Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand [1 ed.] 9783428551750, 9783428151752

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Schriften zum Steuerrecht Band 127

Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand Von Tobias Heckhausen

Duncker & Humblot · Berlin

TOBIAS HECKHAUSEN

Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand

S c h r i f t e n z u m St e u e r r e c ht Band 127

Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand

Von Tobias Heckhausen

Duncker & Humblot · Berlin

Die Rechts- und Wirtschaftswissenschaftliche Fakultät der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg hat diese Arbeit im Sommersemester 2016 als Dissertation angenommen.

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© 2017 Duncker & Humblot GmbH, Berlin Satz: Konrad Triltsch GmbH, Ochsenfurt Druck: buchbücher.de GmbH, Birkach Printed in Germany

ISSN 0582-0235 ISBN 978-3-428-15175-2 (Print) ISBN 978-3-428-55175-0 (E-Book) ISBN 978-3-428-85175-1 (Print & E-Book) Gedruckt auf alterungsbeständigem (säurefreiem) Papier entsprechend ISO 9706

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Vorwort Die vorliegende Arbeit wurde im Sommersemester 2016 von der Rechts- und Wirtschaftswissenschaftlichen Fakultät der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg als Dissertation angenommen. Ich danke meinem Doktorvater Herrn Professor Dr. Schachtschneider für die hervorragende Betreuung der Arbeit und die Erstellung des Erstgutachtens sowie Herrn Professor Dr. Reiss für die Erstellung des Zweitgutachtens. Besonderer Dank gilt meinen Eltern und meiner Frau Eve Heckhausen. Tobias Heckhausen

Inhaltsverzeichnis Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15

1. Kapitel Funktion der (Umsatz-)Steuer und deren Vereinbarkeit mit der (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

17

I. Steuerpflicht als Bürgerpflicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 II. Fiskalfunktion der (Umsatz-)Steuer im Zusammenhang mit der (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18 1. Selbstbesteuerung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 2. Gegenseitigkeitsbesteuerung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 3. Zwischenergebnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20 III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21 1. Verkehr- und Verbrauchsteuerbegriff . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23 a) Verkehrsteuerbegriff . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23 b) Verbrauchsteuerbegriff . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23 2. Einordnung der Umsatzsteuer als Verkehr- oder Verbrauchsteuer . . . . . . . . . . . . . 25 a) Grundgesetz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25 b) Abgabenordnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28 c) Einordnung durch die Rechtsprechung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28 d) Einordnung durch die Literatur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30 aa) Vertreter des Verkehrsteuercharakters . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30 bb) Vertreter des Verbrauchsteuercharakters . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30 e) Auswirkung des Gemeinschaftsrechts auf die Einordnung der Umsatzsteuer als Verkehr- oder Verbrauchsteuer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32 3. Beurteilung der vertretenen Auffassung und eigene Einordnung . . . . . . . . . . . . . 32 a) Steuersubjekt und wirtschaftliche Auswirkung des Umsatzsteuergesetzes . . . . 33 b) Art der Steuererhebung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34 c) Steuergegenstand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 36 d) Einfluss des Gemeinschaftsrechts auf die Rechtsnatur der Umsatzsteuer . . . . 39 e) Ergebnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40 IV. Umsatzbesteuerung des Staates und Lenkungszweck der (Umsatz-)Steuer . . . . . . . . 41

8

Inhaltsverzeichnis 2. Kapitel Der Staat als Unternehmer

43

I. Einführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 43 II. Rechtsgrundlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44 III. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 45 1. Steuerpflichtiger nach Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46 2. Einschränkung des Art. 13 MwStSystRL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47 a) Ausnahme vom Grundsatz der Steuerpflicht nach Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47 aa) Einrichtungen des öffentlichen Rechts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48 bb) Tätigkeiten, die der öffentlichen Hand im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48 b) Rückausnahmen der Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 und 3 MwStSystRL . . . . . . 49 aa) Wettbewerbsverhältnis gemäß Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 und 3 MwstSystRL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 50 bb) „Größere Wettbewerbsverzerrungen“ gemäß Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL und „nicht unbedeutender Umfang“ gemäß Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 3 MwStSystRL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51 c) Option für die Mitgliedstaaten nach Art. 13 Abs. 2 MwStSystRL . . . . . . . . . . 54 3. Ergebnis für die Besteuerung der öffentlichen Hand nach der Mehrwertsteuersystemrichtlinie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 54 IV. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie durch § 2 UStG a.F.

56

1. Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 56 2. Verhältnis von § 2 Abs. 3 UStG a.F. zu § 2 Abs. 1 UStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 58 3. Unternehmerbegriff nach § 2 Abs. 1 UStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 59 a) Unternehmerbegriff als Typusbegriff . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 60 b) Gewerbliche oder berufliche Tätigkeit gemäß § 2 Abs. 1 S. 1 UStG . . . . . . . . 61 4. Einschränkung der Unternehmereigenschaft für die öffentliche Hand nach § 2 Abs. 3 UStG a.F. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 65 a) Nachhaltige wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen; Gewinnerzielungsabsicht nicht erforderlich . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66 b) Einrichtung, die sich wirtschaftlich heraushebt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66 c) Kein Hoheitsbetrieb . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 68 d) Gewerbliche Tätigkeit ohne Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 71 e) Katalogleistungen nach § 2 (3) S. 2 UStG a.F. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 72 5. Ergebnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 72

Inhaltsverzeichnis

9

V. Neue Regelung des § 2 b UStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 73 1. Ausnahme von der Unternehmereigenschaft des § 2 UStG durch § 2 b (1) S. 1 UStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 75 2. Rückausnahmen zur Behandlung als Nichtunternehmer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 76 a) „Größere Wettbewerbsverzerrungen“, § 2 b (1) S. 2 UStG . . . . . . . . . . . . . . . . 76 b) Konkretisierung der „größeren Wettbewerbsverzerrungen“ in § 2 b (2) UStG 76 c) Beistandsleistungen nach § 2b (3) UStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78 d) Katalogleistungen nach § 2 b (4) UStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 81 3. Ergebnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 81

3. Kapitel Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

83

I. Einführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83 II. Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als Grundsatz der Freiheit oder der Gleichheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83 III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung . . . . . . . . . . . . . . . . 84 1. Bedeutung des Grundsatzes der Gleichheit im Rahmen der (Umsatz-)Steuererhebung für Rechtspraxis und Literatur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 84 2. Herleitung des Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität in der Rechtsprechung und Literatur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 88 a) Herleitung durch den Bundesfinanzhof . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 89 b) Auffassung von Manfred Siegel und Peter Selmer/Lerke Schulze-Osterloh: Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als Folge des Gebots der Systemgerechtigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 89 c) Herrschende Literaturauffassung: Herleitung des steuerlichen Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität aus Art. 3 Abs. 1 GG i.V.m. Freiheitsgrundrechten . . . 92 3. Eigene Stellungnahme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94 a) Problemaufriss . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94 aa) Die Auslegung des Gleichheitssatzes des Art. 3 Abs. 1 GG als Rechtsetzungsgleichheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95 bb) Der Staat als „Mensch“ i.S.d. Art. 3 Abs. 1 GG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 b) Das Rechtsprinzip der Gleichheit in der Freiheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 98 c) Der Staat des Grundgesetzes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106 d) Schlussfolgerungen und Ergebnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 111 e) Chancengleichheit als Teil des Sozialprinzips . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 112

10

Inhaltsverzeichnis

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung . . . . . . . . . . . . . . . . . . 115 1. Einführung: Wettbewerbsfreiheit als Grundlage des steuerlichen Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 115 2. Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit in der Literatur und Rechtsprechung . . . . . . 117 3. Marktwirtschaft und Zentralwirtschaft als sich gegenüberstehende „Idealtypen“ der Wirtschaftsordnungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121 4. Soziale Marktwirtschaft als bestehende Wirtschaftsordnung Deutschlands . . . . . 125 5. Wirtschaftspolitische Neutralität des Grundgesetzes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 128 6. Unbestimmtheit der Begriffe „Wettbewerb“ und „Wettbewerben“ . . . . . . . . . . . . 131 7. Wettbewerb als Faktum privaten Handelns . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 133 a) Wettbewerb durch privates Handeln . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 133 b) Schutz privaten Handelns durch das Grundgesetz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 134 c) Schutz der freien Willkür, Beschränkung der Privatheit durch Gesetzlichkeit um der Freiheit willen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 135 d) Grundsätzlicher Vorrang des Privaten – Privatheitsprinzip . . . . . . . . . . . . . . . . 135 e) Eigentumsgewährleistung des Art. 14 Abs. 1 GG als Unternehmensfreiheit 136 8. Wettbewerb aufgrund von Privatheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 140 9. Allgemeine Freiheit, Privatheitsprinzip und Sozialprinzip als Grundlage der Wirtschaftsordnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 142 10. Ergebnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 143

4. Kapitel Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als gemeinschaftsrechtliche Vorgabe

145

5. Kapitel Der Staat als Wettbewerber

148

I. Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 148 II. Der Staat als Wettbewerber . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 148 1. Wettbewerbliche Tätigkeit als Kriterium für die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 148 2. Die Rolle des Staates im Wettbewerb der Privaten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149 a) Die Tätigkeit des Staates im Wettbewerb als besondere Verwaltung . . . . . . . . 149 b) Sozialprinzip und Privatheitprinzip gegen Wettbewerbsprinzip . . . . . . . . . . . . 152 c) Vorrang des Gemeinwohls gegen das Prinzip der Marktgleichheit . . . . . . . . . . 155 3. Zusammenfassung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 156

Inhaltsverzeichnis

11

III. Verfassungswidriges Generieren des Staates als Wettbewerber . . . . . . . . . . . . . . . . . . 157 1. Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 157 2. Rechtsformenwahlrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 158 a) Argument der Rechtstradition . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 159 b) Argument der Zweckmäßigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 159 c) Stellungnahme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 160 aa) Literaturauffassung zur Funktion des Privatrechts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 160 bb) Eigene Beurteilung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163 3. Verstoß staatlicher Unternehmenstätigkeit gegen das Freiheits-und Privatheitsprinzip . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 164 IV. Ergebnis und Schlussfolgerung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166

6. Kapitel Ergebnis und Zusammenfassung

167

Literaturverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178 Sachverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 186

Abkürzungsverzeichnis ABl. Abs. AEUV AlkopopStG Anm. AO AöR Art. BB Bd. Begr. BFH BGB BGBl. BGB-RGRK BierStG BStBl. BVerfGE ders. d. h. DÖV DStR DStZ DVBl. Einl. EU EuGH EWG ex-EGV ff. FS GG grds. h.M. Hrsg HStR HVerfR insb. i.S.d. IStR

Amtliche Blattsammlung Absatz Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union Alkopopsteuergesetz Anmerkung Abgabenordnung Archiv des öffentlichen Rechts (Zeitschrift) Artikel Der Betriebs-Berater (Zeitschrift) Band Begründer Bundesfinanzhof Bürgerliches Gesetzbuch Bundesgesetzblatt Bürgerliches Gesetzbuch-Reichsgerichtsrechtsprechung – Kommentar Biersteuergesetz Bundessteuerblatt Bundesverfassungsgerichtsentscheidungen derselbe das heißt Die öffentliche Verwaltung (Zeitschrift) Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) Deutsche Steuerjuristische Zeitung (Zeitschrift) Deutsche Verwaltungsblatt (Zeitschrift) Einleitung Europäische Union Europäischer Gerichtshof Europäische Wirtschaftsgemeinschaft (Vertrag) ehemalig: Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft fortfolgende Festschrift Grundgesetz grundsätzlich herrschende Meinung Herausgeber Handbuch des Staatsrechts Handbuch des Verfassungsrechts insbesondere im Sinne des Internationales Steuerrecht (Zeitschrift)

Abkürzungsverzeichnis i.V.m. JA JuS JZ KaffeeStG KStH

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in Verbindung mit Juristische Arbeitsblätter (Zeitschrift) Juristische Schulung (Zeitschrift) Juristenzeitung (Zeitschrift) Kaffeesteuergesetz Körperschaftsteuer-Hinweise 2008 zu den Körperschaftsteuer-Richtlinien 2004 vom 13. Dezember 2004 (Allgemeine Verwaltungsvorschrift) KStR Körperschaftsteuer-Richtlinien 2004 vom 13. Dezember 2004 (Allgemeine Verwaltungsvorschrift) m.w.N. mit weiteren Nachweisen MwStSystRL Mehrwertsteuersystemrichtlinie Nr. Nummer Rn. Randnummer s. siehe S. Seite SchaumwZwStG Schaumwein-Zwischenerzeugnissteuergesetz StromStG Stromsteuergesetz StuW Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift) TabakStG Tabaksteuergesetz u. a. und andere übers. übersetzt UR Umsatzsteuerrundschau (Zeitschrift) usw. und so weiter vgl. vergleiche VVDStRL Vereinigung deutscher Staatsrechtslehrer z. B. zum Beispiel ZHR Zeitschrift für das gesamte Handelsrecht und Wirtschaftsrecht

Einleitung Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand1 ist in der Literatur schon mehrfach Gegenstand von Untersuchungen gewesen.2 In diesen lag der Schwerpunkt meist in der Auslegung des Umsatzsteuergesetzes und der Prüfung, inwieweit die nationalen Umsatzsteuervorschriften mit der europarechtlichen Vorgabe zu vereinbaren sind. Dieser Problematik vorgelagert ist die Frage, ob die öffentliche Hand überhaupt taugliches Umsatzsteuersubjekt ist. Die Leistungen der öffentlichen Hand der Umsatzsteuer zu unterwerfen, liegt nahe, wenn man nur die Art der von der öffentlichen Hand ausgeführten Leistungen betrachtet. Sie bietet fast jede Leistung an, die auch von privaten Unternehmern angeboten wird und bei diesen der Umsatzbesteuerung unterliegt. Zu den staatlichen Unternehmen gehören etwa Banken, Verkehrsbetriebe, Versorgungsbetriebe, Bäderbetriebe und sogar Brauereien, wie etwa die Beteiligung des Freistaates Bayern am Staatlichen Hofbräuhaus München. Wenn die öffentliche Hand im Rahmen dieser Betriebe Leistungen ausführt, ähnelt sie privaten Unternehmern, zumal sie teilweise in Privatrechtsformhandelt. Daran mag liegen, dass die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand kaum in Frage gestellt wird. Doch auch wenn die öffentliche Hand Leistungen ausführt, die, wenn sie von privaten Unternehmern erbracht werden, umsatzsteuerbar und umsatzsteuerpflichtig sind, kann nicht unberücksichtigt gelassen werden, dass es der Staat ist, der handelt. Die Funktion einer Steuer liegt in der Finanzierung des Staates und seiner Aufgaben.3 Durch die Besteuerung der öffentlichen Hand – also sich selbst – kann der Staat sein Vermögen nicht mehren. Die Besteuerung der öffentlichen Hand erscheint daher sinnwidrig (hierzu: 1. Kapitel, I. und II. Abschnitt). Es stellt sich allerdings die Frage, ob dieser Einwand der fiskalischen Sinnlosigkeit der Besteuerung der öffentlichen Hand auch speziell für die Umsatzbesteuerung gilt. Das Umsatzsteuerrecht besteuert zwar den Unternehmer. Nach weit

1 Der Begriff „öffentliche Hand“ wird europarechtlich eng definiert und erfasst gemäß Art. 2 der EU-Transparenzrichtlinie 80/723 EWG vom 25. 06. 1980 den Staat sowie andere Gebietskörperschaften. Als umgangssprachlicher Sammelbegriff erfasst er den gesamten staatlich-öffentlichen Sektor und soll im Folgenden in diesem weiten Sinne verstanden werden. 2 Etwa J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht; M. Siegel, Der Begriff des „Betriebs gewerblicher Art“ im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht. 3 W. Heun, in: H. Dreier (Hrsg.), GG, Bd. III, Art. 105, Rn. 1; H. Weber-Grellet, Steuern im modernen Verfassungsstaat, S. 8.

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Einleitung

verbreiteter Ansicht ist die Umsatzsteuer aber eine Verbrauchsteuer.4 Nicht der Unternehmer soll der eigentlich steuerlich Belastete sein, sondern der Verbraucher, der eine Leistung in Anspruch nimmt. Nach dieser Einschätzung ist der Unternehmer nur aus rechtstechnischen Gründen derjenige, der die Umsatzsteuer für den Verbraucher anmelden und abführen muss. Da die steuerlichen Mittel nach dieser Sichtweise aus dem Vermögen der Verbraucher stammen, könnte insoweit angenommen werden, dass die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand eine Fiskalfunktion erfüllt. Dem System des Umsatzsteuergesetzes kann jedoch nicht mit Bestimmtheit entnommen werden, dass die Umsatzsteuer tatsächlich nicht auf die steuerliche Belastung des Unternehmers, sondern die des Verbrauchers gerichtet ist (hierzu: 1. Kapitel, III. Abschnitt). Allerdings wird auch die Finanzierungsfunktion der (Umsatz-)Steuer nicht als Besteuerungsgrund für die öffentliche Hand betrachtet.5 Vielmehr dient die Umsatzsteuer in diesem Zusammenhang als Schutzinstrument für private Unternehmer, die die öffentliche Hand als Konkurrentin im Wettbewerb ansehen. Der Grund der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand liegt in der Herstellung der umsatzsteuerlichen Wettbewerbsneutralität. Auf die Verwirklichung dieser Wettbewerbsneutralität im Verhältnis der öffentlichen Hand zu privaten Unternehmern ist das Umsatzsteuergesetz angelegt. Insbesondere ist es aber das europäische Gemeinschaftsrecht, das eine umsatzsteuerliche Gleichstellung von Staat und Privaten durch einen strengen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität vorgibt (hierzu: 2. Kapitel). In der Literatur wird versucht, diesen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliches Postulat zu begründen.6 Die (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand wird als eine verfassungsrechtliche Vorgabe angesehen. Entgegen dieser vielfach vertretenen Auffassung ist ein solcher Grundsatz dem Grundgesetz nicht zu entnehmen (hierzu: 3. Kapitel). Dagegen gibt das europäische Gemeinschaftsrecht sehr wohl einen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität vor. Der Vorrang des Gemeinschaftsrechts findet seine Grenze jedoch in der Verfassungsidentität (hierzu: 4. Kapitel). Unabhängig von einem solchem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität ist die öffentliche Hand nie Wettbewerberin, weil sie nicht mit privaten Unternehmern konkurriert; denn sie erfüllt staatliche Aufgaben. Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand ist rechtsgrundlos. Die Rechte der Privaten werden nicht durch eine Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand verwirklicht, sondern allein durch die Umsetzung des Privatheitsprinzips (hierzu: 5. Kapitel). Spezifika kommunaler Unternehmen und gemischtwirtschaftlicher Unternehmen werden nicht erörtert. 4

Nachweise im 1. Kapitel, III. 2. d) bb). R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 5 ff.; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 46 ff. 6 Nachweise im 3. Kapitel, III. 2. und IV. 1. 5

1. Kapitel

Funktion der (Umsatz-)Steuer und deren Vereinbarkeit mit der (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand Die Besteuerung der öffentlichen Hand ist allgemeine Rechtspraxis. Betrachtet man aber die vorrangige Funktion der Steuer, nämlich die der Finanzierung des Gemeinwesens (vgl. § 3 AO)1, erscheint die Besteuerung der öffentlichen Hand sinnwidrig. Dies wird in den folgenden Abschnitten erläutert.

I. Steuerpflicht als Bürgerpflicht Um in Recht und Freiheit leben zu können, brauchen die Menschen den Staat. Der Staat ist die Organisation der Menschen, eine Gemeinschaft, die sie selbst gebildet haben, um in Recht und Freiheit leben zu können.2 Der Staat ist daher die Sache der Bürger.3 Die bürgerliche Sittlichkeit verpflichtet sie, bestmöglich zur Verwirklichung des Gemeinwohls beizutragen.4 Diese Verpflichtung umfasst zunächst die finanzielle Ausstattung des Staates.5 Der 10. Abschnitt des Grundgesetzes sieht die Steuer als Grundlage des staatlichen Finanzwesens vor. Das Gemeinwesen wird also zumindest grundsätzlich durch Steuern finanziert. Eine andere Weise als die Finanzdeckung des Staates durch Steuern ist in einem freiheitlichen Gemeinwesen einer Republik auch kaum denkbar. Nur das System der Besteuerung ermöglicht die Gleichheit der Besteuerung, bei der alle Bürger ihren

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H. Weber-Grellet, Steuern im modernen Verfassungsstaat, S. 10. K.A. Schachtschneider, Souveränität, S. 17 ff.; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 51; Res publica res populi, S. 350 ff. 3 K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 64. 4 K.A Schachtschneider, Steuern auf Steuern, in: FS für W. Reiss, S. 101 (110); zum Gemeinwohl und zum besonderen Glück vgl. ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 128; ders., Freiheit, S. 60 ff., S. 449 ff; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 43 ff. 5 P. Kirchhof, Die Steuern, in: J. Isensee/ders. (Hrsg.), HStR, Bd. V, § 118, S. 960, Rn. 1 ff., S. 1056, Rn. 197; K.A. Schachtschneider, Steuern auf Steuern, S. 101 (109). 2

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

Beitrag für das Gemeinwohl nach ihren eigenen Möglichkeiten leisten, und verwirklicht auf diese Weise die Gleichheit in der Freiheit.6 Indem die Menschen Steuern zahlen, verwenden sie ihre finanziellen Mittel insoweit nicht für ihre persönlichen, besonderen Zwecke, sondern stellen sie als Solidarbeitrag dem Gemeinwesen zur Verwirklichung des Gemeinwohls zur Verfügung. Diesem aus dem Grundgesetz abgeleiteten Verständnis des Steuerbegriffs entspricht § 3 AO. Steuern sind gemäß § 3 AO keine Gegenleistung für eine besondere Leistung des Staates. Sie dienen also nicht der „Bezahlung“ einer Leistung, die der Staat an den einzelnen, jeweiligen Steuerzahler gesondert erbringt, sondern Leistungen, die allen zu Gute kommen, also die Finanzierung des Gemeinwesens bezwecken. Der Staat aber ist nicht Teil dieser Solidargemeinschaft, sondern die Solidargemeinschaft selbst.

II. Fiskalfunktion der (Umsatz-)Steuer im Zusammenhang mit der (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand Aber auch losgelöst von diesem Verhältnis des Staates zu seinen Bürgern erscheint die Besteuerung der öffentlichen Hand schon aus anderen Gründen sinnwidrig. Wie dargestellt hat die Steuer eine Finanzierungs- oder Fiskalfunktion.7 Indem Leistungen des Staates besteuert werden, wird der Staat gleichzeitig zum Steuerschuldner und Steuergläubiger.8 Die originäre Funktion der Steuer, nämlich die Erzielung von Einnahmen, kann durch die Besteuerung nicht erreicht werden, weil sich der Staat keine Mehreinnahmen beschaffen kann, indem er sich selbst besteuert.9 So eindeutig lässt sich dies jedoch nur für die Fälle der sogenannten Selbstbesteuerung feststellen. Die Fälle der sogenannten Gegenseitigkeitsbesteuerung bedürfen einer näheren Untersuchung der Funktion des Fiskalzwecks.10

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Vgl. K.A. Schachtschneider, Steuern auf Steuern, in: FS für W. Reiss, S. 101 (109); zum Prinzip der Gleichheit in der Freiheit, ders., Freiheit in der Republik, S. 405 ff.; ders., Res publica res populi, S. 4 ff., 34 ff.; s. auch 3. Kapitel, III. 3. b). 7 P. Kirchhof, Die Steuern, in: J. Isensee/ders. (Hrsg.), HStR, Bd. V, S. 960, Rn. 1 ff., S. 1056, Rn. 197; H. Weber-Grellet, Steuern im modernen Verfassungsstaat, S. 10. 8 R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 5; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 47. 9 R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 5. 10 Hierzu auch R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 5 ff.; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 47 ff.

II. Fiskalfunktion

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1. Selbstbesteuerung Die Besteuerung der öffentlichen Hand kann dem Staat jedenfalls dann keine Mehreinnahmen verschaffen, wenn man den Staat als Einheit all seiner öffentlichrechtlichen Körperschaften betrachtet, weil der Staat dann gleichzeitig Steuergläubiger und Steuerschuldner ist. Differenziert man dagegen und sieht nur die einzelne öffentlich-rechtliche Körperschaft, der die jeweilige Ertragshoheit einer Steuer zukommt, als Steuergläubigerin an, besteht ein Fall der Selbstbesteuerung nur, wenn Identität zwischen der Trägerkörperschaft des öffentlichen Unternehmens und der Körperschaft, der die Ertragshoheit besitzt, gegeben ist.11 Durch die Selbstbesteuerung entstehen dem Staat oder der einzelnen Körperschaft nicht nur keine Mehreinnahmen. Vielmehr wird mit der Besteuerung ein zusätzlicher Verwaltungsaufwand sowohl im zu besteuernden öffentlichen Unternehmen als auch beim Finanzamt generiert. Dadurch ist die Selbstbesteuerung der öffentlichen Hand nicht einmal ein Nullsummenspiel, sondern ein „Verlustgeschäft“.12

2. Gegenseitigkeitsbesteuerung Der fiskalische Zweck kann im Rahmen der sogenannten Gegenseitigkeitsbesteuerung nicht so einfach ausgeschlossen werden wie bei der Selbstbesteuerung.13 Im föderalen Staat fließt nicht jede von einer öffentlichen Körperschaft gezahlte Steuer immer auch an diese zurück. Nach der Regelung der Steuerertragshoheit des Art. 106 GG kann eine Steuer sehr wohl einer anderen öffentlichen Körperschaft zustehen als derjenigen, die sie entrichtet hat. So steht etwa auch die Umsatzsteuer gemäß Art. 106 Abs. 3 GG dem Bund und den Ländern gemeinsam zu. Wird also das Land als Körperschaft besteuert, steht die Umsatzsteuer teilweise auch dem Bund zu. Insoweit kommt es dann zu einer Gegenseitigkeitsbesteuerung, da Steuerschuldner (Land) und Steuergläubiger (Bund) nicht identisch sind. Zwar erreicht der Staat – als Einheit betrachtet – durch die Gegenseitigkeitsbesteuerung keine Mehrung seines Vermögens, jedoch die einzelne öffentliche Körperschaft. Insoweit kommt der Gegenseitigkeitsbesteuerung eine fiskalische Funktion zu. Diese unterscheidet sich allerdings von der fiskalischen Funktion der Besteuerung der Bürger. Während bei der Besteuerung von privaten Unternehmen und Privatpersonen vor der Entstehung der Steuer die besteuerten Mittel allein deren 11 So differenzieren etwa R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 5; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S 47 ff. 12 Vgl. R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 5; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 47 ff.; R. Seer, DStR 1992, 1751 (1752); G. Laule, DStZ 1988, S. 183 (184). 13 R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 13 ff.

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

freier Verfügung unterlagen und ihren individuellen Zielen dienten, waren im Rahmen der Besteuerung der öffentlichen Hand die steuerlichen Mittel bereits vor der Entstehung der Steuer öffentlich-rechtlich gebunden und dienten schon vorher dem Gemeinwohl, wenn auch dem Gemeinwohl einer anderen öffentlichen Körperschaft. Anders als bei der Besteuerung von Privaten ist mit der Steuer kein Solidarbeitrag verbunden, durch den der einzelne Bürger etwas von seinen privaten Mitteln der Gemeinschaft zur Verfügung stellt und damit zugunsten des Gemeinwohls teilweise auf seine eigene Verfügungsmöglichkeit verzichtet. Die Funktionsweise der Gegenseitigkeitsbesteuerung gleicht somit mehr einem Finanzausgleich als einer Besteuerung, wie sie zwischen Staat und Privaten erfolgt.14 Der Finanzausgleich ist jedoch in Art. 107 GG geregelt. Die Besteuerung der öffentlichen Hand ist nicht Teil des Finanzausgleiches. Auch lässt die sehr differenzierte rechtliche Konstruktion des Finanzausgleiches darauf schließen, dass die Regelung grundsätzlich abschließend sein soll, wie das Bundesverfassungsgericht auch festgestellt hat.15

3. Zwischenergebnis Die (Umsatz-)Steuer auf Leistungen des Staates ist der Sache nach keine Steuer, weil sie nicht als Steuer fungiert. Eine Steuer ist der finanzielle Beitrag der Bürger zur Verwirklichung des Gemeinwohls. Indem die Bürger Steuern zahlen, verzichten sie insoweit zugunsten des Gemeinwohls auf die Verfolgung ihres besonderen, privaten Glücks, wie sie die finanziellen Mittel nicht für ihre privaten Zweck verwenden. Der Staat kann keine Steuern als Solidarbeitrag an die Solidargemeinschaft zahlen, weil er nicht ein Teil der Solidargemeinschaft ist, sondern die Solidargemeinschaft selbst bildet.16 Durch die Besteuerung der öffentlichen Hand werden nicht mehr finanzielle Mittel zur Gemeinwohlverwirklichung gewonnen, weil der Staat sowohl Steuergläubiger als auch Steuerschuldner ist. Insoweit stellt die Besteuerung der Leistungen des Staates eine Vermögensumschichtung „von einer Tasche in die andere“ dar. Lediglich im Rahmen der Gegenseitigkeitsbesteuerung, bei der Steuerschuldnerin und Steuergläubigerin unterschiedliche öffentliche Körperschaften sind, steigert die öffentliche Körperschaft, die Steuergläubigerin ist, ihre Einnahmen. 14 Vgl. R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 13, nach dem der Gesichtspunkt des Finanzausgleichs im Schrifttum ganz überwiegend vernächlässigt wird; für N. Häck, Die öffentliche Hand im Körper- und Umsatzsteuerrecht, S. 57, zeitigt die Gegenseitigkeitsbesteuerung dagegen keine Konflikte mit dem verfassungsrechtlichen Steuerbegriff. 15 Vgl. BVerfGE 105, 185 (193 f.); so auch R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 15; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körper- und Umsatzsteuerrecht, S. 62. 16 Zum Begriff des Staates s. 3. Kapitel, III. 3. c).

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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Aber auch diese Mittel waren bereits vorher für das Gemeinwohl gebunden. Die Gegenseitigkeitsbesteuerung gleicht mehr dem Rechtsinstitut des Finanzausgleichs als einer Steuer. Allein von der Fiskalfunktion der Steuer betrachtet, erscheint die Besteuerung der öffentlichen Hand daher sinnwidrig. Genauso sinnwidrig wäre es auch, den Staat als (persönlich steuerpflichtigen) Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes anzusehen. Dies gälte jedoch nur, wenn der Unternehmer auch derjenige ist, der nach dem Gesetz die Steuerlast tragen soll. Ob das Umsatzsteuergesetz tatsächlich den Unternehmer zu belasten bezweckt, ist in der Literatur allerdings umstritten. Nach weit verbreiteter Auffassung ist die Umsatzsteuer eine Verbrauchsteuer und zielt auf die steuerliche Belastung des Verbrauchers.17 Um eine definitive Aussage über die Unvereinbarkeit der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand mit der Fiskalfunktion der Steuer treffen zu können, muss also die Rechtsnatur der Umsatzsteuer festgestellt werden. Dies soll im nächsten Abschnitt erfolgen.

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer Die Umsatzsteuer wird in der Literatur seit jeher zwischen Verkehr- und Verbrauchsteuer eingeordnet. Ihre Rechtsnatur war schon immer umstritten.18 Von ihr hängt aber in erheblichem Maße die Funktion des Unternehmers im Haupttatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und damit eine systemgerechte Auslegung des Unternehmerbegriffs des § 2 UStG ab: Wird die Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer gesehen, ist es der Verbraucher, den die Umsatzsteuer nach dem Zweck des Gesetzes belasten soll. Der Unternehmer bleibt dann zwar formell der Schuldner der Steuer. Er handelt aber nur in der Rolle eines „Steuereinsammlers oder auch als „Hilfskraft“ des Staates, ohne selbst von der Steuer belastet zu werden.19 Daraus hat Herrmann-Josef Tehler gefolgert, dass an den Unternehmer keine wie auch immer gearteten Qualifizierungen geknüpft werden dürften, die über die Steuerbarkeit oder Nichtsteuerbarkeit von Umsätzen entscheiden.20 Obgleich dieser radikalen Auffassung von den Vertretern des Verbrauchsteuercharakters nicht ausdrücklich zugestimmt wurde, scheint unter diesen zumindest dahingehend Einigkeit zu bestehen, dass der Unternehmerbegriff angesichts der Maxime, den Verbrauch zu besteuern, weit auszu-

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s. im Nachfolgenden: 1. Kapitel, III. 1. b). Vgl. H. Stadie, UStG, Vorbem., Rn. 15; H. Söhn, StuW 1975, 1; H.-J. Theler, DStR 1983, 215 (217); M. Messner, Der Gegenstand der Leistung im Umsatzsteuerrecht, S. 5; P. Walden, Die Umsatzsteuer als indirekte Verbrauchsteuer, S. 33 ff. 19 H. Stadie, UStG, § 2, Rn. 1; H.J. Tehler, DStR 1983, 215 (216). 20 H.J. Theler, DStR 1983, 215 (217). 18

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

legen sei21. So ist z. B. Peter Walden der Auffassung, Unternehmer sei jeder, der an einem Tausch teilnehme.22 Betrachtet man die Rolle des Unternehmers in diesem Licht, würde der Unternehmerbegriff faktisch nur eine Einschränkung der Besteuerung des Verbrauchers bedeuten, die aus erhebungstechnischen Gründen existiert.23 Die Rechtsnatur der Umsatzsteuer hat auch Konsequenzen für die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand. Ist die Umsatzsteuer eine Verbrauchsteuer, wäre es in systematischer Hinsicht tatsächlich keineswegs sinnwidrig oder von vorherein ausgeschlossen, der öffentlichen Hand – bzw. Einrichtungen dieser – Unternehmereigenschaft zuzuerkennen. In diesem Fall würde nämlich keine Handlung oder Vermögensposition der öffentlichen Hand besteuert werden. Vielmehr würde sich die Funktion der am Rechtsverkehr beteiligten Einrichtung der öffentlichen Hand darin erschöpfen, die Umsatzsteuer für die öffentliche Körperschaft, der die Ertragshoheit zukommt, einzusammeln. Da eine solche Tätigkeit des „Steuereinsammelns“ ausschließlich dem Gemeinwohl zukommen würde, und somit nicht nur institutionell, sondern auch funktionell staatliches Handeln sein würde, spräche bei Einordnung der Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer nichts gegen die Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand im Sinne des Umsatzsteuergesetzes.24 Aus diesen Gründen muss untersucht werden, ob die Umsatzsteuer als Verkehroder Verbrauchsteuer einzuordnen ist. Dabei wird nur der Haupttatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG untersucht, weil nur bei diesem der Streit zwischen Verkehrs- und Verbrauchsteuercharakter besteht, so dass die oben genannten Argumente für die Mehrwertbesteuerung der öffentlichen Hand (Funktion als „Steuereinsammlerin“) auch nur hier greifen könnten. Hierzu werden zunächst die Begriffe der Verkehrbzw. Verbrauchsteuer dargestellt. Im Anschluss wird betrachtet, wie die Umsatzsteuer im Grundgesetz und in der Abgabenordnung im Verhältnis zu den Verkehrsbzw. Verbrauchsteuern behandelt wird. Schließlich wird die Einordnung der Umsatzsteuer in der Rechtsprechung und Literatur erörtert und nach der Maßgeblichkeit des Gemeinschaftsrechts für diese Einordnung gefragt.

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H. Stadie, in: G. Rau/E. Dürrwächter, § 2, Rn. 21; H. Söhn, StuW 1975, 1, 3; P. Walden, Die Umsatzsteuer als direkte Verbrauchsteuer, S. 71 f.; T. Schaub, Der umsatzsteuerliche Unternehmerbergriff, S. 177. 22 P. Walden, Die Umsatzsteuer als direkte Verbrauchsteuer, S. 73. 23 Vgl. Hinweis von F. Klenk, in: O. Sölch/K. Ringleb, UStG, Vor § 1, Rn. 11, dass nicht jeder Verbrauch nach dem UStG mit Umsatzsteuer belastet werden soll. 24 Vgl. Beschreibung des Staatlichen bei K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Materialisierung, S. 40 – 42, 352: Die Staatlichkeit ist durch die Verwirklichung der allgemeinen Interessen, also des Gemeinwohls, gekennzeichnet.

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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1. Verkehr- und Verbrauchsteuerbegriff a) Verkehrsteuerbegriff Der Verkehrsteuerbegriff ist nirgendwo in der deutschen Rechtsordnung definiert. Die Verkehrsteuern sind auch schon als die „allgemeine Rumpelkammer“ für Steuern und Steuerarten bezeichnet worden, die anderen Kategorien nicht zugeordnet werden können.25 Das Grundgesetz benennt im Rahmen der Regelung zur Ertragshoheit in Art. 106 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 4 GG bestimmte Steuern als Verkehrsteuern. Diese Beispiele dienten der Literatur und Rechtsprechung als Anhaltspunkte für eine Definition. So werden Verkehrsteuern als Steuern beschrieben, die an Vorgänge des Rechtsverkehrs anknüpfen, an vertragliche oder gesetzliche Beziehungen, aufgrund welcher Rechtssubjekte Lieferungen oder sonstige Leistungen oder Rechtsansprüche erhalten.26 b) Verbrauchsteuerbegriff Schwieriger ist das Wesen der Verbrauchsteuer zu erfassen. Eine gesetzliche Definition fehlt in der deutschen Rechtsordnung ebenso wie die der Verkehrsteuer. Das Grundgesetz erwähnt die Verbrauchsteuer bei der Regelung der Gesetzgebungskompetenz in Art. 105 Abs. 2a GG27, der Regelung der Ertragshoheit in Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG28 und der Regelung der Finanzverwaltung in Art. 108 Abs. 1 S. 1 GG29. Wenn der Gesetzgeber eine Steuer als Verbrauchsteuer angesehen wissen will, bezeichnet er diese im jeweiligen Einzelsteuergesetz regelmäßig als Verbrauchsteuer im Sinne der Abgabenordnung30 und unterwirft sie somit der Anwendung jener Bestimmungen, in denen die Abgabenordnung von Verbrauchsteuern spricht.31 Die Bezeichnung im Gesetz ist allerdings nur ein Anhaltspunkt für die Einordnung der Steuern als Verbrauchsteuern.32 25

Vgl. J. Förster, Die Verbrauchsteuern, S. 122. BVerfGE 16, 64 (73); K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. II, S. 1012, danach sind zu den Verkehrsteuern z. B. die Grunderwerbsteuer oder die Versicherungsteuer zu zählen. 27 Dieser weist die örtlichen Verbrauchsteuern als Ausnahme zur grds. konkurrierenden Gesetzgebung des Bundes nach Art. 105 Abs. 2 GG den Ländern zu, solange diese nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. 28 Dieser weist den Ertrag der Verbrauchsteuern dem Bund zu, soweit sie nicht durch Art. 106 Abs. 2, 3 und 6 GG einer anderen Gebietskörperschaft zugewiesen ist. 29 Danach obliegt die Verwaltung der bundesgesetzlich geregelten Verbrauchsteuern den Bundesfinanzbehörden. 30 s. § 1 Abs. 1 S. 3 KaffeeStG, § 1 Abs. 1 S. 3 BierStG, § 1 Abs. 1 S. 3 StromStG, § 1 Abs.1 S.3 TabakStG, § 1 Abs. 1 S 3 SchwaumwZwStG, § 1 Abs 1 S. 3 AlkopopStG. 31 Vgl. z. B. §§ 23, 50, 161, 169 Abs. 2 Nr. 1, 221 AO. 32 M. Peters, Das Verbrauchsteuerrecht – eine umfassende Darstellung, S. 22. 26

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts ist der gesamte steuerbegründende Tatbestand für den Charakter einer Steuer entscheidend. Dieser umfasse die gesetzestechnische Ausgestaltung (also insbesondere Steuersubjekt, Steuergegenstand und Art der Steuererhebung) und die wirtschaftliche Auswirkungen in Verbindung mit der Frage, welche Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit ausgeschöpft wird.33 Mit Hilfe dieser Kriterien sind somit auch die Verbrauchsteuern zu charakterisieren: Als Steuergegenstand werden in sämtlichen Verbrauchsteuergesetzen bestimmte Produkte selbst der Steuer unterworfen.34 Die besteuerten Produkte sind ausnahmslos Güter, die für den Verbrauch bestimmt sind. Das Entstehen der Verbrauchsteuer wird in der Regel durch die körperliche Entfernung des Produktes aus dem Betrieb bewirkt.35 Kennzeichnend für die Entstehung einer Verbrauchsteuer ist daher die Anknüpfung an tatsächliche Vorgänge.36 Die Kriterien des Steuersubjektes und der wirtschaftlichen Auswirkung der Steuer hängen eng miteinander zusammen. Als Steuersubjekt wird das Rechtssubjekt eines Steuergesetzes bezeichnet, dem die Steuerschuld zugerechnet wird.37 Diese Person muss aber nicht unbedingt identisch mit demjenigen sein, der die Steuer wirtschaftlich letztendlich zu tragen hat. Für die Einordnung als Verbrauchsteuer wird nicht für erforderlich gehalten, dass die Steuer unmittelbar beim Verbraucher erhoben wird, weil dies mit großen erhebungstechnischen Schwierigkeiten verbunden wäre.38 Die Finanzverwaltung würde sich sonst 80 Millionen Steuerschuldnern gegenübersehen.39 Ausreichend sei die Erfassung „irgendwo auf dem Weg zum Verbraucher“.40 Steuersubjekt ist in den

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BVerfGE 7, 244 (260); 13, 181 (193); 16, 64, (75). § 1 Abs. 1 S 1 KaffeeStG; § 1 Abs. 1 S. 1 BierStG; § 1 Abs. 1 S. 1 StromStG; § 1 Abs. 1 S. 1 TabakStG, § 1 Abs 1 S. 3 SchwaumwZwStG; § 1 Abs. 1 S. 1 AlkopopStG. 35 s. § 11 Abs. 1 S. 1 KaffeeStG; § 14 Abs. 1 S. 1 BierStG; § 5 Abs. 1 S. 1 StromStG; § 15 Abs. 1 S. 1 TabakStG, § 14 Abs. 1 S. 1 SchaumwZwStG; § 3 Abs. 2 S. 1 AlkopopStG; M. Bongartz, in: ders./S. Schröer-Schallenberg, Verbrauchsteuerrecht, S. 23. 36 H. Jatzke, Das System des deutschen Verbrauchsteuerrecht unter Berücksichtigung der Ergebnisse der Verbrauchsteuerharmonisierung in der Europäischen Union, S. 53. 37 R. Seer, in: K. Tipke/J. Lang, § 6, Rn. 30 ff. Der Begriff des Steuersubjektes ist daher identisch mit dem Begriff des Steuerschuldners. Steuerschuldner ist als Unterfall des Steuerpflichtigen i.S.v. § 33 AO, wer durch Steuergesetze auferlegte Pflichten zu erfüllen hat, vgl. R. Rüsken, in: F. Klein, AO, § 33, Rn. 2. 38 Vgl. M. Peters, Das Verbrauchsteuerrecht – eine umfassende Darstellung, S. 24; M. Bongartz, in: M. Bongartz/S. Schöer-Schallenberg, Verbrauchsteuerrecht, S. 26. 39 Vgl. M. Peters, Das Verbrauchsteuerrecht – eine umfassende Darstellung, S. 25; M. Bongartz, in: M. Bongartz/S. Schöer-Schallenberg, Verbrauchsteuerrecht, S. 26. 40 H.J. Theler, Die Umsatzsteuer als angewandte Verkehr- und/oder Verbrauchsteuer, S. 12. 34

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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Verbrauchsteuergesetzen daher in der Regel nicht der Verbraucher selbst, sondern der Inhaber des Steuerlagers41 oder der Hersteller42. Wenn es für eine Verbrauchsteuer also nicht charakterisierend ist, dass der Verbraucher als Steuersubjekt direkt belastet wird, muss es aber dann auf die wirtschaftliche Auswirkung der Steuer ankommen. Nur wenn der Lagerinhaber oder der Hersteller die Steuer über den Preis an den Verbraucher abwälzen kann, ist eine steuerliche Belastung des Verbrauchers möglich. Die Möglichkeit der Überwälzung muss daher als zwingende Voraussetzung einer Verbrauchsteuer angesehen werden.43 Durch die Abwälzung auf den Verbraucher wirkt sich die Steuer bei diesem wirtschaftlich aus. Die heutige ständige Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts definiert Verbrauchsteuern als Warensteuern auf den Verbrauch vertretbarer Güter44, die regelmäßig bei dem das Verbrauchsgut anbietenden Unternehmer erhoben werden, jedoch auf Überwälzung auf den Verbraucher angelegt sind.45 Dabei müsse die Überwälzung nicht gelingen.46

2. Einordnung der Umsatzsteuer als Verkehr- oder Verbrauchsteuer Nachdem zunächst erörtert wurde, wie Verkehr- und Verbrauchsteuer zu charakterisieren sind und wie sich die Steuerarten voneinander abgrenzen, ist zu untersuchen, welcher Steuerart die Umsatzsteuer zuzurechnen ist. a) Grundgesetz Zwar existiert im Grundgesetz keine ausdrückliche Zuordnung der Umsatzsteuer entweder zur Verbrauchsteuer oder zur Verkehrsteuer, jedoch bestehen Verweisungen, denen teilweise eine Zuordnung entnommen wird. Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG weist den Ertrag der Verbrauchsteuern, soweit diese nicht nach Absatz 2 den Ländern, nach Absatz 3 Bund und Ländern gemeinsam oder nach Absatz 6 den Gemeinden zustehen, dem Bund zu. Art. 106 Abs. 3 GG regelt die Zuweisung des Ertrages aus der Einkommensteuer, der Körperschaftsteuer und der 41 s. § 11 Abs. 4 Nr. 1 und 3 KaffeeStG; § 14 Abs. 4 Nr. 1 und 4 BierStG; § 15 Abs. 4 Nr. 1 und 4 TabakStG; § 14 Abs. 4 Nr. 1 und 4 SchaumwZwStG; § 3 Abs. 1 AlkopopStG. 42 s. § 11 Abs. 4 Nr. 2 KaffeeStG; § 14 Abs. 4 Nr. 2 BierStG; § 15 Abs. 4 Nr. 2 TabakStG; §14 Abs. 4 Nr. 2 SchaumwZwStG; § 3 Abs. 1 AlkopopStG. 43 So auch H.J. Tehler, Die Umsatzsteuer als angewandte Verkehr- und/oder Verbrauchsteuer, S. 10. 44 BVerfGE 98, 106, (123). 45 BVerfGE 14, 76 ( 96); 27, 375 (384); 98, 106 (123). 46 BVerfGE 14, 76 (96); 27, 375 (384).

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

Umsatzsteuer. Da Einkommensteuer und Körperschaftsteuer jedoch in keinem Zusammenhang mit dem Verbrauch von Gütern stehen, scheiden diese als Verbrauchsteuern eindeutig aus. Nach dem Ausschlussprinzip wäre daher die Umsatzsteuer den Verbrauchsteuern zuzuordnen, weil Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG den Eindruck erweckt, dass eine der in Art. 106 Abs. 3 GG genannten Steuern eine Verbrauchsteuer ist. An dieser Interpretation des Grundgesetzes kommen aber durch eine weitere Verweisungsnorm des Grundgesetzes Zweifel auf: Art. 106 Abs. 2 Nr. 3 GG weist den Ertrag aus Verkehrsteuer, soweit sie nicht nach Absatz 1 dem Bund oder nach Absatz 3 Bund und Ländern gemeinsam zustehen, den Ländern zu. Die in Art. 106 Abs. 3 GG genannten Einkommensteuer und Körperschaftsteuer können aber auch nicht als Verkehrsteuer bezeichnet werden, da sie nicht an Vorgänge des Rechtsverkehrs anknüpfen. Nach dem Ausschlussprinzip würde die Umsatzsteuer durch die Verweisung des Art. 106 Abs. 2 Nr. 3 GG daher den Verkehrsteuern zuzuordnen sein. Die beiden grundgesetzlichen Verweisungen widersprechen sich somit anscheinend. Einen Sinn würden die Verweisungen aber dann ergeben, wenn die Umsatzsteuer nicht einheitlich als Verbrauch- oder Verkehrsteuer einzuordnen wäre, sondern sich die Einordnung nach dem konkreten Einzelfall richten würde. Denkbar wäre es daher, dass die Umsatzsteuer dann als Verbrauchsteuer anzusehen wäre, wenn dem Unternehmer die Abwälzung der Umsatzsteuer auf den Verbraucher gelänge, während sie als Verkehrsteuer anzusehen wäre, wenn die Abwälzung nicht gelänge. Diese unterschiedliche Zuordnung der Umsatzsteuer wäre jedoch in der Praxis nicht durchführbar, da es für die Finanzbehörden – ohne die Kalkulation des Unternehmers zu kennen – nicht ersichtlich ist, ob die Abwälzung gelungen ist oder nicht. Zur Lösung des Problems der sich widersprechenden Verweisungen im Grundgesetz könnte beitragen, dass in § 1 Abs. 1 Nr. 1, 4 und 5 UStG drei unterschiedliche Tatbestände enthalten sind, die die steuerbaren Sachverhalte des Umsatzsteuergesetzes regeln. In Betracht käme daher bei der Zuordnung der Umsatzsteuer zur Verbrauchsteuer oder Verkehrsteuer nach dem jeweiligen Umsatzsteuertatbestand zu unterscheiden.47 Für eine solche Lösung spricht auch die Regelung zur Finanzverwaltungshoheit des Art. 108 GG, die die Einfuhrumsatzsteuer (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG) der Verbrauchsteuer gleichstellt.48 Der Wortlaut „Verbrauchsteuern einschließlich der Einfuhrumsatzsteuer“ lässt den Schluss zu, dass es sich hierbei um eine Klarstellung der Zugehörigkeit der Einfuhrumsatzsteuer zu den Verbrauchsteuern handelt, weil die Einfuhrumsatzsteuer gerade nicht lediglich neben die Verbrauchsteuern gestellt wird, sondern als Teil dieser bezeichnet wird. Weil das Grundgesetz im Rahmen der 47

So R. Philipowski, Umsatzsteuerkonkress-Bericht 1985, 183 (205). Nach Art. 108 Abs. 1 GG werden die Verbrauchsteuern einschließlich der Einfuhrumsatzsteuer durch die Bundesfinanzbehörden verwaltet. 48

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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Regelung der Finanzverwaltung in Art. 108 GG somit nicht die gesamte Umsatzsteuer einheitlich, sondern einen einzelnen Umsatzsteuertatbestand selbständig regelt, ist davon auszugehen, dass sich die Verweisung des Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 3 GG auch nur auf bestimmte Tatbestände bezieht. Auch wenn es vielleicht „gekünstelt“49 erscheint, dass unterschiedliche Tatbestände desselben Steuergesetzes jeweils unterschiedlichen Steuerarten zugeordnet werden, ergibt sich nur auf diese Weise ein Sinn aus den sich scheinbar widersprechenden Verweisungen der Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 Nr. 3 GG.50 Als Zwischenergebnis bleibt somit festzuhalten, dass das Grundgesetz die Umsatzsteuer nicht einheitlich als Verkehr- oder Verbrauchsteuer behandelt, sondern angesichts der verschiedenen Umsatzsteuertatbestände eine unterschiedliche Zuordnung erforderlich macht. Ausdrücklich ist jedoch lediglich die Einfuhr gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG den Verbrauchsteuern zugeordnet. Für die beiden übrigen Tatbestände des § 1 Abs. 1 Nr. 1 und des innergemeinschaftlichen Erwerbs gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG enthält das Grundgesetz keine ausdrückliche Zuordnung. Aus der Verweisung des Art. 106 Abs. 2 Nr. 3 GG auf Art. 106 Abs. 3 GG ergibt sich aber, das zumindest einer oder sogar beide dieser verbleibenden Umsatzsteuertatbestände Verkehrsteuertatbestände sind. Die innergemeinschaftliche Erwerb nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG knüpft wie auch der Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG an eine Lieferung, also an einen Verkehrsvorgang an. Schuldner der Steuer im Fall des innergemeinschaftlichen Erwerbs ist aber der Erwerber, § 13a Abs. 1 Nr. 2 UStG. Eine Voraussetzung des innergemeinschaftlichen Erwerbs ist, dass der Erwerber ein Unternehmer ist (§ 1a Abs. 1 Nr. 2a UStG) oder eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist (§ 1a Abs. 1 Nr. 2b UStG). Diese sind aber nie Letztverbraucher, weil sie den Gegenstand an ihre Kunden bzw. Mitglieder weitergeben. Der innergemeinschaftliche Erwerb ist daher kein Verbrauchsteuertatbestand, sondern kann aufgrund des Tatbestandsmerkmals der Lieferung als Anknüpfung an einen Verkehrsvorgang nur als Verkehrsteuertatbestand gesehen werden. Weil das Umsatzsteuergesetz also nun bereits mit der Einfuhr und mit dem innergemeinschaftlichen Erwerb jeweils einen Tatbestand für die Steuerarten der Verkehrsteuer und der Verbrauchsteuer enthält, kann dem Grundgesetz für die Einordnung des Tatbestandes des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG – auch nach dem Ausschlussprinzip – keine Aussage entnommen werden.

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So J. Förster, Die Verbrauchsteuern, S. 132. Andere Auffassung: J. Förster, Die Verbrauchsteuern, S. 131 f., die davon ausgeht, dass das Grundgesetz offen lassen will, ob die Umsatzsteuer eine Verbrauchs- oder Verkehrsteuer ist. 50

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

b) Abgabenordnung Die Abgabenordnung unterscheidet in der Regelung über die Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden gemäß § 172 Abs. 1 Nr. 1 und 2 UStG zwei Steuergruppen: „Zölle und Verbrauchsteuern“ auf der einen Seite und „andere Steuern“ auf der anderen Seite (vgl. § 172 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 AO). Es ist in Rechtsprechung und Literatur unbestritten, dass die Umsatzsteuer als Veranlagungsteuer verfahrensrechtlich seit jeher zu den „anderen Steuern“ zählt.51 Auch bestehen in der Abgabenordnung gleich mehrere Regelungen, in denen die Umsatzsteuer ausdrücklich neben die Verbrauchsteuern gestellt wird: Nach § 221 AO kann die Finanzbehörde einen besonderen Fälligkeitstermin bestimmen, wenn der Steuerpflichtige mehrfach eine Verbrauchsteuer „oder“ Umsatzsteuer nicht rechtzeitig entrichtet hat. Zudem wird die Zuständigkeit des Finanzamtes für die Umsatzsteuer mit Ausnahme der Einfuhrumsatzsteuer in § 21 AO geregelt, während das zuständige Finanzamt für Verbrauchsteuern nach § 23 AO bestimmt wird. In der Diskussion um die Einordnung der Umsatzsteuer wird auch nicht in Frage gestellt, dass diese nicht zu den Verbrauchsteuern im Sinne der Abgabenordnung gehöre.52 Allerdings wird behauptet, dass für die Einteilung in die verschiedenen Steuergruppen nur verwaltungsmäßige Überlegungen maßgeblich wären, nicht dagegen eine gewisse Eigenart der Steuern.53 Diese verwaltungsmäßigen Überlegungen können jedoch nur rechtfertigen, dass die Umsatzsteuer aus praktischen Gründen verfahrensmäßig anders behandelt wird als die Verbrauchsteuern im Sinne der Abgabenordnung. Sie können aber nicht erklären, dass terminologisch zwischen Umsatzsteuer und Verbrauchsteuer unterschieden wird. Diese terminologische Unterscheidung muss daher zumindest als Indiz gegen den Verbrauchsteuercharakter der Umsatzsteuer Berücksichtigung finden. c) Einordnung durch die Rechtsprechung Die Rechtsprechung hatte zunächst bei der Frage nach der Rechtsnatur der Umsatzsteuer eine vermittelnde Auffassung eingenommen. Das Bundesverfassungsgericht hatte erklärt, die Umsatzsteuer stehe im Schnittpunkt zwischen Verbrauchsteuer und Verkehrsteuer.54 Die Elemente beider Steuerarten sind in die nachfolgende Rechtsprechung eingeflossen. So stellte der Bundesfinanzhof fest, dass die Umsatzsteuer die wirtschaftliche Kraft besteuere, die sich im Absatz einer Ware

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H. Söhn, StuW 1975, 1, 7. BFH, Beschluss v. 16. 10. 1986, V B 64/86, BStBl. II, 1987, 95 (97); R. Philipowski, Umsatzsteuerkongress-Bericht 1985, 183 (205); H. Söhn, StuW 1975, 1 (7). 53 H. Söhn,, StuW 1975, 1, (7). 54 BVerfGE 7, 244 (260). 52

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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äußere55. Besteuert werde also ein Leistungsaustausch. Gleichzeitig hob das Gericht aber heraus, dass das Gesetz auf Belastung des Endverbrauchers angelegt sei.56 Entsprechend wurde geprüft, ob das in einem Urteil gefundene Ergebnis auch mit dem Sinn und Zweck der Umsatzsteuer, nämlich den Letztverbrauch zu belasten, zu vereinbaren sei.57 Zusammengefasst kann somit gesagt werden, dass die Rechtsprechung das Steuerobjekt in einem Leistungsaustausch sieht, der Steuerträger aber der Letztverbraucher sein soll. Neben den Verbrauchsteuergedanken wird nach wie vor auch auf den Leistungsaustausch abgestellt. Nicht anders ist auch die Rechtsprechung zum Begriff der Nachhaltigkeit im Rahmen des § 2 Abs. 1 UStG zu erklären.58 Die Unternehmenseigenschaft erfordert nach § 2 Abs. 1 S. 3 UStG die Nachhaltigkeit der Tätigkeit. Für eine nachhaltige Tätigkeit ist es nach der Auffassung des Bundesfinanzhofes insbesondere erforderlich, dass der potentielle Unternehmer wie ein Händler auftritt und seine Leistungen am Markt anbietet.59 Wenn der Verbrauch der Besteuerungsgrund der Umsatzsteuer wäre, würde diese Auslegung der Unternehmereigenschaft keinen Sinn machen, weil der Verbrauch einer Leistung unabhängig davon ist, ob diese Leistung von einem Händler am Markt oder auf andere Weise bezogen wird. Die Betonung des Leistungsaustauschs als Steuerobjekt war wohl auch die Ursache für den Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofes an den Europäischen Gerichtshof.60 In dem zu entscheidenden Fall gab ein Landwirt die Milcherzeugung auf und erhielt dafür eine Vergütung vom Bundesamt für Ernährung und Forstwirtschaft. Die Möglichkeit einer steuerbaren Leistung des Landwirtes käme nach der Begründung des Bundesfinanzhofes nämlich nur in Betracht, wenn man auf den Verbrauchsteuergedanken völlig verzichte. In einem Fall wie dem geschilderten fehlt es an einem Verbrauch, da das Bundesamt keine Dienstleistung zur eigenen Verwendung empfing, sondern im allgemeinen Interesse an der Förderung des ordnungsgemäßen Funktionierens des Milchmarktes handelte.61 Dennoch wurde in der Aufgabe der Milcherzeugung durch den Landwirt eine steuerbare Leistung gesehen. Der angebliche Verbrauchsteuercharakter der Umsatzsteuer wird also nicht immer berücksichtigt.62 55

BFH, Urteil v. 13. 12. 1962, V 87/60 S, BStBl. III, 1963, S. 72 (73). BFH, Urteil v. 13. 12. 1962, V 87/60 S, BStBl. III, 1963, S. 72 (73). 57 BFH, Urteil v. 20. 11. 1975, V R 138/73, BStBl. II 1976, 307 (309). 58 Nachweise: 2. Kapitel, IV. 3. b). 59 BFH, Urteil vom 26. 4. 1979, V R 46/72, BFHE 128, 110 (112), BStBl. II 1979, 530 ff.; BFH, Urteil vom 18. 7. 1991, V R 86/87, BFHE 165, 116 (118); BFH, Urteil vom 13. 12. 1984, V R 32/74, BFHE 142, 327 (328); BFH, Urteil vom 30. 7. 1986, V R 41/76, BFHE 147, 279 (283); BFH, Urteil vom 27. 10. 1993, XI R 86/90, BFHE 172, 549 (551). 60 BFH, Beschluss v. 21. 4. 1994, V R 122/91, UR 1994, 402 f. 61 Vgl. EuGH, Urteil v. 29. 2. 1996, Rs. C-215/94, UR 1996, 119 (120). 62 F. Klenk, in: O. Sölch/K. Ringleb, UStG, Vor § 1, Rn. 11; vgl. auch BFH, Urteil v. 2. 11. 2010, VII R 6/10, UR 2011, 541 (542 ff.), Kritik des Urteils durch H. Stadie, UR 2013, 158 ff. 56

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

d) Einordnung durch die Literatur aa) Vertreter des Verkehrsteuercharakters Die Vertreter des Verkehrsteuercharakters der Umsatzsteuer sind der Auffassung, dass für die Einordnung der Umsatzsteuer allein der steuerbegründende Tatbestand maßgeblich sein dürfe.63 Dieser knüpfe an Vorgänge des Wirtschaftsverkehrs an. Aufgrund dieser Anknüpfung der Umsatzsteuer an einen Verkehrsvorgang sei sie als Verkehrsteuer einzuordnen. Das Verbrauchsteuerprinzip sei nur eine finanzpolitische Idee. Auch wenn es der Verbraucher wäre, der durch die Umsatzsteuer belastet werden würde, wäre dies nur eine mittelbare Belastung. bb) Vertreter des Verbrauchsteuercharakters Kritiker der Verkehrsteuerauffassung betonen dagegen, dass das Wesen der Umsatzsteuer anhand einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise festgestellt werden müsse. Die Steuertechnik habe lediglich die Funktion, die Verbrauchsbesteuerung zu verwirklichen, also nur eine dienende Funktion64. Diese dürfe aber nicht mit dem Wesen der Steuer selbst verwechselt werden. Diese wirtschaftliche Betrachtung wird teilweise als Teil der juristischen teleologischen Auslegungsmethode angesehen65, teilweise wird sie auch damit begründet, dass die im Steuerrecht bestehenden Besonderheiten stets mit einer wirtschaftlichen Auslegungsmethode zu erfassen seien66. Zwar wird auch von den Vertretern des Verbrauchsteuercharakters zugegeben, dass die Umsatzsteuer an einen Verkehrsvorgang anknüpft.67 Der Verkehrsvorgang sei der „Steuergegenstand“ der Umsatzsteuer Eine Besteuerung des Verbrauchs durch die direkte Erhebung der Steuer beim Verbraucher, etwa indem der Verbraucher in einer Verbrauchsteuererklärung seinen Verbrauch erklären müsste, sei nämlich verwaltungstechnisch nicht umsetzbar. Daher müsse die Erhebung beim Unternehmer erfolgen. Allerdings enthalte der Steuergegenstand keine Aussage über 63 Vertreter des Verkehrsteuercharakters der Umsatzsteuer sind u. a. C. Theile, StuW 1996, 155 f.; E. Weiß, UR 1981, 149 (149); ders., UR 1982, 242 (246); M. Messner, Der Gegenstand der Leistung im Umsatzsteuerrecht, S. 30. 64 Vertreter des Verbrauchsteuercharakters sind u. a. H. Stadie, UStG, Vorbem., Rn. 15 ff.; K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. II, S. 977; ders., Die Umsatzsteuer im Steuerrecht, UR 1972, 2 (3); J. Bunjes, UStG, vor § 1, Rn. 24; F. Klenk, in: O. Sölch/K. Ringleb, Vor § 1, Rn. 11 f.; H. Söhn, StuW 1975, 1 f.; ders., StuW 1996, 165 f.; S. Brock, Die Umsatzsteuerbarkeit betrieblicher Sozialaufwendungen, S. 39; P. Walden, Die Umsatzsteuer als indirekte Verbrauchsteuer, S. 37 f.; H.J. Theler, DStR 1983, 215 (216); K. Kensbock, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht, S. 41; T. Schaub, Der umsatzsteuerrechtliche Unternehmerbegriff, S. 32 f.; C. Klose, Die Begriffe des Unternehmers und des Steuerpflichtigen nach deutschem und europäischen Umsatzsteuerrecht, S. 16 f. 65 S. Brock, Die Umsatzsteuerbarkeit betrieblicher Sozialaufwendungen, S. 43. 66 Vgl. H. Beisse, StuW 1981, 1 (7). 67 Nämlich an die Erbringung einer Lieferung oder sonstigen Leistung gegen Entgelt im Haupttatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, K. Tipke, UR 1972, 1 (4); H. Söhn, StuW 1975, 1.

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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das Wesen der Umsatzsteuer, sondern existiere nur aus erhebungstechnischen Gründen und zur Verwirklichung der Verbrauchsbesteuerung. Vor allem werde durch den Steuergegenstand die wirtschaftliche Wirkung der Umsatzsteuer nicht berücksichtigt. Aus der wirtschaftlichen Wirkung einer Steuer ergebe sich ein vom Steuergegenstand zu unterscheidendes „Steuergut Das Steuergut sei der wirtschaftliche Vorgang oder Zustand, den eine Steuer erfassen will. Im Zusammenhang mit der Umsatzsteuer stellten entweder der Verbrauch68 oder der Konsum69 von Leistungen oder auch die Einkommensverwendung für das Verbrauchsgut70 durch den Endverbraucher das Steuergut dar. Teilweise wird das Steuergut aus der angeblichen Praxis hergeleitet: Die Abwälzung auf die Verbraucher sei die Regel, so dass sich das Steuergut des Verbrauchs und damit der Verbrauchscharakter der Umsatzsteuer aus der wirtschaftlichen Wirklichkeit ergebe.71 Nach anderer Auffassung72 sei gar nicht entscheidend, ob in der Realität die Abwälzung gelingt. Vielmehr wird für den Verbrauchsteuercharakter der Umsatzsteuer für maßgeblich gehalten, dass das Umsatzsteuergesetz auf Abwälzung angelegt sei. Das Steuergut des Verbrauchs sei also aus dem Umsatzsteuergesetz selbst abzulesen. Zugegeben wird zwar, dass der Verbrauchsteuercharakter dem Umsatzsteuergesetz nicht unmittelbar zu entnehmen sei. Das Steuergut lasse sich jedoch aus einigen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes mittelbar ableiten. Genannt werden hier die Regelungen, die das System des Vorsteuerabzugs bilden, nämlich die Vorschrift zu den Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs gemäß § 15 UStG und dem gesonderten Vorsteuerausweis gemäß § 14 UStG. Zudem wird auf die Regelung des (ehemaligen) Eigenverbrauchs73 hingewiesen. Der Wille des Gesetzgebers sei daher im Umsatzsteuergesetz objektiviert. Im Verhältnis zu den Verbrauchsteuern der Abgabenordnung wird die Umsatzsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer, die Verbrauchsteuern der Abgabenordnung dagegen als besondere Verbrauchsteuern bezeichnet. Die Umsatzsteuer und die Verbrauchsteuern der Abgabenordnung unterschieden sich nämlich lediglich darin, dass die letzteren den Verbrauch bestimmter Güter besteuern, während die Umsatzsteuer den Verbrauch allgemein besteuere.74 An der Tatsache aber, dass der

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P. Walden, Die Umsatzsteuer als indirekte Verbrauchsteuer, S. 37. S. Bach, StuW 1991, 116 (128). 70 J. Förster, Die Verbrauchsteuern, S. 114; T. Schaub, Der umsatzsteuerliche Unternehmerbegriff, S. 123. 71 S. Brock, Die Umsatzsteuerbarkeit betrieblicher Sozialaufwendungen, S. 46. 72 H. Söhn, StuW 1996, 165 (165 f.). 73 Bis 1. 4. 1999 in § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG; nach aktueller Rechtslage gemäß § 3 Abs. 1 b und § 3 Abs. 9 a UStG wird der Eigenverbrauch (Bezeichnung nach Gesetzesänderung: unentgeltliche Wertabgabe) einer Lieferung und sonstigen Leistung gleichgestellt. 74 J. Förster, Die Verbrauchsteuern, S. 142. 69

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

Verbraucher der Träger der Steuerlast sei und auch die Umsatzsteuer auf die Besteuerung von Verbrauch abziele, würden diese Unterschiede nichts ändern. e) Auswirkung des Gemeinschaftsrechts auf die Einordnung der Umsatzsteuer als Verkehr- oder Verbrauchsteuer Aufgrund der Bedeutung des Gemeinschaftsrechts für das nationale Recht, einschließlich des Steuerrechts, könnten sich aus dem Gemeinschaftsrecht sowie dessen Auslegung durch den Europäischen Gerichtshof Hinweise für die Einordnung der Umsatzsteuer zu Verkehr- oder Verbrauchsteuern ergeben. Damit die gemeinschaftsrechtlichen Zielsetzungen erreicht werden können, haben sich alle Mitgliedstaaten durch das Gebot der Gemeinschaftstreue gemäß Art. 4 Abs. 3 Unterabsatz 3 EUV dazu verpflichtet, zur Erreichung dieser Ziele durch eine richtlinienkonforme Auslegung der nationalen Vorschriften beizutragen.75 In der Mehrwertsteuersystemrichtlinie, die gemäß Art. 1 Abs. 1 das gemeinsame Mehrwertsteuersystem festlegt, wird die Umsatzsteuer in Art. 1 Abs. 2 als allgemeine Verbrauchsteuer bezeichnet, die auf Gegenstände und Dienstleistungen anzuwenden ist.76 Also betrachtet auch der Europäische Gerichtshof die Umsatzsteuer materiell als Verbrauchsteuer.77

3. Beurteilung der vertretenen Auffassung und eigene Einordnung Gemäß Art. 1 Abs. 3 GG sind Rechtsprechung und vollziehende Gewalt an Gesetz und Recht gebunden. Daher muss das Gesetz auch entscheidend für die Einordnung der Umsatzsteuer in Verkehr- oder Verbrauchsteuer sein. Zwar kann und muss der Wille des Gesetzgebers im Rahmen der Auslegung eines Gesetzes beachtet werden. Er muss jedoch im Gesetz selbst auf irgendeine Weise objektiviert sein.

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Vgl. BVerfGE 75, 223 (236); W. Birkenfeld, StuW 1998, 55 (63 f.) mit weiteren Nachweisen. 76 MwStSystRL v. 28. November 2006, ABl. EU Nr. L 347 S.1, ber. ABl. EU 2007 Nr. L 335, S. 60. 77 Vgl. EuGH, Urteil v. 29. 2. 1996, C-215/94 (J. Mohr/Finanzamt Bad Segeberg), EuGHE 1996 I-959 (979); EuGH, Urteil v. 26. 6. 1997, C-370/95, C-371/95 und C-372/95 (Careda SA u. a./Administracion General del Estado), EuGHE 1997, I-3721 (3742 f.); EuGH, Urteil v. 18. 12. 1997, C 384/95 (Landboden Agrardienste/Finanzamt Calau), EuGHE 1997, I-7387 (7404); EuGH, Urteil vom 4. 10. 1995, C – 291/92 (Armbrecht), DStR 95, 1709 (1710); vgl. M. Robisch, in: J. Bunjes, vor § 1, Rn. 24.

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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Entsprechend der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts78 ist somit der gesamte steuerbegründende Tatbestand für die Feststellung des Wesens der Umsatzsteuer entscheidend. Die Tatsache, dass die Umsatzsteuer anders als die besonderen Verbrauchsteuern nicht ausdrücklich im Gesetz als Verbrauchsteuern bezeichnet wird79, schließt ihre Zuordnung zur Gruppe der Verbrauchsteuern nicht von vornherein aus, wenn sich ihr Verbrauchsteuercharakter aus anderen Gründen dem Gesetz entnehmen lässt. a) Steuersubjekt und wirtschaftliche Auswirkung des Umsatzsteuergesetzes Das Steuersubjekt des Haupttatbestandes80 des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ist der Unternehmer. Dieser schuldet die Umsatzsteuer grundsätzlich gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 UStG und hat sie gemäß § 18 UStG anzumelden und abzuführen. Tatsächlich ist jedoch davon auszugehen, dass der Unternehmer in der Regel versuchen wird, soweit wie ihm wirtschaftlich möglich, die Umsatzsteuer an den Leistungsempfänger zu überwälzen. Aber auch wenn die Abwälzung regelmäßig der wirtschaftlichen Wirklichkeit entspräche, ist dies rechtlich nicht relevant, wenn sie nicht im Gesetz als Tatbestandsmerkmal objektiviert ist. Die Abwälzung der Umsatzsteuer an den Leistungsempfänger ist aber kein Tatbestandsmerkmal. Die Umsatzsteuer entsteht gemäß § 13 UStG, und zwar unabhängig davon, ob es dem Unternehmer gelingt, die Umsatzsteuer an seinen Vertragspartner abzuwälzen. An einer ausdrücklichen Objektivierung der Abwälzung im Umsatzsteuergesetz fehlt es also. Darüber hinaus bestehen sogar von der finanzwissenschaftlichen Seite Zweifel, ob die Abwälzung der Umsatzsteuer in der Praxis überhaupt gelingen kann81. Die Nachfrage von Leistungen hängt immer vom Preis der Leistung ab. Die Abwälzung der Umsatzsteuer und damit die Kostenneutralität beim Unternehmer würde voraussetzen, dass die Nachfrage der Leistung ohne Umsatzsteuer genauso hoch wäre, wie mit Umsatzsteuer. Nur in diesem Fall wäre es dem Unternehmer möglich, die Leistung ohne Korrektur seiner Gewinnerwartung anzubieten. Solche starre Nachfragen bestehen aber in der Realität nicht. Wenn aber das Umsatzsteuergesetz auch nicht ausdrücklich regelt, dass der Verbrauch des Verbrauchers durch die Umsatzbesteuerung belastet werden soll, ist in Betracht zu ziehen, dass sich dies aus der Systematik des Gesetzes ergibt. Insbesondere könnten die übrigen Kriterien des Bundesverfassungsgerichts für die Cha-

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s. 1. Kapitel, III. 1. b). s. 1. Kapitel, III. 1. b). 80 Zur Bezeichnung des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG als Haupttatbestand, vgl. H. Söhn, StuW 1975, 2, (10). 81 C. Theile, StuW 1996, 154 (159). 79

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

rakterisierung einer Steuer, nämlich die Art der Steuererhebung und der Steuergegenstand des Umsatzsteuergesetzes, Hinweise geben. b) Art der Steuererhebung Seit der Umstellung der alten Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer auf eine NettoAllphasen-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug durch das Umsatzsteuerreformgesetz vom 29. 5. 1967 stellt das System des Vorsteuerabzugs im Rahmen der Steuererhebung für die Vertreter der Verbrauchsteuertheorie ein zentrales Argument für die Klassifizierung der Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer dar. Die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs enthält § 15 UStG. Unter anderem setzt § 15 UStG voraus, dass der Unternehmer von seinem Lieferanten eine Rechnung mit gesondertem Vorsteuerausweis erhalten hat, § 14 Abs. 4 Nr. 8 UStG. Aus diesen Vorschriften wird gefolgert, dass die Umsatzsteuer vom Gesetz auf Abwälzung an den jeweiligen Nächsten in der Leistungskette angelegt ist.82 Eine solche Schlussfolgerung erscheint aber zweifelhaft: Ein Unternehmer, der nach Gewinn strebt, wird zwar versuchen, die Umsatzsteuer auf den Leistungsempfänger zu überwälzen. Jeder Euro, der von ihm nicht an den Leistungsempfänger überwälzt werden kann, mindert seinen Gewinn. Diese Möglichkeit hat auch der Gesetzgeber bei Erlass des Umsatzsteuergesetzes gesehen. Wenn nun in einer Leistungskette jeder Unternehmer die Umsatzsteuer an seinen Leistungsempfänger abwälzen würde, ohne dass für die beteiligten Unternehmer die Möglichkeit des Vorsteuerabzuges bestehen würde, wäre eine Steuerkumulation beim Verbraucher oder bei dem Unternehmer, dem die Abwälzung nicht mehr gelingt, die Folge: Je länger die Leistungskette ist, das heißt, je mehr Umsatzstufen die unternehmerische Leistung durchläuft, desto höher würde die Leistung mit Umsatzsteuer belastet werden, da die Umsatzsteuer bei jedem Umsatz neu entstehen würde. Daraus würde resultieren, dass kleinere Unternehmer, die nur ein Glied einer längeren Leistungskette sind, gegenüber größeren Unternehmern, die in der Lage sind, auf mehreren Produktionsstufen in der Leistungskette tätig zu werden, benachteiligt wären. Diese Gefahr der Steuerkumulation hat das Bundesverfassungsgericht gerügt.83 Das daraufhin am 1. Januar 1968 eingeführte System der Allphasen-Nettoumsatzsteuer mit Vorsteuerabzug vermeidet diese Kumulationswirkung durch die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs der jeweiligen Unternehmer, so dass jeder Unternehmer nur seine eigene Wertschöpfung der Besteuerung unterwerfen muss.84

82 Vgl. H. Söhn, StuW 1996, 165, (166); M. Blankenheim, „Steuerpflichtiger“ und Unternehmerbegriff im Umsatzsteuerrecht, S. 5. 83 BVerfG v. 20. 12. 1966, 1 BvR 320/57, 70/63, BVerfGE 21, 12 ff. 84 Gesetz vom 29. 5. 1967, BStBl. I 1967, 224.

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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Aus der Regelung des Vorsteuerabzugs kann also eben nicht gefolgert werden, dass der Gesetzgeber des Umsatzsteuergesetzes (aus dem Gesetz selbst erkennbar) die Überwälzung der Umsatzsteuer durch den Unternehmer auf den jeweiligen Leistungsempfänger (und letztendlich auf den Verbraucher) gerade gewollt hat. Es ist dem Gesetz nicht zu entnehmen, dass dies gerade der Zweck der Umsatzsteuer sein sollte. Lediglich ergibt sich, dass der Gesetzgeber die Möglichkeit der Abwälzung und der damit verbundenen Gefahr der Steuerkumulation gesehen hat. Im Umsatzsteuergesetz fehlt aber nicht nur eine ausdrückliche Regelung, dass die Abwälzung für die Entstehung der Steuer Tatbestandsvoraussetzung ist. § 2 Abs. 1 S. 3 UStG besagt sogar ausdrücklich, dass Gewinnorientierung für die Unternehmereigenschaft gerade nicht erforderlich ist. Ein Unternehmer, der nicht gewinnorientiert handelt, wird aufgrund seiner hohen Kosten die Umsatzsteuer nicht abwälzen können, da er aufgrund eines zu hohen Preises sonst keine Abnehmer für seine Leistung finden würde. Zwar muss der Unternehmer formell auch dann Umsatzsteuer ausweisen, wenn er aufgrund zu hoher Kosten die Leistung nicht kostendeckend anbieten kann, denn er ist nach § 14 Abs. 4 UStG dazu verpflichtet. Tatsächlich wird es sich in diesem Fall aber in der Kalkulation des Unternehmers um den Nettopreis der Leistung handeln. Der Unternehmer muss dann die Umsatzsteuer selbst bezahlen, weil er sie nicht mit dem Preis auf den Abnehmer umlegen konnte und seinen Preis entsprechend (in der Höhe der Umsatzsteuer) mindern musste. Dass das Umsatzsteuergesetz dennoch ausdrücklich auch die Umsätze eines nicht gewinnorientierten Unternehmers der Besteuerung unterwirft, der die Umsatzsteuer selbst trägt, stellt ein im Gesetz selbst verankertes Argument gegen den Zweck der Überwälzung der Umsatzsteuer auf den Verbraucher und somit gegen den Verbrauchsteuercharakter der Umsatzsteuer dar. Allein die Möglichkeit der Abwälzung einer Steuer auf den Verbraucher macht die Steuer noch nicht zur Verbrauchsteuer. Zwar ist die Möglichkeit der Abwälzung einer Steuer auf den Verbraucher für die Qualifizierung als Verbrauchsteuer denknotwendig erforderlich, wenn sie nicht beim Verbraucher direkt erhoben wird. Jedoch ist diese Möglichkeit der Abwälzung auch gar nicht spezifisch für die Steuerart der Verbrauchsteuern. Denn auch die besonderen Verkehrsteuern, deren Steuerträger der leistungserbringende Vertragspartner sein soll, können von diesem theoretisch offen oder auch verdeckt auf den anderen Vertragspartner, der auch ein Verbraucher sein kann, abgewälzt werden. Die Tatsache, dass eine Steuer auf den Verbraucher abgewälzt werden kann, ist also allein kein Unterscheidungsmerkmal zu anderen Steuerarten. Die Art der Steuererhebung lässt somit keinen Schluss auf einen Verbrauchsteuercharakter der Umsatzsteuer zu.

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

c) Steuergegenstand Es verbleibt das letzte Kriterium des Bundesverfassungsgerichts für die Charakterisierung einer Steuer, nämlich das Kriterium des Steuergegenstandes. Um den Steuergegenstand herauszuarbeiten, muss auf die Lehren zur Rechtfertigung von Verkehr- bzw. Verbrauchsteuern eingegangen werden: Steuern sind nur gerechtfertigt, wenn sie neben der Erfüllung des fiskalischen Zwecks auch die Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners berücksichtigen.85 Die Leistungsfähigkeit ist Ausdruck der Verhältnismäßigkeit einer Steuer.86 Im Rahmen der Verkehrsteuern wird auf die Leistungsfähigkeit des Leistungserbringenden abgestellt. Diese ergibt sich daraus, dass der Leistungserbringende aus dem besteuerten Vorgang einen geldwerten Vorteil erlangt.87 Bei den Verbrauchsteuern ist es dagegen für die Rechtfertigung irrelevant, dass das Verbrauchsgut im Rahmen eines gegenseitigen Vertrages erworben wird. Anknüpfungspunkt der Verbrauchsteuer ist das Verbrauchsgut selbst88. Daher knüpft auch die Bemessungsgrundlage der Steuer an das Produkt selbst an und nicht an eine Gegenleistung.89 Schließlich entstehen die besonderen Verbrauchsteuern auch, wie dargestellt90, aufgrund eines Realaktes und nicht aufgrund der Erfüllung eines gegenseitigen Vertrages. Daher ergibt sich die Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners aus der Bereicherung des Verbrauchers durch den Erwerb des Verbrauchsgutes. Den Anforderungen zur Rechtfertigung einer Verkehrsteuer entsprechend wird nach dem Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG eine Leistung eines Unternehmers nur dann besteuert, wenn sie gegen Entgelt ausgeführt wird. Dem Unternehmer muss also im Gegenzug zur Ausführung seiner Leistung ein wirtschaftlicher Vorteil gewährt werden. Die (sog. echte) Schenkung, bei der der Leistungsempfänger eine Leistung unentgeltlich erhält, ist mangels Entgelt nicht steuerbar. Dies gilt, obwohl natürlich auch eine unentgeltlich erworbene Leistung verbraucht werden kann. Zwar wird nach § 3 Abs. 1b UStG und § 3 Abs. 9a UStG eine unentgeltliche Wertabgabe einer Lieferung oder sonstigen Leistung gegen Entgelt gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unter bestimmten Voraussetzungen gleichgestellt und somit letztendlich doch der Umsatzsteuer unterworfen. Diese Regelung des ehemaligen Eigenverbrauchs91, soll jedoch lediglich eine Besserstellung des Unternehmers verhindern, 85

Vgl. K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. II, S. 598. K. A. Schachtschneider, Steuern auf Steuern, S. 111. 87 Vgl. K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. II, S. 1012 mit weiteren Nachweisen. 88 § 1 Abs. 1 S. 1 KaffeeStG; § 1 Abs. 1 S. 1 BierStG; § 1 Abs. 1 S. 1 StromStG; § 1 Abs.1 S.1 TabakStG, § 1 Abs. 1 S. 3 SchwaumwZwStG; § 1 Abs. 1 S. 1 AlkopopStG. 89 Vgl. § 2 Abs. 1 S. 1 KaffeeStG, § 2 BierStG, § 3 StromStG, § 2 TabakStG, § 2 SchaumwZStG, § 2 AlkopopStG. 90 s. 1. Kapitel, III. 1. b). 91 Bis 1. 4. 1999 § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG, jetzt § 3 Abs. 1 b i.V.m. § 3 Abs. 9 a UStG. 86

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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der hinsichtlich der mit den unentgeltlichen Wertabgaben im Zusammenhang stehenden Wirtschaftsgütern die Vorsteuer ziehen konnte, ohne diese aber selbst versteuern zu müssen. So ist in allen drei geregelten Fällen des § 3 Abs. 1b UStG Voraussetzung für die Gleichstellung, dass der Unternehmer beim Erwerb des Gegenstandes zum Vorsteuerabzug berechtigt war. Auch für die Gleichstellung der unentgeltlichen Nutzungsüberlassungen gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG ist die Vorsteuerabzugsberechtigung des Unternehmers Tatbestandsmerkmal. Bei der unentgeltlichen Zuwendung von sonstigen Leistungen gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG ist die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs allerdings kein Tatbestandsmerkmal, so dass eine steuerbare Leistung auch dann vorliegt, wenn der Unternehmer keinen Vorsteuerabzug hatte. Hieraus aber auf den Zweck der Verbraucherbelastung für das gesamte Umsatzsteuergesetz zu schließen, scheint abwegig, zumal nicht erklärt werden kann, wieso keine Umsatzsteuer anfallen soll, wenn der Unternehmer einen Gegenstand verschenkt, für deren Erwerb ihm kein Vorsteuerabzug zustand. Das Umsatzsteuergesetz lässt aber auch an weiteren Stellen erkennen, dass die Besteuerung nur bei Leistungsfähigkeit des Unternehmers gerechtfertigt ist: Man kann zwar noch die Vorschrift des § 10 Abs. 1 UStG, nach der alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, die Bemessungsgrundlage darstellt, als Hinweis für die Maßgeblichkeit der Leistungsfähigkeit des Leistungsempfängers interpretieren. Genauso gut kann die Vorschrift aber auch auf die Maßgeblichkeit der Leistungsfähigkeit des leistenden Unternehmers hindeuten, da dieser in Höhe des Entgelts bereichert wird. Eindeutiger stellt schon § 2 Abs. 1 UStG auf die Maßgeblichkeit der Leistungsfähigkeit des leistenden Unternehmers ab. So wird nur besteuert, wer gemäß § 2 Abs. 1 UStG nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen tätig wird (weil er nur dann die Unternehmereigenschaft erfüllt). Eine weitere Vorschrift für die Maßgeblichkeit der Leistungsfähigkeit des Unternehmers ist § 17 UStG. Gemäß § 17 UStG ändert sich die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer insoweit, als die Forderung des Unternehmers auf das Entgelt uneinbringlich wird. Auch hier ist es nicht relevant, ob der Leistungsempfänger – ohne die Rechnung bezahlt zu haben – die Leistung verbraucht hat. Schließlich spricht auch die Regelung des § 19 UStG zum Kleinunternehmer gegen einen Verbauchsteuercharakter der Umsatzsteuer: Nach § 19 UStG wird Umsatzsteuer nicht von Unternehmern geschuldet, die lediglich geringe Umsätze erzielen. Eine Umsatzbesteuerung unterbleibt somit, obwohl auch bei einem Bezug einer Leistung von einem Kleinunternehmer ein Verbrauch der Leistung durch den Leistungsempfänger erfolgt. Die Kleinunternehmerregelung stellt eine steuerliche Entlastung dar. Mit dieser kann allerdings nicht die Entlastung des Leistungsempfängers als Verbraucher bezweckt sein, weil die Entlastung unabhängig von der steuerlichen Leistungsfähigkeit des Leistungsempfängers gilt. Auch die Leistung, die ein Konzern von einem Kleinunternehmer

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

bezieht und verbraucht, wird nicht der Umsatzsteuer unterworfen. Vom Gesichtspunkt der Leistungsfähigkeit ist die Regelung nur sinnvoll, wenn sie die steuerliche Entlastung des Kleinunternehmers bezweckt, da dessen (geminderte) Leistungsfähigkeit Tatbestandsmerkmal ist. Nach Auffassung des Bundesfinanzhofes92 nimmt die Kleinunternehmerregelung des § 19 UStG allerdings keine Rücksicht auf die persönlichen Verhältnisse und den Lebensbedarf des Unternehmers, sondern dient der Verwaltungsvereinfachung. Die Auffassung des Bundesfinanzhofes überzeugt nicht. Sollte der Gesetzgeber mit der Kleinunternehmerregelung tatsächlich bezweckt haben, den Kleinunternehmer von Verwaltungsaufwand zu befreien, hätte er für die Leistung von Kleinunternehmern auch eine Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers, wie sie § 13 b Abs. 5 i.V.m. § 13 b Abs. 1 und 2 UStG normiert, regeln können. Aufschlussreich ist auch die gesetzliche Regelung zu den Sachverhalten, in denen während eines Transportes der Liefergegenstand verloren geht: Wenn ein Unternehmer einer vom Leistungsempfänger beauftragten Transportperson einen Kaufgegenstand übergibt, um diesen an den Leistungsempfänger zu versenden, hat er bereits eine Lieferung gemäß § 3 Abs. 1 UStG bewirkt, weil zu diesem Zeitpunkt die umsatzsteuerliche Verfügungsmacht an den Leistungsempfänger übergeht.93 Für die Entstehung der Umsatzsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ist es dann unerheblich, ob die Ware während des Transportes zum Endverbraucher zerstört wird. Der Leistungsempfänger bleibt zur Gegenleistung verpflichtet94, auch wenn er die Ware gar nicht erhält, so dass zwischen dem Unternehmer und dem Leistungsempfänger ein gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbarer Leistungsaustausch erfolgt. Anders sind die Fälle zu beurteilen, in denen der Unternehmer die Transportgefahr trägt und der Liefergegenstand während des Transportes untergeht. In diesen wird der Leistungsempfänger nach § 326 BGB von seiner Pflicht zur Entrichtung des Entgeltes frei. Es fehlt somit an einem nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbaren Leistungsaustausch. In diesen Beispielen zum Untergang des Liefergegenstandes während des Transportes fällt Umsatzsteuer an, wenn der Unternehmer seinen Anspruch auf Gegenleistung, also seinen geldwerten Vorteil aus dem Vertrag, behält. Die Tatsache, dass es aufgrund des Verlustes der Ware in der ersten Fallvariante zu keinem Verbrauch des Leistungsempfängers kommen kann, ist nicht relevant. 92 BFH, Beschluss vom 28. 09. 1993 – V B 90/9, mit Bezug auf H. Stadie, in: G. Rau/ E. Dürrwächter/H. Flick/R. Geist, § 19, Anm. 2. 93 Die Transportperson darf über den Gegenstand nicht frei verfügen. Einen (zivilrechtlichen oder schuldrechtlichen) Herausgabeanspruch gegenüber der Transportperson hat nicht der Unternehmer, sondern der Leistungsempfänger. Somit hat dieser bereits Verfügungsmacht, vgl. Abschnitt 3.1 Abs. 2 UStAE. 94 Vgl. § 326 Abs. 1 BGB.

III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer

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Hier liegt ein bedeutender Unterschied zu den Regelungen in den Verbrauchsteuergesetzen der Abgabenordnung. Diese lassen die Besteuerung regelmäßig entfallen, wenn die Verbrauchsgüter zerstört werden, verloren gehen oder es auf andere Weise zu keinem Verbrauch kommen kann.95 Daher kann man bei diesen Steuerarten tatsächlich davon sprechen, dass sie auf Abwälzung auf den Verbraucher angelegt sind. Dieser Unterschied widerspricht der These von der Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer, die „irgendwo“ auf dem Weg zum Verbraucher steuerlich belastet wird96. Der fehlende Verbrauch hat also keine Auswirkung auf den Bestand der Umsatzsteuer. Daher ist im Umkehrschluss anzunehmen, dass der Verbrauch, wenn er denn erfolgt, sich auch nicht auf die Umsatzsteuer auswirkt, also rechtlich nicht relevant ist. Wie bereits erwähnt97, bezeichnen allerdings auch einige Vertreter des Verbrauchsteuercharakters einen Verkehrsvorgang als Steuergegenstand des Umsatzsteuergesetzes, unterscheiden hiervon aber das Steuergut, das sie im Verbrauch oder der Einkommensverwendung des Verbrauchers sehen. Die bisherigen Ausführungen haben aber gezeigt, dass ein solches Steuergut dem Umsatzsteuergesetz und seiner Systematik nicht entnommen werden und daher für die rechtliche Einordnung der Umsatzsteuer auch nicht relevant sein kann. Das Kriterium des Steuergegenstandes spricht also ebenfalls keineswegs für die Einordnung der Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer, sondern vielmehr für die Einordnung als Verkehrsteuer. d) Einfluss des Gemeinschaftsrechts auf die Rechtsnatur der Umsatzsteuer Nachdem die Umsatzsteuer somit nach den Kriterien des Bundesverfassungsgerichts den Verkehrsteuern zuzuordnen ist, ist zu fragen, ob sich durch die Berücksichtigung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie und die Rechtsprechung des EuGH ein anderes Ergebnis ergibt. Wie dargestellt, wird die Mehrwertsteuer von der europäischen Mehrwertsteuersystemrichtlinie und der Rechtsprechung als allgemeine Verbrauchsteuer bezeichnet.98 Durch die bloße Bezeichnung der Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer wird allerdings nicht ersichtlich, dass es dem Richtliniengeber gerade auf die steuerliche Belastung des Verbrauchs ankam. Vielmehr wird in den vor den Richtlinien vom Rat niedergelegten Gründen in Absatz 4 die Verwirklichung der Schaffung eines Bin95 Vgl. § 11 Abs. 3 KaffeeStG; § 14 Abs. 3 BierStG; § 14 Abs. 3 SchaumwZwStG; § 15 Abs. 3 TabakStG; § 3 Abs. 1 AlkopopStG. 96 H.J. Theler, Die Umsatzsteuer als angewandte Verkehr- und/oder Verbrauchsteuer, S. 12. 97 s. 1. Kapitel, III. 2. d) bb). 98 s. 1. Kapitel, III. 2. e).

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

nenmarktes. Für diesen sei erforderlich, dass die Rechtsvorschriften über die Umsatzsteuern der Mitgliedstaaten harmonisiert werden, um die Verfälschung der Wettbewerbsbedingungen zu verhindern. Nicht ersichtlich ist, ob es für den Richtliniengeber für die Verwirklichung des Binnenmarktes entscheidend darauf ankam, dass die Umsatzsteuer eine Verbrauchersteuer ist. Der Inhalt der Richtlinie gibt somit keine Veranlassung, das nationale Umsatzsteuerrecht im Wege einer richtlinienkonformen Auslegung als Verbrauchsteuer zu deuten. Darüber hinaus ist die Grenze einer richtlinienkonformen Auslegung ohnehin im Wortlaut der nationalen Vorschrift zu sehen.99 Die bloße Bezeichnung der Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer in der Gemeinschaftsrichtlinie reicht für einen Austausch des im nationalen Gesetz verankerten Wesens der Steuer nicht. Dadurch wird wohl auch erklärt, dass selbst von Befürwörtern des Verbrauchsteuercharakters kaum mit der Maßgeblichkeit des Gemeinschaftsrechts argumentiert wird.100 e) Ergebnis Die für die Ermittlung des Charakters aufgestellten Kriterien des Steuersubjektes, der wirtschaftlichen Auswirkung der Steuer, der Art der Steuererhebung und des Steuergegenstandes sprechen für den Verkehrsteuercharakter des Tatbestandes des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Besteuert werden Leistungen eines Unternehmers, die im Rahmen eines Vorgangs im Rechtsverkehr erbracht werden. Der Unternehmer selbst ist durch das Umsatzsteuergesetz persönlich belastet. Dies entspricht aber auch dem Prinzip der Leistungsfähigkeit, denn der Unternehmer wird nur dann besteuert, wenn er aus dem Vorgang einen entgeltlichen Vorteil erzielt. Ob der Unternehmer tatsächlich in der Lage ist, die Umsatzsteuer abzuwälzen, ist für das Umsatzsteuergesetz nicht relevant. Bestätigt wird auch die Terminologie der Abgabenordnung, die die Umsatzsteuer nicht als Verbrauchsteuern behandelt. Der Unternehmer ist nicht (nur) Gehilfe des Staates im Rahmen der Umsatzbesteuerung, sondern steht in deren Zentrum. Entgegen der Auffassung von HerrmannJosef Tehler101 müssen daher Qualifizierungen an die Person des Unternehmers geknüpft werden, die dessen Rolle als Teilnehmer im Rechtsverkehr gerecht werden. Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand kann nicht damit erklärt werden, dass die Steuer nicht auf den Staat als Unternehmer abzielt, sondern sich auf den Verbraucher der Leistungen des Staates bezieht.

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H. Stadie, UStG, Vorbem., Rn. 64. Vgl. H. Stadie, in: G. Rau/E. Dürrenwächter/H. Flick/R. Geist, UStG, Einf. Anm. 75. 101 s. 1. Kapitel, III.

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IV. Umsatzbesteuerung des Staates und Lenkungszweck der (Umsatz-)Steuer

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Damit bleibt es auch bei der Feststellung, dass die Umsatzbesteuerung der Leistungen der öffentlichen Hand dem Staat keine Mehreinnahmen bescheren. Nicht der Verbraucher, der die Leistungen der öffentlichen Hand bezieht, wird besteuert, sondern die öffentliche Hand selbst. Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand dient somit nicht dem Finanzierungszweck.

IV. Umsatzbesteuerung des Staates und Lenkungszweck der (Umsatz-)Steuer Die Finanzierungsfunktion ist jedoch nicht die einzige denkbare Funktion einer Steuer. § 3 AO sieht vor, dass die Erzielung von Einnahmen auch Nebenzweck einer Steuer sein kann. Tatsächlich steht bei vielen Steuergesetzen die politische Gestaltungswirkung im Vordergrund. So wird mit einigen Steuergesetzen die Stärkung der Wirtschaft bezweckt, indem etwa Investitionen begünstigt werden (vgl. § 6 b EStG, § 7 g EStG, § 7 f EStG). Mit anderen Steuergesetzen, wie zum Beispiel das Tabaksteuergesetz, wird dagegen versucht, bestimmten Verhaltensweisen, die für Einzelne, aber auch für das Gemeinwesen im Ganzen, schädlich sein können, durch eine hohe Abgabenbelastung entgegenzusteuern.102 Im Rahmen der Umsatzbesteuerung wird neben dem Zweck der Einnahmeerzielung versucht, Wettbewerbsneutralität zu wahren.103 Die Wettbewerbsneutralität ist im Zusammenhang mit der Besteuerung von Privaten jedoch kein eigentlicher Zweck der Umsatzsteuer, sondern soll vielmehr nur die ungleichen Auswirkungen, die die Besteuerung auf die Wettbewerbsverhältnisse der Unternehmer haben kann, ausgleichen und vermeiden. Klaus Tipke definiert die Wettbewerbsneutralität als Abwesenheit von Bevorzugungen oder Benachteiligungen einzelner Unternehmer.104 Wie bereits dargestellt105, sah das Bundesverfassungsgericht derartige Bevorzugungen und Benachteiligungen etwa durch das System der Allphasen-Bruttoumsatzsteuer, die bis Ende 1967 Geltung hatte.106 Deutlich wird der Gedanke der wettbewerbsneutralen Besteuerung auch im Rahmen der ermäßigten Steuersätze, die in § 12 Abs. 2 UStG geregelt sind. Der Umsatzsteuergesetzgeber kann nicht frei entscheiden, zu welchem Steuersatz er Leistungen besteuert. Einschränkungen sind ihm durch die Mehrwertsteuersystemrichtlinie gegeben. Könnten die Mitgliedstaaten uneingeschränkt für Leistungen 102 Zum Steuerrecht als Teil des Wirtschafts- und Sozialrechts: H. Weber-Grellet, Steuern im modernen Verfassungsstaat, S. 10 ff. 103 Etwa H. Stadie, UStG, Vorbem., Rn. 46 ff. 104 Vgl. K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. II, S. 929. 105 s. 1. Kapitel, III. 3. b). 106 BGBl. I 1951, 791.

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1. Kap.: (Umsatz-)Steuer und (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand

ihrer Wahl ermäßigte Steuersätze bestimmen, hätten die Unternehmer in den Mitgliedstaaten mit hohen Umsatzsteuersätzen Wettbewerbsnachteile gegenüber den Unternehmern in den Mitgliedstaaten mit niedrigeren Umsatzsteuersätzen. Um diese Nachteile, die einher gingen mit der Gefährdung des gemeinsamen Binnenmarktes, zu vermeiden, normiert die Mehrwertsteuersystemrichtlinie einheitliche Regeln für die Steuersätze. So gibt die Mehrwertsteuersystemrichtlinie in Art. 97 und Art. 99 MwStSystRL den Rahmen für die Höhe der Umsatzsteuersätze vor, während in Art. 98 MwStSystRL die Leistungen, die ermäßigt besteuert werden dürfen, abschließend bestimmt sind. Auch wenn das Prinzip der wettbewerbsneutralen Besteuerung vom Gesetzgeber selbst etwa durch die Steuerbefreiungen in § 4 UStG oder durch die Regelung zum Kleinunternehmertum in § 19 UStG durchbrochen wird, entspricht es der allgemeinen Auffassung, dass der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität zum systematischen Konzept der Umsatzsteuer gehört.107 Während die Umsatzbesteuerung von privaten Unternehmern vorrangig der Einnahmeerzielung dient und durch die Wettbewerbsneutralität der Besteuerung lediglich ungleiche Auswirkungen der Steuer auf den Wettbewerb vermieden werden sollen, fehlt der fiskalische Zweck im Rahmen der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand, zumindest bei der Selbstbesteuerung, vollkommen. Hier liegt der alleinige Grund der Umsatzbesteuerung darin, zu verhindern, dass die Besteuerung (ungleichen) Einfluss auf den Wettbewerb hat. Der Gesichtspunkt der wettbewerbsneutralen Besteuerung dient daher als zentrale Rechtfertigung für die Besteuerung der öffentlichen Hand. Im folgenden Abschnitt soll dargestellt werden, wie die Umsatzsteuerpflicht der öffentlichen Hand auf das Ziel einer wettbewerbsneutralen Umsatzbesteuerung ausgerichtet ist.

107 Vgl. J. Englisch, in: K. Tipke/J. Lang, Steuerrecht, § 17, Rn. 69, S. 848; H. Stadie, in: G. Rau/E. Dürrwächter, UStG, Einf., Rn. 443; R. Robisch, in: J. Bunjes, UStG, Vor § 1, Rn. 14; F. Klenk, in: O. Sölch/K. Ringleb, UStG Vor § 1, Rn. 10.

2. Kapitel

Der Staat als Unternehmer I. Einführung Das deutsche Umsatzsteuerrecht im Allgemeinen und die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand im Besonderen werden im erheblichen Maße durch das Gemeinschaftsrecht geprägt.1 Von Bedeutung in diesem Zusammenhang ist die Mehrwertsteuersystemrichtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347/1).2 In den letzten Jahren wurde intensiv diskutiert, ob die nationale Regelung des § 2 (3) UStG zur Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand mit der europäischen Mehrwertsteuersystemrichtlinie vereinbar ist, wobei der überwiegende Teil der Literatur sich aus Gründen der Rechtsklarheit zumindest für eine Neukonzeption ausgesprochen hatte.3 Der Gesetzgeber hat nun die Umsatzbesteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts unter Aufhebung des § 2 (3) UStG in einem § 2 b UStG zum 1. Januar 2016 weitgehend neu geregelt.4 Um der öffentlichen Hand eine Anpassung an die neue Gesetzeslage zu erleichtern, gelten die Übergangsregelungen des § 27 (22) UStG n.F. Nach § 27 (22) S. 1 UStG ist die Vorschrift des § 2 (3) UStG a.F. für Umsätze, die nach dem 31. Dezember 2015 und vor dem 1. Januar 2017 ausgeführt werden, weiterhin anzuwenden. Die Vorschrift des § 2b UStG n.F. ist gemäß § 27 (22) S. 2 UStG n.F. auf Umsätze anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2016 ausgeführt werden. Wahlweise kann die juristische Person des öffentlichen Rechts nach § 27 (22) S. 3 UStG n.F. aber erklären, dass § 2 (3) UStG a.F. auch noch 1

J. Englisch, in: K. Tipke/J. Lang, Steuerrecht, § 17, Rn. 5, S. 821. Nachfolgend: Mehrwertsteuersystemrichtlinie, MwStSystRL; diese fasste die mehrfach geänderte Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage, ABl. L 145 vom 13. 6. 1977, neu. 3 Etwa H.J. Lange, UR 2000, 1 (2); E. Reimer, DStJG 32 (2009), S. 363; W. Wagner, DStJG 13 (1990), S. 59; ders., UR 1993, 301 ff.; W. Reiss, UR 1994, 388 ff.; R. Ismer/ A.–K. Keyser, UR 2011, 81 ff.; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschafts- und Umsatzsteuerrecht, S. 225 ff.; T. Küffner, UR 2010, 654 (655), der aufgrund der „politischen Brisanz“ jedoch Skepsis äußerte, dass es zu einer Neukonzeption kommen wird. 4 BR-Drucks. 418/15 (B), BGBl. 2015 I, S. 1834 ff. 2

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

für Umsätze, die im Zeitraum vom 31. Dezember 2016 bis zum 1. Januar 2021 ausgeführt werden, angewendet wird. Weil aufgrund der Übergangsregelung sowohl § 2 (3) UStG a.F. als auch § 2 b UStG n.F.in den nächsten Jahren noch parallel angewendet werden, sollen im Folgenden noch beide Vorschriften dargestellt werden. Wie erste Stellungnahmen in der Literatur zeigen, scheinen auch nach der Gesetzesänderung Zweifel zu bestehen, ob die neue Vorschrift des § 2 b UStG in jeglicher Hinsicht mit dem Gemeinschaftsrecht zu vereinbaren ist.5 Auf die Frage der Vereinbarkeit mit dem Gemeinschaftsrecht soll hier jedoch nur am Rande eingegangen werden. Ebenso wenig wird eine umfassende Darstellung der Regelungen im Detail angestrebt. Auch wenn diese Gesichtspunkte im Einzelnen ebenfalls diskussionswürdig sein mögen, sind sie für die Frage nach dem Grund der Besteuerung der öffentlichen Hand lediglich von untergeordneter Bedeutung. Vielmehr soll es im Rahmen dieses Kapitels darum gehen, das Ziel der wettbewerbsneutralen Umsatzbesteuerungen der Leistungen der öffentlichen Hand an den maßgeblichen Rechtsvorschriften und deren Auslegung durch die nationalen und gemeinschaftsrechtlichen Gerichte darzustellen.

II. Rechtsgrundlagen Die Unternehmereigenschaft regelt § 2 UStG, der in seiner Fassung bis zum 31. 12. 2015 in seinem dritten Absatz den Besonderheiten der öffentlichen Hand gegenüber privaten Unternehmern Rechnung tragen sollte und hierfür auf das Körperschaftsteuerrecht, nämlich § 1 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. § 4 KStG verwies. Diese Vorschrift stellte die nationale Umsetzung der Art. 9 und Art. 13 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie dar. Die Gemeinschaftsrichtlinie beruht auf Art. 113 AEUV i.V.m. Art. 288 AEUV und dient ausweislich Art. 113 AEUV der Harmonisierung der Rechtsvorschriften über die Umsatzsteuer, soweit dies für das Funktionieren des Binnenmarktes und die Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen notwendig ist.6 Die Richtlinie wendet sich grundsätzlich nicht unmittelbar an die Steuerpflichtigen, sondern gemäß Art. 288 Abs. 3 AEUVan die Mitgliedstaaten. Nicht die Art und Weise der Umsetzung der Richtlinie, sondern nur das Ziel ist vorgegeben. Demnach muss insbesondere der Wortlaut der Richtlinie nicht übernommen werden.7 So regelt etwa 5

W. Widmann, UR 2015, 5 (6). C. Waldhoff/W. Kahl, in: C. Callies/M. Ruffert, EUV/AEUV, Kommentar, Art. 113, Rn. 1. 7 EuGH, Urteil vom 04. 06. 2009, C-102/08 (FA Düsseldorf-Süd/SALIX), Rdnr. 40, IStR 2009, 583 (584). 6

III. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen

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§ 2 UStG nicht den Begriff des Steuerpflichtigen wie Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL, sondern den des Unternehmers. Nicht nur der Gesetzgeber hat die Gemeinschaftsrichtlinie umzusetzen, sondern auch die nationale Rechtsprechung und Verwaltung. Aus dem sogenannten „effet utile“- Prinzip des Art. 4 Abs. 3 Unterabsatz 2 EUV ergibt sich für alle staatlichen Organe die Pflicht, die vertraglichen Ziele der Union durch ihre innerstaatlichen Maßnahmen zu fördern. Dementsprechend haben die nationalen Gerichte und die Verwaltung die nationalen Gesetze richtlinienkonform auszulegen.8

III. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen Die Mitgliedstaaten der Europäischen Union haben sich in Art. 119 Abs. 1 AEUV zu einer vom Wettbewerb geprägten Marktwirtschaft bekannt,9 wodurch nach Art. 120 S. 2 und Art. 127 (1) S. 3 AEUV ein effizienter Einsatz der Ressourcen gefördert werden soll.10 Der Wettbewerb stellt auch das primäre Ziel der Steuerpolitik der Gemeinschaft dar. So sollen nach Art. 113 AEUV Wettbewerbsverzerrungen im gemeinsamen Markt/Binnenmarkt vermieden werden.11 Die Mehrwertsteuersystemrichtlinie ist das Mittel, um dieses Ziel gegenüber den Mitgliedstaaten zu materialisieren. Bereits in der Präambel der Richtlinie wird an mehreren Stellen betont, dass die Richtlinie der Verwirklichung der Wettbewerbsneutralität dienen soll, wobei teilweise der Begriff der Wettbewerbsneutralität selbst verwendet wird (Absatz 7 der Präambel zur Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. 11. 2006) und teilweise von der Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen (Absatz 20 und 23 der Präambel zur Mehrwertsteuersystemrichtlinie und Wettbewerbsverfälschungen (Absatz 4 der Präambel zur Mehrwertsteuersystemrichtlinie) die Rede ist. Auch die Regelung der Unternehmereigenschaft oder, um den Begriff der Gemeinschaftsrichtlinie zu verwenden, des Steuerpflichtigen, sind auf die Herstellung der Wettbewerbsneutralität ausgerichtet, wie die folgende Darstellung der Bestimmungen zeigen wird.

8 EuGH, Urteil vom 10. 4. 1984, Rs. 14/83 (von Colson und Kamann/Land NordrheinWestfalen), EuGHE 1984, 1891 (1907); Urteil vom 20. 9. 1988, Rs. 31/87 (Beentjes/Niederländischer Staat), EuGHE 1988, 4635 (4662); BVerfG, Beschluss vom 22. 10. 1986, 2 BvR 197/83, BVerfGE 73, 339 (368); BVerfG, Beschluss vom 8. 4. 1987, 2 BvR 687/85, BVerfGE 75, 223 (237); BFH, Urteil vom 10. 11. 2011, V R 41/10, BFHE 235, 554 (558); BFH, Urteil vom 1. 12. 2011, V R 1/11, BFHE 236, 235 (238); J. Englisch, in: K. Tipke/ J. Lang, Steuerrecht, § 17, Rn. 8. 9 U. Häde, in: C. Callies/M. Ruffert, EUV/AEUV, Kommentar, Art. 119 AEUV, Rn. 8. 10 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 48. 11 Vgl. C. Waldhoff/W. Kahl, in: C. Callies/M. Ruffert,EUV/AEUV, Kommentar, Art. 113, Rn. 1, die allerdings „steuerliche Wettbewerbsgleichheit“ als Ziel der Steuerharmonisierung ansehen.

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

Gemeinschaftsrechtlich sind zwei Artikel für die personelle Steuerpflicht der öffentlichen Hand relevant. Die allgemeine Unternehmereigenschaft regelt Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL, während Art. 13 MwStSystRL eine Negativabgrenzung enthält, durch die bestimmte Umsätze, welche nur von der öffentlichen Hand erzielt werden können, aus dem Unternehmensbereich ausklammert und die personelle Steuerpflicht der öffentlichen Hand bezüglich dieser Umsätze eingeschränkt werden.

1. Steuerpflichtiger nach Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL Nach Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL gilt als Steuerpflichtiger, wer eine wirtschaftliche Tätigkeit unabhängig vom Ort, Zweck und Ergebnis selbständig ausübt. Eine „wirtschaftliche Tätigkeit“ könnte nach dem Wortlaut fast jede Tätigkeit sein.12 Daher grenzt der Unterabsatz 2 den Begriff ein, wenn auch nur geringfügig. Als wirtschaftliche Tätigkeiten gelten danach „alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe“. Dem Richtliniengeber ging es durch die Umschreibung in Art. 9 Unterabsatz 2 MwStSystRL nicht um die Besteuerung der Leistungen von Personen, die bestimmten Berufs- oder anderen Personengruppen zuzuordnen sind. Vielmehr wird der Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit teleologisch im Lichte der Wettbewerbsneutralität als Ziel der Mehrwertsteuersystemrichtlinie ausgelegt. Gemeinsames Merkmal dieser Tätigkeiten ist, dass die Personen, die sie erbringen, gegeneinander um Abnehmer konkurrieren, also miteinander im Wettbewerb stehen. Dies ist das für die Steuerpflicht entscheidende Merkmal. Die persönliche Steuerpflicht soll somit durch eine wettbewerbliche Handlung ausgelöst werden. Eine genaue Definition, was eine wettbewerbliche Handlung ausmachen soll, vermag die Richtlinie jedoch nicht zu geben. Zwar regelt Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL, dass die öffentliche Hand nicht als Steuerpflichtige gilt, soweit sie Tätigkeiten ausübt, die ihr im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen. Aus dem Umkehrschluss wird jedoch deutlich, dass die Vorschrift davon ausgeht, es gebe auch Tätigkeiten der öffentlichen Hand, welche dieser nicht im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen. Für diese Tätigkeiten soll sie als Steuerpflichtige gelten.13 Die Begriffe „wirtschaftliche Tätigkeit“ und Tätigkeit, die der öffentlichen Hand „im Rahmen ihrer öffentlichen Gewalt obliegt“, stehen aber nicht im Gegensatz zueinander. Vielmehr wird Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL durch Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL nur eingeschränkt. Auch Tätigkeiten, die der öffentlichen Hand im Rahmen ihrer öffentlichen Gewalt obliegen, können nach der Systematik der Richtlinie wirtschaftliche Tätigkeiten sein. 12 Vgl. K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 86; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 137. 13 E. Reimer, DStJG 32 (2009), S. 336.

III. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen

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Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL bestimmt lediglich, dass die öffentliche Hand hinsichtlich dieser Tätigkeiten nicht als Steuerpflichtige „gelte“. Übt die öffentliche Hand jedoch gar keine wirtschaftliche Tätigkeit i.S.d. Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL aus, ist der Tatbestand der persönlichen Steuerpflicht gemäß Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL gar nicht eröffnet. Maßgeblich für die Frage nach der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand ist jedoch, dass für eine persönliche Umsatzsteuerpflicht der öffentlichen Hand davon ausgegangen werden müsste, dass auch die öffentliche Hand Wettbewerberin sein kann.

2. Einschränkung des Art. 13 MwStSystRL Indem Art. 13 MwStSystRL die öffentliche Hand von der persönlichen Steuerpflicht ausnimmt, soweit sie Tätigkeiten ausübt, die ihr im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, trägt die Richtlinie dem Umstand Rechnung, dass den Staaten eine Besteuerung ihrer eigenen Unternehmen keine Mehreinnahmen bringen kann.14 Diese Steuerbefreiung soll aber nur dann gelten, wenn die öffentliche Hand nicht – wie die Richtlinie für bestimmte Tätigkeiten der öffentlichen Hand unterstellt – im Wettbewerb zu privaten Unternehmern handelt. Tut sie dies und konkurriert sie mit privaten Unternehmern, behandelt die Richtlinie die öffentliche Hand unterschiedslos wie einen privaten Unternehmer und ordnet ihre persönliche Steuerpflicht an. Die Steuerbefreiung des Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL gilt als Ausnahmeregelung zum Grundsatz der allgemeinen Steuerpflicht für wirtschaftliche Tätigkeiten und wird daher eng ausgelegt.15 Die soll im Folgenden dargestellt werden. a) Ausnahme vom Grundsatz der Steuerpflicht nach Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL Nach Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL gelten „Staaten, Länder, Gemeinden und sonstige Einrichtungen des öffentlichen Rechts nicht als Steuerpflichtige, soweit sie Tätigkeiten ausüben oder Umsätze bewirken, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen“. Dies gilt auch, „wenn sie im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten oder Umsätzen Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben“ erheben.

14 15

Vgl. J. Damas, DStZ 2005, 145 (146). H. Stadie, UStG, § 2, Rn. 1136.

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

Als Ausnahmeregelung vom Grundsatz der Steuerpflicht setzt Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL eine wirtschaftliche Tätigkeit voraus. Ist die Tätigkeit der öffentlichen Hand keine „wirtschaftliche Tätigkeit“ im Sinne des Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL scheidet eine Steuerpflicht von vornherein aus, weil dann die wettbewerbliche Relevanz und somit der Besteuerungsgrund fehlt. Es stellt sich daher nicht die Frage, ob die öffentliche Hand gemäß Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL eine wirtschaftliche Tätigkeit ausführt oder eine Tätigkeit, die ihr gemäß Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL im Rahmen ihrer öffentlichen Gewalt obliegt. Vielmehr wäre nach der Systematik der Vorschrift zunächst zu prüfen, ob die öffentliche Hand wirtschaftlich i.S.d. Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL tätig wird. Nur bei einer wirtschaftlichen Tätigkeit der öffentlichen Hand wäre als nächster Schritt die Fiktion des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL zu prüfen, nach der die öffentliche Hand trotz der wirtschaftlichen Tätigkeit nicht als Steuerpflichtige gilt, wenn sie im Rahmen der öffentlichen Gewalt tätig wird. aa) Einrichtungen des öffentlichen Rechts Durch das Tatbestandsmerkmal „sonstige Einrichtungen des öffentlichen Rechts“ wird die Steuerbefreiung der öffentlichen Hand zunächst durch ein organisatorisches Merkmal geprägt. Handelt die öffentliche Hand in der Organisationsform des Privatrechts, was ihr der gängigen Rechtspraxis nach erlaubt ist16, scheidet eine Steuerbefreiung nach Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL von vornherein aus. In diesem Fall wird die öffentliche Hand regelmäßig und ohne weitere Voraussetzungen mit privaten Unternehmern gleichgestellt. Es wird also ohne weitere Prüfung vermutet, dass die öffentliche Hand im Wettbewerb mit privaten Unternehmern konkurriert und das Ziel der Wettbewerbsneutralität ihre Steuerpflicht erfordert. bb) Tätigkeiten, die der öffentlichen Hand im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen Auch wenn die öffentliche Hand in der Organisationsform des öffentlichen Rechts handelt, ist sie nur dann von der Steuerpflicht befreit, wenn sie Tätigkeiten ausführt, die ihr im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen. Der Europäische Gerichtshof stellt hierfür im Rahmen einer tätigkeitsbezogenen Betrachtungsweise auf die Handlungsform ab. Danach obliege eine Tätigkeit der öffentlichen Hand dieser im Rahmen ihrer öffentlichen Gewalt, wenn sie sich im Rahmen einer öffentlich-rechtlichen Sonderregelung, also mittels öffentlich-recht-

16

G. Dürig, in: T. Maunz/ders., GG, Bd. I, Art. 1, Rn. 136.

III. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen

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licher Handlungsformen vollzieht.17 Dies erfasse das Gebrauchmachen von hoheitlichen Befugnissen, wie zum Beispiel die Entscheidung durch Verwaltungsakte.18 Nicht dazu sollen aber Tätigkeiten gehören, die unter den gleichen rechtlichen Bedingungen ausgeübt werden, wie die, welche für private Wirtschaftsteilnehmer gelten. Somit wird die öffentliche Hand auch dann wie ein privates Unternehmen behandelt, wenn sie zwar in öffentlich-rechtlicher Organisationsform, aber in privatrechtlicher Handlungsform tätig wird. Auch dann wird ihre Wettbewerblichkeit ohne weitere Prüfung vermutet. Nur, wenn die öffentliche Hand in öffentlich-rechtlicher Organisations- und Handlungsform tätig wird, gilt sie gemäß Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL grundsätzlich nicht als Steuerpflichtige. b) Rückausnahmen der Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 und 3 MwStSystRL Die Unterabsätze 2 und 3 des Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL nehmen die nach Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL geregelte Ausnahme von der Steuerbefreiung wieder zurück, wenn die öffentliche Hand zwar in öffentlich-rechtlicher Organisations- und Handlungsform tätig wird, aber dennoch im Wettbewerb als Konkurrentin zu privaten Unternehmern handelt. So ist eine Wettbewerbsverzerrung ausdrücklich Tatbestandsmerkmal des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL. Danach gilt die öffentliche Hand für Tätigkeiten im Sinne des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL, also solchen, die sie in öffentlich-rechtlicher Organisationsform ausübt und die ihr im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, als Steuerpflichtige, sofern eine Behandlung als Nichtsteuerpflichtige zu „größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde“. Demgegenüber ist eine Wettbewerbsverzerrung in Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 3 MwStSystRL zwar nicht erwähnt. Jedoch kann aus der Systematik geschlossen werde, dass durch diesen Unterabsatz eine Vermutung für eine Wettbewerbsverzerrung aufgestellt werden soll, wenn die öffentliche Hand eine der im Anhang I genannten Tätigkeiten ausübt und der Umfang dieser Tätigkeiten nicht unbedeutend ist. 17

EuGH, Urteil vom 14. 12. 2000, C- 446/98 (Fazenda Publica/Camara Municipal do Porto), EuGHE 2000, I-11435 (11470), UR 2001, 108 (109); EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7229) = UR 2008, 816 (818); BFH, Urteil vom 17. 3. 2010, XI R 17/08, BFHE 230, 466 (471); BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09,BFHE 229, 416 (425); BFH, Urteil vom 1. 12. 2011, V R 1/11, BFHE 236, 235 (238 f.); BFH, Urteil vom 10. 11. 2011, V R 41/10, 20, BFHE 235, 554 (559 f.). 18 BFH, Urteil vom 10. 11. 2011, V R 41/10, BFHE 235, 554 (558); BFH, Urteil vom 01. 12. 2011, V R 1/11, BFHE 236, 235 (238).

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

Als Rückausnahme zum Ausnahmetatbestand des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL sind Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 und 3 MwStSystRL nur anwendbar, wenn die Leistungen der öffentlichen Hand den Ausnahmetatbestand des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL erfüllen. Ist dies nicht der Fall, bleibt es gemäß Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL bei der Steuerpflicht, ohne dass es auf die Aus- und Rückausnahmen des Art. 13 MwStSystRL ankäme, weil deren Tatbestand gar nicht eröffnet wäre. Bedingung für die Anwendbarkeit der Art. 13 Abs. 1 Unterabsätze 2 und 3 MwSystRL ist also, dass die öffentliche Hand Tätigkeiten ausführt, die ihr im Rahmen öffentlicher Gewalt obliegen, d. h. in öffentlich-rechtlicher Organisationsform und Handlungsform tätig wird. aa) Wettbewerbsverhältnis gemäß Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 und 3 MwstSystRL Damit stellt sich die Frage, unter welchen Voraussetzungen die öffentliche Hand als Wettbewerberin zu privaten Unternehmern angesehen wird. Nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes zu Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL soll sich die öffentliche Hand dann im Wettbewerb zu privaten Unternehmern befinden, wenn sie Tätigkeiten übernimmt, die ihr zwar im Rahmen einer öffentlich-rechtlichen Sonderregelung zugewiesen sind, die „parallel aber auch von privaten Wirtschaftsteilnehmern ausgeübt werden, so dass die unterschiedliche Besteuerung von Privaten und der öffentlichen Hand zu Wettbewerbsverzerrungen führen könnte“.19 Allerdings kann nahezu jede Aufgabe, die der Staat übernimmt, auch von Privaten übernommen werden.20 Materiell unterscheiden sich die Aufgaben nicht. Sogar Teile des Militärs sind privatisiert, wie etwa die Bewachung militärischer Liegenschaften durch private Sicherheitsdienste.21 Der Europäische Gerichtshof macht daher die Einschränkung, dass der private Unternehmer die reale Möglichkeit des Markteintritts haben müsse, um die Tätigkeit „parallel“ übernehmen zu können.22 Abzustellen sei nicht auf den gegenwärtigen, sondern auf den potentiellen Wettbewerb, damit auch der Marktzutritt privater Unternehmer nicht durch eine Nichtbesteuerung der öffentlichen Hand verhindert

19 EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7232) = UR 2008, 816 (819). 20 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 135 f.; F. Huschens, Anmerkung zum Urteil des EuGH, Urteil vom 12. 09. 2000, Rs. C-359/97, UR 2000, 525 (526); N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschafts- und Umsatzsteuerrecht, S. 246. 21 S. Storr, in: J. Ruthig/ders., Öffentliches Wirtschaftsrecht, S. 322, Rn. 646. 22 EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7239) = UR 2008, 816 (821).

III. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen

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werde.23 Zu beurteilen sei die fragliche Tätigkeit als solche, unabhängig von der Tatsache, ob ein lokaler Markt bestehe.24 Damit trägt der Europäische Gerichtshof dem Gedanken der Rechtssicherheit Rechnung; denn das Abstellen auf einen lokalen Markt wäre oftmals mit einer komplexen und aufwendigen wirtschaftlichen Analyse verbunden.25 Als ausreichend für die Annahme der Rückausnahme des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL wird ein potentieller Wettbewerb zwischen der öffentlichen Hand und Privaten angesehen. Ein potentieller Wettbewerb bestehe aber dann nicht, wenn eine Tätigkeit Privaten untersagt ist, etwa weil sich der Staat diese durch ein gesetzliches Monopol vorbehält.26 Genauso scheide die Möglichkeit des Marktzutritts aus, wenn es den privaten Unternehmern faktisch nicht möglich ist, in einem bestimmten Bereich unternehmerisch tätig zu werden, weil die Tätigkeit nicht kostendeckend ausgeführt werden könne. So hat das Gericht in einem Fall, in dem öffentliche Beratungsstellen in Finnland Rechtsberatung für sozial schwächere Rechtsuchende zu einem nicht kostendeckenden Entgelt angeboten haben, eine unternehmerische Tätigkeit ausgeschlossen, allerdings mit dem fragwürdigen Argument, dass es bereits an einer wirtschaftlichen Tätigkeit (im Sinne des Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL) fehle.27 bb) „Größere Wettbewerbsverzerrungen“ gemäß Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL und „nicht unbedeutender Umfang“ gemäß Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 3 MwStSystRL Ein bloßes Wettbewerbsverhältnis zwischen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmen reicht nach dem Wortlaut der Richtlinie jedoch allein nicht, um die Besteuerung der öffentlichen Hand auslösen. Erforderlich ist vielmehr, dass durch die Nichtbesteuerung „größere Wettbewerbsverzerrungen entstehen würden. Eine Definition des Begriffs „größere Wettbewerbsverzerrung“ enthält die Richtlinie nicht. Neben dem Begriff der „Wettbewerbsverzerrung (Absätze 20 und 23 der Präambel zur Mehrwertsteuersystemrichtlinie) verwendet das Gemein23 EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7235) = UR 2008, 816 (820); BFH, Urteil vom 10. 11. 2011, V R 41/10, BFHE 235, 554 (560); BFH, Urteil vom 01. 12. 2011, BFHE 236, 235 (239 f.). 24 EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7235) = UR 2008, 816 (820). 25 EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7235) = UR 2008, 816 (820); R. Ismer/A.-K. Keyser, UR 2011, 81 (88); T. Küffner, UR 2008, 823 (824). 26 Vgl. R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 91; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 127. 27 EuGH, Urteil vom 29. 10. 2009, Rs. C 246/08 (Kommission/Finnland), UR 2010, 224, (228 ff.).

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

schaftsrecht an verschiedenen Stellen den Begriff der „Wettbewerbsverfälschung“ (Art. 116 AEUV, Art. 107 Abs. 1 AEUV, Art. 116 AEUV, Art. 348 AEUV sowie in Absatz 4 der Präambel zur Mehrwertsteuersystemrichtlinie). Es wird vertreten, dass die Wettbewerbsverzerrung eine Qualifizierung der Wettbewerbsverfälschung sei.28 Dieses Verständnis, das mit einer engen Auslegung des Tatbestandsmerkmals verbunden wäre, steht jedoch im Widerspruch zu den Auffassungen des Europäischen Gerichtshofes und des Bundesfinanzhofes.29 Die Gerichte nehmen bereits eine Wettbewerbsverzerrung an, wenn die „Tätigkeit als solche“ im (so verstandenen) Wettbewerb erbracht wird, also eine Tätigkeit am (potentiellen, realen) Markt erbracht wird.30 Eine explizite Prüfung einer „Verzerrung“ des Wettbewerbs durch die Nichtbesteuerung des Wettbewerbs erfolgt regelmäßig nicht. Von der Annahme einer wettbewerblichen Handlung der öffentlichen Hand schließen die Gerichte automatisch auf eine Wettbewerbsverzerrung. In der Literatur wird für die Frage, ob eine Nichtbesteuerung der öffentlichen Hand eine Wettbewerbsverzerrung mit sich bringen kann, zwischen Kostensteuern und Gewinnsteuern unterschieden.31 Dabei ist man sich zumindest hinsichtlich der Kostensteuern, denen die Umsatzsteuer zuzuordnen ist, einig, dass die Nichtbesteuerung regelmäßig mit Vorteilen des betroffenen Unternehmers verbunden ist, weil dieser den Kostenvorteil der gesparten Umsatzsteuer verwerten könne, indem er seine Leistung zu einem geringeren Preis anbietet.32 Auch die Literatur schließt also automatisch von einer unterschiedlichen Umsatzbesteuerung von Leistungen, die sich im Wettbewerb befinden, auf eine Wettbewerbsverzerrung. Für die Steuerpflicht der öffentlichen Hand lässt Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL allerdings keine bloße Wettbewerbsverzerrung ausreichen, sondern erfordert eine „größere“ Wettbewerbsverzerrung. Nach Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 3 MwStSystRL besteht die Steuerpflicht nur, wenn die in Anhang I genannten Tätigkeiten nicht von unbedeutendem Umfang ist. Während der Wortlaut des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 3 MwStSystRL („sofern der Umfang dieser Tätigkeiten nicht unbedeutend ist“) nahe legt, dass etwa bloße 28

W. Kahl, in: C. Callies/M. Ruffert, EUV/AEUV, Kommentar, Art. 116, Rn. 5. So auch N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschafts- und Umsatzsteuerrecht, S. 247 ff. 30 EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7233) = UR 2008, 816 (819); BFH, Urteil vom 1. 12. 2011, V R 1/11, BFHE 236, 235 (239 f.); BFH, Urteil v. 10. 11. 2011, V R 41/10, BFHE 235, 554 (560). 31 Bei Kostensteuern dienen die Einnahmen als Bemessungsgrundlage der Steuer. Die Steuer wird vom Unternehmer als Kosten behandelt und mindert somit den Gewinn. Bei Gewinnsteuern oder Ergebnissteuern ist dagegen der Gewinn die Bemessungsgrundlage der Steuer, vgl. W.H. Wacker, Lexikon der deutschen und internationalen Besteuerung, S. 211. 32 N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschafts- und Umsatzsteuerrecht, S. 85 ff.; R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 10; G. Bader, Hoheitsbetrieb und Betrieb gewerblicher Art im Umsatz- und Körperschaftsteuerrecht, S. 49. 29

III. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen

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Nebentätigkeiten und Hilfsgeschäfte in geringem Umfang die Steuerpflicht der öffentlichen Hand nicht begründen sollen, ist aus dem Tatbestandsmerkmal der „größeren“ Wettbewerbsverzerrungen allein keine Erkenntnis zu gewinnen. Für diesen relativen Begriff fehlt ein Bezugsmerkmal, so dass offen bleiben muss, wann es sich um „größere“ Wettbewerbsverzerrungen handelt. Auch aus dem Vergleich zum Tatbestandsmerkmal „unbedeutend“ des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 3 MwStSystRL kann nicht der Schluss gezogen werden, dass an die Wettbewerbsverzerrung gesteigerte Anforderungen zu stellen sind.33 Ein Stufenverhältnis der Begriffe „größere“ und „nicht unbedeutend“ ist nicht zu erkennen, zumal auch die Ausgangsformen „groß“ und „nicht unbedeutend“ einen unterschiedlichen Sinn haben. Die Verwendung der verschiedenen Begrifflichkeiten erklärt sich dadurch, dass Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 3 MwStSystRL sich nicht unmittelbar auf die Wettbewerbsverzerrung bezieht, sondern auf Tätigkeiten, von deren Nichtbesteuerung dann die unwiderlegliche Vermutung der Wettbewerbsverzerrung geschlussfolgert wird, während Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL sich unmittelbar auf die Wettbewerbsverzerrung bezieht. Nach der Auffassung des Europäischen Gerichtshofs soll auch Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL lediglich Wettbewerbsverzerrungen im Bagatellbereich ausfiltern.34 Diese enge Auslegung des Tatbestandsmerkmals der „größeren“ Wettbewerbsverzerrung als Bagatellgrenze ist aufgrund seiner Offenheit vertretbar und mit dem Argument, dass die Ausnahme der Steuerpflicht nach der Richtliniensystematik der Ausnahmefall sein soll, auch konsequent. Mit dieser Ausnahme von der Steuerpflicht gibt der Richtliniengeber erkennbar dem Bedürfnis der öffentlichen Hand nach Verwaltungsvereinfachung und Effizienz Vorrang vor dem Interesse des einzelnen privaten Wirtschaftsteilnehmers, wenn die verhältnismäßige Auswirkung auf den Wettbewerb in seiner Gesamtheit gering ist, weil die öffentliche Hand nur geringfügig wirtschaftlich tätig ist und sich ihr Verhalten daher nur auf eine geringe Zahl von privaten Wirtschaftsteilnehmern auswirkt. Die Tatsache, dass der einzelne Wirtschaftsteilnehmer, der im konkreten Fall mit der öffentlichen Hand konkurriert, durch die Nichtbesteuerung der öffentlichen Hand benachteiligt ist, wird in diesem Fall hingenommen. Geht man mit der Richtlinie nämlich davon aus, dass die öffentliche Hand tatsächlich mit privaten Unternehmern konkurriert, spielt für den privaten Unternehmer weder der Marktanteil der öffentlichen Hand, noch die Häufigkeit der Marktteilnahme der öffentlichen Hand eine Rolle. Bietet er eine Leistung am Markt an, die mit einer nichtbesteuerten Leistung der öffentlichen Hand konkurrieren muss, wäre er bezüglich dieser konkreten Leistung gegenüber der öffentlichen Hand benachteiligt.

33

A.A.: N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschafts- und Umsatzsteuerrecht, S. 251 ff. EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7241 f.) = UR 2008, 816 (822 f.), sowie Anm. T. Küffner, UR 2008, 823 (824 f.). 34

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

c) Option für die Mitgliedstaaten nach Art. 13 Abs. 2 MwStSystRL Nach Art. 13 Abs. 2 MwStSystRL können die Mitgliedstaaten bestimmte von der Umsatzsteuer befreite Tätigkeiten der öffentlichen Hand als Tätigkeiten behandeln, die der öffentlichen Hand im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie diese unter den gleichen Bedingungen wie private Wirtschaftsteilnehmer ausführen. Zwar macht es grundsätzlich keinen Unterschied, ob die öffentliche Hand bezüglich einer Leistung als persönlich nicht steuerpflichtig angesehen wird oder ob die von der öffentlichen Hand ausgeführte Leistung steuerfrei gestellt wird, denn in beiden Fällen entsteht im Grundfall keine Umsatzsteuerpflicht. Das nationale Umsatzsteuergesetz regelt in § 9 UStG jedoch, dass ein Unternehmer in bestimmten Fällen (etwa bei Grundstücksumsätzen) auf eine Steuerbefreiung verzichten kann, mit der Folge, dass die öffentliche Hand dadurch zwar umsatzsteuerpflichtig wird, der Leistungsempfänger jedoch zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Durch die Umsetzung des Art. 13 Abs. 2 MwStSystRL könnte dieses steuerliche Gestaltungswahlrecht verhindert werden. Dies ist der Zweck der Regelung.35 Die Behandlung der Leistungen der öffentlichen Hand als Tätigkeiten, die ihr im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, ist jedoch nur möglich, wenn ihre Behandlung als Nichtsteuerpflichtige nicht zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.36 Die Einschränkung des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL bleibt auch auf Art. 13 Abs. 2 MwStSystRL anwendbar, denn Art. 13 Abs. 2 MwStSystRL stellt Tätigkeiten der öffentlichen Hand denen des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL gleich. Die Umsetzung der Richtlinie erfordert allerdings, dass der Mitgliedstaat von dieser Option ausdrücklich Gebrauch macht. Dies hat der deutsche Umsatzsteuergesetzgeber bisher nicht getan.37

3. Ergebnis für die Besteuerung der öffentlichen Hand nach der Mehrwertsteuersystemrichtlinie Die Mehrwertsteuersystemrichtlinie verfolgt den Zweck eines gemeinsamen, funktionierenden Binnenmarktes der nur verwirklicht werden kann, wenn Wettbewerbsverzerrungen vermieden werden. Die Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen ist somit der dem Umsatzsteuersystem zugrundeliegende Gedanke.

35

R. Ismer/A.-K. Keyser, UR 2011, 81 (90). EuGH, Urteil vom 6. 2. 1997,C 247/95; UR 1997, 261 (262); R. Ismer/A.-K. Keyser, UR 2011, 81 (90). 37 EuGH, Urteil vom 04. Juni.2009, C-102/08 (FA Düsseldorf-Süd/SALIX), IStR 2009, 583 (584). 36

III. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen

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Dieser Gedanke liegt auch der Besteuerung der öffentlichen Hand zugrunde. Deren Leistung sollen dann der Umsatzsteuer unterworfen werden, wenn die öffentliche Hand im Wettbewerb zu privaten Unternehmern vermutet wird. Das Gemeinschaftsrecht unterscheidet nicht zwischen Tätigkeiten der öffentlichen Hand und Tätigkeiten privater Unternehmer. Leistungen der öffentlichen Hand werden genauso wie Leistungen privater Unternehmer besteuert, unabhängig davon, dass es die öffentliche Hand ist, die handelt, und unabhängig vom Gegenstand der Leistungen. Einzige Voraussetzung ist, dass die öffentliche Hand mit den privaten Unternehmern in einem Wettbewerb steht, also Wettbewerberin ist. Die Wettbewerblichkeit der Leistungen der öffentlichen Hand nimmt das europäische Gemeinschaftsrecht bereits dann an, wenn ein potentielles Konkurrenzverhältnis zu privaten Unternehmern besteht. Der Europäische Gerichtshof prüft die Frage, ob der öffentliche Hand als Wettbewerberin handelt, entsprechend der Mehrwertsteuersystemrichtlinie in einem zweistufigen Verfahren: Handelt die öffentliche Hand in privatrechtlicher Organisationsoder Handlungsform, wird ohne weitere Prüfung fingiert, dass sie im Wettbewerb zu privaten Unternehmern, die durch ihre Nichtbesteuerung im Wettbewerb benachteiligt werden würden, tätig wird. Um die Wettbewerbsneutralität der Umsatzbesteuerung zu gewährleisten, gilt die öffentliche Hand als Steuerpflichtige gemäß Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL. Die Einschränkung des Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL ist auf diesen Fall schon gar nicht anwendbar. Handelt die öffentliche Hand in öffentlich-rechtlicher Rechtsform soll sie dagegen im Grundsatz nicht steuerpflichtig sein, weil angenommen wird, dass sie dann nicht mit privaten Unternehmern konkurriert. Konkurriert sie aber im Einzelfall mit privaten Unternehmern und hätte die Nichtbesteuerung ihrer Leistungen daher eine Wettbewerbsverzerrung Folge, werden ihre Leistungen auch dann der Umsatzsteuer unterworfen, wenn sie in öffentlich-rechtlicher Rechtsform tätig wird. Ein Wettbewerbsverhältnis zwischen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern wird nur dann abgelehnt, wenn auch ein potentielles Konkurrenzverhältnis ausgeschlossen werden kann. Davon wird etwa dann ausgegangen, wenn sich die öffentliche Hand bestimmte Tätigkeiten vorbehält oder die Tätigkeit durch den privaten Unternehmer nicht zumindest kostendeckend ausgeführt werden kann. Ein Bedürfnis der Besteuerung der öffentlichen Hand bestehe in diesen Fällen nicht.

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

IV. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie durch § 2 UStG a.F. 1. Einleitung Die innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie erfolgte mit dem Umsatzsteuergesetz 198038, das seit Inkrafttreten im Bereich der Regelung des Unternehmerbegriffs bis zur Neuregelung der Umsatzbesteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts durch das Steueränderungsgesetz 201539 nicht mehr geändert wurde.40 Die nationale Regelung zur Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand ist allerdings nicht erst zu diesem Zeitpunkt eingeführt worden, sondern bestand bereits in § 2 Abs. 3 UStG 193441 und ist seitdem im Wesentlichen beibehalten worden.42 Auch wenn der nationale Gesetzgeber nach Erlass der Gemeinschaftsrichtlinie deren Bestimmungen zur Umsatzsteuerpflicht der öffentlichen Hand nicht aktiv umgesetzt hat, sondern lediglich die Fortgeltung der bisherigen Regelung angeordnet hat, ergibt sich daraus nicht automatisch die Gemeinschaftswidrigkeit. Die Mitgliedstaaten sind aus Art. 288 Abs. 3 AEUV nicht verpflichtet, die Richtlinien wortgetreu ins nationale Recht zu übernehmen. Lediglich das Ziel der Richtlinie muss verbindlich umgesetzt werden.43 Nach § 2 Abs. 1 S. 1 UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Den Begriff der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit definiert § 2 Abs. 1 S. 3 UStG. Danach ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen gewerblich oder beruflich, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Während § 2 Abs. 2 UStG regelt, in welchen Fällen eine Tätigkeit das Tatbestandsmerkmal der Selbständigkeit nicht erfüllt ist, enthielt § 2 Abs. 3 UStG a.F. eine Sonderregelung zur Besteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts. Nach dieser war die öffentliche Hand nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art und ihrer land- und forstwirtschaftlichen Betriebe gewerblich oder beruflich tätig, wobei für den Begriff des Betriebs gewerblicher Art auf § 1 38 Umsatzsteuergesetz 1980 vom 26. 11. 1979, in Kraft getreten 1. 1. 1980, BGBl. I 1979, S. 1953= BStBl. I, 1979, S. 654. 39 BR-Drucks. 418/15 (B), BGBL. 2015 I S. 1834 ff. 40 K. Kensbock, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht, S. 18. 41 Umsatzsteuergesetz 1934 vom 16. 10. 1934, in Kraft getreten am 1. 1. 1935, RGBl. I 1934, S. 942 = RStBl. 1934, S. 1166, § 2 Abs. 3 UStG 1934 lautete bereits „Die Ausübung der öffentlichen Gewalt ist keine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit“. 42 K. Kensbock, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht, S. 17 f.; R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 163; H.-F. Lange, UR 2000, 1 (5). 43 Urteil vom 04. Juni.2009, C-102/08 (FA Düsseldorf-Süd/SALIX), IStR 2009, 583 (584).

IV. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie

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Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. § 4 KStG verwiesen wurde. § 2 Abs. 3 S. 3 Nr. 1 bis 5 UStG a.F. enthielten darüber hinaus Fiktionen für Tätigkeiten, hinsichtlich derer die öffentliche Hand stets als Unternehmerin gelten sollte, auch wenn die Voraussetzungen des § 2 Abs. 3 S. 1 UStG a.F. nicht erfüllt sein sollten. Von den körperschaftsteuerlichen Verweisungsnormen bestimmt § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG nur die unbeschränkte (Körperschaft-)Steuerpflicht der Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts und ist für die Umsatzsteuerpflicht der öffentlichen Hand bedeutungslos, weil das Umsatzsteuerrecht keine unbeschränkte oder beschränkte Steuerpflicht kennt, sondern die Steuerbarkeit vom Ort der Leistung abhängig macht (vgl. §§ 3, 3a, 3b, 3c, 3d, 3e, 3 f, 3 g UStG). Die Definition des Betriebs gewerblicher Art enthält § 4 KStG. Nach § 4 Abs. 1 KStG sind Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG grundsätzlich alle Einrichtungen, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen außerhalb der Land- und Forstwirtschaft dienen und die sich innerhalb der Gesamtbetätigung der juristischen Personen wirtschaftlich herausheben. Die Absicht, Gewinn zu erzielen und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sind nach § 4 Abs. 1 S. 2 KStG nicht erforderlich. § 4 Abs. 5 KStG enthält den Vorbehalt zu § 4 Abs. 1 KStG, dass zu den Betrieben gewerblicher Art nicht Betriebe gehören, die überwiegend der Ausübung der öffentlichen Gewalt dienen (Hoheitsbetriebe). Das deutsche Umsatzsteuergesetz verknüpfte also mit der Verweisung des § 2 Abs. 3 UStG a.F. auf § 1 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. § 4 KStG für die Besteuerung der öffentlichen Hand den umsatzsteuerlichen Unternehmerbegriff mit dem Begriff des Betriebs gewerblicher Art des Körperschaftsteuergesetzes, so dass insoweit ein Gleichlauf von Umsatzbesteuerung und Ertragsbesteuerung vorgegeben wurde. Weil das in der Gemeinschaftsrichtlinie für die Besteuerung der öffentlichen Hand entscheidende Kriterium der Wettbewerbsverzerrung im Umsatzsteuergesetz vor dem Steueränderungsgesetz 2015 und der Verweisungsvorschrift des Körperschaftsteuergesetzes nicht ausdrücklich genannt war und andererseits die Gemeinschaftsrichtlinie den Begriff des Betriebes gewerblicher Art nicht kennt, wurde darüber diskutiert, ob die nationale Vorschrift noch eine ordnungsgemäße Umsetzung der Gemeinschaftsrichtlinie darstellt.44 Verschärft wurde diese Diskussion durch jüngere Entscheidungen der Rechtsprechung, in denen der Wettbewerbsgedanke noch weiterentwickelt wurde.45 44

Etwa H.J. Lange, UR 2000, 1 (2); E. Reimer, DStJG 32 (2009), S. 363; W. Wagner, DStJG 13 (1990), S. 59; ders., UR 1993, 301 ff.; W. Reiss, UR 1994, 388 ff.; R. Ismer/A.-K. Keyser, UR 2011, 81 ff.; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschafts- und Umsatzsteuerrecht, S. 225 ff.; T. Küffner, Anmerkung zum BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09, UR 2010, 654 (655). 45 s. 2. Kapitel, V. 2. c).

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

Im Nachfolgenden sollen die Prinzipien, die das deutsche Umsatzsteuergesetz der Besteuerung der öffentlichen Hand zugrunde legt, und deren Verhältnis zur Gemeinschaftsrichtlinie, das im Rahmen der richtlinienkonformen Auslegung seinen Ausdruck findet, dargestellt werden. Dabei wird zunächst auf die Regelung des § 2 (3) UStG a.F., die optional noch bis zum 31. Dezember 2020 Geltung hat, eingegangen und anschließend die neue Regelung des § 2 b UStG dargestellt.

2. Verhältnis von § 2 Abs. 3 UStG a.F. zu § 2 Abs. 1 UStG Die Unternehmenseigenschaft der öffentlichen Hand wurde nicht etwa durch § 2 Abs. 3 UStG a.F., der anders als § 2 Abs. 1 UStG die juristischen Personen des öffentlichen Rechts ausdrücklich erwähnte, begründet. Vielmehr musste die öffentliche Hand die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 UStG erfüllen, damit ihre Unternehmenseigenschaft in Betracht kam. Der sich speziell auf die juristischen Personen des öffentlichen Rechts beziehende § 2 Abs. 3 UStG a.F. diente als Einschränkung der Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand.46 Für diese Auslegung sprachen der Wortlaut und die Systematik des Gesetzes. So griff § 2 Abs. 3 UStG a.F. den in § 2 Abs. 1 UStG definierten Begriff der „gewerblichen und beruflichen Tätigkeit“, der nach § 2 Abs. 1 UStG die Unternehmereigenschaft begründet, auf und ordnete an, dass Tätigkeiten der öffentlichen Hand „nur“ im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art und land- und forstwirtschaftlichen Betriebe gewerblich oder beruflich sein sollten. Damit wurde die allgemeine Geltung des § 2 Abs. 1 UStG durch § 2 Abs. 3 UStG a.F. insoweit eingeschränkt, dass die öffentliche Hand nur unter weiteren Voraussetzungen, die allein für sie gelten, Unternehmerin sein sollte.47 Bestätigt wurde diese Auslegung durch § 2 Abs. 2 UStG, der ebenfalls eine Einschränkung des § 2 Abs. 1 UStG darstellt.48 Diese Regelung nimmt den Begriff der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit des § 2 Abs. 1 UStG erneut auf und konkretisiert ihn hinsichtlich des Tatbestandsmerkmals der Selbständigkeit. Die einschränkende Funktion wird im Vergleich zu § 2 Abs. 3 UStG a.F. lediglich dadurch leichter ersichtlich, dass § 2 Abs. 2 UStG die Tätigkeiten nennt, die nicht zur gewerblichen oder beruflichen Tätigkeiten zu zählen sind, während § 2 Abs. 3 UStG a.F. die Tätigkeiten nennt, die zur gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit zu zählen sind, aber dadurch im Umkehrschluss die anderen Tätigkeiten ausgrenzt. 46 BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09, BFHE 229, 416 (421); N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 228 ff.; J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand, S. 289 f.; H. Stadie, in: G. Rau/ E. Dürrwächter, UStG, § 2, Anm. 1100. 47 H.-F. Lange, UR 2000, 1 (3 f.); R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 163. 48 Vgl. H. Stadie, UStG, § 2, Rn. 20; K. Kensbock, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht, S. 134.

IV. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie

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Allein die rechtstechnisch erforderliche, unterschiedliche Formulierung lässt an der einschränkenden Funktion der Absätze 2 und 3 aber keinen Zweifel. Schließlich ließ auch der Vergleich zur Gemeinschaftsrichtlinie den Schluss zu, dass § 2 Abs. 3 UStG a.F. die Unternehmenseigenschaft der öffentlichen Hand nicht begründete, sondern einschränkte.49 Die einschränkende Funktion des Art. 13 MwStSystRL zu Art. 9 MwStSystRL ist unproblematisch zu erkennen, weil Art. 13 MwStSystRL Tätigkeiten nennt, hinsichtlich derer die öffentliche Hand nicht als Steuerpflichtige gilt und damit mit der Rechtstechnik des § 2 Abs. 2 UStG identisch ist, die ohne einen Umkehrschluss auskommt. Im Rahmen einer richtlinienkonformen Auslegung war dieses Verhältnis des Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL zu Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL auch für das Verhältnis der § 2 Abs. 3 UStG a.F. und § 2 Abs. 1 UStG zu berücksichtigen.

3. Unternehmerbegriff nach § 2 Abs. 1 UStG Die Bestimmung des Unternehmerbegriffs nach § 2 Abs. 1 UStG bereitet der Rechtsprechung und Literatur seit jeher große Schwierigkeiten.50 Diese Schwierigkeiten zeigen sich jedoch in der Praxis regelmäßig nur, wenn unternehmerische Tätigkeiten von Tätigkeiten abzugrenzen sind, welche die nicht-unternehmerische, im engeren Sinne private Sphäre des Unternehmers betreffen.51 Diese Frage stellt sich bei der öffentlichen Hand naturgemäß nicht. Aber auch im Übrigen werden die Tatbestandsmerkmale des § 2 Abs. 1 UStG für die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand nicht problematisiert oder auch nur ausdrücklich subsumiert. Anstatt dessen wurde die Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand regelmäßig dadurch ermittelt, dass allein auf eine Abgrenzung des Betriebes gewerblicher Art (§ 2 Abs. 3 UStG a.F. i.V.m. § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 Abs. 1 KStG) vom Hoheitsbetrieb (§ 2 Abs. 3 UStG i.V.m. § 4 Abs. 5 KStG) abgestellt wurde. Weil § 2 Abs. 3 UStG a.F. aber die Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand nicht begründete, sondern einschränkte, muss auch die öffentliche Hand den Tatbestand des § 2 Abs. 1 UStG erfüllen, um Unternehmerin zu sein.52 Daher ist zu untersuchen, welche Anforderungen diese Vorschrift an die Unternehmereigenschaft stellt.

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So auch: H.-F. Lange, UR 2000, 1, (6 f.). K. Kensbock, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht, S. 1. 51 K. Kensbock, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht, S. 89. 52 H. Stadie, in: G. Rau/E. Dürrwächter, UStG, § 2, Anm. 1101; H.-F. Lange, UR 2000, S. 1 (4). 50

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

a) Unternehmerbegriff als Typusbegriff Das Umsatzsteuergesetz regelt den Unternehmerbegriff in § 2 Abs. 1 UStG zumindest teilweise als sogenannten Typusbegriff.53 Die Methodik der Verwendung von Typusbegriffen steht im Gegensatz zur überwiegend vom Gesetzgeber verwendeten klassisch-abstrakten Begriffstechnik und wird vom Gesetzgeber dann eingesetzt, wenn die Eigenart des zu regelnden Gesetzesgegenstands sich einer klassisch-abstrakten Definition entzieht.54 Die klassisch-abstrakte Begriffstechnik setzt einen Oberbegriff mit einer bestimmten Anzahl von Untermerkmalen, die vom begrifflich erfassten Sachverhalt sämtlich erfüllt sein müssen, und die den Oberbegriff hinreichend und abschließend beschreiben, voraus.55 In § 2 Abs. 1 UStG stellt der „Unternehmer“ den Oberbegriff dar und seine Untermerkmale sind eine selbständig ausgeübte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit. Insoweit besteht zwar eine abschließende Definition des Unternehmerbegriffs, jedoch bleibt offen, was unter „gewerblich oder beruflich“ zu verstehen ist. Der Begriff der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit ist wiederum in § 2 Abs. 1 S. 3 UStG definiert als „jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird.“ Somit könnte man davon ausgehen, dass durch diese Definition alle Untermerkmale der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit und damit auch des Unternehmers abschließend genannt sind. Bei näherem Hinsehen erweist sich jedoch, dass dieser zuletzt zitierte Satz 3 des § 2 Abs. 1 UStG keine umfassende Definition der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit bedeuten kann. Die unternehmerische Tätigkeit erschöpft sich nicht in einer nachhaltigen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen; denn sonst wäre die Erwähnung des Begriffs der gewerblichen und der beruflichen Tätigkeit überflüssig.56 Dadurch, dass der § 2 Abs. 1 S. 1 UStG die unternehmerische Tätigkeit als gewerbliche oder berufliche Tätigkeit definiert, wird die Intention des Gesetzgebers deutlich, auch an den Bereich, in dem die Tätigkeit ausgeübt wird, Anforderungen zu stellen. Somit wäre zwar jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen unternehmerisch, 53

Zum Typusbegriff: K. Larenz, Methodenlehre der Rechtswissenschaft, S. 443 ff.; H.-M. Pawlowski, Methodenlehre für Juristen, Rn. 145 ff., S. 75 ff.; K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 23 ff. 54 K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 26. 55 R. Wank, Die juristische Begriffsbildung, S. 133; K. Kensbock, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht, S. 61. 56 A.A:. K. Kensböck, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht S. 89, der dem Begriff der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit keine eigenständige Bedeutung beimisst, damit aber zumindest den Gesetzeswortlaut gegen sich hat.

IV. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie

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allerdings nur dann, wenn sie im Bereich eines Berufs oder eines Gewerbes vorgenommen wird. Der Gesetzgeber hat mit § 2 Abs. 1 S. 3 UStG keine umfassende Definition vorgenommen und konnte sie auch nicht vornehmen, weil sich die gewerbliche und berufliche Tätigkeit nicht mit hinreichender Präzision, die eine trennscharfe Abgrenzung zu anderen Tätigkeiten ermöglicht, beschreiben lässt.57 Gewerbliche und berufliche Tätigkeiten sind zu vielfältig, um ihre Merkmale abschließend zu beschreiben. Die Methode der klassisch-abstrakten Begriffstechnik ist daher für die Regelungsintention des Gesetzgebers ungeeignet. Somit sind die gewerbliche und die berufliche Tätigkeit auch keine abstrakten Begriffe, sondern Typusbegriffe; denn sie sind nicht abstrakt, sondern nur typologisch erfassbar. Während die Gemeinschaftsrichtlinie die persönliche Steuerpflicht an Leistungen knüpft, deren gemeinsames Merkmal ist, dass sie im Wettbewerb zueinander erbracht werden, ist somit zu untersuchen, welche Merkmale die nationale Regelung des § 2 Abs. 1 UStG für die Unternehmereigenschaft mit dem Merkmal der gewerblichen und beruflichen Tätigkeit für entscheidend hält. Dabei gilt es, das Gebot der richtlinienkonformen Auslegung gemäß Art. 4 Abs. 3 Unterabsatz 2 EUV zu beachten. b) Gewerbliche oder berufliche Tätigkeit gemäß § 2 Abs. 1 S. 1 UStG Der Gewerbebegriff ist ein verfassungsgesetzlicher Begriff; denn das Grundgesetz nennt das Gewerbe in der Regelung zur konkurrierenden Gesetzgebung in Art. 74 Nr. 11 GG, in der Regelung des Gewerbeverbots für den Bundespräsidenten und den Bundeskanzler in Art. 55 Abs. 2 und Art. 66 GG sowie als Gewerbesteuer in der Regelung zur Verteilung des Steueraufkommens in Art. 106 Abs. 6 GG.58 Beschrieben wird das Gewerbe im Grundgesetz allerdings nicht. Auch die Gewerbeordnung erläutert den Gewerbebegriff nicht. Die Rechtsprechung beschreibt das Gewerbe im Sinne der Gewerbeordnung als erlaubte, auf Dauer angelegte, nachhaltige Tätigkeit, die auf Gewinnerzielung gerichtet und selbständig ausgeübt wird sowie weder Urproduktion, noch Ausübung eines freien Berufes, noch Verwaltung eigenen Vermögens ist.59 Der steuerrechtliche Gewerbebegriff entspricht dieser Beschreibung im Wesentlichen; denn nach § 15 Abs. 2 EStG ist „eine selbständige nachhaltige Betäti57 K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 26. 58 K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 31 ff. 59 St. Rspr., vgl. BVerwG, Beschluss v. 16. 2. 1995, 1 B 205/93 (Hamburg), NVwZ 1995, 473 (474); K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 33.

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

gung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr darstellt, (…) Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufes noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.“60 Der gewerberechtliche und der steuerrechtliche Begriff des Gewerbes decken sich jedoch nicht vollständig. So ist die „Erlaubtheit“ der Tätigkeit kein Merkmal des steuerrechtlichen Gewerbebegriffs, denn nach § 40 AO ist es für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, das den Tatbestand eines Steuergesetzes erfüllt, verboten ist.61 Im Rahmen des § 2 Abs. 1 UStG kann die Gewinnerzielungsabsicht kein Merkmal der gewerblichen Tätigkeit sein, denn diese ist nach § 2 Abs. 1 S. 3 UStG gerade als Merkmal der gewerblichen Tätigkeit ausdrücklich ausgeschlossen. Stattdessen dürfte aber die Urproduktion, anders als es die Rechtsprechung zur Gewerbeordnung sieht, im Rahmen einer richtlinienkonformen Auslegung zur gewerblichen Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG zu zählen sein. Diese wird nämlich auch in Art. 9 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL als steuerpflichtige Tätigkeit genannt. Beim Begriff des Gewerbes handelt sich um einen Typusbegriff, denn das Gewerbe ist nicht abstrakt definierbar. Daher stellen die gewerberechtliche wie auch die steuerrechtliche Praxis auf eine Gesamtbetrachtung der Tätigkeit ab.62 Zwar ist der Gewerbebegriff der Rechtsordnung somit nicht einheitlich, sondern wird dem jeweiligen Gesetzeszweck angepasst. Der Kern aber ist gleich: Der Zweck der Gewerbeordnung liegt in der Gefahrenabwehr.63 So erfasst der gewerberechtliche Gewerbebegriff spezifische Tätigkeiten, die wegen ihrer Gefahr der staatlichen Überwachung bedürfen. Mit der Tätigkeit muss daher immer eine gewisse Außenwirkung verbunden sein. Das ist dann der Fall, wenn Güter oder Leistungen an einem Markt angeboten werden, wo sich die vielfältigen Interessen vieler Wirtschaftsteilnehmer treffen.64

60 Vgl. K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 33. 61 K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 24. 62 Für das Steuerrecht: BFH, BStBl. II, 1995, 617 (619); BFH, BStBl. 1996, 232 (237); BFH, BStBl. II, 1999, 448 (449); BFH, BStBl. II, 2000, 404 (405); BFH BStBl. II, 2001, 809 (810 ff.); W. Reiß, in: P. Kirchhof, EStG, Kommentar, § 15, Rn. 21 f.; für das Gewerberecht: etwa P.J. Tettinger, in: ders./R. Wank, Gewerbeordnung, § 1, Rn. 26; vgl. mit weiteren Nachweisen: K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 33. 63 K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 33 ff. 64 Vgl. K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 37.

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Auch der Begriff des § 15 Abs. 2 EStG stellt mit der „Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr“ auf eine Marktteilnahme ab.65 Nicht jeder Rechtsverkehr soll erfasst werden, sondern nur derjenige, welcher mit einer gewissen Aussenwirkung, im Ergebnis mit einer Beteiligung am Markt verbunden ist. Somit liegt es nahe, das Kriterium der Marktteilnahme auch als das entscheidende (Kern-)Merkmal der gewerblichen Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG zu sehen. Am Markt nehmen zwar auch Verbraucher teil. Erfasst werden sollen jedoch Leistungen, die durch Erzeugung, Bereitstellung oder Handel mit Waren oder Dienstleistungen eine Wertschöpfung hervorbringen. Der Unternehmensbegriff ist funktional zu verstehen. Jemand ist Unternehmer, wenn er selbständig und nachhaltig eine Leistung am Markt gegen Entgelt anbietet oder zumindest Leistungen anbietet, die typischerweise am Markt angeboten werden. Bestätigt wird dies durch die Gemeinschaftsrichtlinie, die mit dem Zweck der Wettbewerbsneutralität ebenfalls eine marktliche Tätigkeit für entscheidend bestimmt. Aber auch der Vergleich mit dem anderen eine Unternehmenstätigkeit ausmachenden Begriff, nämlich der beruflichen Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG, lässt erkennen, dass die Marktteilnahme das entscheidende Kriterium der gewerblichen Tätigkeit sein soll. Anders als der Begriff des Gewerbes wird der Berufsbegriff nicht durch den ökonomischen Aspekt geprägt. Der Beruf ist nicht mit dem Gewerbe gleichzusetzen, wie sich aus der Gegenüberstellung in Art. 55 Abs. 2 und Art. 66 GG, aber auch aus § 2 Abs. 1 UStG ergibt. Vielmehr ist der Beruf, verwandt mit dem Begriff der Berufung, das Mittel der Persönlichkeitsentfaltung und somit für die Würde des Menschen von großer Bedeutung. Ein Beruf ist daher nur die in irgendeiner Art und Weise erlernte, also gekonnte Tätigkeit, die Profession, nicht notwendigerweise auch das Gewerbe.66 Daher stellt sich die Frage, was der personalistische Begriff des Berufes mit dem kommerziellen Begriff des Gewerbes zu tun hat. Die einzig ersichtliche Schnittstelle besteht darin, dass eine berufliche Tätigkeit – soweit sie selbständig ausgeübt wird – typischerweise auch im wirtschaftlichen Verkehr, also am Markt ausgeübt wird, das heißt mit einer Vielzahl anderer Leistungsangebote konkurriert. Eine berufliche Tätigkeit kann in diesem Fall auch eine gewerbliche Tätigkeit darstellen. Allerdings ist dies nicht zwingend, denn es kann sich auch um eine freiberufliche Tätigkeit handeln. Durch den Begriff der beruflichen Tätigkeit sollen somit neben den ge65

Vgl. K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 37. 66 Zum Berufsbegriff, K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 39 ff. Der Bundesfinanzhof versteht dagegen unter dem Begriff der Berufsausbildung jede Ausbildung, die dazu befähigt, mit der angestrebten Tätigkeit Einkünfte zu erzielen, BFH, Urteil vom 27. 10. 2011, VI R 52/10, BFHE 235, 444 (446). Als das Ziel einer Berufsausbildung wird also nicht in erster Linie die Erlernung einer Profession, sondern die Erzielung von Einkünften angesehen. Der Berufsbegriff wird also hauptsächlich ökonomisch geprägt interpretiert; s. auch 2. Kapitel, IV. 3. b).

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

werblichen Tätigkeiten alle weiteren am Markt und im Wirtschaftsverkehr ausgeübten Tätigkeiten erfasst werden. Das Erbringen von Leistungen am Markt gegen Entgelt macht somit den Kern der unternehmerischen Tätigkeit aus, welche die Unternehmereigenschaft nach § 2 Abs. 1 UStG begründet, wenn diese nachhaltig und selbständig ausgeübt wird. Eine solche Auslegung wird auch dem Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit in Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL gerecht. Der dargelegten Auffassung entsprechend wird mit dem Tatbestandsmerkmal der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit auch von der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs eine gewisse Typisierung des Unternehmerbegriffs verbunden. So stellt auch der Bundesfinanzhof im Rahmen einer Gesamtbetrachtung auf typisierende Merkmale ab und fragt unter anderem danach, ob es sich bei der fraglichen Tätigkeit um eine Beteiligung am Markt handelt und der potentielle Unternehmer wie ein Händler auftritt.67 Allerdings nimmt das Gericht diese Gesamtbetrachtung am Merkmal der Nachhaltigkeit vor, nicht dagegen an den Begriffen der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit selbst, wie es aber aufgrund der dargelegten eigenständigen Bedeutung der Begriffe richtig erscheint.68 Eine Erklärung für die Auffassung seines Gerichts gibt der Richter am Bundesfinanzhof Hans-Friedrich Lange. Für ihn geht es im Rahmen der typisierenden Gesamtbetrachtung darum, von äußeren Tatsachen, die für eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit typisierend sind, auf die innere Tatsache der Nachhaltigkeit zu schließen.69 Nach dem Wortlaut und der Systematik des § 2 Abs. 1 UStG ist jedoch nicht die Nachhaltigkeit Oberbegriff für die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit. Vielmehr wird die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit durch den Begriff der Nachhaltigkeit konkretisiert. Die die Unternehmereigenschaft begründende Tätigkeit des § 2 Abs. 1 UStG entspricht somit der wirtschaftlichen Tätigkeit des Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL.

67 BFH, Urteil vom 26. 4. 1979, V R 46/72, BFHE 128, 110 (112), BStBl. II 1979, 530 ff.; BFH, Urteil vom 18. 7. 1991, V R 86/87, BFHE 165, 116 (118); BFH, Urteil vom 13. 12. 1984, V R 32/74, BFHE 142, 327 (328); BFH, Urteil vom 30. 7. 1986, V R 41/76, BFHE 147, 279 (283); BFH, Urteil vom 27. 10. 1993, XI R 86/90, BFHE 172, 549 (551); K. Kensbock, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht, S. 105 68 Daher wird diese Auslegung des Merkmals der Nachhaltigkeit auch richtigerweise als unbegründet kritisiert, vgl. K. Kensbock, Der Unternehmerbegriff nach deutschem und europäischem Umsatzsteuerrecht, S. 106. Der Begriff der Nachhaltigkeit gibt nicht her, dass sich der potentielle Unternehmer am Markt beteiligt oder wie ein Händler tätig wird. Dies kann allerdings (entgegen K. Kensbock) dem Begriff der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit selbst entnommen werden. 69 H.-F. Lange, in: Festschrift K. Offerhaus, Der Unternehmer im Umsatzsteuerrecht, S. 701 (710 ff.).

IV. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie

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4. Einschränkung der Unternehmereigenschaft für die öffentliche Hand nach § 2 Abs. 3 UStG a.F. Der Umsatzsteuergesetzgeber geht davon aus, dass die öffentliche Hand Unternehmer sein kann und die Tatbestandsmerkmale der § 2 Abs. 1 UStG auf sie Anwendung finden können. Ansonsten wäre die Vorschrift des § 2 Abs. 3 UStG a.F., der die Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand einschränken sollte, nicht erforderlich. Die öffentliche Hand soll demnach also durchaus gewerblich oder beruflich tätig sein können. Nicht jede Leistung der öffentlichen Hand, die einer in § 2 Abs. 1 UStG bezeichneten Leistung entspricht, soll jedoch deren persönliche Steuerpflicht begründen. Als Umsetzung des § 13 Abs. 1 MwStSystRL grenzte auch § 2 Abs. 3 UStG a.F. mit dem Verweis auf den Betrieb gewerblicher Art und seiner Definition in § 4 Abs. 1 und 5 KStG hoheitliche Tätigkeiten von den (unternehmerischen) Tätigkeiten des Betriebes gewerblicher Art ab, indem die Vorschrift regelte, dass die öffentliche Hand nur hinsichtlich ihrer Tätigkeiten im Rahmen der Betriebe gewerblicher Art als Unternehmerin gelten sollte. Der Betrieb gewerblicher Art wird in § 4 Abs. 1 KStG als Einrichtung definiert, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen außerhalb der Land- und Forstwirtschaft dient und sich innerhalb der Gesamtbetätigung der juristischen Person wirtschaftlich heraushebt, wobei die Gewinnerzielungsabsicht, aber auch die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich sein soll. Die Abgrenzung von solchen Tätigkeiten, die im Rahmen eines Betriebes gewerblicher Art ausgeübt werden, zu hoheitlich ausgeübten Tätigkeiten bereitet der Rechtsprechung, Finanzverwaltung und Literatur seit jeher Schwierigkeiten.70 Zwar unterteilt auch die Gemeinschaftsrichtlinie die Tätigkeiten der öffentlichen Hand in unternehmerische und hoheitliche Tätigkeiten und lässt die Steuerpflicht von der jeweiligen Zuordnung abhängen, jedoch findet sich der Begriff des Betriebs gewerblicher Art in der Gemeinschaftsrichtlinie nicht wieder.71 Der Bundesfinanzhof hatte daher zum § 2 (3) UStG a.F. entschieden, dass die körperschaftsteuerlichen Vorschriften, auf die das Umsatzsteuergesetz verweist, nach umsatzsteuerlichen Grundsätzen auszulegen waren. Insbesondere wäre die Gemeinschaftsrichtlinie dabei zu berücksichtigen. Die Verweisung des § 2 Abs. 3 UStG a.F. auf das Körperschaftsteuerrecht diente nur der Vereinfachung, mit der eine Wiederholung des Wortlautes des § 4 KStG erspart werden sollte.72 Wie im Folgenden dargestellt, wurde die öffentliche Hand durch die Ausrichtung der Auslegung der nationalen Vorschrift des § 2 (3) UStG a.F. an der Gemein70 71 72

Vgl. H.F. Lange, UR 2000, 1 (2 ff.). H.F. Lange, UR 2000, 1 (2 ff.). BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09, BFHE 229, 416 (420).

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

schaftsrichtlinie immer mehr ihrer Staatlichkeit entkleidet und wie ein privater Unternehmer behandelt, um dadurch vermeintlich dem gemeinschaftsrechtlichen Wettbewerbsprinzip zu dienen. a) Nachhaltige wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen; Gewinnerzielungsabsicht nicht erforderlich Soweit § 4 Abs. 1 UStG für den Betrieb der gewerblichen Art eine nachhaltige wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen voraussetzt und eine Gewinnerzielungsabsicht als nicht erforderlich bestimmt, machte die Vorschrift die Unternehmereigenschaft von den gleichen Voraussetzungen abhängig, wie bereits § 2 Abs. 1 UStG.73 Auch wenn die Tätigkeit des § 4 Abs. 1 KStG eine „wirtschaftliche“ sein muss, und dieses Adjektiv nicht ausdrücklich in § 2 Abs. 1 UStG erwähnt ist, wird man insoweit von einer Identität der die Unternehmereigenschaft begründenden Kriterien ausgehen müssen, zumal der Begriff „wirtschaftlich“ auch in Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL enthalten ist, der durch die Vorschrift des § 2 Abs. 1 UStG umgesetzt wird. Zudem wäre der Begriff „wirtschaftlich“ allein zu wenig bestimmt, um eine Eingrenzung des Tatbestandes erreichen zu können.74 Die Bedeutungsrahmen dieses Wortes ist weit.75 Wirtschaftlich ist nämlich nicht nur eine Tätigkeit eines privaten Unternehmers, der einen Gewinn erzielt. Auch die Tätigkeit der öffentlichen Hand muss jederzeit wirtschaftlich sein, wie es Art. 114 Abs. 2 GG und § 6 Abs. 1 HaushaltsgrundsätzeG vorschreiben.76 Neben der wirtschaftlichen Tätigkeit, die der Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG entspricht, regelt § 4 Abs. 1 KStG zudem, dass es auf eine Gewinnerzielungsabsicht für die Unternehmenseigenschaft nicht ankommen soll. Auch insoweit wird lediglich ein Merkmal wiederholt, das schon in der Regelung des § 2 Abs. 1 UStG genannt ist. b) Einrichtung, die sich wirtschaftlich heraushebt Der Betrieb gewerblicher Art wird nicht nur durch die Tätigkeit selbst geprägt, sondern nach dem Wortlaut des § 4 Abs. 1 KStG auch durch ein organisatorisches Merkmal bestimmt. So erfordert er eine „Einrichtung, die sich innerhalb der Gesamtbetätigung der juristischen Person „wirtschaftlich heraushebt“.

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BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09, BFHE 229, 416 (420). Vgl. K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 135; ders., Staatsunternehmen, S. 295 75 Vgl. K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 37. 76 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch aus materiale Privatisierung, S. 135; ders., Staatsunternehmen und Privatrecht, S. 295. 74

IV. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie

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Nach der Auffassung der Finanzverwaltung verlangt eine „Einrichtung“ im Sinne des § 4 (1) KStG das äußere Bild eines Gewerbebetriebes. Dies könne sich etwa aus einer besonderen Leitung, einem geschlossenem Geschäftskreis oder der Buchführung ergeben.77 Hinsichtlich des Merkmals des wirtschaftlichen „Heraushebens“ ist die Regelung wenig bestimmt. Weder ist dem Begriff „wirtschaftlich“ zu entnehmen, was sich herausheben soll, noch ist aus dem Begriff „herausheben“ die Art und Weise oder Intensität herauszulesen, die zur Erfüllung des Tatbestandes reichen soll. Die Finanzverwaltung stellt auf eine Jahresumsatzgrenze von 30.678 E ab, die nachhaltig überschritten sein müsse. Wenn es an der Gewichtigkeit der wirtschaftlichen Tätigkeit fehlt, nimmt die Finanzverwaltung dennoch eine Einrichtung, die sich wirtschaftlich heraushebt, an, wenn die öffentliche Hand mit ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit zu anderen Unternehmern unmittelbar in Wettbewerb tritt.78 Im Rahmen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zum § 4 (1) KStG als Verweisungsnorm des § 2 (3) UStG a.F. spielten die starren Umsatzgrenzen dagegen keine Rolle. Während das Gericht in früheren Entscheidungen noch auf den Umfang der Einnahmen im Verhältnis zum Gesamthaushalt79 oder einen Teil des Gesamthaushaltes80 abgestellt und in diesem Rahmen die wettbewerblichen Wirkungen individuell gewürdigt hatte, erklärte es in jüngeren Entscheidungen das Kriterium des wirtschaftlichen Heraushebens ausdrücklich für irrelevant, weil § 2 Abs. 3 UStG a.F. richtlinienkonform ausgelegt werden müsse und das Merkmal keine ausdrückliche Grundlage in Art. 13 MwStSystRL finde.81 So könnten aus dem Begriff des Betriebs gewerblicher Art keine Rechtsfolgen abgeleitet werden. Allein die wettbewerbliche Wirkung sei entscheidend.82 Ob die Gleichsetzung des wirtschaftlichen Heraushebens mit einer Wettbewerbsrelevanz eine noch zulässige richtlinienkonforme Auslegung darstellte, muss trotz der allzu geringen Bestimmtheit des Tatbestandsmerkmals des wirtschaftlichen Heraushebens allerdings bezweifelt werden.

77 H 6 (Einrichtung) KStH (Körperschaftsteuer-Hinweise 2008 zu den KörperschaftsteuerRichtlinien 2004 vom 13. Dezember 2004, BStBl. I Sondernummer 2, S. 2). 78 R 6 Abs. 5 S. 5 KStR 79 BFH, Urteil vom 11. 1. 1979, V R 26/74, BStBl. II, 746 (749). 80 BFH, Urteil vom 14. 4. 1983, V R 3/79, BStBl. II, S. 491 (494). 81 BFH, Urteil vom 17. 3. 2010, XI 17/08, BFHE 230, 466 (471); BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09, BFHE 229, 416 (427). Hier spricht das Gericht von einer einschränkenden Auslegung des Kriteriums des „wirtschaftlichen Heraushebens“, stellt aber im Sinne des Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL allein auf Wettbewerbsverzerrungen ab. 82 BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09, BFHE 229, 416 (423).

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

c) Kein Hoheitsbetrieb Während § 4 Abs. 1 KStG den Begriff des Betriebs gewerblicher Art für die öffentliche Hand positiv definiert, enthält § 4 Abs. 5 KStG eine negative Abgrenzung. Als Verweisungsvorschrift des § 2 (3) UStG a.F. ordnete § 4 (5) KStG an, dass die Hoheitsbetriebe der öffentlichen Hand, also jene, welche überwiegend der Ausübung öffentlicher Gewalt dienen, nicht zum Unternehmensbereich gehörten. Eine Besteuerung der Leistungen der öffentlichen Hand wurde nach dem Regelungszweck der Vorschrift nur dann für erforderlich gehalten, wenn sich diese im Wettbewerb mit privaten Unternehmern befand. Als Wettbewerberin sah die Rechtsprechung die öffentliche Hand jedoch nicht an, wenn sie hoheitlich tätig wurde, sondern nur, wenn sie Leistungen im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art erbrachte.83 Dieser Regelung lag der Gedanke zugrunde, dass die öffentliche Hand insoweit von der Umsatzbesteuerung freigestellt werden sollte, wie sie hoheitlich tätig wurde. Eine Besteuerung wurde dann als zwecklos und unerwünscht angesehen, weil sie lediglich eine Selbstbesteuerung oder unerwünschte Gegenseitigkeitsbesteuerung bewirken, den öffentlichen Kassen aber keine Mehreinnahmen bringen würde.84 Nach ursprünglicher Auffassung des Bundesfinanzhofes war eine Tätigkeit dem Hoheitsbetrieb der öffentlichen Hand zuzuordnen, wenn sie dieser „eigentümlich und vorbehalten“ war.85 Unter der öffentlichen Hand „eigentümlich und vorbehalten“ verstand das Gericht solche Tätigkeiten, durch die die öffentliche Hand eine spezifische „Staatsaufgabe“ erfüllte.86 Der Bundesfinanzhof versuchte eine Bestimmung der Staatsaufgaben vorzunehmen, indem er zunächst feststellte, dass die Aufgaben der öffentlichen Hand gesetzlich zugewiesen sein müssten.87 Als Abgrenzung zu Tätigkeiten, die der Erfüllung von „Staatsaufgaben“ dienten, nannte das Gericht Tätigkeiten, die „ihrer Art nach privatunternehmerisch“ einzuordnen wären. Diese sollten nicht der Erfüllung von Staatsaufgaben dienen, sondern privater Natur sein, so dass sie als im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art erbracht angesehen wurden.88 83

BFH, Urteil vom 23. 10. 1996, I R 1 – 2/94, BStBl. II 1997, 139 (141); J.-P. Damas, DStZ 2005, S. 145 (148). 84 J.-P. Damas, DStZ 2005, S. 145 (146). 85 Ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteil vom 30. 06. 1988, V R 79/84, BFHE 154, 192 (194); BFH, Urteil vom 25. 1. 2005, I R 63/03, BFHE 209, 195 (196), jeweils m.w.N.; H 9 (Hoheitsbetrieb, 1. Spiegelstrich, Ausübung öffentlicher Gewalt) KStH. 86 BFH, Urteil vom 25. 1. 2005, I R 63/03, BFHE 209, 195 (196). 87 Gegen die Vorbestimmtheit des Aufgabenbereichs des Staates: K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 213 ff. 88 BFH, Urteil vom 30. 06. 1988, V R 79/84, BFHE 154, 192 (195); BFH, Urteil vom 25. 1. 2005, I R 63/03, BFHE 209, 195 (196).

IV. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie

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Eine Leistung war für den Bundesfinanzhof der Art nach privatunternehmerisch, wenn die Tätigkeit vorrangig ausgeübt wurde, „um Einnahmen zu erzielen, und die Zwangs- oder Monopolrechte auch vorrangig dazu dienten, „die juristische Person des öffentlichen Rechts vor Konkurrenz zu schützen und ihr die Einnahmen aus der Tätigkeit zu sichern“.89 Übernahm die öffentliche Hand solche Tätigkeiten, wie sie auch von einem privaten Unternehmer ausgeführt werden konnten, und trat sie mit diesen in einen Wettbewerb zu privaten Unternehmern, sollten ihre Leistungen aus Gründen der Wettbewerbsneutralität der Umsatzbesteuerung unterworfen werden.90 In einer Entscheidung zum Begriff des Hoheitsbetriebs des § 4 Abs. 5 KStG, die allerdings nur die Körperschaftsteuerpflicht der öffentlichen Hand betraf, stellte der Bundesfinanzhof fest, dass ein solches Wettbewerbsverhältnis zwischen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern nach der Auffassung des Bundesfinanzhofes nur dann bestünde, wenn die öffentliche Hand eine Leistung ausführen würde, die der Art nach privatunternehmerisch einzuordnen sein würde, nicht aber, wenn die Leistung der Erfüllung einer Staatsaufgabe dienen würde. Durch die Bewältigung einer Aufgabe, die dem Staat „eigentümlich und vorbehalten war“, sollte sich die öffentliche Hand demnach auch dann nicht in ein Wettbewerbsverhältnis zu privaten Unternehmern begeben haben, wenn diese genauso gut von einem privaten Unternehmer hätte ausgeführt werden können.91 Der Bundesfinanzhof sah die öffentliche Hand also insoweit, wie sie Staatsaufgaben erfüllte, nicht als Wettbewerberin, selbst wenn private Unternehmer dadurch keine Möglichkeit hatten, die Aufgabe selber zu erfüllen. Nur, wenn die öffentliche Hand „wie eine Privatperson“ der Art nach privatunternehmerische Leistungen ausführte, sollte sie auch steuerlich wie ein privater Wettbewerber behandelt werden. Ob diese Grundsätze auch für die persönliche Umsatzsteuerpflicht der öffentlichen Hand gelten sollten, ließ der Bundesfinanzhof offen, deutete aber an, dass die europäische Mehrwertsteuersystemrichtlinie aufgrund des strengen Wettbewerbsprinzips eine andere Auslegung erforderlich machen könnte.92 In letzter Zeit war in der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs jedenfalls zu beobachten, dass die ursprünglichen Abgrenzungskriterien „eigentümlich und vorbehalten“ nicht mehr erwähnt wurden, sondern das Gericht allein die Mehrwertsteuersystemrichtlinie und deren Auslegung durch den Europäischen Gerichtshof den § 2 Abs. 3 UStG a.F. i.V.m. § 1 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. § 4 KStG zugrunde legte. Diese Auslegung der nationalen Vorschriften zur Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand hatte zur Folge, dass diese zwar mit der europäischen Gemein89

BFH, Urteil vom 23. 10. 1996, I R 1 – 2/94, BStBl. II 1997, 139 (142). BFH, Urteil vom 30. 06. 1988, V R 79/84, BFHE 154, 192 (194); BFH, Urteil vom 08. 01. 1998, V R 32/97; BFHE 185, 283 (285); BFH, Urteil vom 14. 03. 1990, I R 156/87; BFHE 161, 46, (47 f.). 91 BFH, Urteil vom 23. 10. 1996, I R 1 – 2/94, BStBl. II 1997, 139 (142); J.-P. Damas, 2005, S. 145 (146). 92 BFH vom 23. 10. 1996, BStBl. 1997 II, 139 (142). 90

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

schaftsrichtlinie zu vereinbaren waren, aber auch, dass die persönliche Umsatzsteuerpflicht der öffentlichen Hand nicht mehr aus dem Gesetzestext des Umsatzsteuergesetzes und Körperschaftsteuergesetzes ablesbar war, sondern der Gemeinschaftsrichtlinie sowie der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs und des Bundesfinanzhofs entnommen werden musste.93 Ebenso wie der Europäische Gerichtshof hielt nun auch der Bundesfinanzhof den Gegenstand und das Ziel der Tätigkeit ausdrücklich für unerheblich.94 Dagegen sollte maßgeblich sein, „ob eine Person des öffentlichen Rechts im Rahmen einer öffentlich-rechtlichen Sonderregelung oder unter den gleichen rechtlichen Bedingungen wie private Wirtschaftsteilnehmer tätig“ war.95 In ebenfalls richtlinienkonformer Auslegung sah der Bundesfinanzhof die Grenze der hoheitlichen Betätigung der öffentlichen Hand dort, wo die Nichtbesteuerung entsprechend Art. 13 Abs. 1 Unterabsatz 2 MwStSystRL zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde. Dies soll schon dann der Fall gewesen sein, wenn private Wirtschaftsteilnehmer in gleicher Weise tätig werden konnten.96 Hierbei unterschied der Bundesfinanzhof nicht mehr danach, ob eine Aufgabe als Staatsaufgabe oder ihrer Art nach privatunternehmerisch einzuordnen war, sondern stellte allein auf den tatsächlichen und potentiellen Wettbewerb ab97 und hielt eine genaue Analyse des relevanten Marktes für erforderlich. Zwar ist die ursprüngliche Unterscheidung von sogenannten speziellen Staatsaufgaben und Leistungen, die „ihrer Art nach privatunternehmerisch“ sein sollen, zu Recht kritisiert worden.98 Die Beurteilung der Aufgaben, die vom Staat zu übernehmen sind, befindet sich stetig im Wandel, so dass sich die Frage, ob eine Aufgabe eine Staatsaufgabe darstellt, sich zu verschiedenen Zeitpunkten unterschiedlich beantworten lässt. Insbesondere aber entscheidet das Volk gemäß Art. 20 Abs. 2 GG (im Rahmen des Privatheitsprinzips99) darüber, ob eine Aufgabe staatlich oder privat bewältigt werden soll.100 Auch ist es zweifelhaft, ob es Tätigkeiten gibt, die „ihrer Art nach privatunternehmerisch“ sind. Nahezu jede Tätigkeit, die der Staat ausführt, kann auch ein Privater übernehmen und umgekehrt, denn „es sind allemal Menschen, die handeln“.101 93

H.-F. Lange, UR 2000, 1 (12). BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09, BFHE 229, 416 (425). 95 BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09, BFHE 229, 416 (420 f.); BFH, Urteil vom 17. 3. 2010, XI R 17/08, BFHE 230, 466 (470). 96 BFH, Urteil vom 11. 6. 1997, XI R 33/94, UR 1997, 346 (347). 97 BFH, Urteil vom 27. 2. 2003, V R 78/01, BFHE 201, 554 (560); BFH, Urteil vom 29. 10. 2008, I R 51/07; DStR 2008, 2470 (2471). 98 Etwa H.F. Lange, UR 2000, 1 (12). 99 Hierzu: K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 370 ff., S. 386 ff.; ders., Freiheit in der Republik, S. 465 ff.; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 67 ff. 100 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 137. 101 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 135. 94

IV. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie

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Festzuhalten ist aber, dass sich die Auslegung der Umsatzsteuerpflicht der öffentlichen Hand durch den Bundesfinanzhof immer mehr am Wortlaut und Zweck der Mehrwertsteuersystemrichtlinie, Wettbewerbsneutralität zu verwirklichen, ausrichtete und andere Zwecke, wie die Erfüllung von Staatsaufgaben, was nichts anderes als die Erfüllung des Gemeinwohls bedeutet, für die Frage der Umsatzbesteuerung als irrelevant betrachtet wurde. d) Gewerbliche Tätigkeit ohne Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr Nach § 2 (3) UStG a.F. i.V.m. § 4 Abs. 1 S. 2 2. Alternative KStG erforderte eine beruflich oder gewerbliche Tätigkeit der öffentlichen Hand keine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Es stellt sich die Frage, wie diese Regelung mit dem Normzweck, nämlich die öffentliche Hand zu besteuern, wenn sie sich im Wettbewerb mit privaten Unternehmern befand, in Einklang zu bringen war, denn der Wettbewerb ist regelmäßig mit einer Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verbunden. Auch schien die Regelung mit dem Begriff „gewerblich“ nicht zu vereinbaren sein, denn dessen Kern beinhaltet ebenfalls eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr.102 Tatsächlich sollte der Verzicht auf das Erfordernis der Beteiligung aber gerade eine Erweiterung des Wettbewerbsschutzes bezwecken. Wenn die öffentliche Hand Selbstversorgungsbetriebe gründet, die ihren Träger als einzigen Kunden haben, nehmen diese Betriebe nicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teil. Wenn die Selbstversorgungsbetriebe nicht besteuert werden, haben sie einen Kostenvorteil und damit einen Wettbewerbsvorteil gegenüber den Unternehmen der privaten Wirtschaft. Die Besteuerung sollte den Betrieben diesen Wettbewerbsvorteil nehmen und somit für Wettbewerbsneutralität sorgen.103 Mit dem Verzicht auf das Merkmal der Beteiligung am öffentlichen Verkehr wurde aber gerade auf das Merkmal verzichtet, das eine Unterscheidung zwischen gewerblicher und nichtgewerblicher Tätigkeit ermöglichen sollte. So musste man für die Leistungen der öffentlichen Hand, die unter § 4 Abs. 1 S. 2 KStG zu subsumieren sein sollten, zumindest fordern müssen, dass die Tätigkeit typischerweise am Markt angeboten werden. Aber auch dieses Kriterium war wenig bestimmt, dass sich Zweifel an seiner Eignung aufdrängen müssen. Am Markt kann schließlich fast alles angeboten werden und es ist nur sehr begrenzt voraussehbar, dass sich für ein Angebot kein Abnehmer findet. Die Bedürfnisse der Marktteilnehmer wechseln ständig und sind nicht voraussagbar.

102 103

s. 2. Kapitel, IV. 3. b). Vgl. T. Sauter/A. Bollweg, in: B. Erle/T. Sauter, KStG, § 4, Rn. 10.

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Weil sich der Zweck der Regelung in der Besteuerung der Selbstversorgungsbetriebe erschöpfte, hatte sie allerdings nur einen geringen Anwendungsbereich und ihr wurde in der Literatur daher wenig Beachtung geschenkt. Deutlich wird durch die Regelung jedoch der Stellenwert, den der Gesetzgeber dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität beimaß. e) Katalogleistungen nach § 2 (3) S. 2 UStG a.F. Nach § 2 (3) S. 2 UStG a.F. galt die öffentliche Hand für bestimmte Katalogleistungen auch dann als Unternehmerin, wenn sie die Leistungen außerhalb eines Betriebes gewerblicher Art und eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes erbracht hat. Zu diesen Katalogleistungen gehörten die Tätigkeit der Notare im Landesdienst und der Ratschreiber im Land Baden-Württemberg, soweit Leistungen ausgeführt wurden, für die nach der Bundesnotarordnung die Notare zuständig sind, die Abgabe von Brillen und Brillenteilen einschließlich der Reparaturarbeiten durch Selbstabgabestellen der gesetzlichen Träger der Sozialversicherung, die Leistungen der Vermessungs- und Katasterbehörden bei der Wahrnehmung von Aufgaben der Landesvermessung und des Liegenschaftskatasters mit Ausnahme der Amtshilfe sowie die Tätigkeit der Bundesanstalt für Landwirtschaft und Ernährung, soweit Aufgaben der Marktordnung, der Vorratshaltung und der Nahrungsmittelhilfe wahrgenommen wurden.

5. Ergebnis Die nationale Vorschrift des § 2 UStG a.F. zur Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand setzte die von der europäischen Mehrwertsteuersystemrichtlinie vorgegebene Wettbewerbsneutralität der Umsatzbesteuerung um und leistete damit einen Beitrag zum gemeinschaftsvertraglichen Ziel eines Binnenmarktes ohne Wettbewerbsverzerrungen. Dabei entsprach der Aufbau der Vorschrift im Wesentlichen den Regelungen der Gemeinschaftsrichtlinie: So lässt § 2 Abs. 1 UStG die Unternehmereigenschaft von den gleichen Kriterien abhängen, wie Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL. Danach ist grundsätzlich Unternehmer, wer selbständig und nachhaltig entgeltliche Leistungen am Markt erbringt. § 2 Abs. 3 UStG a.F. i.V.m. § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 Abs. 1 und 5 KStG beschränkten die Umsatzsteuerpflicht der öffentlichen Hand auf deren Betriebe gewerblicher Art. Hoheitliche Leistungen sollten dagegen nicht der Umsatzbesteuerung unterworfen werden. Indem der Bundesfinanzhof in früheren Entscheidungen die Zuordnung zum Hoheitsbereich nach dem Gegenstand und dem Zweck der Tätigkeit vornahm, sollten grundsätzlich jene Tätigkeiten der öffentlichen Hand von der Umsatzbesteuerung ausgenommen werden, die als „spezielle Staatsaufgaben“

V. Neue Regelung des § 2 b UStG

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angesehen wurden, also der Verwirklichung des Gemeinwohls dienten. Allein die Ausführung von Leistungen „privatunternehmerischer Art“ sollten besteuert werden. Steuerpflichtiger Unternehmer wäre die öffentliche Hand demnach nur, wenn sie „wie ein Privater“ tätig wurde. Eine hinreichende Abgrenzung der hoheitlichen Tätigkeiten von den Tätigkeiten „privatunternehmerischer Art“ vermochte der Bundesfinanzhof allerdings auch nicht geben. In richtlinienkonformer Auslegung hielt der Bundesfinanzhof in letzter Zeit den Gegenstand und das Ziel der Tätigkeit für unerheblich. Stattdessen nahm das Gericht in direkter Auslegung der Gemeinschaftsrichtlinie ein Wettbewerbsverhältnis zwischen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern auch dann an, wenn ein privater Unternehmer in gleicher Weise tätig werden konnte und zwar selbst dann, wenn die öffentliche Hand mit dieser Tätigkeit eine „spezielle Staatsaufgabe“ erfüllte. Damit wurde die öffentliche Hand nicht nur als Wettbewerberin angesehen, wenn sie sich „wie ein Privater benahm“, indem sie sich des Privatrechts bediente oder aus dem vorrangigen Zweck der Einnahmeerzielung handelte, sondern auch dann, wenn die Tätigkeit auch von einem privaten Unternehmer übernommen werden konnte. Der Bundesfinanzhof stellte die öffentliche Hand im Rahmen der Umsatzbesteuerung somit zugunsten des von der Gemeinschaftsrichtlinie vorgegebenen Wettbewerbsprinzips zunehmend den privaten Unternehmern gleich. Die Besonderheit der Staatlichkeit trat dahinter zurück und der Staat wurde immer mehr wie ein Privater behandelt.

V. Neue Regelung des § 2 b UStG Die jüngere Entwicklung der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes zeigt, dass das von der Gemeinschaftsrichtlinie vorgegebene Ziel des Wettbewerbsschutzes immer mehr als Alleinstellungsmerkmal für die Besteuerung der öffentlichen Hand angesehen wird. Dies lässt sich daran erkennen, dass der Bundesfinanzhof den Begriff des Betriebes gewerblicher Art nicht mehr verwendet hat. Wie dargestellt hielt das Gericht darüber hinaus das Tatbestandsmerkmal der „Einrichtung, die sich wirtschaftlich heraushebt“ gemäß § 4 Abs. 1 KStG in jüngeren Entscheidungen im Interesse eines Wettbewerbsschutzes ausdrücklich für irrelevant und wendete es im Rahmen einer gemeinschaftskonformen Auslegung schlichtweg nicht an, sondern stellte allein auf wettbewerbliche Wirkungen einer Nichtbesteuerung der öffentlichen Hand ab. Zudem hatte der Bundesfinanzhof seine ursprünglich staatsaufgabenbezogene Auslegung des Merkmals „eigentümlich und vorbehalten“ aufgegeben und ging jetzt selbst dann von einem Wettbewerbsverhältnis zwischen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern aus, wenn die öffentliche Hand sich nicht nur als Privater

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

gerierte, etwa durch die Ausübung einer Tätigkeit, die vorrangig auf die Einnahmeerzielung angelegt ist, oder durch die Errichtung eines privatrechtlich-organisierten Unternehmens, sondern auch dann, wenn sie Aufgaben wahrnahm, die ihr als „Staatsaufgaben rechtmäßig durch Gesetz übertragen worden sind. Wenn neben diesem Leistungsangebot des Staates auch private Unternehmer ihre Leistungen anboten, spielte die Staatlichkeit der von der öffentlichen Hand angebotenen Leistungen für die umsatzsteuerliche Beurteilung durch den Bundesfinanzhof keine Rolle. Die öffentliche Hand wurde nicht als Staat, sondern vorrangig als Wettbewerberin angesehen, um dem Wettbewerbsprinzip vermeintlich zu dienen. Besonders wurde die Überstrapazierung des Gedankens der Wettbewerbsneutralität in den Entscheidungen des Bundesfinanzhofes zu den sogenannten Beistandsleistungen deutlich. Als Beistandsleistungen werden Hilfeleistungen einer juristischen Person des öffentlichen Rechts gegenüber einer anderen juristischen Person des öffentlichen Rechts angesehen, wobei die Hilfe in Anspruch nehmende juristische Person des öffentlichen Rechts in der Regel der anderen Aufwendungsersatz zu leisten hat.104 Der Bundesfinanzhof hatte ursprünglich vertreten, dass es sich hierbei nicht um eine unternehmerische Tätigkeit der hilfeleistenden juristischen Person des öffentlichen Rechts handelt, weil diese nach Art. 35 GG zur Amtshilfe verpflichtet ist, wenn sie ohne Beeinträchtigung ihres eigenen Aufgabenkreises dazu in der Lage ist und damit die Aufgaben der anderen Behörde auf deren Ersuchen zu erleichtern trachte.105 Nach einer neuen Entscheidung war es jedoch nicht mit der Gemeinschaftsrichtlinie zu vereinbaren, Beistandsleistungen, die im Wettbewerb zu privaten Unternehmern erbracht werden, von der Umsatzbesteuerung auszunehmen. Der Bundesfinanzhof hatte über einen Sachverhalt zu entscheiden, in dem eine Gemeinde einer anderen Gemeinde eine Sport- und Freizeithalle gegen Entgelt für die Nutzung zum Sportunterricht zur Verfügung gestellt hatte, und ging davon aus, dass die öffentliche Hand als Wettbewerberin wie eine Privatperson tätig geworden sei, obwohl sie lediglich ihrer Pflicht zur Amtshilfe nach Art. 35 GG nachgekommen war.106 Durch den Umstand, dass die die Hilfeleistung in Anspruch nehmende juristische Person des öffentlichen Rechts die Leistung ebenso auch von einem privaten Unternehmer hätte beziehen können, wurde die die Leistung ausführende juristische Person des öffentlichen Rechts aus der Sicht des Bundesfinanzhofs zum Wettbewerber, der (umsatzsteuer-)rechtlich mit Privatpersonen gleichgestellt werden müsse. Der Umstand, dass die Leistung im Rahmen der verfassungsrechtlich gebotenen Amtshilfe erfolgte, soll nach Auffassung des Gerichts hinter dem Wettbewerbsprinzip zurücktreten. 104

BFH, Urteil vom 10. 11. 2011, V R 41/10, BFHE 235, 554 (560). BFH, Urteil vom 12. 12. 1968, V 213/65, BStBl. II 1969, 280 (281); BFH, Urteil vom 1. 4. 1965, V 131/62 U, BStBl. III 1965, 339; BFH, Urteil vom 8. 7. 1971, V R 1/68, BStBl. II 1972, 70 (73). 106 BFH, Urteil vom 10. 11. 2011, V R 41/10, BFHE 235, 554 (561). 105

V. Neue Regelung des § 2 b UStG

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Besonders umstritten hinsichtlich der Vereinbarkeit der nationalen Regelung des Unternehmerbegriffs mit der Gemeinschaftsrichtlinie waren die Fälle der bloßen Vermögensverwaltung. So ist für das Körperschaftsteuerrecht seit jeher anerkannt, dass eine bloße Vermögensverwaltung nicht unter den Begriff des Betriebs gewerblicher Art des § 4 KStG fällt.107 Weil die Gemeinschaftsrichtlinie aber für die bloße Vermögensverwaltung keine Ausnahme von einer Umsatzbesteuerung macht und die öffentliche Hand auch dann der Umsatzbesteuerung zu unterwerfen vorschreibt108, wenn diese lediglich vermögensverwaltend tätig wird, war nach der Rechtsprechung der Begriff des Betriebs gewerblicher Art für Zwecke des Umsatzsteuerrechts anders auszulegen als für Zwecke des Körperschaftsteuerrechts, um nicht zu sagen, er wurde als unbeachtlich angesehen. So war für den Bundesfinanzhof der Begriff der sogenannten Vermögensverwaltung umsatzsteuerrechtlich ohne Bedeutung. Vielmehr war allein maßgeblich, ob die maßgebliche Leistung eine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne des Umsatzsteuerrechts darstellte.109 Allerdings erfordert auch das nationale Umsatzsteuergesetz für die Unternehmenseigenschaft die Ausführung von gewerblichen oder beruflichen Tätigkeiten. Die bloße Vermögensverwaltung stellt jedoch keine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit dar.110 Die Gemeinschaftskonformität des § 2 Abs. 3 UStG a.F. durch den Verweis auf den Begriff des Betriebs gewerblicher Art des Körperschaftsteuerrechts wurde daher zu Recht angezweifelt. Mit dem Steueränderungsgesetz 2015 kommt es nun zu einer gesetzlichen Anpassung der nationalen Regelung der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand an die Mehrwertsteuersystemrichtlinie.

1. Ausnahme von der Unternehmereigenschaft des § 2 UStG durch § 2 b (1) S. 1 UStG Nach § 2 b (1) S. 1 UStG gelten juristische Personen des öffentlichen Rechts vorbehaltlich des Absatzes 4 „nicht als Unternehmer im Sinne des § 2 UStG, soweit sie Tätigkeiten ausüben, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben“. Wie auch § 2 (3) UStG a.F. schon, begründet § 2 b (1) S. 1 UStG nicht die Unternehmenseigenschaft der öffentlichen Hand, sondern schränkt sie ein. Dies wird 107 108

(585). 109

K. Heger, in: D. Gosch, KStG, Kommentar, § 4, Rn. 50. EuGH, Urteil vom 04. 06. 2009, C-102/08 (FA Düsseldorf-Süd/SALIX), IStR 2009, 583

BFH, Urteil vom 15. 4. 2010, V R 10/09, BFHE 229, 416 (421 f.). Vgl. § 14 S. 3 AO; BVerfGE 25, 28 (29); R. Wacker, in: L. Schmidt, EStG, § 15, Rn. 46 ff.; K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 20 f. 110

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

noch deutlicher als bei der Vorgängerregelung, weil § 2 b (1) S. 1 UStG die Unternehmereigenschaft für die öffentliche Hand negativ von der allgemeinen Unternehmereigenschaft abgrenzt („… gelten juristische Personen des öffentlichen Rechts nicht als Unternehmer im Sinne des § 2 UStG …“). Die Unternehmenseigenschaft der öffentlichen Hand ist nur insoweit eingeschränkt wie sie Tätigkeiten ausübt, die ihr im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen. Damit übernimmt § 2b (1) S. 1 UStG die Formulierung des Art. 13 (1) MwStSystRL. Die öffentliche Hand handelt somit grundsätzlich nicht als Unternehmerin, wenn sie aufgrund einer öffentlich-rechtlichen Sonderregelung tätig wird, also im Rahmen öffentlich-rechtlicher Organisations- und Handlungsform auftritt. Wenn sie dagegen aufgrund privatrechtlicher Rechtsgrundlage tätig wird, scheidet die Einschränkung der Unternehmereigenschaft nach § 2 b UStG von vornherein aus, und die Unternehmereigenschaft ergibt sich allein aus § 2 UStG.

2. Rückausnahmen zur Behandlung als Nichtunternehmer a) „Größere Wettbewerbsverzerrungen“, § 2 b (1) S. 2 UStG Die öffentliche Hand wird nach § 2b (1) S. 2 UStG trotz des Erfüllens der Voraussetzungen des § 2 b (1) S. 1 UStG als Unternehmerin behandelt, wenn „eine Behandlung als Nichtunternehmerin zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde“. Die Vorschrift formuliert die Rückausnahme von der Steuerfreistellung mit den gleichen Worten wie Art. 13 (1) MwStSystR, so dass entsprechend der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes von größeren Wettbewerbsverzerrungen ausgegangen werden muss, wenn ein potentielles Konkurrenzverhältnis zwischen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern nicht ausgeschlossen werden kann, wobei Wettbewerbsverzerrungen im Bagatellbereich nicht schädlich sein dürften.111 b) Konkretisierung der „größeren Wettbewerbsverzerrungen“ in § 2 b (2) UStG Der deutsche Gesetzgeber hat in § 2 (2) UStG präzisiert, wann größere Wettbewerbsverzerrungen insbesondere nicht bestehen sollen. Nach § 2 (2) Nr. 1 UStG soll dies „insbesondere“ der Fall sein, wenn der „aus gleichartigen Tätigkeiten erzielte Umsatz voraussichtlich 17.500 E jeweils nicht übersteigen wird“. Dabei hat sich der Gesetzgeber hinsichtlich der Umsatzgrenze augenscheinlich an der Umsatzgrenze, die auch für Kleinunternehmer gemäß § 19 UStG maßgeblich ist, orientiert.

111 Vgl. EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7241 f.).

V. Neue Regelung des § 2 b UStG

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Es ist fraglich, ob der Begriff der größeren Wettbewerbsverzerrungen von den Mitgliedstaaten eigenständig definiert werden kann.112 Dies hätte zur Folge, dass die Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand in den verschiedenen Mitgliedstaaten von einer unterschiedlich ausgelegten Bagatellgrenze abhängig gemacht werden würde, so dass die Wettbewerbsbedingungen im Gemeinschaftsgebiet wiederum nicht einheitlich wären. Die eigenständige Definitionsbefugnis der Mitgliedstaaten wäre zu verneinen gewesen, wenn der Europäische Gerichtshof selbst schon eine hinreichende Definition für den Begriff vorgegeben hätte. Da er aber lediglich vorgegeben hat, dass Wettbewerbsverzerrungen im Bagatellbereich die Steuerfreistellung nicht berühren sollen, ohne diesen Bagatellbereich zu konkretisieren, ist davon auszugehen, dass die Konkretisierung den Mitgliedstaaten überlassen werden soll. Es liegt sicherlich auch im Interesse an Rechtssicherheit eines Steuerpflichtigen – wenn es in diesem Fall auch um die öffentliche Hand geht –, seine Steuerpflicht nicht von einem derart unbestimmten Rechtsbegriff abhängig zu sehen. Spielraum für eine richtliniengemäße Auslegung besitzt die Vorschrift zudem, weil sie größere Wettbewerbsverzerrungen durch die Verwendung des Wortes „insbesondere“ nicht allein von den in § 2 b (2) UStG genannten Fällen abhängig macht, sondern auch andere Umstände, von denen auf größere Wettbewerbsverzerrungen geschlossen werden können, zulässt. Zudem liegen nach § 2 b (2) Nr. 2 UStG größere Wettbewerbsverzerrungen nicht vor, wenn „vergleichbare, auf privatrechtlicher Grundlage erbrachte Leistungen ohne Recht auf Verzicht (§ 9 UStG) einer Steuerbefreiung unterliegen“. Durch die Vorschrift soll eine Gleichbehandlung der öffentlichen Hand mit privaten Unternehmern hinsichtlich des Vorsteuerabzugs erreicht werden. Wenn private Unternehmer nach § 4 UStG steuerfreie Leistungen erbringen, auf deren Steuerbefreiung auch nicht nach § 9 UStG verzichtet werden kann, sind sie wegen § 15 (2) Nr. 1 UStG nicht zum Abzug der Vorsteuer berechtigt. Weil einige steuerfreie Vorschriften aufgrund ihrer Formulierung nicht auf die öffentliche Hand angewendet werden können, wie etwa § 4 Nr. 21 Buchstabe a UStG, der bestimmte Leistungen privater Schulen und anderer allgemeinbildender oder berufsbildender Einrichtungen umsatzsteuerfrei stellt, würde der Ausschluss des Vorsteuerabzugs nach § 15 (2) Nr. 1 UStG für die öffentliche Hand nicht greifen, wenn diese vergleichbare Leistungen auf öffentlich-rechtlicher Grundlage im potentiellen Wettbewerb zu privaten Unternehmern erbringt. Um der öffentlichen Hand den Wettbewerbsvorteil des Vorsteuerabzugs zu nehmen, schließt § 2b (2) Nr. 2 UStG für diese Fälle per definitionem größere Wettbewerbsverzerrungen aus, so dass es gemäß § 2 b (1) UStG bei der Ausnahme von der Unternehmereigenschaft bleibt. Als Nichtunternehmer hat die öffentliche Hand kein Recht zum Vorsteuerabzug nach § 15 (1) UStG. Eine Gleichbehandlung mit privaten Unternehmern hinsichtlich des Vorsteuerabzugs wird erreicht.

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Ablehnend: W. Widmann, UR 2015, 5 (8).

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2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

Die Vorschrift des § 2 b (2) Nr. 2 UStG stellt sich als Wahrnehmung der Option des Art. 13 (2) MwStSystRL dar, nach der bestimmte von der Umsatzsteuer befreite Tätigkeiten der öffentlichen Hand als Tätigkeiten behandelt werden können, die der öffentlichen Hand im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie unter den gleichen Bedingungen ausgeführt werden, wie von privaten Wirtschaftsteilnehmern. Wie dargestellt, ist jedoch erforderlich, dass der jeweilige Mitgliedstaat von dieser Option ausdrücklich Gebrauch macht. § 2 b (2) Nr. 2 UStG nimmt aber auf die Option des Art. 13 (2) MwStSystRL nicht Bezug. Zudem darf die öffentliche Hand nach der Mehrwertsteuersystemrichtlinie auch bei der Ausführung dieser Tätigkeiten nur dann als Nichtunternehmer behandelt werden, wenn dadurch keine größeren Wettbewerbsverzerrungen entstehen. Der nationale Gesetzgeber hat durch § 2 b (2) Nr. 2 UStG aber gerade bestimmt, dass bei der Ausführung der von Umsatzsteuer befreiten (vergleichbaren) Tätigkeiten keine größeren Wettbewerbsverzerrungen bestehen würden. Die Vereinbarkeit des § 2 (2) Nr. 2 UStG mit der Mehrwertsteuersystemrichtlinie erscheint daher fraglich. c) Beistandsleistungen nach § 2b (3) UStG Insbesondere wurde der gemeinschaftsrechtliche Gedanke der Wettbewerbsneutralität in den Entscheidungen des Bundesfinanzhofes im Rahmen der Auslegung des § 2 (3) UStG a.F. zu den sogenannten Beistandsleistungen deutlich. Als Beistandsleistungen werden Hilfeleistungen einer juristischen Person des öffentlichen Rechts gegenüber einer anderen juristischen Person des öffentlichen Rechts angesehen, wobei die Hilfe in Anspruch nehmende juristische Person des öffentlichen Rechts in der Regel der anderen Aufwendungsersatz zu leisten hat.113 Der Bundesfinanzhof hatte ursprünglich vertreten, dass es sich hierbei nicht um eine unternehmerische Tätigkeit der hilfeleistenden juristischen Person des öffentlichen Rechts handelt, weil diese nach Art. 35 GG zur Amtshilfe verpflichtet ist, wenn sie ohne Beeinträchtigung ihres eigenen Aufgabenkreises dazu in der Lage ist und damit die Aufgaben der anderen Behörde auf deren Ersuchen zu erleichtern trachte.114 Nach einer neuen Entscheidung war es jedoch nicht mit der Gemeinschaftsrichtlinie zu vereinbaren, Beistandsleistungen, die im Wettbewerb zu privaten Unternehmern erbracht werden, von der Umsatzbesteuerung auszunehmen. Der Bundesfinanzhof hatte über einen Sachverhalt zu entscheiden, in dem eine Gemeinde einer anderen Gemeinde eine Sport- und Freizeithalle gegen Entgelt für die Nutzung zum Sportunterricht zur Verfügung gestellt hatte, und ging davon aus, dass die öffentliche Hand als Wettbewerberin wie eine Privatperson tätig geworden sei, obwohl

113

Vgl. BFH, Urteil vom 10. 11. 2011, V R 41/10, BFHE 235, 554 (560). BFH, Urteil vom 12. 12. 1968, V 213/65, BStBl. II 1969, 280 (281); BFH, Urteil vom 1. 4. 1965, V 131/62 U, BStBl. 1965, 339; BFH, Urteil vom 8. 7. 1971, V R 1/68, BStBl. II 1972, 70 (73). 114

V. Neue Regelung des § 2 b UStG

79

sie lediglich ihrer Pflicht zur Amtshilfe nach Art. 35 GG nachgekommen war.115 Durch den Umstand, dass die die Hilfeleistung in Anspruch nehmende juristische Person des öffentlichen Rechts die Leistung ebenso auch von einem privaten Unternehmer hätte beziehen können, wurde die die Leistung ausführende juristische Person des öffentlichen Rechts aus der Sicht des Bundesfinanzhofs zum Wettbewerber, der (umsatzsteuer-)rechtlich mit Privatpersonen gleichgestellt werden müsse. Der Umstand, dass die Leistung im Rahmen der verfassungsrechtlich gebotenen Amtshilfe erfolgte, soll nach Auffassung des Gerichts hinter dem Wettbewerbsprinzip zurücktreten. Mit der neuen Vorschrift des § 2 b UStG versucht der Gesetzgeber nun für Leistungen einer juristischen Person des öffentlichen Rechts an eine andere juristische Person des öffentlichen Rechts eine Abgrenzung zwischen nichtunternehmerischen Leistungen und solchen zu ziehen, die als unternehmerisch gelten sollen, weil sie im Wettbewerb zu privaten Unternehmern erbracht werden. Diese Abgrenzung wird erreicht, indem für bestimmte Leistungen der öffentlichen Hand bestimmt wird, dass diese nicht zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen. Damit bedient sich der Gesetzgeber der gleichen Regelungstechnik wie schon im zweiten Absatz des § 2 b UStG und materialisiert den Begriff der größeren Wettbewerbsverzerrungen. Nach § 2 b (3) Nr. 1 UStG liegen durch Leistungen zwischen zwei juristischen Personen des öffentlichen Rechts, die aufgrund gesetzlicher Bestimmungen nur von juristischen Personen des öffentlichen Rechts erbracht werden dürfen, keine größeren Wettbewerbsverzerrungen vor. Sie gelten somit als nicht unternehmerisch. Ein Wettbewerbsverhältnis zwischen Leistungen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern ist nicht möglich, wenn private Unternehmer nicht befugt sind, diese auszuführen. Damit scheidet auch ein potentielles Wettbewerbsverhältnis aus. Die Konkretisierung des Begriffs der größeren Wettbewerbsverzerrungen deckt sich mit der Auslegung des Begriffs der größeren Wettbewerbsverzerrungen des Art. 13 (1) MwStSystRL durch den Europäischen Gerichtshof.116 Nach § 2 b (3) Nr. 2 S. 1 UStG sollen keine größeren Wettbewerbsverzerrungen bestehen, wenn die Zusammenarbeit der juristischen Personen des öffentlichen Rechts durch gemeinsame spezifische öffentliche Interessen bestimmt wird. Dem öffentlichen Interesse dient die öffentliche Hand immer, denn das Gemeinwohl zu verwirklichen, ist ihr einziger Zweck.117 Die Abgrenzung zwischen unternehmerischen und nichtunternehmerischen Leistungen muss daher anhand der 115

BFH, Urteil vom 10. 11. 2011, V R 41/10, BFHE 235, 554 (561). Vgl. EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7241 f.) = UR 2008, 816 (822 f.). 117 K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 350; ders., Staatsunternehmen, S. 193, 236; H. Krüger, Allgemeine Staatslehre, S. 763 ff.; G. Püttner, Die öffentlichen Unternehmen, S. 136; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 267. 116

80

2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

Gemeinsamkeit und Spezifikation dieser öffentlichen Interessen erfolgen. Aus den Begriffen selbst lässt sich keine hinreichende Bedeutung entnehmen. Sie werden durch § 2 b (3) Nr. 2 S. 2 UStG näher bestimmt. Gemeinsame spezifische öffentliche Interessen liegen regelmäßig unter den Voraussetzungen der § 2 b (3) Nr. 2 S. 2 a bis d UStG vor, die kumulativ erfüllt sein müssen. Durch die Verwendung des Wortes „regelmäßig“ lässt die Vorschrift zu, dass trotz der Erfüllung der Voraussetzungen in atypischen Fällen nicht angenommen wird, dass die Zusammenarbeit der juristischen Personen des öffentlichen Rechts durch gemeinsame spezifische öffentliche Interesse bestimmt wird. Somit können in diesen atypischen Fällen durch die Zusammenarbeit größere Wettbewerbsverzerrungen entstehen, so dass die Leistungen der öffentlichen Hand als unternehmerisch behandelt werden.118 § 2 b (3) Nr. 2 Buchstabe a UStG erfordert für das Tatbestandsmerkmal der durch gemeinsame spezifische Zwecke bestimmten Zusammenarbeit zunächst, dass die Leistungen auf langfristigen öffentlich-rechtlichen Vereinbarungen beruhen. Damit wird klargestellt, dass Verträge, die die öffentliche Hand auf privatrechtlicher Grundlage abschließt, nicht ausreichen, um größere Wettbewerbsverzerrungen ausschließen zu können. Nicht deutlich wird jedoch, unter welchen Voraussetzungen ein Vertrag als langfristig gewertet werden soll. Offensichtlich sieht der deutsche Gesetzgeber bei nicht langfristigen Verträgen nur die Gefahr von Wettbewerbsverzerrungen im Bagatellbereich und versucht somit die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zu den größeren Wettbewerbsverzerrungen umzusetzen.119 Den deutschen Gerichten, die vor der Einführung des § 2b UStG die Mehrwertsteuersystemrichtlinie direkt ausgelegt haben, wird die Rechtsprechung über die neue Vorschrift des § 2 b (3) Nr. 2 S. 2 Buchstabe a UStG aufgrund deren geringen Bestimmtheit allerdings nicht erleichtert.120 Noch weniger bestimmt ist die Konkretisierung der durch gemeinsame spezifische Zwecke bestimmten Zusammenarbeit des § 2 b (3) Nr. 2 S. 2 Buchstabe b UStG. Danach müssen die Leistungen dem Erhalt der öffentlichen Infrastruktur und der Wahrnehmung einer allen Beteiligten obliegenden öffentlichen Aufgabe dienen. Wie bereits erwähnt, dient die öffentliche Hand immer öffentlichen Aufgaben, weil die Verwirklichung des Gemeinwohls ihr einziger Zweck ist.121 Eine taugliche Konkretisierung des Tatbestands des § 2 b (3) Nr. 2 S. 1 UStG erfolgt auch nicht durch § 2 b (3) S. 2 Buchstabe b UStG. Dieser stellt vielmehr nur eine begrifflich leicht veränderte Wiedergabe des Tatbestandsmerkmals der durch gemeinsame spezifische Zwecke bestimmten Zusammenarbeit dar. 118

A. Ringwald, UR 2015, 1 (4). Vgl. EuGH, Urteil vom 16. 9. 2008, C-288/07 (Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs/Isle of Wight Council u. a.), EuGHE 2008, I-7203 (7241 f.) = UR 2008, 816 (822 f.), sowie Anm. T. Küffner, UR 2008, 823 (824 f.). 120 So auch W. Widmann, UR 2015, 5 (10). 121 K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 350; ders., Staatsunternehmen, S. 193, 236; H. Krüger, Allgemeine Staatslehre, S. 763 ff.; G. Püttner, Die öffentlichen Unternehmen, S. 136; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 267. 119

V. Neue Regelung des § 2 b UStG

81

Nach § 2 b (3) Nr. 2 Buchstabe c UStG erfordert der Tatbestand der durch gemeinsame spezifische Zwecke bestimmten Zusammenarbeit zudem, dass die Leistungen ausschließlich gegen Kostenerstattung erbracht werden. Die Gewinnerzielungsabsicht der öffentlichen Hand ist also schädlich für ihre persönliche Steuerfreistellung, weil nach § 2 b (3) Nr. 2 UStG größere Wettbewerbsverzerrungen bestehen, wenn die öffentliche Hand mit Gewinnerzielungsabsicht handelt. Zwar ist nach § 2 (1) S. 3 UStG eine Gewinnerzielungsabsicht für die allgemeine Unternehmereigenschaft (im Gegensatz zur speziellen Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand) ausdrücklich nicht erforderlich. Die Gewinnerzielungsabsicht ist jedoch regelmäßig Handlungsmaxime der privaten Unternehmer. In Bereichen, in denen die Erzielung eines Gewinns aufgrund der Marktsituation oder anderen Gründen ausgeschlossen ist, werden private Unternehmer nicht tätig, wohl aber die öffentliche Hand, deren Maxime die Gemeinwohlverwirklichung ist.122 Ein Wettbewerbsverhältnis besteht in diesen Bereichen also nicht. Größere Wettbewerbsverzerrungen können also ausgeschlossen werden. Damit deckt sich die Regelung mit der bereits erwähnten Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes, nach der größere Wettbewerbsverzerrungen ausscheiden, wenn es den privaten Unternehmern faktisch nicht möglich ist, kostendeckend in einem bestimmten Bereich tätig zu werden.123 Schließlich erfordert § 2 b (3) Nr. 2 S. 2 Buchstabe d UStG, dass die öffentliche Hand gleichartige Leistungen im Wesentlichen an andere Personen des öffentlichen Rechts erbringt. d) Katalogleistungen nach § 2 b (4) UStG Der letzte Absatz der neuen Vorschrift regelt für bestimmte Katalogleistungen, dass die öffentliche Hand bei der Ausführung solcher Leistungen stets als Unternehmerin gilt. Die dort genannten Leistungen decken sich im Wesentlichen mit den bereits in § 2 (3) S. 2 UStG UStG a.F. aufgeführten Leistungen.

3. Ergebnis Mit der neuen Regelung des § 2 b UStG wird zum Zweck der Verwirklichung des steuerlichen Wettbewerbsprinzips zunehmend die Privatheit der öffentlichen Hand fingiert, indem diese als Wettbewerberin angesehen wird. Der steuerliche Grundsatz der Wettbewerbsneutralität soll einen Schutz der privaten Wettbewerber erreichen. Dafür wird der Staat als Privatrechtssubjekt fingiert und der Sache nach als Privater behandelt. Die jüngere Rechtsprechung geht aber 122

K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 486 ff. s. 2. Kapitel, III. 2. b) aa); EuGH, Urteil vom 29. 10. 2009, Rs. C 246/08 (Kommission/ Finnland), UR 2010, 224, (228 ff.). 123

82

2. Kap.: Der Staat als Unternehmer

noch weiter. So hat der Europäische Gerichtshof entschieden, dass sich nicht nur private Wettbewerber auf die Richtlinie berufen können, wenn die Nichtbesteuerung der öffentlichen Hand zu größeren Wettbewerbsverzerrungen zu ihren Lasten führen würde. Auch die Einrichtungen der öffentlichen Hand sollen sich auf die Richtlinie berufen können, wenn ihre Nichtbesteuerung zu ihren eigenen Lasten führen würde, was durch die Versagung des Vorsteuerabzugs möglich ist.124 Damit wird die rechtliche Gleichstellung der öffentlichen Hand mit den Privaten weiter fortgesetzt, zulasten der Staatlichkeit des Staates und zugunsten des europäischen Wettbewerbsprinzips. Dieses Wettbewerbsprinzip, in das auch die öffentliche Hand einbezogen wird, soll im Folgenden dargestellt werden.

124

BFH, Urteil vom 03. 03. 2011, V R 23/10, UR 2011, 617 (620).

3. Kapitel

Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe I. Einführung Nachdem dargestellt wurde, dass die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand die Wettbewerbsneutralität der Umsatzsteuer im Verhältnis der öffentlichen Hand zu privaten Unternehmern wahren soll, wird in diesem Kapitel dieses Postulat der Wettbewerbsneutralität der Umsatzbesteuerung dem Grund nach untersucht. Es stellt sich die Frage, ob auch das Grundgesetz eine wettbewerbsneutrale Umsatzbesteuerung von Leistungen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern gebietet; das Postulat der Wettbewerbsneutralität der Umsatzsteuer also ein verfassungsrechtliches Gebot ist.

II. Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als Grundsatz der Freiheit oder der Gleichheit Im Schrifttum scheint es geklärt, dass das Grundgesetz durch ein Gebot der Wettbewerbsneutralität Schutz vor wettbewerbsverzerrenden staatlichen Maßnahmen biete.1 Als wettbewerbsverzerrende staatliche Maßnahmen werden auch steuerliche Verschonungen und Begünstigungen von Unternehmern betrachtet, weil diese Auswirkung auf die Preisbildung haben können, so dass die begünstigten Unternehmer gegenüber den nicht begünstigten Unternehmern einen Wettbewerbsvorteil genießen.2 Uneinig sind die einen verfassungsrechtlichen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität befürwortenden Autoren dagegen bei der Frage der dogmatischen Begründung. Die hierzu verschiedenen Meinungen können unterteilt werden in solche, die

1

Vgl. J. Englisch, Wettbewerbsgleichheit im grenzüberschreitenden Handel, S. 524; H.G. Bader, Hoheitsbetrieb und Betrieb gewerblicher Art im Umsatz- und Körperschaftsteuerrecht, S. 20. 2 M. Droege, Gemeinnützigkeit im offenen Steuerstaat, S. 417.

84

3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

den Grundsatz der Wettbewerbsneutralität gleichheitsrechtlich, und solche, die den Grundsatz freiheitsrechtlich gewährleistet sehen.3

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung 1. Bedeutung des Grundsatzes der Gleichheit im Rahmen der (Umsatz-)Steuererhebung für Rechtspraxis und Literatur Ein Teil der Literatur stellt den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG in den Vordergrund, um den Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als Grund der Besteuerung der öffentlichen Hand zu rechtfertigen.4 Im Steuerrecht spielt der Gleichheitsgrundsatz als Grundlage für die Steuergerechtigkeit eine bedeutende Rolle.5 Die Steuergerechtigkeit erfordert eine gleichmäßige Besteuerung, die bestimmten Prinzipien folgen muss. Fehlt ein solches Prinzip, verfährt der Gesetzgeber nach „Belieben“, also willkürlich.6 Art. 3 Abs. 1 GG nennt nur die Gleichheit „vor dem Gesetz“. Nach dem Wortlaut setzt diese Gleichheit ein bereits bestehendes Gesetz voraus. Gleichheit wird nur insoweit gewährleistet, wie sie vom Gesetz vorgesehen ist. Art. 3 Abs. 1 GG gebietet demnach die Gesetzesanwendungsgleichheit.7 Durch einen Grundsatz der Rechtsanwendungsgleichheit allein kann Gleichheit nicht erreicht werden, weil sie nur insoweit gewährleistet werden kann, wie auch das angewendete Gesetz Gleichheit vorsieht. Wenn der Gesetzgeber gleichheitswidrige Gesetze erlassen könnte, die dann nur konsequent „gleich“ angewandt werden würden, wäre der Einzelne gegen diskriminierende Regelungen schutzlos gestellt.8

3

Vgl. M. Droege, Gemeinnützigkeit im offenen Steuerstaat, S. 415. G. Dürig, in: T. Maunz/ders., GG, Bd. I, Art. 3 Abs. 1, Rn. 292 ff.; P. Kirchhof, Der allgemeine Gleichheitssatz, in: J. Isensee/ders. (Hrsg.), HStR, Bd. V, § 124, Rn. 86 ff., 235 ff.; W. Heun, in: H. Dreier (Hrsg.), GG, Bd. I, Art. 3, Rn. 50; C. Paehlke-Gärtner, in: D. Umbach/ T. Clemens, Grundgesetz-Kommentar, Bd. I, Art. 3 Abs. 1, Rn. 48; H. Jarass, in: H. Jarass/ B. Pieroth, GG, Art. 3 Abs. 1, Rn. 1a. 5 BVerfGE 6, 55 (70 f.); 9, 3 (9); 13, 181 (202); 13, 290 (298); 21, 12 (27); 23, 242 (253); 26, 281 (310); 43, 108, (120); 47, 1 (29); 50, 386 (391); 65, 325 (354); 66, 214 (223); 84, 239 (268). Das Bundesverfassungsgericht skizziert die Bedeutung des Gleichheitssatzes und seine lange Regelungstradition: BVerfGE 84, 239 (269 ff.); K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. I, S. 285, S. 298. 6 K. Tipke, Steuergerechtigkeit in Theorie und Praxis, S. 24 f. 7 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 329. 8 Vgl. R. Alexy, Theorie der Grundrechte, S. 358. 4

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

85

Daher sehen die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts9 und die herrschende Meinung10 in Art. 3 Abs. 1 GG über den Wortlaut der Gesetzesanwendungsgleichheit hinaus ein Prinzip der Gesetzgebungsgleichheit verankert, das sie als Willkürverbot praktizieren.11 Dogmatisch wird das Gebot der Rechtsetzungsgleichheit des Art. 3 Abs. 1 GG mit Art. 1 Abs. 3 GG begründet, nach dem die Grundrechte auch die Gesetzgebung als unmittelbar geltendes Recht binden.12 In sachlicher Hinsicht hat die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts jahrelang anhand der sogenannten Willkürformel zunächst nur das Verbot abgeleitet, wesentlich Gleiches ungleich und wesentlich Ungleiches gleich zu behandeln.13 Der Gleichheitssatz war nur dann verletzt, wenn sich kein vernünftiger aus der Natur der Sache ergebender oder sonst wie sachlich einleuchtender Grund für die gesetzliche Differenzierung oder Gleichbehandlung finden ließ, wenn die gesetzliche Regelung also als willkürlich anzusehen war. Damit gestand die Rechtsprechung dem Gesetzgeber einen weiten Gestaltungsspielraum zu, der nur auf Willkür, nicht aber auf Zweckmäßigkeit hin überprüft wurde. Seit 1980 prüft das Bundesverfassungsgericht eine Verletzung des Gleichheitsgrundsatzes des Art. 3 Abs. 1 GG nach der sogenannten Neuen Formel.14 Danach verstößt es gegen den Gleichheitsgrundsatz, wenn eine Gruppe von Normadressaten im Vergleich zu anderen Normadressaten unterschiedlich behandelt wird, obwohl zwischen beiden Gruppen keine Unterschiede von solcher Art und solchem Gewicht bestehen, dass sie die ungleiche Behandlung rechtfertigen könnten. Teilweise spricht das Bundesverfassungsgericht auch von „Gründen von solcher Art und solchem Gewicht“. Darin ist jedoch kein unterschiedlicher Prüfungsmaßstab zu sehen – zumal beide Bezeichnungen („Unterschiede“ und „Gründe“) auch in ein und derselben Entscheidung synonym verwendet werden.15 Inhalt dieses Prüfungsmaßstabs ist, dass das Bundesverfassungsgericht die Folgen der Ungleichbehandlung zu den Gründen, die für die Ungleichbehandlung sprechen, ins Verhältnis stellt. Dabei beschränkt sich das Bundesverfassungsgericht teilweise darauf, die Verhältnismä9

BVerfGE 1, 14 (52); 14, 142 (150); 24, 203 (215); 228; 36, 174 (187); 51, 1 (23); 58, 369 (373 ff.); 70, 230 (239 f.); 74, 9, (24); 75, 284 (300); 75, 348 (357);75, 382 (393); 89, 132 (141); 102, 254 (299). 10 G. Dürig, in: T. Maunz/ders., GG, Bd. I, Art. 3 Abs. 1, Rn. 292 ff.; P. Kirchhof, Der allgemeine Gleichheitssatz, in: J. Isensee/ders. (Hrsg.), HStR, Bd. V, § 124, Rn. 86 ff., 235 ff.; W. Heun, in: H. Dreier (Hrsg.), GG, Bd. I, Art. 3, Rn. 50; C. Paehlke-Gärtner, in: D. Umbach/T. Clemens, Grundgesetz-Kommentar, Bd. I, Art. 3 Abs. 1, Rn. 48; H. Jarass, in: ders./B. Pieroth, GG, Art. 3 Abs. 1, Rn. 1a. 11 Nachweise auch bei K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 330. 12 C. Starck, in: H. v. Mangoldt/F. Klein/ders., GG, Bd. I, Art. 3 Abs. 1, Rdn. 2; P. Badura, Staatsrecht, S. 172, Rn. 44; R. Alexy, Theorie der Grundrechte, S. 358. 13 BVerfGE 1, 14 (52); 51, 1 (27); 89, 132 (141); 102, 254 (299) m.w.N. 14 BVerfGE 55, 72 (88); 58, 369 (374); 60, 329 (346); 62, 256 (274); 70, 230 (239 f.); 71, 146 (154 f.); 74, 9, (24); 75, 284 (300); 75, 348 (357); 75, 382 (393). 15 Vgl. BVerfGE 62, 256 (274); 70, 230 (239); 75, 348 (357, 358); 75, 382 (393, 394).

86

3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

ßigkeit einer Ungleichbehandlung damit zu begründen, dass zwischen den Vergleichsgruppen erhebliche Unterschiede bestehen, ohne ausdrücklich eine Abwägung vorzunehmen.16 Die Folge dieser neuen Rechtsprechung ist ein Begründbarkeitsgebot für den Gesetzgeber.17 Es soll nicht mehr jeder vernünftiger Grund ausreichen, um eine Ungleichbehandlung rechtfertigen zu können, sondern nur jeder erhebliche Unterschied. Je gravierender die Ungleichbehandlung ist, desto wichtiger muss das staatlicherseits verfolgte Ziel, also der Grund für die Ungleichbehandlung sein. Wenn zur Gerechtigkeit die Gleichbehandlung gehört, stellt sich die Frage, hinsichtlich welcher Merkmale Gleichheit bestehen muss, damit die Rechtsfolge der Gleichbehandlung greift. Stimmen zwei Sachverhalte in jeder Hinsicht überein, besteht Identität.18 Diese kann aber schon nicht bestehen, wenn zwei verschiedene Subjekte handeln oder betroffen sind.19 Es muss daher ein entscheidendes Vergleichskriterium gefunden werden. Annähernd Einigkeit besteht darin, dass sich aus der Willkürformel und auch aus der Neuen Formel bloß eine formale Struktur des Gleichheitsgrundsatzes ergibt, der Gleichheitsgrundsatz selbst aber nichts über das Vergleichskriterium aussagt.20 Der Gleichheitsgrundsatz wird insofern auch als „Blankett“ bezeichnet.21 Welche Sachverhalte gleich und welche Sachverhalte ungleich behandelt werden müssen, ergibt sich aus der Rechtsordnung.22 Somit entscheidet der Gesetzgeber über Gleichheit und Ungleichheit von Sachverhalten.23 Dabei lässt ihm das Bundesverfassungsgericht einen weiten Gestaltungsspielraum24. Auch bei der Auswahl eines Steuergegenstands und der Erschließung einer Steuerquelle gilt dieser weite Gestaltungspielraum.25 Diese gesetzgeberische Freiheit findet jedoch ihre Grenzen im Willkürverbot, welches die Rechtspraxis in Art. 3 Abs. 1 GG verankert sieht und

16

BVerfGE 75, 284 (300 f.). Vgl. K.A Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 330. 18 K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. I, S. 312. 19 Vgl. K. Tipke, Steuergerechtigkeit in Theorie und Praxis, S. 54; P. Martini, Art. 3 Abs. 1 GG als Prinzip absoluter Rechtsgleichheit, S. 18. 20 W. Heun, in: H. Dreier (Hrsg.), GG, Bd. I, Art. 3, Rn. 18; G. Dürig, in: T. Maunz/ders., GG, Bd. I, Art. 3 Rn. 2; P. Kirchhof, Der allgemeine Gleichheitssatz, in: J. Isensee/ders. (Hrsg.), HStR, Bd. V, § 124, Rdn. 20 f.; R. Alexy, Theorie der Grundrechte, S. 363. 21 K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. I, S. 314. 22 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 171. 23 BVerfGE 9, 3 (10 f.); 13, 225 (228); 25, 371 (400); 35, 263 (272); 51, 295 (300); 65, 141 (148); 71, 25 (53); K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. I, S. 297. 24 BVerfGE 9, 201 (206); 65, 141 (148); 71, 39 (52); 76, 256 (330); 78, 104 (121); 85, 238 (244). 25 BVerfGE 99, 88 (95); 101, 151 (155); 117, 1 (30), 123, 111 (120); H. Jarass, in: ders./ B. Pieroth, GG, Art. 3, Rn. 45. 17

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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über deren Einhaltung das Bundesverfassungsgericht früher mit der Willkürformel und heute mit der Neuen Formel wacht.26 Als das für die Besteuerung vorherrschende Vergleichskriterium wird das der Leistungsfähigkeit eines Steuerpflichtigen angesehen.27 Insbesondere Art. 14 Abs. 2 GG bildet hierfür die verfassungsrechtliche Grundlage.28 Die Sozialstaatsklausel verpflichtet jeden, durch den Gebrauch seines Eigentums auch dem Wohle der Allgemeinheit zu dienen. Auch die Zahlung von Steuern wird aus dem Eigentum bestritten.29 Daher verpflichtet das Eigentum jeden, durch die Zahlung von Steuern zum Finanzhaushalt des Staates und damit dem Wohle der Allgemeinheit seinen Beitrag zu leisten. Gleichzeitig begrenzt es aber auch diese Pflicht, weil jeder sein Eigentum nur insoweit zur Verfügung stellen kann, wie er auch Eigentum hat, also insoweit, wie er leistungsfähig ist. Allerdings stellt das Leistungsfähigkeitsprinzip nicht den alleinigen Grund oder die Rechtfertigung der Besteuerung dar. Ansonsten wäre der Staat berechtigt, von jedem Steuern zu erheben, bis dessen Existenzminimum berührt ist.30 Ein Hinweis auf die Verfassungsmäßigkeit der Umsatzsteuer enthält aber schon die Verankerung der Umsatzsteuer als Steuerart im Grundgesetz.31 Ohne dass an

26 BVerfGE 9, 201 (206); 51, 295 (300); 81, 156 (206); 84, 348 (359); P. Martini, Art. 3 Abs. 1 GG als Prinzip absoluter Rechtsgleichheit, S. 20. 27 BVerfGE 6, 55 (67); 8, 51 (68 f.); 9, 237 (243); 13, 290 (297); 47, 1 (29); 82, 60 (86 f.); 117, 1, (31); 120, 125 (155); 121, 108 (120); BFH, Urteil vom 20. 07. 2006, III R 8/04, BStBl. II 2006, 883 (885 f.); Beschluss vom 20. 07. 2006, VI R 94/01, BStBl. II 2007, 121 (124 f.); H. Schaumburg, Das Leistungsfähigkeitsprinzip im Verkehr- und Verbrauchsteuerrecht, FS für W. Reiss, S. 25 (33 f.); K.A. Schachtschneider, Steuern auf Steuern, in: FS für W. Reiss, S. 101 (111); K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. I, S. 479 ff.; J. Hey, in: K. Tipke/J. Lang, Steuerrecht, S. 68 ff.; P. Kirchhof, StuW 1985, 319 ff. 28 K.A. Schachtschneider, Steuern auf Steuern, in: FS für W. Reiss, S. 101 (110 ff.). 29 K.A. Schachtschneider, Steuern auf Steuern, in: FS für W. Reiss, S. 101 (110). Dagegen vertrat das Bundesverfassungsgericht in ständiger Rechtsprechung, dass Art. 14 GG das Vermögen als solches nicht schütze und daher der Schutzbereich im Hinblick auf die Zahlung von Steuern nicht eröffnet sei: BVerfGE 19, 253 (267); 70, 219 (230); 78, 249 (277). Diesen Standpunkt schränkte das Bundesverfassungsgericht mit der Annahme ein, dass ein Eingriff in Art. 14 GG jedoch dann anzunehmen sei, wenn der Steuerpflichtige übermäßig belastet ist und die Steuer eine „Erdrosselungswirkung“ hat: BVerfGE 14, 221 (241); 19, 119 (128 f.); 30, 250 (271 f.); 82, 159 (190); 108, 186 (233). Die Rechtsprechung zum Schutz des Art. 14 GG vor Besteuerung bleibt somit dogmatisch inkonsequent. Wenn der Schutzbereich des Art. 14 GG im Hinblick auf die Zahlung von Steuern ohnehin nicht eröffnet ist, kann auch eine unverhältnismäßig hohe Besteuerung den Schutzbereich nicht berühren, weil die Intensität der Besteuerung eine Frage der Verhältnismäßigkeit des Eingriffs ist, welche die Eröffnung des Schutzbereichs bereits voraussetzt; vgl. M.A. Pausenberger, Eigentum und Steuern in der Republik, S. 264 f.; K.A. Schachtschneider, Steuerverfassungsrechtliche Probleme der Betriebsaufspaltung und der verdeckten Gewinnausschüttung, S. 57 f. 30 K.A. Schachtschneider, Steuern auf Steuern, in: FS für W. Reiss, S. 101 (111). 31 Vgl. K.A. Schachtschneider, Steuern auf Steuern, in: FS für Wolfram Reiss, S. 101 (105); das Bundesverfassungsgericht vertritt die Auffassung, dass alle von Art. 105, 106 GG erfassten

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

dieser Stelle auf die Frage der Rechtfertigung der Umsatzsteuer weiter eingegangen werden muss, ist festzustellen, dass das Leistungsfähigkeitsprinzip als Steuerbegrenzungsprinzip im Rahmen der Besteuerung grundsätzlich das entscheidende Kriterium für die Steuergerechtigkeit und somit das Vergleichskriterium des Art. 3 Abs. 1 GG darstellt.32 Dieses Kriterium hat der Gesetzgeber in den Steuergesetzen umgesetzt. Nach dem Prinzip der Leistungsfähigkeit müssen alle gleich leistungsfähigen Steuerpflichtigen grundsätzlich gleich besteuert werden. Dahinstehen kann, ob die Leistungsfähigkeit ein Vergleichskriterium ist, das sich zwingend aus dem Grundgesetz ergibt. Das Kriterium der Leistungsfähigkeit findet nach überwiegender Auffassung nämlich keine Anwendung auf die öffentliche Hand, weil sich diese aus unten näher dargestellten Gründen wirtschaftlich in einer ganz anderen Position befindet als private Unternehmer33. Ein Vergleich der Leistungsfähigkeit von öffentlicher Hand und privaten Unternehmern mache daher keinen Sinn.34 Daher wird auch für die Besteuerung der öffentlichen Hand das Prinzip der Leistungsfähigkeit als Vergleichskriterium des Gleichheitsgrundsatzes fast einstimmig abgelehnt.35 Stattdessen sollen Unternehmen der öffentlichen Hand und private Unternehmer dann vergleichbar und im Rahmen einer Umsatzbesteuerung gleich zu behandeln sein, wenn sie gleichermaßen am Wettbewerb teilnehmen. Aufgrund der formalen Struktur des Gleichheitsgrundsatzes des Art. 3 Abs. 1 GG stellt sich somit die Frage, wo in der Rechtsordnung das Gebot, Wettbewerbsteilnehmer gleich zu behandeln und damit der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität geregelt ist.

2. Herleitung des Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität in der Rechtsprechung und Literatur Auch unter den Vertretern der Auffassung, die den Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtlich gewährleistet betrachtet, besteht Uneinigkeit über die dogmatische Begründung. Wenn der Grundsatz überhaupt hergeleitet wird, wird der Gleichheitssatz allein oder auch in Verbindung mit den Freiheitsrechten herangezogen. Steuern als solche verfassungsgemäß seien: BVerfGE 7, 244 (251 f.); 14, 76 (91); 93, 121 (134 f.); hierzu: K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. I, S. 298 ff. 32 K.A. Schachtschneider, Steuern auf Steuern, in: FS für W. Reiss, S. 101 (111). 33 s. hierzu 4. Kapitel, II. 34 Vgl. auch die Formulierung in Art. 134 der Weimarer Reichsverfassung vom 11. 8. 1919: „Alle Bürger ohne Unterschied tragen im Verhältnis ihrer Mittel zu allen öffentlichen Lasten nach Maßgabe der Gesetze bei.“ 35 N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 84; J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand, S. 82; H.G. Bader, Hoheitsbetrieb und Betrieb gewerblicher Art im Umsatz- und Körperschaftsteuerrecht, S. 53; vgl. auch J. Hey, in: K. Tipke/J. Lang, Steuerrecht, § 3, Rn, 50, S. 72.

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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a) Herleitung durch den Bundesfinanzhof Der Bundesfinanzhof sieht den Grundsatz der Wettbewerbsneutralität ausdrücklich als durch Art. 3 Abs. 1 GG gleichheitsrechtlich gewährleistet. Das Gericht zitiert jedoch den Gleichheitssatz lediglich, ohne dass es auf das maßgebliche Vergleichskriterium näher eingeht.36 Teilweise wird jedoch auch auf Art. 2 Abs. 1 GG abgestellt.37 b) Auffassung von Manfred Siegel und Peter Selmer/Lerke Schulze-Osterloh: Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als Folge des Gebots der Systemgerechtigkeit Nach der Auffassung von Manfred Siegel stellt das Prinzip der Leistungsfähigkeit – gemäß der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts – das entscheidende systemtragende Prinzip des Steuerrechts dar.38 Während die überwiegende Auffassung die Leistungsfähigkeit jedoch nur im Zusammenhang mit der Besteuerung von Privatpersonen berücksichtigt,39 hält Siegel sie ohne weitere Bedenken auch für die Besteuerung der öffentlichen Hand für maßgeblich. Wenn die öffentliche Hand und Privatpersonen gleichermaßen Einkünfte erzielen, seien sie auch gleichermaßen leistungsfähig, so dass der Gleichheitsgrundsatz auch eine gleiche Besteuerung gebiete.40 Das Leistungsfähigkeitsprinzip sei aber nicht das einzige denkbare Vergleichskriterium im Rahmen des Art. 3 Abs. 1 GG. Eine Besteuerung der öffentlichen Hand würde sich von der Besteuerung einer Privatperson dadurch unterscheiden, dass sie dem Staat als Gesamtträger aller öffentlichen Gewalt keine Mehreinnahmen bringen, sondern nur zu einer Umverteilung der Mittel führen würde. Insofern wären also doch zwei zumindest hinsichtlich der Verfolgung eines Fiskalzwecks ungleiche Sachverhalte gegeben, die eine ungleiche Behandlung in der Weise erlauben würden, dass die öffentliche Hand von der Besteuerung ausgenommen werden könne.41

36 BFH, Urteil vom 27. 10. 1993, I R 60/91, BStBl. II 1994, 573 (575); Urteil vom 15. Dezember 1993, X R 115/91, BStBl. II 1994, 314 (316). 37 BFH, Urteil vom 15. Oktober 1997, I R 10/92, BFHE 184, 212 (220). 38 M. Siegel, Der Begriff des „Betriebes gewerblicher Art“ im Körperschaftsteuer- und Umsatzsteuerrecht, S. 167 ff. 39 N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 84; J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand, S. 82; H.G. Bader, Hoheitsbetrieb und Betrieb gewerblicher Art im Umsatz- und Körperschaftsteuerrecht, S. 53; vgl. auch J. Hey, in: K. Tipke/J. Lang, Steuerrecht, § 3, Rn, 50, S. 72. 40 M. Siegel, Der Begriff des „Betriebes gewerblicher Art“ im Körperschaftsteuer- und Umsatzsteuerrecht, S. 168. 41 M. Siegel, Der Begriff des „Betriebes gewerblicher Art“ im Körperschaftsteuer- und Umsatzsteuerrecht, S. 169.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Nach der Meinung von Siegel ist der Gedanke der Wettbewerbsneutralität ein weiterer Gesichtspunkt, den der Steuergesetzgeber als Vergleichskriterium für die Gleichheit der Besteuerung als systemtragend und maßgeblich erachtet habe. Aus dieser Entscheidung des Gesetzgebers, die öffentliche Hand aus Wettbewerbsgründen zu besteuern, ergebe sich ein Grundsatz der Systemgerechtigkeit, der eine konsequente Fortführung der Besteuerung aller juristischen Personen des öffentlichen Rechts erfordere.42 Zustimmung hat Manfred Siegel von Peter Selmer und Lerke Schulze-Osterloh erhalten. Auch diese gehen davon aus, dass sich der Gesetzgeber im Rahmen der Besteuerung der öffentlichen Hand für das Kriterium der Wettbewerbsteilnahme als Besteuerungsgrund entschieden habe. Diese gesetzgeberische Entscheidung erstarke durch den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG zu einem verfassungsrechtlichen Gebot von systemprägendem Rang.43 Immer, wenn sich ein Unternehmen – gleich, ob es sich um ein privates oder öffentliches Unternehmen handelt – am Wettbewerb teilnimmt, gebiete somit die Verfassung dessen Besteuerung.44 Der dargestellten Argumentation ist insoweit zuzustimmen, dass die Entscheidung des Gesetzgebers, die Umsatzbesteuerung in wettbewerbsneutraler Form vorzunehmen, eine verfassungsrechtliche Relevanz in Form einer gewissen Selbstbindung des Gesetzgebers entfaltet. Der Grund hierfür ist jedoch allein das Willkürverbot, nach dem sich der Gesetzgeber mit den Gesetzesvorschriften nicht ohne Grund in Widerspruch setzen darf. Einen verfassungsrechtlichen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität, der vom Willkürverbot zu unterscheiden wäre, gibt es aber nicht. Gesetzesvorschriften liegen Prinzipen als Regeln und Maßstäbe zugrunde, die der Gesetzgeber wählt. Bei dieser Wahl kommt dem Gesetzgeber weitestgehend Gestaltungsfreiheit zu, solange die Prinzipien sachgerecht sind. Prinzipienlosigkeit bei der Gesetzgebung dagegen ist Missbrauch der gesetzgeberischen Gestaltungsmacht und Willkür.45 Der Grundsatz der wettbewerbsneutralen Besteuerung ist solch ein Prinzip, das der Gesetzgeber der Umsatzbesteuerung zugrunde gelegt hat. Insoweit wird das Umsatzsteuergesetz auch von einem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität geprägt. Seine verfassungsrechtliche Relevanz entfaltet dieser Grundsatz der Wettbewerbsneutralität dadurch, dass der Gesetzgeber im Rahmen weiterer umsatzsteuerlicher Regelungen nicht ohne Grund von diesem Grundsatz abweichen darf. Erlässt der Gesetzgeber aber eine umsatzsteuerliche Vorschrift, die nicht wettbewerbsneutral ist, und gibt es keinen Grund für die Abweichung von dem Prinzip der Wettbewerbs42

M. Siegel, Der Begriff des „Betriebes gewerblicher Art“ im Körperschaftsteuer- und Umsatzsteuerrecht, S. 170. 43 P. Selmer/L. Schulze-Osterloh, DÖV 1978, 381, (385, 388). 44 P. Selmer/L. Schulze-Osterloh, DÖV 1978, 381 (386). 45 s. hierzu: K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. I, S. 316 ff.; P. Kirchhof, Der allgemeine Gleichheitssatz, in: J. Isensee/ders. (Hrsg.), HStR, Bd. V, § 124, Rn. 231 ff.

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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neutralität, das dem Umsatzsteuergesetz zugrunde liegt, verstößt der Gesetzgeber gegen das Folgerichtigkeitsgebot und handelt schließlich prinzipienlos und damit willkürlich.46 Der Gesetzgeber darf dagegen vom Grundsatz der Wettbewerbsneutralität der Umsatzbesteuerung abweichen, wenn er hierfür einen Grund sieht, weil er dann nicht willkürlich handelt. Ein verfassungsrechtlicher Grundsatz der Wettbewerbsneutralität wäre nur dann anzunehmen, wenn jede Regelung, die nicht wettbewerbsneutrale Wirkung hätte, willkürlich wäre. Tatsächlich ist das Umsatzsteuergesetz aber auch nicht durchgehend auf eine wettbewerbsneutrale Besteuerung ausgerichtet. So ist der Gedanke der Wettbewerbsneutralität etwa in den Regelungen zum Kleinunternehmertum in § 19 UStG zugunsten anderer Aspekte vernachlässigt worden. Genauso sind in § 4 UStG bestimmte Leistungen umsatzsteuerfrei gestellt worden. Geht man davon aus, dass alle Unternehmer miteinander im Wettbewerb um die Kaufkraft der Verbraucher stehen, ist auch diese Regelung wettbewerbsbeeinflussend. Es gibt also noch andere Prinzipien der Umsatzbesteuerung als die der Wettbewerbsneutralität. Die verfassungsrechtliche Relevanz der „systemprägenden“ Entscheidung des Gesetzgebers für die Wettbewerbsneutralität der Umsatzbesteuerung erschöpft sich im Willkürverbot. Der Zweck der wettbewerbsneutralen Besteuerung unterscheidet sich nicht von anderen Zwecken, die den Gesetzen zugrunde liegen. Auch die Bezeichnung der Entscheidung des Gesetzgebers für die Wettbewerbsneutralität als „systemtragende Regelung“ ändert daran nichts. Das „System“ wird durch alle Rechtsnormen gebildet. Alle Rechtsnormen müssen „systemtragend“ sein, wenn sie nicht prinzipienlos und damit willkürlich sein wollen.47 Eine Pflicht des Gesetzgebers zur Systemgerechtigkeit kann somit keinen Verfassungsrang des Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität begründen. Wie noch zu erweisen sein wird, ist der Gleichheitsgrundsatz zudem wegen seines Wortlautes und der Systematik des Grundgesetzes ohnehin nicht in der Lage, einen steuerlichen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität, der eine Gleichbehandlung in der Besteuerung der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern gebieten soll, zu etablieren.

46 BVerfGE 23, 242 (256); 84, 239 (271); 93, 121 (136); 99, 88 (95); 101, 132 (138); 101, 151 (155). 47 Vgl. K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. I, S. 316 ff.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

c) Herrschende Literaturauffassung: Herleitung des steuerlichen Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität aus Art. 3 Abs. 1 GG i.V.m. Freiheitsgrundrechten Die meisten Autoren in der Literatur48 betonen, dass aus Art. 3 Abs. 1 GG allein ein Prinzip der Wettbewerbsneutralität als Grundlage für die Besteuerung der öffentlichen Hand nicht entnommen werden könne, weil der Gleichheitsgrundsatz formal sei und keine Aussage über das jeweilige Vergleichskriterium selbst enthalte. Das Vergleichskriterium für den Gleichheitsgrundsatz entnimmt der Großteil der Literatur den Freiheitsgrundrechten des Grundgesetzes, weil die unterschiedliche Besteuerung die Wettbewerbssituation der Unternehmer verändere und damit in deren Freiheitsgrundrechte eingreife. Dabei besteht wiederum keine Einigkeit, welche Grundrechte hierfür heranzuziehen sind. Rainer Hüttemann49 und Hermann Georg Bader50 sehen in der Unternehmensoder Wirtschaftsfreiheit, die Ausfluss der Berufsfreiheit des Art. 12 GG und der Eigentumsfreiheit des Art. 14 GG sei, das verfassungsrechtlich gebotene Vergleichskriterium des Gleichheitsgrundsatzes des Art. 3 Abs. 1 GG. Für Rainer Hüttemann greift die fehlende Besteuerung der öffentlichen Hand in Art. 12 GG und Art. 14 GG ein, wenn hierdurch Verdrängungseffekte gegenüber der Privatwirtschaft entstehen. Ein solcher Eingriff bedürfe eines hinreichenden Grundes als Rechtfertigung, der aber dann nicht erkennbar sei, wenn die öffentliche Hand in Konkurrenz zur Privatwirtschaft trete und vergleichbare Betätigungen ausübe. Nach der Auffassung von Hermann Georg Bader gebieten die Abwehrrechte Art. 12 und Art. 14 GG dem Staat, sich jeden Eingriffs in die vorgefundene, gleichsam „natürliche“ Wettbewerbssituation zu enthalten, also sich wettbewerbsneutral zu verhalten und die Wettbewerbsfreiheit der Unternehmer zu achten. Wenn der Staat aber doch in die Position eines Wettbewerbers eingreife, zeige dieser Eingriff erst Folgen in der relativen Verschlechterung von dessen Marktposition zum Konkurrenten und sei damit notwendig ein Gleichheitsproblem.51

48 K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 410 ff., 412; H.G. Bader, Hoheitsbetrieb und Betrieb gewerblicher Art im Umsatz- und Körperschaftsteuerrecht, S. 40; K.H. Friauf, Zur Rechtfertigung der Steuerprivilegien öffentlicher Unternehmen, in: P. Friedrich/P. Kupsch, Die Besteuerung öffentlicher Unternehmen, S. 72; N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 81; V. Landwehr, Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts im Körperschaftsteuerrecht, S. 118; J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand, S. 83. 49 R. Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, S. 9. 50 H.G. Bader, Hoheitsbetrieb und Betrieb gewerblicher Art im Umsatz- und Körperschaftsteuerrecht, S. 20 und 48. 51 H.G. Bader, Hoheitsbetrieb und Betrieb gewerblicher Art im Umsatz- und Körperschaftsteuerrecht, S. 49.

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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Auch für Karl Heinrich Friauf52 und Volker Landwehr53 sind die Aussagen des Grundgesetzes für die Frage zu beachten, ob das Prinzip der steuerlichen Wettbewerbsneutralität Vergleichskriterium für die Besteuerung öffentlicher und privater Unternehmer ist und sich als Ausdruck einer vom Gesetzgeber gewählten Motivation, Grundwertung oder Prinzipiengebung erweist.54 Eine solche Grundentscheidung sehen sie allerdings – anders als Rainer Hüttemann und Hermann Georg-Bader – in Art. 2 Abs. 1 GG, der die allgemeine Handlungsfreiheit auf wirtschaftlichem Gebiet schütze. Aus Art. 2 Abs. 1 GG folgert Karl Heinrich Friauf nicht lediglich eine Direktive für das staatliche Handeln, Eingriffe in Grundrechte von privaten Unternehmern durch Verdrängungseffekte zu unterlassen, sondern – wie Hans Georg Bader – einen Wettbewerb ganz ohne Einflussnahme vonstattengehen zu lassen. Die Wettbewerbsneutralität sei daher schon bei jeder Beeinträchtigung der Unternehmer bei ihren Entscheidungen im Wettbewerb berührt. Ähnlich hält auch Volker Landwehr den Staat zur Wettbewerbsneutralität verpflichtet, da Art. 2 Abs. 1 GG ein Schutzrecht vor einseitigen, von außen auferlegen Bevorzugungen, Belastungen und Steuerungen darstelle.55 Demgegenüber wendet Nils Häck56 ein, dass die Wettbewerbsfreiheit zur beruflichen Sphäre gehöre und somit das speziellere Grundrecht der Berufsfreiheit nach Art. 12 GG das Recht auf allgemeine Handlungsfreiheit nach Art. 2 Abs. 1 GG verdränge. Aber auch er ist der Ansicht, dass die im Grundrecht enthaltene Wertung zugleich das Vergleichskriterium im Rahmen des allgemeinen Gleichheitsgrundsatzes festlegt.57 Es erscheint zwar grundsätzlich richtig, Aussagen der Freiheitsrechte bei der Frage, was gleich und was ungleich zu behandelt werden muss, zu berücksichtigen, weil die Grundrechte eine objektive Wertordnung darstellen, die als verfassungsrechtliche Grundentscheidung für alle Bereiche des Rechts gilt und den Staat zum Schutz und zur Förderung der tatsächlichen Verwirklichung dieser Grundentscheidung verpflichtet.58 Entsprechend nutzt das Bundesverfassungsgericht teilweise auch die Freiheitsgrundrechte als Maßstab für eine Gleich- oder Ungleichbehandlung im Rahmen des

52 K.H. Friauf, Zur Rechtfertigung der Steuerprivilegien öffentlicher Unternehmen, in: P. Friedrich/P. Kupsch, Die Besteuerung öffentlicher Unternehmen, S. 82. 53 V. Landwehr, Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts im Körperschaftsteuerrecht, S. 119 f. 54 K.H. Friauf, Zur Rechtfertigung der Steuerprivilegien öffentlicher Unternehmen, in: P. Friedrich/P. Kupsch, Die Besteuerung öffentlicher Unternehmen, S. 82. 55 V. Landwehr, Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts im Körperschaftsteuerrecht, S. 119, 120. 56 N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 82. 57 N. Häck, Die öffentliche Hand im Körperschaft- und Umsatzsteuerrecht, S. 82. 58 BVerfGE 35, 79 (114); 39, 1 (41).

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Art. 3 Abs. 1 GG.59 Die Grundrechte als Wertentscheidungen schränken die Freiheit des Gesetzgebers ein, selbst zu entscheiden, was gleich und was ungleich behandelt werden soll, wenn sich aus den Grundrechten eine Wertaussage entnehmen lässt, die dem Willen des Gesetzgebers entgegensteht.60 Gerade für das Steuerrecht hat das Bundesverfassungsgericht eindeutig dargelegt, dass eine umfassende verfassungsrechtliche Nachprüfung gerade dann zu erfolgen habe, wenn das vorlegende Gericht eine steuerliche Bestimmung deshalb für verfassungswidrig hält, weil von ihr mit dem Gleichheitssatz unvereinbare Wirkungen auf verschiedene Gruppen von Betroffenen ausgehen. „Denn die Schranken, die die Verfassung außerhalb des von Art. 3 Abs. 1 GG erfassten Bereichs einer bestimmten Steuer zieht, wirken in die Prüfung des Gleichheitssatzes hinein, indem sie darüber Aufschluss geben, ob für eine Ungleichbehandlung verschiedener Gruppen ein sachlicher Grund besteht.“61 Auch in der Literatur wird anerkannt, dass im Rahmen des Gleichheitsgrundsatzes auf Freiheitsgrundrechte zurückgegriffen werden muss, um Differenzierungskriterien zu erhalten62, weil der Gleichheitssatz im Gefüge der Gesamtverfassung stehe. 63 Ergibt sich also aus den Freiheitsgrundrechten ein Kriterium, das zu einer Gleichbehandlung zwingt, muss der Gesetzgeber diese Gleichbehandlung auch im Zusammenhang mit der Besteuerung von öffentlicher Hand und Privatpersonen durchsetzen. Wie ich im Rahmen meiner nachfolgenden Stellungnahme darstellen werde, kann ein Gleichbehandlungsgebot von öffentlicher Hand und privaten Bürgern dennoch nicht aus dem Gleichheitssatz gefolgert werden, weil einer solchen Forderung die Systematik des Grundgesetzes entgegensteht.

3. Eigene Stellungnahme a) Problemaufriss Die dargestellten Auffassungen wollen Leistungen der öffentlichen Hand der Umsatzsteuer unterwerfen, weil das Grundgesetz eine Gleichbehandlung von Unternehmen im Wettbewerb gebiete. Wie ich im Folgenden darlegen werde, ist es mit der dem Grundgesetz zugrundeliegenden Idee der Gleichheit aber nicht vereinbar, eine Besteuerung der öffentlichen Hand aus Gründen der Gleichbehandlung zu fordern. 59

BVerfGE 3, 225 (240); 6, 55 (71); 9, 237 (248); 10, 59 (73 f.); 13, 180 (184 f.); 13, 290 (298); 34, 252 (256); 42, 64 (72 f.). 60 BVerfGE 13, 290 (298); 36, 321 (330 f.). 61 BVerfGE 93, 121 (133 f.). 62 F. Schoch, DVBl. 1988, 863 (874 f.); G. Robbers, DÖV 1988, 749 (753 ff.); C. Starck, in: H. v. Mangoldt/F. Klein/ders., GG, Bd. I, Art. 3 Abs. 1, Rn. 12 63 C. Starck, in: H. v. Mangoldt/F. Klein/ders., GG, Bd. I, Art. 3 Abs. 1, Rn. 16.

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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Ein solches Gleichbehandlungsgebot ist dem Text des Grundgesetzes nicht zu entnehmen und zudem systemwidrig. Insbesondere der Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG gibt für eine solche Auslegung nichts her. Nur wenn man sich in doppelter Hinsicht über den Wortlaut des Gleichheitsgrundsatzes hinwegsetzt, könnte ein Gleichbehandlungsgebot von privaten Unternehmern und der öffentlichen Hand im Rahmen der Umsatzbesteuerung begründet werden. aa) Die Auslegung des Gleichheitssatzes des Art. 3 Abs. 1 GG als Rechtsetzungsgleichheit Wenn man mit dem Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG ein Gleichbehandlungsgebot von öffentlicher Hand und privaten Unternehmern im Rahmen der Umsatzbesteuerung begründen will, hieße dies, dass der Gleichheitssatz nicht nur die Rechtanwendungsgleichheit, sondern auch die Rechtsetzungsgleichheit erfassen müsse. Die hier zu untersuchende Frage ist nämlich, ob das Grundgesetz ein Steuergesetz erfordert, durch das die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand mit der Umsatzbesteuerung privater Unternehmer gleichstellt wird. Der Gegenstand der Fragestellung ist also die Rechtsetzungsgleichheit, nicht die Rechtanwendungsgleichheit. Wie dargestellt, sieht das Bundesverfassungsgericht in ständiger Rechtsprechung64 die Rechtsetzungsgleichheit von Art. 3 Abs. 1 GG erfasst und auch die Literatur teilt diese Auffassung fast einhellig.65 Tatsächlich gibt der Gleichheitssatz eine Rechtsetzungsgleichheit nicht her.66 Mit der Formulierung „vor dem Gesetz“ schützt das Grundrecht nur die Rechtanwendungsgleichheit, nicht aber die Rechtsetzungsgleichheit. Daran ändert auch die Bindung des Gesetzgebers an die Grundrechte, die immer wieder für die Rechtsetzungsgleichheit des Gleichheitsgrundsatzes ins Feld geführt wird67, nichts. Diese grundrechtliche Bindung kann sich ebenso gut auf die Rechtanwendungsgleichheit beziehen. Die Rechtspraxis ist darauf zurückzuführen, dass sie von einem Spannungsverhältnis zwischen Freiheit und Gleichheit ausgeht. Es herrscht die Auffassung, dass je mehr Gleichheit gewährleistet werde, desto weniger Freiheit bestehe, und je mehr

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3. Kapitel, III. 1. 3. Kapitel, III. 1. 66 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 330 ff.; ders., Freiheit in der Republik, S. 411 ff. 67 Vgl. etwa C. Starck, in: H. v. Mangoldt/F. Klein/ders., GG, Bd. I, Art. 3 Abs. 1, Rn. 2. 65

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Freiheit gesichert sei, desto weniger Gleichheit verwirklicht sei.68 Trotz dieser Spannung soll es ein Ziel der freiheitlichen Demokratie sein, Freiheit und Gleichheit gleichermaßen zu größtmöglicher Wirksamkeit zu verhelfen.69 Insbesondere Gerhard Leibholz hat diese Auffassung vom Spannungsverhältnis zwischen Freiheit und Gleichheit vertreten und damit die herrschende Meinung in der Literatur geprägt.70 Das Bundesverfassungsgericht hat sich der Auffassung Leibholz’ angeschlossen.71 Mit der Annahme eines solchen Spannungsverhältnisses wird dem Bürger sowohl ein Recht auf Gleichheit als auch auf Freiheit zuerkannt, das der Staat zu verwirklichen habe, wobei er niemals beide Prinzipien zugleich vollständig gewährleisten könne. Danach wären Freiheit und Gleichheit zwei unterschiedliche Prinzipien, die nebeneinander stehen. Konsequenterweise werden Freiheit und Gleichheit auch durch unterschiedliche Grundrechte als geschützt angesehen. Während die Gleichheit, sowohl als Rechtsetzungsgleichheit als auch als Rechtsanwendungsgleichheit von Art. 3 Abs. 1 GG geschützt sein soll, sichere Art. 2 Abs. 1 GG die Freiheit als allgemeine Handlungsfreiheit. bb) Der Staat als „Mensch“ i.S.d. Art. 3 Abs. 1 GG Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG spricht von der Gleichheit vor dem Gesetz aller „Menschen“. Um ein Gleichbehandlungsgebot für staatliche Unternehmen und private Unternehmer mit dem Gleichheitssatz begründen zu können, müsste der Staat somit als „Mensch“ angesehen werden. Der Staat ist aber kein Mensch. Zwar sind es Menschen, die für den Staat als Organe handeln. Als Amtswalter des Staates können die Menschen jedoch nicht frei handeln, sondern sind an das in den Gesetzen geregelte Gemeinwohl gebunden.72 Über diese Ausgangsposition besteht in der Literatur weitgehend Einigkeit.73 Das Gleichbehandlungsgebot des Grundgesetzes bezweckt aber eine Gleichheit in der Freiheit.74 Weil der Staat nicht frei sein kann, wird er vom Gleichbehandlungsgebot somit nicht erfasst. 68 BVerfGE 5, 85 (206); E.-W. Böckenförde, Die Bedeutung der Unterscheidung von Staat und Gesellschaft im demokratischen Sozialstaat der Gegenwart, in: ders. (Hrsg.), Staat und Gesellschaft, S. 421. 69 BVerfGE 5, 85 (206). 70 G. Leibholz, Verfassungsstaat – Verfassungsrecht, S. 19 f. 71 BVerfGE 5, 85 (206); K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 39; ders., Freiheit in der Republik, S. 408. 72 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 40 ff., S. 80. 73 H. Maurer, Allgemeines Verwaltungsrecht, § 3, Rn. 8; S. Storr, in: J. Ruthig/ders., Öffentliches Wirtschaftsrecht, S. 341, Rn. 741; weitere Nachweise: K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 39, Fußnote 59; ders., Der Anspruch auf private Materialisierung, S. 198; ders., Freiheit in der Republik, S. 627. 74 Hierzu im Folgenden: 3. Kapitel, III. 3. b).

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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Die Dogmatik des Grundgesetzes nicht erreichend, aber im Ergebnis richtig, wird auch in der Literatur der Zweck der Gleichheit in der Verwirklichung der Freiheit gesehen.75 Die Gleichheitsforderung wird nicht als Wert an sich verstanden. So sehen es auch die meisten Vertreter der Literatur, dass der Gleichheit des Grundgesetzes kein von der Verwirklichung der Freiheit zu unterscheidender Zweck zukomme, sondern diese lediglich eine der Freiheit dienende Funktion besitze. Günter Dürig erklärt etwa, dass die Gleichheit gegenüber der Freiheit eine „dienende Funktion“ als Basis und Bedingung der freien Entfaltung menschlicher Anders- und Einzigartigkeit habe, weil sie einen Grundstandard an Freiheit sichere. Der Gleichheitssatz sei nur Folgesatz aus der Wurzel des Art. 1 Abs. 1 GG.76 Für Christian Starck und Gerhard Leibholz bedeutet Gleichheit Chancengleichheit. Christian Starck bezeichnet die Chancengleichheit als die Voraussetzung für die Suche nach Glück.77 Gerhard Leibholz sieht das Prinzip der Gleichheit darin, dass jeder Mensch die gleichen Möglichkeiten der Selbstbestimmung haben müsse und die Freiheit, die er für sich in Anspruch nimmt, auch bei anderen gleichartigen Wesen voraussetzt.78 Damit ziehen also auch Starck und Leibholz die Verbindung der Gleichheit zur Freiheit, die sie zu verwirklichen bezwecke. Nach all diesen Auffassungen dient die Gleichheit somit der Freiheit, wobei sie teilweise identisch mit der Chancengleichheit angesehen wird.79 Die Konsequenz dieser Feststellung wäre, dass für einen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als Gleichbehandlungsgebot von öffentlicher Hand und privaten Unternehmern auch der öffentlichen Hand Freiheit zugestanden werden müsste. Gleichzeitig entspricht es aber der allgemeinen Auffassung, dass der Staat nicht frei sein kann. Ein Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als Gebot der umsatzsteuerlichen Gleichbehandlung von öffentlicher Hand und privaten Unternehmern ist widersprüchlich, weil er sich nicht mit der grundgesetzlichen Gleichheitsidee und der Natur der öffentlichen Hand vereinen lässt. Die Widersprüchlichkeiten sind darauf zurückzuführen, dass das Prinzip der Gleichheit in der Freiheit, welches dem Grundgesetz zugrunde liegt, nicht dogmatisiert wird. Im folgenden Abschnitt sollen diese Grundlagen des grundgesetzlichen Gleichheitsprinzips erläutert werden.

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Vgl. G. Dürig, in: T. Maunz/ders., GG, Bd. I, Art. 3, Rn. 6 ff., 135; C. Starck, in: H. v. Mangoldt/F. Klein/ders., GG, Bd. I, Art. 3, Rdn. 33 f.; G. Leibholz, Die Gleichheit vor dem Gesetz, S. 21. 76 G. Dürig, in: T. Maunz/ders., GG, Bd. I, Art. 3, Rn. 6 ff., 135. 77 C. Starck, in: H. v. Mangoldt/F. Klein/ders., GG, Bd. I, Art. 3, Rdn. 33 f. 78 G. Leibholz, Die Gleichheit vor dem Gesetz, S. 21. 79 Zur Chancengleichheit: 3. Kapitel, III. 3. e).

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

b) Das Rechtsprinzip der Gleichheit in der Freiheit Nach dem Prinzip der Gleichheit in der Freiheit80 bilden Gleichheit und Freiheit keine sich gegenüberstehende Prinzipien, die sich etwa in einem Spannungsverhältnis befinden. Vielmehr stellen Freiheit und Gleichheit eine untrennbare Einheit dar. In der Republik des Grundgesetzes bedeutet Gleichheit die Allgemeinheit der Freiheit. Freiheit ist dann allgemein, wenn allen Bürgern ein gleiches Maß an Freiheitsberechtigung zukommt.81 Erreicht wird dies durch ein allgemeines Gesetz.82 Nur wenn sich die Bürger allgemeine Gesetze geben, herrscht Gleichheit an Rechten unter den Menschen. Nicht mehr, aber auch nicht weniger bedeutet der Gleichheitsgedanke des Grundgesetzes. Die Gleichheit findet in der Allgemeinheit des Gesetzes ihre Wirklichkeit. Gleichheit und Freiheit sind insoweit identisch, aber „die Freiheit ist das Eigentliche“.83 Der Gleichheitsgedanke ist nicht primär in Art. 3 Abs. 1 GG verankert, denn dieser setzt ein Gesetz voraus und regelt die Verbindlichkeit des Gesetzes. Ist der Tatbestand eines Gesetzes erfüllt, gebietet der Gleichheitssatz, das Gesetz tatbestandsmäßig anzuwenden, ohne Rücksicht auf die davon betroffene Person oder andere Umstände.84 Der tatbestandsmäßige Gesetzesvollzug ist aber nicht der Grund der Gleichheit, sondern nur ihre Konsequenz und sichert diese. Die Wirklichkeit der Gleichheit ist dagegen das Gesetzlichkeitsprinzip.85 Freiheit erfordert ein allgemeines Gesetz. Einsichtig wird dies, wenn man sich den republikanischen Freiheitsbegriff vor Augen führt, den Immanuel Kant formuliert hat und den das Grundgesetz übernommen hat. Kant hat gelehrt, dass die Würde des Menschen verlangt, keinem anderen Gesetz zu gehorchen, als dem, das er sich selbst gibt.86 Die Würde erfordert somit die bürgerliche Freiheit. Diese setzt sich zusammen aus der äußeren und der inneren Freiheit. 80 Zum Prinzip der Gleichheit in der Freiheit: K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 4, 34; ders., Freiheit in der Republik, S. 405 ff.; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 35 ff. 81 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 405 ff., 418 ff.; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 35 ff. 82 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 412; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 35 83 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 405; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 35; I. Kant, Metaphysik der Sitten, S 345 f.; W. Maihofer, Prinzipien freiheitlicher Demokratie, HVerfR, S. 508. 84 R. Alexy, Theorie der Grundrechte, S. 357 ff.; C. Starck, in: H. v. Mangoldt/F. Klein/ ders., GG, Bd. I, Art. 3, Rdn. 9; G. Dürig, in: T. Maunz/ders., Bd. I, GG, Art. 3 Abs. 1, Rn. 8 ff.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 411. 85 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 412. 86 I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 59 f. und 63 f.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 41.

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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Äußere Freiheit ist nach Kant die „Unabhängigkeit von eines anderen nötigender Willkür“87. Jedes Handeln nötigt, denn es hat Wirkung auf alle, weil jedes Handeln eine Veränderung, gleich welcher Art, mit sich bringt.88 Ein Handeln kann einen anderen in der Weise beeinflussen, dass dieser dazu gezwungen ist, der Handlung auszuweichen, um keine Nachteile zu erleiden. Aber auch passives Handeln nötigt, weil sich alle anderen diesem passivem Handeln anpassen müssen. Alles Handeln nötigt zu einer Reaktion, die aus aktivem Tun oder auch aus passivem Duldenmüssen bestehen kann. Wenn die Bürger zusammen aber Grenzen vereinbaren, die es zu beachten gilt, und ihr Verhalten an diesen Grenzen ausrichten, beruht alles Handeln auf dem Einverständnis aller und nötigt somit nicht mehr.89 Weil Freiheit die Unabhängigkeit von eines anderen nötigender Willkür ist, erfordert die Freiheit somit, dass alles Handeln auf der Einwilligung aller beruht. Dieser Einwilligung geben die Menschen durch Gesetze. Wenn dies die Gesetze aller sind, also vom Willen aller ausgehen und für alle gleich gelten, wird die (allgemeine) Freiheit verwirklicht.90 Eine Einigung wird nicht erreicht, wenn die Mehrheit ihren Willen zu Lasten der Minderheit durchsetzt. Dies wäre nur wieder mit einer Nötigung der Minderheit verbunden. Vielmehr ist eine kooperative Haltung aller Bürger erforderlich, um zu einer wirklichen Einigung, der nicht bloß einen Kompromiss, sondern einen Konsens darstellt, zu gelangen.91 Dieser Konsens aller Bürger ist aber auch nicht identisch mit der Zustimmung aller Bürger, sondern wird gebildet durch den allgemeinen Willen, dem volonté générale Jean-Jacques Rousseaus, den Kant übernommen und transzendentalphilosophisch vertieft hat.92 Rousseau beschreibt den allgemeinen Willen in seinem Werk „Vom Gesellschaftsvertrag oder Prinzipien des Staatsrechtes“ (franz. „Du Contract Social ou Principes du Droit Politique“) von 1762 wie folgt: „Wenn die Bürger keinerlei Verbindung untereinander hätten, würde, wenn das Volk wohlunterrichtet entscheidet, aus der großen Zahl der kleinen Unterschiede immer der Gemeinwille hervorgehen, und die Entscheidung wäre immer gut.“93

87 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 345; K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 30. 88 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 30 f. 89 Vgl. K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 31. 90 Hierzu: K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 30 ff.; ders., Freiheit in der Republik, S. 67 ff. 91 Vgl. K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 707 ff.; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 31. 92 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 31; ders., Freiheit in der Republik, S. 40. 93 J.-J. Rousseau, Vom Gesellschaftsvertrag, S. 63.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Der allgemeine Wille kommt zustande, wenn die Menschen nicht die Möglichkeit haben, sich gegenseitig zu bevorteilen und Begünstigungen zuzuschanzen und somit eigennützige Ziele verfolgen können. Nur wenn den Menschen diese Möglichkeit genommen wird, unterbleibt es, dass sie die Interessen einzelner oder weniger verfolgen. Übrig bleibt dann die Einigung auf die gemeinsamen Interessen aller. In der Lehre Immanuel Kants bildet die Autonomie des Willens die Grundlage des allgemeinen Willens, denn der Wille ist aus sich selbst heraus gesetzgebend.94 Für Kant hat der Mensch eine Doppelnatur als homo phainomenon und homo noumenon. Einerseits ist er tierisch. Als solcher lässt sich der Mensch von seinen selbstsüchtigen Trieben leiten. Daher hat der Mensch einen Herrn nötig. Der Herr des Menschen ist er aber selbst, denn der Mensch ist in seiner Doppelnatur nicht nur Tier, sondern auch Vernunftwesen. Als Vernunftwesen handelt der Mensch nicht nach seinen Trieben, sondern nach seiner Vernunft. Nur dann, wenn er sich als Vernunftwesen von seiner tierischen Natur lösen kann, ist der Mensch auch innerlich frei.95 Innere Freiheit bedeutet somit Sittlichkeit durch Moralität, also Handeln nach dem Sittengesetz, unter Beachtung des kategorischen Imperativs, aus eigenem Antrieb, ohne äußeren Zwang.96 Das Sittengesetz ist identisch mit dem christlichen Prinzip der Nächstenliebe97 und wird von Kant auf drei Formeln gebracht. Die Selbstzweckformel lautet: „Handle so, dass du die Menschheit, sowohl in deiner Person, als in der Person jedes anderen, jederzeit zugleich als Zweck, niemals bloß als Mittel brauchest.“98 Die deontische Formel lautet: „Handle nur nach derjenigen Maxime, durch die du zugleich wollen kannst, dass sie ein allgemeines Gesetz werde.“99 Um den Willen aller zu finden, müssen die Menschen innerlich frei sein und sich frei machen von selbstsüchtigen Motiven und dem Bedürfnis, nur nach eigenen Vorteilen zu handeln und andere den eigenen Zwecken zu unterwerfen. Als Vernunftmenschen können die Menschen erkennen, was vernünftig, also notwendig für alle, ist, so dass auch ihre gesetzlichen Materialisierungen des praktisch Vernünftigen

94 Vgl. I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 81 ff., 88 f.; K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 31 f. 95 I. Kant, Kritik der reinen Vernunft, S. 426 ff.; Hierzu: K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 34 f. 96 I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 81; ders., Metaphysik der Sitten, S. 317; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 86 ff. 97 I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 25; ders., Metaphysik der Sitten, S. 586 f.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 24. 98 I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 61; K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 33. 99 I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 51; K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 32.

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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übereinstimmen.100 Wenn die Menschen innerlich frei sind, können sie einen Interessensausgleich als Konsens erreichen, mit dem jeder einverstanden ist. Indem jeder Bürger das Gemeinwohl im Auge hat und nicht versucht, seine eigenen besonderen Interessen den anderen aufzudrängen, wird das allgemeine Gesetz gefunden, das die Freiheit aller verwirklicht, weil alle sich auf eine solches Gesetz verständigen können.101 Mit der äußeren Freiheit ist somit die innere Freiheit untrennbar verbunden.102 Äußere Freiheit besteht nur, wenn jeder innerlich frei ist, denn nur dann kann der allgemeine Wille gefunden werden. Wenn sich alle dem allgemeinen Willen, dem sittlichen Gesetz, unterwerfen, sind alle Menschen frei. Wer sich bevormunden lässt, ist bereits äußerlich nicht frei. Wer andere bevorteilt, ist innerlich nicht frei.103 Äußere und innere Freiheit kann damit definiert werden als „selbstbestimmtes Handeln, als Handeln in freier Willkür oder Handeln unabhängig von anderer Willkür, also unabhängig von Herrschaft, ausschließlich bestimmt durch das Sittengesetz“.104 Diese Selbstbestimmung des Bürgers macht seine Würde und Freiheit aus.105 Dies ist seine politische Freiheit, die dem Bürger als staatliche Person zukommt. Staatliche Person ist der Bürger als Gesetzgeber, Exekutive und Judikative. Darüber hinaus handeln die Bürger auch dadurch staatlich, indem sie ihr Handeln an den Gesetzen ausrichten und somit die Freiheit der anderen achten und das Gemeinwohl fördern. Somit ist alles Handeln der Bürger auch staatliches Handeln.106 Die Selbstbestimmung des Bürgers geht jedoch über den staatlichen Bereich, über seine politische Freiheit hinaus. Sie setzt sich fort in der Privatheit des Bürgers.107 Innerhalb des Rahmens der Gesetze, auf die sich alle Bürger geeinigt haben, dürfen die Menschen ihr Glück selbstbestimmt suchen. Jeder Mensch strebt nach Glück und die Handlungen der Menschen sind auf die Verwirklichung ihres Glücks

100 I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 59; ders., Kritik der praktischen Vernunft, S. 144 ff.; ders., Metaphysik der Sitten, S. 317 f., 332; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 70. 101 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 71. 102 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 345; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 70, 87. 103 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 320 ff.; ders., Sittlichkeit und Moralität, Aufklärung und Kritik, 2004, 7 (20). 104 K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 281; vgl. ders., Res publica res populi, S. 336. 105 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 29, 34. 106 K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 282; ders., Res publica res populi, S. 270 f., 378 ff. 107 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 43 f.; ders. Freiheit in der Republik, S. 453 ff.; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 273.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

gerichtet.108 Diese Selbstbestimmung im privaten Bereich ist genauso wie die politische Freiheit ebenfalls Teil der Würde des Menschen, die auch für das Bundesverfassungsgericht im Mittelpunkt der grundgesetzlichen Ordnung steht.109 Es ist dem Menschen selbst überlassen und seine höchstpersönliche Entscheidung, was er als sein eigenes Glück ansieht. Auch der Staat kann dem Menschen sein Glück nicht vorschreiben, weil eine solche Vorschrift die Selbstzweckhaftigkeit des Menschen und damit seine Würde missachten würde.110 Für jeden Menschen bedeutet Glück etwas anderes. Die Vorstellungen der Menschen vom Glück sind so vielfältig, dass ein allgemeiner Konsens darüber nicht möglich ist. Daher kann die Bestimmung des Glücks nicht der Allgemeinheit, also dem Staat, übertragen werden, sondern muss den Menschen für sich allein überlassen werden. Eine Vorgabe des Glücks oder Glücksförderung durch den Staat würde die Menschen, die andere Vorstellungen vom Glück haben, nötigen und in ihrer Freiheit verletzen. Diese Freiheitsverletzung wäre aufgrund der Vielfältigkeit der Glücksvorstellungen der Menschen unabwendbar. Der Staat muss den Menschen stattdessen den Raum geben, in privaten Entscheidungen, also solchen, die nur sie allein und nicht die Allgemeinheit betreffen, über ihr persönliches Glück entscheiden zu können. Er muss die selbstbestimmte Glückssuche der Menschen schützen. Die Freiheit ist somit das Selbstbestimmungsrecht im politischen und privaten Bereich, das allen Bürgern zusteht, das aber auch von allen Bürgern den anderen zugestanden werden muss. Freiheit bedeutet auch Beliebigkeit in der Glücksuche, aber ihre Schranke ist die Sittlichkeit.111 Die von Kant verfasste Selbstzweckformel „Handle so, dass du die Menschheit, sowohl in deiner Person, als auch in der Person eines anderen, jederzeit zugleich als Zweck, niemals als Mittel brauchest“112 hat das Bundesverfassungsgericht entsprechend zur Definition der Menschenwürde des Art. 1 Abs. 1 GG aufgegriffen.113 Diese Autonomie des Willens ist die Freiheit.114 Nach Jürgen Habermas ist der Wille nur dann autonom, wenn er sich durch „moralische“ Einsichten binden lässt,

108 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 60; 485; ders., Res publica res populi, S. 299 ff.; I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 47. 109 BVerfGE 65, 1 (41); 27, 1 (6); 45, 187 (228); K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 28 ff. 110 Vgl. K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 487 ff.; ders., Res publica res populi, S. 625. 111 Vgl. I. Kant, Kritik der reinen Vernunft, S. 680; ders., Metaphysik der Sitten, S. 337 f., 527; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 315. 112 I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 61; K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 33. 113 Vgl. BVerfGE 27, 1 (6); 5, 85 (204); 7, 98 (205); 45, 187 (228). 114 I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 81 ff., 88 ff, 144; K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 31.

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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obwohl er anders entscheiden könnte.115 In der Republik gibt es nur eine Freiheit, zu handeln, wie es dem (gesetzgeberischen) Willen aller entspricht.116 Diese sittliche Bestimmung der gleichen Freiheit wird, wie Karl Albrecht Schachtschneider dargestellt hat, in allen republikanischen Texten hervorgehoben.117 Schließlich hebt auch das Grundgesetz die Sittlichkeit in Art. 2 Abs. 1 GG hervor: „Jeder hat das Recht auf freie Entfaltung seiner Persönlichkeit, soweit er nicht die Rechte anderer verletzt und nicht gegen die verfassungsmäßige Ordnung oder das Sittengesetz verstößt.“

Der Freiheitsbegriff des Grundgesetzes ist damit formal.118 Aus dieser Formalität ergibt sich, dass der Freiheit immanent ist, allen in gleichem Maße zuzukommen, also allgemeine Geltung zu haben. Nur so kann die Freiheit verwirklicht werden. Allgemeinheit, also Gleichheit, und Freiheit gehören zusammen, denn Freiheit hat nur als allgemeine Freiheit Wirklichkeit.119 Eine Freiheit, die nicht allgemein gilt, ist ein Widerspruch. Somit ist auch die Gleichheit formal.120 Es gibt kein den Menschen vorgegebenes Gleichbehandlungs- oder Ungleichbehandlungsgebot. Insbesondere ist dem Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG weder eine Aussage darüber, welche Materie die Gesetze haben sollen, noch ein Maßstab für Gleichbehandlung oder Differenzierung zu entnehmen. Schon nach seinem Wortlaut setzt der Gleichheitssatz ein Gesetz voraus und kann folglich auch keine Aussage über materiale Gleichheit enthalten.121 Die Bürger bestimmen kraft der Autonomie des Willens als Volk selbst darüber, was sie gleich und was sie ungleich behandelt wissen wollen. Ihr Mittel dazu ist das Gesetz.122 Die einzige Richtschnur ist das Sittengesetz. Dies ist mit dem Prinzip der Gleichheit in der Freiheit gemeint.123 Neben dem zitierten Art. 2 Abs. 1 GG, der den Freiheitsbegriff an den kategorischen Imperativ bindet, bestätigt auch das Demokratieprinzip des Art. 20 Abs. 2 GG das Prinzip der Gleichheit in der Freiheit, denn Freiheit bedeutet auch allgemeine Gesetzgeberschaft.124 Das Demokratieprinzip erfordert, dass die Vertretung des 115 J. Habermas, Erläuterungen zur Diskursethik, S. 136; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 87. 116 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 70. 117 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 23 ff. 118 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 318 ff. 119 Vgl. I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 345; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 70, 87. 120 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 444. 121 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 445. 122 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 332. 123 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 445. 124 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 442.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Volkes in der Gesetzgebung in einer Weise ausgestaltet ist, die die Materialisierung des allgemeinen Willens sicherstellt.125 Auch das Bundesverfassungsgericht geht von einer Formalität der Gleichheit aus. Es misst dem Gesetzgeber einen weiten Gestaltungspielraum und damit die Entscheidungsbefugnis zu, welche Sachverhalte er gleich und welche er ungleich behandeln will. Der Maßstab soll allein das Willkürverbot oder nach der neuen Formel das Begründbarkeitsgebot sein.126 Dies entspricht im Ergebnis dem Prinzip der Gleichheit in der Freiheit, denn auch nach der Auffassung des Bundesverfassungsgericht ist es das Volk als Gesetzgeber, das mit seiner Rechtsetzungsbefugnis über die gleich und ungleich zu behandelnden Sachverhalte entscheidet. Zwar spricht das Bundesverfassungsgericht nicht vom Sittlichkeitsgebot als Maßstab dieser Rechtsetzung. Der Maßstab des Willkürverbotes oder Begründbarkeitsgebots unterscheidet sich aber nicht vom Sittengesetz; denn willkürliche oder unbegründete, also unsachliche Entscheidungen, widersprechen auch dem Sittengesetz.127 Insofern judiziert auch das Bundesverfassungsgesetz das Sittengesetz, wobei es allerdings Art. 3 Abs. 1 GG als rechtliche Grundlage betrachtet. Noch deutlicher tritt das Sittlichkeitsgebot bei Paul Kirchhof hervor. Kirchhof formuliert ein aus dem Gleichheitssatz folgendes „Objektivitätsgebot“ des Gesetzgebers, wobei er unter „objektiv“ das „Allgemeingültige“ versteht.128 Das „Allgemeingültige“ ist mit dem allgemeinen Willen, also der Autonomie des Willens, übereinstimmend, denn es umfasst unter Ausschluss aller Einzelinteressen alles, was jeder für gültig anerkennen kann. Somit geht auch Paul Kirchhof davon aus, dass die Gleichheit formal ist und vom Gesetzgeber materialisiert werden muss, wobei der Maßstab des Gesetzgebers die Sittlichkeit ist. Aber auch Paul Kirchhof führt das „Objektivitätsgebot“ auf den Art. 3 Abs. 1 GG zurück.129 Schließlich ist die Gleichheit auch für Klaus Tipke formal, der insoweit den vorgenannten Auffassungen zustimmt. Er geht ebenfalls davon aus, dass der Gesetzgeber als Vertreter des Volkes darüber bestimmt, was gleich und was ungleich behandelt werden soll. Dabei sei dieser an sachgerechte Prinzipien gebunden, die den Gesetzesvorschriften als normkonzipierend zugrunde liegen. Diese Prinzipien seien der maßgebliche Vergleichsstab. Folglich ist auch der Gleichheitsbegriff Klaus

125 126

III. 1.

K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 320. Zur Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zu Art. 3 Abs. 1 GG: 3. Kapitel,

127 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 415 ff.; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 333. 128 P. Kirchhof, Der allgemeine Gleichheitssatz, in: J. Isensee/ders. (Hrsg.), HStR, Bd. V, § 124, Rn. 235 ff.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 443. 129 P. Kirchhof, Der allgemeine Gleichheitssatz, in: J. Isensee/ders. (Hrsg.), HStR, Bd. V, § 124, Rn. 252.

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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Tipkes formal und sittlich gebunden. Aber auch Klaus Tipke ordnet die Rechtsetzungsgleichheit dem Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG zu.130 Der Wortlaut des Gleichheitssatzes des Art. 3 Abs. 1 GG deutet jedoch in keiner Weise auf die Willensautonomie oder das Sittlichkeitsgebot als Rechtsgrundlage und Maßstab der Rechtsetzungsgleichheit hin. Aus diesem Grund bereitet es der Literatur auch Schwierigkeiten, ein verfassungsrechtliches Gleichbehandlungsgebot in der Besteuerung von öffentlicher Hand und privatem Unternehmer zu begründen; denn der Gleichheitssatz gibt eben diesbezüglich nichts her. Folglich wird er auch von Vertretern der Literatur wie etwa Adalbert Podlech und Phillip Kunig als „semantisch gehaltlos“131 und als „Leerformel“132 bezeichnet. Auch wenn die Rechtsetzungsgleichheit formal verstanden und als von einem Willkürverbot, einem Objektivitätsgebot und einem Sachlichkeitsgebot bestimmt angesehen wird, erreichen die dargestellten Auffassungen somit nicht die Formalität des Rechtsprinzips der Gleichheit in der Freiheit. Ob die Rechtsetzungsgleichheit auf Art. 2 Abs. 1 GG oder auf Art. 3 Abs. 1 GG gestützt wird, ist jedoch nicht nur in dogmatischer Hinsicht entscheidend133, sondern spielt für die Frage eines verfassungsrechtlichen Besteuerungsgebots für die öffentliche Hand eine entscheidende Rolle. Während das Rechtsprinzip der Gleichheit in der Freiheit nur die Gleichbehandlung von Menschen als Vernunftwesen, also Personen, die der Freiheit fähig sind, gebietet, blendet das auf Art. 3 Abs. 1 GG gestützte Willkürverbot die Freiheit aus. Deren Vertreter betonen nur abstrakt die Einheit von Freiheit und Gleichheit, indem etwa die Gleichheit als die „Dienerin“ der Freiheit tituliert wird.134 Dogmatisch dagegen werden Gleichheit und Freiheit als zwei unterschiedliche Prinzipien behandelt, die nicht miteinander verbunden sind. Nur durch ein solches Ignorieren des dem Grundgesetz innewohnenden Rechtsprinzips der Gleichheit in der Freiheit kann ein Gleichbehandlungsgebot von öffentlicher Hand und privatem Unternehmer begründet werden, denn der Staat kann nicht frei sein, ja insbesondere hat er nicht einmal eine eigenständige Personalität, wie ich im folgenden Abschnitt erläutern werde.

130

K. Tipke, Steuergerechtigkeit in Theorie und Praxis, S 52 ff. A. Podlech, Gehalt und Funktionen des allgemeinen verfassungsrechtlichen Gleichheitssatzes, S. 84; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 446. 132 P. Kunig, Das Rechtsstaatsprinzip, S. 305; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 439. 133 s. K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 447. 134 G. Dürig, in: T. Maunz/ders., GG, Bd. I, Art. 3, Rn. 6 ff., 135. 131

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

c) Der Staat des Grundgesetzes Der Staat kann nicht frei sein, weil er keine eigene Personalität besitzt, sondern eine Einrichtung der Bürger ist, um das gemeine Wohl zu verwirklichen.135 Seine Natur ist relativ, denn er bestimmt sich nur in Bezug auf einzelne Aspekte, die ihn hinreichend beschreiben, ohne dass ihm eine darüber hinausgehende eigenständige Wirklichkeit zukommt. Diese den Staat ausmachenden Aspekte sind der mitgliedschaftliche Aspekt und der Zweck der Rechtlichkeit des Lebens.136 Wenn Immanuel Kant in seinen Schriften den Staat nennt, setzt er regelmäßig hinter den Staatsbegriff einen Klammerzusatz „civitas“ und macht dadurch deutlich, dass er zwischen der Bürgerschaft und dem Staat nicht unterscheidet.137 So heißt es in den Metaphysischen Anfangsgründen der Rechtlehre: „Dieser Zustand der einzelnen im Volke, im Verhältnis untereinander, heißt der bürgerliche (status civilis), und das Ganze derselben, in Beziehung auf seine eigene Glieder, der Staat (civitas), welcher seiner Form wegen, als verbunden durch das gemeinsame Interesse aller, im rechtlichen Zustand zu sein, das gemeine Wesen (res publica latius sic dicta) genannt wird, …“138

Hinter diesem mitgliedschaftlichem Verständnis tritt der abstrakte Begriff des Staates als Kollektiv zurück, um zu betonen, dass das Volk nicht repräsentiert wird durch den Staat, sondern identisch ist mit diesem.139 Dem Staat kann in einer Republik keine von den Bürgern unabhängige politische Funktion zukommen, weil die Träger des Staates die Bürger sind. Die Bürger sind in ihrer Gesamtheit der Staat.140 135

Vgl. H. Maurer, Allgemeines Verwaltungsrecht, § 3, Rn. 8; S. Storr, in: J. Ruthig/ S. Storr, Öffentliches Wirtschaftsrecht, S. 341, Rn. 741; weitere Nachweise: K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 39, Fn. 59; ders., Anspruch auf private Materialisierung, S. 198; ders., Freiheit in der Republik, S. 627. 136 Vgl. D. von der Pfordten, Zum Begriff des Staates bei Kant und Hegel, in: Internationales Jahrbuch des Deutschen Idealismus 2004, Bd. 2, S. 107 ff. 137 I. Kant, Metaphysische Anfangsgründe der Rechtslehre, Akademieausgabe, Bd. VI, S. 311; K.A. Schachtschneider, Die Souveränität Deutschlands, S. 34, 40; ders., Res publica res populi, S. 519 ff.; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 55 ff.; D. von der Pfordten, Zum Begriff des Staates bei Kant und Hegel, in: Internationales Jahrbuch des Deutschen Idealismus 2004, Bd. 2, S. 112 ff. 138 I. Kant, Metaphysische Anfangsgründe der Rechtslehre, Akademieausgabe, Bd. VI, S. 311; D. von der Pfordten, Zum Begriff des Staates bei Kant und Hegel, in: Internationales Jahrbuch des Deutschen Idealismus 2004, Bd. 2, S. 111. 139 Vgl. I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 432, 436; K.A Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 38, 145 f.; 189; ders., Die Souveränität Deutschlands, S. 45; D. von der Pfordten, Zum Begriff des Staates bei Kant und Hegel, in: Internationales Jahrbuch des Deutschen Idealismus 2004, Bd. 2, S. 111. 140 J.-J. Rousseau, Vom Gesellschaftsvertrag, S. 37 ff.; K.A. Schachtschneider, Die Souveränität Deutschlands, S. 44 ff.; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 58; ders., Freiheit in der Republik, S. 191.

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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Entsprechend regelt Art. 20 Abs. 2 S.1 GG, dass alle Staatsgewalt vom Volke ausgeht. Dem deutschen Volk ist kein Staat vorgegeben.141 Auch ist die Staatsgewalt nicht vom Volk verselbständigt und wird „für“ das Volk durch den Staat ausgeübt.142 Alles Handeln des Staates ist Handeln seiner Bürger und das Handeln der Bürger ist mit dem Handeln des Staates identisch. Die Menschen stellen als Bürger nicht den Untertan der Obrigkeit, sondern als Bürgerschaft, als Staat im weiten Sinne, den Staat dar.143 Neben dem mitgliedschaftlichen Aspekt beschreibt Kant den Staat – wie oben zitiert – durch seinen Zweck, nämlich die gemeinsamen Interessen seiner Glieder. Dieser Zweck ist unmittelbar die Sicherung der Selbstbestimmung der Menschen und mittelbar das „gute Leben“, das die Menschen nur anstreben können, wenn sie selbstbestimmt handeln können. Die Verbindung der Menschen zu einer „civitas“ ist nämlich nicht jede beliebige Vereinigung, sondern nur eine von Menschen im „bürgerlichen Zustand“, die sich verbunden haben, um im Rechtszustand zu leben. Der Begriff des Staates setzt somit voraus, dass sich die ihn bildende Gemeinschaft „im rechtlichen Zustand“144 befindet. So definiert Kant: „Ein Staat (civitas) ist die Vereinigung einer Menge von Menschen unter Rechtsgesetzen.“145 Kant definiert „Recht“ auf die allgemeine und gemeinsame Freiheit hin, die durch die allgemeinen Gesetze ermöglicht und verwirklicht wird.146 Recht ist für Kant der „Inbegriff der Bedingungen, unter denen die Willkür des einen mit der Willkür des anderen nach einem allgemeinen Gesetze der Freiheit zusammen vereinigt werden kann“.147 Der Begriff des Rechts beruht also auf der Freiheit und Gesetzlichkeit.148 Für die Rechtlichkeit des Lebens und die Verwirklichung der Freiheit sind, wie gesagt, Gesetze erforderlich, die dem Sittlichkeitsgebot genügen und vom Volk als Bürgerschaft gemäß Art. 20 Abs. 2 GG unmittelbar oder mittelbar erkannt und beschlossen werden. Rechtsgesetze im Sinne der oben zitierten Staatsdefinition sind nur sittliche, also richtige und darum verbindliche Gesetze in der Republik.149

141

K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 226. K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 284. 143 K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 14 ff.; ders., Die Souveränität Deutschlands, S. 36, 65 ff., 104 ff. 144 I. Kant, Metaphysische Anfangsgründe der Rechtslehre, Akademieausgabe, Bd. VI, S. 311. 145 I. Kant, Metaphysische Anfangsgründe der Rechtslehre, Akademieausgabe, Bd. VI, S. 313. 146 K.A. Schachtschneider, Sittlichkeit und Moralität, S. 14. 147 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 337. 148 Vgl. K.A. Schachtschneider, Die Souveränität Deutschlands, S. 27 ff. 149 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 286; ders., Die Souveränität Deutschlands, S. 28 142

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Staatlichkeit ist somit Gesetzlichkeit und bezweckt die Freiheit der Menschen als Selbstbestimmungsfreiheit zu gewährleisten.150 Als selbstbestimmte Wesen können die Menschen ihr eigenes Glück verfolgen. Sie können dies jeder für sich, aber auch gemeinsam. Das Volk entscheidet wegen Art. 20 Abs. 2 GG, was es gemeinsam als gemeinsame Angelegenheit bestimmen und bewältigen will und was jeder für sich regeln soll.151 Wenn die Lebensbewältigung gemeinsam erfolgen soll, stellt das gemeinsame Glück das Gemeinwohl dar, nämlich das, was das Volk durch Konsens als das „gute Leben“ bestimmt.152 Ebenso wenig wie das Glück des Einzelnen hat auch das Gemeinwohl keine den Menschen vorgegebene Materie, sondern wird von den Bürgern als Staatsvolk selbstbestimmt und selbstverantwortlich gewählt und durch Gesetze verbindlich gemacht.153 Den Menschen darf das Glück und das Gemeinwohl nicht vorgegeben werden, weil dies ihrer Autonomie widersprechen und ihre Freiheit als die Unabhängigkeit von nötigender Willkür verletzen würde. Jede Vorgabe von Verhaltensweisen, der die Menschen nicht selbst zugestimmt haben, ist despotisch und widerspricht der „Idee der Würde eines vernünftigen Wesens, das keinem Gesetze gehorcht als dem, das es zugleich selbst gibt.“154. Glück und Selbstverwirklichung sind nicht nur Gegenstand privater Zwecksetzung, sondern auch der staatlichen Zwecksetzung. Wenn das Volk der Meinung ist, dass es für die Lebensbewältigung sinnvoller ist, die hierfür erforderlichen Aufgaben gemeinsam zu bewältigen, als wenn sich jeder Bürger allein an deren Bewältigung versucht, kann es diese Aufgaben dem Staat übertragen.155 Die gemeinsame Lebensbewältigung ist staatlich, während die alleinige Lebensbewältigung der Bürger privat ist.156 Zur Übertragung der Aufgaben auf den Staat ist ein Gesetz erforderlich, das durch einen Konsens des Volkes zustande kommen muss, damit es ein Gesetz aller Bürger ist und die durch das Gesetz dem Staat überantwortete Selbstverwirklichung auch die aller Bürger darstellt.157 Die gemeinsame, also staatliche Lebensbewältigung zieht der privaten Selbstverwirklichung Grenzen. Insofern kann mit der

150

K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 637. K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 238 ff. 152 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 167; ders., Res publica res populi, S. 351. 153 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 257. 154 Vgl. I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 67; K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 625; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 267. 155 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 238 ff. 156 Zu den Begriffen der Staatlichkeit und Privatheit: K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 33 ff., 40 ff. 157 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 238 ff. 151

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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staatlichen Lebensbewältigung nur ein „beschränktes Glück“ erreicht werden.158 Daher ist die Übertragung der Aufgaben an den Staat auch nicht uneingeschränkt möglich. Die Grundrechte sichern den Menschen vor einer totalen oder auch nur übermäßigen Verstaatlichung des Lebens.159 Die Autonomie des Willens im Privaten setzt sich somit fort in der Offenheit der Staatszwecke.160 Es steht allein dem Volk zu, darüber zu entscheiden, ob es Zwecke staatlich oder privat oder gar nicht verwirklichen will, und wenn es sich für die Verwirklichung entscheidet, auf welche Weise dies geschehen soll. Der Gegenstand der Selbstbestimmung ist den Menschen nicht vorgegeben, weder dem Einzelnen im Rahmen seiner besonderen Selbstbestimmung noch dem Volk in seiner Gesamtheit im Rahmen der Verwirklichung des Gemeinwohls. Das Gemeinwohl ist somit, wie auch das Glück, ein formaler Begriff161, der der Materialisierung durch das Volk bedarf, ohne dass das Volk dabei an etwas anderes als die Grundrechte gebunden wäre. Damit ist der Staat die Einrichtung, die es zur Aufgabe hat, das gute Leben seiner Bürger zu verwirklichen. Sein Zweck ist somit auch das gute Leben aller Bürger in allgemeiner Freiheit.162 Weder das Glück noch ethische Grundsätze werden vom Staat jedoch vorgegeben. Vielmehr erschöpft sich die Funktion des Staates dabei in der Sicherung der Freiheit, die die Grundlage für die Selbstbestimmung des Glücks durch sein Volk bildet. Eine andere Glücksförderung durch den Staat als die Förderung der Freiheit gibt es nicht.163 Erreicht wird diese Freiheit durch Gesetzlichkeit. Auch wenn die Bürger Aufgaben der Lebensbewältigung dem Staat übertragen, bleibt wegen Art. 20 Abs. 2 GG die Staatsgewalt bei ihnen in ihrer Gesamtheit als verfasstes Volk, denn „alle Staatsgewalt geht vom Volke aus“. Die staatlichen Institutionen (Staat im engeren Sinne164) haben dann die Befugnis und die Pflicht, die einzelnen vom Volk bestimmten Aufgaben auszuführen. Nicht übertragen wird ihnen aber die Freiheit, über diese Aufgaben verfügen zu können. Diese Freiheit muss wegen Art. 20 Abs. 2 GG bei den Bürgern bleiben und kann auch gar nicht auf die 158

P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 270; vgl. auch K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 240: „Jede Etablierung von Staatsaufgaben beeinträchtigt die Privatheit Lebensbewältigung.“ 159 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 476 ff.; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 67 ff., 92. 160 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 239, 242; P. Luksch, U.S.-Cross-BorderLeasing, S. 269. 161 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 92. 162 K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 40; ders., Res publica res populi, S. 350; ders., Freiheit in der Republik, S. 243. 163 Allerdings wird die Freiheit auch durch das Sozialprinzip verwirklicht; dazu im folgenden Abschnitt. 164 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 173 ff., 235 ff., 253 ff.; ders., Res publica res populi, S. 160 ff., ders., Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 190 ff.; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 97.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

staatlichen Institutionen übertragen werden, weil diese keine Personalität besitzen.165 Die staatlichen Institutionen sind zwar rechtsfähig und müssen dies sein, um die ihnen übertragenen Aufgaben erledigen zu können. Sie sind für die Verwirklichung der Freiheit auch unbedingt erforderlich; denn sie müssen die Gesetze schaffen, sichern und durchsetzen können.166 Sie handeln aber nur nach Maßgabe der Gesetze. Jedes staatliche Handeln geht auf Gesetze zurück und jedes Handeln der staatlichen Institutionen erfolgt in Vertretung des Volkes, das „Herr“ der Staatsgewalt bleibt. Dabei fordert Art. 20 Abs. 2 GG eine bestmögliche Vertretung des Volkes167 (jedenfalls, sofern das Volk nicht unzumutbar entscheidet168). Die staatlichen Organisationen erfordern als Vertretung des Volkes Rechtsfähigkeit. Die Rechtsfähigkeit darf aber nicht mit Personenhaftigkeit verwechselt werden.169 Person in diesem Sinne ist nur der Mensch, weil nur er der Autonomie des Willens fähig ist. Es ist dargelegt worden, dass der Staat der Autonomie des Willens und damit der Freiheit nicht fähig ist, wie es abstrakt auch überwiegend anerkannt wird.170 Der Grund hierfür liegt in der freiheitlichen demokratischen Grundordnung des Grundgesetzes und der Bindung allen staatlichen Handelns aus den Grundsatznormen der Art. 1 GG und 20 Abs. 2 GG.171 Es gibt keine Person des Staates, die vom Volk zu unterscheiden wäre.172 Die Existenz des Staates beruht allein auf dem gemeinsamen Willen des Volkes, materialisiert in den Gesetzen. Amtsträger, deren Handeln nicht auf den Gesetzen beruht, handeln losgelöst von diesem Volkswillen und vollmachtlos.173 Weil der Staat über diese Existenz als Vereinigung der Menschen unter Rechtsgesetzen nicht hinausgeht, kann ihm keine eigenständige Freiheit zugesprochen werden. Er selbst besitzt keine Freiheit, sondern ist einerseits notwendige Einrichtung für die Freiheit seiner Mitglieder. Die Menschen können nur in einem Staat in Freiheit leben, weil diese Freiheit nur durch Gesetzlichkeit erreicht werden kann. Zum anderen ist der Staat auch das Ergebnis der Freiheit seiner Mitglieder, weil sich deren selbstbestimmtes Streben nach Glück und gutem Leben in der staatlichen Gemeinschaft verwirklicht.

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K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 97. K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 42. 167 K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 644 ff. 168 Vgl. K.A. Schachtschneider, Die Souveränität Deutschlands, S. 90 ff. 169 K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 226. 170 K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 195. 171 K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 200, 216. 172 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 97. 173 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 22; ders., Res publica res populi, S. 201 ff.; 451 ff.; ders., Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 33. 166

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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d) Schlussfolgerungen und Ergebnis Somit lässt sich zusammenfassend folgendes festhalten: Das Grundgesetz enthält kein den Menschen vorgegebenes materielles Gleichheitsgebot. Insbesondere dem Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG kann ein solches nicht entnommen werden. Die Menschen als Bürger bestimmen selbst, was sie gleich und ungleich behandelt wissen wollen. Ihr Mittel hierzu ist das Gesetz. Ein materielles Gleichbehandlungsgebot materialisiert sich demnach erst in den Gesetzesakten des Volkes. Das Gleichheitsprinzip des Grundgesetzes ist dagegen formell und folgt dem Grundsatz der allgemeinen Freiheit. Vernunft und Sittlichkeit nehmen die Menschen in die Pflicht, die Willensautonomie der anderen zu achten. Aber die Menschen sind nicht reine Vernunftwesen und lassen sich daher nicht allein davon leiten, was die Vernunft ihnen als das objektiv Richtige und für alle Menschen Notwendige gebietet, sondern lassen sich auch von ihren Neigungen, also ihren sinnlichen Veranlagungen bestimmen. Wenn die Menschen ihr Verhalten an diesen Neigungen ausrichten, fragen sie nicht danach, was für alle das objektiv Erforderliche und Beste ist, sondern danach, was sie für sich selbst wollen. Wenn ihr subjektiver Wille nicht gleichzeitig vernünftig ist, müssen sie den anderen ihren jeweiligen subjektiven Willen aufzwängen und verletzen diese damit in ihrer Freiheit als die „Unabhängigkeit von eines anderen nötigender Willkür“. Der Mensch muss vor seinem eigenen moralischen Versagen, seiner Hab-, Ehrund Machtsucht, mit denen er auch geboren ist, durch das Recht geschützt werden. Daher fordert die Freiheit die Staatlichkeit des gemeinsamen Lebens. Erreicht wird diese, indem die Menschen das als vernünftig Erkannte in Gesetzen materialisieren und als verbindlich für ihr Handeln festlegen. Freiheit wird nur verwirklicht, wenn die Bürger sich die Gesetze alle zusammen geben, weil sie die Materialisierung des allgemeinen Willens darstellen. Nur wenn ein Gesetz auch das Gesetz jedes Einzelnen ist, wird vermieden, dass der eine dem anderen seinen Willen aufzwingt, und die Autonomie aller gewahrt. Indem jeder nur dem Gesetz gehorchen muss, das er sich auch selbst gibt, bleibt der freie Wille jedes Einzelnen gewahrt und verwirklicht. Dann besitzt jeder Bürger die gleiche Freiheit. In dieser Allgemeinheit der Freiheit erschöpft sich die Bedeutung der Gleichheit. Während die menschliche Willkür also zwischen den subjektiven Neigungen und dem Streben nach dem objektiv Vernünftigem schwankt, hat der Staat gar keinen eigenen Willen, weil er keine eigenständige Personalität hat. Weder hat er einen autonomen Willen, den zu wahren eine Gleichstellung mit den Bürgern erreichen könnte. Noch hat der Staat subjektive Interessen, die er versuchen könnte, den anderen aufzudrängen, so dass die Wahrung der Autonomie der Bürger eine Gleichstellung rechtfertigen würde.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Über Personalität und „Selbstbestimmung“ kann der Staat schon deshalb nicht verfügen, weil es ihn „selbst“ als Person nicht gibt. Als Körperschaft stellt der Staat zwar eine juristische Person dar. Das macht ihn jedoch nicht zur Person im realen Sinne, sondern aus Gründen der Praktikabilität nur zu einem Zurechnungsobjekt für das Handeln seiner Glieder im Rechtsverkehr. Anders als seine einzelnen Bürger besitzt der Staat keinen unteilbaren Wesenskern, sondern seine Existenz und sein Handeln leitet sich ab aus der Existenz und dem Handeln der Bürger. Der Staat ist somit nicht Inhaber eines freien Willens. Vielmehr ist das Staatliche die Materialisierung des Willens seiner Glieder. Gleichheitsrechtlich lässt sich somit eine Gleichstellung von Staat und Bürgern nicht begründen, weil die Gleichstellung immer nur eine Gleichstellung in der Freiheit der unter dem Grundgesetz gemeinsam lebenden Menschen zum Gegenstand hat. Der Staat kann nicht frei sein, sondern ist vielmehr das Instrument für die Verwirklichung der Freiheit der Bürger, die ihn ausmachen. Die gleichheitsrechtliche Begründung des Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität als Besteuerungsgebot der öffentlichen Hand ist damit widerlegt. e) Chancengleichheit als Teil des Sozialprinzips Ein Gleichbehandlungsgebot von öffentlicher Hand und Privaten kann auch nicht mit einem Gebot der Chancengleichheit begründet werden: Wie dargestellt, wird insbesondere von Christian Starck und Gerhard Leibholz das Gleichheitsprinzip des Grundgesetzes als Prinzip der Chancengleichheit verstanden.174 Die Chancengleichheit ist mit dem Prinzip der Gleichheit des Grundgesetzes jedoch nicht identisch, sondern vielmehr Teil des Sozialprinzips. Sie ist allerdings aus dem Prinzip der Gleichheit in der Freiheit ableitbar.175 Die Prinzipien der Freiheit und Gleichheit hat Kant um das Prinzip der Selbständigkeit ergänzt.176 Zur Autonomie des Willens, also der praktischen Vernunft, die die Freiheit des Menschen ausmacht, ist der Mensch nur fähig, wenn er selbständig ist.177 Hierfür

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s. 3. Kapitel, III. 3. a) bb). K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 636 ff. 176 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 432; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 644. 177 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 432 ff.; W. Kersting, Kritik der Gleichheit, S. 37 ff.; K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 143 f.; ders. Res publica res populi, S. 234 f.; ders., Freiheit in der Republik, S. 636 ff. mit weiteren Nachweisen. 175

III. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung

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bedarf es eines Mindestmaßes an geistigen und materiellen Gütern, insbesondere Bildung und Eigentum.178 Um sittlich handeln zu können, muss der Mensch erkennen können, was sittlich ist. Anders als Tiere sind die Menschen nicht auf Instinktverhalten festgelegt, sondern können sich ihres Verstandes bedienen. So lautete der wohl wichtigste und allgemein bekannteste Denkansatz Kants auf die Frage „Was ist Aufklärung?“ „Sapere aude“, von Kant übersetzt: „Habe Muth, dich deines eigenen Verstandes zu bedienen!“179 Diese Naturanlage des Menschen muss aber erst durch Bildung entwickelt werden. Zur Bildung gehört die Vermittlung von Wissen und Fertigkeiten, aber auch die Entwicklung von sozialen Kompetenzen und der eigenen Persönlichkeit.180 Mündig ist der Mensch nämlich erst dann, wenn er nicht mehr andere nachahmt und das als sittlich ansieht, was diese als sittlich ansehen, sondern wenn er auf der Grundlage seines Wissens und den Zusammenhängen des Lebens selbständig Urteile fällt und sich dabei vom kategorischen Imperativ leiten lässt.181 Dem Menschen wird beigebracht, frei zu sein, indem er seine Zwecke selbst setzt. Er bezieht die anderen Menschen in seine Entscheidungen aber immer ein; denn ihm wird beigebracht, dass er seine Zwecke nur erreichen kann, wenn er die anderen Menschen ebenfalls ihre Zwecke setzen und erreichen lässt.182 Erst als gebildeter Mensch ist der Mensch mündig und frei, weil er dann nicht mehr von der Vorsorge eines anderen abhängig ist, sondern selbständig denken und verantwortliche Entscheidungen treffen kann. Der Mensch wird zudem nur dann willens und fähig sein, seiner Vernunft zu folgen und eigensüchtige Motive unberücksichtigt zu lassen, wenn er auch wirtschaftlich selbständig ist.183 Er muss aus dem Eigenen leben können, seine grundlegenden materiellen Bedürfnisse selbst befriedigen können und darf nicht auf die Willkür eines anderen angewiesen sein, weil er sonst zuvorderst nur an sich selbst denken wird. Auf den Punkt bringt dies die Formulierung von Friedrich Schiller: Der Mensch muss erst einmal „warm wohnen und satt zu essen haben“, ehe man bei ihm

178

Vgl. L. von Stein, Geschichte der sozialen Bewegung in Frankreich von 1789 bis auf unsere Tage, Bd. 3, S. 104; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 645 f.; ders., Das Recht am und das Recht auf Eigentum, in: Festschrift für Walter Leisner, S. 743 (767 ff). 179 I. Kant, Beantwortung der Frage: Was ist Aufklärung? In: Berlinische Monatsschrift, 1784, H. 12, S 481. 180 I. Kant, Über Pädagogik, S. 20 f., hat einen Bildungsprozess beschrieben, den er in die Stufen Disziplinierung, Kultivierung, Zivilisierung und Moralisierung einteilt. 181 I. Kant, Über Pädagogik, S. 22 f. 182 I. Kant, Über Pädagogik, S. 27. 183 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 432 ff.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 636 ff.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

mit dem „Aufklärungswerk“ beginnen kann.184 Erst, wenn die Menschen substantiell soweit wirtschaftlich homogen gestellt sind, dass jeder „sein eigener Herr“ ist, können sie in Solidarität und Brüderlichkeit leben.185 Bereits Aristoteles hat die Bedeutung der sozialen Homogenität für die Sittlichkeit der Menschen erkannt und über die Sittlichkeit als Voraussetzung für ein Leben in Brüderlichkeit gesehen.186 Für ihn war für den Frieden einer Gemeinschaft erforderlich, dass diese nicht aus Reichen und Armen bestand, sondern jedem „der mittlere Besitz“ an allen Gütern zukommen sollte. Nur dann würden nicht die einen die anderen beneiden und die anderen diese (aufgrund ihrer Unselbständigkeit) wiederum verachten.187 Kant hat die (wirtschaftliche) Selbständigkeit als Teil des Sozialprinzips herausgestellt und ihre Bedeutung für die Freiheit betont, indem er sie mit der Autonomie des Willens verbunden hat.188 Selbständigkeit heißt auch, dass die Menschen für sich selbst verantwortlich sind.189 Der Staat ist aber in der Pflicht, die Selbständigkeit der Menschen zu ermöglichen, indem er für Chancengleichheit sorgt. Daraus folgen etwa der freie Zugang zu Bildung und ein Recht auf Eigentum, denn Bildung und Eigentum sind Voraussetzung für Handeln in Freiheit.190 Nur wenn die Menschen selbständig sind, sind sie in der Lage, selbst an der allgemeinen Freiheit zu partizipieren und diese den Mitbürgern solidarisch ebenfalls zuzugestehen. Entsprechend sieht auch das Bundesverfassungsgericht den Zweck der Gewährleistung des Existenzminimums, das aus Art. 1 Abs. 1 GG in Verbindung mit dem Sozialstaatsprinzip folge, darin, dem Hilfebedürftigen die Voraussetzungen zu gewähren, „die für seine physische Existenz und für ein Mindestmaß an Teilhabe am gesellschaftlichen, kulturellen und politischen Leben unerlässlich sind“.191 Art. 26 der Allgemeinen Erklärung der Menschenrechte der Vereinten Nationen vom 10. Dezember 1948 formuliert das Recht auf Bildung als Voraussetzung für die freie Entfaltung der Persönlichkeit, aber auch als Mittel zur Stärkung der Freiheiten der Mitbürger. 184 F. Schiller, Über die ästhetische Erziehung des Menschen, Briefe an den Augustenburger, Ankündigung der „Horen“ und letzte, verbesserte Fassung, Brief vom 11. November 1793, S. 29 f.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 647. 185 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 345; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 645. 186 Aristoteles, Politik, S. 151, 1295b 1 ff., S. 152, 1295b 23 f.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 636, 647. 187 Aristoteles, Politik, S. 151, 152, 1295b 20 ff.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 636, 645. 188 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 432 ff.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 646. 189 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 567. 190 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 568. 191 BVerfGE 33, 303 (331); 125, 175 (223); K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 638.

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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Wie auch die Gleichheit der Freiheit dient, dient also auch die Selbständigkeit der Freiheit. Weil der Staat nicht frei sein kann, kann er auch keinen Anspruch auf soziale Gerechtigkeit und Chancengleichheit haben. Ein Grundsatz der Wettbewerbsneutralität kann daher auch nicht mit einem Prinzip der Chancengleichheit begründet werden.

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung 1. Einführung: Wettbewerbsfreiheit als Grundlage des steuerlichen Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität Ein Teil der Literatur begründet den Grundsatz der Wettbewerbsneutralität mit den Freiheitsgrundrechten.192 Grundlage der Wettbewerbsneutralität ist nach dieser Auffassung ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit, das den Staat verpflichten soll, sich wettbewerbsneutral zu verhalten. Der Staat sei durch das Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit die Gleichbehandlung von Wettbewerbern vorgegeben. Wettbewerbsneutrales Verhalten erfordere, dass öffentliche Unternehmen gleich wie private Unternehmen der Umsatzsteuer unterworfen werden. So lehnt Joachim Englisch193 eine gleichheitsrechtliche Herleitung des Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität ab, indem er betont, dass der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs.1 GG eine Grundrechtsbestimmung ohne eigenständigen Wert darstelle. Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität ergäbe sich vielmehr freiheitlich aus dem Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit, die Teil der Berufsausübung sei. Mit dem Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit komme jedem Bürger „ein Gleichmaß in Gestalt egalitärer Freiheitsberechtigung“ zu, so dass jede freiheitsverkürzende Maßnahme sich notwendig auch immer im Verhältnis zu den anderen Wettbewerbern widerspiegelt. Als freiheitsverkürzend seien alle staatlichen Maßnahmen anzusehen, die sich insoweit auf das Verhalten der Unternehmer auswirken, als diese zu einer Anpassung ihres Verhaltens auf die veränderten Wettbewerbsverhältnisse genötigt würden. Auch Jong-Su Pak sieht den Grundsatz der Wettbewerbsneutralität freiheitlich durch die Berufsfreiheit des Art. 12 Abs. 1 GG geschützt. Für Pak ergibt sich daraus für den Staat nicht nur ein Verbot für freiheitsbeschränkende Maßnahmen, sondern auch die positive Pflicht, den Wettbewerb zu gewährleisten, indem er die Rah192 W. Leisner, DVBl. 1989, 1025, (1031); B. Pieroth/B. Hartmann, DVBl. 2002, 421 ff.; J. Englisch, Wettbewerbsgleichheit im grenzüberschreitenden Handel, S. 525 ff. 193 J. Englisch, Wettbewerbsgleichheit im grenzüberschreitenden Handel, S. 525 ff.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

menbedingungen und normativen Voraussetzungen für einen fairen und transparenten Wettbewerb schafft.194 Neben Jong-Su Pak fordern auch andere Stimmen in der Literatur, dass der Staat den Selbstregulierungsprozess des Marktes fördert und die Eingriffe des Staates in diesen Prozess „marktkonform“ sein müssen.195 Utz Schliesky spricht sogar von einem Institutionsschutz des Wettbewerbs, den er allerdings aus der Summe des Individualschutzes ableitet.196 Die Folge dieses Verständnisses von Wettbewerbsfreiheit ist, dass teilweise ein Wettbewerbsprinzip entwickelt wird. Nach diesem ist der Wettbewerb eine Veranstaltung des Staates. Der Staat müsse die Rahmenbedingungen für den Wettbewerb gewähren. Er sei verpflichtet, für eine hohe Intensität eines freien Wettbewerbs zu sorgen, indem künstliche Schranken im Wettbewerb ausgeschaltet werden, die Verhinderung von Wettbewerb verhindert werde und damit die Bedingungen des Wettbewerbs gestärkt werden.197. Ich werde in den folgenden Abschnitten darstellen, dass ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit zwar vielfach vertreten wird, aus dem Grundgesetz jedoch nicht abgeleitet werden kann. Die Annahme eines Grundrechts der Wettbewerbsfreiheit setzt einen Wettbewerb voraus. Aufgrund der objektiven Dimension der Grundrechte müsste der Staat einen Wettbewerb fördern und diesen als Voraussetzung für das Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit schützen. Er dürfte somit grundsätzlich keine Maßnahmen ergreifen, die der Funktionsweise des Wettbewerbs – wie diese auch zu definieren sein möchte – zuwiderlaufen. Damit wäre die Wirtschaftsverfassung des Grundgesetzes durch das Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit auf die Marktwirtschaft festgelegt. Dieser Annahme, die sich als Schlussfolgerung eines Grundrechts der Wettbewerbsfreiheit ergeben würde, entgegengesetzt, betont das Bundesverfassungsgericht aber in ständiger Rechtsprechung die Neutralität der Wirtschaftsordnung des Grundgesetzes.198 Das Grundgesetz schützt nicht spezifisch wettbewerbliches Verhalten, sondern privates Handeln. Der Wettbewerb ist lediglich die Folge privaten Handelns, ohne dagegen selbst Gegenstand eines Rechts oder auch einer Verpflichtung zu sein. Jede Beschränkung der Privatheit bedarf eines Gesetzes und lässt sich nicht schon durch einen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität legitimieren.

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J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand, S. 87 ff. 195 A. Bleckmann, JuS 1991, 536 (538). 196 U. Schliesky, Öffentliches Wettbewerbsrecht, S. 189 ff. 197 K.-H. Fezer, in: ders. (Hrsg.), UWG, Kommentar, Bd. 1, Einl., Rn. 270; in diesem Sinne auch F. Böhm, Die Aufgaben der freien Marktwirtschaft, S. 16 ff. 198 Hierzu im Folgenden: 3. Kapitel, IV. 5.

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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Der Gesetzgeber ist durch die Grundrechte nicht spezifisch an die Ausgestaltung einer Marktwirtschaft, die einen Wettbewerb mit sich bringt, gebunden. Die Bürger entscheiden als Gesetzgeber selbstbestimmt über die Wirtschaftsordnung, in der sie leben wollen. Gebunden sind sie dabei an das Privatheitsprinzip und das Sozialprinzip. Dies – nicht aber ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit – sind die Grundpfeiler der Wirtschaftsordnung des Grundgesetzes und damit der Maßstab für staatliches Handeln. Im Folgenden soll dies dargestellt werden.

2. Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit in der Literatur und Rechtsprechung Auch wenn in der Literatur ein Institutionsschutz des Wettbewerbs überwiegend als zu weitgehend abgelehnt wird, ist die Annahme eines Grundrechts der Wettbewerbsfreiheit in der Literatur vorherrschend.199 Neben dem überwiegenden Teil in der Literatur vertritt auch das Bundesverwaltungsgericht in ständiger Rechtsprechung ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit. Dieses hatte es ursprünglich dem als allgemeine Handlungsfreiheit judizierten Grundrecht des Art. 2 Abs. 1 GG entnommen200 und später entweder neben Art. 2 Abs. 1 GG201 oder allein an Art. 12 Abs. 1 GG geprüft202. Ebenso wird der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts vielfach von der Literatur ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit entnommen.203 Tatsächlich hatte das Bundesverfassungsgericht in älteren Entscheidungen von einer Wettbewerbsfreiheit204 und einer Wettbewerbsgleichheit205 gesprochen und diese ausdrücklich voneinander unterschieden. Danach sollte die Wettbewerbsfreiheit beeinträchtigt sein, wenn die Möglichkeit, sich als Unternehmer wirtschaftlich zu betätigen, also die wirtschaftliche Handlungsfreiheit, eingeschränkt war. Hierfür reichte allerdings nicht die bloße Berührung der wirtschaftlichen Betätigungsfreiheit. Einen Eingriff in die Wettbewerbs199

J. Englisch, Wettbewerbsgleichheit im grenzüberschreitenden Handel, S. 526 ff.; K.-H. Fezer, in: ders. (Hrsg.), UWG, Bd. 1, Einl. 269 ff.; U. Schliesky, Öffentliches Wettbewerbsrecht, S. 197; H. Dreier, in: ders. (Hrsg.), GG, Art. 2 Abs. 1, Rn. 38. 200 BVerwGE 17, 306 (309); 30, 191 (197). 201 BVerwGE 39, 329 (336 f.). 202 BVerwGE 71, 183 (189). 203 R. Scholz, in: T. Maunz/G. Dürig, Grundgesetz, Kommentar, Bd. II, Art. 12, Rn. 144; H.-J. Papier, ZHR 152 (1988), S. 493 (499); J. Englisch, Wettbewerbsgleichheit im grenzüberschreitenden Handel, S. 521 ff.; D. Murswiek, in: M. Sachs (Hrsg.), GG, Art. 2, Rdn. 54; H. Dreier, in: ders. (Hrsg.), GG, Art. 2 , Rn. 38. 204 BVerfGE 27, 375 (385). 205 BVerfGE 27, 375 (385).

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

freiheit als wirtschaftliche Handlungsfreiheit sah das Bundesverfassungsgericht erst dann, wenn dem Unternehmer kein angemessener Spielraum mehr blieb, um sich frei zu entfalten.206 Als verfassungsrechtliche Grundlage der Wettbewerbsfreiheit dienten Art. 2 Abs. 1 GG207 und auch Art. 12 Abs. 1 GG208. Die Wettbewerbsgleichheit als gesetzgeberisches Ziel hat das Bundesverfassungsgericht zunächst stets als Rechtfertigungsgrund für einen Eingriff in die Berufsfreiheit.209 Darüber stellte die Wettbewerbsgleichheit nach Auffassung des Gerichts für miteinander im Wettbewerb konkurrierende Unternehmen aber auch ein verfassungsrechtliches Gebot dar, das direkt im Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG verankert, vor Benachteiligungen im Wettbewerb schützen sollte.210 Im Gegensatz zur Wettbewerbsfreiheit sollte die Wettbewerbsgleichheit dann betroffen sein, wenn die Unternehmer zwar nicht in ihrer Möglichkeit beeinträchtigt waren, sich wirtschaftlich zu betätigen, aber durch staatliche Maßnahmen unterschiedlich behandelt wurden, so dass die Gleichheit der Chancen im Wettbewerb beeinträchtigt war.211 Damit war die Wettbewerbsgleichheit aus der Sicht des Bundesverfassungsgerichts nicht lediglich ein im politischen Ermessen des Gesetzgebers stehender Grundsatz, sondern eine verfassungsrechtliche Vorgabe, die gleichheitsrechtlich verankert und vom Gesetzgeber zwingend zu beachten war.212 Ungeachtet der formalen Struktur des Gleichheitssatzes unterließ das Bundesverfassungsgericht eine Begründung des Vergleichskriteriums und dessen verfassungsrechtliche Herleitung.213 Eine Steuer, die den wirtschaftlichen Handlungsspielraum in der Weise einschränkt, dass dem Unternehmer kein angemessener Spielraum mehr bleibt, sich zu entfalten, ist nur schwer vorstellbar. Folglich hatte das Bundesverfassungsgericht Wettbewerbsauswirkungen einer Besteuerung in den älteren Urteilen auch stets an der Wettbewerbsgleichheit gemessen.214 Den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG sah das Gericht dann als verletzt an, wenn eine Gruppe von Steuerpflichtigen ohne hinreichenden Grund stärker belastet wurde als andere und dadurch in eine empfindlich ungünstigere Wettbewerbslage geriet. Auf der anderen Seite wurde dagegen die Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers betont215, und dass es eine voll206

BVerfGE 27, 375 (384). BVerfGE 27, 375 (386). 208 BVerfGE 59, 302 (327). 209 BVerfGE 14, 19 (23). 210 BVerfGE 27, 375 (386). 211 BVerfGE 27, 375 (386); 71, 183 (199). 212 Vgl. auch J. Englisch, Wettbewerbsgleichheit im grenzüberschreitenden Handel, S. 522. 213 s. auch K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung, Bd. I, S. 295 f. 214 BVerfGE 21, 12 (27 f.); 27, 375 (389); 36, 321 (334); 43, 58 (72); 85, 238 (245); so auch B. Knobbe-Keuk, BB 1982, 385, (386). 215 BVerfGE 21, 12 (27 f.); 27, 375 (389); 43, 58 (72); 85, 238 (245). 207

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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ständig wettbewerbsneutrale Steuer nicht geben könne, weil der Gesetzgeber typisieren und Besonderheiten des Einzelfalls vernachlässigen müsse.216 Aber trotz dieser Befugnis des Gesetzgebers zur Gestaltung und Typisierung durfte ein gewisses Maß an wirtschaftlich ungleicher Wirkung auf den Wettbewerb nicht überschritten werden.217 Wurde dieses Maß aber überschritten, war nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts die Wettbewerbsgleichheit verletzt. Die jüngere Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts218 weist dagegen das Verhalten der Unternehmer im Wettbewerb nunmehr als „primär freiheitsrechtliches Anliegen“219 aus und sieht dieses freiheitliche Recht von der Berufsfreiheit des Art. 12 Abs. 1 GG erfasst. Auch die Auferlegung von Steuern wird nun nicht mehr am Gleichheitsgrundsatz, sondern an der Berufsfreiheit es Art. 12 Abs. 1 GG gemessen. Anders als in der Literatur vielfach behauptet wird220, spricht das Bundesverfassungsgericht allerdings nicht (mehr) von einem Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit. Stattdessen folgert es aus der Berufsfreiheit des Art. 12 Abs. 1 GG lediglich ein Recht „auf Teilhabe am Wettbewerb nach Maßgabe seiner Funktionsbedingungen“221, wobei es bereits vorher in ständiger Rechtsprechung festgestellt hat, dass die bestehende Wirtschaftsverfassung den grundsätzlich freien Wettbewerb der als Anbieter und Nachfrager auf dem Markt auftretenden Unternehmer als eines ihrer Grundprinzipien enthält.222 Die „bestehende Wirtschaftsverfassung“ soll aber nicht etwa die Wirtschaftsverfassung des Grundgesetzes sein; denn seit jeher geht das Bundesverfassungsgericht von einer wirtschaftspolitischen Neutralität des Grundgesetzes aus.223 Gemeint haben kann das Bundesverfassungsgericht daher kein Regelungssystem von Verfassungsrang, sondern nur die ökonomischen Rahmenbedingungen, innerhalb derer sich das Handeln der Wirtschaftssubjekte vollzieht.224 Damit vertritt das Bundesverfassungsgericht kein Grundrecht der Wettbewerbs-

216

BVerfGE 21, 12 (27 f.); 27, 375 (389); 36, 321 (334); 43, 58 (72); 85, 238 (245). BVerfGE 21, 12 (27 f.); 27, 375 (389); 43, 58 (72); 85, 238 (245). 218 BVerfGE 110, 274 (288 ff.). 219 Vgl. J. Englisch, Wettbewerbsgleichheit im grenzüberschreitenden Handelsverkehr, S. 521. 220 Etwa M. Droege, Gemeinnützigkeit im offenen Steuerstaat, S. 416. 221 BVerfGE 105, 252 (265); 106, 275 (298); 110, 274 (288). 222 BVerfGE 32, 311 (317). 223 BVerfGE 4, 7 (17 f.); 7, 377 (400); 50, 290 (336 ff.); hierzu: 3. Kapitel, IV. 4. 224 Vgl. hierzu die Begrifflichkeiten „Wirtschaftsverfassung“ und „Wirtschaftsordnung“, P. G. Schmidt, in: Staatslexikon, Bd. V, Görres-Gesellschaft (Hrsg.), S. 1072: Als „Wirtschaftsordnung“ werden konkrete historische Erscheinungsformen der Ordnung des Wirtschaftslebens bezeichnet, während unter „Wirtschaftsverfassung“ die Gesamtheit der Rechtsformen verstanden wird. Das Bundesverfassungsgericht meinte hier offensichtlich „Wirtschaftsordnung“ und nicht „Wirtschaftsverfassung“. 217

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

freiheit, sondern nur ein Recht, das zur Teilhabe an der vorgefundenen Ordnung berechtigt.225 Dieses Recht ordnet das Bundesverfassungsgericht allerdings der Berufsfreiheit des Art. 12 Abs. 1 GG zu.226 Das Grundrecht der Berufsfreiheit des Art. 12 Abs. 1 GG legt das Bundesverfassungsgericht sehr weit aus. Unter den Begriff „Beruf“ subsumiert das Gericht jede auf Dauer angelegte, selbständige oder unselbständige Tätigkeit zur Schaffung und Erhaltung einer Lebensgrundlage.227 Erfasst werden von dieser Definition somit auch gewerbliche und unternehmerische Tätigkeiten.228 Folglich versteht das Bundesverfassungsgericht das Grundrecht des Art. 12 Abs. 1 GG als ein Grundrecht der Unternehmensfreiheit.229 Dies ist jedoch eine extensive Auslegung, die nicht mit dem Wortlaut und der Systematik des Grundgesetzes vereinbar ist. Dem Wortlaut nach schützt Art. 12 Abs. 1 GG nur die Berufswahl und die Berufsausübung. Leitbegriff des Grundrechts ist also der Beruf. Sowohl Art. 55 GG als auch Art. 66 GG führen die Begriffe „Beruf“ und „Gewerbe“ (Unternehmen) einzeln auf. Daraus ist zu folgern, dass ein Gewerbe nicht mit einem Beruf gleichzusetzen ist. Vielmehr wird der Berufe im Gegensatz zum Gewerbe oder Unternehmen nicht durch den ökonomischen Aspekt der Tätigkeit ausgemacht, sondern durch den Aspekt der Persönlichkeitsentfaltung. Jeder soll den Beruf ergreifen dürfen, in dem er –auch unabhängig vom Erwerb – sein Glück finden kann. Aufgrund der Bedeutung des Berufs für die Persönlichkeitsentfaltung ist die Berufswahl eine höchstpersönliche Entscheidung, die jeder für sich selbst zu treffen hat. Lediglich die Berufsausübung kann durch Gesetz geregelt werden. Eine andere Auslegung lässt der Begriff Beruf, der im Zusammenhang mit der Berufung steht, nicht zu. Auf einen Schutz der Erwerbsmöglichkeiten deutet im Wortlaut des Art. 12 Abs. 1 GG nichts hin. Durch die Zuordnung der Unternehmensfreiheit zum Grundrecht der Berufsfreiheit nimmt Bundesverfassungsgericht somit eine Überdehnung des Schutzbereiches der Berufsfreiheit vor.230

225

BVerfGE 105, 252 (265); 106, 275 (298); 110, 274 (288). BVerfGE 105, 252 (265); 106, 275 (298); 110, 274 (288). 227 BVerfGE 50, 290 (362); 54, 301, (313); 59, 302 (315); 82, 209 (223); 97, 228 (252 f.); in älteren Entscheidungen hat das Bundesverfassungsgericht für den Schutz des Art. 12 GG verlangt, dass die Tätigkeit erlaubt ist, BVerfGE 78, 179, (193); 81, 70 (85). Dieses Kriterium hat es im Sportwettenurteil 2006 aufgegeben, BVerfGE 115, 276 (300 f.); K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung mit Welthandelsordnung, S. 41. Hierzu: ders., Fallstudien zum öffentlichen Wirtschaftsrecht, Produktwarnung der Bundesregierung (Glykol-Skandal), S. 119 f.; ders., Fallstudien zum öffentlichen Wirtschaftsrecht, Umweltschutz, S. 339 f. 228 K.A. Schachtschneider, Fallstudien zum öffentlichen Wirtschaftsrecht, Produktwarnung der Bundesregierung (Glykol-Skandal), S. 117. 229 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung mit Welthandelsordnung, S. 40. 230 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 41 226

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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Gleichzeitig reduziert das Bundesverfassungsgericht aber die Unternehmensfreiheit durch die Zuordnung zur Berufsfreiheit. Den Schutzbereich der Berufsfreiheit hält das Bundesverfassungsgericht nämlich nur für betroffen, wenn einem Eingriff durch den Staat eine berufsregelnde Tendenz zukommt.231 Berufsregelnde Tendenz habe ein Eingriff, wenn der Staat durch eine Maßnahme eine berufliche Betätigung zu unterbinden bezweckt oder wenn durch die Maßnahme im Schwerpunkt Tätigkeiten beeinträchtigt werden, die typischerweise beruflich ausgeübt werden. Der wettbewerblichen Wirtschaftsordnung scheint das Bundesverfassungsgericht jedoch keine berufsregelnde Tendenz beizumessen232 ; denn wenn die unternehmerische Betätigung am Markt nach den Grundsätzen des Wettbewerbs erfolgt, würde die Reichweite des Freiheitsschutzes nach der Auffassung des Bundesverfassungsgerichts durch die rechtlichen Regelungen mitbestimmt, die den Wettbewerb ermöglichen und begrenzen. Art. 12 Abs. 1 GG sichere in diesem Rahmen (nur) die Teilhabe am Wettbewerb nach Maßgabe seiner Funktionsbedingungen.233 Vor der allgemeinen Wirtschaftsordnung wird einem Unternehmer für seine unternehmerische Entfaltung somit auch dann kein Schutz durch das Grundrecht der Berufsfreiheit des Art. 12 Abs. 1 GG gewährt, wenn er in seiner unternehmerischen Entfaltung beeinträchtigt wird. Der Grund, dass das Bundesverfassungsgericht die Wirtschaftsordnung aber überhaupt an der Berufsfreiheit misst, ist der weiten Auslegung des Grundrechts der Berufsfreiheit als Unternehmensfreiheit geschuldet. Ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit ergibt dies jedoch nicht, denn Unternehmensfreiheit ist nicht mit Wettbewerbsfreiheit gleichzusetzen, weil nicht alles unternehmerisches Handeln unbedingt wettbewerblich sein muss. Im Folgenden soll dies deutlich werden.

3. Marktwirtschaft und Zentralwirtschaft als sich gegenüberstehende „Idealtypen“ der Wirtschaftsordnungen Marktwirtschaft und Zentralverwaltungswirtschaft werden für die sich gegenüberstehenden „Idealtypen“ der Wirtschaftsordnungen gehalten.234 Der Gedanke der Marktwirtschaft beruht darauf, dass Produktion und Verteilung aller Waren und Dienstleistungen über Angebot und Nachfrage, d. h. über Markt231

BVerfGE 13, 181 (186); 16, 147 (162); 38, 61 (79); 52, 42 (54); 70, 191 (214); 82, 209 (223 f.); 89, 48 (61); 95, 267 (302); 96, 375 (397). 232 K.A. Schachtschneider, Fallstudien zum öffentlichen Wirtschaftsrecht, Produktwarnung der Bundesregierung (Glykol-Skandal), S 123. 233 BVerfGE 105, 252 (265); 106, 275 (298); 110, 274 (288). 234 W. Lachmann, Volkswirtschaftslehre 1, S. 29 ff.; A. Bleckmann, JuS 1991, 537 ff.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

prozesse frei gehandelt werden.235 Die wirtschaftlichen Entscheidungen werden dezentralisiert durch die einzelnen Marktteilnehmer (Unternehmer und Verbraucher) selbst getroffen. Nach der Modellvorstellung haben weitgehend die Preise die Funktion, das Verhältnis von Angebot und Nachfrage abzubilden, so dass sie indizieren sollen, worin es sich lohnt zu investieren, weil Verbraucher ein Interesse an der Produktion bestimmter Güter haben.236 Die Folge soll sein, dass die Produktionsmittel dort eingesetzt werden, wo sie den größten Nutzen für die Bedürfnisse der Marktteilnehmer entfalten. Als solche Modellvorstellung wäre die Marktwirtschaft ein Selbstregulierungsprozess.237 Treffen die Unternehmer falsche Entscheidungen, drohe im äußersten Fall die Insolvenz und das Ausscheiden des Unternehmens aus dem Markt.238 Dieser Vorstellung entsprechend hat auch das Bundesverfassungsgericht festgestellt, dass die Marktwirtschaft den Wettbewerb als eines ihrer Grundprinzipien enthalte.239 Diese Vorstellung der Marktwirtschaft als Selbstregulierungsprozess hat zur Folge, dass es vielfach als Pflicht des Staates im Rahmen der Gewährleistung der Wettbewerbsfreiheit angesehen wird, den Selbstregulierungsprozess des Wettbewerbs zu respektieren. So wird in der Literatur zur Marktwirtschaft gefordert, dass die Eingriffe des Staates „marktkonform“ sein müssten, weil das System von Angebot und Nachfrage behindert werden würde, wenn etwa der Preis und die Qualität der Produkte vorgeschrieben werden oder Subventionen erteilt werden würden.240 Marktkonformes Verhalten bedeutet angesichts der Selbstregulierungsfunktion des Marktes daher, dass der Staat sich zumindest im Grundsatz nicht einmischen dürfe und sich somit wettbewerbsneutral zu verhalten habe.241 Im Gegensatz zur Marktwirtschaft werden in der Zentralverwaltungswirtschaft die wirtschaftlichen Entscheidungen über Produktion und Verteilung zentral vom Staat getroffen. Die staatliche Planung bestimmt die Bereitstellung von Waren des Bevölkerungsbedarfs.242 Die Nachfrage der Verbraucher ist nicht entscheidend, sondern die Bedürfnisse werden im Rahmen der volkswirtschaftlichen Möglichkeit im Plan festgelegt. Ob die Marktwirtschaft die Vorstellungen, die ihr als Modell zugeschrieben werden, auch in der Realität erfüllt, ist allerdings zweifelhaft. Die Vorstellung der 235

W. Lachmann, Volkswirtschaftslehre 1, S. 30; A. Bleckmann, JuS 1991, 536 (537 f.). W. Lachmann, Volkswirtschaftslehre 1, S. 31 ff.; A. Bleckmann, JuS 1991 536 (537 f.). 237 W. Lachmann, Volkswirtschaftslehre 1, S. 32 f.; A. Bleckmann, JuS 1991, 536 (537). 238 A. Bleckmann, JuS 1991, 536 (537 f.). 239 BVerfGE 32, 311 (317); H. Sodan, DÖV 2000, 361 (364). 240 A. Bleckmann, JuS 1991, 536 (538). 241 So etwa K.H. Friauf, Zur Rechtfertigung der Steuerprivilegien öffentlicher Unternehmen, in: P. Friedrich/P. Kupsch (Hrsg.), Die Besteuerung öffentlicher Unternehmen, S. 57 (85); J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand, S. 88. 242 A. Bleckmann, Grundzüge des Wirtschaftsverfassungsrechts der Bundesrepublik Deutschland, JuS 1991, 536 (537). 236

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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Marktwirtschaft als Selbstregulierungsprozess, der gänzlich ohne Staat funktionieren kann, ist jedenfalls selbst als Modellvorstellung nicht aufrechtzuhalten. Grundlage der Selbstregulierung des Marktes und des Wettbewerbs ist die Privatheit, insbesondere als Vertragsfreiheit.243 Der Vertrag beruht auf dem gemeinsamen Willen der Vertragsparteien. Diese setzen ihre eigenen Zwecke selbstbestimmt in (freier) Willkür und können kraft ihrer privaten Autonomie ihre Zwecke verbinden. Auf der anderen Seite können sie aber auch einen Vertragsschluss ablehnen. Auch das gehört zur Vertragsfreiheit. Die Folge kann sein, dass die Parteien ihre Angebote anpassen, so dass ein Vertragsschluss unter veränderten Bedingungen erfolgen kann. Somit werden die Parteien gezwungen, auf die Bedürfnisse des anderen besser einzugehen, als ein Konkurrent es tut. Dies ist die Grundlage des Wettbewerbs.244 Durch die Verträge erlangt die Verteilung der Wirtschaftsgüter durch den Markt ihre Rechtlichkeit.245 Die Verteilung bestimmt sich also weder nach einem Gleichheitsprinzip, noch entscheidet die Allgemeinheit über ihre Gerechtigkeit. Sie erfolgt vielmehr auf der Grundlage der Privatheit, die eine sehr unterschiedliche Verteilung zulässt, weil allein die jeweiligen Vertragsparteien in (freier) Willkür über sie bestimmen.246 Die Allgemeinheit akzeptiert aber diese unterschiedliche Verteilung der Wirtschaftsgüter, wenn sie auf Verträgen beruhen, die im Rahmen der Gesetze geschlossen werden247; denn die Privatheit gehört zur allgemeinen Freiheit, die die Menschen im Grundgesetz, aber auch in der Allgemeinen Erklärung der Menschenrechte dem gemeinsamen Leben zugrunde gelegt haben.248 Das Vertragsprinzip wird daher als das „Prozessprinzip des Marktes“ bezeichnet.249 Um die Vertragsfreiheit gewährleisten zu können, muss für die Verbindlichkeit der Verträge gesorgt sein. Die Vertragsparteien vertrauen darauf, dass die jeweilige andere Seite ihren Vertragsversprechen nachkommt. Durch die Verbindung ihres Willens in einem Vertrag, können die Parteien diesen Willen nur verwirklichen, wenn beide sich an den Inhalt des Vertrages gebunden fühlen und ihre Verpflichtungen erfüllen. Verstößt dagegen die eine Partei gegen seine Vertragspflichten, kann auch die andere Partei nicht ihrem Willen gemäß und frei handeln, weil der Vertragszweck nicht erreicht wird. Sie hat im Vertrauen auf den Erhalt der vertraglichen Gegenleistung ihr Vertragsversprechen gegeben und sich dadurch gebunden und eventuell schon ihre eigene Vertragsleistung erbracht. Durch die Täuschung über das erwartete 243

K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 337 ff.; ders., Freiheit in der Republik, S. 468 ff.; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 100 ff.; ders., Wirtschaftsverfassung, S. 47; ders., Res publica res populi, S. 386 ff.; H. Sodan, DÖV. 2000, 361 (364). 244 Vgl. auch B. Rebe, Privatrecht und Wirtschaftsordnung, S. 163; E.-J. Mestmäcker, JZ 1964, 441 (443). 245 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 586 f. 246 Vgl. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung mit Welthandelsordnung, S. 47. 247 Vgl. K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 587. 248 K.A. Schachtschneider, Aufklärung und Kritik 2011, 77 (94). 249 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 587.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Verhalten der Gegenpartei ist sie genötigt und in ihrer Freiheit verletzt worden.250 Die Verbindlichkeit der Verträge hat ihren Grund somit im Rechtsprinzip, welche die Freiheit des Handels gebietet.251 Nach dem allgemeinen Rechtsprinzip Immanuel Kants ist unbedingte Voraussetzung des Rechts, dass „die Willkür des einen mit der Willkür des anderen nach einem allgemeinen Gesetze der Freiheit zusammen vereinigt werden kann“252. Das Recht und die Freiheit (der Wettbewerber) erfordert daher die Verbindlichkeit der Verträge. Mit dem Rechtsprinzip der Freiheit verbunden ist das Recht zum Zwang.253 Derjenige, der gegen das Rechtsprinzip verstößt und die Freiheit anderer missachtet, kann zur Beachtung dieser gezwungen werden. Zwang ist nach Kant nichts anderes als „die Verhinderung eines Hindernisses der Freiheit nach allgemeinen Gesetzen“.254 Die Freiheit selbst ist die Grundlage und Legitimation des Zwangs, der dadurch selbst Recht ist, wenn er freilich seinerseits auf Gesetzen beruht. Die Aufgabe, die Verbindlichkeit der Verträge zu schützen, kommt dem Staat zu, denn dieser hat das grundsätzliche Vorrecht, Gewalt zu üben. Der Staat garantiert die Rechtlichkeit der Verträge, indem er dafür sorgt, dass den Bürgern durch die Verträge durchsetzungsfähige Ansprüche entstehen. Mit dem Schutz der Verbindlichkeit der Verträge schützt der Staat insoweit die Privatheit, speziell den Willen der Menschen, sich im privaten Bereich binden zu können. Wie die Freiheit und jedes Recht „mit der Befugnis zu zwingen verbunden ist“255, ist die Vertragsfreiheit immer auch mit der Vertragsverbindlichkeit verbunden; denn die Verbindlichkeit der Verträge ist erforderlich, um die Vertragsfreiheit verwirklichen zu können. Vertragsfreiheit bedeutet also nicht die Abwesenheit staatlichen Einflusses, sondern vielmehr können die Vertragsfreiheit und damit die auf dem Wettbewerb beruhende Marktwirtschaft ohne den Staat nicht bestehen, weil die Freiheit nur durch Gesetzlichkeit verwirklicht werden kann. Ein Wettbewerb ganz ohne den Staat ist demnach auch als Modell nicht denkbar. Der Staat gewährleistet vielmehr die Vertragsfreiheit und damit mittelbar die Marktwirtschaft und den Wettbewerb.

250

K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 509. K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 509. 252 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 338. 253 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 338 ff. 254 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 338. 255 I. Kant, Metayphsik der Sitten, S. 338 ff., 464; K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 553 ff.; ders., Freiheit in der Republik, S. 45. 251

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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4. Soziale Marktwirtschaft als bestehende Wirtschaftsordnung Deutschlands Die Vergangenheit im geteilten Deutschland und auch dem übrigen Europa hat die ökonomischen Schwächen der Zentralverwaltungswirtschaft gegenüber der Marktwirtschaft aufgezeigt. Einer der Nachteile der Zentralverwaltungswirtschaft ist, dass die Vielzahl möglicher Wirtschaftsbeziehungen von den Zentralorganen als Entscheidungsträger in der Zentralverwaltungswirtschaft nicht überblickt werden kann, so dass die Produktion auch nicht hinreichend den Bedürfnissen angepasst werden kann, während im System der Marktwirtschaft jeder einzelne Unternehmer nur die Preisentwicklung und Erzeugungskosten sowie die Marktlage in seiner Branche kennen muss.256 In der Praxis hat sich daher eine marktlich ausgestaltete Wirtschaftsordnung durchgesetzt. Der Staat überlässt die wirtschaftlichen Entscheidungen überwiegend den Unternehmern selbst. Daher hat das Bundesverfassungsgericht die soziale Marktwirtschaft als die bestehende Wirtschaftsordnung der Bundesrepublik Deutschland bezeichnet.257 Um seine eigenen Interessen zu verfolgen, ist der Marktteilnehmer gezwungen, auf die Interessen der anderen Rücksicht zu nehmen, weil er nur dann mit diesen Geschäfte abschließen wird, wenn er die Wünsche seiner Kunden berücksichtigt. Um selber erfolgreich zu sein, bedarf jeder Marktteilnehmer der Fähigkeit, auch die Bedürfnisse der anderen wahrzunehmen. Dieser Mechanismus hat Ludwig Erhard zu seinem oft zitierten Satz „Wohlstand für alle“ bewegt.258 Schon der Moralphilosoph Adam Smith hat im 18. Jahrhundert darauf hingewiesen, dass das gewinnorientierte, auf Eigenliebe gegründete Selbstinteresse der Wettbewerber wie durch eine „unsichtbare Hand“ auch den Gesamtwohlstand erhöhe.259 Durch den Wettbewerb und die Konkurrenz würden die Beteiligten zur Spezialisierung gezwungen werden. Dadurch erfolge eine bessere Arbeitsteilung, wodurch die Produktivität gesteigert werde. Ohne dass an dieser Stelle darauf genauer einzugehen wäre, erscheint es sehr zweifelhaft, ob der Markt selbst die von Ludwig Erhard genannte Funktion erfüllen kann. Dahingestellt kann bleiben, ob der Marktmechanismus in der Theorie eine optimale Verteilung der Ressourcen erreicht. In der Praxis würde dies zumindest eine 256

A. Bleckmann, JuS 1991, 536 ff. Vgl. BVerfGE 32, 311, (317), damit hat das Bundesverfassungsgericht aber nicht zum Ausdruck gebracht, dass die soziale Marktwirtschaft auch die Wirtschaftsordnung des Grundgesetzes sei. Der Formulierung ist lediglich zu entnehmen, dass das Bundesverfassungsgericht die soziale Marktwirtschaft als die aktuelle, den zur Zeit geltenden Gesetzen entsprechende Wirtschaftsordnung ansieht, nicht aber, dass der Staat nicht auch eine andere Wirtschaftsordnung gestalten kann. 258 L. Erhard, Wohlstand für alle, 1957, bearbeitet v. W. Langer, S. 174 ff.; hierzu: J. Starbatty, Soziale Marktwirtschaft als Forschungsgegenstand: Ein Literaturbericht, in: Ludwig-Erhard-Stiftung (Hrsg.), Soziale Marktwirtschaft als historische Weichenstellung. Bewertung und Ausblicke. Eine Festschrift zum 100. Geburtstag von Ludwig Erhard, 1996, S. 63 ff.; K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung mit Welthandelsordnung, S. 33. 259 A. Smith, Der Wohlstand der Nationen, S. 371. 257

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

umfassende Information der Marktteilnehmer über Angebot und Nachfrage erfordern.260 Zwar kann der Wettbewerb die Unternehmer zu Höchstleistungen anspornen, indem er sie dazu bringt, innovativer und effizienter zu arbeiten. Auch wird durch den Wettbewerb in der Regel verhindert, dass die Preise nach Belieben erhöht werden können. Allerdings hat der Wettbewerb auch eine sozialunverträgliche Seite. Wettbewerbsvorteile können nämlich auch dadurch erreicht werden, dass etwa Löhne gezahlt werden, die es den Arbeitnehmern nicht möglich machen, von diesen zu leben, sogenanntes Lohndumping. Unter anderem wird auch versucht, trotz der Erzielung hoher Gewinne, Kosten einzusparen, indem Arbeitnehmer entlassen werden. Gerechtfertigt wird dies dann meist damit, dass der Konkurrent ebenso verfährt und die Maßnahme zur Erhaltung der Konkurrenzfähigkeit erforderlich ist. Insbesondere versagt der globalisierte Markt sozial, weil er die Verwirklichung des im Grundgesetz verankerten Sozialprinzips gefährdet.261 Das Sozialprinzip262 verlangt die Gewährleistung des Eigentums, weil dieses die Grundlage für eine freiheitsgemäße Selbständigkeit ist; denn selbständig ist nur, wer auch wirtschaftlich selbständig ist.263 Unter die Eigentumsgewährleistung des Art. 14 Abs. 1 GG fallen die Unternehmen wie auch die Arbeitsplätze, die die Unternehmen bieten.264 Die globale Liberalisierung der Wirtschaft, insbesondere die globale Kapitalverkehrsfreiheit, gefährdet und entwertet das Eigentum der Bürger.265 Sie ermöglicht, dass Unternehmen ihre Standorte frei wählen und ihr Kapital in den Staat verlagern können, der ihnen insbesondere durch seine Steuer- und Sozialpolitik, aber auch zum Beispiel seine Umweltpolitik, die größte Kapitalrendite bietet.266 Wenn Unternehmen ihre Standorte ins Ausland verlagern, verlieren deren Arbeitnehmer ihren Arbeitsplatz, weil die abwandernden Unternehmen im Ausland nicht mehr auf sie, sondern auf einheimische Arbeitnehmer mit geringeren Lohnerwartungen setzen. Gleichzeitig führt eine verstärkte Abwanderung von Unternehmen ins Ausland im Inland zu einem Investitionsrückgang mit rezessiver Wirkung, so dass auch die im Inland verbleibenden Unternehmen einen Umsatz- und Gewinnrückgang zu verzeichnen haben. Auch sie entlassen dann ihre Arbeitnehmer oder gehen sogar insolvent. Die gleiche Wirkung kann es haben, wenn Unternehmen zwar nicht abwandern, aber die im Inland erzielten Erträge ins Ausland transferieren. Dort werden 260

K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 280. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 624 ff. 262 Zum Sozialprinzip: K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 234 ff.; ders., Das Sozialprinzip, S. 1 ff. 263 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 432 ff.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 566; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 42. 264 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 201, 638 f.; a.A. h.M., etwa W. Leisner, Eigentum, HStR, Bd. VI, § 149, Rdn. 116, S. 1.068. 265 Hierzu: K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 624 ff. 266 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 629 ff. 261

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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sie etwa in andere Unternehmensstandorte investiert oder auch an die Anteilseigner ausgeschüttet, die dann im Ausland konsumieren. Indem die global liberalisierte Wirtschaftsordnung die Vernichtung der als Eigentum geschützten Arbeitsplätze und Unternehmen zulässt oder gar fördert, ist sie unsozial; denn Eigentum ist Voraussetzung für wirtschaftliche Selbständigkeit.267 Um die Abwanderung der Unternehmen und des Kapitals zu vermeiden, begeben sich die Staaten zueinander in einen Wettbewerb um die internationalen Unternehmen, wobei der Staat diesen Wettbewerb gewinnt, der den Unternehmen mit den geringsten sozialen Pflichten belastet.268 Die Staaten werden durch den Wettbewerb dazu gezwungen, wirtschaftliche Bedingungen zu schaffen, die die Unternehmer dazu bewegen könnten, von einer Produktionsverlagerung ins Ausland Abstand zu nehmen. Obgleich neben steuerlichen Einnahmen auch der Erhalt von Arbeitsplätzen angestrebt wird, führt ein Nachgeben dieses Wettbewerbsdrucks zu einem Sozialdumping, das letztendlich zu Lasten des Sozialstaats geht. Die global liberalisierte Wirtschaftspolitik ermöglicht es den Unternehmern, sich ihrer sozialen Verantwortung, die sie nach dem Grundgesetz haben, zu entziehen.269 Weil Unternehmen im Eigentum ihrer Inhaber stehen, dürfen sie dazu eingesetzt werden, um besondere Interessen zu verfolgen, wie zum Beispiel eine hohe Kapitalrendite zu verwirklichen. Alles Handeln hat aber Einfluss auf alle270, so dass durch das unternehmerische Handeln neben den Interessen der Eigentümer auch die Interessen der Allgemeinheit berührt werden. Daher verpflichtet die Sozialklausel des Art. 14 Abs. 1 S. 2 GG die Unternehmer und Anteilsinhaber, ihr Eigentum am Unternehmen zugleich zum Wohle der Allgemeinheit zu gebrauchen.271 Unternehmen unterstehen als Eigentum somit nicht allein der Verfügung der Eigentümer, sondern auch der Allgemeinheit, die durch die Gesetze das Allgemeinwohl materialisiert und damit zugleich die Grenzen der privaten Nutzung setzt. Dies ist die funktionale Staatlichkeit der institutionell privaten Unternehmen, die neben die funktionale Privatheit tritt.272 Die global liberalisierte Wirtschaftsordnung hat der Allgemeinheit diese Einwirkungsmöglichkeit auf die Unternehmen genommen, weil die Unternehmen durch die Kapitalverkehrsfreiheit ihren Produktions- und Unternehmensstandort in solche Staaten verlagern können, wo ihnen für die Verfolgung ihre besonderen (Gewinn-)Interessen maximaler Handlungsspielraum eingeräumt wird und ihre Pflichten für die Allgemeinheit auf ein Minimum begrenzt sind. 273 Die 267 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 432 ff.; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 566; ders., Prinzipien des Rechtsstaates, S. 42. 268 Vgl. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 630; R. Stober, Allgemeines Wirtschaftsverwaltungsrecht, S. 21. 269 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 629 ff. 270 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 30 f. 271 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 30, 634. 272 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 43 ff. 273 K.A. Schachtschneider, Freiheit-Recht-Staat, S. 696.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

global liberalisierte Wirtschaftsfreiheit hat den Staat entmachtet, weil die Unternehmen ihre funktionale Staatlichkeit274 verloren haben. Sie können sich ihrer sozialen Verantwortung entziehen. Der globalisierte Wettbewerb bedeutet insoweit einen Verlust an Solidarität. Unser Sozialsystem besteht vorrangig aus einem System der Umverteilung, die allen Bürgern freiheitliche Selbständigkeit ermöglichen soll. Für solch eine Umverteilung, die etwa aus sozialen Gründen notwendig werden kann, ist der Wettbewerb nicht brauchbar.275 Wenn Unternehmer aufgrund einer Krankheit oder aus zahlreichen anderen Gründen nicht mehr Leistungen erbringen können, die mit denen der anderen konkurrieren können, forciert der Wettbewerb selbst das Ausscheiden des Unternehmers aus dem Wettbewerb, in der Regel dadurch, dass der Unternehmer insolvent wird. Um diese Wirkung abzufangen, verlangt das verfassungsrechtliche Sozialstaatsprinzip des Grundgesetzes eine Art Sicherheitsnetz zu spannen, so dass der Einzelne nicht auf die Wohltätigkeit anderer angewiesen ist, sondern ihm ein Anspruch auf Minimalversorgung zusteht. Dies ist das eigentliche soziale Element der sozialen Marktwirtschaft, nicht der Wettbewerb selbst.276 Das soziale Element stärkt wiederum das System der Marktwirtschaft, weil den Individuen durch die Unterstützung die Möglichkeit gegeben wird, wieder am Wettbewerb, aus dem sie ohne Unterstützung ausscheiden würden, teilzunehmen. Will man dennoch trotz der genannten Einwände an der Aussage Ludwig Erhards festhalten, dass die Marktwirtschaft allein bereits als Garant für Wohlstand und sozialen Frieden sei277, liegt die Forderung nah, dass der Staat sich der Marktwirtschaft zu enthalten und sich wettbewerbsneutral zu verhalten hat, um den Selbstregulierungsprozess des Wettbewerbs und die damit verbundenen Vorteile für das Gemeinwohl nicht zu gefährden. Allein die Zweckhaftigkeit solches Verhaltens bewirkt jedoch noch keine rechtliche Pflicht zur Wettbewerbsneutralität.

5. Wirtschaftspolitische Neutralität des Grundgesetzes Unabhängig von der Praxis ist ungeklärt, ob der Gesetzgeber durch das Grundgesetz an eine Ordnung der (sozialen) Marktwirtschaft gebunden ist oder ob er die Wirtschaft auch auf andere Weise gestalten kann.

274 Zum Begriff der funktionalen Staatlichkeit: K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 43 ff. 275 W. Lachmann, Volkswirtschaftslehre 1, S. 32. 276 So auch W.B. Schünemann, UWG, 1. Band, Einleitung, §§ 1 – 12. Einl. A56 ff., nach dem zwar der „funktionierende Markt“ der sozial gerechteste Verteilungsmechanismus ist, aber „über die Sicherung der Wettbewerbsfreiheit hinausgehende sozialstaatliche Interventionen … schlechterdings nicht in die Wettbewerbsordnung integriert werden (können)“. 277 Vgl. L. Erhard, Wohlstand für alle, S. 174 ff.

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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Schon seit dem Investitionsurteil 1954 judiziert das Bundesverfassungsgericht die Neutralität der Wirtschaftsordnung des Grundgesetzes.278 Die bestehende Wirtschaftsordnung sei zwar eine soziale Marktwirtschaft, der Gesetzgeber sei aber nicht an das Prinzip der sozialen Marktwirtschaft als Wirtschaftsordnung gebunden, sondern könne auch eine andere Wirtschaftsordnungspolitik verfolgen, solange er das Grundgesetz beachte. So sei der Staat auch nicht daran gehindert, andere als marktkonforme Maßnahmen zu ergreifen.279 Eine Pflicht zur Wettbewerbsneutralität würde nach dieser Ansicht also nicht bestehen. Diese Auffassung vertritt das Bundesverfassungsgericht bis heute, wobei es allerdings auch seit jeher die Bedeutung der Grundrechte betont, die eine Verkürzung der von ihnen garantierten Freiheiten nicht zulassen würden.280 Zahlreiche Autoren stimmen dem Bundesverfassungsgericht zu.281 Allerdings gibt es auch andere Stimmen in der Literatur, die dem Bundesverfassungsgericht widersprechen.282 Schon Hans Carl Nipperdey hat aus dem Grundgesetz eine Verfassung der sozialen Marktwirtschaft abgeleitet.283 Das Grundrecht der freien Entfaltung der Persönlichkeit des Art. 2 Abs. 1 GG gewährleiste die Institution der Wettbewerbsfreiheit, der Produktions-, Konsum- und Vertragsfreiheit und stelle die „Magna Charta“ der sozialen Marktwirtschaft dar.284 Der Staat müsse seine Macht für den Wettbewerb einsetzen.285 Er dürfe zwar in den Wettbewerb eingreifen, denn hierzu sei er durch das Sozialstaatsprinzip sogar verpflichtet. Die Eingriffsermächtigung erfasse aber nur Maßnahmen, die die soziale Marktwirtschaft gegen Missbrauch und Verfälschung ihrer Grundordnung und soziale Schäden schützen sollen.286 Regelungen dürften nur erlassen werden, wenn sie mit dem Konzept der sozialen Marktwirtschaft zu vereinbaren sind.287 Auch andere Autoren vertreten die Auffassung, dass die Grundrechte in ihrer Gesamtheit einen Systemzusammenhang bilden, der die soziale Marktwirtschaft als Wirtschaftsverfassung im Grundgesetz verankert.288 Sähe man die wirtschaftlich 278

BVerfGE 4, 7 (17 f.); 7, 377 (400); 50, 290 (336 ff.). BVerfGE 4, 7 (17 f.); 7, 377 (400); 50, 290, (336 ff.). 280 BVerfGE 7, 377 (400); 50, 290 (338). 281 R. Stober, Allgemeines Wirtschaftsverwaltungsrecht, S. 40 ff.; H. Jarass, in: ders./ B. Pieroth (Hrsg.), GG, Art. 12, Rdn. 2; P. Badura, JuS 1976, 205 ff.; U. Schliesky, Öffentliches Wirtschaftsrecht, S. 18 ff. 282 Grundlegend H.-C. Nipperdey, Soziale Marktwirtschaft und Grundgesetz, S. 20 ff.; vgl. aber auch etwa A. Bleckmann, JuS 1991, 536 (539). 283 H.-C. Nipperdey, Soziale Marktwirtschaft und Grundgesetz, S. 20 ff. 284 H.-C. Nipperdey, Soziale Marktwirtschaft und Grundgesetz, S. 27 ff. 285 H.-C. Nipperdey, Soziale Marktwirtschaft und Grundgesetz, S. 20. 286 H.-C. Nipperdey, Soziale Marktwirtschaft und Grundgesetz, S. 56 ff. 287 H.-C. Nipperdey, Soziale Marktwirtschaft und Grundgesetz, S. 21. 288 R. Herzog, Staat und Recht im Wandel, S. 163 ff.; T. Mann, in: M. Sachs (Hrsg.), GG, Art. 12, Rn. 22; W.B. Schünemann, Wirtschaftspolitische Neutralität des Grundgesetzes?, in: FS Rolf Stober, S. 147 (153 ff.). 279

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

relevanten Grundrechte des Grundgesetzes in ihrer Gesamtheit, wäre eindeutig, dass das Wirtschaftssystem nur „Marktwirtschaft“ heißen könne. Das Grundgesetz gewähre die gleichen Freiheiten, die auch Merkmale der sozialen Marktwirtschaft sind, nämlich die der individuellen wirtschaftlichen Betätigung. Zahlreiche Verfassungsartikel, wie Art. 14, Art. 9 oder Art. 2 Abs. 1 GG würden das marktwirtschaftliche Modell dem Grundsatz nach garantieren. Produktion und Vertrieb sowie Kauffreiheit und Konsum würden nämlich zumindest von der allgemeinen Handlungsfreiheit des Art. 2 Abs. 1 GG geschützt. Dagegen wäre eine Zentralverwaltungswirtschaft, die den privaten Unternehmern nicht die Freiheit überlässt, eigenverantwortliche wirtschaftliche Entscheidungen zu treffen oder etwa über ihr Eigentum in Form der Produktionsmittel frei zu entscheiden, nicht mit den Grundrechten vereinbar. Auch wenn die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts und die teilweise vertretenen Literaturauffassungen zu gegensätzlichen Schlussfolgerungen hinsichtlich der Bezeichnung der Wirtschaftsverfassung des Grundgesetzes kommen, sind doch nach beiden Auffassungen die Grundrechte der Maßstab für staatliches Handeln. Dass diese nicht allein stehen, sondern als Teil einer einheitlichen Rechtsordnung im Zusammenhang mit den übrigen Verfassungsbestimmungen gesehen werden müssen, entspricht der systematischen Auslegungsmethode, die auch vom Bundesverfassungsgericht angewendet wird.289 Entsprechend hat Wolfgang Schünemann die Frage nach der Wirtschaftsverfassung auch als eine Frage der sprachlichen Einkleidung bezeichnet.290 Helge Sodan hat aus dem Mitbestimmungsurteil des Bundesverfassungsgerichts die Folgerung gezogen, dass die ursprüngliche Judikatur von der Neutralität des Grundgesetzes irreführend war.291 Wie auch im Zusammenhang mit der Frage eines Grundrechts der Wettbewerbsfreiheit die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts dahingehend ausgelegt wird, ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit anzunehmen, wird also auch im Zusammenhang mit der Frage nach der Wirtschaftsverfassung des Grundgesetzes versucht, dem Bundesverfassungsgericht eine Nähe zur Marktwirtschaft zuzusprechen. Wie dargestellt ergibt die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts aber kein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit und auch bei der Frage der Wirtschaftsverfassung hat sich das Bundesverfassungsgericht eigentlich eindeutig für die Neutralität des Grundgesetzes entschieden. Es wird noch zu erweisen sein, dass das Grundgesetz hinsichtlich der Wirtschaftsverfassung neutral ist und kein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit enthält. 289

Ständige Rechtsprechung, vgl. BVerfGE 11, 126 (130); 34, 269 (286 ff.); 42, 312 (326 ff.). 290 W.B. Schünemann, Wirtschaftspolitische Neutralität des Grundgesetzes?, in: FS Rolf Stober, S. 147 (149). 291 H. Sodan, DÖV 2000, S. 361 (363).

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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Es besteht daher kein Grund daran zu zweifeln, ob das Bundesverfassungsgericht das, was es festgestellt hat, auch tatsächlich so gemeint hat.

6. Unbestimmtheit der Begriffe „Wettbewerb“ und „Wettbewerben“ Trotz der vielfach vertretenen Lehre eines Grundrechts der Wettbewerbsfreiheit, entspricht es allerdings der herrschenden Meinung, dass eine Definition des Wettbewerbs nicht möglich ist.292 Eine Definition existiert nicht, weil der Wettbewerb eine spontane Ordnung ist, die einer dauernden Änderung unterliegt, ohne dass bestimmte Entwicklungen vorhergesagt werden können.293 Der Wettbewerb lebt vielmehr von immer wieder neuen Ideen und Innovationen ihrer Teilnehmer, die sich in der Qualität ihrer Leistungen übertreffen und dadurch den Wettbewerb gewinnen. Die gute Qualität kommt den Abnehmern der Leistungen zugute, auch wenn dies von den Anbietern gar nicht beabsichtigt ist, denn die Anbieter verfolgen ihre eigenen Interessen. Nach der Beschreibung des bereits erwähnten294 Ökonomen Adam Smith ist das Streben nach Besitz die Grundlage der Marktwirtschaft, die wie eine „unsichtbare Hand“ das Interesse der Gesellschaft fördert.295 So kann ein „funktionierender“ Wettbewerb durchaus gewollt sein. Jedoch kann nicht generell festgelegt werden, was getan werden muss, um diesen „funktionierenden Wettbewerb“ zu veranstalten und was überhaupt ein „funktionierender Wettbewerb“ ist.296 Die Bedürfnisse der Menschen ändern sich ständig auf nicht voraussehbarer Weise und die Wettbewerber müssen sich immer wieder neu auf diese sich ändernden Bedürfnisse einstellen. Ein generell gültiges Handlungsgebot für wettbewerbliches Handeln kann es deshalb nicht geben. Einer der Gründe für das Scheitern der Zentralverwaltungswirtschaft war eben auch, dass die Bedürfnisse der Menschen nicht konkret genug prognostiziert werden konnten und generelle Aussagen über die Nachfrage und der dadurch erforderlichen Produktion nicht getroffen werden konnten.297 Weil sich der Wettbewerb einer Definition entzieht, gibt es Versuche, ihn durch Beschreibungen zu umreißen, um ihn somit als Rechtsbegriff verwenden zu können. 292

H. Köhler, in: ders./J. Bornkamm (Hrsg.), UWG, Einl. Rn. 1.1; U. Schliesky, Öffentliches Wettbewerbsrecht, S. 189; H.-P. Götting, in: ders./A. Nordemann (Hrsg.), UWG, Einl., Rn. 1; D. Zimmer, in: U. Immenga/E.-J. Mestmäcker (Hrsg.), GWB, § 1, Rn. 134 ff.; K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 283. 293 F. von Hayek, Der Wettbewerbs als Entdeckungsverfahren, S. 8 f. 294 s. 3. Kapitel, IV. 4. 295 A. Smith, Wohlstand der Nationen, S. 371; Kritik daran: K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 349. 296 E. Kantzenbach, Funktionsfähigkeit des Wettbewerbs, S. 15 ff., 32 ff., 148 ff.; K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 281 ff. 297 Vgl. A. Bleckmann, JuS 1991, 536 (537 f.).

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Dabei wird die begriffliche Herkunft des Wettbewerbs (lateinische Herkunft des Begriffs Konkurrenz: concurrere = zusammenlaufen), der Wortstamm („sich um die Wette bewerben“) oder der gewöhnliche Sprachgebrauch zu Nutze gezogen.298 Dadurch sind verschiedene Beschreibungen entwickelt worden, wobei sich die Literatur auf einige öfter bezieht als auf andere, ohne dass diese dadurch die Bestimmtheit einer Definition erlangen. Einigkeit besteht allerdings, dass ein Wettbewerb nicht von einer einzelnen Person veranstaltet werden kann.299 Das Handeln einer einzelnen Person ist für sich genommen kein „Wettbewerben“. Als „Wettbewerben“ kann diese Handlung erst dann bezeichnet werden, wenn ein weiterer Unternehmer eine Leistung anbietet, die mit der ersten konkurriert und beide Unternehmer eine dritte Person, nämlich den Abnehmer, dazu bewegen wollen, sich für die jeweils eigene Leistung zu entscheiden. Das Handeln eines Unternehmers wird also erst im Rahmen einer Gesamtbetrachtung mit den Handlungen weiterer Personen ein „Wettbewerben“. Erst durch Handlungen mehrerer Personen entsteht ein „Wettbewerb“. Zwar wird der Unternehmer in einem Konkurrenzverhältnis versuchen, seine Leistung zu besseren Bedingungen und besserer Qualität als der Konkurrent anzubieten. Weil jeder Unternehmer dem Modell nach danach strebt, die Leistung des Konkurrenten zu übertreffen, hat ein Konkurrenzverhältnis oft eine positive Auswirkung auf die Qualität der Leistung.300 Folglich wird sich in vielen Fällen die Leistung eines Unternehmers in Qualität oder Preis von einer Leistung unterscheiden, die er ohne einen Konkurrenten zu haben, anbieten würde. Eine unternehmerische Handlung im Wettbewerb würde sich dann von einer unternehmerischen Handlung ohne Wettbewerb darin unterscheiden, dass die erstere unter der Berücksichtigung der von der Konkurrenz angebotenen Leistungen entstanden ist. So würde ihr anders als eine Leistung außerhalb eines Konkurrenzverhältnisses eine Kalkulation zugrunde liegen, die letztendlich in der Qualität oder im Preis auch objektiv sichtbar werden würde. Eine Leistung im Konkurrenzverhältnis spiegelt daher auch wider, dass sie in einem Konkurrenzverhältnis entstanden ist. Das macht sie aber noch nicht zu einer wettbewerbsspezifischen Leistung; denn sie ist abstrakt auch ohne das Konkurrenzverhältnis vorstellbar. Auch wenn ein Unternehmer in der Regel das Verhalten der Konkurrenz für sein eigenes Verhalten berücksichtigen mag, vertritt allerdings auch niemand die Ansicht, der Wettbewerbscharakter einer Handlung entfiele schon dadurch, dass der Unternehmer seine Leistung unabhängig vom Konkurrenzverhalten anbietet. Im Übrigen wäre dies in der Praxis auch nicht ermittelbar. 298 Vgl. etwa H. Köhler, in: ders./J. Bornkamm (Hrsg.), UWG, Einl., Rn. 1.1, 1.6; J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand, S. 84. 299 Vgl. H. Köhler, in: ders./J. Bornkamm (Hrsg.), UWG, Einl. Rn. 1.1, 1.8; H.-P. Götting, in: ders./A. Nordemann (Hrsg.), UWG, Einl., Rn. 1; J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand, S. 84; K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 265. 300 Vgl. H. Köhler, in: ders./J. Bornkamm (Hrsg.), UWG, Einl., Rn. 1.17.

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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Im Grundgesetz ist weder ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit, noch irgendein Wettbewerbsprinzip erwähnt. Aber selbst wenn die Verfassung ein solches Prinzip enthalten würde, müsste es vom Gesetzgeber materialisiert werden. Als Gesetzesbegriff wäre der Wettbewerb jedoch zu unbestimmt, weil er nicht definiert werden kann.301 Denkbar wären allenfalls Regelungen, die bestimmte Handlungen verbieten.302 Hinzu kommt, dass die Gewährleistung einer Wettbewerbsfreiheit immer auch eine Pflicht zum Wettbewerb zur Folge hätte.303 Um die Wettbewerbsfreiheit eines Bürgers zu verwirklichen, müssten mindestens zwei andere zur Mitwirkung an diesem Wettbewerb verpflichtet werden. Nur dann könnte ein Wettbewerb stattfinden, der eine Inanspruchnahme der Wettbewerbsfreiheit ermöglicht. Eine solche Verpflichtung wäre jedoch gleichbedeutend mit einem Grundrechtseingriff, weil diese in die Freiheit der Bürger eingreifen würde. Nicht jede unternehmerische Handlung muss nämlich in einem Konkurrieren bestehen; denn auch Kooperieren kann unternehmerisches Handeln darstellen.304

7. Wettbewerb als Faktum privaten Handelns Trotz der Schwierigkeiten, den Wettbewerb zu definieren, bestehen keine Zweifel, dass die Wirtschaftsordnung in Deutschland wesentlich durch Wettbewerb geprägt ist. Der Wettbewerb ist real. Unternehmer (wie auch Verbraucher) stehen miteinander in einem Wettbewerbsverhältnis. Der Wettbewerb entsteht jedoch lediglich als Folge privaten Handelns der Menschen und Unternehmen, ohne selbst Gegenstand eines subjektiven Rechts zu sein. Dieses private Handeln schützt das Grundgesetz. Nicht der Wettbewerb selbst wird durch das Grundgesetz geschützt. Dies soll in den folgenden Abschnitten dargestellt werden. a) Wettbewerb durch privates Handeln Nach Karl Albrecht Schachtschneider ist das Private das, was der Bürger allein bestimmt, sein besonderes Glück.305 Jeder Mensch strebt nach Glück. Glück bedeutet für jeden Menschen etwas anderes. Es ist dem Begriff „Glück“ immanent, dass es objektiv nicht messbar und 301

K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 283. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 283. 303 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 268. 304 Vgl. I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 62; ders., Metaphysik der Sitten, S. 515 ff., 587; K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 267. 305 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 449 302

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

beschreibbar ist, sondern von jedem Menschen eigenständig definiert und materialisiert werden muss. „Glück“ ist ein formaler Begriff.306 Als wesentlichen Bestandteil ihres persönlichen Glücks betrachten es viele Menschen, ein großes Vermögen anzuhäufen, also Gewinn zu machen, sei es etwa aus Gründen der finanziellen Absicherung oder aus Gründen der Habgier. Andere streben nach Anerkennung in der Gesellschaft und sind der Meinung, hierfür benötigen sie ein großes Vermögen und Statussymbole. Um möglichst viel besitzen zu können, müssen die Menschen von anderen Menschen materielle Güter erwerben. Weil die meisten jedoch für ihr besonderes Glück möglichst viel besitzen wollen, geben die anderen die materiellen Güter nicht freiwillig her, sondern verlangen eine Gegenleistung. Um die materiellen Güter zu erhalten, müssen die einen den anderen eine höhere Gegenleistung anbieten, als es Dritte tun, die ebenfalls die materiellen Güter begehren. Dadurch entsteht Wettbewerb.307 Wettbewerb ist die Folge privaten Handelns.308 b) Schutz privaten Handelns durch das Grundgesetz Das Recht des Menschen, sein persönliches Glück zu bestimmen und dieses anzustreben, wird vom Grundgesetz durch Art. 2 Abs. 1 GG, aber auch durch Art. 1 Abs. 1 S. 1 GG geschützt. Durch die Höchstpersönlichkeit des Glücks muss den Menschen zugestanden werden, in freier Willkür zu handeln.309 Denn was ihr Glück ist, darf den Bürgern nicht vorgeschrieben werden, weil eine solche Vorschrift dann doch wieder eine Pflicht bedeuten würde und eine solche Pflicht mit der Höchstpersönlichkeit des Glücks nicht vereinbar und ein Widerspruch wäre.310 Schon aus dem Schutz der Menschenwürde des Art. 1 Abs. 1 GG ergibt sich ein Recht des Menschen, sein Glück frei zu wählen und zu suchen.311 Das Private zeichnet sich demnach durch Freiheit aus, nämlich durch das Recht zur Autonomie des Willens und durch die Beliebigkeit in der Lebensbewältigung zur Verwirklichung des besonderen Glücks, soweit die Freiheit der anderen nicht beeinträchtigt wird.312 Konkretisiert wird dies in Art. 2 Abs. 1 GG als Recht auf die freie Entfaltung der Persönlichkeit, das nur soweit gewährt wird, wie nicht die Rechte anderer verletzt 306

K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 449 f. Vgl. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 43, 266 ff. 308 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 262 ff. 309 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 455 ff.; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 67 ff. 310 I. Kant, Über den Gemeinspruch, S. 145 f., 159; K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 625; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 266. 311 Vgl. I. Kant, Grundlegung zur Metaphysik der Sitten, S. 69; K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 7 f. 312 Vgl. I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 345; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 449; ders., Freiheit in der Republik. S 67. 307

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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werden und nicht gegen die verfassungsmäßige Ordnung oder das Sittengesetz verstoßen wird. Demnach ist nicht jede Art von Willkür geschützt, sondern nur insoweit, wie sie anderen nicht schadet. Dies ist das Recht auf freie Willkür.313 c) Schutz der freien Willkür, Beschränkung der Privatheit durch Gesetzlichkeit um der Freiheit willen Äußere Freiheit ist die „Unabhängigkeit von anderer nötigender Willkür“.314 Jedes Handeln eines Menschen nötigt andere Menschen, weil die anderen Menschen sich der Handlung anpassen müssen, indem sie diese entweder dulden und akzeptieren oder sich gegen diese wenden.315 Beides sind aber Reaktionen auf die Handlung. Die Menschen werden also zu einer Reaktion genötigt. Der nötigende Charakter einer Handlung entfällt, wenn alle dem Handeln zugestimmt haben, weil abgenötigtes Verhalten immer unfreiwillig erfolgt. Das Einverständnis zu dem privaten Handeln geben die Bürger durch die Gesetze, an denen sie alle gleichermaßen mitwirken. Innerhalb dieser Gesetze dürfen die Bürger in freier Willkür handeln. Wenn sich die Bürger innerhalb der Gesetze bewegen, fügen sie niemanden einen Schaden zu, weil alle zu diesem Verhalten ihr Einverständnis durch die Gesetze gegeben haben. Die Bürger handeln dann willkürlich, aber diese Willkür ist keine verbotene oder nötigende Willkür, sondern eine Willkür, die von allen geduldet wird, die freie Willkür.316 Geschützt ist daher nur eine „beschränkte“ Privatheit.317 Die Gesetze beschränken die Privatheit, aber diese Beschränkung erfolgt um der Freiheit aller willen, also zugunsten des Gemeinwohls. d) Grundsätzlicher Vorrang des Privaten – Privatheitsprinzip Der Begriff des Gemeinwohls, also des funktional Staatlichen, wie auch der Begriff des Privaten sind formale Begriffe.318 Beide finden ihre Materialisierung in den Gesetzen. Die Bürgerschaft entscheidet, was sie in Privatheit erledigen und was 313 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 68; ders., Res publica res populi, S. 275 ff. 314 I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 345; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 67. 315 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 460; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 286. 316 I. Kant, Kritik der praktischen Vernunft, S. 144; K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 67 ff.; ders. Staatsunternehmen, S. 156. 317 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 453 f.; P. Luksch, U.S.-Cross-Border, S. 273. 318 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 92; ders., Staatsunternehmen, S. 236 ff.

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

sie gemeinschaftlich durch Übertragung auf die Organe des Staates übertragen will.319 Allerdings können die Bürger nicht alle Aufgaben dem Staat übertragen. Art. 2 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, subjektive Rechte zu begründen, die eine private Lebensbewältigung ermöglichen. Das Grundgesetz und speziell Art. 2 Abs. 1 GG enthalten das sogenannte Privatheitsprinzip, das einen grundsätzlichen Vorrang der privaten zur staatlichen Lebensbewältigung regelt. Es soll vor einer totalen Verstaatlichung des Lebens schützen, in dem eine individuelle Glücksuche unmöglich gemacht würde.320 Der Grundsatz der privaten Lebensbewältigung besteht schon aus rechtstechnischen Gründen.321 Privatheit zeichnet sich durch seine Zweckoffenheit aus.322 Es ist den Menschen nicht vorgeschrieben, wie sie im Rahmen ihrer Privatheit zu leben haben. Sie dürfen im Rahmen der Gesetze willkürlich handeln. Würde den Menschen vorgeschrieben werden, was ihr Glück wäre und auf welche Weise sie es zu erreichen hätten, würden die Begriffe der Privatheit und des Glücks, denen Willkürlichkeit und Persönlichkeit immanent ist, konterkariert.323 Während das Private also material unbestimmt, nämlich formal ist, muss das Staatliche aus rechtsstaatlichen Gründen und der allgemeinen Freiheit willen hinreichend bestimmt sein.324 Nur wenn ein Gesetz bestimmt ist, ist für den Bürger berechenbar, wie er sein Handeln einzurichten hat. Allgemeine Freiheit wird nur verwirklicht, wenn die Rechtsanwendung eines Gesetzes im Prinzip unabhängig von der das Gesetz auslegenden Person immer zum gleichen Ergebnis kommt, weil nur dann Rechtsanwendungsgleichheit erreicht wird. e) Eigentumsgewährleistung des Art. 14 Abs. 1 GG als Unternehmensfreiheit Besondere Bedeutung für die Wirtschaftsordnung hat die Eigentumsgewährleistung des Art. 14 Abs. 1 GG.325 Das Eigentum wird gemäß Art. 14 Abs. 1 S. 1 GG gewährleistet. Aus Art. 14 Abs. 2 GG ergibt sich, dass das Eigentum auch dem Wohl

319

K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 237; ders, JA 1979, 512 (513 f.). Vgl. I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 435; K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 147 ff. 321 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 77; ders., Freiheit in der Republik, S. 467; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 270, 276 f. 322 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 275. 323 Vgl. I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 435. 324 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 253 ff. 325 Hierzu: K.A. Schachtschneider, Das Recht am und das Recht auf Eigentum, in: Festschrift für Walter Leisner, S. 743 (782); ders., Freiheit in der Republik, S. 468 f., 491. 320

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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der Allgemeinheit zu dienen hat.326 Als Umkehrschluss ist dieser Formulierung zu entnehmen, dass das Eigentum in erster Linie privatnützlich sein muss, also der freien Willkür der Bürger zur Verfügung stehen muss. So hat auch das Bundesverfassungsgericht entschieden, dass die Wesensgehaltsgarantie des Grundgesetzes mindestens die hälftige private Verfügbarkeit umfasse.327 Das Grundgesetz überlässt es gemäß Art. 14 Abs. 1 S. 2 GG zwar dem Gesetzgeber, Inhalt und Schranken des Eigentums zu bestimmen. Er ist aber diesbezüglich nicht frei, sondern muss grundsätzlich das „Eigene“ als Eigentum anerkennen.328 Eine freie Gestaltung des Eigentums könnte dazu führen, dass der Gesetzgeber den Begriff des Eigentums so sehr einengt, dass er den Zweck des Grundrechts, die Privatheit des Bürgers zu schützen, untergräbt.329 Nicht nur der Bestand des Eigentums wird durch Art. 14 Abs. 1 GG geschützt, sondern auch der Gebrauch, den Art. 14 Abs. 2 S. 2 GG ausdrücklich erwähnt.330 Somit gewährleistet die Eigentumsgewährleistung auch die Veräußerung des Eigentums, denn diese Verfügung ist auch ein „Gebrauchen“. Instrumente hierfür sind Verträge, so dass die eigentumsbezogene Vertragsfreiheit ebenfalls von Art. 14 Abs. 1 GG geschützt ist.331 Hieraus ergibt sich, dass Art. 14 Abs. 1 GG auch die Absatzmöglichkeit eines Unternehmers unter Schutz stellt.332 Diese wird zum Beispiel beeinträchtigt, wenn der Staat die Rahmenbedingungen für die Absatzmöglichkeiten des Unternehmens ändert, etwa durch Steuererhebungen, die zu einer Erhöhung der Kosten des Unternehmers und somit auch des Endpreises führen, wenn der Unternehmer weiterhin rentabel arbeiten will, aber auch, wenn der Staat konkurrierend mit dem privaten Unternehmer am Wettbewerb teilnimmt.333 Der Schutzbereich ist bereits aufgrund der Wirkung der staatlichen Maßnahme berührt, weil die auch von den Grundrechten 326 M.A. Pausenberger, Eigentum und Steuern in der Republik, S. 316 ff.; K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 277 ff.; ders., Res publica res populi, S. 1004, S. 1023 ff. 327 BVerfGE 93, 121 (138). 328 Vgl. BVerfGE 93, 121 (135); M.A. Pausenberger, Eigentum und Steuern in der Republik, S. 188 ff. 329 Vgl. K.A. Schachtschneider, Das Recht am und das Recht auf Eigentum, in: Festschrift für Walter Leisner, S. 743 (751); M.A. Pausenberger, Eigentum und Steuern in der Republik, S. 195 ff. 330 K.A. Schachtschneider, Das Recht am und das Recht auf Eigentum, in: Festschrift für Walter Leisner, S. 743 (772). 331 K.A. Schachtschneider, Das Recht am und das Recht auf Eigentum, in: Festschrift für Walter Leisner, S. 743 (781 ff.). 332 Vgl. K.A. Schachtschneider, Fallstudien zum öffentlichen Wirtschaftsrecht, Produktwarnung der Bundesregierung, (Glykol-Skandal), S. 192 ff.; ders., beschreibt das Eigentum als „Möglichkeiten zu leben und zu handeln“, Das Recht und das Recht auf Eigentum, in: Festschrift Walter Leisner, S. 743 (744 ff); a.A.: BVerfGE 105, 252 (277). 333 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 147; a.A.: BVerwG, NJW 1978, 1540 f.; hierzu: K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 281 ff., 347 ff.

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geschützte Freiheit die Unabhängigkeit von nötigender Willkür eines anderen ist.334 Durch die staatliche Ingerenz wird der Unternehmer in seinem Handeln genötigt. Er muss sich an die neuen Rahmenbedingungen für den Betrieb seines Unternehmens anpassen. Darin liegt die Grundrechtsbeeinträchtigung. Diese kann zwar gerechtfertigt sein, so dass auch der nötigende Charakter der staatlichen Maßnahme entfiele, weil die staatliche Maßnahme auf selbstbestimmtem Handeln aller Bürgern beruht. Erforderlich für diese Rechtfertigung wäre aber ein verfassungsmäßiges Gesetz. Dieses Gesetz könnte das Recht auf Privatheit, in diesem Fall nämlich den durch Art. 14 Abs. 1 GG geschützten Gebrauch des Eigentums, einschränken.335 Der Grundsatz aber ist der grundrechtliche Schutz des Eigentumsgebrauchs, der auch die Absatzmöglichkeit umfasst. Dieser Schutz des Eigentums und seines Gebrauchs kommt allen Menschen zu. Aufgrund der Formulierung „gewährleistet“ des Art. 14 Abs. 1 S. 1 GG wird deutlich, dass jeder Bürger ein Recht auf ein Mindestmaß an persönlichem Eigentum hat.336 Insoweit kommt nicht nur dem zweiten Absatz, sondern auch schon dem ersten Absatz des Art. 14 GG eine soziale Funktion zu. Nur wenn Bürger ein Existenzminimum besitzen, können sie hinreichend frei entscheiden und sind nicht aus Angst um ihre Existenz wirtschaftlich abhängig. Damit gewährleistet der Staat den Bürgern Privatheit durch Selbständigkeit.337 Der Bundesgerichtshof338, das Bundesverwaltungsgericht339 und die herrschende Lehre340 verstehen seit jeher das Recht am eingerichteten und ausgeübten Gewerbebetrieb als sonstiges Recht im Sinne des § 823 Abs. 1 BGB. Hierzu gehören etwa geschäftliche Beziehungen, Kundenstamm und die Reputation des Unternehmens, also erworbene Vorteile, die den wirtschaftlichen Wert des Unternehmens ausmachen.341 Dagegen hat das Bundesverfassungsgericht noch nicht darüber entschieden, ob das Recht am eingerichteten und ausgeübten Gewerbebetrieb, also ein Recht am Unternehmen, unter den Grundrechtsschutz des Art. 14 Abs. 1 GG fällt, weil das Unternehmen als solches nur ein Sammelbegriff der verschiedenen einzelnen 334

I. Kant, Die Metaphysik der Sitten, S. 345. Hierzu: K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen,S. 351 ff. 336 K.A. Schachtschneider, Das Recht am und das Recht auf Eigentum, in: Festschrift für Walter Leisner, S. 743 (753 ff.); M.A. Pausenberger, Eigentum und Steuern in der Republik, S. 211 ff. mit Nachweisen zur Frage eines Rechts auf Eigentum. 337 Vgl. K.A. Schachtschneider, Das Recht am und das Recht auf Eigentum, in: Festschrift für Walter Leisner, S. 743 (767 ff.); M.A. Pausenberger, Eigentum und Steuern in der Republik, S. 212 ff. 338 Vgl. nur BGHZ 3, 270 (278 ff.); BGHZ 111, 349 (355 f.). 339 BVerwGE 67, 84 (92); 67, 93 (96). 340 K.A. Schachtschneider, Fallstudien zum öffentlichen Wirtschaftsrecht, Umweltschutz (FCKW-Verbot), S. 344 ff.; W. Leisner, Eigentum, in: J. Isensee/P. Kirchhof (Hrsg.), HStR, Bd. VI, § 149, Rn. 1023 ff.; H.-J. Papier, in: T. Maunz/G. Dürig, Grundgesetz, Kommentar, Bd. II, Art. 14, Rn. 95 ff. 341 E. Steffen, in: BGB-RGRK, Bd. 2, Teil 5, § 823, Rn. 40. 335

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Wirtschaftsgüter sei.342 Allerdings werden Unternehmen auch im Wirtschaftsverkehr als einheitliche Gegenstände gehandelt. Der Wert dieser Unternehmen wird im Rahmen der Kaufpreisfindung nicht als mit den einzelnen in der Bilanz der Unternehmen aufgeführten Wirtschaftsgütern identisch angesehen. Vielmehr wird dem Unternehmen ein eigenständiger Vermögenswert zuerkannt, der gegebenenfalls über die Summe der betrieblichen Wirtschaftsgüter hinausgeht. Bestätigt wird dies durch den Begriff des Geschäftswerts im Steuer- und Handelsrecht. Der Geschäftswert ist der Wert, der einem gewerblichen Unternehmen über den Substanzwert (Verkehrswert der einzelnen materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter abzüglich Schulden) hinaus, innewohnt.343 Er ist Ausdruck der Gewinnchancen eines Unternehmens, die durch den Betrieb des Unternehmens als Ganzes entstehen. Damit wird der Geschäftswert durch besondere für das Unternehmen charakteristische Vorteile wie qualifizierte Arbeitskräfte, spezielle Betriebsorganisation, Kundenstamm, Knowhow, Reputation, usw. bestimmt. Der entgeltlich erworbene Geschäfts- oder Firmenwert ist in § 246 Abs. 1 S. 4 HGB definiert. Er wird einem Vermögensgegenstand gleichgestellt und muss steuerrechtlich und handelsrechtlich (zwingend) in der Steuerbilanz und Handelsbilanz aktiviert werden, § 5 Abs. 2 EStG, § 246 Abs. 1 S.4 HGB.344 Der Gesetzgeber sieht also in den Gewinnchancen eines Unternehmers einen konkreten Vermögenswert, den er dem Unternehmer zuordnet und hieran auch gesetzliche Folgen für den Unternehmer knüpft. Dieser Vermögenswert ist das „Eigene“ des Unternehmers, zumal er sogar durch den Unternehmer geschaffen oder erworben wurde, also jedenfalls auf eigener Leistung beruht.345 Er kann aber nie alleine existieren oder veräußert werden, sondern stellt nichts anderes als den ideellen Wert des Unternehmens dar. Eine Beeinträchtigung des ideellen Wertes ist daher gleichzusetzen mit einer Beeinträchtigung des Unternehmens in seiner Gesamtheit. Aus all dem stellt sich der Art. 14 Abs. 1 GG somit als Grundrecht für den Schutz unternehmerischer Tätigkeit dar. Er gibt das Recht, im Rahmen der Gesetze die eigenen unternehmerischen Zwecke zu verfolgen.346 Anders sieht es dagegen das Bundesverfassungsgericht.347 Nach dessen Auffassung ist nur der konkrete Bestand an vermögenswerten Gütern vom Schutzbereich des Art. 14 Abs. 1 GG erfasst. Zwar sei die Eigentumsgarantie, wie es das Gericht 342

BVerfGE 1, 264 (277); 22, 380 (386); 45, 142 (173); 50, 290 (340); 51, 193 (221 f.); 58, 300 (353); 66, 116 (145); 68, 193 (222 f.); 81, 208 (227 f.). 343 M. Kozikowski/F. Huber, in: Beck’scher Bilanzkommentar, § 247, Rn. 400 ff. 344 Für den selbst geschaffenen Firmenwert besteht dagegen ein Aktivierungsverbot, § 248 Abs. 2 S. 2 HGB, § 5 Abs. 2 EStG. 345 Vgl. K.A. Schachtschneider, Fallstudien zum öffentlichen Wirtschaftsrecht, Produktwarnung der Bundesregierung (Glykol-Skandal), S. 192 ff. 346 K.A. Schachtschneider, Fallstudien zum öffentlichen Wirtschaftsrecht, Umweltschutz (FCKW-Verbot), S. 349. 347 BVerfGE 28, 119 (142); 30, 292 (335); 45, 142 (173); 45, 272 (296); 51, 193 (222); 65, 196 (209); 68, 193 (222 ff.); 74, 129 (148); 81, 208 (227 f.); 95, 173 (187 f.).

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

formuliert, auch durch die Verfügungsbefugnis und somit die Veräußerungsmöglichkeit gekennzeichnet. Diese werde aber nicht berührt, wenn der Unternehmer in seinem Recht, seine Leistung anzubieten, nicht beschränkt wird, sondern die staatliche Ingerenz nur Einfluss auf die Erfolgsaussichten dieser unternehmerischen Tätigkeit hat. Die bloße Absatzmöglichkeit oder Verdienstmöglichkeit falle also nicht unter den Schutz der Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG. Anstatt dessen interpretiert das Bundesverfassungsgericht das Grundrecht der Berufsfreiheit gemäß Art. 12 Abs. 1 GG als ein Grundrecht der Erwerbsfreiheit.348 Festzuhalten ist somit, dass die unternehmerische Tätigkeit durch Art. 14 Abs. 1 GG geschützt ist. Die Menschen haben ein Recht auf Eigentum, das sie im Rahmen der Gesetze beliebig gebrauchen können. Insbesondere können sie ihr Eigentum auch veräußern. Auch das Unternehmen ist Eigentum. Weil die Bürger von diesen Rechten Gebrauch machen, kommt es zum Wettbewerb.

8. Wettbewerb aufgrund von Privatheit Das Grundgesetz schützt damit keine Wettbewerbsfreiheit, sondern das Recht auf Privatheit, auf freie Willkür, auf Streben nach dem besonderen Glück.349 Aus privatem Handeln kann Wettbewerb entstehen. Das Konkurrieren oder Wettbewerben ist dem Menschen als Naturanlage eigen. Wo eine Wirtschaftsverfassung privatheitliches Handeln schützt, wird daher sogar immer Wettbewerb entstehen.350 Dennoch ist der Schutz dieses Recht auf Privatheit nicht gleichbedeutend mit dem Schutz des Faktums „Wettbewerb“, weil das privatheitliche Handeln der Unternehmer (und Verbraucher) auch andere Verhaltensweisen als das Konkurrieren zulässt. Es kann auch zur gemeinsamen Bewältigung des Lebens führen.351 Diese gemeinsame Bewältigung ist teilweise sogar grundrechtlich geschützt, nämlich in Art. 9 Abs. 3 GG durch die Monopole der Tarifpartner. Etwa auch auf Ärzte ist der Wettbewerbsgedanke nicht uneingeschränkt anwendbar. Es stellt einen Widerspruch zum Eid des Hippokrates dar, dass die Ärzte aufgrund von Wettbewerb ihr Verhalten optimieren, denn jeder Arzt muss als Arzt immer optimal handeln. Der Zugang zur Gesundheitsversorgung muss immer für alle gleich sein. Ein Wettbewerb würde dies verhindern. Hierauf muss der Gesetzgeber bei der Gestaltung der Wirtschaftsordnung im Gesundheitswesen achten. Ärztliche Berufsausübung darf deshalb nicht vorrangig „Wettbewerben“ sein. Dass das Konkurrieren im Wettbewerb sich nicht immer mit den Vorstellungen der Menschen von ihrem persönlichen Glück deckt, lassen die Unternehmer teilweise 348 349 350 351

Vgl. BGHZ NJW 2002, 3536. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 287 ff. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 266. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 267.

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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selbst erkennen. So arbeiten Unternehmer, die eigentlich als gegenseitig konkurrierende Wettbewerber gelten könnten, auch zusammen, sei es auf der Grundlage von langfristigen Kooperationen oder im Rahmen eines einmaligen Projektes. Durch solche Kooperationen kann zum Beispiel erreicht werden, dass Wissen innerhalb der verbundenen Unternehmen gebündelt wird oder die Kundenakquise durch die Größe der Kooperation und die Verteilung der verbundenen Unternehmen auf verschiedene Standorte verbessert wird. Dieses Zusammenwirken im Wirtschaftsverkehr ist ebenso wie das Konkurrieren privates und damit vom Grundgesetz geschütztes, selbstbestimmtes Handeln. Die Kooperation von Unternehmern kann nun dazu führen, dass diese Unternehmer im Verhältnis zu anderen Unternehmern große wirtschaftliche Macht gewinnen und sogar Monopole bilden, die ein Konkurrieren anderer Unternehmer unmöglich machen und zu Lasten der Verbraucher gehen. Weil dies aber dem Gemeinwohl widerspricht, dulden die Menschen ein solches Verhalten nicht, sondern verbieten es. Das Verbot kann aber nur durch ein Gesetz, dem alle zugestimmt haben, erfolgen, weil es grundsätzlich vom Grundgesetz geschütztes privates Handeln einschränkt. Der Grund dieses Verbotes liegt somit nicht in einem Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit oder einem Wettbewerbsprinzip, denn es unterscheidet sich nicht von anderen staatlichen Maßnahmen, wie zum Beispiel Maßnahmen zur Gewerbeüberwachung oder der Hygieneüberwachung. Vielmehr folgt es allein aus dem Rechtsprinzip, das die Privatheit zugunsten des Gemeinwohls einschränken kann.352 Ein Wettbewerb kann nicht von einer einzelnen Person allein veranstaltet werden. Ein Verhalten einer einzelnen Person ist für sich betrachtet kein „Wettbewerben“, sondern immer nur im Rahmen einer Gesamtbetrachtung mit dem Verhalten anderer Personen.353 Daher hätte ein Recht zum Wettbewerb immer die Folge, dass der Staat Private verpflichten könnte, zu konkurrieren und sich in Wettbewerb zu begeben.354 Weil Wettbewerb aber als Faktum privaten Handelns entsteht, kann es keine Verpflichtung zum Wettbewerb und damit auch kein Recht auf Wettbewerb geben.355 Eine solche Verpflichtung würde der Privatheit als Grundlage des Wettbewerbs entgegenstehen; denn Privatheit bedeutet, sein besonderes Glück im Rahmen der Gesetze selbstbestimmt zu wählen.356 Der Begriff „Wettbewerbsfreiheit“ pervertiert demnach die Freiheit, zu der die Privatheit gehört, weil er privates Handeln der Unternehmer auf wettbewerbliches Verhalten reduziert.357 Das Grundgesetz schützt eben nicht nur unternehmerisches Handeln im Wettbewerb, sondern vielmehr ist auch unternehmerisches Handeln 352

K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 285, 291. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 265. 354 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 269; ders., Aufklärung und Kritik 2011, 77 (81). 355 K.A. Schachtscheider, Aufklärung und Kritik 2011, 77 (81). 356 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 449. 357 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 274, 278. 353

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

geschützt, das sich nicht in Konkurrenz zu anderen setzt. Eine Einschränkung der Privatheit ist zwar zugunsten des Gemeinwohls zulässig. Diese lässt sich aber keinem Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit entnehmen, sondern bedarf eines Gesetzes.

9. Allgemeine Freiheit, Privatheitsprinzip und Sozialprinzip als Grundlage der Wirtschaftsordnung Weil es kein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit und kein verfassungsrangiges Wettbewerbsprinzip als Staatsprinzip gibt, gibt es auch keine Verpflichtung des Staates, sich wettbewerbsneutral zu verhalten.358 Der Staat ist nach Art. 1 Abs. 3 GG an die Grundrechte gebunden und hat somit den Vorrang der Privatheit, das Privatheitsprinzip, zu beachten.359 Dieses hat aber seine Grenzen. Wenn das Privatheitsprinzip gebietet, dass der Staat nur Aufgaben übernehmen darf, die zu übernehmen das gemeine Wohl gebietet, darf er die Aufgaben übernehmen, für deren Sicherstellung privates Handeln allein nicht ausreichend ist, solange er privates Handeln nicht vollständig ausschließt.360 Die Bürger entscheiden selbstbestimmt darüber, was sie als Gemeinwohl betrachten. In dieser Frage sind sie an kein Wettbewerbsprinzip gebunden, das sich aus einem Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit ergäbe. Eine solche Bindung würde ihr Recht auf Selbstbestimmung verletzen und damit in ihre Freiheit eingreifen. Die Legalität ihres Handelns ergibt sich aus keinem Wettbewerbsprinzip, sondern allein aus dem Gesetzlichkeitsprinzip.361 Das Grundgesetz regelt dagegen, dass der Staat für die Selbständigkeit der Menschen zu sorgen hat.362 Dies ist Teil seiner Verantwortung aus dem Sozialprinzip. Dieses haben die Bürger zu berücksichtigen, wenn sie das Gemeinwohl bestimmen. Die Menschen dürfen in Fällen persönlicher Krisen, wie Krankheit oder auch Armut nicht allein gelassen werden, sondern der Staat hat dafür zu sorgen, dass den Menschen die Möglichkeit gegeben wird, aus dieser Krise hinauszukommen. Um diese Aufgaben erledigen zu können, muss der Staat entsprechend finanziell ausgestattet werden. Hierfür ist er auf die Volkswirtschaft angewiesen. Der Staat hat also nicht nur ein Interesse an einer leistungsstarken Volkswirtschaft, sondern aus dem Sozialprinzip auch die Verpflichtung, für diese zu sorgen.363 Weil die Erfahrung gezeigt hat, dass ein Wettbewerb privater Unternehmer Garant für eine leistungsstarke Volkswirtschaft ist, weil dieser die Unternehmer zu den besten Leistungen bewegt, kann der Staat auch den Rahmen für diesen Wettbewerb 358 Vgl. K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 471; ders., Wirtschaftsverfassung, S. 285. 359 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 465 ff. 360 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 476 ff. 361 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 292 f. 362 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 565 ff.; hierzu: 3. Kapitel, III. 3. e). 363 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 471 ff.

IV. Wettbewerbsneutralität als freiheitsrechtliche Gewährleistung

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geben. Dies ist aber keine Pflicht, weil das Sozialprinzip auch auf andere Weise verwirklicht werden kann. Es kann auch gar keine Pflicht sein, weil der Wettbewerb, wie gesagt, keine Veranstaltung des Staates sein kann, denn er ist lediglich ein Faktum privaten Handelns.364 Die Bürger können nicht zu einem Wettbewerb verpflichtet werden, weil eine solche Verpflichtung privatem Handeln entgegengesetzt wäre. Der Staat kann den Bürgern lediglich das Recht zu privatem Handeln lassen und darauf vertrauen, dass dadurch Wettbewerb als Faktum entsteht. Wo der faktische Wettbewerb aber dem Gemeinwohl entgegensteht, kann und muss der Staat eingreifen und sich seiner Neutralität entledigen. Die Wirtschaftsordnung des Grundgesetzes zeichnet sich also durch den Vorrang der Privatheit und das Sozialprinzip aus. Solange diese verfassungsrechtlichen Grundsätze beachtet werden, entwickelt sich die Wirtschaftsordnung durch freies Handeln der Bürger. Das Gemeinwohl ist nämlich das, was die Bürger als Gemeinwohl bestimmen. Ein Wettbewerbsprinzip müssen sie dagegen nicht beachten, weil es sich nicht aus der Verfassung ergibt.365

10. Ergebnis Damit ist dargelegt, dass sich der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität auch freiheitsrechtlich nicht begründen lässt. Das Grundgesetz enthält keine Wirtschaftsverfassung der (sozialen) Marktwirtschaft und daher auch kein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit, denn der Wettbewerb ist ein Faktum, eine Folge privaten unternehmerischen Handelns. Zwar wird Wettbewerb regelmäßig entstehen, wenn mehrere Menschen unternehmerisch tätig werden, weil es in der Natur der Menschen liegt, nicht nur miteinander in Eintracht zu leben, sondern auch zu konkurrieren. Genauso liegt es aber auch in der Natur der Menschen miteinander zu kooperieren oder auf andere Weise unternehmerisch tätig zu sein. Weil unternehmerisches Handeln privates Handeln ist, können die Menschen in freier Willkür darüber entscheiden, wie sie tätig sein wollen. Dieses Recht zur freien Willkür im unternehmerischen Handeln wird den Menschen genommen, wenn dem Grundgesetz eine Marktwirtschaft als Wirtschaftsordnung untergeschoben wird. Eine Wirtschaftsverfassung der Marktwirtschaft hätte zur Folge, dass der Staat Private zwingen könnte, miteinander zu konkurrieren, um ein Wettbewerbsprinzip und das (vermeintliche) Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit zu verwirklichen. Das vermeintliche Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit wäre in

364

K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 262 ff. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 262 ff., 273; ders., Freiheit in der Republik, S. 471 ff. 365

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3. Kap.: Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe

Wirklichkeit nichts anderes als eine Reduzierung der Privatheit, eine Einschränkung der privaten Willkür im unternehmerischen Handeln. Staatliches Handeln darf sich daher nicht an einem Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit oder einem Wettbewerbsprinzip messen zu lassen, die einen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität gebieten. Nicht der Wettbewerb ist das Staatsziel, sondern die Freiheit und damit die Würde des Menschen. Aus der Freiheit folgen die Strukturprinzipien der Republik, nämlich das Würdeprinzip und Menschenrechtsprinzip des Art. 1 GG, das Republikprinzip des Art. 20 GG, das noch weiter unterteilt werden kann in Rechtsprinzip, Sozialprinzip und Demokratieprinzip, sowie das Bundesstaatsprinzip als unauflösliche Einheit.366 Allein an diesen Prinzipien muss sich staatliches Handeln messen lassen.

366

K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 48.

4. Kapitel

Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als gemeinschaftsrechtliche Vorgabe Anders als das Grundgesetz verpflichtet das Gemeinschaftsrecht die Mitgliedstaaten und die Europäische Union durch Art. 119 (1) AEUV ausdrücklich zu einer Wirtschaftspolitik, die dem Grundsatz einer offenen Marktwirtschaft mit freiem Wettbewerb verpflichtet ist, wodurch nach Art. 120 S. 2 und Art. 127 (1) S. 3 AEUV ein effizienter Einsatz der Ressourcen gefördert werden soll.1 Nach Art. 3 (3) EUV errichtet die Union einen Binnenmarkt und „wirkt auf die nachhaltige Entwicklung Europas auf der Grundlage eines ausgewogenen Wirtschaftswachstums und von Preisstabilität, eine in hohem Maße wettbewerbsfähige soziale Marktwirtschaft, die auf Vollbeschäftigung und sozialen Fortschritt abzielt, sowie ein hohes Maß an Umweltschutz und Verbesserung der Umweltqualität hin“. Damit verbindet das Gemeinschaftsrecht das Markt- und Wettbewerbsprinzip mit dem Sozialprinzip.2 Das Gemeinschaftsrecht ist für die Mitgliedstaaten verbindlich und vorrangig anwendbar.3 Auch im Verhältnis zu den Verfassungsgesetzen ist das Gemeinschaftsrecht in den Grenzen der Verfassungsidentität vorrangig.4 Aufgrund Art. 4 (3) EUV ist es in die Rechtsordnungen der Mitgliedstaaten integriert.5 Das Gemeinschaftsrecht hat aber nur Geltung, weil dies dem Willen der als Staaten verfassten Völker entspricht, die weiterhin „Herren der Verträge“6 bleiben. Was dem Willen des deutschen Volkes entspricht, ist insbesondere im Grundgesetz materialisiert. Der Vorrang des Gemeinschaftsrechts findet bei den Strukturprinzipien des 1

K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 48. K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 48. 3 EuGH-Rs. 26/62 (van Gend & Los), Slg. 1963, 1 ff.; Rs. 6/64 (Costa/ENEL), Slg. 1964, 1251 ff.; Rs. 11/70 (Internationale Handelsgesellschaft), Slg. 1970, 1125 ff.; Rs. 106/77 (Simmenthal), Slg. 1978, 629 ff.; Rs. 237/78 (Schaffleisch), Slg. 1979, 2729 ff.; T. Oppermann, Europarecht, S. 229; K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 82, 289. 4 EuGH v. 15. 07. 1964 – R s. 6/64 (Costa/ENEL), Slg. 1964, 1251 (1269 ff.): EuGH v. 17. 12. 1970 – Rs. 11/70 (Internationale Handelsgesellschaft/Einfuhr- und Vorratsstelle Getreide), Slg. 1970, 1125 (1135); K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 110. 5 K.A. Schachtschneider, Souveränität, S. 46 f. 6 BVerfGE 89, 155 (190, 199); BVerfGE 75, 223 (242); K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 82 f. 2

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4. Kap.: Wettbewerbsneutralität als gemeinschaftsrechtliche Vorgabe

Grundgesetzes, die das freiheitliche Gemeinwesen fundieren und wegen der Unabänderlichklausel des Art. 79 (3) GG nicht zur Disposition der Politik stehen, also der Verfassungsidentität, seine Grenze.7 Zu den unveränderlichen Strukturprinzipien gehören – wie sich auch aus Art. 23 (1) GG ergibt – unter anderem das Sozialprinzip und das Demokratieprinzip, aber auch das Bundesstaatsprinzip, das Republikprinzip, die Prinzipien des Bürgerstaates des Art. 20 (2) S. 1 GG, die Teilung der Ausübung der Staatsgewalt (der sogenannten Gewaltenteilung) des Art. 20 (2) S. 2 GG und das Gesetzes-und Rechtsprinzip des Art. 20 (3) GG.8 Weil die Eigentumsordnung nach Art. 345 AEUV unberührt bleiben soll und dadurch das Gemeinschaftsrecht Unternehmen der öffentlichen Hand nicht entgegensteht, unterscheidet es sich in den Mitgliedstaaten erheblich, welche Agenden staatlich und welche privat bewältigt werden. Damit der gemeinschaftsweite, „wirksame unverfälschte Wettbewerb“ nicht beeinträchtigt wird, unterwirft das Gemeinschaftsrecht auch die öffentlichen Unternehmen dem Wettbewerbsprinzip (Art. 106 AEUV).9 Durch die Anwendung des Wettbewerbsprinzips auf die Agenden, die die Mitgliedstaaten öffentlich bewältigen wollen, wird eine staatsadäquate, also am Gemeinwohl und am Sozialprinzip orientierte Verwaltung dieser Agenden erschwert oder verhindert. Die Anwendung des Wettbewerbsrechts aufgrund des Art. 106 AEUV ist fragwürdig, weil sie Art. 20 (1) und (2) GG missachtet; denn Wettbewerblichkeit ist mit der Ausübung von Staatsgewalt unvereinbar.10 Der Staat ist kein Wettbewerber, weil sich Wettbewerb als Faktum aus dem von freier Willkür bestimmten Handeln privater Unternehmer ergibt, staatliches Handeln aber neben Gesetzgebung und Rechtsprechung nach Art. 20 (2) S. 2 GG ausschließlich Gesetzesvollzug ist.11 Das staatliche Handeln darf niemals willkürlich sein, sondern muss immer durch Gesetze hinreichend bestimmt geregelt sein. Es ist somit nicht privat und damit nicht unternehmerisch im eigentlichen Sinne. Durch Art. 106 AEUV zwingt das Gemeinschaftsrecht die öffentlichen Unternehmen in den Wettbewerb, obwohl sie Teil des Staates sind und ihr Handeln damit Gesetzesvollzug sein muss. Weil das Gemeinschaftsrecht den Begriff des öffentlichen Unternehmens nicht legal definiert12, entscheiden letztlich die Kommission und der Europäische Gerichtshof über die Staatlichkeit oder Wettbewerblichkeit einer Aufgabenbewältigung. Mangels eines materiellen Begriffs des Hoheitlichen bleibt 7 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 48, S. 84 f.; ders., Souveränität, S. 383; i.d.S. auch BVerfGE 37, 271 (279); 73, 339 (376); 84, 90 (121); 123, 267, Rn. 235 ff. 8 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 49. Zu den Strukturprinzipien: K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 83 ff. 9 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 354 ff. 10 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 362. 11 K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 149 ff. 12 K.A. Schachtschneider, Verfassungsrecht, S. 356.

4. Kap.: Wettbewerbsneutralität als gemeinschaftsrechtliche Vorgabe

147

der Praxis nur Willkür, wenn sie Agenden des Staates dem Unternehmerischen zuordnet. Die Entscheidung, eine Aufgabe staatlich zu bewältigen, wird den Mitgliedstaaten und ihren Bürgerschaften entzogen und unter den Vorbehalt der Gemeinschaft gestellt. Mit dem Demokratieprinzip und auch dem Sozialprinzip ist eine solche Regelung nicht in Einklang zu bringen.13 Dass der Staat kein Wettbewerber ist, soll im Folgenden dargestellt werden.

13

K.A. Schachtschneider, Verfassungsrecht, S. 360 ff.

5. Kapitel

Der Staat als Wettbewerber I. Einleitung Soeben wurde erwiesen, dass das Grundgesetz weder ein umsatzsteuerliches Gleichbehandlungsgebot von Staat und privaten Unternehmern im Wettbewerb enthält, noch eine wettbewerbsneutrale Umsatzbesteuerung gebietet. Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand ist also kein verfassungsrechtliches Postulat. Denkbar wäre immerhin, den Grund der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand in einer wirtschaftspolitischen Entscheidung des Gesetzgebers zu sehen, nach der dem Staat keine steuerlichen Vorteile im Wettbewerb zu Privaten zukommen sollen. Eine solche Entscheidung wäre allerdings nur sinnvoll, wenn sich der Staat tatsächlich im Wettbewerb zu Privaten befände. Dass die öffentliche Hand jedoch nie Wettbewerberin ist und sein darf und ihre Umsatzbesteuerung keinen Schutz der privaten Unternehmer bewirken kann, soll im Folgenden dargestellt werden.

II. Der Staat als Wettbewerber 1. Wettbewerbliche Tätigkeit als Kriterium für die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand Die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes und des Bundesfinanzhofes nehmen im Rahmen der Auslegung des Unternehmerbegriffs der öffentlichen Hand eine vorrangig funktionale Betrachtungsweise vor. Die öffentliche Hand wird als Wettbewerberin und damit als Unternehmerin angesehen, wenn sie eine Tätigkeit ausübt, die parallel auch von einem privaten Unternehmer ausgeübt werden könnte. Maßgebliche Bedeutung hat daher die Tätigkeit selbst. Die Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand erfordert eine wettbewerbliche Handlung.1 Es wurde bereits dargestellt, dass sich der Wettbewerb nach überwiegender Auffassung einer Definition entzieht.2 Als „spontane Ordnung“ findet der Wettbewerb in verschiedensten Lebensbereichen (Wirtschaft, Politik) und zwischen un1 2

s. 2. Kapitel. 3. Kapitel, IV. 6.; hierzu auch W.B. Schünemann, UWG, Bd. I, §§ 1 – 12. Einl. A8 ff.

II. Der Staat als Wettbewerber

149

terschiedlichen Akteuren (Unternehmer, Verbraucher, Arbeitgeber, Arbeitnehmer, Politiker) statt.3 Die Handlungen der einen wechseln genauso ständig, wie die Bedürfnisse der anderen, so dass schon das Kriterium des sachlich, örtlich und zeitlich relevanten Marktes ungewiss bleiben muss.4 Aufgrund der Komplexität menschlichen Verhaltens müsste ein Wettbewerbsbegriff derart abstrakt sein, dass er ohne Aussage bliebe.5 Weil aber der Wettbewerb nicht definiert werden kann, muss sich auch der Begriff der wettbewerblichen Handlung einer hinreichend bestimmten Definition entziehen. Ein Steuertatbestand, der an einer wettbewerblichen Handlung anknüpft, kann mangels materiellen Gehalts nicht bestimmen, was gemacht werden muss, damit sein Tatbestand erfüllt wird. Beschreiben lässt sich der Wettbewerb nur als Faktum, als Ausfluss von Privatheit und Folge privaten Strebens nach Glück.6 Die Menschen entscheiden in freier Willkür darüber, was sie als ihr Glück ansehen wollen. Weil sich ihre Vorstellungen vom Glück zum Großteil überschneiden, kommt es zum Wettbewerb, denn zu ihrem persönlichen Glück gehört für die meisten Menschen das Besitzen von materiellen Gütern und die Inanspruchnahme von Leistungen. Diese Güter stehen nicht uneingeschränkt zur Verfügung, so dass die Menschen gegenseitig um diese rivalisieren. Sie versuchen, sich gegenseitig zu behindern und zu verdrängen.7 Der Wettbewerb führt somit letztlich zur Auslese der Wettbewerber, die die Bedürfnisse der Marktteilnehmer nicht befrieden können. Dieses Rivalisieren als Folge privaten Handelns als Handelns in freier Willkür macht den Wettbewerb aus.8 Wettbewerb ist Faktum und Ausdruck der freien Entfaltung der Persönlichkeit der Menschen.

2. Die Rolle des Staates im Wettbewerb der Privaten a) Die Tätigkeit des Staates im Wettbewerb als besondere Verwaltung Im Gegensatz zu seinen Bürgern, die ihn ausmachen, kann der Staat selbst nicht privat sein. Dies ist bereits dargestellt worden.9 Der Staat hat keine eigene Persön3 Vgl. W.B. Schünemann, UWG, Bd. I, §§ 1 – 12. Einl. A8; H.-P. Götting, Wettbewerbsrecht, § 1, Rn. 1 4 K.A. Schachtschneider, Aufklärung und Kritik 2011, 77 (88). 5 H.-P. Götting, Wettbewerbsrecht, § 1, Rn. 2. 6 s. 3. Kapitel, IV. 7. 7 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 309; H.-P. Götting, Wettbewerbsrecht, § 1, Rn. 2. 8 Vgl. W.B. Schünemann, UWG, Bd. I, §§ 1 – 12. Einl., A10; K.A. Schachtschneider, mit weiteren Nachweisen zur Rivalität als Voraussetzung eines Wettbewerbsverhältnisses: Staatsunternehmen und Privatrecht, S. 305, Fn. 122. 9 3. Kapitel, III. 3. c).

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5. Kap.: Der Staat als Wettbewerber

lichkeit, die er zur Entfaltung bringen könnte. Personen sind nur die Bürger, deren Organisation für das gemeine Wohl der Staat ist.10 Daher kann der Staat auch nicht mit den Bürgern in einem Wettbewerb rivalisieren; denn weil gemäß Art. 20 Abs. 2 GG alle Staatsgewalt vom Volke ausgeht, ist er mit den Bürgern in ihrer Gesamtheit als Volk identisch. Das Staatliche ist das, was die Bürger im Rahmen eines Interessensausgleichs als das „gemeinsame Glück“ bestimmt haben, während das Private durch das Besondere des einzelnen Bürgers, der sein eigenes, „besondere Glück“ sucht, definiert wird.11 Beides, das Staatliche und das Private, sind daher selbstbestimmt.12 Was der Staat tut, tun die Bürger selbst.13 Eine Rivalität und damit ein Wettbewerb ist somit zwischen den Privaten und dem Staat nicht denkbar. Sie widerspricht „dem Wesen des Staates als einer allgemeinen Einrichtung aller Privater“.14 Zwar nimmt auch der Staat am Wettbewerb (als Faktum) teil. Seine Rolle in diesem ist vielfältig, jedoch nie die eines Wettbewerbers15 : Als Gesetzgeber gibt der Staat den Bürgern den Rahmen, ihr besonderes Glück zu suchen und um dieses auch in einem Wettbewerb zu konkurrieren. Er setzt die Regeln für diesen Wettbewerb und überwacht als Verwaltung und Richter über die Einhaltung der Regeln. Daneben stellt er Anforderungen an den Inhalt oder die Qualität der Leistungen. So schreibt der Staat Regeln des Arbeitsschutzes oder Mindestpreise vor, die die Unternehmer einhalten müssen. Dadurch gewährleistet der Staat eine Rechtsordnung, die Privatheitlichkeit garantiert, aber nur insoweit, wie sie auch gemeinwohlverträglich ist. Eine solche Rechtsordnung sichert die Freiheit der Bürger und versucht gleichzeitig das Sozialprinzip, das den bestmöglichen Erfolg der Wirtschaft gebietet, zu verwirklichen.16 Neben dieser Rolle als „Regler“ oder „Schiedsrichter“ des Wettbewerbs wird der Staat auch selbst wirtschaftlich aktiv, indem er Leistungen bezieht und anbietet, wie sie (inhaltlich) auch von Privaten bezogen und angeboten werden. Aber auch diese staatlichen Tätigkeiten sind nicht privat und wettbewerblich, denn auch bei der Ausübung dieser Tätigkeiten handelt der Staat nicht in freier Willkür, sondern vielmehr beruhen diese Tätigkeiten wie alle staatlichen Tätigkeiten allein auf ge10

K.A. Schachtschneider, Die Souveränität Deutschlands, S. 42. K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 449. 12 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 43 f.; ders., Freiheit in der Republik, S. 453; ders., Res publica res populi, S. 371, 378; P. Luksch, U.S.Cross-Border-Leasing, S. 273. 13 T. Hobbes, Leviathan, S. 160; K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 270. 14 Vgl. K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 310; ders., Der Anspruch auf private Materialisierung, S. 105 ff. 15 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 281 ff.; H. Krüger, Von der Reinen Marktwirtschaft zur Gemischten Wirtschaftsverfassung, S. 27. 16 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 46 ff., 291. 11

II. Der Staat als Wettbewerber

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setzlichen Befugnissen und materialisieren somit den allgemeinen Willen des Volkes.17 So bezieht die öffentliche Hand etwa Leistungen von Privaten zur Bedarfsdeckung, damit sie ihre staatlichen Aufgaben bewältigen kann.18 In diesem Rahmen richtet sich die öffentliche Hand zwar auch nach der Höhe des Preises der angebotenen Leistung. Dies gebietet ihr jedoch nicht die Gewinnmaxime, die in der Regel das Handeln der Privaten bestimmt. Gewinn darf für den Staat nicht das Ziel seines Handelns sein, wie das Bundesverfassungsgericht klar gestellt hat.19 Die Beachtung des Preises ist vielmehr Vollzug der öffentlich-rechtlichen Pflicht zur Wirtschaftlichkeit und Sparsamkeit. Sie ist in § 6 Abs. 1 HaushaltsgrundsätzeG und Art. 114 Abs. 2 GG niedergelegt.20 Die vermeintliche staatliche Marktteilnahme der Beschaffungsverwaltung bleibt daher besondere Verwaltung und unterliegt besonderen, für den Staat geschaffenen Gesetzen.21 Nichts anderes gilt, wenn die öffentliche Hand selber Leistungen anbietet, wie etwa im Bereich der Telekommunikation oder der Abfallentsorgung. Die Verbraucher können wählen, ob sie eine Leistung des Staates oder die eines Privaten in Anspruch nehmen wollen. Von der Wahlmöglichkeit der Nachfrager kann aber nicht schon auf Zielkongruenz der Anbieter und ein Wettbewerbsverhältnis zwischen diesen geschlossen werden.22 Auch dann ist das Handeln des Staates besondere Verwaltung; denn alles Handeln des Staates beruht nach Art. 20 Abs. 2 GG auf Gesetzen.23 Es stellt besondere Verwaltung dar, weil es auf dem vom Volk in den Gesetzen materialisierten Willen beruht, dass die Allgemeinheit mit Leistungen versorgt werden soll, die staatliches Niveau aufweisen, d. h. dass die Allgemeinheit eine Versorgung von Qualität und Umfang erhält, die das Volk für angemessen und solidarisch im Sinne des Sozialprinzips hält. Das Handeln des Staates ist immer Gesetzesvollzug.24

17

Vgl. K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 329. Vgl. K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 105. 19 BVerfGE 61, 82 (107). 20 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 135; ders., Staatsunternehmen, S. 295. 21 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 105. 22 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 305. 23 Vgl. K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 104. 24 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf private Materialisierung, S. 104. 18

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5. Kap.: Der Staat als Wettbewerber

b) Sozialprinzip und Privatheitprinzip gegen Wettbewerbsprinzip Für ein Wettbewerbsverhältnis zwischen Staat und Privaten fehlt es zudem an der dem Wettbewerb immanenten Zielkongruenz.25 Das Ziel der Privaten ist regelmäßig die Erzielung von Gewinn. Ein Unternehmen, das nur Verluste erwirtschaftet, ist betriebswirtschaftlich nicht überlebensfähig.26 Wenn keine Gewinne erzielt werden, die reinvestiert werden können, ist das Unternehmen auf Fremdmittel angewiesen, die es aber bei fehlender Gewinnaussicht ebenfalls nicht erhalten wird. Die Folge dauerhaft ausbleibender Gewinnerzielung ist die Insolvenz gleichbedeutend mit dem Ausscheiden vom Markt und aus dem Wirtschaftsleben. Ein Unternehmen ist aber auch kein Selbstzweck, sondern soll durch die Erwirtschaftung von Gewinnen die finanzielle Grundlage für das besondere Glück des Unternehmers (und auch seiner Arbeitnehmer) bieten. Daher ist das Handeln der privaten Unternehmer regelmäßig auf die Erzielung von Gewinn gerichtet.27 Zur Verwirklichung eines immer höheren Gewinns streben die Unternehmer danach, ihren Marktanteil zu vergrößern.28 Sie rivalisieren um Marktanteile und Gewinn. Um diese zu erreichen, müssen sie ihre Konkurrenten vom Markt verdrängen. Gerade gegensätzlich verhält sich der Staat, dem die Gewinnerzielung als primäres Ziel seiner Tätigkeit, verwehrt ist.29 Während für private Unternehmer ihre eigene Leistung lediglich das Mittel ist, um das private Ziel ihrer Tätigkeit, nämlich den Erhalt der Gegenleistung und damit das Erwirtschaften eines Gewinns, zu realisieren, verwirklicht der Staat sein staatliches Ziel, wie etwa die Versorgung der Allgemeinheit mit Leistungen, bereits durch das Erbringen der Leistung selbst; denn dadurch vollzieht er den in den Gesetzen materialisierten Willen des Volkes. Weil dieses Ziel auch dann erfüllt wird, wenn die Leistungen nicht vom Staat selbst, sondern von privaten Unternehmern auf einem Niveau, das dem staatlichen Niveau, und zu Bedingungen, die den staatlichen Bedingungen entsprechen, erbracht werden, bezweckt der Staat nicht, die privaten Unternehmer vom Markt zu verdrängen. Vielmehr will er die privaten Unternehmer anregen, Leistungen zu erbringen, die die Versorgung der Allgemeinheit zu gleichen oder gar besseren Bedingungen bewirkt, als er es durch die staatlichen Leistungen erreichen kann. Der Staat will nicht seinen Marktanteil vergrößern, wie es das Ziel der privaten Unternehmer ist und für ihren 25 Vgl. K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 303 ff.; zur Zielkongruenz als Voraussetzung eines Wettbewerbsverhältnisses: W.B. Schünemann, UWG, Bd. I, §§ 1 – 12. Einl., A8; H. Köhler, in: ders./J. Bornkamm (Hrsg.), UWG, Einl. 1.1. 26 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 137. 27 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 137. 28 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 309. 29 BVerfGE 61, 82 (107); BVerwGE 39, 329 (333 f.); BGHZ 82, 375 (381 ff).; K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 104.

II. Der Staat als Wettbewerber

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Zweck der Gewinnerzielung sein muss. Er strebt vielmehr nach der Verkleinerung seines Marktanteils und danach, sich zurückziehen zu können.30 Dies ist nicht lediglich Folge einer wirtschaftspolitischen Entscheidung oder „Klugheitsregel“31, sondern Verwirklichung eines Verfassungsprinzips, nämlich des Privatheitsprinzips.32 Das Privatheitsprinzip enthält einen Vorrang privater Lebensbewältigung vor staatlicher Lebensbewältigung.33 Der Staat darf nur insoweit tätig werden, wie Gründe des Gemeinwohls es notwendig machen; denn die Verwirklichung des Gemeinwohls ist der einzige Zweck und Existenzgrund des Staates.34 Kann das Gemeinwohl aber auch durch private Lebensbewältigung verwirklicht werden, ist die Lebensbewältigung den Privaten zu überlassen. Staatliche Lebensbewältigung ist immer auch eine Einschränkung der Privatheit, denn die Maximen staatlichen Handelns werden allein durch Gesetze bestimmt, auf die sich die Bürger einigen.35 Die Vielfalt der Interessen der Bürger schließt es aber aus, dass die Interessen, die staatlich verwirklicht werden, die Interessen jedes Einzelnen sind. Die Bestimmung des gemeinsamen Glücks ist daher immer nur durch einen Interessenausgleich zu erreichen.36 Ist privates Handeln aber gemeinwohlverträglich oder sogar gemeinwohldienlich, besteht insoweit keine Notwendigkeit für staatliches Tätigwerden und damit kein Bedürfnis, Privatheitlichkeit und besonderes Glück einzuschränken. Wird etwa die Allgemeinheit durch private Leistungen versorgt, die staatlichen Leistungen in ihrer Qualität und Preis entsprechen oder übertreffen, wird das Gemeinwohl insoweit schon durch die privaten Leistungen verwirklicht. Der einzige Zweck staatlichen Handelns ist dadurch bereits erfüllt. Privates Handeln dient insoweit dann dem besonderen Glück wie auch dem Gemeinwohl. So kann in angemessenen Grenzen, d. h. auf praktischer Vernunft 30

K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 306 ff. C. Link, Staatszwecke im Verfassungsstaat, in: VVDStRL 48 (1990), S. 7 (26); K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 476; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 85. 32 K.A. Schachtschneider, Zum Privatheitsprinzip als „Rechtsprinzip“: Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 85; allgemein zum Privatheitsprinzip: ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 67 ff.; ders., Freiheit in der Republik, S. 465 ff.; ders., Res publica res populi, S. 370 ff., insb. S. 386 ff. 33 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 75 ff.; ders., Res publica res populi, S. 386 ff.; J. Isensee, Subsidiaritätsprinzip und Verfassungsrecht, S. 264 ff., 281 ff., 313 ff., bezeichnet den Grundsatz privater Lebensbewältigung als Subsidiaritätsprinzip. 34 K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 350; ders., Staatsunternehmen, S. 193, 236; H. Krüger, Allgemeine Staatslehre, S. 763 ff.; G. Püttner, Die öffentlichen Unternehmen, S. 136; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 267. 35 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 247; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 273. 36 Vgl. K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 617 ff, 626. 31

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5. Kap.: Der Staat als Wettbewerber

beruhenden allgemeinen Gesetzen, die die allgemeine Freiheit sicherstellen, auch ein Wettbewerb der Privaten nützlich für eine starke Wirtschaft sein. Soweit die Sozialpflichtigkeit der Unternehmen gewährleistet ist, kommt die starke Wirtschaft der gesamten Bürgerschaft zu Gute.37 Auch Kant war der Auffassung, dass das Gemeinwesen die Triebkräfte der Menschen, die Motivation für ihr privates Handeln sind, nutzen soll, soweit dies dem Gemeinwohl dient.38 In solcher Privatheit, die dem Bürger in praktischer Vernunft durch allgemeine Gesetze zugemessen wird, verwirklicht der Bürger gleichzeitig sein besonderes Glück und das Gemeinwohl. Das gemeinsame Glück der Bürgerschaft würde dann mit dem besonderen Glück des Einzelnen zu vereinbaren sein und könnte gemeinsam verwirklicht werden. Soweit das gemeinsame Glück auf der Verwirklichung des besonderen Glücks beruht, setzt es keine Einschränkung des besonderen Glücks voraus. Insoweit ist der privaten Lebensbewältigung der Vorzug vor der staatlichen Lebensbewältigung zu geben. Das Privatheitsprinzip findet daher schon seine Grundlage im Begriff der Staatlichkeit. Insbesondere sind es aber die besonderen Grundrechte des Grundgesetzes, die in ihrer objektiven Dimension den Vorrang der privaten Lebensbewältigung vorschreiben. Die grundrechtlichen Leitentscheidungen der Eigentumsgewährleistung, der Berufsfreiheit, der Vereinigungsfreiheit, usw. verpflichten den Gesetzgeber, eine Rechtsordnung zu gestalten, die es den Menschen ermöglicht, ihr besonderes, alleinbestimmtes Glück zu verwirklichen und sich selbst zu entfalten, soweit sie anderen dadurch nicht schaden.39 Dieses Privatheitsprinzip des Grundgesetzes bestimmt das Handeln des Staates. Insoweit fehlt es an der Zielkongruenz staatlichen und privaten Verhaltens und somit an einem Wettbewerbsverhältnis. Das Privatheitsprinzip gilt jedoch nicht uneingeschränkt. Es hat seine Grenze dort, wo das Gemeinwohl die Ingerenz des Staates erfordert.40 Das Gemeinwohl ist größtenteils nicht vorgegeben, sondern das Volk regelt gemäß Art. 20 Abs. 2 GG in den Gesetzen selbstbestimmt, was es unter Gemeinwohl verstehen will und was zur Verwirklichung des Gemeinwohls erforderlich sein soll. Nicht alles, was gemeinwohldienlich ist, wird sich jedoch gegen private Lebensbewältigung durchsetzen können. Weil das Privatheitsprinzip als Grundsatz des Vorrangs privater Lebensbewältigung grundgesetzlich verankert ist, kann es nur vor ebenfalls grundgesetzlich 37 K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 203; ders., Aufklärung und Kritik 2011, 77 (93). 38 I. Kant, Idee zu einer allgemeinen Geschichte in weltbürgerlicher Absicht, S. 38; K.A. Schachtschneider, Res publica res populi, S. 397; zu den „Triebkräften“ des Wettbewerbs auch: H. Krüger, Allgemeine Staatslehre, S. 463 ff. 39 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 468 f.; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 147 ff.; ders., Res publica res populi, S. 386 ff. 40 Das Bundesverfassungsgericht spricht von der „grundsätzlich freien Wirtschaft“, die durch „überwiegende Gründe des Gemeinwohls“ eingeschränkt werden kann, BVerfGE 21, 245 (249).

II. Der Staat als Wettbewerber

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legitimierten Gemeinwohlinteressen zurücktreten.41 Eine verfassungsrechtliche Grundlage bietet insbesondere das Sozialprinzip.42 Nicht die Prinzipien des Wettbewerbs sind es also, die das Handeln des Staates bestimmen und denen sich der Staat zu unterwerfen hat, sondern das Recht des Grundgesetzes, das insbesondere durch das Sozialprinzip und das Privatheitsprinzip geprägt wird. Auch aus diesen Prinzipien ergibt sich, dass der Staat nicht rivalisiert und somit kein Wettbewerber ist. c) Vorrang des Gemeinwohls gegen das Prinzip der Marktgleichheit Die Freiheit, die als Privatheit die Grundlage des Wettbewerbs ist, erfordert die Marktgleichheit der Wettbewerber.43 Wettbewerb schon als Paradigma Chancengleichheit voraus. Er entsteht erst, wenn mindestens zwei Wettbewerber um dasselbe Ziel konkurrieren und auch dieselben Chancen haben, den Wettbewerb zu gewinnen.44 Insbesondere widerspricht eine Bevorzugung oder Benachteiligung im Wettbewerb aber dem Sittlichkeitsprinzip; denn schon die Würde des Menschen gebietet, dass alle die gleichen rechtlichen Möglichkeiten haben müssen, ihr Glück zu erfüllen.45 Der Gesetzgeber versucht, diese Marktgleichheit in hinreichendem Maße zu erreichen, indem er dafür sorgt, dass ein Wettbewerber dem anderen nicht von vornherein unterlegen ist. Hierzu verbietet er zum Beispiel Kartelle, subventioniert marktschwächere Wettbewerber oder verteilt eben auch die steuerliche Belastung gleich.46 Allgemein ist es der Zweck des Wettbewerbsrechts, Chancengleichheit oder „Kampfparität“ der Wettbewerber zu erreichen. 47 Diese Chancengleichheit des Wettbewerbs ist auf das Verhältnis zwischen Staat und Privaten nicht übertragbar.48 Staat und Private dürfen rechtlich niemals chancengleich sein und sind es auch ökonomisch nie.49 Denn entweder gebietet das Privatheitsprinzip dem Staat, sich aus Aufgaben zurückzuziehen, die er nicht besser bewältigen kann als Private. Oder aber der Staat hat den gesetzlichen Auftrag, tätig zu werden, und zwar in den Bereichen, in denen die Gemeinwohlinteressen die privaten Interessen überwiegen und ihre Verwirklichung nicht allein durch privates Handeln 41

K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 319. K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 319. 43 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 323. ff. 44 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 265; ders., Aufklärung und Kritik, 77 (79). 45 K.A. Schachtschneider, Wirtschaftsverfassung, S. 265; ders., Aufklärung und Kritik, 77 (79). 46 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 323 f. 47 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 323. 48 Hierzu K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 322 ff, 329 ff. 49 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 329 ff., 333 ff.; V. Emmerich, Das Wirtschaftsrecht der öffentlichen Unternehmen, S. 8 ff., 82, 144 f. 42

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5. Kap.: Der Staat als Wettbewerber

erreicht werden kann. Dann verlangt das Recht aber auch, dass sich der Staat gegen Private durchsetzen können muss.50 Ist eine Aufgabe des Gemeinwohls dem Staat durch Gesetz übertragen worden, muss er auch in der Lage sein, diese zu erfüllen. Der Gesetzesvollzug darf nicht etwa den Mechanismen des Wettbewerbs unterworfen werden und davon abhängig sein, dass sich der Staat in einem Wettbewerb gegen andere durchsetzt. Zur Durchsetzung der Gesetze und des Rechts ist der Staat mit dem Gewaltmonopol ausgestattet, gerade auch, um sich gegen die Privaten durchsetzen zu können, damit das Gemeinwohl, das die Bürger in ihrer Gesamtheit unter Einschränkung ihrer privaten Interessen bestimmt haben, verwirklicht werden kann.51 Der Versuch, den Staat mit seinen Unternehmen in einem Wettbewerb den privaten Unternehmern gleichzustellen, ist auch ökonomisch von vornherein aussichtslos. Anders als die Privaten finanziert sich der Staat durch Steuererhebungen und hat so die Möglichkeit, jederzeit die Insolvenz seiner Unternehmen zu verhindern.52 Weil es in diesem Sinne an einem Insolvenzrisiko fehlt53, kann der Staat etwa auch eine andere Preispolitik als private Unternehmer betreiben. Insoweit ist er nicht den Mechanismen des Marktes unterworfen.

3. Zusammenfassung Die Besteuerung der öffentlichen Hand beruht auf der Annahme, dass der Staat im Wettbewerb zu privaten Unternehmern stehen darf. Diese Annahme lässt sich nicht mit dem Staat des Grundgesetzes vereinbaren. Der Staat ist kein Wettbewerber, weil Wettbewerb Ausfluss von Privatheit ist und entsteht, wenn die Menschen auf der Suche nach ihrem besonderen Glück und der Entfaltung ihrer Persönlichkeit miteinander rivalisieren. Der Staat hat keine eigenständige Persönlichkeit, die er zur Entfaltung bringen könnte. Er hat kein besonderes Glück, um das er rivalisieren könnte. Dies ergibt sich schon aus den Begrifflichkeiten; denn das besondere Glück ist das, was seine Bürger jeder für sich allein bestimmen, während der Staat die Institution für das allgemeine Glück ist, nämlich das, was die Bürgerschaft in ihrer Gesamtheit als das Gemeinwohl bestimmt. Das den Wettbewerb kennzeichnende Rivalisieren ist kein Merkmal des Verhältnisses zwischen Staat und Privaten. Insbesondere ergibt sich dies daraus, dass 50

Vgl. K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 330 f. K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 330. 52 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 333 ff. 53 K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 334; V. Emmerich, Das Wirtschaftsrecht der öffentlichen Unternehmen, S. 82. Eine andere Frage ist die nach der Insolvenzfähigkeit der juristischen Personen des öffentlichen Rechts, die nach § 11 f. InsO aber auch eingeschränkt ist, vgl. U. Foerste, Insolvenzrecht, S. 18, Rn. 29. 51

III. Verfassungswidriges Generieren des Staates als Wettbewerber

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beides Handeln, das Handeln des Staates wie auch das private Handeln der Bürger selbstbestimmtes Handeln jedes Einzelnen ist. Nicht nur das private Handeln ist das Handeln der Bürger, sondern auch das staatliche Handeln ist das Handeln jedes Einzelnen in ihrer Gesamtheit und jedem Einzelnen zurechenbar. Schließlich lässt sich aus dem Privatheitsprinzip als verfassungsrechtliches Prinzip ableiten, dass der Staat nicht mit seinen Bürgern rivalisiert und im Wettbewerb steht. Die Rolle, die das Privatheitsprinzip dem Staat beimisst, ist dem eines Wettbewerbers geradezu entgegengesetzt. Anstatt zu rivalisieren, hat der Staat privates Handeln zu fördern. Seine Aufgabe ist es, seinen Bürgern die Erfüllung ihres besonderen Glücks zu ermöglichen und die Entfaltung ihrer Persönlichkeit zuzulassen, soweit es nicht dem Gemeinwohl schadet.

III. Verfassungswidriges Generieren des Staates als Wettbewerber 1. Einleitung In der Rechtsrealität erfüllt der Staat die soeben dargestellte Funktion als „Vereinigung einer Menge von Menschen unter Rechtsgesetzen“54, die das Grundgesetz für ihn bestimmt, nicht immer. In vielen Wirtschaftsbereichen verhält sich der Staat (frei) wie eine Privatperson. Dies äußert sich in zweifacher Hinsicht: So gesteht die vorherrschende Fiskuslehre dem Staat ein Rechtsformenwahlrecht für sein Tätigwerden zu. Er soll sich zwischen öffentlich-rechtlicher und privatrechtlicher Organisations- und Handlungsform entscheiden dürfen.55 Unter dem Begriff „Fiskus“ wird der Staat als Privatrechtssubjekt verstanden.56 Als solches Privatrechtssubjekt wird dem Staat ermöglicht, sich in seiner Zielsetzung wie ein Privatmann zu bewegen. Als Privatrechtssubjekt wäre der Staat frei.57 Wenn der Staat aber wie eine Privatperson tätig wird, verliert er seine Staatlichkeit. Es unterscheidet ihn nichts mehr von den privaten Unternehmern und er tritt auf wie ein faktischer Wettbewerber.58 54

I. Kant, Metaphysik der Sitten, S. 431. BVerfGE 27, 364 (374); D. Ehlers, in: J.-U. Erichsen/ders. (Hrsg.), Allgemeines Verwaltungsrecht, § 3, S. 150 ff.; ders., Verwaltung in Privatrechtsform, S. 173 ff.; dazu: K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 6 ff.; ders., Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 192. 56 H.-J. Wolff/O. Bachof/R. Stober, Verwaltungsrecht, Bd. 1, § 22, Rn. 3; H. Krüger, Allgemeine Staatslehre, S. 323; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 284. 57 H. Krüger, Allgemeine Staatslehre, S. 323; K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 217; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 284. 58 Grundlegende Kritik an der Fiskuslehre: K.A. Schachtschneider, Staatsunternehmen, S. 10 ff., 173 ff.; 235 ff.; 281 ff.; ders., Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 183 ff., 55

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5. Kap.: Der Staat als Wettbewerber

Das Umsatzsteuergesetz unterwirft die Leistungen, die der Staat als Privatrechtssubjekt erbringt, der Umsatzsteuer. Aus seiner privatrechtlichen Organisations- oder Handlungsform schließt die Rechtsprechung ohne weitere Prüfung die Wettbewerblichkeit des Staates. 59 Aber auch, wenn der Staat in öffentlich-rechtlicher Form tätig wird, verhält er sich oftmals wie ein Privater. Dies ist insbesondere der Fall, wenn er unter Verstoß gegen das Privatheitsprinzip mit seinem Handeln vorrangig bezweckt, seine Einnahmen zu erhöhen. Auf diese Weise losgelöst von seiner Staatlichkeit rivalisiert der Staat mit den privaten Unternehmern. Abhilfe soll das Umsatzsteuergesetz mit der Besteuerung der staatlichen Leistungen schaffen. Dem Staat ist jedoch nicht erlaubt, sich wie ein Privater zu verhalten, wie im Folgenden dargestellt werden soll. Das entscheidende Kriterium der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand, nämlich die Wettbewerbsteilnahme, basiert daher auf einer verfassungswidrigen Rechtspraxis. Die Besteuerung der öffentlichen Hand ändert aber nichts an dieser Verfassungswidrigkeit. Das Recht kann nicht durch die Besteuerung wiederhergestellt werden, sondern nur durch die Aufgabe dieser verfassungswidrigen Praxis.

2. Rechtsformenwahlrecht Das Grundgesetz enthält keine ausdrückliche Aussage über die Zulässigkeit privatrechtlichen Handelns durch den Staat. In der Literatur bestreitet kaum jemand, dass der öffentlichen Verwaltung auch die Gestaltungsmöglichkeit des Zivilrechts zustehe.60 Insbesondere auch die steuerwissenschaftliche Literatur, die sich mit der Besteuerung der öffentlichen Hand auseinandersetzt, scheint es für unproblematisch – oder für die Frage der Besteuerung der öffentlichen Hand für nicht relevant zu halten – dass der Staat auch auf privatrechtlicher Grundlage tätig wird.61 Eine rechtliche Begründung des Rechtsformenwahlrechts lässt sich nur vereinzelt finden. Als Argumente werden meist die Rechtstradition und die Lückenhaftigkeit des öffentlichen Rechts ins Feld geführt, wie im Folgenden dargestellt werden soll.

190 ff.; auch H. Krüger, Allgemeine Staatslehre, S. 323, insb. S. 328; C. Pestalozza, DÖV 1974, S. 188 ff. 59 s. 2. Kapitel, III. 2. 60 H. Maurer, Allgemeines Verwaltungsrecht, § 3, Rn. 18 ff.; H.-J. Wolff/O. Bachof/ R. Stober, Verwaltungsrecht, Bd. 1, § 23, Rn. 1 ff.; G. Dürig, in: T. Maunz/ders., GG, Bd. I, Art. 1, Rn. 136, nach dessen Auffassung sogar „niemand … bestreitet, dass der öffentlichen Verwaltung auch die rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten des Zivilrechts zu Gebote stehen“. 61 Vgl. etwa J.-S. Park, Die Steuerpflicht von Daseinsvorsorgeeinrichtungen der öffentlichen Hand, S. 113 ff.

III. Verfassungswidriges Generieren des Staates als Wettbewerber

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a) Argument der Rechtstradition Auch die Rechtsprechung geht davon aus, dass der Staat ein Rechtsformenwahlrecht besitzt.62 In den Urteilen haben sich die Gerichte zwar zu den Voraussetzungen und Folgen der privatrechtlichen Tätigkeit geäußert. Eine rechtliche Herleitung erfolgte jedoch nicht. Die wenigen Autoren in der Literatur, die sich zur Frage der Privatrechtsfähigkeit der öffentlichen Hand äußern, sehen die Privatrechtsfähigkeit des Staates als „Produkt einer rechtsgeschichtlichen und wissenschaftlichen Entwicklung“.63 Teilweise wird auch in Verbindung mit der Rechtstradition das Verwaltungsverfahrensgesetz angeführt, bei dessen Erlass der Gesetzgeber Kenntnis von der Rechtspraxis der privatrechtlichen Tätigkeit des Staates hatte, und es dennoch nicht durch gesetzliche Regelung ausdrücklich untersagte.64 Die geltende Rechtspraxis sei somit durch das Schweigen des Gesetzgebers bestätigt worden.

b) Argument der Zweckmäßigkeit Neben dem Hinweis auf die Rechtstradition eines privatrechtlichen Handelns der öffentlichen Hand wird das Rechtsformenwahlrecht in der Literatur auch immer wieder mit dem Argument der Lückenhaftigkeit des öffentlichen Rechts begründet. Danach müsse es dem Staat erlaubt sein, privatrechtlich zu handeln, weil es dem öffentlichen Recht an einer Kodifikation im Sinne einer umfassenden, systematisch geordneten, abstrakten und rationalen Regelung in einem Gesetzbuch fehle.65 Eine solche umfassende und abschließende Regelung sei aufgrund der Vielfältigkeit staatlichen Handels und der Rechtsverhältnisse zum Bürger auch weder möglich noch wünschenswert.66 Aufgrund dieser Vielzahl der zu regelnden Rechtsverhältnisse zwischen Staat und Bürger einerseits und der Lückenhaftigkeit des öffentlichen Rechts andererseits sei es erforderlich, ein Wahlrecht des Staates zwischen privatrechtlicher und öffentlichrechtlicher Organisations- und Handlungsform anzuerkennen.67 Zudem belaste es den Bürger meist weniger, wenn sich der Staat, wie es im Privatrecht der Fall ist, auf 62 BVerfGE 364 (374); 68, 193 (212); BVerwGE 7, 180 (182); 13, 47 (54); BGHZ 9, 145 (147 f.); BGHZ 35, 111 (112 f.). 63 G. Püttner, Die öffentlichen Unternehmen, S. 76; auch R. Schmidt, Öffentliches Wirtschaftsrecht, S. 515 f. 64 H. Schmitz, in: ders./P. Stelkens/H. Bonk/M. Sachs, Verwaltungsverfahrensgesetz, § 1, Rn. 105. 65 R. Stober, in: H.-J. Wolff/O. Bachof/R. Stober/W. Kluth, Verwaltungsrecht I, § 1, Rn. 8. 66 R. Stober, in: H.-J. Wolff/O. Bachof/R. Stober/W. Kluth, Verwaltungsrecht I, § 1, Rn. 2. 67 R. Stober, in: H.-J. Wolff/O. Bachof/R. Stober/W. Kluth, Verwaltungsrecht I, § 23, Rn. 7; vgl. auch St. Storr, Der Staat als Unternehmer, S. 479 ff.

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5. Kap.: Der Staat als Wettbewerber

die Ebene der Gleichordnung begibt und nicht lediglich einseitig verbindliche Regelungen trifft. Neben das historische Argument für die Fiskuslehre tritt also das Argument der Zweckmäßigkeit. Wie es auch Günter Püttner ausgedrückt hat, beruht die Bestandskraft und Zählebigkeit der Fiskuslehre auf seiner Tradition und seiner schweren Ersetzbarkeit.68 c) Stellungnahme Auch zweckmäßiges Gewohnheitsrecht kann sich nicht gegen die freiheitlich demokratische Grundordnung des Grundgesetzes durchsetzen, wenn es mit dieser nicht vereinbar ist. Das Grundgesetz ist gemäß Art. 79 Abs. 1 GG nur unter erschwerten Voraussetzungen änderbar. Es kann nur durch ein Gesetz geändert werden, das das Grundgesetz ausdrücklich ändert oder ergänzt. Gewohnheitsrecht, wie es die Berufung auf die Rechtstradition darstellt, könnte die Verfassung selbst dann nicht ändern, wenn es objektiv zweckmäßig wäre.69 Art. 79 Abs. 3 GG schützt sogar Grundentscheidungen des staatlichen Gemeinwesens, die für den verfassungsändernden Gesetzgeber unveränderlich sind, wie die in Art. 1 und 20 GG niedergelegten Grundsätze. Zu diesen Grundsätzen zählt, wie auch vom Bundesverfassungsgericht in ständiger Rechtsprechung entschieden, die freiheitliche demokratische Grundordnung.70 Die entscheidende Frage für die Zulässigkeit des Rechtsformenwahlrechts ist also, ob dieses mit der freiheitlichen demokratischen Grundordnung zu vereinbaren ist. Für die Beantwortung dieser Frage ist die Funktion des Privatrechts in der Rechtsordnung maßgeblich. aa) Literaturauffassung zur Funktion des Privatrechts Selbst die herrschende Auffassung in der Literatur erkennt an, dass das Privatrecht die Beziehungen der Privaten auf der Grundlage der Privatheit regelt, also Privatheit voraussetzt.71 Es soll den Privaten ermöglichen, selbstbestimmt am Rechtsverkehr teilzunehmen. Das Bundesverfassungsgericht hat dies bestätigt.72 68

G. Püttner, Die öffentlichen Unternehmen, S. 81. Vgl. M. Herdegen, in: T. Maunz/G. Dürig, GG, Bd. V, 79 Abs. 3, Rn. 87; K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 205. 70 Vgl. BVerfGE 2, 1 (13); M. Herdegen, in: T. Maunz/G. Dürig, GG, Bd. V, 79 Abs. 3, Rn. 87, der die „Freiheitlich demokratische Grundordnung“ als Ausschnitt des von Art. 79 (3) GG geschützten Verfassungskerns ansieht. 71 M. Wolf/J. Neuner, Allgemeiner Teil des Bürgerlichen Rechts, § 2, Rn. 14 ff.; H. Maurer, Allgemeines Verwaltungsrecht, § 3, Rn. 8; K. Riesenhuber, Privatrechtsgesellschaft, § 1, S. 4; D. Medicus, BGB-AT, , § 1, Rz. 4; F.-J. Peine, Allgemeines Verwaltungsrecht, § 3, Rz. 121. 72 BVerfGE 61, 149 (176), (das „bürgerliche Recht“ als „Recht der Privaten“); 72, 155 (170) (Privatautonomie als „Prinzip der Selbstgestaltung der Rechtsverhältnisse durch den Einzelnen nach seinem Willen“); 81, 242 (254), (Privatautonomie als „Befugnis des Einzelnen, 69

III. Verfassungswidriges Generieren des Staates als Wettbewerber

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Gleichwohl der öffentlichen Hand Privatheit nicht zuerkannt wird73, wird sie als Privatrechtssubjekt nicht in Frage gestellt. Der Grund hierfür ist darin zu sehen, dass man der eigentlichen Funktion des Privatrechts keine Bedeutung mehr zumisst, sobald es um die öffentliche Hand als Privatrechtssubjekt geht. Handelt die öffentliche Hand als Privatrechtssubjekt wird das Privatrecht nur noch als bloßes Mittel und Werkzeug der Verwaltungstätigkeit angesehen. So wird vertreten, dass die Verwaltung sich des Privatrechts als eines technischen Normenkomplexes bedienen dürfe.74 Zurückzuführen ist diese Auffassung auf die Begrifflichkeiten der Sonderrechtslehre von Hans-Julius Wolff.75 Dieser hatte im Zusammenhang mit der Frage nach der Eröffnung des Verwaltungsrechtsweges nach § 40 VwVfG das öffentliche Recht als Sonderrecht des Staates bezeichnet. Das Privatrecht ist dagegen nie als Sonderrecht der Privaten bezeichnet worden. Die naheliegende Schlussfolgerung ist, dass allein der Staat sich der Vorschriften des öffentlichen Rechts bedienen dürfe, um seine Rechtsverhältnisse auszugestalten, das Privatrecht dagegen nicht nur den Privaten vorenthalten sein soll, sondern auch der Staat privatrechtlich handeln dürfe. In diesem Sinn wird dem Staat ein beschränktes Wahlrecht zugestanden, nämlich immer dann, wenn öffentlich-rechtliche Vorschriften nicht vorhanden sind und diese Lücke durch eine Anwendung privatrechtlicher Vorschriften geschlossen werden kann. So vertritt Hartmut Maurer die Auffassung, dass zwar die Bezeichnung des öffentlichen Rechts als Sonderrecht nahe lege, das öffentliche Recht zwingend auf den Staat anzuwenden, wenn ein Sachverhalt den Tatbestand einer öffentlich-rechtlichen Norm erfüllt. „Ausnahmsweise“ soll aber auch im Wege der Analogie Privatrecht für den Staat gelten, nämlich dann, wenn der Tatbestand einer öffentlich-rechtlichen Norm gerade nicht erfüllt ist.76 Auch nach Günter Püttners Auffassung soll es dem Staat möglich sein, eine private Rechtsform zu wählen, wenn keine öffentlich-rechtlichen Normen entgegenstehen.77 Daher plädiert Püttner auch dafür, anstatt die Begriffe des öffentlichen Rechts und Privatrechts zu verwenden, von Sonderrecht des Staates und allgemeinem Recht zu sprechen.78

entsprechend seinen Bedürfnissen seine Rechtsverhältnisse selbstverantwortlich und ohne staatliche Intervention ordnen zu können“). 73 D. Ehlers, Verwaltung in Privatrechtsform, S. 74 ff, insbes. S. 87; H. Maurer, Allgemeines Verwaltungsrecht, § 3, Rn. 8; G. Püttner, Die öffentlichen Unternehmen, S. 84. 74 D. Ehlers, Verwaltung in Privatrechtsform, S. 87. 75 H.-J. Wolff, AöR, 1950, 205 ff. 76 H. Maurer, Allgemeines Verwaltungsrecht, § 3, Rn. 18 f.; Rn. 41 ff. 77 G. Püttner, Die öffentlichen Unternehmen, S. 81. 78 G. Püttner, Die öffentlichen Unternehmen, S. 84.

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5. Kap.: Der Staat als Wettbewerber

Dirk Ehlers lehnt zwar grundsätzlich ein Wahlrecht des Staates zwischen den Rechtsformen mit der Begründung ab, dass es ein Wahlrecht nur im Rahmen, nicht aber außerhalb der Rechtsordnung geben könne, weil letzteres mit der Wahl des Rechtsregimes verbunden wäre.79 Dennoch lässt er ein beschränktes Wahlrecht zu. Privatrechtliches Handeln des Staates komme nach seiner Auffassung nicht nur in Betracht, wenn es an einer öffentlich-rechtlichen Norm zur Regelung eines Sachverhaltes fehle.80 Eine Wahlfreiheit bestehe auch dann, wenn ein öffentlich-rechtlicher Rechtssatz ausdrücklich oder implizit privatrechtliches Handeln zulasse.81 Sogar für gleichrangig nebeneinander auf den Staat anwendbar hält Rolf Stober das Verhältnis von Privatrecht und öffentliches Recht.82 Danach soll das Privatrecht nicht nur dann gelten, wenn öffentliches Recht nicht greift. Vielmehr könne sich der Staat bei der Ausgestaltung seiner Rechtsverhältnisse aus beiden Rechtsordnungen bedienen. Ausgangspunkt der Überlegung ist, dass es keinen „numerus clausus“ der Handlungs- und Organisationsformen gebe, privatrechtliches Handeln nicht ausdrücklich verboten sei und sogar eine Handlungsformfreiheit und Organisationsermessen verfassungsrechtlich festgelegt sei. Das Wahlrecht des Staates sei daher nicht eingeschränkt und soll auch nicht durch „formalgesetzliche Grundlagen“ eingeschränkt sein, da diese zu Lasten der Flexibilität des Verwaltungshandelns gehen würde. Betont wird die Eigenständigkeit der Verwaltung. Auch nach der Auffassung von Rolf Stober steht dem Staat zwar keine Privatautonomie zu.83 Er billigt dem Staat aber einen inhaltlich bestimmten Wirkungsbereich im Sinne eines Kernbereichs exekutiver Selbstverantwortung zu.84 Wahlgrenzen ergäben sich lediglich etwa durch das besondere Verwaltungsrecht, nicht aber etwa durch eine Vorrangigkeit des öffentlichen Rechts.85

79 D. Ehlers, Verwaltung in Privatrechtsform, S. 69 f.; so auch C. Pestalozza, DÖV 1974, 188 ff., wobei beide Autoren nur den Begriff „Wahlrecht“ kritisieren und betonen, dass über die Geltung des öffentlichen und privaten Rechts objektiv zu befinden ist (und damit keine Wahl im Sinne einer willkürlichen Entscheidung zulässig sei). 80 Hierauf stellt aber C. Pestalozza ab: DÖV 1974, 188 (190). 81 D. Ehlers, Verwaltung in Privatrechtsform, S. 71 f. 82 R. Stober, in: H.-J. Wolff/O. Bachof/R. Stober/W. Kluth, Verwaltungsrecht I, § 23, Rn. 7 ff. 83 R. Stober, in: H.-J. Wolff/O. Bachof/R. Stober/W. Kluth, Verwaltungsrecht I, § 23, Rn. 8. 84 R. Stober, in: H.-J. Wolff/O. Bachof/R. Stober/W. Kluth, Verwaltungsrecht I, § 20, Rn. 23. 85 R. Stober, in: H.-J. Wolff/O. Bachof/R. Stober/W. Kluth, Verwaltungsrecht I, § 23, Rn. 11 ff.

III. Verfassungswidriges Generieren des Staates als Wettbewerber

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bb) Eigene Beurteilung Privatrecht bietet nicht bloß die technische Grundlage für rechtliche Beziehungen von Personen. Beide Rechtsgebiete, Privatrecht und Staatsrecht, sind auf ihre jeweiligen Rechtsträger, deren Verhältnisse sie regeln, zugeschnitten.86 Das Privatrecht regelt die Beziehungen der Privaten auf der Grundlage der Privatautonomie87, die jedem Teilnehmer im Rechtsverkehr die Selbstbestimmung und Selbstbindung durch den Abschluss und die Ausgestaltung von Rechtsgeschäften zugesteht, ohne dabei von anderen, insbesondere staatlichen Stellen, bevormundet zu werden oder anderen Rechenschaft ablegen müssen.88 Dieser Grundsatz der Privatautonomie durchzieht das gesamte Privatrecht. So ist das Schuldrecht von der Vertragsfreiheit geprägt, die den Privaten erlaubt, Verträge abzuschließen, mit wem und mit welchem Inhalt sie wollen (§§ 305 BGB ff.). Das Sachenrecht ermöglicht es dem Eigentümer einer Sache, mit dieser beliebig zu verfahren (§ 903 BGB). Das Familienrecht gewährleistet die Freiheit, eine Ehe einzugehen, in großem Maße selbständig auszugestalten oder auch wieder aufzuheben (§ 1356 BGB, § 1565 ff. BGB). Das Erbrecht überlässt es jedem Einzelnen, seinen Nachlass selbständig zu regeln (vgl. die Regelung zur Testierfreiheit, § 1937 BGB). Schließlich gibt das Gesellschaftsrecht den Privaten das Recht, sich in Gesellschaften zur Erreichung eines beliebigen Zwecks zu verbinden (§ 705 BGB) Insbesondere ist es die Funktion des Privatrechts, den Privaten zu ermöglichen, sich zur Erreichung ihrer selbstbestimmten, willkürlichen Zwecke miteinander im Rechtsverkehr zu verbinden.89 Die Verbindung ihrer Zwecke im Rechtsverkehr durch die Privaten hat zur Folge, dass diese ihren Willen nur verwirklichen können, wenn sie sich an den Inhalt ihrer rechtsgeschäftlichen Handlung gebunden fühlen und ihre rechtsgeschäftlichen Verpflichtungen erfüllen. Kommt ein Beteiligter seinen rechtsgeschäftlichen Pflichten nicht nach, können auch die anderen am Rechtsgeschäft beteiligten Personen ihre Willen nicht verwirklichen. Die Funktion des Privatrechts liegt darin, die Verbindlichkeit der rechtsgeschäftlichen Handlungen zu garantieren. Insoweit wie die Privaten ihre Zwecke miteinander verbinden, um auf diese Weise ihr Glück zu verwirklichen, setzt Privatheit Privatrecht voraus, denn die Verwirklichung des selbstbestimmten Willens erfordert Verbindlichkeit der gegenseitigen Handlungen, die das Privatrecht gewährleistet.90

86

K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 213. So eben auch die ganz herrschende Auffassung: M. Wolf/J. Neuner, Allgemeiner Teil des Bürgerlichen Rechts, § 2, Rn. 14 ff.; H. Maurer, Allgemeines Verwaltungsrecht, § 3, Rn. 8; K. Riesenhuber, Privatrechtsgesellschaft, § 1, S. 4; D. Medicus, BGB-AT, § 1, Rz. 4; F.-J. Peine, Allgemeines Verwaltungsrecht, 3, Rz. 121. 88 K. Larenz/M. Wolff, Allgemeiner Teil des Bürgerlichen Rechts, § 1, Rn. 2. 89 K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 506 ff. 90 Hierzu: K.A. Schachtschneider, Freiheit in der Republik, S. 508 ff. 87

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5. Kap.: Der Staat als Wettbewerber

Eine Grenze für die Verwirklichung des besonderen Glücks setzt das Privatrecht dort, wo das Verhalten der Privaten sozialunverträglich ist. Gerade im Wettbewerb werden die nicht sittlichen Eigenschaften des Menschen, wie Ehrsucht, Herrschsucht und Habsucht angesprochen.91 Um der Freiheit aller willen, weil alles Handeln Wirkung auf alle anderen hat92, muss das Privatrecht die Privatheit einschränken, um die soziale Verträglichkeit privaten Handelns zu gewährleisten. Das Privatrecht ist somit auf die Autonomie des Willens zugeschnitten, die es zum Zwecke der Verwirklichung der Freiheit und der Privatheit als Teil der Freiheit93 ermöglichen und begrenzen soll. Es regelt die Willensautonomie der Privaten und setzt somit Willensautonomie und Privatheit voraus.94 Wie bereits dargestellt,95 vollzieht sich staatliches Handeln dagegen nie als Ausübung von Freiheit, weil der Staat nicht einmal eine Persönlichkeit besitzt, die er zur Entfaltung bringen könnte. Für den Staat gilt vielmehr das Willkürverbot, denn sein Handeln stellt sich gemäß Art. 20 Abs. 2 GG ausschließlich als Wahrnehmung gesetzlich übertragener Kompetenzen dar. Weil Privatrecht aber untrennbar mit Privatheit verbunden ist und diese für seine Rechtsträger voraussetzt, würde eine Anwendung des Privatrechts auf den Staat bedeuten, diesem Willkür zuzugestehen, und damit rechtliche Befugnisse, für die keine durch Art. 20 Abs. 2 GG gedeckte Legitimation bestehen. Daher ist der Staat nicht als Privatrechtssubjekt denkbar. Weder kann der Staat ein Rechtsformenwahlrecht besitzen, noch kann das Privatrecht als Auffangrecht fungieren.96 Das oberste Ziel der freiheitlichen demokratischen Grundordnung ist die Verwirklichung der Freiheit der Menschen. Diese erfordert die Staatlichkeit des Staates auf der einen Seite und die Privatheit des Menschen auf der anderen. Der Staat als Privatrechtssubjekt steht daher im Widerspruch zur freiheitlichen demokratischen Grundordnung.

3. Verstoß staatlicher Unternehmenstätigkeit gegen das Freiheits-und Privatheitsprinzip Die Rechtspraxis stellt die öffentliche Hand im Rahmen der Umsatzbesteuerung nicht nur dann mit privaten Unternehmern gleich, wenn sie in privatrechtlicher Form 91

K.A. Schachtschneider, Aufklärung und Kritik, 2011, 77 (93). K.A. Schachtschneider, Prinzipien des Rechtsstaates, S. 30; s. 3. Kapitel, III. 3. b). 93 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 199. 94 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 197; ders., Staatsunternehmen, S. 267 ff. 95 s. 3. Kapitel, III. 3. c). 96 K.A. Schachtschneider, Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 213; P. Luksch, U.S.-Cross-Border-Leasing, S. 289; a.A.: C. Pestalozza, DÖV 1974, 188 ff. 92

III. Verfassungswidriges Generieren des Staates als Wettbewerber

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tätig wird, sondern nach Art. 9 und 13 Abs. 1 Unterabsatz 1 MwStSystRL sowie § 2 Abs. 1, § 2 Abs. 3 UStG i.V.m. § 1 Abs. 1 Nr. 6 und 4 Abs. 1 KStG auch, wenn sie in öffentlich-rechtlicher Rechtsform handelt, und mit diesem Handeln in Wettbewerb zu privaten Unternehmern tritt. Wie dargestellt lässt es das Grundgesetz nicht zu, dass die öffentliche Hand mit Privaten rivalisiert. Ein Wettbewerb zwischen Staat und Privaten ist nicht denkbar, solange das Handeln des Staates nach Art. 20 Abs. 2 GG legitimiert ist. Nicht nur durch die äußere Form, nämlich die Inanspruchnahme von Privatrecht als Grundlage seines Handelns, geriert sich der Staat jedoch als Privater, sondern auch inhaltlich, indem er Aufgaben übernimmt, die er nach dem Privatheitsprinzip den Privaten überlassen müsste. Gleichgültig, ob er nun in privatrechtlicher oder in öffentlich-rechtlicher Rechtsform agiert, die unternehmerische Tätigkeit des Staates ist so vielfältig und besetzt Bereiche, die Zweifel daran aufkommen lassen, dass der Staat noch als Organisation des Volkes für dessen Allgemeinheit handelt.97 So wird ihm vom Bundesverband der Deutschen Industrie vorgeworfen, den Begriff der Daseinsvorsorge als Vorwand zu verwenden, um in Wirtschaftsbereichen tätig werden zu können, die gewinnträchtig sind und daher eigentlich von privaten Unternehmern eingenommen werden.98 Als Beispiel wird die Tätigkeit des Staates in der Entsorgungswirtschaft genannt. Während die Entsorgungswirtschaft in der Vergangenheit Sache des Staates war, der aus gesundheitlichen und umweltschützenden Aspekten eine sichere Entsorgung zur Verwirklichung des Gemeinwohls gewährleisten wollte, fand durch das Kreislaufwirtschafts- und Abfallgesetz eine zunehmende Privatisierung und Deregulierung statt, §§ 5, 11, 26 KrW-AbfG.99 Private Entsorgungsunternehmen haben nicht nur einen lukrativen Tätigkeitsbereich gefunden, sondern auch dafür gesorgt, dass die Abfallmenge stagniert oder sogar zurückgeht.100 Weil aber die öffentliche Hand die Möglichkeit, zusätzliche Erträge zu erzielen, nicht ohne weiteres aufgeben will und darüber hinaus die erforderliche Beseitigungsinfrastruktur besitzt, versucht sie unter dem Vorwand der Entsorgungssicherheit und der ökologisch sicheren Verwertung durch Eigenbetriebe an den Gewinnen zu partizipieren, als ob sie ein Privater wäre.101 Wenn der Staat sich als Privater geriert, rivalisiert er tatsächlich mit seinen Bürgern, denn sein Handeln führt nicht mehr den allgemeinen Willen des Volkes aus 97 Als Beispiele nennt der BDI Bereiche wie Fitness- und Nagelstudios, Nachhilfe, Stadtrundfahrten, Campingplätze, Konzert- und Veranstaltungsagenturen, Fahrschulen, Hotelund Gaststättenbetriebe, Abschleppdienste, Gärtnereien, Krematorien, Heizungswartungsdienste, DSL-Anschlüsse, Seilbahnfahrten, etc. BDI-Drucksache 403, November 2007, S. 9; K.A. Schachtschneider, Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 220. 98 BDI-Drucksache Nr. 403, November 2007, S. 6. 99 BDI-Drucksache Nr. 403, November 2007, S. 27. 100 BDI-Drucksache Nr. 403, November 2007, S. 27. 101 BDI-Drucksache Nr. 403, November 2007, S. 27 f.

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5. Kap.: Der Staat als Wettbewerber

und ist nicht mehr durch Art. 20 Abs. 2 GG legitimiert. Das Handeln des Staates ist nicht mehr das Handeln des Volkes. Als Lösung bietet das Umsatzsteuerrecht die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand an. Der Versuch, durch die Umsatzbesteuerung einen Schutz der Privaten zu erreichen, kann jedoch nicht fruchten, weil der Staat den privaten Unternehmern auch ohne Steuervorteil rechtlich und ökonomisch überlegen ist. Nicht durch die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand, sondern allein durch die materiale Privatisierung, das Zurückziehen des Staates aus den Lebensbereichen, deren Bewältigung den Privaten zusteht, kann das Recht der privaten Unternehmer wiederhergestellt werden. Die Rechtsgrundlage bildet das (bereits dargestellte) grundgesetzliche Privatheitsprinzip.102

IV. Ergebnis und Schlussfolgerung Das Prinzip der Wettbewerbsneutralität als Besteuerungsgrund für die öffentliche Hand kann die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand nicht rechtfertigen. Der Staat darf nicht mit seinen Bürgern rivalisieren und darf sich deshalb nicht mit diesen in einem Wettbewerbsverhältnis befinden, denn er ist mit seinen Bürgern identisch. Indem die Leistungen des Staates der Umsatzsteuer unterliegen, wird keine Wettbewerbsgleichheit erreicht. Vielmehr wird der Staat daran gehindert, den in den Gesetzen materialisierten allgemeinen Willen des Volkes auszuführen. Die öffentliche Hand rivalisiert nur dann mit den privaten Unternehmern, wenn sie sich außerhalb ihrer verfassungsmäßigen Handlungsbefugnis und losgelöst vom Willen des Volkes, den sie zu verwirklichen hat, als Privater generiert und eigenständige Ziele setzt und verfolgt. Die Umsatzbesteuerung dieser Leistungen ändert nichts an der Verfassungswidrigkeit dieser Rechtspraxis. Sie ist auch nicht geeignet, den Zweck, den sie erreichen soll, zu verwirklichen. Auch durch eine wettbewerbsneutrale Umsatzbesteuerung kann keine Chancengleichheit zwischen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern im Wettbewerb erreicht werden, schon weil die öffentliche Hand mit ihrem Handeln andere Ziele verfolgt als die privaten Unternehmer. Insbesondere ist die öffentliche Hand aber auch unabhängig von der Nichtbesteuerung ihrer Leistungen den privaten Unternehmern rechtlich und ökonomisch weit überlegen. Die Rechte der privaten Unternehmer können nicht durch die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand geschützt werden, sondern nur durch die Aufgabe der verfassungswidrigen Rechtspraxis des Staates.

102 Die Judiziabilität des Privatheitsprinzips hat K.A. Schachtschneider nachgewiesen in: Der Anspruch auf materiale Privatisierung, S. 153 bis S. 180.

6. Kapitel

Ergebnis und Zusammenfassung 1. Kapitel: Funktion der (Umsatz-)Steuer und deren Vereinbarkeit mit der (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand I. Steuerpflicht als Bürgerpflicht Die Menschen können nur in einem Staat frei sein. Der Staat ist die Solidargemeinschaft, welche die Verwirklichung der Freiheit erfordert. Die Steuer ist das Mittel zur finanziellen Ausstattung dieser Solidargemeinschaft. Sie ist der Solidarbeitrag zur Verwirklichung der eigenen und der allgemeinen Freiheit. Steuern sind, wie auch der Staat selbst, „Sache der Bürger“. II. Fiskalfunktion der (Umsatz-)Steuer im Zusammenhang mit der (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand 1. Der Staat kann sich im Rahmen der Selbstbesteuerung keine Mehreinnahmen verschaffen, weil er gleichzeitig Steuerschuldner und Steuergläubiger ist. 2. Im Rahmen der Gegenseitigkeitsbesteuerung kommt die Ertragshoheit einer Steuer einer anderen öffentlichen Körperschaft zu als der, die die Steuer entrichtet hat. Durch die Gegenseitigkeitsbesteuerung erreicht zwar nicht der Staat als Einheit eine Vermögensmehrung, jedoch die einzelne öffentliche Körperschaft. Die Funktionsweise der Gegenseitigkeitsbesteuerung gleicht aber mehr der Funktionsweise des Finanzausgleichs als der einer Steuer. Die Regelung des Finanzausgleichs ist jedoch grundsätzlich abschließend. 3. Die (Umsatz-)Besteuerung der öffentlichen Hand muss daher einen anderen Zweck haben als die Finanzierung des Staates. III. Rechtsnatur der Umsatzsteuer 1. Vor der Bestimmung des Zwecks der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand galt es zu untersuchen, ob die Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer oder Verkehrsteuer einzuordnen ist. Ist die Umsatzsteuer eine Verbrauchsteuer, wäre nicht der Staat selbst durch die Umsatzsteuer belastet, sondern der Verbraucher, der die Leistungen des Staates empfängt. In diesem Fall wäre der in der Literatur vertretenen Auffassung

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6. Kap: Ergebnis und Zusammenfassung

zuzustimmen, nach der der Unternehmer bloße „Hilfskraft“ des Staates sei, der die vom Verbraucher gezahlte Umsatzsteuer einsammelt und an den Staat weiterleitet. Gegen die Unternehmereigenschaft des Staates wäre dann nichts einzuwenden. Dem Finanzierungszweck der Steuer wäre auch durch die Umsatzbesteuerung der Leistungen der öffentlichen Hand gedient. 2. Als Verkehrsteuern werden Steuern beschrieben, die an Vorgänge des Rechtsverkehrs anknüpfen. Verbrauchsteuern werden dagegen vom Bundesverfassungsgericht als Warensteuern auf den Verbrauch vertretbarer Güter, die regelmäßig bei dem das Verbrauchsgut anbietenden Unternehmer erhoben werden, jedoch auf Überwälzung auf den Verbraucher angelegt sind, definiert. Für den Charakter einer Steuer seien der gesamte steuerbegründende Tatbestand, insbesondere Steuersubjekt, Steuergegenstand und Art der Steuererhebung sowie die wirtschaftliche Auswirkung maßgeblich. 3. Das Grundgesetz erwähnt zwar die Begriffe Verkehrsteuer und Verbrauchsteuer, enthält aber keine eindeutige Zuweisung der Umsatzsteuer zu diesen. 4. In der Abgabenordnung bestehen gleich mehrere Regelungen, in denen die Umsatzsteuer ausdrücklich neben die Umsatzsteuer gestellt wird. Zwar wird vertreten, dass für diese Einteilung nur verwaltungsmäßige Überlegungen maßgeblich wären. Die terminologische Unterscheidung zwischen Umsatzsteuer und Verbrauchsteuer können diese verwaltungsmäßigen Überlegungen jedoch nicht erklären. 5. In die Entscheidungen des Bundesfinanzhofes sind Elemente der Verkehrsteuer und der Verbrauchsteuer eingeflossen. Genauere Erkenntnisse für die Einordnung der Umsatzsteuer sind der Rechtsprechung nicht zu entnehmen. 6. Die Vertreter des Verkehrsteuercharakters der Umsatzsteuer in der Literatur sind der Auffassung, dass der Tatbestand der Umsatzsteuer an Vorgänge des Wirtschaftsverkehrs anknüpfe. Die Verbrauchsteuerbelastung sei nur eine finanzpolitische Idee, die sich nicht aus dem gesetzlichen Tatbestand unmittelbar ableiten ließe. 7. Die Vertreter des Verbrauchsteuercharakters der Umsatzsteuer fordern dagegen eine wirtschaftliche Betrachtungsweise. Der Steuergegenstand sei der Verkehrsvorgang. Das Steuergut sei jedoch vom Steuergegenstand zu unterscheiden. Das Steuergut sei der Verbrauch. Die Unterscheidung zwischen Steuergegenstand und Steuergut habe nur erhebungstechnische Gründe. Für den Verbrauch als Steuergut würde sprechen, dass die Umsatzsteuer in der Regel auf den Verbraucher abgewälzt werde. Zudem sei die Umsatzsteuer auf Abwälzung angelegt. Hierzu wird die Vorsteuerabzugsmöglichkeit als Indiz angegeben. 8. In der Mehrwertsteuersystemrichtlinie wird die Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer bezeichnet. 9. Nach eigener Auffassung muss der Wille des Gesetzgebers, die Umsatzsteuer als Verkehrsteuer oder Verbrauchsteuer einzuordnen, im Gesetz selbst objektiviert sein. Entsprechend der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts ist der ge-

6. Kap: Ergebnis und Zusammenfassung

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samte steuerbegründende Tatbestand für die Feststellung des Wesens der Umsatzsteuer entscheidend. 10. Nach diesem Maßstab spricht zunächst das Steuersubjekt der Umsatzsteuer für den Verkehrsteuercharakter. Steuersubjekt ist der Unternehmer. Dieser schuldet die Umsatzsteuer. Die Abwälzung der Umsatzsteuer auf den Verbraucher ist dagegen kein Tatbestandsmerkmal. Die Umsatzsteuer entsteht unabhängig vom Gelingen der Abwälzung. Aus dem System des Vorsteuerabzugs kann nicht gefolgert werden, dass die Umsatzsteuer auf Abwälzung angelegt ist. Die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs dient nur der Vermeidung der Steuerkumulation beim Verbraucher oder dem letzten Unternehmer, dem die Überwälzung der Steuer nicht mehr gelingen würde. Die Abwälzung der Umsatzsteuer ist aber nicht nur kein Tatbestandsmerkmal der Umsatzsteuer. Für die Unternehmereigenschaft ist sogar eine Gewinnorientierung ausdrücklich nicht erforderlich. Die Überwälzung der Umsatzsteuer auf den Abnehmer dient jedoch gerade der Gewinnmaximierung. Darüber hinaus ist die Abwälzung der Steuer ohnehin kein Unterscheidungsmerkmal von Verbrauchsteuern und Verkehrsteuern. Ein Unternehmer versucht auch, eine Verkehrsteuer auf den Abnehmer seiner Leistung zu überwälzen, weil auch diese seine Kosten erhöht und seinen Gewinn mindert. Eine Steuer ist nur verhältnismäßig, wenn sie die Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners berücksichtigt. Bei der Verkehrsteuer ergibt sich die Leistungsfähigkeit aus dem Entgelt. Bei der Verbrauchsteuer ergibt sich die Leistungsfähigkeit aus dem Verbrauchsgut selbst. Die Umsatzsteuer stellt auf die Leistungsfähigkeit des Unternehmers ab. So entsteht keine Umsatzsteuer, wenn der Verbraucher das Wirtschaftsgut geschenkt bekommt, obwohl auch ein geschenktes Wirtschaftsgut verbraucht werden kann. Ausnahmen sind § 3 Abs. 1 b UStG und § 3 Abs. 9 a UStG. Diese Vorschriften sollen jedoch nur eine Besserstellung derjenigen Unternehmer vermeiden, die die Vorsteuer ziehen konnten, ohne dass es im Nachhinein zu einem steuerpflichtigen Umsatz kam. Auch ist nach § 17 UStG die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer zu ändern, wenn eine Forderung uneinbringlich wird. Nicht entscheidend ist dagegen, ob die Leistung vom Verbraucher verbraucht wurde. 11. Die Bezeichnung der Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer in der Mehrwertsteuersystemrichtlinie macht die Umsatzsteuer nicht zur Verbrauchsteuer. Es kam dem Richtliniengeber erkennbar auf die Herstellung der Wettbewerbsneutralität an, nicht aber darauf, dass die Umsatzsteuer eine Verbrauchsteuer ist. IV. Umsatzbesteuerung des Staates und Lenkungszweck der (Umsatz-)Steuer Der zentrale Zweck der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand liegt in der Herstellung der Wettbewerbsneutralität, wie im nachfolgenden Kapitel erläutert wird.

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6. Kap: Ergebnis und Zusammenfassung

2. Kapitel: Der Staat als Unternehmer Das deutsche Umsatzsteuerrecht und damit auch die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand werden in erheblichem Maße durch das Gemeinschaftsrecht, speziell durch die Mehrwertsteuersystemrichtlinie geprägt. I. Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen 1. Die Mehrwertsteuersystemrichtlinie dient der Verwirklichung des Binnenmarktes, indem sie den Mitgliedstaaten ein Umsatzsteuersystem vorschreibt, in dem Wettbewerbsverzerrungen vermieden werden. Auch die Regelung des Unternehmers/Steuerpflichtigen soll dieses Ziel umsetzen. 2. Nach Art. 9 MwStSystRL gilt als Steuerpflichtiger, wer eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt. Art. 9 Abs. 2 MwStSystRL umschreibt den Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit, indem er diesen mit Tätigkeiten bestimmter Personengruppen gleichstellt. Die Nennung dieser Personengruppen dient der Richtlinie zur Typisierung. Gemeinsames Merkmal der Tätigkeiten ist das Konkurrieren um Abnehmer. Die persönliche Steuerpflicht wird somit durch eine wettbewerbliche Handlung ausgelöst. 3. Der Systematik der Mehrwertsteuersystemrichtlinie ist zu entnehmen, dass auch die öffentliche Hand Steuerpflichtige sein kann. Bestimmte Tätigkeiten der öffentlichen Hand werden folglich als wettbewerbliche Handlung eingeordnet. 4. Von der persönlichen Steuerpflicht wird die öffentliche Hand nach Art. 13 MwStSystRL ausgenommen, wenn sie nicht im Wettbewerb zu privaten Unternehmen handelt. Rechtstechnisch stellt diese Ausnahme einer Einschränkung der (persönlichen) Steuerpflicht des Art. 9 MwStSystRL dar. 5. Die Ausnahme von der Steuerpflicht findet nur dann Anwendung, wenn die öffentliche Hand in öffentlich-rechtlicher Organisations- und Handlungsform tätig wird. Aber auch, wenn die öffentliche Hand in öffentlich-rechtlicher Organisationsund Handlungsform tätig wird, bleibt es nach Art. 13 Abs. 1 Unterabsätze 2 und 3 MwStSystRL bei ihrer Steuerpflicht, wenn sie gleichwohl im Wettbewerb als Konkurrentin zu privaten Unternehmern auftritt. Ein Wettbewerbsverhältnis zwischen der öffentlichen Hand und privaten Unternehmern wird dann angenommen, wenn die öffentliche Hand Leistungen ausführt, die parallel auch von privaten Unternehmern ausgeführt werden könnten. II. Innerstaatliche Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie durch § 2 UStG a.F. 1. Die Mehrwertsteuersystemrichtlinie zur Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand wurde durch § 2 UStG umgesetzt. Dessen dritter Absatz machte die Umsatzsteuerpflicht davon abhängig, dass ein Betrieb gewerblicher Art im Sinne des

6. Kap: Ergebnis und Zusammenfassung

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Körperschaftsteuergesetzes besteht und wurde seit längerer Zeit durch die Literatur mit dem Vorwurf der Gemeinschaftsrechtswidrigkeit kritisiert. Infolgedessen ersetzte der Gesetzgeber § 2 (3) UStG zum 1. Januar 2016 durch den neu eingeführten § 2 b UStG. Die Vorschrift des § 2 (3) a.F. findet übergangsweise aber noch auf Umsätze Anwendung, die vor dem 1. Januar 2017 ausgeführt werden sowie auf Antrag des Steuerpflichtigen auf Umsätze, die vor dem 1. Januar 2021 ausgeführt werden. 2. Der Unternehmerbegriff des § 2 UStG entspricht dem Begriff des Steuerpflichtigen der Mehrwertsteuersystemrichtlinie. Der Umsatzbesteuerung sollen Leistungen unterliegen, die typischerweise miteinander im Wettbewerb um Abnehmer konkurrieren. 3. Wie auch die Mehrwertsteuersystemrichtlinie, nahm § 2 Abs. 3 UStG a.F. die öffentliche Hand grundsätzlich von der persönlichen Steuerpflicht aus, auch wenn sie Leistungen erbrachte, die mit den die Unternehmereigenschaft der privaten Unternehmern begründenden Leistungen inhaltsgleich waren. Diese Ausnahme sollte jedoch nicht uneingeschränkt gelten, sondern nur, wenn die öffentliche Hand nicht im Wettbewerb zu privaten Unternehmern handelte. 4. Unstrittig wurde die öffentliche Hand im Wettbewerb zu privaten Unternehmern angesehen, wenn diese in privatrechtlicher Organisationsform oder Handlungsform tätig wurde. Aber auch wenn sie in öffentlich-rechtlicher Rechtsform handelte, sollte sie im Wettbewerb zu privaten Unternehmern stehen können. In älteren Entscheidungen hatte die Rechtsprechung ein Wettbewerbsverhältnis jedoch nur in sehr engen Grenzen angenommen, nämlich dann, wenn die private Hand wie ein privater Unternehmer tätig wurde, um Einnahmen zu erzielen. Die Tätigkeit wurde als „privatunternehmerisch“ eingeordnet, so dass sich die öffentliche Hand auf einer Stufe mit privaten Unternehmern befand und deshalb auch entsprechend der Umsatzbesteuerung unterworfen werden sollte. Mit allen anderen Tätigkeiten soll die öffentliche Hand jedoch Staatsaufgaben erfüllt haben. Eine Besteuerung der Erfüllung der Staatsaufgaben sollte nicht erfolgen. In jüngeren Entscheidungen hatte der Bundesfinanzhof seine Rechtsprechung jedoch der europäischen Rechtsprechung angepasst und seitdem den Begriff des Wettbewerbsverhältnisses zwischen privaten Unternehmern und der öffentlichen Hand weiter ausgelegt. Ein Wettbewerbsverhältnis wurde schon dann angenommen, wenn Private in gleicher Weise tätig werden konnten. Der Gegenstand und das Ziel der Tätigkeit sollten nunmehr genauso wenig erheblich sein, wie zwischen der Erfüllung von Staatsaufgaben und Tätigkeiten privatunternehmerischer Art unterschieden wurde. Damit blieb der Aspekt der Erfüllung von Staatsaufgaben für die Frage der Umsatzbesteuerung nunmehr ganz ohne Berücksichtigung. Der Bundesfinanzhof stellte die öffentliche Hand im Rahmen der Umsatzbesteuerung somit zugunsten des Wettbewerbsprinzips zunehmend den privaten Unternehmern gleich. Die Besonderheit des Staates gegenüber seinen Bürgern trat zurück und der Staat wurde immer mehr wir ein Privater behandelt.

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6. Kap: Ergebnis und Zusammenfassung

III. Neue Regelung des § 2b UStG 1. Mit der neuen Regelung des § 2 b UStG versucht der Gesetzgeber, eine gemeinschaftskonforme Umsetzung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie zu erreichen. 2. Die Vorschrift des § 2 b UStG stellt im Gegensatz zur Vorgängerregelung nicht mehr auf den körperschaftsteuerlichen Begriff des Betriebs gewerblicher Art ab, sondern lässt die Unternehmereigenschaft der öffentlichen Hand – nahe am Wortlaut der Mehrwertsteuersystemrichtlinie – davon abhängen, ob eine Behandlung als Nichtunternehmerin zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde, wobei sie enumerativ regelt, wann dies der Fall sein soll. 3. Das von der Gemeinschaftsrichtlinie vorgegebene Ziel des Wettbewerbsschutzes wird damit immer mehr zum Alleinstellungsmerkmal für die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand. Der Staat wird zugunsten eines Wettbewerbsprinzips und zulasten seiner Staatlichkeit immer mehr mit privaten Unternehmern gleichgestellt. 3. Kapitel: Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe I. Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als verfassungsrechtliche Vorgabe Die Literatur und teilweise auch die Rechtsprechung sind sich weitgehend einig, dass das Grundgesetz durch ein verfassungsrechtliches Gebot der Wettbewerbsneutralität Schutz vor wettbewerbsverzerrenden Maßnahmen des Staates gewährt. Als wettbewerbsverzerrende Maßnahme wird auch eine unterschiedliche Besteuerung angesehen. Uneinigkeit besteht jedoch über die dogmatische Begründung. Der (umsatzsteuerliche) Grundsatz der Wettbewerbsneutralität wird entweder freiheitsrechtlich oder gleichheitsrechtlich hergeleitet. II. Wettbewerbsneutralität als gleichheitsrechtliche Gewährleistung 1. Teilweise wird der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität auf den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG gestützt. Die herrschende Meinung in der Literatur und die Rechtsprechung sehen über den Wortlaut des Grundrechts hinaus nicht nur die Rechtsanwendungsgleichheit sondern auch die Rechtsetzungsgleichheit verankert. Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG ist allerdings formaler Natur und besagt nicht, hinsichtlich welcher Merkmale Sachverhalte gleich sein müssen, damit die Rechtsfolge der Gleichbehandlung einzutreten hat. Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität, nach dem Wettbewerbsteilnehmer umsatzsteuerlich gleich zu behandeln sind, wenn sie gleichermaßen am Wettbewerb teilnehmen, kann daher zumindest nicht allein aus dem Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG entnommen werden.

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2. Die herrschende Literaturauffassung folgert aus den Freiheitsgrundrechten, insbesondere aus Art. 12 GG, Art. 14 GG sowie Art. 2 Abs. 1 GG, die Wettbewerbsteilnahme als das im Rahmen des Gleichheitsgrundsatzes maßgebliche Vergleichskriterium, das eine Gleichbehandlung gebietet. Ein Eingriff des Staates in die Freiheitsrechte eines Wettbewerbers zeige seine Wirkung erst in der relativen Verschlechterung dessen Marktposition. 3. Nach eigener Auffassung ist dem Gleichheitsgrundrecht des Art. 3 Abs. 1 GG kein Gleichbehandlungsgebot von Staat und Privaten im Wettbewerb zu entnehmen. Um ein solches zu konstruieren, setzen sich Rechtsprechung und die herrschende Literaturauffassung in doppelter Hinsicht über den Wortlaut des Grundrechts hinweg. So erfasst der Wortlaut des Art. 3 Abs. 1 GG nur die Rechtsanwendungsgleichheit, nicht aber die Rechtsetzungsgleichheit. Zudem ist spricht Art. 3 Abs. 1 GG nur von der Gleichheit aller „Menschen“. Der Staat ist aber kein Mensch. Zurückzuführen ist diese Rechtspraxis auf ein Verständnis des Verhältnisses von Freiheit und Gleichheit, das nicht der Systematik des Grundgesetzes entspricht. So wird zwischen Freiheit und Gleichheit ein Spannungsverhältnis gesehen. Freiheit und Gleichheit wären danach zwei unterschiedliche Prinzipien, die daher auch in unterschiedlichen Grundrechten, nämlich Art. 2 Abs. 1 GG und Art. 3 Abs. 1 GG, verankert sind. Nach dem Grundgesetz stellen Freiheit und Gleichheit jedoch eine Einheit dar. Gleichheit bedeutet die Allgemeinheit der Freiheit, eine Gleichheit an Rechten. Die Selbstbestimmung, letztendlich die Würde der Menschen, können nur durch allgemeine Gesetze verwirklicht werden. Dies sind Gesetze, die sich die Menschen gleichberechtigt gegeben haben und die für alle gleichermaßen gelten. Nur wenn alle Menschen allein nach Gesetzen handeln, die ihre eigenen sind, wird vermieden, dass keiner von anderen beherrscht und genötigt wird. Nur dann ist der Mensch selbstbestimmt und frei. Dies ist das Rechtsprinzip der Gleichheit in der Freiheit. Die Gleichheit dient der Selbstbestimmung und Freiheit. Weil die Freiheit mit der Gleichheit eine Einheit bildet, ist die Rechtsetzungsgleichheit im Freiheitsgrundrecht des Art. 2 Abs. 1 GG zu verorten. Die Gleichheit ist wie die Freiheit formal. Die Menschen bestimmen selbst, was sie gleich und was sie ungleich behandeln wollen. Dabei sind sie allein an das Sittlichkeitsgebot, das ausweislich Art. 2 Abs. 1 GG die innere Grenze der Freiheit darstellt, gebunden. Der Staat ist aber nicht frei und selbstbestimmt, weil ihm keine Personenhaftigkeit zukommt. Der Staat ist lediglich die Einrichtung, die die Selbstbestimmung und Würde seiner Mitglieder erfordert, nicht aber selbst Mitglied, das nach Freiheit strebt oder der Freiheit fähig ist. Der Staat ist eben kein „Mensch“. Ein Gleichbehandlungsgebot von öffentlicher Hand und Privaten kann auch nicht mit einem Gebot der Chancengleichheit begründet werden. Die Chancengleichheit ist Teil des Sozialprinzips, aber aus dem Prinzip der Gleichheit in der Freiheit ableitbar. Nach Kant ist der Mensch der Willensautonomie und Freiheit nur fähig, wenn

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6. Kap: Ergebnis und Zusammenfassung

er selbständig ist. Der Staat muss für die Selbständigkeit der Menschen sorgen, indem er für Chancengleichheit sorgt. Wie auch die Gleichheit der Freiheit dient, dient also auch die Selbständigkeit der Freiheit. Weil der Staat aber nicht frei sein kann, kann er auch keinen Anspruch auf soziale Gerechtigkeit und Chancengleichheit haben. Die gleichheitsrechtliche Herleitung des Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität ist damit widerlegt. III. Wettbewerbsneutralität als freiheitliche Gewährleistung 1. Teilweise wird der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität freiheitsrechtlich mit einem Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit begründet, das den Staat verpflichten soll, sich wettbewerbsneutral zu verhalten. 2. Die Annahme eines Grundrechts der Wettbewerbsfreiheit setzt einen Wettbewerb voraus. Aufgrund der objektiven Dimension der Grundrechte würde ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit den Staat verpflichten, einen Wettbewerb zu fördern und diesen zu schützen. Damit wäre die Wirtschaftsordnung des Grundgesetzes auf die Marktwirtschaft festgelegt. 3. Demgegenüber vertritt das Bundesverfassungsgericht seit jeher die Neutralität der Wirtschaftsordnung des Grundgesetzes. 4. Das Grundgesetz erwähnt weder ein Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit, noch irgendein Wettbewerbsprinzip. 5. Das Grundgesetz schützt die Würde der Menschen, die die Verwirklichung der allgemeinen Freiheit, der Privatheit und der Selbständigkeit erfordert. Wenn den Menschen Privatheit und Selbständigkeit zugestanden wird, wird es zum Wettbewerb kommen. Der Wettbewerb ist ein Faktum privaten Handelns, des Strebens der Menschen nach Glück. Das Grundgesetz schützt nicht den Wettbewerb oder wettbewerbliches Handeln selbst, sondern nur das selbstbestimmte, freie Handeln der Menschen, das zum Faktum Wettbewerb führt. 6. Insbesondere die durch Art. 14 Abs. 1 GG gewährleistete Eigentumsgewährleistung und Vertragsfreiheit sind die rechtliche Grundlage für das Faktum des Wettbewerbs. 7. Staatliches Handeln hat sich somit nicht an einem Grundrecht der Wettbewerbsfreiheit oder einem Wettbewerbsprinzip messen zu lassen. Einen verfassungsrechtlichen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität gibt es nicht. Nicht der Wettbewerb ist das Staatsziel, sondern die Würde des Menschen, die die verfassungsrechtlichen Prinzipien der allgemeinen Freiheit, der Privatheit und des Sozialprinzips. Die freiheitliche Herleitung des Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität ist damit widerlegt. 8. Ein verfassungsrechtlicher Grundsatz der Wettbewerbsneutralität, der eine wettbewerbsneutrale Umsatzbesteuerung von Staat und Privaten gebiete, kann also nicht begründet werden.

6. Kap: Ergebnis und Zusammenfassung

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4. Kapitel: Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität als gemeinschaftsrechtliche Vorgabe 1. Das Gemeinschaftsrecht verpflichtet die Mitgliedstaaten zu einer Wirtschaftspolitik, die dem Grundsatz der offenen Marktwirtschaft mit freiem Wettbewerb verpflichtet ist. 2. Das Gemeinschaftsrecht ist für die Mitgliedstaaten verbindlich und vorrangig anwendbar. Der Vorrang findet seine Grenze bei den Strukturprinzipien des Grundgesetzes, zu denen unter anderem das Demokratieprinzip und das Sozialprinzip gehören. 3. Das Gemeinschaftsrecht unterwirft aufgrund Art. 106 AEUV auch die öffentlichen Unternehmen dem Wettbewerbsprinzip. Dadurch wird eine staatsadäquate, also am Gemeinwohl und am Sozialprinzip orientierte Verwaltung der Agenden, die die Mitgliedstaaten öffentlich bewältigen wollen, erschwert oder verhindert. Art. 106 AEUV verstößt gegen Art. 20 (1) und (2) GG, denn Wettbewerblichkeit ist mit der Ausübung von Staatsgewalt unvereinbar.

5. Kapitel: Der Staat als Wettbewerber I. Der Staat als Wettbewerber 1. Wettbewerbliches Handeln lässt sich beschreiben als privates Rivalisieren um Glück, als Ausdruck der freien Entfaltung der Persönlichkeit. Als „Vereinigung einer Menge von Menschen unter Rechtsgesetzen“, die der Staat nach dem Grundgesetz darstellt, rivalisiert der Staat nie mit den privaten Unternehmern. 2. Der Staat kann nicht mit seinen Bürgern rivalisieren, denn was der Staat tut, tun die Bürger selbst. 3. Die Rolle des Staates in der Wirtschaft ist vielfältig, jedoch nie die eines Wettbewerbers. Als Gesetzgeber, Verwaltung und Richter gibt der Staat den Rechtsrahmen, der Privatheit und Wettbewerb ermöglicht, und überwacht diesen. Daneben wird der Staat selbst wirtschaftlich aktiv, nämlich im Rahmen der Bedarfsdeckung oder indem er selbst Leistungen erbringt, die seine Bürger versorgen. Aber auch dieses Handeln stellt nicht privates Streben nach Glück, sondern besondere Verwaltung dar. 4. Für ein Wettbewerbsverhältnis zwischen dem Staat und Privaten fehlt es an der Zielkongruenz. Das Ziel privaten, unternehmerischen Handelns der Menschen ist in der Regel die Erzielung von Gewinn. Die Folge ist die Rivalität der Unternehmer um Marktanteile. Dem Staat ist dagegen die Gewinnmaxime als primäres Ziel seiner Tätigkeit verwehrt. Weil die Verwirklichung des Gemeinwohls sein einziger Zweck und Existenzgrund ist, darf der Staat nur tätig werden, wenn Gründe des Gemein-

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wohls es erfordern. Ist das Gemeinwohl aber bereits durch privates Handeln gewährleistet, erfordert das Privatheitsprinzip, die Lebensbewältigung den privaten Unternehmern zu überlassen. Der Staat darf seinen Marktanteil dann nicht vergrößern, sondern muss ihn vielmehr verkleinern. 5. Ein Wettbewerb setzt Chancengleichheit voraus. Die Würde des Menschen und das Sozialprinzip gebieten, dass alle Menschen die gleichen rechtlichen Möglichkeiten haben müssen, ihr Glück zu erfüllen. Zwischen dem Staat und den privaten Unternehmern besteht keine Marktgleichheit und Chancengleichheit und kann auch nicht bestehen; denn entweder gebietet das Privatheitsprinzip dem Staat, Aufgaben den privaten Unternehmern zu überlassen oder aber die Erfüllung einer Aufgabe unterliegt dem Gemeinwohl. Dann muss sich der Staat aber auch gegen die privaten Unternehmer durchsetzen können. Daher ist der Staat den privaten Unternehmern auch rechtlich und ökonomisch überlegen. 6. Weil der Staat kein Wettbewerber ist und nicht mit den privaten Unternehmern rivalisiert, kann eine Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand nicht durch das Kriterium der Wettbewerbsneutralität begründet werden

II. Verfassungswidriges Generieren des Staates als Wettbewerber 1. In einigen Lebensbereichen überschreitet der Staat jedoch seine grundgesetzlichen Befugnisse. Er „entkleidet“ sich seiner Staatlichkeit und verhält sich wie ein privater Unternehmer. So entspricht es der weitgehend anerkannten Rechtspraxis, dass dem Staat ein Rechtsformenwahlrecht zustehe. Danach dürfe er seine Beziehungen zu den Bürgern auf privatrechtlicher Grundlage gestalten. Staatsrecht und Privatrecht sind allerdings auf ihre jeweiligen Rechtsträger zugeschnitten. Der Staat ist einzig dem Gemeinwohl verpflichtet, das die Bürger als Volk verbindlich bestimmen. Das Staatsrecht bindet alles staatliche Handeln an die Verwirklichung des Gemeinwohls. Das Staatsrecht ist damit die Rechtsordnung – das Sonderrecht – für staatliches Handeln. Dagegen dient das Privatrecht der Verwirklichung des besonderen Glücks. Das besondere Glück wird den Bürgern nicht vorgeschrieben, sondern von jedem einzelnen willkürlich und nur für sich allein bestimmt. Das Privatrecht erschöpft sich in der Sicherung dieses Glücks und setzt erst dort eine Grenze, wo das Verhalten sozialunverträglich ist. Somit setzt Privatrecht Privatheit voraus. Der Staat ist jedoch nicht privat und darf es nicht sein, um seine verfassungsmäßige Bindung an das Gemeinwohl und damit die Freiheit der Bürger nicht zu verletzen. 2. Auch wenn der Staat in öffentlich-rechtlicher Rechtsform handelt, geriert er sich oftmals als Privater. Namentlich ist dies dann der Fall, wenn er unter Verstoß gegen das Privatheitsprinzip etwa die Daseinsvorsorge als Vorwand für sein Handeln verwendet, der wahre Grund seines Handelns aber in der Mehrung seiner Einnahmen liegt.

6. Kap: Ergebnis und Zusammenfassung

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3. Die Rechtspraxis reagiert auf den Staat als Privatrechtssubjekt mit der (Umsatz-)Besteuerung seiner Leistungen. Durch die Besteuerung wird versucht, eine rechtliche und ökonomische Gleichstellung von Staat und Privaten zu erreichen. Dies kann nicht gelingen. Die Rechte der privaten Unternehmer können nicht durch die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand geschützt werden, sondern allein durch die Aufgabe der verfassungswidrigen Rechtspraxis des Staates.

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Sachverzeichnis Anwendungsvorrang des Gemeinschaftsrechts 145 Autonomie des Willens 100, 102, 109, 112, 134, 164 Beruf 46, 61, 63, 120 Berufsausübung 115, 120, 140 Berufsfreiheit 95, 115, 120, 140, 154 Besteuerung – Gegenseitigkeitsbesteuerung 18, 19, 68, 167 – Selbstbesteuerung 15, 19, 42, 68, 167 Binnenmarkt, europäischer 40, 42, 44 f., 54, 72, 170 Chancengleichheit 176

97, 112, 155, 166, 173,

Demokratieprinzip

103, 144

Eigentumsfreiheit 92 Eigentumsgewährleistung 174 Ertragshoheit 19, 167

126, 136, 154,

Fiskuslehre 157 Freiheit – allgemeine 103, 111, 123, 136, 142, 154 – äußere 99, 135 – Formalität 103, 173 – innere 98, 100 Gemeinwohl 17, 20, 71, 73, 79, 96, 101, 108, 127, 135, 141, 146, 153, 155, 175 f. Geschäftswert 139 Gewerbe 61, 63, 120 – als Typusbegriff 62 – Begriff 61 – Gewerbebetrieb 62, 138 Gewinnsteuern 52

Gleichheit – Formalität 103, 104, 111 – in der Freiheit 18, 96, 98, 112, 173 Gleichheitsgrundsatz 84, 115, 172 – Formalität 88, 92, 118, 172 – Neue Formel 85 – Rechtsetzungsgleichheit 85, 95, 105, 172 – Rechtanwendungsgleichheit 95, 172 – Willkürformel 85 – Willkürverbot 90 f., 104, 105, 164 Glück 97, 101, 108, 120, 133, 149, 155, 174 f. – das besondere 20, 140, 156, 150, 153, 164, 176 – das gemeinsame 153, 156 Grundrechte – als objektive Wertordnung 93 – objektive Dimension 116 Handlungsfreiheit 117 – allgemeine 93, 96, 117, 130 Kapitalverkehrsfreiheit Kostensteuern 52

126

Leistungsfähigkeitsprinzip 169, 40

24, 36, 87, 89,

Markt, globalisierter 126 Marktwirtschaft 45, 116, 121, 131, 145, 174 – soziale 125, 128, 143 Mensch – als homo noumenon 100 – als homo phainomenon 100 Menschenwürde 63, 98, 101 f., 134, 144, 155, 173 Privatheitsprinzip 16, 70, 117, 136, 142, 157 f., 153, 165 f., 176 Rechtsformenwahlrecht

157 f., 176

Sachverzeichnis Selbständigkeit 112, 126, 138, 142, 174 Selbstbestimmung 97, 101, 107, 112, 163 Selbstversorgungsbetriebe 71 Sozialprinzip 112, 117, 126, 142, 150, 155 Staat 106, 149 – als „Mensch“ 96 – Begriff 17 Staatsaufgaben 68, 72, 74, 171 Steuer – als Solidarbeitrag 18 – Begriff 18 – Finanzierungsfunktion 15 – 17, 41 Steuerpflicht als Bürgerpflicht 167 Steuerpflichtiger – Begriff i.S.d. MwStSystRL 45, 46 Strukturprinzipien 144, 175 Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand – Amtshilfe 72, 74, 78 – Beistandsleistungen 74, 78 – berufliche Tätigkeit 65, 71, 75 – Besteuerungsgrund 16, 48, 90, 166 – Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr 57, 65, 71 – Betrieb gewerblicher Art 56 – 59, 65 f., 72 f., 75 – Einrichtung, die sich wirtschaftlich heraushebt 65 f., 73 – Einrichtung des öffentlichen Rechts 82, 47 – gewerbliche Tätigkeit 65, 71, 75 – Gewinnerzielungsabsicht 57, 65, 66, 81 – hoheitliche Tätigkeiten 65, 72 – Hoheitsbetrieb 57, 59, 68 – im Rahmen der öffentlichen Gewalt 46, 48, 50, 54, 75 – Katalogleistungen 72, 81 – Rechtsgrundlosigkeit 16 – Vereinbarkeit mit Mehrwertsteuersystemrichtlinie 43 – Vermögensverwaltung 75 – wirtschaftliche Tätigkeit 48-48, 51, 66, 75 Umsatzsteuer – Abwälzung auf den Verbraucher 25, 26, 31, 33 f., 39, 168 – Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer 34 – als Gemeinschaftsteuer 19

187

– – – –

als Schutzinstrument 16 als Verbrauchsteuer 16, 30, 31 als Verkehrsteuer 30 Änderung der Bemessungsgrundlage 37, 169 – Art der Steuererhebung 24, 34, 40, 168 – Bemessungsgrundlage 37 – Besteuerungsgrund 29 – Einfuhrumsatzsteuer 26, 28 – Ertragshoheit 26 – Finanzierungsfunktion 41 – innergemeinschaftlicher Erwerb 27 – Netto-Allphasen-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug 34 – Rechtsnatur 28, 39, 167 – Steuergegenstand 24, 30, 34, 36, 39 f., 86, 168 – Steuergut 31, 39, 168 – Steuerschuldner 33 – Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers 38 – Steuersubjekt 15, 24, 33, 40, 168 – unentgeltliche Wertabgabe 36 – Untergang des Lieferungsgegenstandes 38 – Vorsteuerabzug 31, 34, 37, 54, 77, 82, 168 – wirtschaftliche Auswirkung 24, 25, 33, 40, 168 Unabänderlichkausel 146 Unternehmensfreiheit 120, 136 Unternehmer – als Steuereinsammler 21 – als Typusbegriff 60 – Begriff 21, 45, 56, 59, 72 – berufliche Tätigkeit 56, 58, 60, 61, 63, 64 – gewerbliche Tätigkeit 56, 58, 60, 61, 63, 64 – Gewinnerzielungsabsicht 35, 60, 81 – Kleinunternehmerregelung 37, 42, 76, 91 – Nachhaltigkeit 29, 37, 56, 60, 64, 72 – Selbständigkeit 46, 56, 58, 60, 63 f. – wirtschaftliche Tätigkeit 48, 64, 66 Verbraucher 16, 21 f., 24, 27, 29, 31 – 33, 35, 63, 91, 122, 133, 140, 149, 151, 167 Verbrauchsteuer 21, 167 – Begriff 23

188

Sachverzeichnis

– Bemessungsgrundlage 36 – Ertragshoheit 23, 25 – Gesetzgebungskompetenz 23 – Steuersubjekt 24 Verfassungsidentität 16, 146 Verkehrsteuer 21, 167 – Begriff 23 – Ertragshoheit 23, 26 Vertragsfreiheit 123, 129, 137, 163, 174 volonté générale 99 Wettbewerb 173 – als Faktum 133, 141, 146, 149 f., 174 – als Folge privaten Handelns 116, 133 – Begriff 131, 148 – Chancengleichheit 155 – potentieller 50, 70, 77, 79 – zwischen öffentlicher Hand und privaten Unternehmern 47, 48, 49 f., 51, 55, 67 – 69, 71, 73 f., 78, 137, 150, 170, 173 – zwischen Staaten 127 Wettbewerbsfreiheit 92, 122 – als Grundrecht 115, 117, 131, 142, 174 Wettbewerbsgleichheit 117, 166 Wettbewerbsneutralität 48, 63, 69, 71 f., 74

– als freiheitsrechtliche Gewährleistung 115 – als gemeinschaftsrechtliche Vorgabe 45, 46, 78 – als gleichheitsrechtliche Gewährleistung 84 – als verfassungsrechtliche Vorgabe 16, 83, 172 – Definition 41 – umsatzsteuerliche 16, 41, 55 Wettbewerbsprinzip 69, 81, 116, 133, 142, 143, 152 – gemeinschaftsrechtliches 45, 66, 73, 74, 79, 82 Wettbewerbsverfälschung 45, 52 Wettbewerbsverzerrungen 44 f., 49 f., 54, 57, 72, 170 – größere 49, 51, 54, 70, 76, 79, 172 – nicht unbedeutender Umfang 52 Wirtschaftsordnung 121, 125, 133, 136, 140, 143 – Neutralität 116, 129, 174 Zentralverwaltungswirtschaft 130

121, 125,