Selbstkostenberechnung und moderne Organisation von Maschinenfabriken 9783486759051, 9783486759044

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SELBSTKOSTENBERECHNUNG UND MODERNE ORGANISATION VON MASCHINENFABRIKEN VON

HERBERT W. HALL D1PL.-ING. UND FABRIK-BETKIEBSDIREKTOU A. D.

DRITTE, GÄNZLICH UMGEARBEITETE AUELAGE

MIT 18 ABBILDUNGEN

V E R L A G VON R . O L D E N B O U R G MÜNCHEN U. B E R L I N 1927

ALLE RECHTE, EINSCHLIESSLICH D S ÜBERSETZUNGSRECHTS, VORBEHALTEN. COPYRIGHT 1920 BY R. OLDENBOURG MÜNCHEN UND BERLIN.

DRUCK VON OSCAR BKANDSTETTER IN LEIPZIG

Vorwort zur ersten Auflage. Die im vorliegenden W e r k e niedergelegten Gedanken über die Selbstkostenberechnung und die moderne Organisation von Maschinenfabriken sind das Resultat von m e h r als 15jähriger praktischer E r f a h r u n g in der Leitung von großen F a b r i k u n t e r n e h m u n g e n in der Schweiz. W i r übergeben sie der Öffentlichkeit in der E r w a r t u n g , m a n c h e m Interessenten d a m i t eine wünschenswerte A u f k l ä r u n g über das Wesen des modernen Betriebes einer Maschinenfabrik geben zu können. Das W e r k ist nicht f ü r Laien geschrieben, es setzt vielmehr gewisse grundlegende Kenntnisse über die allgemeine Organisation von Maschinenfabriken voraus. Es will auch keine S a m m l u n g von F o r m u l a r e n sein, die in der Regel doch n u r f ü r genau bes t i m m t e Betriebe von W e r t sind. Die wenigen F o r m u l a r m u s t e r , die wir gebracht haben, d ü r f t e n immerhin ein gewisses Interesse beanspruchen. W e n n von nicht ganz vorurteilsfreier Seite b e h a u p t e t wird, moderne Organisation sei gleichbedeutend mit Bureaukratie, womit der ablehnende S t a n d p u n k t gegenüber ersterer gekennzeichnet werden will, so möge darauf hingewiesen werden, d a ß diese B u r e a u k r a t i e auf jeden Fall eine rentable ist. Möge dieses Buch helfen, m a n c h e jener Vorurteile zu beseitigen, durch welche in wirklich u n b e g r ü n d e t e r Weise zwischen alter und moderner Organisation der Fabrikbetriebe eine Scheidewand aufgerichtet ist. Z ü r i c h , im Mai 1913. Der Verfasser.

Vorwort zur zweiten Auflage. Die schon lange nötig gewesene Neuauflage des vorliegenden Werkes m u ß t e der Kriegsereignisse wegen auf bessere Zeiten verschoben werden. In Abweichung von dem in der ersten Auflage befolgten G r u n d s a t z e h a t der Verfasser n u n m e h r im A n h a n g eine große Anzahl von praktisch erprobten und bewährten Formularen a u f g e n o m m e n , die den a u s f ü h r e n d e n Organen des W e r k s t ä t t e n b e t r i e b e s beim E n t w e r f e n von neuen F o r m u laren als Muster dienen können. Bei Anlaß der praktischen D u r c h f ü h r u n g von Organisationsarbeiten in einer stattlichen Anzahl von schweizerischen Maschinenfabriken sind dem Verfasser von technischen wie k a u f m ä n n i s c h e n Beamten eine Fülle von Anregungen und W ü n s c h e n zur K e n n t n i s gebracht worden, die bei dieser Neuauflage seines W e r k e s z u m Teil Berücksichtigung g e f u n d e n h a b e n . Dementsprechend wurde mehr Gewicht darauf gelegt, das Wesen der modernen Organisation, den Z u s a m m e n h a n g zwischen den einzelnen Teilgebieten u n d die Übergangsstellen v o m einen zum a n d e r n hervorzuheben. Durch A u f n a h m e einiger Abschnitte ü b e r die Gewinn- und Verlustrechnungen und Bilanzen von Maschinenfabriken u n d ü b e r die Berechnung der Unkostenkoeffizienten wird den sich stets wiederholenden W ü n s c h e n der Ingenieure, durch Einschaltung zweier Abschnitte über die E n t w i c k l u n g der Ergebnisrechnungen vom einfachsten bis

IV

z u m kompliziertesten Falle, sowie ü b e r die E r m i t t l u n g der k o n s t a n t e n und variablen U n k o s t e n a u s den Gewinn- und Verlustrechnungen, solchen der k a u f m ä n n i s c h e n Oberb e a m t e n R e c h n u n g getragen. Weitergehenden Anregungen, es möchte das Buch, unter Beibehaltung der allgemeinen A n o r d n u n g des Stoffes, zu einem Lehr- und Nachschlagebuch f ü r den praktischen W e r k s t ä t t e n b e t r i e b und zu einem ständigen R a t g e b e r der a u s f ü h r e n d e n Ingenieure und B e a m t e n ausgestaltet werden, k o n n t e nicht Folge gegeben werden. An dieser Stelle sei allen Mitarbeitern bei Ein- und D u r c h f ü h r u n g von Neuorganisationen der beste D a n k des Verfassers ausgesprochen. Nicht geringer D a n k g e b ü h r t der Verlagsbuchhandlung, die trotz der schweren Zeiten es u n t e r n o m m e n hat, das W e r k in der vorliegenden mustergültigen A u s s t a t t u n g zur Veröffentlichung zu bringen. Z ü r i c h , im August 1919. Der V e r f a s s e r .

Vorwort zur dritten Auflage. Gegenüber der 2. Auflage vom August 1919 zeigt die vorliegende 3. Auflage ganz wesentliche Ä n d e r u n g e n . Manches, was d a m a l s als neu galt, bzw. von Fachleuten ausdrücklich als neu bezeichnet worden war, ist inzwischen von anderen Autoren in selbstständigen Arbeiten weiterverarbeitet und vertieft worden. Seitdem der A w F , Ausschuß f ü r wirtschaftliche Fertigung beim R e i c h s k u r a t o r i u m f ü r Wirtschaftlichkeit, im September 1920 seinen „ G r u n d p l a n der S e l b s t k o s t e n b e r e c h n u n g " veröffentlicht h a t , ist der industriellen Selbstkostenberechnung in der Theorie wie in der Praxis eine B a h n vorgezeichnet worden, von der in der H a u p t s a c h e nicht m e h r abgewichen werden d ü r f t e . Die neuzeitliche Organisation stellt größere Anforderungen an die Z u s a m m e n a r b e i t der B u c h h a l t u n g u n d der Selbstkostenberechnung. Diesem Streben auf einen b e s t i m m t e n Zweck hin m u ß jedes neue W e r k R e c h n u n g tragen. In der vorliegenden 3. Auflage ist dies d a d u r c h geschehen, d a ß die B u c h h a l t u n g als Grundlage f ü r die Selbstkostenberechn u n g und in engster V e r b i n d u n g mit dieser letztern behandelt wird. In u n m i t t e l b a r e m Anschlüsse erhält die Selbstkostenberechnung u n t e r Berücksichtigung der f ü r die B u c h h a l t u n g befolgten Methode eine gänzlich neue Bearbeitung. Bei der B e h a n d l u n g des Stoffes ist ein besonderes Gewicht auf die „ S y s t e m a t i k " gelegt worden, weil die Z u s a m m e n h ä n g e , die zwischen der B u c h h a l t u n g und der Selbstkostenberechnung bestehen müssen, n u r mit ihrer Hilfe zu einer klaren Darstellung gebracht werden k ö n n e n . Im dritten Teile h a t das neue S t a n d a r d s y s t e m als B u d g e t s y s t e m die ihm g e b ü h r e n d e W ü r d i g u n g g e f u n d e n . Das B u d g e t s y s t e m ist zweifellos in kürzester Zeit berufen, in der B e w i r t s c h a f t u n g von industriellen U n t e r n e h m u n g e n eine besondere Rolle zu spielen, intern in V e r b i n d u n g mit der Budgetkontrolle, als systematischer Verlustquellen-Anzeiger, extern in V e r b i n d u n g mit der K o n j u n k t u r f o r s c h u n g und K o n j u n k t u r b e o b a c h t u n g , als auf W i r t s c h a f t s s c h w a n k u n g e n reagierendes Barometer. Der Verfasser erfüllt gern eine Pflicht der D a n k b a r k e i t , indem er an dieser Stelle seinen in Organisationsfragen sachkundigen Freunden, Herrn Oberingenieur F. Düring in Basel u n d Herrn H. Gisi, Beratender Ingenieur in Zürich, den besonderen D a n k ausspricht f ü r die vielen wertvollen Anregungen, die ihm in häufigen Besprechungen zuteil geworden sind. Z ü r i c h , J u n i 1927. Der Verfasser.

Inhaltsverzeichnis. Seite

Vorwort zur ersten Auflage Vorwort zur zweiten Auflage Vorwort zur dritten Auflage

III III IV Erster

1. 2. 3.

4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11.

Zweiter 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18.

Teil.

Die Systematik in der Buchhaltung. Die Wertverschiebungen innerhalb der Wirtschaftseinheit Die Grundbegriffe der Buchhaltung Die Entstehung einer Bilanz. — Die Bedeutung von Soll und Haben. — Zeichnerische Darstellung von Soll und Haben. — Das Wesen der doppelten Buchhaltung. Di6 zur Veröffentlichung bestimmte Bilanz, sowie Gewinn- und Verlust-Rechnung einer Maschinenbauanstalt A.-G Die Bilanz. — Die Gewinn- und Verlust-Rechnung. — Die sichtbaren Zusammenhänge zwischen der Bilanz und der GVRechnung. — Die unsichtbaren Zusammenhänge zwischen der Bilanz und der GVRechnung. Die systematische Bilanz Die systematische Gewinn- und Verlust-Rechnung Das Wesen der GVRechnung. — Die Wertverschiebungen nach und aus der GVRechnung. — Die systematische Gewinn- und Verlust-Rechnung. Die Besprechung der systematischen Gewinn- und Verlust-Rechnung Die systematische Gewinn- und Verlust-Rechnung als Grundlage der kurzfristigen ErfolgsRechnung Die Übereinstimmung der systematischen Gewinn- und Verlust-Rechnung mit der Selbstkostenberechnung Die graphische Darstellung des Flusses zwischen der systematischen Bilanz und der systematischen Gewinn- und Verlust-Rechnung Die Ermittlung der festen und veränderlichen Unkosten aus der systematischen Gewinnund Verlust-Rechnung Die laufenden Buchungen in der Buchhaltung

1 3

7

12 13 13 22 24 24 26 27

Teil.

Die Systematik in der Selbstkosteaberechnuog. Grundplan der Selbstkostcnberechnung Die Schillingsche Organisationsform Die Grundpläne einer Fabrikorganisation Grundsätzliches. — Der Artenplan. — Der Stellenplan. — Der systematische Stellenplan nach Vorschlag des Verfassers. — Der Erzeugnis- und Verfahrenplan. Die Zusammenhänge zwischen den drei Grundplänen Schriftliche Darstellung. — Die graphische Darstellung der Selbstkostenermittlung. — Graphische Darstellung der Selbstkostenermittlung laut Grundplan. Das Nachrechnungsschema Die Deckung der buchhalterischen Unkosten durch die Zuschläge der Nachrechnung . . Die Verrechnung der Zuschläge. — Die Abstimmung zwischen Buchhaltung und Nachrechnung. — Meldung der Hauptbuchhaltung an die Direktion. Rückblick

28 29 36 41 45 45 54

Dritter Teil. Das Standardsystem. 19. Die Standardtheorie Die Verwendung der Standards. — Die Anwendung der Standards. — Die Herkunft der Standards. — Die G r ö ß e n o r d n u n g der Standards. — Der Sicherheitsgrad d e r Standards. — Die Zuteilung der Standards. — Der Beschäftigungsgrad als Grundlage für die Aufstellung der Standards. — Die Konjunkturstandards. — Die absoluten Standards. — Zusammenfassung der Standardtheorie. 20. Die Standardpraxis Grundsätzliches. — Das Wesen der amerikanischen Standardpraxis als Rechnungssystem. — Kritische Besprechung. — Folgerungen und Möglichkeiten. — Zusammenfassung der Standardpraxis.

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I. Teil. Die Systematik in der Buchhaltung. I. Die Wertverschiebungen innerhalb der Wirtschaftseinheit. Bei der G r ü n d u n g einer Sonderwirtschaft, beispielsweise einer MaschinenbauAktiengesellschaft, wird das erforderliche K a p i t a l von den Aktionären zur Verfügung gestellt zur Beschaffung der W i r t s c h a f t s g ü t e r , die zum Betriebe des U n t e r n e h m e n s notwendig sind. Es sind dies: Land, Gebäude, Maschinen, Barmittel u. a. und es stellen dieselben b e s t i m m t e W e r t e dar. Die a n g e k a u f t e n Rohstoffe wird die F a b r i k mit Hilfe ihrer Fertigungseinrichtungen bearbeiten und in Erzeugnisse verwandeln. Durch deren Veräußerung mit einem Gewinnzuschlag werden dieselben wieder in Geldmittel zurückverwandelt. Es findet also ein ständiger Kreislauf von W e r t e n s t a t t . Die in einer Wirtschaftseinheit möglichen Abrechnungen können 1. f ü r einen Z e i t p u n k t , 2. f ü r einen Z e i t a b s c h n i t t und 3. f ü r eine S a c h e , unberücksichtigt der Zeit, aufgestellt werden. Die f ü r einen Z e i t p u n k t aufgestellten Abrechnungen geben Aufschluß über einen Augenblickszustand der W i r t s c h a f t s e i n h e i t : als Hauptbeispiel ist hier die Bilanz zu nennen. Die periodischen Abrechnungen sind vorzugsweise Ergebnisrechnungen, die einen Einblick in die W i r t s c h a f t s t ä t i g k e i t w ä h r e n d eines Zeitabschnittes bieten. Als Beispiel ist hier die k a u f m ä n n i s c h e Gewinn- und V e r l u s t - R e c h n u n g a n z u f ü h r e n . Die d r i t t e Art ist von der Zeit u n a b h ä n g i g und erstreckt sich über die A b r e c h n u n g von Sachen, das sind Erzeugnisse, W a r e n usw. Die B e s t i m m u n g der Selbstkosten eines Erzeugnisses ist ein Beispiel dieser Art. In jeder Fabrik gibt es zwei Dienststellen, deren Aufgabe es ist, die sich aus den normalen Tätigkeiten ergebenden Wertverschiebungen zu erfassen. Die H a u p t b u c h h a l t u n g verfolgt die Verschiebungen nach k a u f m ä n n i s c h e n Grundsätzen, um als Schlußergebnis den Gewinn, den G e s a m t e r f o l g des U n t e r n e h m e n s angeben zu können, der in der Gewinn- und V e r l u s t - R e c h n u n g einen zahlenmäßigen Ausdruck f i n d e t , während in der Bilanz der neue Vermögensstand des U n t e r n e h m e n s ausgewiesen wird. Die S e l b s t k o s t e n b e r e c h n u n g s s t e l l e — diese m der Praxis nicht verwendete Bezeichnung möge die funktionelle Tätigkeit der Stelle zum Ausdruck bringen — h a t die Aufgabe, die W e r t verschiebungen auch nach technischen Gesichtspunkten f ü r jedes einzelne Erzeugnis zu ordnen mit dem ganz b e s t i m m t e n Zwecke, die S e l b s t k o s t e n der Erzeugnisse zu ermitteln. Als Erzeugnisse k o m m e n nicht nur solche in B e t r a c h t , die im A u f t r a g e von K u n d e n hergestellt werden, sondern auch jene, die bis z u m Verkaufe als Vorräte in den Lagern a u f b e w a h r t werden, sowie Gegenstände f ü r den eigenen Bedarf, welche die F a b r i k selber herstellt, s t a t t sie von auswärtigen Lieferern zu beziehen. Die H a u p t b u c h h a l t u n g b r a u c h t um ihrer Aufgabe gerecht zu werden, die Selbstkosten jedes einzelnen Erzeugnisses gar nicht zu kennen. Ihr genügt die K e n n t n i s der G e s a m t h e i t aller W e r t v e r ä n d e r u n g e n , die sich innerhalb eines b e s t i m m t e n Zeita b s c h n i t t e s — des Rechnungs- oder Geschäftsjahres — v o m Moment der ersten Aufw e n d u n g e n an, bis zur Fertigstellung und Verrechnung der Erzeugnisse abspielen. Beim Abschluß des Geschäftsjahres sind aber stets Erzeugnisse v o r h a n d e n , die noch in der F e r t i g u n g oder die beim K u n d e n im Z u s a m m e n b a u begriffen, d. h. die n u r teilweise bearbeitet bzw. fertig sind. Der W e r t dieser unfertigen Erzeugnisse läßt sich durch eine H a l l , Selbstkosten.

1

2 körperliche A u f n a h m e oder unter Berücksichtigung aller schriftlichen Aufzeichnungen über den Fortschrittsgrad der Herstellung bzw. des Z u s a m m e n b a u e s bestimmen, wobei im ersten Falle die Genauigkeit der Bewertung innerhalb weiter Grenzen schwanken kann. U n t e r allen U m s t ä n d e n ist eine Bewertung möglich und d a m i t h a t die H a u p t b u c h h a l t u n g die Möglichkeit, auch diese W e r t e in ihre Berechnungen einzubeziehen. Die Selbstkostenberechnungsstelle verfolgt dagegen die E n t s t e h u n g j e d e s e i n z e l n e n Erzeugnisses in allen ihren Phasen, stellt die W e r t v e r ä n d e r u n g e n v o n N u l l an z u s a m m e n , bis schließlich aus der S u m m e aller ein W e r t sich ergibt, der eben als S e l b s t k o s t e n des Erzeugnisses bezeichnet wird. Die weitere Kostenverfolgung bis zur Abgabe an den K u n d e n ermöglicht es auch ihr, den a m v e r k a u f t e n Erzeugnis erzielten Gewinn — einen T e i l des Gesamterfolges — zu bestimmen. Sie ist auch imstande, die an die Lager oder an die F a b r i k f ü r den eigenen Bedarf abgelieferten Fertigerzeugnisse, sowie die unfertigen Erzeugnisse, zu jeder Zeit richtig zu bewerten. In der Sonderwirtschaft gibt es sodann noch W e r t v e r ä n d e r u n g e n , die mit der Fertigung nichts zu t u n haben, wie z. B. Gewinne an Wertschriften, die im K u r s gestiegen sind, Verluste an zahlungsunfähigen Schuldnern, W e r t v e r m i n d e r u n g e n an Rohstoffen, deren Preise gefallen sind, u. a. m. Die Selbstkostenberechnungsstelle bezieht solche W e r t ä n d e r u n g e n selbstredend nicht in ihre Berechnungen ein, während die H a u p t b u c h h a l t u n g sie zu berücksichtigen h a t . Aus dem Gesagten geht hervor, d a ß die H a u p t b u c h h a l t u n g u n a b h ä n g i g von der Selbstkostenberechnungsstelle ihre v o m S t a n d p u n k t e der Finanzen klar umschriebene Aufgabe — die B e s t i m m u n g des Gesamterfolgs des U n t e r n e h m e n s — zu lösen i m s t a n d e ist, während die Selbstkostenberechnungsstelle bei der Lösung der ihr gestellten A u f g a b e auf die Mitarbeit der H a u p t b u c h h a l t u n g nicht verzichten kann. Immerhin arbeiten beide Dienststellen mit den gleichen Mitteln, es darf daher erwartet werden, d a ß ihre Schlußergebnisse — abgesehen von den e r w ä h n t e n , nicht aus der Fertigung herrührenden und beim Vergleich nicht einbezogenen Wertverschiebungen — einander gleich seien, mit anderen W o r t e n : der von der H a u p t b u c h h a l t u n g b e s t i m m t e Gesamterfolg des U n t e r n e h m e n s m u ß gleich sein der S u m m e aller von der Selbstkostenberechnungstelle errechneten Teilerfolge. So einfach, logisch und unerbittlich diese Schlußfolgerung sich ergibt, so schwierig erweist sich ihre restlose D u r c h f ü h r u n g in der Praxis, wie unsere späteren Darlegungen zeigen werden. Es drängen sich die Fragen a u f : 1. w i e b e s t i m m t die H a u p t b u c h h a l t u n g den Gesamterfolg des U n t e r n e h m e n s u n d 2. w i e berechnet die Selbstkostenberechnungsstelle die Selbstkosten jedes einzelnen Erzeugnisses? Zur B e a n t w o r t u n g der ersten Frage ist die genaue K e n n t n i s des innersten Wesens und des A u f b a u e s der Gewinn- und VerlustRechnung und d a m i t auch der Bilanz eines F a b r i k u n t e r n e h m e n s erforderlich. Die zweite Frage k a n n b e a n t w o r t e t werden, sobald b e k a n n t ist, was u n t e r dem Begriff der Selbstkosten der Erzeugnisse zu verstehen ist, bzw. aus welchen Elementen die Selbstkosten zusammengestellt sind. Es liegt nicht in unserer Aufgabe, die Praxis der B u c h h a l t u n g in den Kreis unserer Darlegungen einzubeziehen, denn sie h ä t t e f ü r den B u c h h a l t u n g s f a c h m a n n wenig Interesse, w ä h r e n d f ü r den technisch gebildeten Betriebsbeamten, dessen Tätigkeit sich m e h r innerhalb der Selbstkostenberechnungsstelle abspielt, die genaue Kenntnis der doppelten B u c h h a l t u n g nicht gerade absolut notwendig ist. Immerhin sind die Z u s a m m e n h ä n g e zwischen der H a u p t b u c h h a l t u n g u n d der Selbstkostenberechnungsstelle durch die Forderung, d a ß die Schlußergebnisse ihrer Arbeiten einander gleich sein müssen, d e r a r t verflochten, d a ß in einem neuzeitlich organisierten Betriebe der Buchhalter ohne volle

3 Beherrschung des Wesens der Selbstkostenberechnung und der Betriebsingenieur ohne recht gute Kenntnisse des Wesens der Buchhaltung, auf die Dauer ihre Aufgaben nicht ersprießlich zu erfüllen imstande sind. Wir wollen es daher versuchen, im vorliegenden Werke beiden etwas zu bieten, dem Betriebsbeamten, indem wir ihm das Wesen der Buchhaltung in einer ihm geläufigen mathematischen Form und von der eigentlichen Praxis der Buchhaltung nur so viel erklären, als zum richtigen Verständnis des Ganzen unbedingt erforderlich erscheint, und dem Buchhalter, indem wir die Methode der Selbstkostenberechnung im engsten Zusammenhang mit der Buchhaltung behandeln.

2. Die Grundbegriffe der Buchhaltung. Die Entstehung einer Bilanz. Durch die Gegenüberstellung von „ W e r t e n " und „ K a pital" ,wie eingangs des 1. Abschnittes erwähnt, wird das Eigentum der Sonderwirtschaft in doppelter Weise ausgewiesen, in Form der Werte als g r e i f b a r e s Eigentum und in Form des Kapitals als r e c h t l i c h e s Eigentum. Die Werte W0 und das Kapital K sind in Geld ausgedrückt einander gleich und es ergibt sich die Gleichung W0 = K . Im Laufe der Zeit werden infolge der Verkettung der Sonderwirtschaften unter sich, sowohl die linke wie die rechte Seite der Gleichung gewissen Veränderungen unterworfen. Beispielsweise werden dem Unternehmen von irgendwelcher Seite Kredite eingeräumt, etwa dadurch, daß eine Bank gegen entsprechende Vergütung einen gewissen Geldbetrag zur freien Verfügung stellt, oder daß auf den vorhandenen Grundstücken, Gebäuden, Maschinen u. a. Hypotheken aufgenommen, oder daß gegen einen festen Zinsfuß auf eine bestimmte Anzahl von Jahren unkündbare Obligationen ausgegeben werden. Obwohl die Wirtschaftsgüter des Unternehmens sich um diese Beträge vermehrt haben, gehören die entsprechenden Gegenwerte nicht ihm, sondern anderen, das Unternehmen s c h u l d e t diese Beträge und der Wertvermehrung der Wirtschaftsgüter stehen entsprechende S c h u l d e n gegenüber, das ursprüngliche Kapital ist jedoch unverändert geblieben. Die ursprüngliche Gleichung W0 = K geht alsdann über in die Gleichung Werte — Schulden = Kapital

oder

W — S = K

Es liegt auf der Hand, daß in diesen beiden Gleichungen die Werte W 0 und W einander nicht gleich sind, denn W ist offenbar um den Betrag von 5 größer als W 0 , weil K keine Veränderung erlitten hat. Geläufiger ist der Begriff der „Schulden", sofern diese entstanden sind durch einen „Überschuß der Ausgaben über die Einnahmen" oder durch „Verluste". Dann wird aber die Substanz der Werte angegriffen und dadurch auch das ursprüngliche Kapital vermindert, was mathematisch durch die Gleichung W,, — S = K — 5 zum Ausdruck gelangt. Im 3. Abschnitt wird gezeigt werden, daß die Bilanz nicht in der Form W — S = K, sondern in der Form W = S + K dargestellt wird, genauer genommen, weil die einzelnen Glieder der Gleichung aus einer Anzahl von Summanden bestehen, in der verallgemeinerten Form Wi + w2 h wx = (Sj + s 2 + • • • s„) + + k2 + • • • k,) Die Buchhaltungswissenschaft hat für die entwickelten Gleichungen bestimmte Benennungen eingeführt, und zwar: W0 = K W — S = K W = S + K

Gründungsgleichung, Kapitalgleichung oder Buchhaltungsgleichung, Bilanzgleichung.

Die Kapitalgleichung wird deswegen Buchhaltungsgleichung genannt, weil die Buch1*

4 h a l t u n g aus ihr den Betrag des K a p i t a l s zu e r r e c h n e n i m s t a n d e ist als Differenz zwischen W u n d S. W i r d die Bilanzgleichung W = S + K v o m rein m a t h e m a t i s c h e n S t a n d p u n k t e bet r a c h t e t , so zeigt es sich, d a ß ihre Richtigkeit nicht beeinflußt wird, wenn 1. auf der linken Seite, oder auch auf der rechten Seite, eine Größe hinzugefügt und dieselbe Größe wieder abgezogen, 2. auf beiden Seiten eine und dieselbe Größe hinzugefügt oder auch abgezogen wird. Die Feststellung ist ä u ß e r s t wichtig, d a ß die Richtigkeit der Gleichung nur d a n n gewahrt ist, wenn z w e i Operationen vorgenommen werden, die, wenn sie auf derselben Seite s t a t t f i n d e n , entgegengesetzte Vorzeichen, wenn sie auf beiden Seiten s t a t t f i n d e n , das gleiche Vorzeichen h a b e n müssen. Es gelten grundsätzlich folgende Gleichungen: 1.W

+ a — a = S +

2.W

= ( S + a — =

7. W — a = S + (K — a)

a ) + K

3 . w = S + (K +a 4 . W + a

6. W + a = S + (K + a)

K

8. W =

— a)

9 .W

( S + a ) + K

5. W — a = (S — a) +

(S + a) + (K — a)

= (S — a)

+ ( K + a )

K

aus denen zu ersehen ist, d a ß auf beiden Seiten Größen mit dem positiven wie mit dem negativen Vorzeichen v o r k o m m e n können. Aus den Gleichungen geht auch hervor, d a ß Buchungen g e m ä ß Gl. 1, 2 und 3 keine Veränderungen in den absoluten Zahlenwerten von W, oder S, oder K verursachen, d a ß solche g e m ä ß Gl. 8 und 9 keine Veränderungen in dem absoluten Zahlenwert der S u m m e von S und K a u f der rechten Seite der Gleichungen ergeben, und d a ß nur die Buchungen g e m ä ß Gl. 4, 5, 6 und 7 wirkliche W e r t v e r ä n d e r u n g e n der absoluten Beträge von W, S oder K nach sich ziehen. Zur D u r c h f ü h r u n g der Rechnungen können an Stelle der Gleichungen Zahlentafeln verwendet werden, indem f ü r die linke Seite der Gleichung eine und f ü r die rechte Seite zwei Tafeln mit je zwei Vertikalreihen b e n u t z t werden, von denen die eine die positiven und die andere die negativen Größen a u f n i m m t . Die linke Tafel wird durch das Gleichheitszeichen mit den beiden rechten und diese letzteren durch das Pluszeichen unter sich v e r b u n d e n , wie folgendes Bild zeigt: Soll

+ w

Haben -

Soll -

Haben

+ s

Soll

+

-

Haben

+ K

Auf der linken Tafel s t e h t das Pluszeichen links und das Minuszeichen rechts, w ä h r e n d bei den rechten T a f e l n u m g e k e h r t links das Minuszeichen, rechts dagegen das Pluszeichen steht. Die w a h r e B e d e u t u n g dieser Zeichen und die Notwendigkeit der Z e i c h e n u m k e h r von links nach rechts werden wir sogleich kennen und verstehen lernen. Die B u c h h a l t u n g s w i s s e n s c h a f t n e n n t eine solche Zahlentafel ein K o n t o , überschreibt die linke und die rechte Seite nicht mit + u n d — bzw. — und + , je nachdem es sich um eine Darstellung der linken oder rechten Seite der Gleichung handelt, sondern durchwegs mit S o l l u n d H a b e n , Ausdrücken, die nichts anders besagen, als d a ß Soll stets die linke Seite u n d H a b e n s t e t s die rechte Seite eines K o n t o s bezeichnet. Z u m richtigen V e r s t ä n d n i s der praktischen A n w e n d u n g der Gl. 1 bis 9 darf nicht übersehen werden, d a ß die einzelnen Glieder der Gleichung W = S + K aus einer mehr oder weniger großen Anzahl von S u m m a n d e n , von K o n t e n u>j, w 2 , u > 3 . . . , slt s2, s3..., klt k2, k s . . . bestehen, deren Benennungen wir in den folgenden Abschnitten kennen lernen werden. Beispielsweise w ü r d e bei der Gl. 1 die G r ö ß e n ä n d e r u n g + a sich auf das

5 Konta w l t — a auf u>4 beziehen, bei der Gl. 8 die Zunahme + a im Konto s3, die Abnahme — a im Konto k2 vorgenommen usw., denn es hätte keinen Sinn, in einem und demselben Konto + a und — a hinzuschreiben. In den Konten H^ . . . , s l . . k t . . . sammeln sich im Laufe des Geschäftsjahres Beträge auf den linken und auf den rechten Seiten an, und zwar überwiegen bei den IV-Konten die Sollseiten, während bei den S - und K-Konten die Habenbeträge größer sind. Der Überschuß der Sollseite eines Kontos wird als S o l l s a l d o und derjenige der Habenseite H a b e n s a l d o genannt. Die Summe aller S o l l s a l d i der während des Jahres geführten Konten w l f w 2 . . . ergibt am Ende desselben den neuen Betrag W e der linken Seite der Bilanzgleichung, die Summe aller H a b e n s a l d i der Konten slt s2... bzw. klt k2. . . ergeben die neuen Beträge von Se und Ke auf der rechten Seite. Die Konten an sich, mit allen Niederschriften links und rechts besagen nichts, so lange nicht ihre Saldi bekannt bzw. berechnet sind. Diese Saldi sind es, die in die Bilanz übergeführt werden. Die Art und Weise, w i e die Übertragungen solcher Saldi aus einem Konto in das andere bzw. in die Bilanz buchhalterisch vorzunehmen sind, soll im 10. Abschnitt gezeigt werden. Zwischen dem Zustande W = S + K am Anfang des Jahres und We = Se + Ke am Ende des Jahres können zu beliebig gewählten Zeiten Zwischenzustände Wz = Sz + Kz buchhalterisch ermittelt werden. Dementsprechend kann von einer E r ö f f n u n g s b i l a n z , einer S c h l u ß b i l a n z oder von Z w i s c h e n b i l a n z e n die Rede sein. Letztere werden in der Regel monatlich aufgestellt und sollen im 7. Abschnitt bei der Besprechung der „kurzfristigen Erfolgsrechnungen" ihre besondere Würdigung finden. Die Bedeutung von Soll und Haben. Die Buchhaltung hat von jeher bei allen, sich auf die greifbaren Werte W beziehenden Konten eine Z u n a h m e des Bestandes in das S o l l , eine A b n a h m e in das H a b e n gebucht, so daß ersteres einem + und letzteres einem — entspricht, wohl von der Erwägung geleitet, daß auch im Privatleben bei der Kassenführung die Einnahmen links und die Ausgaben rechts niedergeschrieben werden. Es werde beispielsweise auf der Bank, wo uns ein Guthaben zur Verfügung steht, Bargeld abgehoben und in die Kasse eingelegt, dann erfolgt die Buchung: Kassa Soll an Bank Haben, denn der Kassabestand hat zugenommen, während unser Guthaben bei der Bank abgenommen hat. Beim Ankauf von Rohstoffen gegen Bar würde die B u c h i n g lauten: Rohstoffe Soll an Kassa Haben, weil der Bestand an Rohstoffen zugenommen, während der Kassabestand an Bargeld abgenommen hat. Alle der Gl. 1 entsprechenden Buchungen i n n e r h a l b der IV-Konten dürften nach dem Gesagten ohne weiteres verständlich sein. Anders verhält sich die Sache, wenn ein W-Konto und ein S-Konto aufeinander abgestimmt werden müssen, etwa gemäß Gl. 4 oder Gl. 5. Beispielsweise nimmt beim Ankauf von Rohstoffen auf Kredit der Rohstoffbestand zu (Rohstoffe Soll), aber dafür entsteht eine Zahlungsverpflichtung an den Lieferanten, d. h. unsere Schulden nehmen zu. Die Buchung lautet: Rohstoffe Soll an Gläubiger Haben, d. h. eine Z u n a h m e der Rohstoffe wird in das Soll, jedoch eine Z u n a h m e der Schulden in das Haben gebucht. Es liegt auf der Hand, daß die Bezeichnung Haben im IV-Konto n i c h t dieselbe Bedeutung hat wie die nämliche Bezeichung im S-Konto, sondern die entgegengesetzte. Ein Beispiel gemäß Gl. 5: die Schuld an den Rohstofflieferanten wird durch die Kasse beglichen, dann nimmt der Kassabestand ab (Kassa Haben), aber auch die Schuld nimmt ab, daher die Buchung: Gläubiger Soll an Kassa Haben. Eine A b n a h m e des Kassabestandes wird somit in das Haben, jedoch eine A b n a h m e der Schulden in das Soll gebucht. Es ist offenbar, daß im W-Konto die Bezeichunng Soll die entgegengesetzte Bedeutung hat von der nämlichen Bezeichnung im S-Konto. Ähnlich liegen die Verhältnisse bei der Abstimmung eines W-Kontos mit einem K-Konto, wie folgende Beispiele zeigen. Gl. 6: Unsere Bank schreibt uns die Zinsen unseres Guthabens gut, dann nimmt unsere Forderung an die Bank zu (Bank Soll),

6 aber auch das Kapital nimmt zu, und die Buchung lautet: Bank Soll an Kapital Haben. Gl. 7: Steuern werden mittels Postschecks bezahlt, dann nimmt der Bestand des Postscheckkontos ab (Postscheck Haben), aber auch das Kapital nimmt ab und die Buchung l a u t e t : Kapital Soll an Postscheck Haben. Es zeigt sich somit bei den K-Konten, genau wie bei den S-Konten, daß die Bezeichnungen Soll und Haben den Bezeichnungen Haben und Soll der W-Konten entsprechen. Die notwendige Zeichenumkehr von links nach rechts dürfte damit wohl bewiesen sein. Die Buchhaltungswissenschaft ist sich dessen vollkommen bewußt, daß das richtige Erfassen der entgegengesetzten Bedeutungen von Soll und Haben in den W-Konten und in den S - bzw. /(-Konten nicht nur dem Anfänger, sondern auch dem Fortgeschrittenen nicht unerhebliche Schwierigkeiten bereitet. Es bedarf von Seite des Schülers eines längeren Studiums und einer zeitraubenden Beschäftigung mit der Lösung von Aufgaben aus der Praxis, bis er die Schwierigkeiten überwunden hat und dennoch lehrt die tägliche Erfahrung, daß Irrtümer in der richtigen Anwendung der Buchungssätze immer wieder vorkommen. Die oben erwähnten Beispiele sind leicht faßbar, sobald sie einmal richtig erklärt worden sind. In A9TT der Praxis gibt es jedoch verwickeitere 3 Buchungen, die an den Scharfsinn des Buchhalters nicht geringe Anforderungen stellen. Y - u y Zeichnerische Darstellung von Soll Haben SM Haber: und Haben. Von den vielen Versuchen, Werte i k , s k s k . Kapital ¿ k die gemacht worden sind, um die wirklichen Bedeutungen von Soll und Haben L—1 l für alle Konten überhaupt, ein für allemal restlos zu erklären, führen deren zwei Haien relativ rasch zum Ziele: 1. der rein buchIj f T Halen halterische Vorschlag, die Bedeutung von k 4 Soll und Haben aus dem Sinne dieser + Bezeichnungen in der Bilanz abzuleiten Skizze. und 2. die rein mathematischen Ableitungen, mit Hilfe der Vorzeichen + und —, unter Benutzung von zeichnerischen Darstellungen von Wagen, Seilzügen u. a. m. Letztere sind jedoch in der Regel nur dem mathematisch Gebildeten zugänglich und haben den Nachteil, daß sie sich dem Gedächtnis nur schwer einzuprägen vermögen, daher bald nicht mehr befriedigen. Es ist deshalb nicht zu verwundern, wenn Autoritäten in der Buchhaltungswissenschaft es offen aussprechen, daß eine einwandfreie, alle Buchungen berücksichtigende Darstellung der doppelten Buchhaltung niemals gelingen werde. Nachdem bisher der buchhalterische Weg eingeschlagen worden ist, soll noch gezeigt werden, wie eine theoretisch richtig konstruierte Buchhaltungs- und B i l a n z - S a l d o w a g e nach obenstehender Skizze allfällig noch bestehende Unklarheiten in recht anschaulicher Weise zu beheben vermag. Die Wage besteht aus dem gleicharmigen Wagebalken A B C , an welchem die Nebenwagen DE und FG aufgehängt sind. Die Wageschalen 1 und 2 stellen das Soll und Haben bzw. + und — der W-Konten, die Schalen 3 und 4 bzw. die mit denselben gekoppelten Schalen 5 und 6 das Soll und Haben bzw. das — und + der 5 - bzw. K-Konten dar. Zur Darstellung der in W, S und K enthaltenen Unterkonten denke man sich die Schalen

7 mit so vielen Fächern versehen als Unterkonten vorhanden sind. Die Hauptwage ABC und die Nebenwagen DE und FG müssen gewisse ideale Eigenschaften haben, die mit denen der Konten übereinstimmen, die sie darstellen, sie müssen nur auf die S a l d i , nicht auf die absoluten Beträge der eingelegten Gewichte reagieren, daher der Name S a l d o w a g e . Einlagen + a in die Schale 1 und — a in 2 ergeben keinen neuen Saldo, beeinflussen somit weder die Nebenwage DE noch die Hauptwage ABC. Das gleiche gilt für die rechte Seite. Eine Einlage in 1 kann nur durch eine gleich große Einlage in 4 oder 6, eine Einlage in 2 nur durch eine gleich große in 3 oder 5 aufgehoben werden, weil die Hebelarme L und 1 ungleich lang sind. Ein Überschuß in 1, der nicht durch einen solchen in 4 oder 6 ausgeglichen wird, würde wiederum einen Saldo ergeben und das Gleichgewicht der Hauptwage ABC stören, was sich durch einen Ausschlag des Hauptbalkens nach der Störungsseite hin bemerkbar machen müßte, mit anderen Worten: Soll oder + , bzw. Haben oder — , eines W-Kontos entsprechen Haben oder + , bzw. Soll oder — , eines S-Kontos oder eines K-Kontos. Das Wesen der doppelten Buchhaltung. Aus der dargestellten, zu den mehrfach erwähnten 9 Gleichungen führenden mathematischen Ableitung geht klar hervor, w a r u m jede Größenänderung auf der einen oder auf der andern Seite der ursprünglichen Bilanzgleichung d o p p e l t niedergeschrieben werden m u ß . Eine einfache Niederschrift würde die Gleichheit der beiden Seiten stören und die Störung kann nur durch eine zweite, mit dem entgegengesetzten bzw. dem gleichen Vorzeichen versehene Niederschrift behoben werden. Die zweifachen Buchungen der „doppelten Buchhaltung" sind somit durch nichts anders bedingt als die Notwendigkeit der Aufrechterhaltung des jederzeitigen mathematischen Gleichgewichtes zwischen den beiden Seiten der Bilanzgleichung, d. h.: Jeder Eintragung in das Soll eines Kontos m u ß eine solche in das Haben eines andern Kontos sofort folgen. Sodann haben wir gesehen, daß die einzelnen Glieder der am Anfang des Geschäftsjahres geltenden Bilanzgleichung W = S + K während desselben Wertveränderungen erleiden, die schließlich am Ende des Jahres zu einer neuen Bilanzgleichung = Se+Ke führen. Das alsdann vorhandene Kapitel K e läßt sich somit e r r e c h n e n aus der Differenz von Wt und Se, während der Betrag von Ke gleich sein muß dem Betrag von K plus alle Kapitalvermehrungen, minus alle Kapitalverminderungen während des Jahres, über welche die Buchhaltung eine Rechenschaft abzulegen hat. Zu diesem Zwecke wird ein besonderes Konto angelegt, in welchem n u r jene Wertveränderungen des Kapitals im Sinne von Vermehrungen oder Verminderungen eine Aufnahme finden. Das Kapital findet sich dadurch während des Jahres auf zwei Konten vor: 1. dem eigentlichen KapitalKonto, das in unserm Beispiel über das stets gleichbleibende Aktienkapital und 2. dem sogenannten Gewinn- und Verlust-Konto, das über die Wertveränderungen des Kapitals, d. h. über den E r f o l g Rechenschaft gibt. Die doppelte Buchhaltung führt ihren Namen nicht nur darauf zurück, daß alle ihre Buchungen doppelt niedergeschrieben werden müssen, sondern auch darauf, daß sie die Möglichkeit bietet, den Betrag des Kapitals auf zweifache Weise aus den während des Geschäftsjahres vorgenommenen Buchungen zu berechnen. Die Gewinn- und Verlust-Rechnung und die Bilanz bilden die letzten Glieder des Rechnungsabschlusses einer Wirtschaftseinheit, es ist daher logisch, daß die Einrichtung ihrer Buchhaltung davon abhängig gemacht wird, welchen Inhalt man den beiden Rechnungen geben will.

3. Die zur Veröffentlichung bestimmte Bilanz sowie Gewinn- und Verlust-Rechnung einer Maschinenbau-Anstalt A.-G. Die Bilanz. Wie bereits erwähnt, werden in der, die finanzielle Lage — den Vermögensstand — eines Unternehmens am Zeitpunkte des Schlusses des Geschäftsjahres zum Aus-

8 druck bringenden Bilanz — der Vermögensrechnung —, die auf der linken Seite niedergeschriebenen greifbaren Werte W, die der Kaufmann mit A k t i v e n bezeichnet, den auf der rechten Seite angegebenen Schulden und dem Kapital, deren Gesamtheit als P a s s i v e n überschrieben wird, gegenübergestellt. Im gewöhnlichen Sprachgebrauch wird sonst das Wort „Passiven" nur auf die Schulden angewandt, während es in der Bilanz die Schulden u n d das Kapital umfaßt. Diese Nichtübereinstimmung fällt besonders auf, wenn der Kaufmann die Kapitalgleichung W — S — K wörtlich wie folgt wiedergibt: die Differenz zwischen Aktiven und Passiven ist gleich dem Kapital und die Bilanzgleichung W = S + K: die Aktiven der Bilanz sind gleich den Passiven. Die Buchhaltung faßt das als Aktiven in der Bilanz erscheinende greifbare Eigentum des Unternehmens als „aktive Bestandswerte" auf, für welche „aktive Bestandskonten" eingerichtet werden, während die Schulden in den „passiven Bestandskonten" und das Kapital in den „Kapitalkonten" ihren buchhalterischen Ausdruck finden. Die Wiederholung dürfte nicht überflüssig sein, daß nur die Sollsaldi der aktiven Bestandskonten und nur die Habensaldi der passiven Bestandskonten und der Kapitalkonten in der Bilanz erscheinen. Die Grundsätze der Bilanzaufstellung sind in den Kulturstaaten durch Gesetze festgelegt. Beispielsweise lautet der erste Satz des Art. 656 des Schweiz. Obligationenrechtes: „Die Bilanz ist so klar und übersichtlich aufzustellen, daß die Aktionäre einen möglichst sichern Einblick in die wirkliche Vermögenslage der Gesellschaft erhalten". Die Bilanz in Abb. 1 zeigt, daß dieser Vorschrift im großen ganzen Genüge geleistet ist. Auf der rechten Seite sind nebst den schon bekannten Kapitalkonten: Aktienkapital-Ko. und GVRechnung noch zwei weitere Kapitalkonten angegeben: ordentlicher Reservefond und außerordentlicher Reservefond, deren Entstehung durch angesammelte Rücklagen wohl nicht erörtert zu werden braucht. In manchen Veröffentlichungen werden die Obligationen als Obligationen k a p i t a l bezeichnet. Diese Bezeichnung ist zwar für den Fachmann nicht irreführend, sollte aber in einer Bilanz nicht vorkommen, denn die Obligationen sind nicht Kapital, sondern Schulden. Die Gewinn- und Verlust-Rechnung, Abb. 2, zeigt auf der linken Seite die Solls a l d i aller Konten, die sich auf Verminderungen, auf der rechten Seite die Habensaldi aller Konten, die sich auf Vermehrungen des Kapitals beziehen. Diese Konten werden „Erfolgskonten" genannt. Der Überschuß der Habenseite über die Sollseite gibt den während eines Zeitabschnittes, des Geschäftsjahres, erzielten „Erfolg" als Aktivsaldo, als Gewinn an. Die GVRechnung ist eine Erfolgsrechnung. Die beiden Rechnungen Abb. 1 und 2 zeigen recht deutlich die praktische Anwendung der im 2. Abschnitt entwickelten Theorie, daß die doppelte Buchhaltung die Möglichkeit bietet, den Betrag des Kapitals auf zweifache Weise aus den während des Geschäftsjahres vorgenommenen Buchungen zu berechnen. Einmal zeigt die GVRechnung am letzten Tage eines Z e i t a b s c h n i t t e s — des Geschäftsjahres —, daß das Kapital im Laufe dieses Zeitabschnittes um den berechneten Gewinn zugenommen hat. Das andere Mal geht aus der Bilanz hervor, daß an demselben Z e i t p u n k t — dem letzten Tage des Geschäftsjahres —, nach Abzug der alsdann vorhandenen Schulden von den alsdann wirklich greifbaren Werten sich ein Kapitalwert ergibt, der um eben jenen Gewinn größer ist als das am Anfang des Zeitabschnittes ausgewiesene Kapital. Die sichtbaren Zusammenhänge zwischen der Bilanz und der GVRechnung. Bei genauerer Betrachtung der beiden Rechnungen fallen gewisse Zusammenhänge ohne weiteres auf, zunächst in dem Gewinn des Rechnungsjahres, der sich in der Bilanz als Überschuß der Aktiven über die Summe von Schulden und ursprünglich vorhandenem Kapital auf der rechten Seite zeigt, während die GVRechnung den nämlichen Betrag als Überschuß der Kapitalvermehrungen über die Kapitalverminderungen auf der linken Seite aufweist. Aus den eingeschriebenen Zahlen ist ersichtlich, daß in diesem Gewinn ein Vortrag aus dem verflossenen Geschäftsjahre enthalten ist.

9 Dann weist die GVRechnung Erträge auf an Aktivzinsen und aus Wertschriften und Beteiligungen. Es ist einleuchtend, daß die vorhandenen Wohnhäuser Mietzinsen und die Guthaben Aktivzinsen hereingebracht haben, während die Wertschriften und die Beteiligungen an anderen Gesellschaften ebenfalls zu Einnahmen Anlaß gegeben haben. Auf der linken Seite der GVRechnung sind Ausgaben verzeichnet, die von der Zahlung von Obligationen- und Hypothekenzinsen und von sonstigen Passivzinsen herrühren. Auch das ist klar, denn die Schulden müssen verzinst werden, wenn auch nicht immer, wie etwa bei den Kundenanzahlungen, für welche nur ausnahmsweise Zinsen entrichtet werden. Die Abschreibungen beziehen sich, wie angegeben, auf greifbare Werte, die sämtlich in der Bilanz ausgewiesen sind. Ihr relativ geringer Betrag ist mit Rücksicht auf die schon stark abgeschriebenen Werte — man vergleiche diese mit den angegebenen Versicherungssummen — erklärlich. Die Ausgaben für Reparaturen sind besonders angegeben, weil es die kaufmännische Gepflogenheit verlangt. Auf welche Bestandswerte sie sich beziehen, wird nicht gezeigt. Die unsichtbaren Zusammenhänge zwischen der Bilanz und der GVRechnung. Dann bleiben links die einen hohen Betrag aufweisenden Unkosten und rechts der mit einem noch höheren Betrag eingesetzte Ertrag aus der Fabrikation übrig, über deren Herkunft und Zusammenhang mit den Bilanzposten keine Auskunft gegeben wird. Sicher ist es, daß zur Herstellung von Erzeugnissen aller Art Rohstoffe und Löhne aufgewandt worden sind, nicht nur Unkosten, von denen ein großer Teil dem Zwecke der Fertigung und ein kleinerer Teil zum Vertrieb der Erzeugnisse und zur Verwaltung des Unternehmens gedient haben. Irgendeine Verbindung mit den in den Bilanzaktiven ausgewiesenen Materialien und mit den Geldwerten, behufs Zahlung der Löhne, muß im Laufe des Geschäftsjahres sicher stattgefunden haben. Dem Ertrag des Fabrikations-Kontos stehen in der GVRechnung jedoch nur Ausgaben für Unkosten gegenüber, nicht auch solche für Material und Lohn. In dieser Beziehung ist die GVRechnung unvollständig und es muß wohl ein bestimmter Grund vorliegen, warum diese Unvollständigkeit als etwas selbstverständliches hingenommen wird. Der Grund liegt darin, daß es nicht im Interesse des Unternehmens liegt, den Außenstehenden Angaben über den Verbrauch an Materialien und an Löhnen zu machen — in diesem Falle wären es nur Produktivmaterialien und Produktivlöhne, genauer ausgedrückt Einzelmaterialien und Einzellöhne, die wir später bei der Selbstkostenberechnung näher kennen lernen werden, während die Betriebsmaterialien und Betriebslöhne in dem großen Posten der Unkosten untergebracht sind —, weil der Fachmann daraus manche Schlüsse zu ziehen vermöchte, die als Geschäftsgeheimnisse gehütet werden müssen. Ebenso unerwünscht ist die Bekanntgabe des Erlöses aus den verkauften Erzeugnissen, des „Umsatzes" des Jahres. Der Kaufmann umgeht die Preisgabe eines Geschäftsgeheimnisses einfach dadurch, daß er von vornherein den Betrag der Aufwendungen an Material und Lohn vom Erlös in Abzug bringt und den so gefundenen Unterschied als „ E r t r a g des Fabrikations-Kontos" in die GVRechnung einsetzt, Abb. 2. Diese enthält deshalb keine Angaben über den Verbrauch von Material und Lohn. Sie gibt keine Antwort auf die Frage: welche Ausgaben an Material, Lohn und Unkosten — diese im allgemeinsten Sinne verstanden, also einschließlich Abschreibungen, Passivzinsen und Reparaturen — stehen dem Erlös aus den verkauften Erzeugnissen gegenüber, sondern nur auf die Unterfrage: deckt derjenige Teil des Erlöses aus den verkauften Erzeugnissen, der übrigbleibt, nachdem die Aufwendungen für Material und Lohn abgezogen sind, die wirklich aufgewandten Unkosten oder nicht? Aber auch auf diese Unterfrage gibt sie keine eindeutige und befriedigende Antwort, weil sie zugleich Angaben macht über Einnahmen- und Ausgabenvorgänge, die mit der Herstellung und dem Vertrieb nichts zu tun haben. Beispielsweise sind die großen Einnnahmen an Aktivzinsen auf das große Bankguthaben und auf den Ertrag der Wohnhäuser zurückzuführen, während diese letzteren doch sicher in keinem Zusammenhang mit der

10 Zur Veröffentlichung bestimmte

Aktiven

Anlagen für F a b r i k a t i o n s z w e c k e Grundstücke Gebäude Betriebsanlagen (Versicherungswert Fr. 4 7 0 0 0 0 0 Arbeiter-Wohlfahrtshaus Grundstück Gebäude (Versicherungswert Fr. 200000) Wohnhäuser Grundstück Gebäude (Versicherungswert Fr. 600000) Arbeitsmaschinen (Versicherungswert Fr. 3000000) Mobilien Einrichtungen Werkzeuge und Vorrichtungen Modelle (Versicherungswert Fr. 1000000) Materialien F e r t i g e und h a l b f e r t i g e M a s c h i n e n und A n l a g e n Patente und Lizenzen

cts.

Fr. 150000 2350000 1

1

cts.

— — —

1 1

2500001

—

80000 220000

—

2

—

—

— -

1 1 1

300000

-

255001

—

—

3 850000 1800000 1 10000 200000 2000000

Wechsel Wertschriften Kt.-Kt-Debitoren: Postscheck Bankguthaben Div. Debitoren Beteiligungen an Verkaufs- und Vertriebs-Gesellschaften an Fabrikationsunternehmungen

Fr.

1000 — 2200000 | — 2400000 ; — 340000 350000

-

_

4601000 | -

690000

i

—

13206008

—

!

Soll

(Zur Veröffentlichung bestimmte) Gewinn•

Abschreibungen Fabrikgebäude Maschinen und Einrichtungen Wertschriften Debitoren O b l i g a t i o n e n - und H y p o t h e k e n z i n s e n Passivzinsen

Aktivsaldo

Fr. 75000 82000 18000 10000

cts.

Fr.

cts.

— — —

185000 210000 50000 4200000 150000 820008 5615008

— — — — — — —

11 Passiven

Bilanz per 30. Juni 1927. Fr. Aktien-Kapital Ordentlicher Reservefond Außerordentlicher Reservefond . . Obligationen Hypotheken Div. K r e d i t o r e n u n d A n z a h l u n g e n O u t h a b e n d. Beamten-Pensionsfond . . . „ Arbeiter-Hilfsfond . . . .

cts,

Fr. 6000000 600000 400000 3000000 1000000 1036000

„ Depositen von Angestellten

200000 100000 50000

350000

Gewinn- und Verlust-Rechnung a) Q e w i n n v o r t r a g v o m V o r j a h r e b) Reingewinn

40008 780000

820008

—

A b b . 1.

13206008

-

Haben

und Verlust-Rechnung per 30. Juni 1927. Fr. Qewinnvortrag vom Vorjahre Aktivzinsen E r t r a g der Wertschriften und Beteiligungen E r t r a g des Fabrikations-K0

Fr. 40008 121000 165000 5289000

A b b . 2. 5615008

—

12 Fertigung stehen. Das Gleiche gilt f ü r die Erträge aus W e r t s c h r i f t e n u n d Beteiligungen. Sodann gibt es in den Aktiven der Bilanz noch Bestände an fertigen und halbfertigen Maschinen u n d Anlagen, die zweifellos die Neubildung von Kapital beeinflußt h a b e n und die gleichsam in der L u f t schweben. Sie stehen u n v e r m i t t e l t in der Bilanz d a und obwohl keine Angabe in der G V R e c h n u n g auf sie Bezug n i m m t , bestehen derart innige Z u s a m m e n hänge, d a ß die Grundsätze, nach denen jene Bestände bewertet werden, einen erheblichen Einfluß auf das Ergebnis der G V R e c h n u n g ausüben, wie wir in den nächsten A b s c h n i t t e n sehen werden. Diese kurze Auseinandersetzung läßt erkennen, d a ß die zur Veröffentlichung b e s t i m m t e G V R e c h n u n g sich auf ein Mindestmaß von A u s k u n f t g a b e b e s c h r ä n k t . T r o t z d e m die beiden Rechnungen scheinbar ihr ganzes Inneres unverhüllt zur Schau tragen, h a t m a n bei ihrer n ä h e r n B e k a n n t s c h a f t doch das unbehagliche Gefühl, d a ß sie manche Geheimnisse zu hüten verstehen, die m a n gern kennen möchte. Aus der Bilanz und der G V R e c h n u n g eines einzigen J a h r e s lassen sich nur wenig zuverlässige Schlüsse ziehen. Erst der eingehende Vergleich der Rechnungen von mindestens vier aufeinanderfolgenden J a h r e n gibt über die wirkliche Lage des U n t e r n e h m e n s ein ungefähr richtiges Bild, f ü r den F a c h m a n n , der die Rechnungen zu lesen versteht, in den meisten Fällen auch ein ziemlich richtiges Bild. W i r möchten schon an dieser Stelle besonders hervorheben, d a ß wir in den kommenden Abschnitten den Ausdruck „ U n k o s t e n " , der bisherigen Gepflogenheit entsprechend, auf die von der kaufmännischen B u c h h a l t u n g als solche bezeichneten Aufwendungen, den neuzeitlichen Ausdruck „ G e m e i n k o s t e n " dagegen, nur auf die entsprechenden Aufwendungen bei der Selbstkostenberechnung beziehen. Ein gelegentliches Ineinanderfließen der Begriffe wird an einigen Stellen nicht zu umgehen sein. Der vollgültige Ersatz des Ausdruckes „ U n k o s t e n " durch „ G e m e i n k o s t e n " kann endgültig erst d a n n vorgenommen werden, wenn die Buchhaltungswissenschaft in zustimmendem Sinne zu der Frage Stellung genommen haben wird.

4. Die systematische Bilanz. Die Bilanz erhält sofort ein anderes Aussehen, sobald bei ihrer Zusammenstellung eine b e s t i m m t e S y s t e m a t i k in A n w e n d u n g gebracht wird, Abb. 3. Wir sehen z u n ä c h s t bei den W e r t e n W die drei G r u p p e n der Gebrauchsgüter, der T a u s c h g ü t e r und der Verbrauchsgüter, bei den Schulden S die einzige Gruppe der f r e m d e n Gelder und beim Kapital K die einzige G r u p p e der eigenen Gelder. Die Zuteilungen zu den Gruppen zeigen, wo die W e r t e aus der Bilanz Abb. 1 u n t e r g e b r a c h t sind. Als Schulden kommen nur befristete Schulden in B e t r a c h t , weil unbefristete Schulden ihrer N a t u r nach nicht v o r h a n d e n sein können. Die U n t e r g r u p p e n der langfristigen, kurzfristigen und verwalteten Schulden geben eine klare Übersicht über die Arten der Verbindlichkeiten gegenüber D r i t t e n . Als U n t e r g r u p p e n des Kapitals sind angegeben: unbefristetes Kapital und befristetes Kapital. Der erzielte, durch die G V R e c h n u n g gezeigte Gewinn ist nicht E i g e n t u m des U n t e r n e h m e n s , sondern der Aktionäre u n d n u r diesen s t e h t d a s Recht zu, d a r ü b e r zu verfügen, allerdings u n t e r weitgehendster Berücksichtigung der diesbezüglichen A n t r ä g e der Verwaltung. Die Schlußsummen stimmen in beiden Bilanzen der Abb. 1 u n d 3 genau überein, die U n t e r s u m m e n der Abb. 1 ergeben sich aus der Auseinander- oder Z u s a m m e n z i e h u n g der entsprechenden S u m m e n der Abb. 3. Der Vergleich zwischen der n u r f ü r den internen Gebrauch der Verwaltung bes t i m m t e n Bilanz nach Abb. 3 und der f ü r die Öffentlichkeit b e s t i m m t e n Abb. 1 zeigt recht deutlich, über welche Posten die V e r w a l t u n g genauere Angaben nicht zu machen wünscht. Die Bilanz A b b . 1 e n t h ä l t alle Posten, die nach k a u f m ä n n i s c h e r Gepflogenheit gezeigt werden dürfen, ohne Geschäftsgeheimnisse preiszugeben oder mit den gesetzlichen Vorschriften über die Aufstellung von Bilanzen in W i d e r s p r u c h zu geraten.

13

5. Die systematische Gewinn- und Verlust-Rechnung. Das Wesen der GVRechnung. Wie haben im 2. Abschnitt gesehen, daß die G VRechnung nichts anderes ist als eine von der Buchhaltung geführte, gesonderte Rechnung über alle Veränderungen, denen das Kapital im Laufe des Geschäftsjahres unterworfen wird. Das unbefristete Kapital — Aktienkapital und Rücklagen — bleibt seiner Natur nach unverändert, es sei denn, daß eingetretene Verluste einen Eingriff zunächst in die Rücklagen und wenn diese nicht hinreichen sollten, auch in das Aktienkapital notwendig machten. Die GVRechnung hat man sich somit vorzustellen als das aus der Bilanz herausgeholte „Konto des befristeten Kapitals", das wie jedes andere Konto mit seinem Soll und Haben (bzw. — und + , weil es sich um ein Kapitalkonto handelt) im Hauptbuch oder in einem Nebenbuch geführt wird. Am Ende des Geschäftsjahres wird das Konto saldiert und dessen Habensoldo erscheint in der Bilanz als Gewinn des Jahres. Die Wertverschiebungen nach und aus der GVRechnung. Auf Seite 4 sind die 9 Gleichungen entwickelt worden, durch welche alle in der Buchhaltung überhaupt möglichen Wertverschiebungen von einem der drei Hauptkonten W, S oder K in ein anderes oder auch innerhalb eines dieser Konten, beherrscht werden. Nur diejenigen Buchungen, die eine äußere oder innere Veränderung des Kapitals nach sich ziehen, finden in der GVRechnung eine Aufnahme, d. h. Buchungen nach den Gl. 3, 6, 7, 8 und 9, während die Buchungen nach den Gl. 1, 2, 4 und 5 auf die GVRechnung keinen Einfluß haben, weil sie das Kapital nicht verändern. Im Laufe des Geschäftsjahres findet gleichsam ein F l i e ß e n von positiven und negativen Werten aller Art aus den Hauptgruppen W, S oder K der Bilanz in die GVRechnung statt, während am Ende desselben ein Z u r ü c k f l i e ß e n erfolgt, womit die Rechnung zu bestehen aufhört. Dieser F l u ß kann nur dargestellt werden, wenn die Posten der Bilanz als Grundlage auch für jene der GVRechnung benutzt werden, Abb. 4, welche Die systematische Gewinn- und Verlust-Rechnung zeigt. Beim Vergleich der Darstellungen Abb. 2 und 4 fällt zunächst die Nichtübereinstimmung der Schlußsummen Fr. 5615008.— und Fr. 11060008.— auf, dann die Erweiterung in Abb. 4 durch Aufnahme von Konten, die in Abb. 2 nicht gezeigt sind: Neueinrichtungen links und rechts, Verbrauch an Einzelmaterialien, Einzellöhnen und Sonderkosten links, die Ausscheidung der Unkosten nach 4 Gruppen links, Mietzinsen rechts und das Fabrikations-Konto rechts, bestehend aus Fr. 10394000.— Kundenfakturen und Fr. 300000.— Inventarvermehrung an verkaufsfähigen Erzeugnissen. Die Unterteilung der Erlöse rechts in solche aus der Nichtfabrikation und aus der Fabrikation bildet im weiteren noch eine Ergänzung gegenüber der Abb. 2. Dann ergibt sich aus dem Vergleich die Tatsache, daß die zur Veröffentlichung bestimmte GVRechnung kaum die Hälfte zeigt von dem, was die systematische, für den internen Gebrauch der Verwaltung dienende GVRechnung enthält.

6. Die Besprechung der systematischen Gewinn- und Verlust-Rechnung. Die Besprechung der systematischen GVRechnung an dieser Stelle muß besonders gründlich erfolgen, weil aus ihr die Grundbegriffe der Aufstellung von kurzfristigen Erfolgsrechnungen und Monatsbilanzen abgeleitet werden müssen und weil sie die Grundlage bildet für die im II. Teil zu behandelnde Selbstkostenberechnung. a) Die Nichtfabrikation. Den Mietzinseinnahmen stehen keine Ausgaben für die Wohnhäuser gegenüber, weil zufällig keine Ausbesserungen zu machen waren. Von den Aktivzinsen Abb. 4 sind diejenigen aus Postscheck und Banken mit den Mietzinsen zusammen in einem Posten Fr. 121000.— in Abb. 2 gezeigt, offenbar, weil Außenstehende nicht zu wissen brauchen, aus welchen Elementen dieselben bestehen. Aus dem nämlichen

14 Aktiven

Systematische Bilanz

W e r t e W. Gebrauchsgüter

1. Anlagenwerte

Fr.

© F e s t e A n l a g e n (Immobilien) 1. für Fertigungszwecke a) Grundstücke b) Gebäude c) Betriebsanlagen

Fr.

150000 2350000 1

2. für Wohlfahrtszwecke Wohlfahrtshaus (Kasino) a) Grundstücke

2500001 1 1 2 80000 220000

Wohnhäuser a) Grundstücke b) Gebäude © B e w e g l i c h e A n l a g e n (Mobilien) 1. Maschinen a) Kraft- und Lichtanlagen b) Werkzeugmaschinen c) Versuchsmaschinen d) Kraftwagen

10000 225000 20000 1

2. Einrichtungen 3. Werkzeuge und Vorrichtungen 4. Modelle

255001 1 1 1

® Immaterielle 1. Patente 2. Lizenzen

II. Quthabenwerte

300000

3

Werte —

Tauschgüter

Kassa Besitzwechsel Wertschriften F o r d e r u n g e n und G u t h a b e n 1. Postscheck 2. Banken 3. Kt.-Kt.-Debitoren © Beteiligungen 1. Verkaufs- und Vertriebs-Gesellschaften 2. Fabrikations-Unternehmungen

255004 1

3055008

10000 200000 2000000

Verbrauchsgüter

© R o h s t o f f e (Materialien) 1. Baustoffe 2. Betriebsstoffe © Erzeugniswerte 1. Erzeugnisse in-Fertigung (Halbfabrikate) 2. „ „ Aufstellung (auswärtige Montagen) 3. Teilerzeugnisse in Teillagern 4. Fertigerzeugnisse im Verkaufslager 5. „ in Konsignationslagern

2800003

1

© © ® ©

III. Vorratswerte

Fr.

. . . .

1000 2200000 2400000

4601000

340000 350000

690000

800000 50000

850000

1200000 150000 200000 200000 50000

1800000

7501000

2650000 13206008

15 per 30. Juni 1927.

Passiven Fr.

S c h u l d e n S. Fremde Qelder Befristete Schulden ® Langfristige Schulden 1. Obligationen 2. Hypotheken © Kurzfristige Schulden 1. Nicht erhobene Dividenden . . . 2. „ „ Obligationenzinsen 3. Schuldwechsel 4. Kundenanzahlungen 5. Banken 6. Kt.-Kt.-Kreditoren ® Verwaltete Schulden 1. Beamten-Pensionsfond 2. Arbeiter-Hilfsfond 3. Depositen von Angestellten . . . .

Fr.

Fr.

3000000

1000000

4000000

1000 1000 1000 900000 3000 130000

1036000

200000

100000 50000

350000

5386000

K a p i t a l K. Eigene Oelder I. Unbefristetes Kapital © Aktienkapital © R e s e r v e n (Rücklagen) 1. Ordentlicher Reservefond . . . . 2. Außerordentlicher Reservefond

6000000

600000

II. Befristetes Kapital © Gewinn- und V e r l u s t - R e c h n u n g 1. Gewinnvortrag vom Vorjahre . . 2. Reingewinn des Rechnungsjahres

400000

1000000

40008 780000

820008

7820008

Abb. 3.

13206008

16 Grunde werden in Abb. 2 die E i n n a h m e n aus W e r t s c h r i f t e n und Beteiligungen z u s a m m e n in einem Posten ausgewiesen. Die G e s a m t s u m m e n Fr. 286000.— stimmen überein. b) Die F a b r i k a t i o n . W ü n s c h e n s w e r t wäre es gewesen, auch auf der linken Seite die Ausgaben nach N i c h t f a b r i k a t i o n und Fabrikation zu trennen. Es ist dies hier absichtlich nicht geschehen, u m die Besprechung nicht zu weitläufig zu gestalten. Im 7. Abschnitt wird die T r e n n u n g gezeigt werden. Wir gehen daher bei der Besprechung von der A n n a h m e aus, d a ß sämtliche Ausgaben sich auf die Fabrikation beziehen. Bei den Abschreibungen fällt zunächst auf, d a ß Abb. 4 nicht weniger als F r . 2 8 5 0 0 0 . — mehr Abschreibungen e n t h ä l t als Abb. 2. Sie rühren her von den Abschreibungen auf Vorratswerten III. (T) u n d III. (2), die in den beiden Bilanzen Abb. 1 u n d 3 bewertet sind zu Fr. 850000.— und Fr. 1800000.—, zu noch niedrigeren Preisen als es das Gesetz v o r s c h r e i b t : „ R o h m a t e r i a l i e n und Vorräte aller Art, auch an fertiger W a r e , d ü r f e n höchstens z u m Kostenpreise und falls dieser höher als der Marktpreis sein sollte, höchstens zu letzterem gewertet und in die Bilanz eingestellt w e r d e n . " Aus der ganzen A u f m a c h u n g der Bilanz geht hervor, d a ß die Vorratswerte zweifellos sehr niedrig bewertet worden sind. Dennoch hat es die Geschäftsleitung f ü r gut b e f u n d e n , den Aufsichtsbehörden noch besondere Abschreibungen in Höhe der erwähnten Beträge von Fr. 85000.— u n d Fr. 200000.— in Vorschlag zu bringen. Verschiedene G r ü n d e mögen sie zu dieser Stellungnahme v e r a n l a ß t haben, etwa ein zu erwartender Preisr ü c k g a n g der Rohstoffe, die Möglichkeit eines A n s t a n d e s mit einem K u n d e n wegen N i c h t e i n h a l t u n g von gewissen Gewährsbedingungen, das Überholtwerden einiger K o n s t r u k t i o n e n durch solche der K o n k u r r e n z , bevor die auf Lager befindlichen Maschinen v e r k a u f t sind, oder auch, angesichts einer drohenden wirtschaftlichen Krise, die Sorge um die Sicherung der D i v i d e n d e n a u s s c h ü t t u n g im k o m m e n d e n J a h r e u. a. m. Diese s t e t s lobenswerten M a ß n a h m e n brauchen selbstredend den A u ß e n s t e h e n d e n nicht b e k a n n t gegeben zu werden. Die gezeigten Abschreibungen bieten den Aktionären und den A u ß e n s t e h e n d e n eine stets willkommene H a n d h a b e zur Beurteilung des Geschäftsganges. Sie k ö n n e n nämlich das Minimum der d u r c h die G e s c h ä f t s s t a t u t e n vorgeschriebenen Abschreibungen sein, oder sie können m e h r oder weniger die Minima überschreiten. Wir werden sp ä t e r sehen, d a ß mindestens die Minima in den Selbstkosten der Erzeugnisse e n t h a l t e n sein müssen, die Überschüsse nicht. Letztere gehören zu den außerordentlichen Abschreibungen, die n u r d a n n v o r g e n o m m e n werden, wenn das finanzielle Ergebnis es g e s t a t t e t . Wie die V e r b u c h u n g jener Fr. 285000.— s t a t t z u f i n d e n h a t , werden wir bald sehen. Die Abb. 2 e n t h ä l t an R e p a r a t u r e n und E r s a t z Fr. 150000.—. In Abb. 4 ist angegeben, aus welchen Elementen (Material, Lohn, Sonderkosten und Zuschläge) sie bestehen und gezeigt, d a ß Fr. 20000.— sich auf die festen und Fr. 130000.— auf die beweglichen Anlagen beziehen. Das Gleiche ist geschehen f ü r die Neueinrichtungen, die in Abb. 4 links und rechts mit je Fr. 40000.— eingesetzt sind. Das will besagen, d a ß d u r c h die Ausgabe von Fr. 40000.—, Neueinrichtungen in demselben Betrage erzeugt worden sind, die später ohne Gewinn in das K o n t o der beweglichen Anlagen zurückfließen. Die gegenseitige A u f h e b u n g der gleichen Beträge Fr. 40000.— links und rechts m a c h t es verständlich, d a ß diese Posten in Abb. 2 weggelassen werden dürfen. Aus dem n ä m lichen G r u n d e wie oben bei den Aktivzinsen werden die Passivzinsen nach k a u f m ä n n i s c h e r Gepflogenheit in Abb. 2 in zwei Posten angegeben, deren S u m m e Fr. 260000.— mit jener in Abb. 4 ü b e r e i n s t i m m t . Die übrigbleibenden u n d noch nicht e r w ä h n t e n Posten der Abb. 4 beziehen sich auf die sehr wichtigen A u f w e n d u n g e n f ü r Erzeugnisse, getrennt nach Material, Lohn u n d Sonderkosten F r . 5 1 2 0 0 0 0 . — einerseits u n d nach 4 G r u p p e n von Unkosten Fr. 4 200000.— andererseits, denen an Einnahmen auf Fabrikations-Konto gegenüberstehen:

17

Fr. 10394000.— aus Kundenfakturen und Fr.300000.— aus der Vermehrung des Inventars an verkaufsfähigen Erzeugnissen. Aus der Gegenüberstellung der Einnahmen Fr. 10694000.— einerseits und der Ausgaben Fr. 9320000.— andererseits darf nicht etwa geschlossen werden, daß der Gewinn aus der Fabrikation Fr. 1374000.— beträgt. Um diesen zu erhalten, müßten die Ausgaben f ü r Abschreibungen, Passivzinsen, Reparaturen u. a. m., die der Fabrikation zur Last fallen, erst abgezogen werden, wie schon oben erwähnt. Der Zweck der folgenden Besprechung besteht nun mehr darin, nachzuforschen, welche Beträge an direkten und indirekten Aufwendungen in den Kundenfakturen und in der Inventarvermehrung enthalten sind. Statt einer ausführlichen Erklärung ziehen wir die Methode der Fragenstellung und der sofortigen Beantwortung vor, weil sie rascher und mit größerer Klarheit zum Ziele führt. 1. Sind in die verkauften Erzeugnisse des Jahres, deren Erlös Fr. 10394000.— beträgt, alle direkten Aufwendungen des Jahres im Betrage von Fr. 5120000.— übergegangen? Nein, nur ein Teil dieser Fr. 5120000.—, das Übrige rührt von direkten Aufwendungen her, die schon in früheren Jahren gemacht worden sind, während der Rest jener Fr. 5120000.— in die Inventarvermehrung übergegangen ist. 2 Wo war jenes „Übrige" an direkten Aufwendungen, bevor es in die verkauften Erzeugnisse überging? Es war in den Posten III. (2 , 1, 2, 3, 4 und 5 Vorratswerte der Eingangsbilanz, also im Inventar des letzten Tages des verflossenen Geschäftsjahres. 3. Sind alle ausgewiesenen Unkosten des Jahres im Betrage von Fr. 4200000.— dem Erlös-Konto der verkauften Erzeugnisse des Jahres belastet worden? Ja. 4. Nicht auch teilweise der Inventarvermehrung des J a h r e s ? Nein. 5. Woher weiß man d a s ? Weil die Bewertung der im Inventar ausgewiesenen Erzeugnisse auf zwei Arten vorgenommen werden kann, a) Kapitalkräftige Unternehmungen bewerten sie nur zu den Beträgen der direkten Aufwendungen, so daß sie keine Zuschläge irgendwelcher Art zur Deckung von schon aufgelaufenen Unkosten enthalten, b) Weniger kräftige Unternehmungen rechnen höchstens noch die Fertigungsunkosten, wenn möglich, d. h. wenn das Jahresergebnis es gestattet, sogar nur einen Teil der Fertigungsunkosten zu den direkten Aufwendungen hinzu. Unsere Bewertung entspricht der erstgenannten Art. 6. Eine Überlegung: Am Anfang des Jahres sind Lagerbestände an Vorratswerten im Betrage von Fr. 1500000.— laut Eingangsbilanz III. (2 , 1, 2, 3, 4 und 5 vorhanden, bewertet nur zu den direkten Aufwendungen. Im Laufe des Jahres werden an direkten Aufwendungen verausgabt Fr. 5120000.—, laut GVRechnung, d . h . es sind im ganzen Fr. 6620000.— in Erzeugnisse aller Art hineinverarbeitet worden. Laut den Meldungen der Selbstkostenberechnungsstelle sind im Laufe des Jahres in verkaufte und fakturierte Erzeugnisse übergegangen: aus den Lagerbeständen Fr. 1000000.—, aus den laufenden direkten Aufwendungen des Jahres Fr. 3820000—, zusammen Fr. 4820000.—. Welchen Betrag müssen die Lagerbestände am Ende des Jahres aufweisen? Die Lagerbestände insgesamt müssen sich in den Posten III. 2), 1 , 2 , 3 , 4 und 5 der vorliegenden Bilanz in einem Betrag von Fr. 6620000.— weniger 4820000 — = Fr. 1800000 — vorfinden. 7. Die Inventarvorräte haben sich somit vom Anfang bis zum Ende des Jahres vermehrt um Fr. 1800000.— weniger 1500000.— = Fr. 300000.—? J a . 8. Somit enthält diese Inventarvermehrung, aus der Antwort auf die Frage 5 zu schließen, keine Zuschläge für Unkosten? Nein. In Abb. 4 ist am Schlüsse links der nach obiger Fragenstellung und Beantwortung zusammengestellte Ausweis gezeigt über die direkten Aufwendungen für die Fabrikation, wobei noch die direkten Aufwendungen Fr. 20000.— f ü r Neueinrichtungen der Vollständigkeit halber miteinbezogen sind, während rechts der Ausweis über die Verwendung der direkten Aufwendungen dargestellt ist. H a l l , Selbstkosten.

2

18

Abb 4.

Soll —

Systematische Gewinn- und Aufwendungen

Abschr. W e r t e W. Gebrauchsguter 1. Anlagenwerte © Feste Anlagen 1. für Fertigungszwecke a) Grundstücke b) Gebäude c) Betriebsanlagen 2. für Wohlfahrtszwecke: Wohlfahrtshaus (Kasino) a) Grundstücke b) Gebäude Wohnhäuser c) Grundstücke d) Gebäude © Bewegliche Anlagen 1. Maschinen a) Kraft- u. Lichtanlagen b) Werkzeugmaschinen c) Versuchsmaschinen d) Kraftwagen 2. Einrichtungen 3. Werkzeuge u. Vorrichtungen 4. Modelle ® Immaterielle Werte 1. Patente 2. Lizenzen

Passivz.

Rep. u. Ersatz

Neueinr.

Verbrauch

Unk.

Total

20000 75000

130000 150000 davon Material 40000 Lohn 50000 Sonderk. 0 Zuschläge 60000 150000 82000

40000 150000

40000 sind: 10000 10000 0 20000 40000

150000 60000

32400 100 10000 5000 2500 Tauschgüter II. Guthabenwerte (D K a s s a © B e s i t z Wechsel ® Wertschriften © F o r d e r u n g e n u. G u t h a b e n 1. Postschek 2. Banken 3. Kt.-Kt.-Debitoren © Beteiligungen 1. Verkaufs- u. Vertriebsgesells. 1. Fabrikations-Unternehmen Übertrag

260003

260000

18 000

10000

185000

260000

150000

40000

—

—

450000

19 Verlust-Rechnung per 30. Juni 1927.

Haben +

Abb. 4.

Erlöse Fabrikation

Nichtfabrikation Mietz.

Aktivz.

Wertschr.

Beteiligung

Neueinr.

Fabr. konto

'Iota!

40900

40900

40000

40000

S c h u l d e n S. F r e m d e Gelder 1. Befristete Schulden © Langfristige Schulden 1. Obligationen 2. Hypotheken © Kurzfristige Schulden 1. Nicht erhobene Dividenden 2. Nicht erhobene Oblig. Zinsen 3. Schuldwechsel 4. Kundenanzahlungen 5. Banken 6. Kt.-Kt.-Kreditoren ® Verwaltete Schulden 1. Beamten-Pensionsfonds 2. Arbeiter-Hilfsfond 3. Depositen von Angestellten

100000

100000 100 80000 80100

40900

80100

80100 65000

65000

100000

65000

40000

—

326000

Übertrag

Systfmatische Gewinn- und

Soll

Abb. 4

Aufwendungen Abschr. Passivz. Rep. u. NeuErsatz einr

Verbrauchsguter III. Vorratswerte

Übertrag

Verbrauch

Unkosten

185000 260000 150000 40000

© Rohstoffe 80000 1. Baustoffe 50U0 2. Betriebsstoffe 200000 © Erzeugniswerte 470000 1. Erz. in Fertigung 2. Erz. in Aufstellung 3. Teilerz. in Teillagern 4. Fertigerz im Verkaufslager 5. Fertigerz. in Konsignationslag. © insgesamt: Verbrauch an Einzelmaterialien Einzellöhnen Sonderkosten Unkosten: Vorbereitung 700000 Oemeins. Abt. Ausführung 1 500000 Materialwesen 1500000 Fertigung Vertrieb Verrechnung 500000 Vertrieb

Total 450000

470 000

3500000 1600000 20000 5120000

4200000

750000 350000 1600000 1500000

5 120 000

4200000

4200000

4200000

11060008

(s.Abschn.16)

40008 780000 Habensaldo

820008

820008 820008

470000 260000 150000 40000 5120000

A u s w e i s ü b e r die d i r e k t e n A u f w e n d u n g e n f ü r die F a b r i k a t i o n : Verbrauch an Einzelmaterialien M Einzellöhnen L Sonderkosten So

M L So

Total

D irekte Aufwendunge n aus früheren Jahren, des lfd. Jahres, übergegangen in ausgewiesen durch Kundenfakturen des dasInventarderErz.- Neueinrichtungen lfd. Jahres und in Werteper30.Juni 26 Inventarvermehrg. Bilanz-Akt III © Bilanz-Akt III © Bilanz-Akt I © 1010000 10000 3500000 480000 10000 16001)00 10000 0 20000 / , = 1500000 20000 5120000

Total der direkten Aufwendungen überhaupt, einschl. Neueinr. 4520000 2090000 30000 6640000

M L So

Davon sine 1 übergegangen in K'undenfakturen des I id. Jahres: 700000 2600000 3300000 290000 1210000 1500000 10000 20000 10000 1000000 4820000 3820000

M L So

Somit verbleib en im Inventar der Erzeugniswerte per 30. Juni 1927: 310000 1210000 900000 190000 580000 390000 0 10000 10000 500000 / , =-1800000 1300000 —

Total

Total Die Inventarvermehrung

¿ = 300000 Frs setzt sich zusammen aus M 2 0 0 0 0 0 - \ - L 100000-f-So C

Verlust-Rechnung per 30. J u n i 1927.

Haben

+

Abb. 4

Erlöse Nichtfabrikation Mietz.

Aktivz.

Wertschr.

40900

80100

100000

Fabrikation Beteiligung

Neueinr.

65000

40000

Fabr. konto

Total 326000

© insgesamt:

a) Betrag der Kundenfakturen für verkaufte Erzeugnisse b) Betrag der Inventarvermehrung an verkaufsfähigen Erzeug nissen per 30. Juni 1927 gegenüber 30. Juni 1