Insolvenzordnung: Band 5/1 §§ 148-155; Insolvenzsteuerrecht 9783899498530, 9783899492620

In addition to insolvency law per se, the detailed commentary covers the handling and reconfiguration of all associated

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Inhaltsübersicht
Abkürzungsverzeichnis und Verzeichnis der abgekürzt zitierten Literatur
Vierter Teil
Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse
§ 148 Übernahme der Insolvenzmasse
§ 149 Wertgegenstände
§ 150 Siegelung
§ 151 Verzeichnis der Massegegenstände
§ 152 Gläubigerverzeichnis
§ 153 Vermögensübersicht
§ 154 Niederlegung in der Geschäftsstelle
§ 155 Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung
Steuerrecht in der Insolvenz
A. Literatur
B. Steuerrecht in der Insolvenz
I. Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht
II. Einkommensteuer
III. Umsatzsteuer in der Insolvenz
IV. Körperschaftsteuer
V. Gewerbesteuer
VI. Sonstige Steuern und steuerliche Nebenleistungen
VII. Sanierung und Steuern
Sachregister
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Insolvenzordnung: Band 5/1 §§ 148-155; Insolvenzsteuerrecht
 9783899498530, 9783899492620

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Großkommentare der Praxis

Jaeger

Insolvenzordnung Großkommentar Begründet zur Konkursordnung von Professor Dr. Ernst Jaeger †

Erste Auflage herausgegeben von

Wolfram Henckel und Walter Gerhardt

Fünfter Band – Teil 1 §§ 148–155; Insolvenzsteuerrecht

Bearbeitet von

Diederich Eckardt, Oliver Fehrenbacher

De Gruyter

Zitiervorschlag z.B.: Eckardt in Jaeger, InsO, § 148 Rdn. 10.

ISBN 978-3-89949-262-0 e-ISBN (PDF) 978-3-89949-853-0 e-ISBN (EPUB) 978-3-11-038706-3

Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.d-nb.de abrufbar. © 2016 Walter de Gruyter GmbH, Berlin/Boston Datenkonvertierung/Satz: Dörlemann Satz, Lemförde Druck und Bindung: Hubert & Co. GmbH und Co. KG, Göttingen Ü Gedruckt auf säurefreiem Papier

Printed in Germany www.degruyter.com

Die Bearbeiter der 1. Auflage Professor Dr. Diederich Eckardt, Professor an der Universität Trier Professor Dr. Ulrich Ehricke, LL.M. (London), M.A., Professor an der Universität zu Köln, Richter am OLG Düsseldorf Professor Dr. Oliver Fehrenbacher, Professor an der Universität Konstanz Professor Dr. Ulrich Foerste, Professor an der Universität Osnabrück Professor Dr. Walter Gerhardt, em. Professor an der Rheinischen Friedrich-WilhelmsUniversität Bonn Professor Dr. Richard Giesen, Professor am Zentrum für Arbeitsbeziehungen und Arbeitsrecht (ZAAR), Ludwig-Maximilians-Universität München Professor Dr. Dr. h.c. Wolfram Henckel, em. Professor an der Georg-August-Universität Göttingen Professor Dr. Florian Jacoby, Professor an der Universität Bielefeld Professor Dr. Stefan Leible, Präsident der Universität Bayreuth Professor Dr. Peter Mankowski, Professor an der Universität Hamburg Professorin Dr. Caroline Meller-Hannich, Professorin an der Martin-Luther-Universität Halle-Wittenberg Professor Dr. Hans-Friedrich Müller, LL.M. (Bristol), Professor an der Universität Trier; Richter am OLG Koblenz Professor Dr. Joachim Münch, Professor an der Georg-August-Universität Göttingen Professor Dr. Nicola Preuß, Professorin an der Heinrich-Heine-Universität Düsseldorf Professor Dr. Eberhard Schilken, em. Professor an der Rheinischen Friedrich-WilhelmsUniversität Bonn Professor Dr. Peter A. Windel, Professor an der Ruhr-Universität Bochum

V

VI

Inhaltsübersicht Bearbeiter Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse § 148 § 149 § 150 § 151 § 152 § 153 § 154 § 155

Übernahme der Insolvenzmasse Wertgegenstände Siegelung Verzeichnis der Massegegenstände Gläubigerverzeichnis Vermögensübersicht Niederlegung in der Geschäftsstelle Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

Eckardt Eckardt Eckardt Eckardt Eckardt Eckardt Eckardt Eckardt

Steuerrecht in der Insolvenz Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht Einkommensteuer Umsatzsteuer in der Insolvenz Körperschaftsteuer Gewerbesteuer Sonstige Steuern und steuerliche Nebenleistungen Sanierung und Steuern

Fehrenbacher Fehrenbacher Fehrenbacher Fehrenbacher Fehrenbacher Fehrenbacher Fehrenbacher

VII

VIII

Abkürzungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis und Verzeichnis der abgekürzt zitierten Literatur zu Jaeger, Insolvenzordnung Großkommentar Abkürzungen der 1. Auflage Stand: November 2015 aA AAG aaO abgedr Abl abl Abl EG

AblKR Abs AbgG

abw AcP AdoptionsG

ADS aE AEntG AEUV

aF Afa AFB AFG AG

anderer Ansicht Aufwendungsausgleichsgesetz vom 22. 12. 2005 (BGBl I S. 3686) am angegebenen Ort abgedruckt Amtsblatt ablehnend (e/er/es) Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften (Ab 11. 1968: Ausgabe C. Mitteilungen und Bekanntmachungen; Ausgabe L. Rechtsvorschriften) Amtsblatt des Kontrollrats in Deutschland Absatz Gesetz über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages (Abgeordnetengesetz) idF der Bekanntmachung vom 21. 2. 1996 (BGBl I S 326; BGBl III/FNA 1101–8) abweichend Archiv für die civilistische Praxis Gesetz über die Annahme als Kind und zur Änderung anderer Vorschriften (Adoptionsgesetz) vom 2. 7. 1976 (BGBl I S 1749; BGBl III/FNA 404–20) Allgemeine Deutsche Seeversicherungsbedingungen am Ende Arbeitnehmer-Entsendegesetz vom 20. 4. 2009 (BGBl I S 799) Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union, Fassung aufgrund des am 1. 12. 2009 in Kraft getretenen Vertrages von Lissabon, Konsolidierte Fassung bekanntgemacht im ABl EG Nr C 115 vom 9. 5. 2008, S 47 alter Fassung Absetzung für Abnutzungen Allgemeine Feuerversicherungsbedingungen Arbeitsförderungsgesetz vom 25. 6. 1969 (BGBl I S 582; BGBl III/FNA 810–1) Aktiengesellschaft, auch: Amtsgericht, auch: Ausführungsgesetz, auch: Die Aktiengesellschaft, Zeitschrift für das gesamte Aktienwesen

IX

Abkürzungsverzeichnis AGB AGB-Bnk AGBG

AGBG/InsOÄndG

AGG AGO (Preußen) AHB Ahrens/Gehrlein/Ringstmeier

AiB AKB AktG ALB Alg Allg AllgKriegsfolgenG

AllgT Alt AltTZG aM ÄndVO ÄndG Andres/Leithaus AnfG

Anh Anl Anm Annuß/Lembke AnVNG

AO AP ArbBeschFG

ArbRHb ArbG

X

Allgemeine Geschäftsbedingungen Allgemeine Geschäftsbedingungen der Banken Gesetz zur Regelung des Rechts der Allgemeinen Geschäftsbedingungen (AGB-Gesetz) vom 9. 12. 1976 (BGBl I S 3317; BGBl III/FNA 402–28); aufgeh mWv 1. 1. 2002 Gesetz zur Änderung des AGB-Gesetzes und der Insolvenzordnung vom 19. 7. 1996 (BGBl I S 1013; BGBl III/FNA 311–13) Allgemeines Gleichbehandlungsgesetz vom 14. 8. 2006 (BGBl I S 1897) Allgemeine Gerichtsordnung für die Preußischen Staaten vom 6. 7. 1793 Allgemeine Bedingungen für die Haftpflichtversicherung Fachanwalts-Kommentar Insolvenzrecht, hrsg v Martin Ahrens, Markus Gehrlein und Andreas Ringstmeier, 2. Aufl. 2014 Arbeitsrecht im Betrieb Allgemeine Bedingungen für die Kraftfahrtversicherung Aktiengesetz vom 6. 9. 1965 (BGBl I S 1089; BGBl III/FNA 4121–1) Allgemeine Lebensversicherungsbedingungen Arbeitslosengeld Allgemein (e/er/es) Gesetz zur allgemeinen Regelung durch den Krieg und den Zusammenbruch des Deutschen Reiches entstandener Schäden (Allgemeines Kriegsfolgengesetz) vom 5. 11. 1957 (BGBl I S 1747; BGBl III/FNA 653–1) Allgemeiner Teil Alternative Altersteilzeitgesetz vom 23. 7. 1996 (BGBl I S 1078) anderer Meinung Änderungsverordnung Änderungsgesetz Insolvenzordnung, Kommentar, Dirk Andres und Rolf Leithaus, 3. Aufl. 2014 Gesetz über die Anfechtung von Rechtshandlungen eines Schuldners außerhalb des Insolvenzverfahrens (Anfechtungsgesetz) vom 5. 10. 1994 (BGBl S 2911; BGBl III/FNA 311–14–2) Anhang Anlage Anmerkung Arbeitsrechtliche Umstrukturierungen in der Insolvenz, Georg Annuß, Mark Lembke, 2. Aufl. 2012 Gesetz zur Neuregelung des Rechts der Rentenversicherung der Angestellten vom 23. 2. 1957 (BGBl I S 88; BGBl III/ FNA 821–2) Abgabenordnung vom 16. 3. 1976 (BGBl I S 613; BGBl III/ FNA 610–1–3) Arbeitsrechtliche Praxis, Nachschlagewerk des Bundesarbeitsgerichts Gesetz zur Förderung von Wachstum und Beschäftigung (Arbeitsrechtliches Beschäftigungsförderungsgesetz) vom 25. 9. 1996 (BGBl I S 1476) Arbeitsrechtshandbuch Arbeitsgericht

Abkürzungsverzeichnis ArbGG ArbPlSchG ArbR ArbRB ArchBürgR arg Armbrüster/Eickelberg/Renner

ARS

ARST Art AT AtomG

AuA Aufl AufsVO

AÜG uR ausf Ausg AV AVG AVLJM AVO Az BA BadRpr BadWürttNotZ BAFin BAG BAGE Bamberger/Roth

BankArch Bankbetrieb BankenKomm BankGesch BankR

Arbeitsgerichtsgesetz vom 3. 9. 1953 (BGBl I S 1267; BGBl III/FNA 320–1) Arbeitsplatzschutzgesetz idF der Bekanntmachung vom 16. 7. 2009 (BGBl I S 2055) Arbeitsrecht Der Arbeits-Rechts-Berater Archiv für bürgerliches Recht (1.1888–43.1919) argumentum Beurkundungsgesetz und Dienstordnung für Notarinnen und Notare, Kommentar, hrsg v Christian Armbrüster, Jan Eickelberg und Thomas Renner, 7. Aufl. 2015 Arbeitsrechtssammlung, Entscheidungen des Reichsarbeitsgerichts und der Landesarbeitsgerichte, früher Bensheimer Sammlung Arbeitsrecht in Stichworten Artikel Allgemeiner Teil Gesetz über die friedliche Verwendung der Kernenergie und den Schutz gegen ihre Gefahren (Atomgesetz) vom 23. 12. 1959 (BGBl I S 814) Arbeit und Arbeitsrecht Auflage Verordnung des Bundesrates vom 8. 8. 1914 betreffend die Anordnung einer Geschäftsaufsicht zur Abwendung des Konkursverfahrens (Aufsichtsverordnung) (RGBl S 363) Arbeitnehmerüberlassungsgesetz idF der Bekanntmachung vom 3. 2. 1995 (BGBl I S 158) Arbeit und Recht, Zeitschrift für die Arbeitsrechtspraxis ausführlich Ausgabe Die Angestelltenversicherung Angestelltenversicherungsgesetz vom 28. 5. 1924 (RGBl I S 563; BGBl III/FNA 821–1) Ausführungsverordnung des Landesjustizministers Ausführungsverordnung Aktenzeichen Bundesagentur für Arbeit Badische Rechtspraxis und Annalen der Großherzogisch Badischen Gerichte Zeitschrift für das Notariat in Baden-Württemberg Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht Bundesarbeitsgericht Entscheidungen des Bundesarbeitsgerichts; amtliche Sammlung Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch: BGB, hrsg v Heinz Georg Bamberger und Herbert Roth, 3. Aufl. 2012 Bankarchiv, Zeitschrift für Bank- und Börsenwesen (1.1901–43.1943, aufgegangen in Bankwirtschaft) Zeitschrift für Bankpolitik und Bankpraxis (früher Bankwirtschaft) Bankenkommentar zum Insolvenzrecht, hrsg v Friedrich L. Cranshaw, 2. Aufl. 2012 Bankgeschäfte Bankrecht

XI

Abkürzungsverzeichnis BankR-Hb BankvertragsR Bauer/von Oefele BauFG BauG Baumbach/Hopt

Baumbach/Hueck Baumbach/Hefermehl/Casper

Baumbach/Lauterbach/Albers/ Hartmann BauR Baur/Stürner InsR Baur/Stürner/Bruns BayJMBl BayObLG BayObLGZ BayrRPflZ BayVBl BayZ BB BBankG BBergG BBiG BBl BBodSchG

Bd Bearb BeamtVG

Beck/Depré Becker BeckOK ArbR BeckOK BGB

XII

Bankrechtshandbuch, hrsg v Herbert Schimansky, Hermann-Josef Bunte und Hans-Jürgen Lwowski, 4. Aufl. 2011 Bankvertragsrecht Grundbuchordnung, hrsg v Joachim Bauer und Helmut Freiherr von Oefele, 3. Aufl. 2013 Gesetz zur Sicherung der Bauförderungen vom 1. 6. 1909 (RGBl S 449; BGBl III/FNA 213–2) Baugesetzbuch idF der Bekanntmachung vom 23. 9. 2004 (BGBl I S 2414; BGBl III/FNA 213–1) Kommentar zum HGB, begr v Adolf Baumbach, fortgef v Klaus J. Hopt, Hanno Merkt und Markus Roth, 36. Aufl. 2013 Kommentar zum GmbH-Gesetz, begr v Adolf Baumbach, fortgef v Alfred Hueck, 20. Aufl. 2013 Kommentar zum Wechselgesetz, Scheckgesetz, Recht der kartengestützten Zahlungen, begr v Adolf Baumbach, fortgef v Wolfgang Hefermehl, 23. Aufl. 2008 Zivilprozessordnung, Kommentar, begr v Adolf Baumbach, fortgef v Wolfgang Lauterbach, Jan Albers, Peter Hartmann, 74. Aufl. 2015 Baurecht, Zeitschrift für das gesamte öffentliche und zivile Baurecht Insolvenzrecht, Fritz Baur, fortgef v Rolf Stürner, 12. Aufl. 2003 Zwangsvollstreckungsrecht, Fritz Baur, fortgef v Rolf Stürner und Alexander Bruns, 13. Aufl. 2006 Bayerisches Justizministerialblatt Bayerisches Oberstes Landesgericht Entscheidungen des Bayerischen Obersten Landesgerichts in Zivilsachen Zeitschrift für Rechtspflege in Bayern (1.1905–30.1934; vorher: Seufferts Blätter für Rechtsanwendung Bayerische Verwaltungsblätter Zeitschrift für Rechtspflege in Bayern Der Betriebsberater Gesetz über die Deutsche Bundesbank vom 22. 10. 1992 (BGBl I S. 1782; BGBl III/FNA 7620–1) Bundesberggesetz vom 13. 8. 1980 (BGBl I S 1310; BGBl III/ FNA 750–15) Berufsbildungsgesetz vom 23. 3. 2005 (BGBl I S 931) Betriebswirtschaftliche Blätter Gesetz zum Schutz vor schädlichen Bodenveränderungen und zur Sanierung von Altlasten (Bundes-Bodenschutzgesetz vom 17. 3. 1998 (BGBl I S 502; BGBl III/FNA 2129–32) Band Bearbeitung Gesetz über die Versorgung der Beamten und Richter in Bund und Ländern (Beamtenversorgungsgesetz) idF der Bekanntmachung vom 16. 3. 1999 (BGBl I S 322; BGBl III/ FNA 2030–25) Praxis der Insolvenz, hrsg v Siegfried Beck und Peter Depré, 2. Aufl. 2010 Insolvenzrecht, Christoph Becker, 3. Aufl. 2010 Beck’scher Onlinekommentar Arbeitsrecht, ständig aktualisiert Beck’scher Online-Kommentar BGB, ständig aktualisiert

Abkürzungsverzeichnis BeckOK ZPO BEEG BEG

Begr Begr EGemeinschuldO

Begr EGKO Begr EKO Begr z KO Nov 1898

Beil Bem Ber ber BerInsRKomm BerlAnwBl BerlinFG 1990

bes betr BetrAV BetrAVG

BetrVG BfA BFH BFHE BFuP BG BGB BGBl BGH BGHSt BGHZ BImSchG

Beck’scher Online-Kommentar ZPO, ständig aktualisiert Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz vom 5. 12. 2006 (BGBl I S 2748) Bundesgesetz zur Entschädigung für Opfer der nationalsozialistischen Verfolgung (Bundesentschädigungsgesetz) idF der Bekanntmachung vom 29. 6. 1956 (BGBl I S 559; BGBl III 251–1) Begründung Motive zum Entwurf einer Deutschen Gemeinschuldordnung (zitiert nach Band- und Seitenzahlen der Ausgabe des Verlages der Königlichen Geheimen Ober-Hofbuchdruckerei (R.v. Decker), Berlin, 1873) Motive zu dem Entwurf eines Einführungsgesetzes einer Konkursordnung, zitiert nach Seitenzahlen der RT-Drucks Motive zu dem Entwurf einer Konkursordnung, zitiert nach Seitenzahlen der RT-Drucks Begründung zu den Entwürfen eines Gesetzes betr. die Änderungen der Konkursordnung und eines zugehörigen Einführungsgesetzes; zitiert nach der Seitenzahl der Drucksachen, 9. Legislaturperiode, V. Session, 1897/98 Nr. 100 Beilage Bemerkung(en) Bericht berichtigt Bericht der Kommission für Insolvenzrecht, 1985 (1. Bericht) bzw 1986 (2. Bericht) Berliner Anwaltsblatt Gesetz zur Förderung der Wirtschaft von Berlin (West) idF der Bekanntmachung 2. 2. 1990 (BGBl I S 173; BGBl III/ FNA 610–6–5) besonders betreffend betriebliche Altersversorgung Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung – Betriebsrentengesetz vom 19. 12. 1974 (BGBl I S 3610) Betriebsverfassungsgesetz vom 15. 1. 1972 (BGBl I S 13; BGBl III/FNA 801–7) Bundesanstalt für Arbeit Bundesfinanzhof Sammlung der Entscheidungen und Gutachten des Bundesfinanzhofs Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis Die Berufsgenossenschaft Bürgerliches Gesetzbuch vom 18. 8. 1896 (RGBl S 195; BGBl III/FNA 400–2) Bundesgesetzblatt Bundesgerichtshof Entscheidungen des Bundesgerichtshofs in Strafsachen; amtliche Sammlung Entscheidungen des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen; amtliche Sammlung Gesetz zum Schutz vor schädlichen Umwelteinwirkungen durch Luftverunreinigungen, Geräusche, Erschütterungen und ähnliche Vorgänge (Bundes-Immissionsschutzgesetz)

XIII

Abkürzungsverzeichnis

BinSchG

Birk/Desens/Tappe Birkenfeld/Wäger

BJagdG BK

BKR Bl Bley/Mohrbutter

BlGBW BlfGenW BlPMZ BlStSozArbR Blümich BMF BNotO BörsG Böttcher Bolze RG Boochs/Dauernheim Bork AT Bork HdbAnfR Bork InsR Bork/Hölzle Bork/Koschmieder

Boruttau BPatG BPersVG BQG BR BRAGO

XIV

idF der Bekanntmachung vom 26. 9. 2002 (BGBl I S 3830; BGBl III/FNA 2129–8) Gesetz, betreffend die privatrechtlichen Verhältnisse der Binnenschifffahrt (Binnenschifffahrtsgesetz – BinSchG) vom 15. 6. 1895 (RGBl S 301; BGBl III/FNA 4103–1) Steuerrecht, Dieter Birk, Marc Desens und Henning Tappe, 18. Aufl. 2015 Das große Umsatzsteuer-Handbuch, hrsg v Wolfram Birkenfeld und Christoph Wäger, Loseblatt, Stand 69. EL 2015 Bundesjagdgesetz idF der Bekanntmachung vom 29. 9. 1976 (BGBl I S 2849; BGBl III/FNA 792–1) Berliner Kommentar Insolvenzrecht, Loseblatt, hrsg v Jürgen Blersch, Hans-Wilhelm Goetsch und Ulrich Haas, Stand 52. EL 2015 Zeitschrift für Bank- und Kapitalmarktrecht (1.2001 ff) Blatt Vergleichsordnung, begr v Erich Bley, Neubearbeitung von Jürgen Mohrbutter, unter Mitarbeit von Harro Mohrbutter, 4. Aufl.1970 ff Blätter für Grundstücks-, Bau- und Wohnungsrecht Blätter für Genossenschaftswesen (13.1866 ff; vorher: Die Innung der Zukunft) Blatt für Patent-, Muster- und Zeichenwesen Blätter für Steuerrecht, Sozialversicherung und Arbeitsrecht EStG, KStG, GewStG, hrsg v Bernd Heuermann und Peter Brandis, Loseblatt, Stand 128. EL 2015 Bundesminister der Finanzen Bundesnotarordnung vom 24. 2. 1961 (BGBl I S 98; BGBl III/FNA 303–1) Börsengesetz vom 22. 6. 1896 (RGBl S 157; BGBl III/FNA 4110–1) ZVG Gesetz über die Zwangsversteigerung und Zwangsverwaltung, Roland Böttcher, 6. Aufl. 2016 Die Praxis des Reichsgerichts in Zivilsachen, bearbeitet von A. Bolze Steuerrecht in der Insolvenz, 3. Aufl. 2007 Allgemeiner Teil des Bürgerlichen Gesetzbuchs, Reinhard Bork, 3. Aufl. 2011 Handbuch des Insolvenzanfechtungsrechts, hrsg v Reinhard Bork, 2006 Einführung in das Insolvenzrecht, Reinhard Bork, 7. Aufl. 2014 Handbuch Insolvenzrecht, hrsg v Beinhard Bork und Gerrit Hölzle, 2014 Fachanwaltshandbuch Insolvenzrecht, Loseblatt, hrsg v Reinhard Bork und Kurt-Dieter Koschmieder, Stand 12. EL 2011 Grunderwerbsteuergesetz, 17. Aufl. 2011 Bundespatentgericht Bundespersonalvertretungsgesetz vom 15. 3. 1974 (BGBl I S 693) Beschäftigungs- und Qualifizierungsgesellschaften Bundesrat Bundesgebührenordnung für Rechtsanwälte vom 26. 7. 1957 (BGBl I S 907; BGBl III/FNA 368–1)

Abkürzungsverzeichnis BRAO Braun BR-Drucks BReg Brox/Walker BrZ BSG BSGE BSHG BSpkG BStBl BT-Drucks BT-RA Bub/Treier Bülow BürgerlR, BürgR Bunjes BUrlG Buth/Hermanns BuW BVerfG BVerfGE BVerwG BVerwGE BW BWNotZ bzw Canaris BankvertragsR cic CIM

CR CTA das Dassler/Schiffhauer/Hintzen/Engels/ Rellermeyer DB DepotG

Depré

Bundesrechtsanwaltsordnung vom 1. 8. 1959 (BGBl I S 565; BGBl III/FNA 303–8) Kommentar zur Insolvenzordnung, hrsg v Eberhard Braun, 6. Aufl. 2014 Drucksachen des deutschen Bundesrates Bundesregierung Zwangsvollstreckungsrecht, 10. Aufl. 2014 Britische Zone Bundessozialgericht Entscheidungssammlung des BSG Bundessozialhilfegesetz idF der Bekanntmachung vom 23. 3. 1994 (BGBl I S 646; BGBl III/FNA 2170–1) Gesetz über Bausparkassen (Bausparkassengesetz) vom 16. 11. 1972 (BGBl I S 2097; BGBl III/FNA 7691–2) Bundessteuerblatt (Teile I, II und III) Drucksachen des Deutschen Bundestages (ab 1949); zitiert: Legislaturperiode/Nr/S Rechtsausschuss des Deutschen Bundestages Handbuch der Geschäfts- und Wohnraummiete, hrsg v Wolf-Rüdiger Bub und Gerhard Treier, 4. Aufl. 2014 Recht der Kreditsicherheiten, Peter Bülow, 8. Aufl. 2012 Bürgerliches Recht Umsatzsteuergesetz, begr v Johann Bunjes, 14. Aufl. 2014 Bundesurlaubsgesetz Restrukturierung, Sanierung, Insolvenz, 4. Aufl. 2014 Betrieb und Wirtschaft Bundesverfassungsgericht Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts; amtliche Sammlung Bundesverwaltungsgericht Entscheidungen des Bundesverwaltungsgerichts; amtliche Sammlung Baden-Württemberg Mitteilungen aus der Praxis, Zeitschrift für das Notariat in Baden-Württemberg beziehungsweise Handelsgesetzbuch, Großkommentar, begr v Hermann Staub, 3./4. Aufl., Bankvertragsrecht Teil 1, 2005 culpa in contrahendo Convention internationale concernant le transport des marchandises par chemins des fer; Internationales Übereinkommen über den Eisenbahnfrachtverkehr vom 25. 2. 1961 (BGBl II S 1520) Computer und Recht Contractual Trust Arrangement daselbst ZVG – Gesetz über die Zwangsversteigerung und die Zwangsverwaltung, 14. Aufl. 2013 Der Betrieb Gesetz über die Verwahrung und Anschaffung von Wertpapieren (Depotgesetz) idF der Bekanntmachung vom 11. 1. 1995 (BGBl I S 34; BGBl III/FNA 4130–1) Kommentar zum Gesetz über die Zwangsversteigerung und Zwangsverwaltung – ZVG, hrsg v Peter Depré, 2015

XV

Abkürzungsverzeichnis Depré/Mayer ders DGVZ dh DiskE Diss DJ DJT DJZ DNotZ DNotV DOK DÖV DR DRiZ DRpfl DRZ

DStR DStZ Dt DtJurTag DuR DZWIR E E ebd Ebenroth/Boujong/Joost/Strohn EBRG ECU EFG EFZG EG EGAktG EGAO EGBGB EGemeinschuldO EGInsO EGOWiG EGRLUmsuaNOG

XVI

Die Praxis der Zwangsverwaltung, Peter Depré und Günter Mayer, 7. Aufl., 2013 derselbe Deutsche Gerichtsvollzieherzeitung das heißt Diskussionsentwurf Dissertation Deutsche Justiz, Zeitschrift für Rechtspflege und Rechtspolitik Deutscher Juristentag Deutsche Juristenzeitung Deutsche Notarzeitschrift (früher: Zeitschrift des Deutschen Notarvereins, DNotV) Zeitschrift des Deutschen Notarvereins Die Ortskrankenkasse; vorher: Dt Krankenkasse Die Öffentliche Verwaltung (1.1948 ff) Deutsches Recht (1.1931–15.1945) Deutsche Richterzeitung Der Deutsche Rechtspfleger Deutsche Richterzeitung (bis 1935, ab 1946 Deutsche Rechtszeitschrift, ab 1951 übergeleitet in die Juristenzeitung) Deutsches Steuerrecht Deutsche Steuerzeitung (1.1912–34.1945, 35.1947 ff, ab 1948 geteilt in Ausgabe A und B) Deutsch (e/er/es) Deutscher Juristentag Demokratie und Recht Deutsche Zeitschrift für Wirtschafts- und Insolvenzrecht Euro Entwurf ebenda Handelsgesetzbuch, hrsg v Detlev Joost und Lutz Strohn, 2 Aufl. 2014/15 Europäische Betriebsräte-Gesetz idF der Bekanntmachung vom 7. 12. 2011 (BGBl I S 2650) European Currency Unit Entscheidungen der Finanzgerichte (1953 ff) Entgeltfortzahlungsgesetz vom 26. 5. 1994 (BGBl I S 1014, 1065) Europäische Gemeinschaft, auch Einführungsgesetz Einführungsgesetz zum Aktiengesetz vom 6. 9. 1965 (BGBl I S 1185; BGBl III/FNA 4121–2) Einführungsgesetz zur Abgabenordnung vom 14. 12. 1976 (BGBl I S 3341; BGBl III/FNA 610–1–4) Einführungsgesetz zum Bürgerlichen Gesetzbuch vom 18. 8. 1896 (RGBl S 604; BGBl III/FNA 400–1) Entwurf einer Deutschen Gemeinschuldordnung 1873 Einführungsgesetz zur Insolvenzordnung vom 5. 10. 1994 (BGBl I S 2911; BGBl III/FNA 311–14–1) Einführungsgesetz zum Gesetz über Ordnungswidrigkeiten vom 24. 5. 1968 (BGBl I S 503; BGBl III/FNA 454–2) Gesetz zur Umsetzung der Verbraucherkreditrichtlinie, des zivilrechtlichen Teils der Zahlungsdiensterichtlinie sowie zur Neuordnung der Vorschriften über das Widerrufs- und

Abkürzungsverzeichnis

ErgL/EL ErfK EGStGB Eilers/Bühring Einf EinfG Einl einschl EKO EMRK

EntschKalender entspr Entw ErbbauVO ErbR Erl Erman EStG

ESUG etc EU EuGH EuGVÜ

EuGVVO

EuInsVO EV

evtl EWG EWiR EWIV EY EzA

Rückgaberecht vom 29. 7. 2009 (BGBl I S 2355; BGBl III/ FNA 311–13) Ergänzungslieferung Erfurter Kommentar zum Arbeitsrecht, 16. Aufl. 2016 Einführungsgesetz zum Strafgesetzbuch vom 2. 3. 1974 (BGBl I S 469; BGBl III/FNA 450–16) Sanierungssteuerrecht, Stephan Eilers und Franziska Bühring, 2011 Einführung Einführungsgesetz Einleitung einschließlich Entwurf einer Konkursordnung 1875 Europäische Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten vom 4. 11. 1950 (BGBl 1952 II S 685) Übersicht über die Entscheidungen der Sozial- und Arbeitsgerichte in Berlin entsprechend Entwurf Verordnung über das Erbbaurecht vom 15. 1. 1919 (RGBl S 72; BGBl III/FNA 403–6) Erbrecht Erläuterungen Handkommentar zum BGB, hrsg v Harm Peter Westermann, 14. Aufl. 2014 Einkommensteuergesetz idF der Bekanntmachung vom 19. 10. 2002 (BGBl I S 4210; 2003 S 179; BGBl III/FNA 611–1) Gesetz zur weiteren Erleichterung der Sanierung von Unternehmen vom 7. 12. 2011 (BGBl. I S. 2582) et cetera Europäische Union Europäischer Gerichtshof Brüsseler EWG-Übereinkommen vom 27. 9. 1968 über die gerichtliche Zuständigkeit und die Vollstreckung gerichtlicher Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen (BGBl 1972 II, S 774) Verordnung (EG) Nr 44/2001 des Rates vom 22. 12. 2000 über die gerichtliche Zuständigkeit und die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen Verordnung (EG) Nr 1346/2000 über Insolvenzverfahren vom 29. 5. 2000 (Abl L 160 S 1–18) Vertrag zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Deutschen Demokratischen Republik über die Herstellung der Einheit Deutschlands – Einigungsvertrag – vom 31. 8. 1990 (BGBl II S 889) eventuell Europäische Wirtschaftsgemeinschaft Entscheidungen zum Wirtschaftsrecht, Kurzkommentare, hrsg von Bruno M. Kübler Europäische wirtschaftliche Interessenvereinigung Ernst & Young AG, Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, Loseblatt, Stand 110. EL 2015 Entscheidungssammlung zum Arbeitsrecht

XVII

Abkürzungsverzeichnis EzAÜG

Entscheidungssammlung zum Arbeitnehmerüberlassungsgesetz

f FamFG

folgend (e) Gesetz über das Verfahren in Familiensachen und in den Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit Familienrecht Ehe und Familie im privaten und öffentlichen Recht (ab 9.1962, 4: Zeitschrift für das gesamte Familienrecht) Die Besteuerung in der Insolvenz, 2005 Steuerrecht, Oliver Fehrenbacher, 2015 folgende Finanzgericht, Festgabe, Freundesgabe Gesetz über die Angelegenheiten der freiwilligen GerichtsbarkeitidF der Bekanntmachung vom 20. 5. 1898 (RGBl S 771; BGBl III/FNA 315–1) Praxis der Freiwilligen Gerichtsbarkeit Finanzgerichtsordnung vom 6. 10. 1965 (BGBl I S 1477; BGBl III/FNA 350–1) Filmrecht Frankfurter Kommentar zur Insolvenzordnung, hrsg von Klaus Wimmer, 8. Aufl. 2015 Finanzierung, Leasing, Factoring Handbuch zum Konzerninsolvenzrecht, 2015 Allgemeiner Teil des Bürgerlichen Rechts, Zweiter Band, Werner Flume, 4. Aufl. 1992 Fußnote Insolvenzrecht, Ulrich Foerste, 6. Aufl. 2014 Forderung und Vollstreckung (bis 2008: InVo – Insolvenz und Vollstreckung) Mietverhältnisse in der Insolvenz, Thomas Franken und Michael Dahl, 2. Aufl. 2006 Insolvenzrecht, Handbuch der Rechtspraxis, Michael Frege, Ulrich Keller und Ernst Riedel, 8. Aufl. 2015 Besteuerung bei Insolvenz, 8. Aufl. 2014 Festschrift Fundstelle(n)

FamR FamRZ Farr Fehrenbacher ff FG FGG

FGPrax FGO FilmR FK FLF Flöther Flume Fn Foerste FoVo Franken/Dahl Frege/Keller/Riedel Frotscher FS Fundst G Gagel

GaststG

GBl GBO geänd GbR GebrMG GenG

gem

XVIII

Gesetz SGB II/SGB III Grundsicherung und Arbeitsförderung, hrsg v Alexander Gagel, Loseblatt-Kommentar, Stand 58. EL 2015 Gaststättengesetz vom 5. 5. 1970 (BGBl I S 465) idF der Bekanntmachung vom 20. 11. 1998 (BGBl I S 3418; BGBl III/ FNA 7130–1) Gesetzblatt Grundbuchordnung idF der Bekanntmachung vom 26. 5. 1994 (BGBl I S 1114; BGBl III/FNA 315–11) geändert Gesellschaft bürgerlichen Rechts Gebrauchsmustergesetz idF der Bekanntmachung vom 28. 8. 1986 (BGBl I S 1455; BGBl III/FNA 421–1) Gesetz betreffend die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften vom 01. 05. 1889 (RGBl S 55; BGBl III/FNA 4125–1) gemäß

Abkürzungsverzeichnis GeschmMG

GesellschaftsR GesO

GewArch GewO GewStDV

GewStG GG ggf GK GK-AktG GK-BetrVG

GKG GleichberG

GmbH GmbHG GmbHR GmS-OBG GöttDiss Gosch Gottwald Graf-Schlicker GrEStG grds GruchotBeitr GrünhutsZ Grundz GRUR GrS GS GüKG

Gesetz über den rechtlichen Schutz von Mustern und Modellen (Geschmacksmustergesetz – GeschmMG) vom 12. 3. 2004 (BGBl I S 390; BGBl III/FNA 442–5) Gesellschaftsrecht Gesamtvollstreckungsordnung idF der Bekanntmachung vom 23. 5. 1991 (BGBl I S 1185; BGBl III/FNA Anhang III-11) Gewerbearchiv, Zeitschrift für Gewerbe- u. Wirtschaftsverwaltungsrecht Gewerbeordnung idF der Bekanntmachung vom 22. 2. 1999 (BGBl S 202; BGBl III/FNA 7100–1) Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung idF der Bekanntmachung vom 15. 10. 2002 (BGBl I S 4180; BGBl III/ FNA 611–5–1) Gewerbesteuergesetz idF der Bekanntmachung vom 15. 10. 2002 (BGBl I S 4167; BGBl III/FNA 611–5) Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland vom 23. 5. 1949 (BGBl I S 1; BGBl III/FNA 100–1) gegebenenfalls Großkommentar Aktiengesetz, Großkommentar, hrsg von Klaus J. Hopt und Herbert Wiedemann, 4. Aufl. 1992 ff Wiese, Günther/Kreutz, Peter/Oetker, Hartmut/Raab, Thomas/Weber, Christoph/Franzen, Martin:Gemeinschaftskommentar zum Betriebsverfassungsgesetz, 10. Aufl. 2014 Gerichtskostengesetz vom 18. 6. 1878 (RGBl S 141; BGBl III/FNA 360–7) Gesetz über die Gleichberechtigung von Mann und Frau auf dem Gebiete des bürgerlichen Rechts (Gleichberechtigungsgesetz) vom 18. 6. 1957 (BGBl I S 609; BGBl III/FNA 400–3) Gesellschaft mit beschränkter Haftung Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung vom 20. 4. 1892 (RGBl S 477; BGBl III/FNA 4123–1) GmbH-Rundschau Gemeinsamer Senat der obersten Gerichte des Bundes Göttinger Dissertation Körperschaftsteuergesetz, hrsg v Dietmar Gosch, 3. Aufl. 2015 Insolvenzrechts-Handbuch, hrsg v Peter Gottwald, 5. Aufl. 2015 Kommentar zur Insolvenzordnung, hrsg v Marie-Luise Graf-Schlicker, 4. Aufl. 2014 Grunderwerbsteuergesetz idF vom 26. 2. 1997 (BGBl I S 418; BGBl III/FNA 610–6–10) grundsätzlich Beiträge zur Erläuterung des Deutschen Rechts, begr v Gruchot Zeitschrift für das Privat- und Öffentliche Recht der Gegenwart, begr v Grünhut (Band, Seite; 1.1874–42.1916) Grundzüge Gewerblicher Rechtsschutz und Urheberrecht Großer Senat Gedächtnisschrift, Gesetzessammlung Güterkraftverkehrsgesetz vom 22. 6. 1998 (BGBl I S 2132; BGBl III/FNA 9241–34)

XIX

Abkürzungsverzeichnis GUG

GVBl GVG GV NW GWB

H Haarmeyer/Wutzke/Förster InsVV Hachenburg Häsemeyer HAG HambK HandwO HansGZ

HansOLG Hb, Hdb Herrmann/Heuer/Raupach Hess HEZ

HFR HGB HinterlO HK hL hM HöfeO HRR

Hrsg, hrsg Hs Huber

Hübschmann/Hepp/Spitaler

XX

Gesetz über die Unterbrechung von Gesamtvollstreckungsverfahren (Gesamtvollstreckungs-Unterbrechungsgesetz) idF der Bekanntmachung vom 23. 5. 1991 (BGBl I S 1191) Gesetz- und Verordnungsblatt Gerichtsverfassungsgesetz idF vom 9. 5. 1975 (BGBl I S 1077; BGBl III/FNA 300–2) Gesetz- und Verordnungsblatt von Nordrhein-Westfalen Gesetz gegen Wettbewerbsbeschränkungen idF der Bekanntgabe vom 15. 7. 2005 (BGBl I S 2114; BGBl III/FNA 703–5) Heft Insolvenzrechtliche Vergütung (InsVV), 5. Aufl. 2014 Großkommentar zum GmbH-Gesetz, Max Hachenburg, 8. Aufl., Berlin 1997 Insolvenzrecht, Ludwig Häsemeyer, 4. Aufl. 2007 Heimarbeitergesetz vom 14. 3. 1951 (BGBl I S 191; BGBl III/FNA 804/1) Hamburger Kommentar zur Insolvenzordnung, hrsg v Andreas Schmidt, 5. Aufl. 2015 Gesetz zur Ordnung des Handwerks (Handwerksordnung) idF vom 24. 9. 1998 (BGBl I S 3074; BGBl III/FNA 7110–1) Hanseatische Gerichtszeitung (1.1880–48.1927; danach: Hanseatische Rechts- und Gerichtszeitschrift – HansRGZ –; vorher: Hamburger Handelsgerichtszeitung, ab 1868) Hanseatisches Oberlandesgericht Handbuch Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, Loseblatt, Stand 271. EL 2015 InsO, Kommentar zur Insolvenzordnung, Harald Hess, 2. Aufl. 2013 Höchstrichterliche Entscheidungen, Sammlung von Entscheidungen der Oberlandesgerichte und der Obersten Gerichte in Zivilsachen (1.1948–3.1550, 1) Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung Handelsgesetzbuch vom 10. 5. 1897 (RGBl S 219; BGBl III/ FNA 4100–1) Hinterlegungsordnung vom 10. 3. 1937 (RGBl I S 285; BGBl III/FNA 300–15) Heidelberger Kommentar zur Insolvenzordnung, hrsg v Gerhart Kreft, 7. Aufl. 2014 herrschende Lehre herrschende Meinung Höfeordnung idF der Bekanntmachung vom 26. 7. 1976 (BGBl I S 1933; BGBl III/FNA 7811–6) Höchstrichterliche Rechtsprechung (4.1928–18.1942; vorher: Die Rechtsprechung, Beilage zur Jurist. Rundschau 1.1925–3.1927) Herausgeber, herausgegeben Halbsatz Anfechtungsgesetz, Gesetz betreffend die Anfechtung von Rechtshandlungen eines Schuldners außerhalb des Konkursverfahrens, Michael Huber, 10. Aufl. 2006 Abgabenordnung – Finanzgerichtsordnung, hrsg v Walter Hübschmann, Ernst Hepp und Armin Spitaler, Loseblatt, Stand 234. EL 2015

Abkürzungsverzeichnis HVG HypBankG HypBkGuaAndG

idF idF des G v idS IDW IDW RH HFA iE ILLR insb InsbürO InsO Insolvenzgeld-DA der BA InsOuaÄndG

InsR InsRHdb InsRKomm InsStR InsSteuerR InsVereinfG InsVV InsVZ InVo IPRax iS iSd iVm JA Jaeger KO6/7 Jaeger KO8 Jaeger KO9 Jauernig BGB Jauernig/Berger

Gesetz über die Altersversorgung für das Deutsche Handwerk; aufgehoben durch HwVG mit Wirkung vom 1. 1. 1962 Hypothekenbankgesetz idF vom 9. 9. 1998 (BGBl I S 2674; BGBl III/FNA 7628–1) Gesetz zur Umsetzung der Richtlinie 2002/47/EG vom 6. 6. 2002 über Finanzsicherheiten und zur Änderung des Hypothekenbankgesetzes und anderer Gesetze vom 5. 4. 2004 (BGBl I S 502; BGBl III/FNA 311–13) in der Fassung in der Fassung des Gesetzes vom in diesem Sinne Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland eV Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland eV, Rechnungslegungshinweise des Hauptfachausschusses im Ergebnis, im Einzelnen International Insolvency Law Review insbesondere Zeitschrift für das Insolvenzbüro Insolvenzordnung vom 5. 10. 1994 (BGBl I S 2866; BGBl III/FNA 311–13) Die Durchführungsanweisungen der Bundesagentur für Arbeit zum Insolvenzgeld Gesetz zur Änderung der Insolvenzordnung und anderer Gesetze vom 26. 10. 2001 (BGBl I S 2710; BGBl III/FNA 311–13) Insolvenzrecht Insolvenzrechts-Handbuch, hrsg v Peter Gottwald, 5. Aufl. 2015 Kommission für Insolvenzrecht Insolvenzsteuerrecht Insolvenzsteuerrecht Gesetz zur Vereinfachung des Insolvenzverfahrens vom 13. 04. 2007 (BGBl I S 509; BGBl III/FNA 311–13) Insolvenzrechtliche Vergütungsverordnung vom 19. 8. 1998 (BGBl. I S. 2205, BGBl III/FNA 311–13–1) Zeitschrift für Insolvenzverwaltung und Sanierungsberatung (nur 2009–2010) Insolvenz und Vollstreckung (seit 2008 FoVo) Praxis des internationalen Privat- und Verfahrensrechts im Sinne im Sinne des/der in Verbindung mit Juristische Arbeitsblätter Konkursordnung, Kommentar, Ernst Jaeger, 6. und 7. Aufl. 1931/1936 Konkursordnung, Kommentar, begr v Ernst Jaeger, fortgeführt v Friedrich Lent und Friedrich Weber, 8. Aufl. 1958–1973 Konkursordnung, Kommentar, begr v Ernst Jaeger, fortgeführt v Wolfram Henckel, 9. Aufl. 1977–1990 Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, Othmar Jauernig, 16. Aufl. 2015 Zwangsvollstreckungs- und Insolvenzrecht, Othmar Jauernig und Christian Berger, 23. Aufl. 2010

XXI

Abkürzungsverzeichnis Jb JbeitrO JBl JbRR jew JFG Jhdt(s) JherJb

JMBl NW JR Judicium JuMoG 2

JurA Jura JurBüro JurLitBl JurTag(s) JuS JVBl JW JZ KAGG Kahlert/Rühland KapAEG

Keller KG KGaA KGBl

KGJ

Kgl KGR KKZ Kilger/Schmidt Klein KO

XXII

Jahrbuch Justizbeitreibungsordnung vom 11. 3. 1937 (RGBl I S 298; BGBl III/FNA 365–1) Juristische Blätter Jahrbuch für Rechtssoziologie und Rechtstheorie jeweils Jahrbuch für Entscheidungen in Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit und des Grundbuchrechtes Jahrhundert(s) Jherings Jahrbücher für die Dogmatik des bürgerlichen Rechts; vorher: Jahrbücher für die Dogmatik des heutigen römischen und deutschen Privatrechts (1.1857–90.1942) Justizministerialblatt von Nordrhein-Westfalen Juristische Rundschau Vierteljahresschrift für die gesamte Zivilrechtspflege (1.1928–5.1933) Zweites Gesetz zur Modernisierung der Justiz (2. Justizmodernisierungsgesetz) vom 22. 12. 2006 (BGBl I S 3416; BGBl III/FNA 311–13) Juristische Analysen Juristische Ausbildung Das juristische Büro Juristisches Literaturblatt (1.1889–29.1917/18) Juristentag(es) Juristische Schulung Justizverwaltungsblatt Juristische Wochenschrift Juristenzeitung Gesetz über Kapitalanlagegesellschaften idF der Bekanntmachung vom 9. 9. 1998 (BGBl I S 2726; BGBl III/FNA 4120–4) Sanierungs- und Insolvenzsteuerrecht, Günter Kahlert, Bernd Rühland, 2. Aufl. 2011 Gesetz zur Verbesserung der Wettbewerbsfähigkeit deutscher Konzerne an Kapitalmärkten und zur Erleichterung der Aufnahme von Gesellschafterdarlehen (Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz) vom 20. 4. 1998 (BGBl I S 707; BGBl III/FNA 4100–1/1) Insolvenzrecht, Ulrich Keller, 2006 Kammergericht, Kommanditgesellschaft Kommanditgesellschaft auf Aktien Blätter für Rechtspflege im Bezirk des Kammergerichts in Sachen der freiwilligen Gerichtsbarkeit, in Kosten-, Stempel- und Strafsachen Jahrbuch für Entscheidungen des Kammergerichts in Sachen der freiwilligen Gerichtsbarkeit, in Kosten-, Stempelund Strafsachen (bis 19.1899: in Sachen der nichtstreitigen Gerichtsbarkeit; Band, Seite; 1.1881–53.1922) Königlich Königreich Kommunal-Kassen-Zeitschrift Insolvenzgesetze – KO/VglO/GesO, Karsten Schmidt, 17. Aufl. 1997 Abgabenordnung – AO, begr v Franz Klein, 12. Aufl. 2014 Konkursordnung idF 20. 5. 1898 (RGBl S 612; BGBl III/ FNA 311–4)

Abkürzungsverzeichnis Kölner Kommentar Kölner Schrift InsO2 Kölner Schrift InsO3

Koenig Koller/Roth/Morck Komm KommBer z KO-Nov 1898 KommBer

KonkursR KonTraG

KO-Prot

KraftStG krit KSchG K Schmidt InsO KStG KTS

Kübler Kübler/Prütting/Noack Kübler/Prütting/Bork

Kümpel/Wittig Kuhn/Uhlenbruck KO KuS KuT KWG

Kölner Kommentar zum Aktiengesetz, hrsg v Wolfgang Zöllner, 3. Aufl.2004 ff Kölner Schrift zur Insolvenzordnung, herausgegeben vom Arbeitskreis für Insolvenz- und Schiedsgerichtswesen, 2. Aufl. 2000 Kölner Schrift zur Insolvenzordnung, herausgegeben vom Arbeitskreis für Insolvenz- und Schiedsgerichtswesen, 3. Aufl. 2009 Abgabenordnung – AO, hrsg v Ulrich Koenig, 3. Aufl. 2014 Handelsgesetzbuch, hrsg v Ingo Koller, Wulf-Henning Roth und Winfried Morck, 8. Aufl. 2015 Kommentar siehe Kommissionsbericht Bericht der VI. Kommission über die Entwürfe eines Gesetzes betr. Änderungen der Konkursordnung sowie eines zugehörigen Einführungsgesetzes – Nr 100 der Drucksachen (zitiert nach: Seitenzahl von Nr 237 der Aktenstücke zu den Verhandlungen des Reichstages 1897/1898; Stenographische Berichte über die Verhandlungen des Reichstages, 9. Legislaturperiode, V. Session, 3. Anlageband, S 1946 ff) Konkursrecht Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich vom 27. 4. 1998 (BGBl I S 786; BGBl III/FNA 4121–1/2) Protokolle der Reichstagskommission von 1875/1876 (zitiert nach: Seitenzahl der Drucksachen des Reichstags, 2. Legislaturperiode, II. Session 1874, Nr 200; IV. Session 1876, Nr 4) Kraftfahrsteuergesetz idF der Bekanntmachung vom 26. 9. 2002 (BGBl I S 3818; BGBl III/FNA 611–17) kritisch Kündigungsschutzgesetz idF der Bekanntmachung vom 25. 8. 1969 (BGBl I S 1317; BGBl III/FNA 800–2) Insolvenzordnung, Kommentar, hrsg v Karsten Schmidt, 18. Aufl. 2013 Körperschaftssteuergesetz vom 31. 8. 1976 (BGBl I S 2599; BGBl III/FNA 611–4–4) Zeitschrift für Konkurs-, Treuhand- und Schiedsgerichtswesen, seit 1989: Zeitschrift für Insolvenzrecht – Konkurs, Treuhand, Sanierung Handbuch Restrukturierung in der Insolvenz, hrsg v Bruno M. Kübler, 2. Aufl. 2015 Gesellschaftsrecht, Sonderband 1 zu Kübler/Prütting, Kommentar zur Insolvenzordnung, bearbeitet von Noack, 1998 Kommentar zur Insolvenzordnung, hrsg v Bruno M. Kübler, Hanns Prütting und Reinhard Bork, Loseblatt, Stand 64. EL 2015 Bank- und Kapitalmarktrecht, begr v Siegfried Kümpel, hrsg v Arne Wittig, 4. Aufl. 2011 Konkursordnung, Kommentar von Georg Kuhn, fortgef v Wilhelm Uhlenbruck, 11. Aufl. 1994 Kostenerstattung und Streitwert Konkurs und Treuhandwesen; Monatsschrift für Wirtschaft und Recht (bis 1941, ab 1955 KTS) Gesetz über das Kreditwesen idF der Bekanntmachung vom 9. 9. 1998 (BGBl I S 2776; BGBl III/FNA 7610–1)

XXIII

Abkürzungsverzeichnis LAG

LAGE Larenz/Canaris

Lb LeasingR-Hb

Leipz rw Studien Leonhardt/Smid/Zeuner Leonhardt/Smid/Zeuner InsVV

LG Lit lit LM Löhnig Lorenz/Klanke LPartG

LS LSG LStDV LuftfzRG LuftVG LUG

LwAnpG

LwVfG

LZ m M

MarkenG

XXIV

Gesetz über den Lastenausgleich vom 14. 8. 1952 (BGBl I S 446) idF der Bekanntmachung vom 2. 6. 1993 (BGBl I S 847, ber. BGBl I S 248; BGBl III/FNA 621–1); auch Landesarbeitsgericht Entscheidungen des Landesarbeitsgericht Lehrbuch des Schuldrechts Band II/2: Besonderer Teil/2. Halbband, begr v Karl Larenz, fortgef v Claus-Wilhelm Canaris, 13. Aufl. 1994 Lehrbuch Handbuch des Leasingrechts, hrsg v Michael Martinek, Markus Stoffels und Susanne Wimmer-Leonhardt, 2. Aufl. 2008 Leipziger rechtswissenschaftliche Studien, hrsg von der Leipziger Juristen-Fakultät Insolvenzordnung (InsO), Kommentar, hrsg v Peter Leonhardt, Stefan Smid und Mark Zeuner, 3. Aufl. 2010 Insolvenrechtliche Vergütungsordnung (InsVV), Kommentar, hrsg v Peter Leonhardt, Stefan Smid und Mark Zeuner, erl v Katrin Amberger, 2014 Landgericht Literatur Litera/Buchstabe Nachschlagewerk des Bundesgerichtshofs, hrsg v Lindenmaier und Möhring u.a. Gesetz über die Zwangsversteigerung und die Zwangsverwaltung – ZVG, hrsg v Martin Löhnig, 2010 InsVV – GKG – RVG, Vergütung und Kosten in der Insolvenz, 2. Aufl. 2014 Gesetz über die Eingetragene Lebenspartnerschaft (Lebenspartnerschaftsgesetz) vom 16. 2. 2001 (BGBl I S 266; BGBl III/FNA 400–15) Leitsatz Landessozialgericht Lohnsteuerdurchführungsverordnung Gesetz über Rechte an Luftfahrzeugen vom 26. 2. 1959 (BGBl I S 57; BGBl III/FNA 403–9) Luftverkehrsgesetz vom 27. 3. 1999 (BGBl I S 550; BGBl III/ FNA 96–1) Gesetz betr. das Urheberrecht an Werken der Literatur und der Tonkunst (LiteratururheberG) vom 19. 6. 1901 (RGBl S 227) Gesetz über die strukturelle Anpassung der Landwirtschaft an die soziale und ökologische Marktwirtschaft in der Deutschen Demokratischen Republik – Landwirtschaftsanpassungsgesetz – idF der Bekanntmachung vom 3. 7. 1991 (BGBl I S 1418; BGBl III/FNA VI.-1) Gesetz über das gerichtliche Verfahren in Landwirtschaftssachen vom 21. 7. 1953 (BGBl I S 667; BGBl III/FNA 317–1) Leipziger Zeitschrift für Deutsches Recht mit Motive zum Entwurfe eines Bürgerlichen Gesetzbuches erster Lesung für das Deutsche Reich, Amtliche Ausgabe, Band 1 bis 5, 1888 Gesetz über den Schutz von Marken und sonstigen Kennzei-

Abkürzungsverzeichnis

Marotzke maW MDR mE Medicus/Petersen Meikel Mentzel/Kuhn Messerschmidt/Voit MietRRefG

Mitlehner MittBayNot MittRhNotK

mN Mönning Mohrbutter/Ringstmeier MoMiG

Motive I Motive II

Motive z Entw eines ZVG

MünchAnwHdb MünchKomm AnfG MünchKomm AktG

MünchKomm BGB

MünchKomm HGB MünchKomm InsO

MünchKomm VVG

chen (Markengesetz – MarkenG) vom 25. 10. 1994 (BGBl I S 3082; BGBl III/FNA 423–5–2) Gegenseitige Verträge im neuen Insolvenzrecht, Wolfgang Marotzke, 3. Aufl. 2001 mit anderen Worten Monatsschrift für Deutsches Recht meines Erachtens Bürgerliches Recht, Dieter Medicus, Jens Petersen, 25. Aufl. 2015 GBO, Grundbuchordnung, Georg Meikel, 11. Aufl. 2015 Konkursordnung, begr v Franz Mentzel, fortgef v Georg Kuhn, 9. Aufl. 1976 Privates Baurecht, hrsg v Burkhard Messerschmidt und Wolfgang Voit, 2. Aufl. 2012 Gesetz zur Neugliederung, Vereinfachung und Reform des Mietrechts (Mietrechtsreformgesetz) vom 19. 6. 2001 (BGBl I S 1149; BGBl III/FNA 311–13) Mobiliarsicherheiten im Insolvenzverfahren, Stephan Mitlehner, 4. Aufl. 2016 Mitteilungen des Bayerischen Notarvereins Mitteilungen der Rheinischen Notarkammer (vor 11.61: RhNK = Niederschriften über die Notarkammersitzungen der Rheinischen Notarkammer) mit Nachweisen Betriebsfortführung in der Insolvenz, hrsg v Rolf-Dieter Mönning, 2. Aufl. 2015 Handbuch der Insolvenzverwaltung, hrsg v Harro Mohrbutter und Andreas Ringstmeier, 9. Aufl. 2015 Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen vom 23. 10. 2008 (BGBl. I S. 2026) Begründung des Entwurfs einer Gemeinschuldordnung von 1873, Berlin 1873 Begründung des Entwurfs einer Konkursordnung von 1875 (zitiert nach der Seitenzahl der Reichstagsdrucksache Nr 200 der 2. Legislaturperiode, II. Session 1874) Entwurf eines Gesetzes betreffend die Zwangsvollstreckung in das unbewegliche Vermögen nebst amtlichen Begründungen, 1889 Münchener Anwaltshandbuch Insolvenz und Sanierung, hrsg v Hans-Jörg Nerlich und Georg Kreplin, 2. Aufl. 2012 Münchener Kommentar zum Anfechtungsgesetz, hrsg v Hans-Peter Kirchhof, 2012 Münchener Kommentar zum Aktiengesetz, hrsg v Wulff Goette, Mathias Habersack und Susanne Kalss, 3. Aufl.age 2008–2012 Münchener Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, hrsg v Franz Jürgen Säcker und Roland Rixecker, 6. Aufl. 2012–2015 Münchener Kommentar zum Handelsgesetzbuch, herausgegeben von Karsten Schmidt, 3. Aufl. 2010 Münchener Kommentar zur Insolvenzordnung, hrsg v Hans-Peter Kirchhof, Horst Eidenmüller, Rolf Stürner, 3. Aufl. 2012 ff Münchener Kommentar zum Versicherungsvertragsgesetz, hrsg v Theo Langheid und Manfred Wandt, 1. Aufl. 2010

XXV

Abkürzungsverzeichnis MünchKomm ZPO

MuSchG Musielak/Voit MuW mwN MzEG

N NdsRpfl NEhelG

Nerlich/Römermann nF NJW NJW-RR Nov Nr NRW, NW NZA NZG NZI NZM Obermüller Obermüller/Hess Oetker öffentl öJBl ÖJZ Österr. OFD Offerhaus/Söhn/Lange OGH OHG Olbing OLG OLG-NL OLGRspr

OLGZ

XXVI

Münchener Kommentar zur Zivilprozessordnung, hrsg v Thomas Rauscher, Peter Wax und Joachim Wenzel 4. Aufl. 2013 Mutterschutzgesetz idF der Bekanntmachung vom 20. 6. 2002 (BGBl I S 2318; BGBl III/FNA 8052–1) ZPO, Kommentar, hrsg v Hans-Joachim Musielak und Wolfgang Voit, 12. Aufl. 2015 Markenschutz und Wettbewerb mit weiteren Nachweisen Motive zum Entwurf eines Einführungsgesetzes zum Bürgerlichen Gesetzbuch (siehe M) zitiert nach der Guttentag’schen Ausgabe, 1888 Nachweis(e/n) Niedersächsische Rechtspflege (ab 1.1947, vorher Hannoversche Rechtspflege; Jahr, Seite) Gesetz über die rechtliche Stellung der nichtehelichen Kinder vom 19. 8. 1969 (Nichtehelichengesetz) (BGBl I S 1243; BGBl III/FNA 404/18) Insolvenzordnung (InsO), Kommentar, hrsg v Jörg Nerlich und Volker Römermann, Loseblatt, Stand 28. EL 2015 neue Fassung; neue Folge Neue Juristische Wochenschrift Neue Juristische Wochenschrift – Rechtsprechungsreport Zivilrecht Novelle Nummer Nordrhein-Westfalen Neue Zeitschrift für Arbeitsrecht Neue Zeitschrift für Gesellschaftsrecht Neue Zeitschrift für das Recht der Insolvenz und Sanierung Neue Zeitschrift für Mietrecht Insolvenzrecht in der Bankpraxis, von Manfred Obermüller unter Mitwirkung von Karen Kuder, 8. Aufl. 2011 InsO: Eine systematische Darstellung des neuen Insolvenzrechts, Manfred Obermüller und Harald Hess, 4. Aufl. 2003 Kommentar zum Handelsgesetzbuch, hrsg v Hartmut Oetker, 4. Aufl. 2015 öffentlich Österreichische Juristische Blätter Österreichische Juristen-Zeitung Österreichisch (en/es) Oberfinanzdirektion Umsatzsteuer, Loseblatt, Stand 282. EL 2015 Oberster Gerichtshof (für die britische Zone) bzw. Oberster Gerichtshof Wien Offene Handelsgesellschaft Steuerrecht in der Insolvenz, 2. Aufl. 2013 Oberlandesgericht OLG-Rechtsprechung Neue Länder Die Rechtsprechung der Oberlandesgerichte auf dem Gebiete des Zivilrechts; hrsg v Mugdan und Folkmann (von 1900 bis 1928, Bände 1 bis 46) Entscheidungen der Oberlandesgerichte in Zivilsachen (hrsg von Deisenhofer und Jansen)

Abkürzungsverzeichnis OWiG

Gesetz über Ordnungswidrigkeiten vom 24. 5. 1968 (BGBl I S 481; BGBl III/FNA 454–1)

P

Protokolle zweiter Lesung zum Entwurfe eines Bürgerlichen Gesetzbuches (zitiert nach der Guttentag’schen Ausgabe, 1888) Patentamt Pachtkreditgesetz idF vom 5. 8. 1951 (BGBl I S 494; BGBl III/FNA 7813–1) Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, 75. Aufl. 2016 NWB-Kommentar zum Insolvenzrecht, hrsg v Gerhard Pape und Christoph Uhländer, 2012 Gesetz über Partnerschaftsgesellschaften Angehöriger Freier Berufe vom 25. 7. 1994 (BGBl 1994, S 1744; BGBl III/FNA 4127–1) Patentanwaltsordnung vom 7. 9. 1966 (BGBl I S 557) Patentgesetz idF vom 16. 12. 1980 (BGBl I S 1; BGBl III/ FNA 420–1) Pfandbriefgesetz vom 22. 5. 2005 (BGBl I S 1373; BGBl III/ FNA 7628–8) Pflegezeitgesetz vom 28. 5. 2008 (BGBl I S 874, 896) Gesetz über die Pflichtversicherung für Kraftfahrzeughalter (Pflichtversicherungsgesetz) vom 5. 4. 1965 (BGBl I S 213; BGBl III/FNA 925–1) Stenographische Protokolle zu den Plenarsitzungen des Deutschen Bundestages Allgemeines Berggesetz für die preußischen Staaten v. 24. 6. 1865 (GS S 705) Preußen Allgemeine Gerichtsordnung für die preußischen Staaten, Berlin 1815 Gesetzsammlung für die Kgl Preußischen Staaten (ab 1907: Preußische Gesetzsammlung; 1810–1945) Kommentar zum Versicherungsvertragsgesetz, hrsg v Erich R. Prölss und Anton Martin, 29. Aufl. 2015 Entscheidungen des Preußischen Oberverwaltungsgerichts (bis 1918: KglPrOVG; 1.1877–106.1941) Preußisches Polizeiverwaltungsgesetz vom 1. 6. 1931 (PrGS S 77) ZPO, Kommentar, 7. Aufl. 2015 Pensionssicherungsverein Pensionssicherungsverein auf Gegenseitigkeit Zeitschrift für französisches Zivilrecht (ab 31.1900: Zeitschrift für deutsches bürgerliches Recht und französisches Zivilrecht), begr v Puchelt (1.1870–38.1907)

PA PachtKrG Palandt Pape/Uhländer PartGG

PatAnwO PatG PfandBG PflegeZG PflVG

PlProt PrABG Preußische AGO PrGS Prölss/Martin PrOVG prPVG Prütting/Gehrlein PSV PSVaG PucheltsZ

RabelsZ RAG RAK Rau/Dürrwächter

RBÜ Pariser Fassung

Zeitschrift für ausländisches und internationales Privatrecht, begr v Ernst Rabel Reichsarbeitsgericht Rechtsanwaltskammer Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, hrsg v Günter Rau, Erich Dürrwächter, Hans Flick und Reinhold Geist, Loseblatt, Stand 163. EL 2015 Revidierte Berner Übereinkunft zum Schutze von Werken der Literatur und Kunst vom 13. 11. 1908 (RGBl 1910 S 965); in der revidierten Pariser Fassung vom 24. 7. 1971 (BGBl II 1973 S 1069)

XXVII

Abkürzungsverzeichnis RdA RdL Recht rechtskr RefE RegBl RegE Reul/Heckschen/Wienberg RFH RG RGBl RGes RGRK

RGSt RG Warn

RGZ RHaftpflG

RHeimstG

RheinArch. Rh-Pf Rimmelspacher RJA

RKnG RL Rn ROHG Rosenberg/Gaul/Schilken/ Becker-Eberhard Rosenberg/Schwab/Gottwald Roth Rowedder Rpfl Rs

XXVIII

Recht der Arbeit Recht der Landwirtschaft Das Recht (seit 1935 Beilage zur Deutschen Justiz) rechtskräftig Referentenentwurf Regierungsblatt Regierungsentwurf Insolvenzrecht in der Gestaltungspraxis, Adolf Reul, Heribert Heckschen und Rüdiger Wienberg, 2012 Entscheidungen des Reichsfinanzhofs; amtliche Sammlung Reichsgericht Reichsgesetzblatt Reichsgesetz Das Bürgerliche Gesetzbuch: mit besonderer Berücksichtigung der Rechtsprechung des Reichsgerichts und des Bundesgerichtshofes; Kommentar, hrsg v Mitgliedern des Bundesgerichtshofes, 12. Aufl. 1975–1999 Entscheidungen des Reichsgerichts in Strafsachen; amtliche Sammlung Warneyer Rechtsprechung, Rechtsprechung der Reichsgerichte, soweit sie nicht in der amtlichen Sammlung der Entscheidungen des RG abgedruckt ist, hrsg v Warneyer Entscheidungen des Reichsgerichts in Zivilsachen; amtliche Sammlung Gesetz betreffend die Verbindlichkeit zum Schadensersatz für die bei dem Betriebe von Eisenbahnen, Bergwerken usw herbeigeführten Tötungen und Verletzungen (Reichshaftpflichtgesetz) vom 7. 6. 1871 (RGBl S 207; BGBl III/FNA 935–1) Reichsheimstättengesetz vom 25. 11. 1937 (RGBl I S 1291; BGBl III/FNA 2332–1), aufgehoben durch Gesetz vom 17. 6. 1993 (BGBl I S 912). Archiv für Zivil- und Strafrecht der Königlich preußischen Rheinprovinz Rheinland-Pfalz Kreditsicherungsrecht, Bruno Rimmelspacher, 14. Aufl. 2014 Reichsjustizamt, Entscheidungssammlung in Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit und des Grundbuchrechts Reichsknappschaftsgesetz idF vom 1. 7. 1926 (RGBl I S 369; BGBl III/FNA Nr 822–1); ersetzt durch SGB VI. Richtlinie Randnummer Reichsoberhandelsgericht, Entscheidungssammlung des Reichsoberhandelsgerichts Zwangsvollstreckungsrecht, begr v Leo Rosenberg, fortgef v Hans-Friedhelm Gaul, Eberhard Schilken, Ekkekard Becker-Eberhard, 12. Aufl. 2010 Zivilprozessrecht, begr v Leo Rosenberg, fortgef v Karl Heinz Schwab, Peter Gottwald, 17. Aufl. 2010 Insolvenzsteuerrecht, Jan Roth, 2. Aufl. 2015 Kommentar zum GmbHG, begr v Heinz Rowedder, hrsg v Christian Schmidt-Leithoff, 5. Aufl. 2013 Rechtspfleger; Der Deutsche Rechtspfleger Rechtssache

Abkürzungsverzeichnis Rspr RStBl RT RT-Drucks Runkel/Schmidt RVG

RVO

s S sa SachR, SachenR SAE Schapp/Schur Schreiber SächsArch

SächsOLG SächsRpfl SARpfl Sarwey/Bossert Schaub ScheckG SchiffsBG Schmidt Schmidt GesellschaftsR Schmidt HandelsR Schmidt InsO Schmidt-Futterer Schmitz Schnitger/Fehrenbacher SchRegO SchRG

SchuldR SchuldRAnpG

Rechtsprechung Reichssteuerblatt Reichstag Drucksachen des Reichstags (Nr, Wahlperiode, Jahr, Seite) Anwalts-Handbuch Insolvenzrecht, hrsg v Hans P. Runkel und Jens Schmidt, 3. Aufl. 2015 Gesetz über die Vergütung der Rechtsanwältinnen und Rechtsanwälte (Rechtsanwaltsvergütungsgesetz) vom 5. 5. 2004 (BGBl I S 718, 788; BGBl III/FNA 368–3) Reichsversicherungsordnung vom 19. 7. 1911 (RGBl I S 509) idF der Bekanntmachung vom 15. 12. 1924 (RGBl I S 779; BGBl III/FNA 820–1) siehe Seite siehe auch Sachenrecht Sammlung arbeitsrechtlicher Entscheidungen der Vereinigung der Arbeitgeberverbände Sachenrecht, Jan Schapp und Wolfgang Schur, 4. Aufl. 2010 Sachenrecht, Klaus Schreiber, 6. Aufl. 2015 Sächsisches Archiv für Bürgerliches Recht und Prozess (ab 14.1904: für Deutsches Bürgerliches Recht; 1.1891–15.1905) Annalen des sächsischen Oberlandesgerichts zu Dresden (von 1880 bis 1920) siehe SARpfl Sächsisches Archiv für Rechtspflege (1.1906–15.1920; N. F. 1.1921–3.1923) Konkursordnung für das Deutsche Reich, Otto Sarwey und G. Bossert, 4. Aufl. 1901 Arbeitsrechts-Handbuch, hrsg v Günter Schaub, 16. Aufl. 2015 Scheckgesetz vom 14. 8. 1933 (RGBl I S 597; BGBl III/FNA 4132–1) Gesetz über Schiffsbanken (Schiffsbankgesetz) idF v. 8. 5. 1963 (BGBl I S 301; BGBl III/FNA 7628–2) Einkommensteuergesetz, hrsg v Heinrich Weber-Grellet, 34. Aufl. 2015 Gesellschaftsrecht, Karsten Schmidt, 4. Aufl. 2002 Handelsrecht, Karsten Schmidt, 6. Aufl. 2013 Insolvenzordnung, Kommentar, hrsg v Karsten Schmidt, 18. Aufl. 2013 Mietrecht, Kommentar, hrsg v Hubert Blank, 12. Aufl. 2015 Die Bauinsolvenz, Claus Schmitz, 6. Aufl. 2015 Kommentar Körperschaftsteuergesetz, hrsg v Oliver Fehrenbacher und Arne Schnitger, 2012 Schiffsregisterordnung idF der Bekanntmachung vom 26. 5. 1951 (BGBl I S 360) Gesetz über Rechte an eingetragenen Schiffen und Schiffsbauwerken (Schiffsrechtegesetz) vom 15. 11. 1940 (RGBl I S 1499; BGBl III/FNA 403–4) Schuldrecht Gesetz zur Anpassung schuldrechtlicher Nutzungsverhältnisse an Grundstücken im Beitrittsgebiet (Schuldrechtsanpassungsgesetz) vom 21. 9. 1994 (BGBl I S 2538)

XXIX

Abkürzungsverzeichnis SeeArbG SeeR SeuffArch SeuffBl SGB SGG SJZ Slg Smid Smid Kreditsicherheiten Smid/Rattunde/Martini so Sölch/Ringleb Soergel sog SozplG

SozR Sp Spindler/Stilz SprAuG Staub Staudinger

StaatsbankG Stb StBerG std Stein/Jonas

Stephan/Riedel stenogr Bericht

SteuerR StGB Stöber StPO str StuW

XXX

Seearbeitsgesetz v 20. 4. 2013, BGBl I 868 Seerecht Seufferts Archiv für Entscheidungen der obersten Gerichte in den deutschen Staaten Seufferts Blätter für Rechtsanwendung in Bayern Sozialgesetzbuch Sozialgerichtsgesetz idF vom 23. 9. 1975 (BGBl I S 2535; BGBl III/FNA 330–1) Süddeutsche Juristenzeitung Sammlung Handbuch Insolvenzrecht, Stefan Smid, 6. Aufl. 2012 Kreditsicherheiten in der Insolvenz, Stefan Smid, 3. Aufl. 2015 Der Insolvenzplan, 4. Aufl. 2015 siehe oben Umsatzsteuergesetz, hrsg v Wilfried Wagner, Loseblatt, Stand 73. EL 2015 Bürgerliches Gesetzbuch mit Einführungsgesetz und Nebengesetzen, Kommentar, 13. Aufl. 2000 ff sogenannte (s/r) Gesetz über den Sozialplan im Konkurs- und Vergleichsverfahren vom 20. 2. 1985 (außer Kraft mit Ablauf des 31. 12. 1998) Sozialrecht Spalte Kommentar zum Aktiengesetz, hrsg v Gerald Spindler und Eberhard Stilz, 3. Aufl. 2015 Sprecherausschußgesetz vom 20. 12. 1988 (BGBl I S 2312 (S 2316) Handelsgesetzbuch, Großkommentar, begr v Hermann Staub, 5. Aufl. Staudinger, Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch mit Einführungsgesetz und Nebengesetzen, mit angegebenem Bearbeitungsstand Gesetz über die Staatsbank Berlin vom 29. 6. 1990 (GBl DDR I Nr 38, S 504) Steuerberater Steuerberatungsgesetz idF vom 4. 11. 1975 (BGBl I S 2735; BGBl III/FNA 610–10) ständig(e) Kommentar zur Zivilprozessordnung, Friedrich Stein und Martin Jonas, 22. Aufl., 2002–2013, 23. Aufl. ab 2014 Insolvenzrechtliche Vergütungsverordnung – InsVV, 2010 Verhandlungen des Reichstags, Stenographischer Bericht nebst Anlagen (zitiert nach Legislaturperiode, Session, Band, Seite) Steuerrecht Strafgesetzbuch idF vom 13. 11. 1998 (BGBl I S 3322; BGBl III/FNA 450–2) Zwangsversteigerungsgesetz, Kommentar, Kurt Stöber, 20. Aufl. 2012 Strafprozessordnung idF vom 7. 4. 1987 (BGBl I S 1074, 1319; BGBl III/FNA 312–2) streitig Steuer und Wirtschaft

Abkürzungsverzeichnis StVG 1. StVRG StW su teilw ThürBl Tipke/Lang Tipke/Kruse Tit Thomas/Putzo TRG

TzBfG

ua uä UBGG ÜG UFITA UG Uhlenbruck Uhlenbruck/Pape/Voigt-Salus UmwG UrhG

UrhR Urt usf USG

UStG UStR usw uU UWG

v v Westphalen VAG

Straßenverkehrsgesetz vom 19. 12. 1952 (BGBl I S 837; BGBl III/FNA 9231–1) 1. Gesetz zur Reform des Strafverfahrensrechts vom 9. 12. 1974 (BGBl I S 3393 und S 3533; BGBl III/FNA 312–8–1) Steuer-Warte (1.1922 ff; 23.1950 ff) siehe unten teilweise Blätter für Rechtspflege in Thüringen und Anhalt (1854–1918) Steuerrecht, Klaus Tipke und Joachim Lang, 22. Aufl. 2015 Abgabenordnung, Kommentar, Klaus Tipke und Heinrich Wilhelm Kruse, Loseblatt, Stand 141. EL 2015 Titel ZPO, Kommentar, 36. Aufl. 2015 Gesetz zur Neuregelung des Fracht-, Speditions- und Lagerrechts (Tranportrechtsreformgesetz) vom 25. 6. 1998 (BGBl I S 1588; BGBl III/FNA 4100–1/2). Teilzeit- und Befristungsgesetz vom 21. 12. 2000 (BGBl I S 1966) und andere(m) und ähnliche(s) Gesetz über Unternehmensbeteiligungen vom 17. 12. 1986 (BGBl I S 2488; BGBl III/FNA 4126–1) Überweisungsgesetz vom 21. 07. 1999 (BGBl I S 1642; BGBl III/FNA 311–13) Archiv für Urheber-, Film-, Funk- und Theaterrecht Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) Insolvenzordnung, Kommentar, hrsg v Wilhelm Uhlenbruck, Heribert Hirte und Heinz Vallender, 14. Aufl. 2015 Insolvenzrecht, 2. Aufl. 2010 Umwandlungsgesetz vom 28. 10. 1994 (BGBl I S 3210; BGBl III/FNA 4120–9–2) Gesetz über Urheberrecht und verwandte Schutzrechte (Urheberrechtsgesetz) vom 9. 9. 1965 (BGBl I S 1273; BGBl III/ FNA 440–1) Urheberrecht Urteil und so fort Gesetz über die Sicherung des Unterhalts der zum Wehrdienst einberufenen Wehrpflichtigen und ihrer Angehörigen (Unterhaltssicherungsgesetz) vom 26. 7. 1957 (BGBl I S 1046, BGBl III/FNA 53–3) Umsatzsteuergesetz idF der Bekanntmachung vom 9. 6. 1999 (BGBl I S 1270; BGBl III/FNA 611–10–14) Umsatzsteuer-Rundschau (Beilage zur Finanzrundschau) und so weiter unter Umständen Gesetz gegen den unlauteren Wettbewerb vom 3. 7. 2004 (BGBl I S 1414; BGBl III/FNA 43–7) vom Der Leasingvertrag, hrsg v Friedrich Graf von Westphalen, 7. Aufl. 2015 Gesetz über die Beaufsichtigung der privaten Versicherungs-

XXXI

Abkürzungsverzeichnis

Vallender/Undritz Var VerBAV VerbrKrG vergl Verh VermA VermBG

VermG

VersR VerwZG VerZSe Vf Vfg VG VGH vgl VglO VGS VIA VO VOBl VOB/B Voraufl Vorbem vorl VuR VVG

VwGO VwVG VZS Warn

WarnRspr

XXXII

unternehmen und Bausparkassen (Versicherungsaufsichtsgesetz) idF vom 17. 12. 1992 (BGBl 1993 I S 2; BGBl III/ FNA 7631–1) Praxis des Insolvenzrechts, 2012 Variante Veröffentlichungen des Bundesaufsichtsamts für das Versicherungswesen Verbraucherkreditgesetz idF der Bekanntmachung vom 29. 7. 2000 (BGBl I S 940; BGBl III/FNA 402–6) vergleiche Verhandlungen Vermittlungsausschuss Fünftes Gesetz zur Förderung der Vermögensbildung der Arbeitnehmer 5. Vermögensbildungsgesetz idF der Bekanntmachung vom 4. 3. 1994 (BGBl I S 406; BGBl III/FNA 800–9) Gesetz zur Regelung offener Vermögensfragen (Vermögensgesetz – VermG) idF der Bekanntmachung vom 9. 2. 2005 (BGBl I S 205; BGBl III/FNA III-19) Versicherungsrecht, Juristische Rundschau für die Individualversicherung Verwaltungszustellungsgesetz vom 3. 7. 1952 (BGBl I S 379; BGBl III/FNA 201–3) Vereinigte Zivilsenate Verfahren Verfügung Verwaltungsgericht Verwaltungsgerichtshof vergleiche Vergleichsordnung vom 7. 12. 1990 (BGBl I S 2847; BGBl III/FNA 311–1) Vereinigter Großer Senat Verbraucherinsolvenz aktuell Verordnung Verordnungsblatt Vergabe- und Vertragsordnung für Bauleistungen, Fassung 2009; Bundesanzeiger 2009, Nr 155 Vorauflage Vorbemerkung vorläufig Verbraucher und Recht Gesetz über den Versicherungsvertrag (Versicherungsvertragsgesetz) vom 30. 5. 1908 (RGBl S 263; BGBl III/FNA 7632–1) Verwaltungsgerichtsordnung vom 21. 1. 1960 (BGBl I S 17; BGBl III/FNA 340–1) (Bundes-)Verwaltungsvollstreckungsgesetz vom 27. 4. 1953 (BGBl I S 157; BGBl III/FNA 201–4) Vereinigte Zivilsenate Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen, als Fortsetzung der von Otto Warneyer herausgegebenen Rechtsprechung des Reichsgerichts (1959/60 ff) Warneyer, Rechtsprechung des Reichsgerichts, soweit sie nicht in der amtlichen Sammlung der Entscheidungen des RG abgedruckt ist, hrsg v Warneyer

Abkürzungsverzeichnis Waza/Uhländer/Schmittmann WEG

Westermann/Wertenbruch

WG Wieczorek/Schütze

WiGBl 1. WiKG Wieling Wilhelm Wimmer/Dauernheim/Wagner/Gietl WM wN WoBindG

Wolf/Neuner Wolff/Raiser WoPG WPg WPO

WuB WürttNotZ WuM z ZAkDR zB ZBB ZBlFG ZDG Zeuner ZfA ZfB ZfbF ZfG ZGR

Insolvenzen und Steuern, Thomas Waza, Christoph Uhländer und Jens M. Schmittmann, 10. Aufl. 2013 Gesetz über das Wohnungseigentum und das Dauerwohnrecht (Wohnungseigentumsgesetz) vom 15. 3. 1951 (BGBl I S 175; ber. S 209; BGBl III/FNA 403–1) Handbuch Personengesellschaften, hrsg von Harm Peter Westermann und Johannes Wertenbruch, Loseblatt, Stand 62 EL 2015 Wechselgesetz vom 21. 6. 1933 (RGBl I S 399; BGBl III/ FNA 4133–1) Zivilprozessordnung und Nebengesetze, Goßkommentar, begr v Bernhard Wieczorek, hrsg v Rolf A. Schütze, 3. Aufl. 1994 ff; 4. Aufl. 2012 ff Gesetzblatt der Verwaltung des Vereinigten Wirtschaftsgebiets (1.1947–3.1949) Erstes Gesetz zur Bekämpfung der Wirtschaftskriminalität vom 29. 7. 1976 (BGBl I S 2034; BGBl III/FNA 453–18–1) Sachenrecht, Hans Josef Wieling, 5. Aufl. 2007 Sachenrecht, Jan Wilhelm, 4. Aufl. 2010 Insolvenzrecht, Handbuch des Fachanwalts, 6. Aufl. 2013 Wertpapier-Mitteilungen (Teil IV, Wirtschafts-, Wertpapierund Bankrecht) weitere Nachweise Gesetz zur Sicherung der Zweckbestimmung von Sozialwohnungen (Wohnungsbindungsgesetz) idF der Bekanntmachung vom 13. 9. 2001 (BGBl I S 2404; BGBlIII/FNA 2330–14) Allgemeiner Teil des Bürgerlichen Gesetzbuchs, von Manfred Wolf und Jörg Neuner, 10. Aufl. 2012 Sachenrecht, Martin Wolff und Ludwig Raiser, 10. Aufl. 1957 Wohnungsbau-Prämiengesetz (WoPG 1996) idF vom 30. 10. 1997 (BGBl I 2678; BGBl III/FNA 2330–9) Die Wirtschaftsprüfung Gesetz über eine Berufsordnung der Wirtschaftsprüfer (Wirtschaftsprüferordnung) idF vom 5. 11. 1975 (BGBl I S 2803; BGBl III/FNA 702–1) Entscheidungssammlung zum Wirtschafts- und Bankrecht Zeitschrift des Württembergischen Notarvereins Wohnungswirtschaft und Mietrecht zur Zeitschrift der Akademie für Deutsches Recht zum Beispiel Zeitschrift für Bankrecht und Bankwirtschaft Zentralblatt für die freiwillige Gerichtsbarkeit und Notariat Zivildienstgesetz idF der Bekanntmachung vom 17. 5. 2005 (BGBl I S 1346) Die Anfechtung in der Insolvenz, Mark Zeuner, 2. Aufl. 2007 Zeitschrift für Arbeitsrecht Zeitschrift für Betriebswirtschaft Schmalenbachs Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung Zeitschrift für Gesetzgebung Zeitschrift für Unternehmens- und Gesellschaftsrecht

XXXIII

Abkürzungsverzeichnis ZHR

Ziff ZInsO ZIP ZKW ZMR Zöller ZPO ZPR ZRP zust zutr ZVersWiss ZVG

ZVI Zwanziger ZZP

XXXIV

Zeitschrift für das gesamte Handelsrecht und Wirtschaftsrecht (bis 1960 = Band 123: Zeitschrift für das gesamte Handelsrecht und Konkursrecht) Ziffer Zeitschrift für das gesamte Insolvenzrecht Zeitschrift für Wirtschaftsrecht Zeitschrift für das gesamte Kreditwesen Zeitschrift für Miet- und Raumrecht Zivilprozessordnung, Kommentar, begr v Richard Zöller, 31. Aufl. 2015 Zivilprozeßordnung idF vom 5. 12. 2005 (BGBl I S 3202; BGBl III/FNA 310–4) Zivilprozessrecht Zeitschrift für Rechtspolitik zustimmend zutreffend Zeitschrift für die gesamte Versicherungswissenschaft Gesetz über die Zwangsversteigerung und die Zwangsverwaltung (Zwangsversteigerungsgesetz) vom 24. 3. 1897 (RGBl S 97; BGBl III/FNA 310–14) Zeitschrift für Verbraucher- und Privat-Insolvenzrecht Kommentar zum Arbeitsrecht der Insolvenzordnung, Betram Zwanziger, 5. Aufl. 2015 Zeitschrift für Zivilprozess

Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

VIERTER TEIL Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

§ 148 Übernahme der Insolvenzmasse (1) Nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens hat der Insolvenzverwalter das gesamte zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen sofort in Besitz und Verwaltung zu nehmen. (2) 1Der Verwalter kann auf Grund einer vollstreckbaren Ausfertigung des Eröffnungsbeschlusses die Herausgabe der Sachen, die sich im Gewahrsam des Schuldners befinden, im Wege der Zwangsvollstreckung durchsetzen. 2§ 766 der Zivilprozeßordnung gilt mit der Maßgabe, daß an die Stelle des Vollstreckungsgerichts das Insolvenzgericht tritt. Materialien: 1. Ber InsRKomm LS 3.4.9, 2. Ber InsRKomm LS 9.2; DiskE/RefE § 157; RegE § 167; Begr RegE, BT-Drucks 12/2443, S 170. Vorgängerregelungen: § 117 I KO (dazu Begr EKO S 336, KO-Prot S 79, 170, Begr KO-Nov 1898 S 24, 41), § 8 II GesO Literatur Althammer/Löhnig Das Insolvenzgericht in der Rolle des Vollstreckungsgerichts, KTS 2004, 525; Barnert Insolvenzspezifische Pflichten des Insolvenzverwalters gegenüber Aussonderungsberechtigten, KTS 2005, 431; Brand Der Organbesitz (2015); Bauer Fremdbesitz, Verwaltungsbesitz, Amtsbesitz (1963); Bork Verfolgungspflichten – Muss der Insolvenzverwalter alle Forderungen einziehen? ZIP 2005, 1120; Bruder Auskunftsrecht und Auskunftspflicht des Insolvenzverwalters und seiner Mitarbeiter, ZVI 2004, 332; Burkhardt Die Räumungsfrist bei der Zwangsvollstreckung als Zuschlags- und Konkurseröffnungsbeschlüssen, NJW 1968, 687; Cymutta Die Herausgabe der Schuldnerwohnung in der Mieterinsolvenz, WuM 2008, 582; Eckardt Deliktische Haftpflicht im Konkurs, KTS 1997, 411; ders Umwelthaftung im Insolvenzverfahren, AbfallR 2008, 197; Eckert Räumung, Rückgabe und Aussonderung im Mieterinsolvenzverfahren, NZM 2006, 610; ders Die Schuldnerwohnung im Verbraucherinsolvenzverfahren, ZVI 2006, 133; Ehlenz Sofortmaßnahmen des Verwalterbüros in der vorläufigen Insolvenz, InsbürO 2008, 202; Frege/Nicht Informationserteilung und Informationsverwendung im Insolvenzverfahren, ZInsO 2012, 2217; Görling Asset-tracing – Auffinden von verschobenen Vermögensmassen in der Insolvenz, in: Berger (Hg), Zweiter Leipziger Insolvenzrechtstag, 2001, S 107; Gundlach/Frenzel/Jahn Die Inbesitznahme von Aussonderungsgut, DZWIR 2007, 320; dies Die Inbesitznahme durch den vorläufigen schwachen Insolvenzverwalter mit Zustimmungsvorbehalt, ZInsO 2010, 122; Hackenberg Der Gerichtsvollzieher im Spannungsfeld zwischen Einzel- und Gesamtzwangsvollstreckung, ZVI 2009, 133; Heisiep Wegnahmerechte und Herausgabeansprüche in Krise und Insolvenz, BauR 2006, 1065; Hohn Aufbewahrung von Akten durch den in Konkurs geratenen Unternehmer, BB 1985, 958; Holzer Die Akteneinsicht im Insolvenzverfahren, ZIP 1998, 1333; ders Die Herausgabevollstreckung aus dem Insolvenzeröffnungsbeschluss, DGVZ 2008, 69; Irmen/Werres Die Zwangsmaßnahmen des vorläufigen Insolvenzverwalters und der verfassungs-

Diederich Eckardt

1

§ 148

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

rechtliche Schutz der räumlichen Privatsphäre, NZI 2001, 579; Kaiser Räumung und Vollstreckungsschutz bei Suizidgefahr, NJW 2011, 2412; Kießling Die Kontenführung im Insolvenzverfahren, vor allem durch Rechtsanwälte, NZI 2006, 440; Lepa Insolvenzordnung und Verfassungsrecht (2002); Lüke Umweltrecht und Insolvenz, Kölner Schrift zur Insolvenzordnung3 (2009), Kap 22; Noack Der Konkurseröffnungsbeschluß als vollstreckbarer Titel, KTS 1955, 170; ders Die Herausgabevollstreckung aufgrund des Konkurseröffnungsbeschlusses und die Vollstreckungsbeschränkung des § 811 ZPO, KTS 1966, 149; Obermüller/Kuder SEPA-Lastschriften in der Insolvenz nach dem neuen Recht der Zahlungsdienste, ZIP 2010, 349; Rechel Die Nachfolge in der Insolvenzverwaltung, ZInsO 2012, 1641; Riedel Aufbewahrung von Unterlagen des Schuldners durch den Insolvenzverwalter/Treuhänder, InsbürO 2011, 220; Runkel Die Geschäftsunterlagen des Schuldners, FS Vallender (2015), S 555; Schäferhoff Das Insolvenzgericht als besonderes Vollstreckungsgericht – eine Odyssee, ZVI 2008, 331; K Schmidt Keine Ordnungspflicht des Insolvenzverwalters? – Die Verwaltungsrechtsprechung als staatliche Insolvenzbeihilfe für Umweltkosten, NJW 2010, 1489; ders Neues zur Ordnungspflicht in der Insolvenz einer Handelsgesellschaft? NJW 2012, 3344; Schmidt-Futterer Die Räumungsfrist bei der Zwangsvollstreckung aus Zuschlags- und Konkurseröffnungsbeschlüssen, NJW 1968, 143; Schur Vollstreckungsschutz nach § 765a ZPO im Insolvenzverfahren, KTS 2008, 471; Smid Der Kernbereich der Insolvenzverwaltung, DZWIR 2002, 265; ders Vindikationsrechtliche Beziehungen zwischen Aussonderungsberechtigten und Insolvenzmasse, NZI 2014, 633; Smid/Wehdeking Die Rolle insolvenzgerichtlicher Aufsicht im Streit um Masseherausgabe und Vergütung beim Wechsel der Person des Verwalters, NZI 2010, 625; Steinmetz/Giménez Deutsches Insolvenzverfahren und Immobilienvermögen in Spanien, NZI 2010, 973; Vielsäcker Der Amtsbesitz des Insolvenzverwalters (2013); Voß Die Besitzergreifung des Konkursverwalters, ZZP 34 (1905), 193; Werres Grundrechtsschutz in der Insolvenz (2007); Weyand Der Insolvenzverwalter – ein Refugium für Geschäftsunterlagen?, ZInsO 2008, 24; Zimmer Herausgabepflichten eines ausgeschiedenen Verwalters – Stellungnahme zu § 59 InsO (GAVI), ZVI 2008, 277; Zöllner/App Versicherungsschutz des Unternehmens im Insolvenzverfahren – Kündigung, Aufrechterhaltung, Neuabschluss von Versicherungsverträgen? DZWIR 2008, 232

Übersicht Rn. I. Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 1. Gesetzgebungsgeschichte . . . . . . 1 2. Grundgedanken . . . . . . . . . . . 3 a) Amtspflicht zur Übernahme der Insolvenzmasse (§ 148 I) . . . . 3 aa) Sicherungsfunktion . . . . . 3 bb) Bewirtschaftungsfunktion . 6 cc) Haftungsbewehrte Amtspflicht des Verwalters . . . . 8 dd) Bürgerlich-rechtlicher Besitz und „Verwaltungsbesitz“ . . . . . . . . . . . . 10 b) Vollstreckung aus dem Eröffnungsbeschluss (§ 148 II) . 12 3. Übernahmepflicht im Eröffnungsverfahren . . . . . . . . . . . . . . . 14 4. Übernahmepflicht in besonderen Verfahren . . . . . . . . . . . . . . 16 a) Eigenverwaltung . . . . . . . . . 16 b) Verbraucherinsolvenzverfahren . 19 II. Übernahme der Insolvenzmasse (§ 148 I) . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20 1. Insolvenzmasse iSv § 35 I („Soll-Masse“) . . . . . . . . . . . . 20 a) Zugehörigkeit zum haftenden Vermögen . . . . . . . . . . . . 20 b) Gegenstände mit Absonderungsrechten . . . . . . . . . . . . . . 21 c) Auslandsvermögen . . . . . . . . 23

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Diederich Eckardt

Rn. 2. Sonstiges Vermögen im Besitz des Schuldners („Ist-Masse“) . . . . . a) Gegenstände unklarer Massezugehörigkeit . . . . . . . . . . b) Evident massefremde Gegenstände . . . . . . . . . . . . . . c) Insolvenzfreies Schuldnervermögen . . . . . . . . . . . . (1) Unpfändbare Vermögensgegenstände . . . . . . . . (2) Freigegebene Vermögensgegenstände . . . . . . . . (3) Zweifel über die Massezugehörigkeit . . . . . . . d) Mietwohnräume . . . . . . . . 3. Erfasste Vermögenswerte . . . . . a) Sachen . . . . . . . . . . . . . b) Forderungen . . . . . . . . . . c) Geschäftsbücher . . . . . . . . d) Geschäftsunterlagen im Besitz Dritter . . . . . . . . . . . . . 4. Besitzergreifung durch den Insolvenzverwalter . . . . . . . . . a) Inobhutnahme und Begründung bürgerlich-rechtlichen Besitzes b) Tatbestände des bürgerlichrechtlichen Besitzerwerbs . . . aa) Besitzerwerb durch Besitzdiener und Besitzmittler . .

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Rn. bb) Besitzerwerb durch Erlangung eigener unmittelbarer Sachherrschaft . . . . c) Absehen von der Inobhutnahme 5. „Sofortige“ Inobhutnahme . . . . . 6. Mitwirkungspflichten des Schuldners und anderer Dritter . . . 7. Verhältnis zur Immobiliarzwangsverwaltung . . . . . . . . . . . . . . a) Besitzvorrang des Zwangsverwalters . . . . . . . . . . . . b) Wohnrecht des Schuldners . . . . 8. Verhältnis zur strafprozessualen Beschlagnahme . . . . . . . . . . . III. Durchsetzung der Inbesitznahme (§ 148 II) . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Durchsetzung gegen den Schuldner . a) Herausgabeanspruch . . . . . . b) Verbot der eigenmächtigen Besitzergreifung . . . . . . . . . c) Eröffnungsbeschluss als Vollstreckungstitel . . . . . . . . . . aa) Grundsatz . . . . . . . . . . bb) Immobilien . . . . . . . . . d) Vollstreckbare Ausfertigung . . . e) Durchführung der Vollstreckung f) Richterliche Durchsuchungsanordnung iSv Art 13 II GG . . aa) Problemstellung . . . . . . . bb) Betreten ohne Durchsuchung . . . . . . . . . . . cc) Betreten mit Durchsuchung . . . . . . . . . . . (1) Geschäftsräume . . . . (2) Private Wohnräume . . dd) Räumung . . . . . . . . . . ee) Entbehrlichkeit der Durchsuchungsanordnung . . . . ff) Verfahren . . . . . . . . . . g) Rechtsschutz in der Zwangsvollstreckung (§ 148 II S 2 iVm § 766 ZPO) . . . . . . . . . . . aa) Vollstreckungserinnerung . . bb) Zuständigkeit des Insolvenzgerichts . . . . . . . . . . . cc) Rechtsmittelzug . . . . . . .

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dd) Vollstreckungsschutz nach § 765a ZPO . . . . . . . . . ee) Verfahren im Übrigen . . . . 2. Durchsetzung der Inbesitznahme gegen Dritte . . . . . . . . . . . . . a) Grundsatz . . . . . . . . . . . . b) Ehegatten und Lebenspartner bei Herausgabe beweglicher Sachen . c) Mitbewohner bei Herausgabe von Wohnraum . . . . . . . . . . d) Betreten und Durchsuchen von Räumen Dritter . . . . . . . . . 3. Durchsetzung der Inbesitznahme gegen Amtsvorgänger . . . . . . . . IV. Der „Verwaltungsbesitz“ des Insolvenzverwalters . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Zur Einordnung des „Verwaltungsbesitzes“ des Insolvenzverwalters . . 2. Der „Verwaltungsbesitz“ als Eigenbesitz . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Der „Verwaltungsbesitz“ als Anknüpfungsmoment für Verantwortlichkeit . . . . . . . . . . . . . a) Sachlegitimation für Herausgabeklagen . . . . . . . . . . . . b) Zivilrechtliche Verantwortlichkeit . . . . . . . . . . . . . . . . c) Öffentlich-rechtliche Verantwortlichkeit . . . . . . . . . . . . 3. Besonderheiten für Erwerb und Übergang des „Verwaltungsbesitzes“ . . . . . . . . . . . . . . . a) Ipso-iure-Erwerb bei Verfahrenseröffnung analog § 857 BGB . . b) Ipso-iure-Übergang beim Tod des Amtswalters . . . . . . . . . aa) Anwendung des § 857 BGB auf die persönlichen Erben . bb) Anwendung des § 857 BGB auf den Amtsnachfolger . . c) Ipso-iure-Übergang bei Abwahl oder Entlassung des Verwalters . 4. Der „Verwaltungsbesitz“ als Grundlage von Besitzschutz . . . . . . . . V. Verwaltung und Bewirtschaftung der Insolvenzmasse . . . . . . . . . . . . . .

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I. Einleitung 1. Gesetzgebungsgeschichte § 148 I ist mit der Vorgängerregelung des § 117 I KO nahezu wortlautidentisch, jedoch 1 wurde die in jener Vorschrift mitgeregelte Verwertungspflicht des Insolvenzverwalters aus § 148 I herausgelöst und wird in §§ 158, 159 (und den §§ 160ff, 165ff) speziell und in erheblich modifizierter Gestalt behandelt. § 148 II ist neu im Gesetzestext, kodifiziert aber auch nur die schon zur KO herrschende Auffassung (Rn 13). Die GesO hatte in § 8 II eine die Regelungen der §§ 6 I, II, 117 I KO (§§ 80 I, 148 I, 159 InsO) zusammenfassende Bestimmung enthalten, die den Verwalter ermächtigte und verpflichtete, die Masse „unverDiederich Eckardt

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

züglich in Besitz zu nehmen, zu verwalten und durch Verkauf oder in anderer Weise darüber zu verfügen“. 2 Die derzeitige Gesetzesfassung entspricht § 167 I, II RegE; ein dritter Absatz des RegE, in dem für den Vollstreckungszwang bei der Inbesitznahme von Immobilien in Abweichung von Absatz 2 eine besondere Anordnung des Insolvenzgerichts gefordert worden war, wurde durch den Rechtsausschuss des Bundestags zur Entlastung des Insolvenzgerichts und der Beschwerdegerichte wieder gestrichen (s Rn 91). 2. Grundgedanken a) Amtspflicht zur Übernahme der Insolvenzmasse (§ 148 I)

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aa) Sicherungsfunktion. § 148 I ist zunächst im Zusammenhang mit der zentralen Sicherungs- und Kompetenznorm des § 80 I (s § 80 Rn 6f) zu betrachten, die – als Folge und wichtigster Ausdruck des „Insolvenzbeschlags“ – durch den Übergang der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis auf den Verwalter die Gläubiger davor schützt, dass der Schuldner die von seinem sonstigen Vermögen nunmehr separierte Haftungsmasse durch Rechtsgeschäfte vermindert, und dem Verwalter als Exekutivorgan der Insolvenzmasse die notwendigen rechtlichen Befugnisse für eine insolvenzzweckbezogen sinnvolle Masseverwaltung an die Hand gibt. Diese von der rechtlichen Seite ansetzende Sicherungs- und Kompetenzvorschrift ergänzend dient die in § 148 I normierte Übernahme der Masse in „Besitz und Verwaltung“ des Insolvenzverwalters zunächst der Herstellung des tatsächlichen Zugriffs auf das haftende Vermögen und damit zugleich dem Schutz der Gläubiger vor faktischen Beeinträchtigungen, seien es solche durch den Schuldner oder durch Dritte.1 4 Die Übernahme der Masse in „Besitz und Verwaltung“ des Insolvenzverwalters verfolgt somit insofern den Zweck, die Insolvenzmasse durch Begründung und Aufrechterhaltung eines tatsächlichen Herrschaftsverhältnisses zu schützen: Der Verwalter muss zunächst die zur Masse gehörenden Vermögenswerte mit pflichtgemäßer Sorgfalt ermitteln und sodann ein Herrschaftsverhältnis zu ihnen etablieren, das bei pflichtgemäß sorgfältiger Beurteilung ausreichend ist, um eine Gefährdung der Belange der Gläubiger zu vermeiden (Rn 59 f, s a § 60 Rn 26 f). Hierzu kann der Verwalter zudem ergänzend auf das Sicherungsmittel der Siegelung (§ 150) zurückgreifen; bei Wertgegenständen können überdies die Gläubigergremien weitere Vorgaben machen (§ 149). Indem das Gesetz die Amtspflicht des Verwalters zur „Übernahme“ – so die amtliche Überschrift – unter der Abschnittsüberschrift „Sicherung der Insolvenzmasse“ besonders anspricht, betont es zugleich die Bedeutung der Sicherungsfunktion im Verhältnis zum Schuldner. 5 Integraler Bestandteil der Inobhutnahmepflicht ist die Ermittlung des Massebestands, und zwar in einem doppelten Sinn: Zum einen setzt die Inobhutnahme vielfach voraus, dass der Insolvenzverwalter selbständig Nachforschungen über den Massebestand anstellt, verborgene Massebestandteile ermittelt und diese in seine tatsächliche Gewalt bringt; ebenso müssen nichtkörperliche Vermögenswerte aufgespürt und es muss das jeweils Gebotene zu ihrer Sicherstellung veranlasst werden. Zum anderen muss aber derjenige Massebestand, der dem Verwalter als zunächst unüberschaubare Sachgesamtheit von dem Schuldner übergeben wird, gesichtet und nach rechtlichen und tatsächlichen Kriterien bewertet werden; die Amtspflicht aus § 148 I steht insofern zugleich im Zusammenhang mit 1

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Vgl MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 1; Vielsäcker Amtsbesitz, S 192, 198ff.

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Übernahme der Insolvenzmasse

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den §§ 151ff, bei denen es um die dokumentarische Erfassung des so ermittelten Massebestands geht. bb) Bewirtschaftungsfunktion. Die gerade beschriebene Sicherungsfunktion des § 148 6 I stand in der dem Gesetzeswortlaut nach insoweit nahezu identischen Vorgängernorm des § 117 I KO in engem Zusammenhang mit der in einem Atemzug mitgeregelten Verwertungspflicht des Verwalters, dessen Aufgabe es sein sollte, das haftende Vermögen zügig einzusammeln und in Geld umzusetzen. Insofern haben sich die „Rahmenbedingungen“ der Übernahmepflicht mittlerweile freilich gravierend verändert: Zum einen geht der Verfahrenseröffnung heute bei Unternehmensinsolvenzen typischerweise ein monatelanges Eröffnungsverfahren voraus, in dem nicht selten bereits ein vorläufiger Insolvenzverwalter das Unternehmen und damit die Insolvenzmasse „übernimmt“; viele der in § 148 geregelten Fragen stellen sich deshalb bereits im Eröffnungsverfahren, ohne dort aber adäquat geregelt worden zu sein (Rn14f). Eine wichtige Veränderung liegt aber vor allem in der Etablierung der Sanierung als Verfahrensziel und der zumindest vorläufigen Betriebsfortführung als gängigem Handlungsinstrument. Die InsO sieht deshalb vor, mit der Verwertung grundsätzlich zu warten, bis über die Sanierung des schuldnerischen Unternehmens entschieden ist (§ 159). Die Verwertung vor dem Berichtstermin, insbesondere die Veräußerung des Unternehmens im Ganzen, ist auf Ausnahmefälle beschränkt (§ 158 I); bis dahin ist der Geschäftsbetrieb grundsätzlich fortzuführen. In diesen Fällen einer zumindest einstweiligen Betriebsfortführung tritt also neben die 7 auf alsbaldige Liquidation abzielende Sicherungsfunktion des § 148 I eine gleichwertige Bewirtschaftungsfunktion, die mit der ersteren zwar noch die Grundidee gemein hat, einen den Gläubigerinteressen nachteilige Veränderung des Status quo zu verhindern, deren Aktivitätsschwerpunkt und Instrumentarium aber nunmehr bei der Unternehmensführung liegt. Bezogen auf die beiden Merkmale des § 148 I ist damit zum einen der Schwerpunkt vom „Besitz“ zur „Verwaltung“ gewandert; die Norm kann insofern als Blankettnorm für alle denkbaren Amtspflichten des Verwalters zur Erhaltung und Mehrung der Insolvenzmasse durch planvolle Bewirtschaftung einschließlich der sich auf die Betriebsfortführung beziehenden Pflichten verstanden werden (s Rn 159ff). Beeinflusst wird hierdurch aber auch das Verständnis der Besitzergreifungspflicht: Die längerfristige Bewirtschaftung durch Unternehmensfortführung bedingt nicht nur einen anderen zeitlichen Horizont für die Übernahme der tatsächlichen Sachherrschaft als dies sub specie einer Verpflichtung zu alsbaldiger Liquidation angemessen war, sondern modifiziert und vereinfacht zugleich diesen Vorgang, indem durch den Einstieg des (vorläufigen oder endgültigen) Verwalters an der Spitze der unternehmensinternen Organisationspyramide die vorherigen Herrschafts- und Zurechnungsverhältnisse auf den Verwalter übergeleitet werden können (s Rn 62ff, 152ff). Auch die Feststellung des Massebestands erlangt hierdurch zusätzliche Bedeutung: Die in der Unternehmensinsolvenz im Berichtstermin (§ 156) zu treffende Entscheidung der Gläubigerschaft über das weitere Schicksal des Unternehmens (§ 157) setzt voraus, dass die wesentlichen Grundlagen dieser Entscheidung in dem Bericht des Insolvenzverwalters (§ 156 I S 1) zutreffend dargelegt werden können; hierzu gehört eben die vorherige valide Ermittlung des Massebestands. cc) Haftungsbewehrte Amtspflicht des Verwalters. Die Übernahme der Masse durch den 8 Verwalter als „Exekutivorgan des Insolvenzverfahrens“ (§ 80 Rn 6) bildet zugleich einen wichtigen, wenngleich nach heutiger Vorstellung selbstverständlichen Baustein des Grundsatzes der Selbstverwaltung im Insolvenzverfahren (§ 2 Rn 25ff): Das Vermögen, das die Insolvenzmasse bildet, ist nicht vom Insolvenzgericht, auch nicht seinen Weisungen gemäß, sondern nach dem Grundsatz der Selbstverwaltung durch den Verwalter zu sammeln, zu verDiederich Eckardt

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§ 148

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

walten, zu bewirtschaften sowie ggf zu verwerten und zu verteilen. Er handelt dabei grundsätzlich nach pflichtgemäßem Ermessen und unter persönlicher Verantwortlichkeit (§ 60). 9 § 148 I begründet für den Verwalter nicht nur ein Recht auf die Inbesitznahme (wie zB § 1422 BGB), sondern auch eine sich unmittelbar aus dem Gesetz ergebende Amtspflicht zur Besitzergreifung und Verwaltung.2 Die in § 148 I normierte Pflicht zur Besitzergreifung und Verwaltung bildet einen wichtigen Teilbereich der den Insolvenzverwalter treffenden haftungsbewehrten insolvenzspezifischen Amtspflicht, das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen zu bewahren und ordnungsgemäß zu verwalten.3 Zu konkretisieren ist die Übernahmepflicht anhand des gesetzlichen Leitbilds des ordentlichen und gewissenhaften Insolvenzverwalters (§ 60 I S 2).4 Die schuldhafte Verletzung dieser Pflicht, besonders eine schuldhafte Verzögerung der Besitzergreifung, kann zur Schadensersatzpflicht des Verwalters nach § 60 I führen, zB wenn dies zu einer erlösmindernden Verzögerung der Verwertung führt.5

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dd) Bürgerlich-rechtlicher Besitz und „Verwaltungsbesitz“. Geht es nach dem Vorgesagten darum, dass der Verwalter sich in die Lage versetzt, der Sicherungs- und Bewirtschaftungsaufgabe angemessen nachkommen zu können, so bedeutet es folglich eine gewisse Fehlakzentuierung, bei der Konkretisierung der durch § 148 I begründeten Verwalterpflichten primär auf die Erlangung bürgerlich-rechtlichen Besitzes abzustellen. Allerdings geht mit einer diesen Zwecken entsprechenden „Übernahme“ der Masse, soweit körperliche Sachen betroffen sind, notwendig die Erlangung bürgerlich-rechtlichen Besitzes einher, idR in der Form unmittelbaren, ggf durch Besitzdiener ausgeübten Besitzes. Umgekehrt ist aber die Erlangung irgendeiner Form bürgerlich-rechtlichen Besitzes keineswegs stets ausreichend, um der Sicherungsfunktion der Übernahmepflicht des § 148 I zu genügen; dies gilt insbesondere dann, wenn man an die Bestellung des Insolvenzverwalters eine Besitzfiktion analog § 857 BGB knüpft (Rn 59, 142ff). Bei anderen Vermögenswerten als beweglichen Sachen ist die Übernahmepflicht ohnehin zweckentsprechend anzupassen (Rn 50ff). 11 Zu unterscheiden sind die Verwalterpflicht zur Begründung und Aufrechterhaltung eines tatsächlichen Herrschaftsverhältnisses und ihre rechtlichen Folgen auch im Hinblick darauf, dass die Letzteren in der „Amtssphäre“ des Insolvenzverwalters eintreten, also für und gegen die Insolvenzmasse, und nicht in der privaten Rechts- und Vermögenssphäre des konkreten Amtswalters (Rn 130ff).

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b) Vollstreckung aus dem Eröffnungsbeschluss (§ 148 II). Der Schuldner verliert bezogen auf die Gegenstände der Insolvenzmasse nicht nur die rechtlichen Handlungsbefugnisse (§ 80 I), sondern muss die Insolvenzmasse dem Insolvenzverwalter herausgeben. Diesen in § 148 I, II zumindest implizit mitgeregelten materiellrechtlichen Herausgabeanspruch gegen den Insolvenzschuldner (Rn 85) muss der Insolvenzverwalter erforderlichenfalls gegen den Willen des Schuldners zwangsweise durchsetzen können. Da der Insolvenzverwalter selbst keine hoheitlichen Zwangsbefugnisse ausüben kann, muss er sich hierfür der Mechanismen der staatlichen Zwangsvollstreckung bedienen.

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Vgl etwa Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 148 Rn 1; Vielsäcker Amtsbesitz, S 191. Zur Qualifizierung als „höchstpersönliche Pflicht des Insolvenzverwalters“ vgl Graeber NZI 2003, 569, 576 mwN. Vgl nur BGH NZI 2014, 757 Rn 11 mwN; s a BGHZ 189, 299 = NZI 2011, 602 Rn 49 mwN zu dieser Grundpflicht des vorläufigen Verwalters.

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Vgl zu diesem nur BGH NZI 2014, 757 Rn 16. Vgl BGH NJW 1973, 1198; BGH NZI 2008, 554 Rn 19; Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 148 Rn 6; FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 13; Jaeger/Gerhardt InsO § 60 Rn 26f; Vielsäcker Amtsbesitz, S 202ff.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

Der Eröffnungsbeschluss (§ 27 I) hat nach der insoweit durch die InsO neu eingeführ- 13 ten Regelung des § 148 II die Funktion eines Vollstreckungstitels (§ 794 I Nr 3 ZPO); der Gesetzgeber hat damit den zur KO bestehenden Streit über die Durchsetzung des Herausgabeanspruchs bei Widerstand des Besitzers6 im Sinne der hM entschieden.7 Damit kann der Verwalter aufgrund einer vollstreckbaren Ausfertigung des Eröffnungsbeschlusses die Herausgabe der Sachen, die sich im Gewahrsam des Schuldners befinden, im Wege der Zwangsvollstreckung durchsetzen (s im Einzelnen unten Rn 84ff). 3. Übernahmepflicht im Eröffnungsverfahren In Insolvenzverfahren über das Vermögen eines unternehmerisch tätigen Schuldners ist 14 in praxi schon vor Eröffnung des Verfahrens regelmäßig der Kontakt eines vorläufigen Insolvenzverwalters (§ 22) zur Insolvenzmasse gegeben. In diesen Fällen spielt die Problematik um die Inbesitznahme der Massegegenstände schon im Rahmen des Eröffnungsverfahrens nach Anordnungen von Sicherheitsmaßnahmen iSv § 21 eine Rolle. Berechtigt und verpflichtet, die Massegegenstände im Rahmen seiner Amtspflicht zur Massesicherung8 in „Besitz und Verwaltung“ zu nehmen, ist primär der „starke“ vorläufige Insolvenzverwalter iSv § 22 I (§ 22 I S 2 Nr 1, s dazu § 22 Rn 28ff);9 er kann hierzu nach hM das Grundstück und die Geschäftsräume des Schuldners – nicht aber dessen ausschließlich privat genutzte Wohnräume – betreten (§ 22 III S 1) und durchsuchen, ohne hierfür einer richterlichen Durchsuchungsanordnung zu bedürfen (s § 22 Rn 32 und unten Rn 101ff),10 und die Herausgabe der massezugehörigen Gegenstände notfalls analog § 148 II durch Vollstreckung aus dem Anordnungs- und Bestellungsbeschluss erzwingen (§ 22 Rn 31).11 In gleicher Weise kann aber auch der „schwache“ vorläufige Verwalter iSv § 22 II zur 15 Inobhutnahme der massezugehörigen Gegenstände berechtigt und verpflichtet sein, falls das Gericht die Inbesitznahme zur Abwendung einer anderenfalls drohenden Gefahr der Masseschmälerung besonders anordnet.12 Soweit danach eine Übernahme der Insolvenz6 7 8

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Vgl zur KO bereits BGH NJW 1962, 1392; ausf Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 13ff. Vgl BT-Drucks 12/2443, S 170. Vgl zu dieser mwN nur BGHZ 189, 299 = NZI 2011, 602 Rn 49; BGH NZI 2014, 757 Rn 11. OLG Köln BeckRS 2011, 20187; AG Hamburg ZIP 2007, 1767; MünchKomm/Haarmeyer InsO3 § 22 Rn 37ff; Uhlenbruck/ Vallender InsO14 § 22 Rn 23; Pohlmann Befugnisse des vorläufigen Insolvenzverwalters, Rn 110ff. Vgl Ahrens/Gehrlein/Ringstmeier/Sander InsO2 § 22 Rn 148, 150; Graf-Schlicker/Voß InsO4 § 22 Rn 24; HK/Kirchhof InsO7 § 22 Rn 67; Kübler/Prütting/Bork/Pape InsO64 § 22 Rn 106; MünchKomm/Haarmeyer InsO3 § 22 Rn 37, 179f; Nerlich/Römermann/Mönning InsO28 § 21 Rn 182f, § 22 Rn 53, 252; K Schmidt/Hölzle InsO18 § 21 Rn 42f; Uhlenbruck/Vallender §InsO14 22 Rn 284 (in Widerspruch zu Rn 23); Ampferl Der starke vorläufige Insolvenzverwalter in der Unternehmensinsolvenz (2002),

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Rn 877ff, 893; Lepa Insolvenzordnung und Verfassungsrecht, S 143ff; Werres Grundrechtsschutz in der Insolvenz, S 122ff, 131f; Irmen/Werres NZI 2001, 579, 580f; wohl ebenso BGH 158, 212, 215f = NZI 2004, 312; BGH NZI 2008, 179 Rn 10; weitergehend (auch in ausschließlich privat genutzten Wohnräumen des Schuldners) HambK/ Schröder InsO5 § 22 Rn 31, 191f (allerdings nur für „starken“ vorl Verwalter); Jaeger/ Gerhardt InsO § 22 Rn 32; Pohlmann Befugnisse des vorläufigen Insolvenzverwalters, Rn 128; ganz abl Roth Interessenwiderstreit im Insolvenzeröffnungsverfahren (2004), S 88f. MünchKomm/Haarmeyer InsO3 § 22 Rn 41; Uhlenbruck/Vallender InsO14 § 22 Rn 23; Pohlmann Befugnisse des vorläufigen Insolvenzverwalters, Rn 121ff. Zutr Uhlenbruck/Vallender InsO14 § 22 Rn 9; weitergehend möglicherweise MünchKomm/Haarmeyer InsO3 § 22 Rn 136; Grundlach/Frenzel/Jahn ZInsO 2010, 122, 123f.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

masse durch den vorläufigen Verwalter erfolgen muss, gelten die nachfolgenden Ausführungen durchweg entsprechend. 4. Übernahmepflicht in besonderen Verfahren

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a) Eigenverwaltung. Die Gebote des § 148 I gelten in der Eigenverwaltung (§§ 270ff) richtiger Ansicht nach grundsätzlich ebenso wie im Regelverfahren.13 Denn der Schuldner behält auch bei angeordneter Eigenverwaltung nicht einfach der Verfahrenseröffnung zum Trotz die Verfügungs- und Verwaltungsbefugnis über sein (als einheitliches anzusehendes) Vermögen.14 Vielmehr findet mit der Verfahrenseröffnung richtiger Ansicht nach – und trotz § 270c S 3 – auch in diesem Fall der Insolvenzbeschlag und damit verbunden eine Vermögenstrennung in das Sondervermögen „Insolvenzmasse“ einerseits, das verfahrensfreie Vermögen des Schuldners andererseits statt, die es erforderlich macht, die auf die Insolvenzmasse bezogenen Befugnisse nach allgemeinen Grundsätzen zu bestimmen und ggf besonders zuzuweisen.15 Verfügungs- und Verwaltungsbefugnis über die Gegenstände der Insolvenzmasse nimmt der Schuldner folglich nicht aus eigenem (Eigentümer-)Recht wahr, sondern kraft einer ihm mit der Anordnung der Eigenverwaltung zugewachsenen amtlichen Stellung („Amtswalter in eigenen Angelegenheiten“).16 Auch prozessual ist er deshalb hinsichtlich des Sondervermögens „Insolvenzmasse“ ebenso gesetzlicher Prozessstandschafter und Amtspartei wie der Insolvenzverwalter.17 17 Einer besonderen Herstellung tatsächlicher Herrschaftsmacht bedarf es danach in der Regel gleichwohl nicht, weil der Schuldner bzw seine Organe diese bei Verfahrenseröffnung bereits innehatten. Rechtlich wandelt sich dieser Besitz gleichwohl ohne weiteres in „Verwaltungsbesitz“ (Rn 130ff) um; die Konsequenzen entsprechen unter dieser Prämisse denen im Fall eines externen Amtswalters, dh die Zurechnung der an den Besitz geknüpften Rechtsfolgen endet grundsätzlich bei der Insolvenzmasse. 18 Praktische Bedeutung hat dies zunächst insoweit, als dem eigenverwaltenden Schuldner bzw seinen Organen eine massebezogene Feststellungs- und Sicherungsaufgabe zuwächst, die sie zuvor nicht hatten. Zwar geht es naturgemäß nicht darum, die Insolvenzmasse vor Übergriffen durch den Schuldner zu schützen. Jedoch sind Schutzdefizite im Hinblick auf die Zugriffsmöglichkeiten Dritter oder im Hinblick auf natürliche Einwirkungen, die bis zur Verfahrenseröffnung eine „eigene Angelegenheit“ des Schuldners und dessen persönlich für richtig erachteten Sorgfaltsstandards überantwortet waren, nun nicht mehr hinnehmbar und durch ein am Sorgfaltsstandard pflichtbewusster Insolvenzverwalter (§ 60 I S 2) ausgerichteten Pflichtenprogramm zu ersetzen.

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AA BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 3. So aber LAG Stuttgart ZIP 2014, 1455; wohl auch BGH NZI 2007, 188 Rn 8; BGH ZIP 2012, 1527 Rn 42; BFH ZInsO 2014, 1771 Rn 14. Vgl mwN Uhlenbruck FS Metzeler (2003), S 85, 92; Jacoby Das private Amt, S 30f; Schlegel Die Eigenverwaltung in der Insolvenz (1999), S 122ff. S a BGH NZI 2013, 1025 Rn 13 zum spezifischen Widerspruchsrecht (§ 176 InsO) des eigenverwaltenden Schuldners in seiner Eigenschaft als Amtswalter.

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Vgl Leonhardt/Smid/Zeuner/Wehdeking InsO3 § 270 Rn 6; Jacoby Das private Amt, S 30f; Häsemeyer InsR4 Rn 8.15; Henckel FS Schumann (2001), S 211, 224f; Smid WM 1998, 2489, 2511; aA FK/Foltis InsO8 § 270 Rn 20; HK/Landfermann InsO7 § 270 Rn 28; MünchKomm/Wittig/ Tetzlaff InsO3 § 270 Rn 106; unklar insoweit bislang die Rspr, vgl BGH NZI 2007, 188 Rn 7ff; BFH BeckRS 2014, 94867 Rn 14.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

b) Verbraucherinsolvenzverfahren. Im nach Scheitern der Einigungsversuche eingelei- 19 teten Verbraucherinsolvenzverfahren (§ 311) gelten keine prinzipiellen Besonderheiten mehr. Besondere Beachtung ist hier der Frage insolvenzfreien Vermögens (Rn 39ff) zu schenken. Hinsichtlich der Mietwohnung des Schuldners wird in der Regel eine Freigabe des Mietverhältnisses stattfinden (§ 109 I S 2) und danach eine Inbesitznahme der Wohnung naturgemäß ausscheiden.

II. Übernahme der Insolvenzmasse (§ 148 I) 1. Insolvenzmasse iSv § 35 I („Soll-Masse“) a) Zugehörigkeit zum haftenden Vermögen. Die expressis verbis auf die „Insolvenz- 20 masse“ bezogene Inobhutnahmepflicht ergreift zumindest primär (s Rn 28ff) die Insolvenzmasse iSv § 35 I, dh die Gesamtheit des den Insolvenzgläubigern haftenden Vermögens (Teilungsmasse, Soll-Masse, s zur Begrifflichkeit § 35 Rn 7). Auch während des Verfahrens erworbene Gegenstände (Neuerwerb) fallen – vorbehaltlich einer Freigabe des Unternehmens gemäß § 35 II, III, s Rn 41ff) – sogleich in die Insolvenzmasse (§ 35 I) und sind in Besitz zu nehmen.18 Hierzu gehören auch Sachen, die durch gutgläubig-schuldbefreiende Leistung eines Drittschuldners an den Schuldner in die Masse gefallen sind (§ 82 Rn 50). Unpfändbare Sachen werden grundsätzlich nicht erfasst (s u Rn 40), mit Ausnahme der sonst nicht der Zwangsvollstreckung unterliegenden Sachen nach § 811 I Nr 4 und 9 ZPO (§ 36 II Nr 2, s § 36 Rn 8f). b) Gegenstände mit Absonderungsrechten. Bewegliche Sachen, die mit Absonderungs- 21 rechten behaftet sind, sind – unbeschadet der vorrangigen dinglichen Haftung zugunsten des Absonderungsberechtigten – Bestandteile des allen Insolvenzgläubigern haftenden Vermögens und damit der Insolvenzmasse; anders als hinsichtlich des Aussonderungsguts (Rn 36ff) schließt also schon die allgemeine Amtspflicht des Verwalters zur Inobhutnahme der Insolvenzmasse das Absonderungsgut unzweifelhaft ein, und er haftet für die sorgfältige Erfüllung dieser Amtspflicht sowohl dem Absonderungsberechtigten gegenüber (der, wenn die Sache zB abhandenkommt oder zerstört wird, in Höhe seines Anspruchs auf den Versteigerungserlös gemäß § 170 I S 2 geschädigt sein kann, s § 60 Rn 57ff) als auch der Masse gegenüber (die durch einen etwa entgangenen Erlösüberschuss und die entgangenen Kostenpauschalen geschädigt sein kann). Die Übernahmepflicht wird hier aber überlagert durch die Bestimmungen zum Verwer- 22 tungsrecht: Bewegliche Sachen, die mit Absonderungsrechten behaftet sind, fallen, sofern sie sich zum Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung im Besitz des Schuldners oder des vorläufigen Insolvenzverwalters befinden, unter das Verwertungsrecht des Verwalters (§ 166 I) und sind von ihm schon im Hinblick auf die Durchführung der Verwertung und das Interesse der Masse an der Erlangung der Kostenpauschalen in Besitz zu nehmen. Soweit dagegen die Voraussetzungen des § 166 I nicht vorliegen, steht dem Absonderungsberechtigten das Verwertungsrecht zu (§ 173 I); irgendwelche Bemühungen des Verwalters zur Inobhutnahme sind insofern nicht geboten.

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BGH NZI 2014, 614 Rn 32.

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§ 148

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

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c) Auslandsvermögen. Die Besitzergreifungspflicht gilt nach dem Universalitätsprinzip (§§ 35 I, 335 InsO, Art 16 EuInsVO/Art 19 EuInsVO nF)19 auch für das im Ausland belegene Vermögen des Schuldners.20 Der Insolvenzverwalter kann vor deutschen Gerichten Ansprüche geltend machen, die sich auf das im Ausland belegene Vermögen des Schuldners beziehen, und zwar unabhängig davon, ob der Vollstreckungstitel im Ausland durchgesetzt werden kann.21 Überlässt der Schuldner dem Verwalter das Auslandsvermögen nicht freiwillig, so kann dieser versuchen, den Eröffnungsbeschluss im Ausland für vollstreckbar erklären zu lassen und dann nach den ausländischen Regeln die Herausgabevollstreckung zu betreiben. Ob der deutsche Eröffnungsbeschluss im Ausland vollstreckbar erklärt wird, erscheint wegen der Unbestimmtheit des Eröffnungsbeschlusses hinsichtlich der Herausgabepflicht und mangels einer genauen Bezeichnung des Vollstreckungsgegenstandes zweifelhaft.22 24 Insbes im Anwendungsbereich der EuInsVO stehen dem Verwalter aufgrund der automatisierten Anerkennung der Eröffnungsentscheidung in allen Mitgliedstaaten (Art 16 EuInsVO/Art 19 EuInsVO nF) alle Befugnisse zu, die ihm nach dem Recht des Staates der Verfahrenseröffnung zustehen; insbesondere darf er zum Zwecke der Verwertung alle zur Masse gehörenden Gegenstände aus dem Gebiet des Mitgliedstaats entfernen, wie Art 18 I S 2 EuInsVO/Art 21 I S 2 EuInsVO nF klarstellt.23 25 Wird diese Rechtsmacht vom ausländischem Recht nicht ohne weiteres anerkannt, so muss der Schuldner aufgrund seiner Mitwirkungspflichten (§ 97 II, s § 97 Rn 26ff) dem Insolvenzverwalter ggf eine sog Auslandsvollmacht erteilen, die ihn in den Stand versetzt, über die im Ausland befindlichen Vermögensgegenstände zu verfügen (§ 97 Rn 27 aE).24 Verfassungsrechtliche Bedenken hiergegen bestehen nicht.25 Wird die Erteilung einer Auslandsvollmacht verweigert, so kann das Insolvenzgericht auf die Zwangsmittel des § 98 II zurückgreifen und den Schuldner erforderlichenfalls in Haft nehmen.26 Die Anordnung der Haft ist dabei nicht als unverhältnismäßig anzusehen, wenn sich der Schuldner unkooperativ verhält und der Verwalter deshalb auf die Erteilung einer Auslandsvollmacht angewiesen ist, um seinen Pflichten aus § 148 I nachkommen zu können. Denn der Schuldner muss lediglich eine Unterschrift leisten, was ihm in Anbetracht der auf dem Spiel stehenden Gläubigerinteressen zumutbar ist.27 26 Die Verpflichtung zur Erteilung einer Auslandsvollmacht setzt nicht voraus, dass die Existenz ausländischen Schuldnervermögens feststeht. Ausreichend ist vielmehr, wenn aufgrund konkreter Umstände nicht ganz unwahrscheinlich ist, dass der Schuldner über Auslandsvermögen verfügt.28 So können zB bloße Geschäfts- und Bankverbindungen des

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Paulus Kölner Schrift3, Kap 46 Rn 7, 33ff; Mankowski Kölner Schrift3, Kap 47 Rn 7, 33ff. BGHZ 88, 147, 150; BGHZ 95, 256, 264; BGHZ 118, 151, 159; BGH NZI 2004, 21; s im Einzelnen Gottwald/Kolmann/Keller InsRHdb5 § 132 Rn 47ff, 57, 63, 80. BGH NZI 2004, 21; MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 17; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 19. Gottwald/Kolmann/Keller InsRHdb5 § 132 Rn 55; Leible/Staudinger KTS 2000, 533, 562.

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Vgl nur Mankowski Kölner Schrift3, Kap 47 Rn 150. BGH NZI 2004, 21f m zust Anm Uhlenbruck; OLG Köln NJW-RR 1986, 934 u ZIP 1998, 113; OLG Koblenz ZIP 1993, 844; LG Köln ZIP 1997, 2161, 2162; Braun/Haffa/ Leichtle InsO6 § 148 Rn 4; Uhlenbruck KTS 1997, 371, 389 u GmbHR 1999, 390, 398; vgl a Begr RegE zu § 110 (§ 98 InsO), BTDrucks 12/2443, S 142. BVerfG ZIP 1986, 1336, 1337. Vgl BGH NZI 2004, 21f m zust Anm Uhlenbruck; Pape LMK 2004, 38f. BGH NZI 2004, 21f. BGH NZI 2004, 21f.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

Schuldners in bestimmte Auslandsstaaten genügen, um vorsorglich die Pflicht zur Erteilung einer Vollmacht bezogen auf diese Fremdstaaten zu rechtfertigen. Die Vollmacht muss den Insolvenzverwalter auch in die Lage versetzen, eigene Ermittlungen anzustellen, um das Vermögen aufzufinden, insbesondere dann, wenn die Angaben des Schuldners unvollständig oder unzuverlässig sind. Im Hinblick auf die Sicherstellung eines möglichst effizienten Zugriffs auf etwaiges Auslandsvermögen des Schuldners können auch Hinweise auf einzelne Auslandsstaaten einer bestimmten „Sachgruppe“ (zB Steueroasen) – unabhängig von konkreten Anhaltspunkten für dort befindliches Auslandsvermögen des Schuldners – genügen.29 Eine weitere Möglichkeit des Verwalters, das im Ausland belegene Schuldnervermögen 27 in Besitz zu nehmen, ist die Beauftragung eines Gläubigers, im Ausland gegen den Schuldner einen Vollstreckungstitel zu erwirken. Das dadurch Erlangte hat der Gläubiger dann nach § 667 BGB an den Verwalter auszukehren (und kann im Gegenzug für seine Bemühungen Aufwendungsersatz nach § 670 BGB verlangen).30 2. Sonstiges Vermögen im Besitz des Schuldners („Ist-Masse“) Ungeachtet des Umstands, dass der in § 148 I verwendete Begriff der „Insolvenzmasse“ 28 in der InsO grundsätzlich iSv „haftendes Vermögen“ verstanden wird“ (insbes in §§ 35, 47, s dazu § 35 Rn 7, § 47 Rn 5, 9), besteht im vorliegenden Zusammenhang weitgehend Einigkeit darüber, dass die Besitzergreifungspflicht weiter geht und sich potentiell auf alle im Besitz des Schuldners vorgefundenen Sachen bezieht; insofern spricht man von der zunächst sichernd zu übernehmenden „Ist-Masse“ (in Abgrenzung von den allein auf das tatsächlich haftende Vermögen gemünzten Begriffen „Soll-Masse“ und „Teilungsmasse“).31 Es empfiehlt sich allerdings, dabei nach Fallgruppen zu unterscheiden. a) Gegenstände unklarer Massezugehörigkeit. In Rechtsprechung und Literatur be- 29 steht zunächst Einigkeit darüber, dass sich die Pflicht zur Inbesitznahme auch auf solche Sachen bezieht, die sich zwar im Besitz des Schuldners befunden haben, deren Zugehörigkeit zum haftenden Vermögen jedoch unklar ist.32 Eine solche Unklarheit kann zum einen darauf beruhen, dass bezogen auf einen Einzelgegenstand ernstliche rechtliche oder tatsächliche Zweifel bezüglich dessen Massezugehörigkeit bestehen. Sehr viel häufiger wird sich die Inbesitznahme von potentiell schuldnerfremdem Gut aber daraus ergeben, dass sich die Übernahme der Insolvenzmasse oder eines Teils davon nur durch einen Gesamtakt vollziehen kann wie insbesondere die Unterwerfung der Besitzdiener des Schuldners unter den Willen des Schuldners (Rn 62). 29 30 31

BGH NZI 2004, 21f. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 21. BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 8, 10, 48, 53, 61, 89f; FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 2; HambK/Jarchow InsO5 § 148 Rn 4; Kübler/ Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 35 Rn 16f, § 148 Rn 6; Gottwald/Adolphsen InsRHdb5 § 39 Rn 1, § 40 Rn 3, 108; Foerste InsR6 Rn 18; Smid Kreditsicherheiten3 § 14 Rn 3, § 18 Rn 21; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 1, 2, 7, 35, 43; Uhlenbruck/Brinkmann InsO14 § 47 Rn 127; Gundlach/ Frenzel/Schmidt NZI 2003, 142, 143f;

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s a Häsemeyer InsR4 Rn 9.06, 11.01, 11.27, 13.01; aA wohl Jaeger/Henckel InsO § 35 Rn 7, § 47 Rn 9; unklar MünchKomm/ Ganter InsO3 § 47 Rn 4 einerseits, Rn 447 andererseits. OLG Düsseldorf KTS 1977, 119ff; OLG Naumburg OLG-NL 1997, 163f; AG Duisburg ZInsO 2005, 105f; BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 8; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 7; Gottwald/Adolphsen InsRHdb5 § 40 Rn 3; Häsemeyer InsR4 Rn 13.02; Gundlach/ Frenzel/Schmidt NZI 2001, 350, 352; Barnert KTS 2005, 431, 436.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

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Diese Sachen werden von § 148 I unter allen geregelten Aspekten (Besitzergreifungspflicht des Verwalters, Herausgabeanspruch und Vollstreckbarkeit gegen den Schuldner) ebenfalls erfasst. Dies ergibt sich zum einen aus dem Sicherungszweck des § 148 I (Rn 3), der verfehlt würde, wenn der Verwalter vor der Besitzergreifung zu einer eingehenden Prüfung der Vermögensverhältnisse des Schuldners verpflichtet wäre. Eine solche Prüfung würde den Verwalter in vielen Fällen überfordern, weil er in der Frühphase des Insolvenzverfahrens keine oder nur unzuverlässige Informationen über die wirtschaftliche Lage des Schuldners besitzt; dies gilt vor allem bei der erstmaligen Übertragung der Masseverantwortung an einen amtlich bestellten Verwalter, dh in den Fällen eines Unternehmensinsolvenzverfahrens bei der Besitzergreifung durch einen vorläufigen Insolvenzverwalter. In besonderem Maße gilt dies in Insolvenzverfahren mittlerer und großer Unternehmen: Kann der Insolvenzverwalter in praxi gar nicht anders als durch den Gesamtakt des Übertritts der Besitzdiener (Rn 62) die tatsächliche Sachherrschaft erlangen, so führt eben auch kein Weg daran vorbei, sämtliche Besitzverhältnisse des Schuldners auf den Insolvenzverwalter überzuleiten, ohne dass danach unterschieden werden kann, ob sie zur Insolvenzmasse gehören bzw ob ein zum Besitz berechtigendes Rechtsverhältnis fortgesetzt werden soll. Eine sinnvolle Interpretation des § 148 I kann an diesen Gegebenheiten nicht vorbeigehen. Zudem kann sich der Insolvenzverwalter zur Rechtfertigung eines derart umfassenden 31 Zugriffs auch auf 1006 I BGB berufen, wonach vermutet wird, dass der Schuldner Eigentümer der Gegenstände ist, die sich in seinem Eigenbesitz befinden.33 Auch den Eröffnungsbeschluss als Herausgabetitel iSv § 148 II (s u Rn 90) wird man kaum anders interpretieren können, als dass es hier allein auf die Besitzverhältnisse ankommt, da der Gerichtsvollzieher nichts anderes prüfen kann.34 32 In Besitz zu nehmen ist danach grundsätzlich auch Vermögen, das sich im Besitz des Ehegatten des Schuldners bzw seines Lebenspartners befindet, soweit die Vermutung des § 1362 BGB reicht. Dies hatte die Insolvenzrechtsreformkommission ausdrücklich regeln wollen;35 es kann aber in Ermangelung einer expliziten Gesetzesbestimmung auch aus der Anwendbarkeit des § 739 ZPO (der auch für die Herausgabevollstreckung gilt) auf die Vollstreckung aus dem Eröffnungsbeschluss gefolgert werden (s Rn 121).36 Ist das Dritteigentum evident, gilt allerdings auch insofern das sogleich (Rn 34ff) Ausgeführte. 33 Nimmt der Insolvenzverwalter Sachen in Besitz, bei denen erkennbar Zweifel an der Massezugehörigkeit bestehen, treffen ihn intensivierte Sorgfaltspflichten, was den weiteren Umgang mit diesen Sachen angeht:37 Es muss sichergestellt werden, dass der Gegenstand sorgsam verwahrt und insbesondere nicht versehentlich verwertet wird und dass dem Aussonderungsverlangen des Eigentümers unverzüglich nachgekommen werden kann; einzelfallabhängig mag dem bei der Inventarisierung (§ 151) sowie durch besondere Kennzeichnung und/oder abgesonderte Aufbewahrung solcher Sachen Rechnung getragen werden.38 Zudem sind an den Besitz dieser Sachen womöglich zivil- oder öffentlich-rechtliche Hand33 34

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Vgl BGH NJW 1996, 2233, 2235; OLG Karlsruhe NZI 1999, 231, 232. Mit § 808 I ZPO dürfte man hier allerdings nicht unmittelbar argumentieren können, da es nicht um Vollstreckung wegen Geldforderungen, sondern um Herausgabevollstreckung geht. 2. BerInsRKomm, LS 9.2 m Begr S 181f. Vgl auch Begr RegE zu § 167, BT-Drucks 12/2443, S 170; s ferner Braun/Haffa/

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Leichtle InsO6 § 148 Rn 9; HK/Depré InsO7 § 148 Rn 10; MünchKomm/Gruber ZPO4 § 885 Rn 19; Musielak/Voit/Lackmann ZPO12 § 885 Rn 6; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 29; Gerhardt GS Lüderitz (2000), S 189, 202f; vgl auch AG Duisburg ZInsO 2005, 105ff. Vgl Smid NZI 2014, 633ff. Vgl MünchKomm/Ganter InsO3 § 47 Rn 446.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

lungspflichten geknüpft, die aufgrund der Besitzergreifung durch den Insolvenzverwalter nunmehr die Insolvenzmasse treffen (Rn 137ff). Mit der Inbesitznahme solcher Sachen handelt der Verwalter sowohl der Masse als auch sich selbst (§ 60) also ein gewisses Haftungsrisiko ein. Für den Fall, dass sich die Massefremdheit der in Besitz genommenen Sache herausstellt, treffen die Masse zudem nicht nur die mit der Aufbewahrung verbundenen Kosten, sondern auch die außerprozessualen und ggf prozessualen Kosten der Aussonderung.39 Diese Risiken und Kosten muss der Verwalter berücksichtigen und gegen den möglichen Nutzen einer Inbesitznahme – bzw den Risiken einer unterlassenen Inbesitznahme – abwägen. Geht diese Abwägung zulasten der Inbesitznahme aus, ist der Verwalter berechtigt und in eindeutigen Fällen sogar verpflichtet, von der Inbesitznahme abzusehen. b) Evident massefremde Gegenstände. Es fragt sich aber, ob der Insolvenzverwalter be- 34 wusst auch solche Vermögenswerte in Besitz nehmen darf oder sogar muss, deren Nichtzugehörigkeit zur Masse evident ist, vor allem also solche, die offenkundig oder liquide nachgewiesen einem Dritten gehören. Diese Frage wird für bestimmte Sonderfälle durch das Gesetz beantwortet: Vorbehaltseigentum etwa muss nach § 107 II gerade nicht sogleich herausgegeben werden, woraus folgt, dass es natürlich zuvor vom Verwalter in Besitz genommen werden darf.40 Ebenso darf und muss der Verwalter massefremde Sachen in Besitz nehmen, bei denen das ursprünglich dem Schuldners zustehende Besitzrecht aufgrund eines nach Verfahrenseröffnung ohne weiteres für und gegen die Masse wirkenden schuldrechtlichen Verhältnisses oder aufgrund einer beabsichtigten Erfüllungswahl des Verwalters fortbesteht. Schließlich müssen zur Wahrung der Rechte der Masse auch solche schuldnerfremden Sachen in Besitz genommen werden, bei denen der Masse, ob aus eigenem Recht oder vom Schuldner abgeleitet, ein Zurückbehaltungsrecht zB wegen Verwendungen oder ein Pfandrecht zusteht. Der Umstand, dass an einer im Besitz des Schuldners vorgefundenen Sache de iure ein Aussonderungsrecht eines dritten Eigentümers besteht, hindert die Zugehörigkeit zum haftenden Vermögen und damit die Inbesitznahmepflicht auch dann nicht, wenn die Rechtsposition des Dritten anfechtbar begründet war; der Verwalter muss dann nach § 148 I von dem Schuldner die Herausgabe verlangen und dem Aussonderungsbegehren des Dritten die Anfechtungseinrede entgegen halten (§ 143 Rn 52). Die Frage verengt sich damit auf diejenigen Konstellationen, in denen mit der Besitzer- 35 greifung sogleich ein durchsetzbarer und zur Aussonderung (§ 47) berechtigender Herausgabeanspruch des dritten Berechtigten begründet würde. Nach wohl hM ist sie für diese Fälle dahin zu beantworten, dass der Insolvenzverwalter unzweifelhaft massefremde Gegenstände nicht in Besitz nehmen darf und dies erst recht nicht tun muss.41 Zur Begründung wird vor allem auf die angesprochenen (Rn 33) Kosten und Risiken der Inbesitznahme einer massefremden und später ausgesonderten Sache verwiesen; diese seien mit durchschlagendem Gewicht zu berücksichtigen, wenn die Massefremdheit nicht nur möglich sei, sondern feststehe.

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Vgl BGHZ 104, 304, 308; BGHZ 127, 156, 166; BGH BeckRS 2013, 07777 Rn 4; OLG Rostock BeckRS 2013, 07809; MünchKomm/Ganter InsO3 § 47 Rn 467; HK/ Lohmann InsO7 § 47 Rn 30. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 7; Uhlenbruck/Brinkmann InsO14 § 47 Rn 2; Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 148 Rn 5f;

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Gundlach/Frenzel/Jahn DZWIR 2007, 320ff; dies ZInsO 2010, 122, 123; Vielsäcker Amtsbesitz, S 194f. BGHZ 127, 156, 161 = ZIP 1994, 1700; BGH NZI 2013, 692 Rn 17; OLG Naumburg OLG-NL 1997, 163f; OLG Dresden BeckRS 2013, 07015; BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 8; FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 4;

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

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Daran ist richtig, dass bei unzweifelhaft massefremden Sachen kein originäres Interesse der Masse bestehen kann, solche Gegenstände in Besitz nehmen. Nicht beantwortet ist damit aber die Frage, ob der Insolvenzverwalter womöglich dem berechtigten Dritten gegenüber verpflichtet ist, die Sache in seine Obhut zu nehmen, um die Gefahr einer Verschlechterung oder eines Abhandenkommens der Sache abzuwenden, wenn Vorsorge von anderen, insbesondere vom Insolvenzschuldner, nicht zu erwarten ist. Eine solche Gefahr wird je nach der Beschaffenheit der Sache und den sonstigen Umständen des Einzelfalls durchaus nicht immer bestehen oder durch den Berechtigten unschwer selbst abgewendet werden können. Besteht sie aber, so könnte die im gesamtwirtschaftlichen und -gesellschaftlichen Interesse wahrzunehmende Ordnungsaufgabe des Insolvenzverfahrens (s § 207 Rn 16ff) und damit des Insolvenzverwalters es erfordern, das massefremde Gut nicht seinem Schicksal zu überlassen, sondern es im Interesse des Berechtigten zunächst sichernd in Besitz und Obhut zu nehmen und nur auf dessen ausdrückliches (Aussonderungs-)Verlangen herauszugeben.42 Für die hierdurch entstehenden Kosten der Aussonderung wäre ggf – unter der Prämisse der hM, dass diese stets der Masse zur Last fallen43 – ein besonderer Ersatzanspruch aus Geschäftsführung ohne Auftrag zu gewähren.44 37 Indessen kann die Ordnungsaufgabe des Insolvenzverfahrens nicht verabsolutiert werden. Vorbehaltlich abweichender gesetzlicher Prioritätensetzung ist für sie nur insoweit Raum, wie sie dem primären Verfahrensziel bestmöglicher Gläubigerbefriedigung nicht widerspricht.45 Obhutspflichten in Bezug auf massefremdes Gut erlangt der Insolvenzverwalter nur aufgrund besonderen Zurechnungsgrunds, der durchaus auch darin liegen kann, dass er die Sache in Besitz genommen hat;46 nicht aber kann hiermit legitimiert werden, dass er umgekehrt verpflichtet wäre, die Sache in Besitz zu nehmen. Die Inbesitznahme durch den Schuldner kann einen solchen Zurechnungsgrund nicht darstellen; sie vermag keine gegen die Masse wirksamen und durchsetzbaren Pflichten zu begründen, sondern nur Insolvenzforderungen. Auch insoweit mag die sichernde Inbesitznahme zwar aus Sicht der Masse sinnvoll sein, wenn ihr durch die Vernachlässigung dieser schuldnerfremden Sachen ein immerhin als Insolvenzforderung geltend zu machender Schadensersatzanspruch droht, während andererseits Aufwand und Risiken einer Inbesitznahme gering sind (und im Einzelfall dann auch eine der Masse gegenüber bestehende Amtspflicht

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MünchKomm/Ganter InsO3 § 47 Rn 446; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 12; Gottwald/Adolphsen InsRHdb5 § 40 Rn 3, 108; Barnert KTS 2005, 431, 435; skeptisch auch Jaeger/ Gerhardt InsO § 60 Rn 49ff. BGHZ 148, 252 = NZI 2001, 531, 532 sub III.1. spricht vom „gebotenen Bestreben“ des Verwalters, „die im Besitz des Schuldners befindlichen Sachen zunächst – auch für den jeweiligen Eigentümer – sicher aufzubewahren“; vgl ferner Häsemeyer InsR4 Rn 11.27, 13.02; Gundlach/Frenzel/Schmidt NZI 2001, 350, 353; Gundlach/Frenzel/Jahn DZWIR 2007, 320ff. BGH ZIP 1988, 853; Uhlenbruck/Brinkmann InsO14 § 47 Rn 135; Gottwald/ Adolphsen InsRHdb5 § 40 Rn 120f; abl Häsemeyer InsR4 Rn 11.27.

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K Schmidt/Thole InsO18 § 47 Rn 99; Uhlenbruck/Brinkmann InsO14 § 47 Rn 137; Häsemeyer InsR4 Rn 11.27; Hage/Lind ZInsO 2011, 2264, 2265. Man könnte auch von einer Pflichtenkollision (§ 60 Rn 112ff) sprechen, die zu Lasten der allgemeinen Ordnungsaufgabe aufzulösen ist. Es trifft deshalb zu, dass den Verwalter Obhutspflichten bzgl des Aussonderungsguts treffen, wenn er die schuldnerfremde Sache in „Besitz und Verwaltung“ genommen hat (BGH NJW 1983, 1049, 1050; OLG Düsseldorf KTS 1977, 119, 120; Häsemeyer InsR4 Rn 11.27; Wellensiek Kölner Schrift2 S 403ff, 413 Rn 37; aA Gerhardt ZInsO 2000, 574, 581); aber daraus folgt keine Besitzergreifungspflicht, sondern im Gegenteil ein Argument gegen die Besitzergreifung.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

des Verwalters begründen); eine gegenüber dem dritten Eigentümer bestehende Amtspflicht des Verwalters zur Inbesitznahme erwächst hieraus aber nicht. Auch die Annahme einer auf die Benachrichtigung des Eigentümers – zu dem Zweck, 38 diesem Gelegenheit zu geben, sein Eigentum an sich zu nehmen oder zu sichern – gerichteten Amtspflicht47 führt insoweit nicht weiter: Hatte der Verwalter bereits Besitz begründet, bleibt die Benachrichtigung hinter der von ihm den Aussonderungsberechtigten nunmehr geschuldeten Sorgfalt zurück; hatte er dies nicht, treffen die Masse eben gar keine Handlungs- und Sorgfaltspflichten. Zum „Aussonderungsberechtigten“ und damit zum Verfahrensbeteiligten, dem gegenüber insolvenzspezifische Pflichten entstehen, wird der dritte Eigentümer der nicht zum haftenden Schuldnervermögen gehörenden Sachen also erst dadurch, dass der Verwalter diese Sachen in Besitz nimmt; eine nach § 60 haftungsbewehrte Pflicht zur Inobhutnahme solcher Sachen besteht daher nicht. Im Gegenteil kann die Inbesitznahme von Aussonderungsgut (intern) pflichtwidrig sein und Schadensersatzansprüche gegen den Verwalter persönlich begründen, wenn hierdurch zulasten der Masse Aussonderungs- oder Räumungskosten oder Schadens- bzw Nutzungsersatzpflichten und sonstige Verantwortlichkeiten begründet werden. c) Insolvenzfreies Schuldnervermögen. Nicht zum haftenden Schuldnervermögen und 39 deshalb nicht zur in die Obhut des Verwalters zu nehmenden Insolvenzmasse gehört das sog insolvenzfreie Vermögen des Schuldners. Insolvenzfreies Schuldnervermögen existiert im Hinblick auf den Anwendungsbereich der einschlägigen Tatbestände vor allem bei natürlichen Personen; jedoch kann nach (zweifelhafter) hM – namentlich durch Freigabe (Rn 42) – auch im Insolvenzverfahren über das Vermögen einer juristischen Person oder Personengesellschaft insolvenzfreies Vermögens entstehen, für das die Organe der juristischen Person oder Personengesellschaft zuständig sind.48 (1) Unpfändbare Vermögensgegenstände. Das insolvenzfreie Vermögen des Schuldners 40 besteht vor allem aus den unpfändbaren Sachen (§ 36 I S 1), es sei denn, der Schuldner verzichtet explizit darauf, die Unpfändbarkeit geltend zu machen (§ 36 Rn 6). (2) Freigegebene Vermögensgegenstände. Nicht zur Insolvenzmasse gehören ferner Ge- 41 genstände, die der Insolvenzverwalter wirksam freigegeben hat. Hierzu gehört auch der Neuerwerb im Falle vorheriger Freigabe des Unternehmens gemäß § 35 II, III.49 Als Freigabe bezeichnet man einen einseitigen Rechtsakt des Insolvenzverwalters, mit 42 der dieser ein massezugehöriges, an sich dem Insolvenzbeschlag unterliegendes Recht wieder in das insolvenzfreie Vermögen des Schuldners überführt (s ausf § 35 Rn 146ff, § 80 Rn 28ff). Die grundsätzliche Zulässigkeit der Freigabe folgt aus der haftungsrechtlichen Trennung der Masse vom insolvenzfreien Vermögen des Schuldners: Wie der Verwalter kraft seines Verfügungsrechts über die massezugehörigen Rechte verfügen kann, ist er (allein) ebenso befugt, deren haftungsrechtliche Zuordnung im Verhältnis zum Schuldner zu ändern, der ohnehin Träger aller massezugehörigen Rechte ist. Der Zweck der Freigabe besteht darin, Gegenstände aus der Masse zu entlassen, deren Verwertung keinen

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Grundlach/Frenzel/Schmidt NZI 2001, 350, 352; s a Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 7. Vgl zum Streitstand MünchKomm/Peters InsO3 § 35 Rn 104ff. BGH NZI 2014, 614 Rn 34; BGH NZI 2014, 461 Rn 12f. Auch in diesem Fall

besteht aber die Amtspflicht des Verwalters, die nach § 295 II in die Masse abzuführenden Beträge gegen den Schuldner gerichtlich geltend zu machen, vgl BGH NZI 2013, 797 Rn 11ff; BGH NZI 2014, 461 Rn 11ff.

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Gewinn ergeben oder die Masse sogar zusätzlich belasten würde. Da die Schonung der Masse mit dem Ziel, eine möglichst hohe Quote für die Insolvenzgläubiger zu erzielen, Pflicht des Insolvenzverwalters ist, wird die Freigabe wertloser Gegenstände – einschließlich an sich wertvoller, aber zB wertausschöpfend belasteter oder kontaminierter Grundstücke – regelmäßig eine haftungsbewehrte Amtspflicht des Insolvenzverwalters iSv § 60 darstellen. Der Freigabeakt besteht nach hM (§ 80 Rn 35, 37 mwN auch zur Gegenansicht) aus einer an den Schuldner gerichteten einseitigen empfangsbedürftigen Willenserklärung ohne zusätzliche Publizitätselemente.50 Sie führt dazu, dass die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis mit Zugang der Erklärung ohne weiteres erlischt und bei dem Insolvenzschuldner (und damit, soweit es sich hierbei um eine juristische Person handelt, mittelbar bei deren Organen) ohne weiteres wieder auflebt: Die auf den Insolvenzbeschlag gestützte Verfügungsgewalt des Verwalters entsteht, wie gesehen, einerseits ohne weiteres mit Verfahrenseröffnung; sie kann andererseits aber auch ohne weiteres durch einseitigen Freigabeakt des Verwalters aufgehoben werden. Für das Verhältnis der Freigabe zu § 148 I bedeutet dies, dass die nach dieser Vorschrift bestehende Inobhutnahmepflicht ihr Ende findet, sobald der Verwalter dem Schuldner bzw seinen Organen gegenüber die Freigabe erklärt hat; zugleich wird man die dem Schuldner bzw seinen Organen gegenüber abgegebene Erklärung, eine an sich massezugehörige Sache nicht übernehmen zu wollen, als konkludente Freigabeerklärung auffassen können (§ 80 Rn 39). Hatte der Verwalter aber bereits gem § 148 I die tatsächliche Sachherrschaft an einzelnen Gegenständen ergriffen, erlischt sein tatsächlicher Besitz nicht ebenfalls ipso iure allein aufgrund der Erklärung; vielmehr muss er diesen – nicht zuletzt zur Vermeidung einer an den Besitz anknüpfenden zB ordnungs- oder umweltrechtlichen Haftung (soweit diese nicht schon unwiderruflich durch die Ergreifung der tatsächlichen Sachherrschaft entstanden ist) – explizit an den Schuldner bzw dessen Organe zurückübertragen.51 In allen Fällen wird zudem unbeschadet des Erlöschens der spezifischen Inobhutnahmepflicht des § 148 I eine dem Schuldner gegenüber bestehende insolvenzspezifische Amtspflicht anzunehmen sein, bis zur tatsächlichen Inobhutnahme der Sache durch den Schuldner gewisse fortwirkende Obhutspflichten wahrzunehmen. Richtigerweise besteht der Freigabeakt entgegen der hM allerdings ohnehin nicht lediglich aus einer einseitigen Willenserklärung (Rn 43), sondern verlangt zusätzlich die Publizitätserfordernisse der Dereliktionsvorschriften (s ausf § 80 Rn 37 mwN); auf dieser Grundlage muss also zur Wirksamkeit der Freigabe zusätzlich zur Freigabeerklärung eine Eintragung der Freigabe im Grundbuch (§ 928 BGB, anstelle der bloß deklaratorischen Löschung des Insolvenzvermerks gemäß § 32 III) bzw die Besitzaufgabe (§ 959 BGB) erfolgen. Soll die Freigabe vor der Inobhutnahme gemäß § 148 I erfolgen und diese entbehrlich machen, wird man es bei beweglichen Sachen entsprechend §§ 854 II, 929 S 2 BGB genügen lassen müssen, dass der Schuldner bzw seine Organe im Konsens mit dem Verwalter die tatsächliche Gewalt behalten (s § 80 Rn 39, 121). Von der hier behandelten „echten Freigabe“ zu unterscheiden ist die „unechte Freigabe“, insbes die pflichtgemäße (§ 47) Herausgabe eines massefremden Gegenstands durch den Insolvenzverwalter an den Aussonderungsberechtigten. Hier wirkt die Freiga-

50

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BGHZ 148, 252, 258f = NJW 2001, 2966; BGHZ 163, 32, 34f = NJW 2005, 2015; BGHZ 166, 74, 82f = NJW 2006, 1286; BGH NZI 2007, 173; BGH NZI 2007, 407;

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aus der Lit s etwa Stürner FS Merz (1992), S 563ff, 575. Vgl Eckardt AbfallR 2008, 197, 201.

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beerklärung jedoch lediglich deklaratorisch.52 Zur Bedeutung von Aussonderungsrechten für die Inobhutnahmepflicht aus § 148 I s Rn 28ff. (3) Zweifel über die Massezugehörigkeit. Jedoch gilt auch insoweit (analog zum Rn 29ff 47 Ausgeführten), dass der Verwalter Gegenstände, deren Massezugehörigkeit danach zweifelhaft ist, in Besitz nehmen darf und muss. Der Schuldner braucht solche Gegenstände aber nicht herauszugeben und kann einer Vollstreckung des Verwalters aus dem Eröffnungsbeschluss (Rn 90) mit der Vollstreckungserinnerung entgegentreten (Rn 112). Wenn über die Frage der Massezugehörigkeit ein offener Streit entbrannt ist und deshalb ohnehin eine Beweisaufnahme zur Klärung dieser Frage stattfinden muss, besteht auch ein Rechtsschutzbedürfnis für eine zivilprozessuale Leistungs- oder Feststellungsklage;53 dies ist nach richtiger, wenngleich bestrittener Ansicht ein Aussonderungsrechtsstreit iSv § 47 (§ 35 Rn 129f, § 47 Rn 3, 8).54 d) Mietwohnräume. Die vom Schuldner gemieteten Immobilien bzw Räume sind rich- 48 tiger Ansicht nach zwar grundsätzlich nach allgemeinen Regeln vom Verwalter in Besitz zu nehmen; jedoch gilt dies nicht, wenn es sich um die privat genutzte Wohnung des Schuldners handelt (s § 108 Rn 141f mwN). 3. Erfasste Vermögenswerte a) Sachen. Die Besitzergreifung kann nur an körperlichen Gegenständen, also Sachen 49 im Sinne des § 90 BGB, erfolgen und zwar unabhängig davon, ob sie beweglich oder unbeweglich sind. Körperliche Gegenstände sind auch Urkunden über massezugehörige Rechte (zB bei Wechseln, Hypothekenbriefen, Versicherungsscheinen, Sparkassenbüchern und Schuldscheinen) sowie die Geschäftsbücher des Schuldners (Rn 53), selbst wenn diese auf Datenträgern gespeichert sind.55 b) Forderungen. Die Bildung der Insolvenzmasse beschränkt sich aber keineswegs auf 50 die Inbesitznahme der zur Masse gehörenden körperlichen Vermögensgegenstände. Auch unkörperliche Massebestandteile, wie Geldforderungen, Sachleistungsansprüche und andere Rechte, hat der Verwalter nach Verfahrenseröffnung sofort unter seine Obhut zu nehmen und dem Verfahrenszweck zuzuführen, also zB Außenstände zu ermitteln und einzuziehen (s a § 82 Rn 39, 41)56 und nötigenfalls durch Klage und Vollstreckung zu verfolgen.57 Letzteres kann aber unterbleiben, wenn die Wahrscheinlichkeit eines prozessualen Erfolgs sehr gering ist oder die prozessuale Durchsetzung unwirtschaftlich ist, und die Masse im Ergebnis nur mit zusätzlichen Kosten belasten würde.58 Gleiches gilt, wenn dem Forderungsgegner die Mittel fehlen, die Forderung zu bedienen.59 Besonders in diesem Fall würde der Prozess – unabhängig von seinem Ausgang – für die Masse nur weitere Verluste 52 53 54

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Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 54; Uhlenbruck/Hirte InsO14 § 35 Rn 85. Vgl BGH NJW 1962, 1392. So auch Begr zu § 54 RegE, BTDrucks 12/2443, S 124; aA MünchKomm/ Ganter InsO3 § 47 Rn 9; Gottwald/ Adolphsen InsRHdb5 § 40 Rn 4. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 8; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 3. HK/Depré InsO7 § 148 Rn 3; Kübler/ Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 13;

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Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 16; Bork ZIP 2005, 1120. Bork ZIP 2005, 1120; s a Kübler/Prütting/ Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 13. Dazu, dass der Verwalter sich hierfür notfalls eines gewerblichen Prozessfinanzierers bedienen kann und muss, vgl Fischer NZI 2014, 241ff. Bork ZIP 2005, 1120, 1121 mwN; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 7. Bork ZIP 2005, 1120, 1121.

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bedeuten. Hinsichtlich der Wahrscheinlichkeit für einen prozessualen Erfolg bedarf es keiner überwiegenden Wahrscheinlichkeit für ein positives Ergebnis, so dass für die Masse besonders bedeutsame Prozesse, nach sorgfältiger Abwägung durch den Verwalter, auch geführt werden können, falls ein negativer Ausgang des Prozesses wahrscheinlicher ist als ein positiver.60 Die Ermittlung versteckter Ansprüche, die nicht ohne weiteres aus der Buchhaltung des Schuldners erkennbar sind, kann der Verwalter zu Lasten der Masse ohne Vergütungsabschlag delegieren.61 51 Diese Rechte werden durch §§ 80–82 sowie durch § 28 III (s § 28 Rn 25) besonders geschützt, ohne aber den Verwalter der Pflicht zu besonderer Fürsorge im Einzelfall, wie etwa zur Erwirkung einstweiliger Verfügungen oder zur Inbesitznahme von Urkunden, zu entheben. Bedeutsam ist namentlich die Ausübung der anfechtungsrechtlichen Rückgewähransprüche (§§ 129ff). Auch die rechtzeitige und ordnungsmäßige Geltendmachung der dem Schuldner zustehenden Gestaltungsrechte kann Amtspflicht des Verwalters nach § 148 I sein; desgleichen die Erwirkung der Berichtigung einer den Verfahrenszweck gefährdenden Unrichtigkeit des Grundbuchs (§§ 894ff BGB) oder der Einziehung eines unrichtigen Erbscheins (§ 2361 BGB). Ggf muss er Ansprüche durch Gebrauchmachen von Kündigungsrechten zur Entstehung bringen bzw fällig stellen, so etwa indem er den Rückkaufswert einer Lebensversicherung durch Kündigung oder Nichterfüllungswahl zur Masse zieht (vgl vor § 113 Rn 228 mwN). Vgl ferner etwa § 35 Rn 40 zur Verschaffung des Versicherungsscheins zur Geltendmachung von Versicherungsforderungen. 52 Nimmt der Verwalter den Leistungsgegenstand entgegen oder gelangt er in seinen Herrschaftsbereich, so tritt damit Erfüllung ein (§ 82 Rn 3), genauso wenn der Verwalter gemäß § 148 I, II gegen den Schuldner durchsetzt, dass ein zunächst rechtswidrig durch den Schuldner eingezogener Leistungsgegenstand in die Masse überführt wird (§ 82 Rn 39).

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c) Geschäftsbücher. Auch die Geschäftsbücher des Schuldners (s § 36 Rn 10) gehören zur Insolvenzmasse, vgl § 36 II Nr 1, und sind daher vom Verwalter in Besitz zu nehmen und zu verwalten. Unter Geltung der Konkursordnung durften Geschäftsbücher jedoch nur mit dem Geschäft im Ganzen und nur insoweit veräußert werden, als sie zur Fortführung des Geschäftsbetriebs unentbehrlich sind, § 117 II KO. Diese Beschränkung ist in die InsO nicht übernommen worden, da sie „allgemein als übermäßig angesehen“ wurde.62 Daraus folgt, dass Geschäftsbücher nunmehr selbständig vom Insolvenzverwalter verwertet werden dürfen, sofern dem nicht eine gesetzliche Aufbewahrungsfrist entgegensteht.63 Selbständig verwertbar sind zB die Abonnentenverzeichnisse eines Zeitschriftenverlages, Adressenverzeichnisse oder Kundenkartotheken. 54 Kommt es nicht zu einer Veräußerung der durch den Insolvenzverwalter in Verwahrung genommenen Geschäftsbücher, müssen sie bei Verfahrensbeendigung dem Schuldner zurückgegeben werden.64 Dieser hat sie bis zum Ablauf der verbleibenden handelsrechtlichen und steuerrechtlichen Aufbewahrungsfrist zu verwalten.65 Nach Durchführung eines Nachlassinsolvenzverfahrens sind die Geschäftsbücher dem Erben auszuliefern, also not-

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Bork ZIP 2005, 1120, 1121; vgl auch BGH NJW 2001, 3187, 3188; aA OLG Hamm ZIP 1995, 1436, 1437. Bork ZIP 2005, 1120, 1123f. BT-Drucks 12/2443 S 122. MünchKomm/Peters InsO3 § 36 Rn 74; vgl auch OLG Saarbrücken NJW-RR 2001, 419f.

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OLG Stuttgart ZIP 1998, 1880, 1883, dazu Eckardt EWiR 1998, 987f. MünchKomm/Peters InsO3 § 36 Rn 73; Förster/Tost ZInsO 1998, 297; Hohn BB 1985, 985.

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falls dem Fiskus (§ 1936 BGB). Wenn der Schuldner die Annahme verweigert oder unvertreten flüchtig ist, sollte das Insolvenzgericht – das seinerseits weder verpflichtet noch auch nur berechtigt ist, die Verwahrung auf sich zu nehmen – kraft seiner Aufsichtsgewalt (§ 58) eine den Verwalter entlastende Anordnung über das weitere Schicksal der Bücher treffen dürfen.66 Im Insolvenzverfahren einer Handelsgesellschaft hat der Verwalter die Geschäfts- 55 bücher an den durch den Gesellschaftsvertrag oder einen Gesellschafterbeschluss bestimmten Verwahrer (§§ 157 II HGB, 214 II AktG, 74 I GmbHG) herauszugeben und beim Fehlen einer derartigen Bestimmung sowie von vornherein bei der AG die Bestimmung der Verwahrungsstelle durch das Registergericht (§§ 375f FamFG) herbeizuführen. Falls die Verwahrung Kosten verursacht – das Gericht hat bei der Bestimmung des Verwahrers auf eine möglichst kostengünstige Verwahrung Bedacht zu nehmen –, sind diese aus der Masse zur Verfügung zu stellen; denn der Abschluss des Verwahrungsvertrages mit der bestimmten Stelle ist Sache des Insolvenzverwalters; dadurch entstehende Kosten sind somit nach § 55 I Nr 1 Alt 1 Masseschulden (vgl § 55 Rn 38). Wenn die Durchführung des Insolvenzverfahrens wegen Unzulänglichkeit der Masse unterbleibt (§ 26), hat der Insolvenzverwalter die Bücher dem gesetzlichen Vertreter der insoweit noch fortbestehenden Gesellschaft auszuhändigen, der dann das weitere Vorgehen einzuleiten hat. d) Geschäftsunterlagen im Besitz Dritter. Geschäftsunterlagen des Schuldners, die sich 56 im Besitz Dritter wie zB Rechtsanwälte, Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Buchhalter etc. befinden, sind ebenfalls gemäß §§ 667, 675 BGB iVm § 148 I an den Insolvenzverwalter herauszugeben.67 Soweit es sich nicht um eigene Arbeitsergebnisse handelt, können die genannten Personen dem Herausgabeverlangen des Insolvenzverwalters kein vertraglich vereinbartes oder aus § 273 BGB resultierendes Zurückbehaltungsrecht wegen noch ausstehender Honorarforderungen entgegensetzen.68 Eigene Arbeitsergebnisse des besitzenden Dritten können jedoch nicht herausverlangt werden, da sie nicht zur Insolvenzmasse gehören und ein vertraglicher Anspruch aus §§ 667, 675 BGB auf Auslieferung der Arbeitsergebnisse in der Regel nicht besteht, da mit der Verfahrenseröffnung der Geschäftsbesorgungsvertrag gemäß §§ 116 S 1, 115 I erlischt (s § 51 Rn 52).69 Dem bisherigen Bevollmächtigten steht auch dann kein Zurückbehaltungsrecht zu, wenn er den Insolvenzverwalter in einigen laufenden Prozessen weiter vertrat und Schriftsätze verfasste, denn es steht nicht in seinem Ermessen, zu entscheiden, ob und wann er selbst ein Mandat als beendet ansieht. Auch aus den Kosten für die Fertigung von Kopien der Schriftstücke des Mandanten vor der Herausgabe entsteht dem ehemaligen Prozessbevollmächtigten kein Gegenanspruch, da deren Erstellung eigenen Zwecken dient und die Herausgabe nicht berührt.70

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Dazu Hess InsO § 148 Rn 16; vgl zur Archivierung Förster/Tost ZInsO 1998, 297; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 13. Vgl BGH ZIP 1990, 48; OLG Stuttgart ZIP 1982, 80f; OLG Düsseldorf ZIP 1982, 471f; OLG Hamm ZIP 1987, 1330f; OLG Hamburg ZInsO 2005, 550; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 24; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 13. BGH ZIP 1990, 48; BGH ZIP 1995, 225, 227; OLG Düsseldorf ZIP 1982, 471f; OLG

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Hamm ZIP 1987, 1330f; OLG Hamburg ZInsO 2005, 550; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 13. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 148 Rn 16; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 8; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 13; aA FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 27; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 16; wohl auch HK/Depré InsO7 § 148 Rn 10. OLG Hamburg ZInsO 2005, 550.

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Dem Herausgabeanspruch steht auch die anwaltliche Schweigepflicht nicht entgegen. Diese Schweigepflicht dient ausschließlich dem „Herrn des Geheimnisses“71 und damit dem Schuldner als Auftraggeber. Mit dessen Insolvenz geht die Dispositionsbefugnis des „Geheimnisherrn“, soweit das Mandat des Anwalts Angelegenheiten der Insolvenzmasse betroffen hat, auf den Insolvenzverwalter über (s a § 149 Rn 33 zum „Bankgeheimnis“). Um die ihm obliegenden Aufgaben erfüllen zu können, müssen dem Verwalter unter Ausschluss des Schuldners auch die Befugnisse übertragen werden, ohne die diese Aufgaben nicht gelöst werden können.72 Der Konflikt zwischen Geheimhaltungsinteresse des Schuldners und dem Interesse des Insolvenzverwalters, die zur optimalen Verwertung der Masse erforderlichen Informationen zu erhalten, ist daher zulasten des Schuldners zu entscheiden. 58 Etwas anderes gilt nur für Unterlagen, die höchstpersönliche Wahrnehmungen des Anwalts oder vertrauliche Hintergrundinformationen betreffen und damit bereits nicht der Einsicht durch den Mandanten bestimmt sind. Auch erstreckt sich die Herausgabepflicht unter Berücksichtigung des § 50 IV Hs 2 BRAO nicht auf Briefwechsel und Notizen über Gespräche und wegen Erfüllung nach § 362 BGB auch nicht auf Schriftsätze, die der Auftraggeber und damit der Schuldner bereits in Ur- oder Abschrift erhalten hat.73 4. Besitzergreifung durch den Insolvenzverwalter

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a) Inobhutnahme und Begründung bürgerlich-rechtlichen Besitzes. Besitzrechtliche Fragen haben im Zusammenhang mit § 148 I immer ein herausgehobenes Interesse gefunden. Dies liegt nicht zuletzt am beträchtlichen theoretischen Reiz des „Verwaltungsbesitzes“ des Insolvenzverwalters (s Rn 130ff), stellt aber insofern eine Fehlakzentuierung dar, als es dem Gesetz im Rahmen des § 148 I gerade nicht darauf ankommt, dass der Verwalter bürgerlich-rechtlichen Besitz etabliert, sondern darauf, dass er eine seiner Sicherungs- und Bewirtschaftungsaufgabe adäquate Form tatsächlicher Sachherrschaft erlangt. Besonders offensichtlich ist dies für die vieldiskutierte Frage, ob der neu ernannte Verwalter (bei Verfahrenseröffnung oder auch nach einem Verwalterwechsel) womöglich ipso iure – etwa analog § 857 BGB – in die Besitzposition des Schuldners einrückt (s Rn 142ff.): Selbst wenn dies so wäre, steht außer Frage, dass der Verwalter damit noch keine seiner Sicherungs- und Bewirtschaftungsaufgabe adäquate Form tatsächlicher Sachherrschaft erlangt hat, maW dass seine Amtspflichten aus § 148 I weiter gehen und keineswegs schon erfüllt sind. Nicht minder offensichtlich ist ein Besitzerwerb unter Zuhilfenahme eines dritten Besitzdieners oder Besitzmittlers insuffizient, wenn der Dritte nicht die im Hinblick auf den Sicherungszweck erforderliche Zuverlässigkeit besitzt. Selbst die Begründung eigener tatsächlicher Sachherrschaft kann uU ungenügend sein, wenn damit noch keine ausreichende Vorkehrung gegen ein Beiseiteschaffen durch den Schuldner oder gegen Diebstahl durch sonstige Dritte getroffen ist. Die Amtspflicht des Verwalters zur Inobhutnahme der Insolvenzmasse bedarf nach den Umständen des Einzelfalls deshalb uU der Ergänzung und Absicherung der Inbesitznahme durch Bewachung oder durch besondere bauliche und technische Sicherheitsvorkehrungen; ist dies im Einzelfall nicht möglich oder untunlich oder würde es einen im Verhältnis zur Größe des Risikos unverhältnismäßig hohen Aufwand verursachen, so kann auch das vom Gesetz vorgesehene Mittel der Siegelung (§ 150) ein geeignetes und angemessenes Mittel darstellen, das Risiko eines unberechtigten Zugriffs auf Gegenstände der Insolvenzmasse zu verringern. 71 72

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BGH ZIP 1990, 48, 51. BGH ZIP 1990, 48, 52.

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BGH ZIP 1990, 48, 50.

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Verallgemeinert lässt sich hieraus ableiten, dass der bürgerlich-rechtliche Besitzerwerb 60 zwar insofern erforderlich ist, als jede denkbare Form tatsächlicher Sachherrschaft, die der Sicherungs- und Bewirtschaftungsaufgabe des Insolvenzverwalters adäquat ist, zugleich einen der Tatbestände des bürgerlich-rechtlichen Besitzerwerbs erfüllt. Aber in der Umkehrung gilt diese Aussage eben nicht, weshalb bei der Frage, ob der Verwalter das zur Erfüllung seiner Amtspflicht aus § 148 I Erforderliche unternommen hat, unmittelbar darauf abgestellt werden sollte, ob das Unternommene im Hinblick auf die Sicherungsund Bewirtschaftungsaufgabe des Insolvenzverwalters angemessen erscheint oder eben nicht. Im Übrigen kann die Amtspflicht des Verwalters zur sichernden Übernahme der mas- 61 sezugehörigen Gegenstände es auch erfordern, sich auf dem Weg dahin uU für längere Zeit mit „Zwischenstadien“ der Massesicherung zufrieden zu geben. So hat der Verwalter etwa in den Fällen, in denen ein nicht herausgabebereiter Dritter eine massezugehörige Sache in Besitz hat, das seinerseits Mögliche und Erforderliche zur Inobhutnahme getan, wenn er die sinnvollen rechtlichen Schritte zu Wiedererlangung der Sache in die Wege geleitet hat, also etwa einen Herausgabeprozess angestrengt oder einen vom Schuldner bereits anhängig gemachten Herausgabeprozess übernommen hat. Umgekehrt trifft ihn auch die Pflicht, die Insolvenzmasse gegenüber unberechtigten Rechtsbehauptungen Dritter zu verteidigen, also etwa unberechtigte Aussonderungsverlangen Dritter zurückzuweisen und ggf einen gegen den Schuldner anhängig gemachten Herausgabeprozess zu übernehmen (§ 85 Rn 31). b) Tatbestände des bürgerlich-rechtlichen Besitzerwerbs aa) Besitzerwerb durch Besitzdiener und Besitzmittler. Auch wenn § 857 BGB nicht 62 analog anwendbar ist, wird der Verwalter in Unternehmensinsolvenzverfahren häufig sehr zeitnah und ohne „eigenhändige“ Ausübung von unmittelbarer Sachherrschaft bürgerlichrechtlichen Besitz erlangen, nämlich wenn der Schuldner seinen Besitz durch Besitzdiener ausgeübt hatte. In diesem Fall erlangt der Verwalter den Besitz an der Sache ohne weiteres Zutun (§ 855 BGB) bereits mit dem Übergang des Weisungsrechts gegenüber den Besitzdienern nach § 80. Hinsichtlich der Inbesitznahme des Anlage- und Umlaufvermögens eines schuldnerischen Unternehmens sind somit im Normalfall keine weiteren Maßnahmen durch den Verwalter erforderlich, wenn die tatsächliche Sachherrschaft durch Arbeitnehmer ausgeübt wird.74 Ordnen sich die Arbeitnehmer den Weisungen des Verwalters nicht unter und verfahren nach eigenem Gutdünken mit den massezugehörigen Sachen, begründen sie – durch verbotene Eigenmacht – eigenen Besitz.75 Als Besitzdiener des Verwalters kann auch der Schuldner dessen unmittelbaren Besitz 63 begründen, wenn er sich nach außen erkennbar den Weisungen des Verwalters unterordnet.76 In gleicher Weise kommen dem Verwalter die Rechtsfolgen des „Organbesitzes“, dh des durch die Organe vermittelten Verbandsbesitzes (wenn der Schuldner eine juristische Person ist) zugute, wenn sich die Organe seinen Weisungen unterordnen (§ 97 II, 101

74

75

Vgl MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 28; Vielsäcker Amtsbesitz, S 117, 232ff, 238ff; s a BGH NJW 2015, 1678 Rn 18ff. Vielsäcker Amtsbesitz, S 101, 231ff mwN; Graeber NZI 2003, 569, 576; krit Eickmann KTS 1986, 197, 204.

76

Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 31; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 12; Vielsäcker Amtsbesitz, S 110ff, 126f, 234f; aA Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 9; vgl auch MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 27.

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InsO);77 tun sie das nicht, endet zugleich der Verbandsbesitz und die Organwalter begründen wiederum durch verbotene Eigenmacht eigenen Besitz.78 64 Für den Fall, dass der Schuldner mittelbarer Besitzer ist, bedarf es hinsichtlich der Inbesitznahme ebenfalls keiner weiteren Maßnahmen durch den Verwalter. Zwar geht der mittelbare Besitz als solcher nicht ipso iure auf den Verwalter über. Wegen § 80 kann der Verwalter aber die Verwaltungsrechte, die dem Schuldner als mittelbarer Besitzer zustehen, ausüben.79

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bb) Besitzerwerb durch Erlangung eigener unmittelbarer Sachherrschaft. In allen anderen Fällen vollzieht sich der Erwerb bürgerlich-rechtlichen Besitzes durch den Verwalter durch Erlangung der tatsächlichen Sachherrschaft iSv § 854 I BGB.80 66 Unabhängig davon, ob hiermit der Inobhutnahmepflicht nach § 148 I Genüge getan ist (Rn 59f), kann aber auch § 854 II BGB Anwendung finden, indem Verwalter und Schuldner sich einigen und der Verwalter zur Ausübung der tatsächlichen Gewalt über die Sache in der Lage ist.81

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c) Absehen von der Inobhutnahme. In Rechtsprechung und Literatur werden verschiedenste Konstellationen diskutiert, in denen ein Absehen von der Inbesitznahme in Betracht kommt. So sei der Insolvenzverwalter zur Besitzergreifung nicht verpflichtet, wenn die Belassung der Sache bei dem Schuldner oder einem Dritten die Befriedigung der Gläubiger nicht gefährde;82 insbesondere bei Immobilien könne zur Sicherung der Gläubiger der Grundbuchvermerk nach § 32 ausreichend sein und keine Notwendigkeit zur Besitzergreifung bestehen.83 Dem stehe es gleich, wenn die Sache wertlos oder wertausschöpfend mit Absonderungsrechten belastet sei84 oder wenn er sie – wie häufig etwa bei einer von dem Schuldner bewohnten Mietwohnung85 – ohnehin nicht zu verwerten oder für die Masse zu nutzen beabsichtige.86 Die Amtspflicht zur Besitzergreifung trete ferner dann zurück, wenn die Inbesitznahme mit unverhältnismäßigen Kosten oder Risiken verbunden wäre.87 68 In vielen dieser Konstellationen geht es aber gar nicht eigentlich um die Besitzerlangung durch den Verwalter, sondern darum, in welcher Form und Intensität der Verwalter Besitz erlangt: So begründet eine Verabredung mit dem Schuldner, aufgrund derer dieser den unmittelbaren Besitz an der Sache behält, sich aber den Weisungen des Verwalters unterwirft,

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Vielsäcker Amtsbesitz, S 100; Leonhardt/ Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 148 Rn 7. Vielsäcker Amtsbesitz, S 101 mwN. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 29; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 31. BGH ZIP 1987, 1398, 1399; BVerwG NJW 1962, 979, 980; BGHZ 148, 252, 260f = NZI 2001, 531; BGHZ 204, 1 = NZI 2015, 123 Rn 15; BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 14; Jaeger/Henckel KO9 § 6 Rn 47; Jaeger/ Weber KO8 § 117 Rn 6; Kübler/Prütting/ Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 11; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 24, 37; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 11; Bauer Fremdbesitz, Verwaltungsbesitz, Amtsbesitz (1963), S 49ff. Vgl nur Vielsäcker Amtsbesitz, S 107f (aber auch S 226f dazu, dass dies trotz Besitz-

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erwerbs uU der Amtspflicht aus § 148 I nicht genügt). BGH NZI 2008, 554 Rn 20; OLG Hamburg ZIP 1996, 386, 387; FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 3; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 26; Vielsäcker Amtsbesitz, S 213. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 26; Vielsäcker Amtsbesitz, S 214f. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 5; Vielsäcker Amtsbesitz, S 213. BGH NZI 2008, 554 Rn 20; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 26. BGH NZI 2008, 554 Rn 20; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 12; aA Häsemeyer InsR4 Rn 13.02. OLG Köln ZIP 2000, 1498, 1500f.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

über § 855 BGB oder § 869 BGB durchaus Besitz des Verwalters, und die Frage wäre richtigerweise dahin zu formulieren, ob damit im konkreten Fall schon eine der Sicherungsund Bewirtschaftungsaufgabe angemessene Form der Sachherrschaft gefunden ist oder nicht. Das Gleiche gilt, wenn der Verwalter Sachen, an denen der Schuldner nur mittelbaren Besitz hatte, dem unmittelbaren Besitzer zur weiteren Nutzung belässt und sich mit dessen Anerkennung seines Oberbesitzes begnügt. Ist die Sache dagegen wertlos oder wertausschöpfend belastet – was sich auch aus den 69 mit ihrer Inbesitznahme und Verwertung verbundenen Kosten und Risiken ergeben kann –, so ist die sich stellende Frage primär die, ob die Freigabe der Sachen möglich oder bei pflichtgemäßer Sorgfalt sogar geboten ist; ist dies der Fall und kann die unterlassene Inbesitznahme deshalb als Freigabeerklärung ausgelegt werden (Rn 44), so hat sich die Inobhutnahmepflicht damit erledigt. Es bleiben danach vor allem die Fälle, in denen die für die Entscheidung des Verwalters 70 maßgeblichen wirtschaftlichen Prämissen – insbesondere der Wert der Sache in Relation zu den mit der Inbesitznahme verbundenen Kosten und Risiken – in der Frühphase des Insolvenzverfahrens nur schwer einzuschätzen sind. In Abwägung mit den Gefahren, die sich im Fall der Nicht-Inbesitznahme ergeben, kann hier der Insolvenzverwalter durchaus zu dem Ergebnis kommen, dass mit der Inobhutnahme gewartet werden soll, bis diese (Kosten-) Risiken ihrerseits mit der gebotenen Sorgfalt geprüft und mit den möglichen Vorteilen abgeglichen sind. 5. „Sofortige“ Inobhutnahme Die Übernahme der Insolvenzmasse muss nach dem Gesetz „sofort“ erfolgen und die 71 Verwaltung sofort beginnen. Dies schließt jedoch nicht aus, dass der Verwalter vor Inbesitznahme die Besitzverhältnisse des Schuldners prüfen darf und muss, da anderenfalls das Handeln des Verwalters zum Nachteil der Masse gereichen könnte. Wohl ist eine zügige Insolvenzabwicklung dringend erwünscht; sie darf aber nicht zu überstürzten Maßnahmen führen. Daher ist trotz der anders lautenden Formulierung in § 148 I – sie ist aus der im Vergleich zum BGB älteren Urfassung der KO tradiert – der Maßstab des § 121 BGB und damit der Unverzüglichkeit heranzuziehen;88 wie im BGB muss die Übernahme also „ohne schuldhaftes Zögern“ erfolgen. Hinsichtlich besonders wertvoller oder für die Masse besonders wichtiger Vermögens- 72 werte kommt als wichtige Sofortmaßnahme insbesondere die Überprüfung bestehender Versicherungen in Betracht (§ 60 Rn 39).89 Erforderlichenfalls hat der Verwalter notwendige Versicherungen wie zB Brandversicherungen auf Kosten der Masse neu abzuschließen.90

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Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 148 Rn 6; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 24; Vielsäcker Amtsbesitz, S 197; so zur KO bereits Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 4; aA BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 10; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 7; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 8: „sofortiges“ Tätigwerden erforderlich. Vgl BGHZ 105, 230, 237 = NJW 1989, 1034; Jaeger/Gerhardt InsO § 60 Rn 39;

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Häsemeyer InsR4 Rn 13.08; Homann/Neufeld ZInsO 2005, 741; Vallender ZIP 1997, 345, 347; zur Versicherung der Masse im Allgemeinen s Zöllner/App DZWiR 2008, 232ff. Vgl OLG Bremen BeckRS 2014, 05654; LG Bremen BeckRS 2014, 05655; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 42f; MünchKomm/Brandes/Schoppmeyer InsO3 § 60 Rn 15; Wellensiek Kölner Schrift3, Kap 7 Rn 6.

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§ 148

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Im Schadensfalle muss er die sich aus dem Versicherungsvertrag ergebenden Ersatzansprüche zur Masse ziehen. 73 Besonders wichtig ist die Sicherung von Vermögenswerten aus dem Bankverkehr. Existieren verfügbare Bankguthaben, Sparguthaben oder Festgeldkonten, so sind diese Beträge grundsätzlich auf dem einzurichtenden Insolvenzkonto zusammenzuführen (zur Kontoführung im Insolvenzverfahren s § 149 Rn 42ff). Schließfächer müssen in Anwesenheit eines Bankangestellten geöffnet werden.91 Kontenbelastungen durch Lastschriften kann innerhalb von 6 Wochen ab Belastung widersprochen werden (Abschnitt III Nr 2 Abkommen über den Lastschriftverkehr der deutschen Kreditinstitute).92 74 Um diese Sofortmaßnahmen durchführen zu können, ist den Geschäftsbanken des Schuldners das Insolvenzverfahren sofort anzuzeigen und in Erfahrung zu bringen, in welchem Rahmen und Umfang die aufgeführten Vermögenswerte und Bankbeziehungen bestehen. Gelder der Masse, die nicht iS jederzeit verfügbarer Liquidität benötigt werden, müssen nach der Rechtsprechung des BGH zudem grundsätzlich zeitnah zinsgünstig angelegt werden (s § 149 Rn 17). 6. Mitwirkungspflichten des Schuldners und anderer Dritter

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Den Schuldner trifft eine Mitwirkungspflicht, dem Insolvenzverwalter die diesem nach dem Vorstehenden obliegende Inobhutnahme zu ermöglichen.93 Damit der Verwalter tatsächlich tätig werden kann, muss der Schuldner ihm – insbes im Hinblick auf Auslandsvermögen – zudem alle notwendigen Vollmachten und Ermächtigungserklärungen geben (Rn 25). Außerdem ist er hinsichtlich des Verbleibs sämtlicher Vermögensgegenstände nach § 97 I S 1 auskunftspflichtig.94 Handelt er diesen Verpflichtungen zuwider, insbesondere indem er massezugehörige Gegenstände im Gegenteil sogar beiseiteschafft, macht er sich uU nach § 280 I BGB iVm § 148 I sowie ggf nach § 823 II BGB iVm § 283 I Nr 1 StGB schadensersatzpflichtig.95 76 Der Insolvenzverwalter kann Auskünfte über die Verweisung des § 101 I, II auf § 97 auch von aktuellen und früheren, nicht länger als zwei Jahre vor Eröffnung des Verfahrens ausgeschiedenen, organschaftlichen Vertretern und Angestellten des Schuldners einholen. Ein Anspruch auf Auskunftserteilung gegenüber sonstigen Dritten steht dem Verwalter nicht zu. Insofern bleibt aber die Möglichkeit einer Zeugenvernehmung im Rahmen der gerichtlichen Amtsermittlung nach § 5 (s § 97 Rn 13). 77 Neben diese spezifisch insolvenzrechtlichen Informationsquellen treten die unternehmensinternen Rechtsbeziehungen: Nach § 80 I verdrängt der Verwalter mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens die Geschäftsführung aus ihrer Zuständigkeit für die Unternehmensleitung, womit er auch die Informationshoheit über geschäftliche Informationen ge-

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MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 54. Die Einzelheiten können hier nicht behandelt werden, s dazu § 80 Rn 248; von hoher praktischer Bedeutung für die Widerspruchsbefugnis des (vorläufigen) Verwalters/ Treuhänders waren zuletzt die Entscheidungen BGHZ 186, 242 = NZI 2010, 731 u BGHZ 186, 269 = NZI 2010, 723; dazu Jacoby ZIP 2010, 1725; Nobbe ZIP 2012, 1937; Pörschke/Freitag NZI 2012, 346,

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Vallender NJW 2011, 1491; Wagner ZIP 2011, 846. BGH NZI 2014, 461 Rn 12; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 148 Rn 11; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 148 Rn 10. FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 18f mit weiterführenden Hinweisen hinsichtlich der Grenzen der Ermittlung des aktuellen Vermögens durch den Insolvenzverwalter. BGH NZI 2014, 1046 Rn 6; OLG Karlsruhe BeckRS 2014, 20846 Rn 25.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

winnt. Die nach § 36 II Nr 1 zur Masse gehörigen Geschäftsunterlagen unterliegen bereits über §§ 148 I, 155 I S 2 seinem Zugriff.96 7. Verhältnis zur Immobiliarzwangsverwaltung Auch im Insolvenzverfahren können sowohl der Insolvenzverwalter (§ 165 InsO iVm 78 §§ 172f ZVG) als auch ein absonderungsberechtigter Gläubiger (§ 49) – dh ein Grundpfandgläubiger sowie im Fall rechtzeitiger Beschlagnahme auch ein persönlicher Gläubiger (§§ 80 II S 2, 49 InsO, §§ 155 II, 10 I Nr 5 ZVG) – oder ein Massegläubiger die Zwangsverwaltung des Grundstücks betreiben. Zwangsverwalter und Insolvenzverwalter führen die Verfahren parallel und unabhängig voneinander. Solange eine einstweilige Einstellung der Zwangsverwaltung auf Antrag des Insolvenzverwalters nach § 153b ZVG noch nicht erfolgt ist, lässt die Eröffnung des Insolvenzverfahrens eine bereits laufende Zwangsverwaltung unberührt (§ 80 II S 2).97 In seinem Kompetenzbereich ist der Zwangsverwalter deshalb nur dem Interesse der Zwangsverwaltungsmasse verpflichtet, aus der die Grundpfandgläubiger sowie ggf der betreibende persönliche Gläubiger befriedigt werden, und muss auf die Interessen der Gläubigergesamtheit grundsätzlich keine Rücksicht nehmen. Korrespondierend hierzu ist der Insolvenzverwalter im Umfang der Beschlagnahme nicht verwaltungs- und verfügungsbefugt und erlangt auch keinen Besitz an dem Grundstück (§ 150 II ZVG). a) Besitzvorrang des Zwangsverwalters. Durch die Beschlagnahme eines Grundstücks 79 in der Zwangsverwaltung wird dem Schuldner die Verwaltung und Benutzung des Grundstücks entzogen (§ 148 II ZVG); an seine Stelle tritt insoweit der Zwangsverwalter. Damit dieser die damit verbundenen Pflichten (§ 152 ZVG) erfüllen kann, muss er den unmittelbaren – oder, bei vermieteten oder verpachteten Objekten, den mittelbaren – Besitz des Grundstücks und den mitbeschlagnahmten Gegenständen erlangen (§ 150 II ZVG).98 Auch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens nach dem Wirksamwerden des Zwangsverwaltungsbeschlags berührt das Besitzrecht des Zwangsverwalters nicht: Das Besitzrecht des Zwangsverwalters bricht insofern grundsätzlich dasjenige des Insolvenzverwalters; der Insolvenzverwalter kann dem Zwangsverwalter den Grundbesitz nicht aufgrund des Eröffnungsbeschlusses entziehen. Das Vollstreckungsgericht hat daher Sorge dafür zu tragen, dass dem Zwangsverwalter der Besitz des Grundstücks und den mitbeschlagnahmten Gegenständen eingeräumt wird – sei es durch Ermächtigung, sich den Besitz selbst zu verschaffen (§ 150 II Alt 2 ZVG, durchsetzbar im Wege der Herausgabevollstreckung),99 oder im Wege der Übergabe an ihn (§ 150 II Alt 1 ZVG).100 Bestreitet der Insolvenzverwalter die Zugehörigkeit einzelner Gegenstände zur Zwangsverwaltungsmasse – insbesondere die Zubehöreigenschaft –, so ist über diesen materiellrechtlichen Streit eine Entscheidung im gewöhnlichen Zivilprozess herbeizuführen. Im Hinblick auf das Anweisungsrecht des Voll-

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Vgl zum Ganzen Frege/Nicht ZInsO 2012, 2217ff. BGH ZIP 2010, 2410 Rn 7; s a BFHE 238, 319 = ZIP 2012, 2306 Rn 23; BFH ZIP 2015, 1503 Rn 13. Vgl etwa Stöber ZVG20 § 152 Rn 5.1, 5.2; Schmidt-Räntsch ZInsO 2006, 303, 305; Zipperer ZfIR 2011, 385, 386. Dazu s BGH NJW-RR 2005, 1032; BGH

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ZInsO 2011, 742 Rn 7; Beier/Haut, DGVZ 2007, 33ff. MünchKomm/Ganter InsO3 § 49 Rn 88; Kübler/Prütting/Bork/Flöther InsO64 § 165 Rn 55; MünchKomm/ Tetzlaff InsO3 § 165 Rn 249; Smid Kreditsicherheiten3 § 25 Rn 75; Stöber ZVG20 § 150 Rn 5.2; Eickmann ZIP 1986, 1517, 1521f.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

streckungsgerichts aus § 153 ZVG und das Aufsichtsrecht des Insolvenzgerichts aus § 58 genügt generell trotz im Grundsatz möglicher Leistungsklage in der Regel eine Feststellungsklage gemäß § 256 I ZPO.

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b) Wohnrecht des Schuldners. Sofern der Schuldner eine natürliche Person ist und zum Zeitpunkt der Beschlagnahme auf dem Grundstück wohnt, genießt er gemäß § 149 I ZVG grundsätzlich auch im Insolvenzverfahren ein kaltmietefreies Wohnrecht an den für seinen Hausstand unentbehrlichen Räumen.101 Haben jedoch die Gläubigerorgane im Rahmen ihrer Entscheidung über die Unterhaltsgewährung gemäß § 100 (§ 100 Rn 8) dem Schuldner die Belassung seiner Wohnräume versagt, so kann und muss der Insolvenzverwalter nach hM102 gemäß § 148 die Räumung der Wohnung durchsetzen, um sie anschließend nach § 150 II ZVG an den Zwangsverwalter herauszugeben. Einer einschränkenden Auffassung zufolge soll ein derartiger Beschluss nicht das Wohnrecht gemäß § 149 I ZVG beseitigen, sondern es nur von der Zahlung einer Nutzungsentschädigung abhängig machen können, die dann aufgrund der Vorrangigkeit des Zwangsverwaltungsbeschlags an den Zwangsverwalter zu zahlen wäre.103 81 Beiden Auffassungen kann nicht zugestimmt werden: Die Grundstücksnutzung ist auch im Insolvenzverfahren haftungsrechtlich zuvörderst den dinglich befriedigungsberechtigen Gläubigern zugewiesen; sie fällt deshalb, soweit und solange diese die Zwangsverwaltung betreiben, nicht in die Insolvenzmasse und damit in die Entscheidungskompetenz der Insolvenzgläubigergesamtheit bzw des Insolvenzverwalters. Entscheiden sich die dinglich befriedigungsberechtigen Gläubiger dafür, die Zwangsverwaltung trotz des Wohnrechts des Schuldners zu veranlassen bzw fortzusetzen – wofür es zur Sicherstellung des Grundstückswerts gute Gründe geben mag –, so setzt sich dies richtiger Ansicht nach gegenüber der abweichenden Entschließung der Insolvenzgläubigerschaft durch.104 Um eine Nutzung durch den Schuldner zu verhindern, kann der Insolvenzverwalter allerdings nach § 153b I ZVG die Einstellung des Zwangsverwaltungsverfahrens beantragen; er bekommt so auch nach der hier vertretenen Auffassung freie Bahn für die Durchsetzung seines Besitzrechts nach § 148 I. Unbenommen bleibt ihm natürlich auch die Option der Zwangsversteigerung. 8. Verhältnis zur strafprozessualen Beschlagnahme

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Kommt es parallel zum Insolvenzverfahren zu einem Strafverfahren, so konkurriert die Pflicht des Insolvenzverwalters aus § 148 I, das gesamte zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen in Obhut zu nehmen, uU mit der Aufgabe der Staatsanwalt und ihrer Ermittlungspersonen, beschlagnahmte Gegenstände in Verwahrung zu nehmen. Besonders umstritten und bisher höchstrichterlich nicht entschieden ist das Verhältnis zwischen Insolvenzbeschlag und Beschlagnahme von Beweisgegenständen nach § 98 StPO. Die besseren Gründe sprechen in diesem Fall dafür, § 98 StPO als vorrangig gegenüber dem Besitzrecht

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BGH NZI 2013, 606 Rn 11 = ZfIR 2013, 596 m Anm Engels; OLG Brandenburg BeckRS 2013, 08911; differenzierend Dassler/Schiffhauer/Engels ZVG14 § 149 Rn 38 aE; Böttcher/Keller ZVG5 § 149 Rn 3; Wipperfürth InsbürO 2013, 88, 89. BGH NZI 2013, 606 Rn 10f; OLG Brandenburg BeckRS 2013, 08911; Leonhardt/Smid/ Zeuner/Depré InsO3 § 49 Rn 92; Haar-

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meyer/Wutzke/Förster/Hintzen Zwangsverwaltung5 § 149 Rn 7, 15; Stöber ZVG20 § 149 Rn 4.2. Wedekind InsbürO 2010, 208, 215; hiergegen Wipperfürth InsbürO 2013, 88, 90f. Ebenso weitgehend Böttcher/Keller ZVG5 § 149 Rn 3; Drasdo ZfIR 2013, 839, 848f; Engels ZfIR 2013, 599f; Zipperer ZfIR 2011, 385, 398f.

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des Insolvenzverwalters aus § 148 I anzusehen.105 Auch wenn sowohl das Insolvenzverfahren als Ganzes als auch verschiedene vom Insolvenzverwalter zu erledigende Aufgaben wie die Abgabe von Steuererklärungen oder die Erstellung von Verdienstbescheinigungen für Arbeitnehmer zum Bezug von Insolvenzausfallgeld von einem erheblichen öffentlichen Interesse getragen sind,106 ist ihnen gegenüber das staatliche Strafverfolgungsinteresse als öffentlicher Belang höher einzustufen.107 Dem entspricht es, dass weder das Insolvenznoch das Strafprozessrecht die Beschlagnahme von Schuldnergegenständen verbietet, auch wenn sie sich im Besitz des Insolvenzverwalters befinden. So lässt sich aus § 97 I S 3 kein allgemeines Beschlagnahme- oder Durchsuchungsverbot herleiten.108 Zudem kann sich der Insolvenzverwalter nicht auf § 97 StPO berufen, da er nicht gemäß § 53 StPO zeugnisverweigerungsberechtigt ist.109 Damit ist freilich noch nicht gesagt, wer zur Ausübung des Besitzes an den Schuldner- 83 unterlagen berechtigt ist. Denn auch wenn eine Beschlagnahme nach § 98 StPO trotz Insolvenzverfahrens möglich ist, so muss dennoch stets der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit gewahrt bleiben. Dabei ist einerseits zu berücksichtigen, dass der Insolvenzverwalter aufgrund seines Amtes dazu verpflichtet ist, mit den Strafverfolgungsbehörden zusammenzuarbeiten und daher seitens der Ermittlungsbehörden die Möglichkeit besteht, von ihm Einblick in die Geschäftsunterlagen zu verlangen und entsprechende Kopien anzufordern.110 Andererseits ist zu beachten, dass der Insolvenzverwalter für die ordnungsgemäße Ausführung seines Amtes grundsätzlich auf die Unterlagen des Schuldners angewiesen ist.111 Daraus folgt, dass eine Beschlagnahmeanordnung nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens in der Regel unverhältnismäßig ist und der Insolvenzverwalter die Herausgabe der Schuldnerunterlagen verweigern darf.112 Bestehen hingegen Anhaltspunkte dafür, dass die Ermittlungen ohne Beschlagnahme beeinträchtigt werden – etwa weil der Insolvenzverwalter mit den Strafverfolgungsbehörden nicht kooperiert –, so können Gegenstände des Schuldners wirksam nach § 98 StPO beschlagnahmt und ihre Herausgabe vom Insolvenzverwalter verlangt werden.113 War die Beschlagnahme bereits vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgt, so gebietet es der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit regelmäßig, die beschlagnahmten Gegenstände an den Insolvenzverwalter herauszugeben, soweit dieser sie für eine ordnungsgemäße Durchführung des Insolvenzverfahrens benötigt.114 Hierin liegt eine Sicherstellung in anderer Weise gemäß § 94 I Alt 2 StPO.115 Zum Verhält-

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Zutr OLG Stuttgart wistra 1984, 240f; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 14; Schäfer KTS 1991, 23, 27; ders wistra 1985, 209, 210; Weyand ZInsO 2008, 24, 26f; aA (Vorrang des Insolvenzbeschlags) Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 148 Rn 9; Nerlich/Römermann/ Andres InsO28 § 148 Rn 27; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 148 Rn 16ff; Brüsseler ZInsO 2007, 1163; Haarmeyer Hoheitliche Beschlagnahme und Insolvenzbeschlag (2000), Rn 248 ff. Breuer KTS 1995, 1, 5. Zutr Schäfer KTS 1991, 23, 27; ders wistra 1985, 209, 210; ähnlich Weyand ZInsO 2008, 24, 26. LG Ulm NJW 2007, 2056 m zust Anm Schork; Weyand ZInsO 2008, 24ff.

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LG Potsdam ZInsO 2007, 1162; LG Ulm NJW 2007, 2056 m zust Anm Schork; Weyand ZInsO 2008, 24f. LG Potsdam ZInsO 2007, 1162; LG Berlin ZInsO 2008, 865; Weyand ZInsO 2008, 24, 27; vgl auch Breuer KTS 1995, 1, 7. Vgl LG Potsdam ZInsO 2007, 1162f. Vgl Breuer KTS 1995, 1, 7f: s a LG Berlin ZInsO 2008, 865; LG Neubrandenburg NJW 2010,691f. Weyand ZInsO 2008, 24, 27. So iErg auch MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 14; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 148 Rn 18; Breuer KTS 1995, 1, 7. Schäfer KTS 1991, 23, 27.

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nis sonstiger strafprozessualer und strafrechtlicher Beschlagnahmen zum Insolvenzbeschlag vgl § 80 Rn 279f.

III. Durchsetzung der Inbesitznahme (§ 148 II) 1. Durchsetzung gegen den Schuldner

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Wenn der Schuldner Sachen, die sich in seinem Gewahrsam befinden, nicht herausgibt, obwohl sie zur Insolvenzmasse gehören, so kann der Insolvenzverwalter nach § 148 II vorgehen und die Herausgabe im Wege der Zwangsvollstreckung aus dem Eröffnungsbeschluss durchsetzen. Eine besondere vollstreckbare Herausgabeanordnung, wie sie der RegE für Immobilien vorausgesetzt hatte (§ 167 III RegE), wurde im Gesetzgebungsverfahren durch den Rechtsausschuss des Bundestags wieder gestrichen, um das Insolvenzgericht und die Rechtsmittelgerichte von dieser Zusatzaufgabe zu entlasten. Handelt es sich um die Übernahme der Masse durch einen vorläufigen Insolvenzverwalter, so kann die Herausgabe der massezugehörigen Gegenstände notfalls analog § 148 II durch Vollstreckung aus dem Anordnungs- und Bestellungsbeschluss erzwungen werden (Rn 12, 98, § 22 Rn 31).

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a) Herausgabeanspruch. Indem das Gesetz dem Insolvenzverwalter die Vollstreckung gegen den Schuldner erlaubt, lässt es zugleich erkennen, dass ein Herausgabeanspruch des Verwalters gegen den Schuldner besteht. Es ist dies in der Regel der petitorische Herausgabeanspruch des Eigentümers gegen den nicht-besitzberechtigten Besitzer (§ 985 BGB); denn die mit dem Insolvenzbeschlag verbundene Ablösung des Sondervermögens „Insolvenzmasse“ von dem Schuldner als ihrem Rechtsträger macht es möglich, dass Ansprüche „der Masse“ – konstruktiv: des Insolvenzverwalters als im eigenen Namen agierenden Amtstreuhänders der Insolvenzmasse – gegen ihren eigenen Rechtsträger entstehen (vgl § 80 Rn 199). Allerdings richtet sich die Inobhutnahmepflicht und korrespondierend der Heraus86 gabeanspruch gegen den Schuldner auch auf Sachen, bei denen zumindest zweifelhaft ist, ob und wenn ja welche Rechtsstellung der Schuldner an ihnen innehatte und ob nicht vielmehr Dritten an ihnen eine zur Aussonderung berechtigende Rechtsposition zusteht (Rn 29ff). In diesem Fall liegt der Vollstreckung also offenbar ein spezifisch insolvenzrechtlicher (petitorischer) Herausgabeanspruch zugrunde, der seine Grundlage in der dem Insolvenzverwalter für seine Amtstätigkeit zugewiesenen, gerade auf das Verhältnis zum Schuldner gemünzten Verwaltungs- und Herrschaftsbefugnis hat.116

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b) Verbot der eigenmächtigen Besitzergreifung. Auch wenn der Verwalter nach dem Vorgesagten einen Anspruch gegen den Schuldner auf Herausgabe der Masse hat, ist er dem Schuldner gegenüber nicht zu eigenmächtiger Wegnahme befugt. Nimmt er massezugehörige Sachen gleichwohl gegen den Willen des Schuldners an sich, so handelt er mit verbotener Eigenmacht: Nach § 858 I BGB bildet eine gegen den Willen des Besitzers erfolgende Entziehung oder Störung des Besitzes nur dann keine verbotene Eigenmacht, wenn das Gesetz die Entziehung oder Störung gestattet. Eine Gestattung der Eigenmacht ist aber in § 148 gerade nicht ausgesprochen; im Gegenteil zeigt die in § 148 II normierte

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Zutr K Schmidt/Jungmann InsO18 § 148 Rn 5.

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Notwendigkeit, sich des mit hoheitlichen Befugnissen ausgestatteten Gerichtsvollziehers zu bedienen, dass der Verwalter nach der Vorstellung des Gesetzgebers nicht zum eigenmächtigen Vorgehen gegenüber dem Schuldner berechtigt sein soll.117 Die Vorschrift unterscheidet zudem nicht zwischen dem Schuldner und dritten Personen; Dritten gegenüber wollte aber das Gesetz dem Verwalter Eigenmacht zweifellos nicht gestatten.118 Eine Gestattung der Eigenmacht kann auch nicht aus der Rechtsstellung des Insolvenz- 88 verwalters abgeleitet werden. Der Insolvenzverwalter ist kein hoheitlich handelndes Vollstreckungsorgan, dem (jedenfalls gegenüber dem Schuldner) die Gewaltanwendung gestattet sein müsste, sondern Inhaber eines privaten Amts mit bestimmten gesetzlichen Pflichten (§ 56 Rn 9). Aus diesen lässt sich ein Recht zu eigenmächtiger Inbesitznahme so wenig herleiten wie für den Nachlassverwalter;119 vielmehr können ihm bei Fehlen einer gesetzlichen Gestattung nicht mehr Befugnisse zukommen können als jeder sonstigen Privatperson.120 Dies hat zur Folge, dass der sich gegen den Verwalter – nicht auch: gegen den Gerichtsvollzieher, der bei der Ausübung seines Amtes anerkanntermaßen als Staatsorgan handelt121 – wehrende Schuldner hierdurch nicht den Tatbestand des § 113 StGB verwirklicht (§ 56 Rn 16). Der Schuldner verübt aber seinerseits verbotene Eigenmacht, wenn er den fehlerfrei er- 89 langten Besitz des Verwalters gegen dessen Willen stört oder entzieht; in diesem Fall stehen umgekehrt dem Verwalter gegen den Schuldner die sachenrechtlichen Besitzschutzrechte zu und können im Wege des einstweiligen Rechtsschutzes durchgesetzt werden.122 c) Eröffnungsbeschluss als Vollstreckungstitel aa) Grundsatz. Dass der Widerstand des Schuldners (seines gesetzlichen Vertreters 90 oder seines Besitzdieners) den Verwalter nicht nötigen kann, sich den für eine Zwangsvollstreckung erforderlichen Herausgabetitel im Klagewege zu beschaffen, stand schon zu Zeiten der Geltung der KO außer Frage.123 Die Durchführung des Insolvenzverfahrens hätte sonst von einem böswilligen Schuldner in unerträglicher Weise behindert werden können. Andererseits darf der Verwalter nicht selbst den Widerstand durch Gewaltanwendung brechen (Rn 87f). Während nach der KO dieser Fall nicht explizit gesetzlich geregelt war, bestimmt nunmehr § 148 II, dass der Eröffnungsbeschluss einen gemäß § 794 I Nr 3 ZPO zur Zwangsvollstreckung geeigneten Titel darstellt, und der Insolvenzverwalter somit aufgrund dieses Titels ohne weitere gerichtliche Schritte mit Hilfe des Gerichtsvollziehers gegen den Schuldner vollstrecken kann.124

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OLG Naumburg OLG-NL 1997, 163f; OLG Düsseldorf ZIP 2008, 1930f; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 41; MünchKomm/Joost BGB6 § 858 Rn 9; Palandt/Bassenge BGB74 § 858 Rn 6; aA offenbar Staudinger/Gutzeit BGB2012 § 858 Rn 23. Vgl OLG Naumburg OLG-NL 1997, 163f; OLG Düsseldorf ZIP 2008, 1930f. Vgl Laukemann Die Unabhängigkeit des Insolvenzverwalters (2010), S 94f; Marotzke ZInsO 2009, 1929, 1931 mwN. Lepa Insolvenzordnung und Verfassungsrecht, S 230ff; Marotzke ZinsO 2009, 1929; Sabel/Wimmer ZIP 2008, 2097, 2102; aA (Beliehener) Irmen/Werres NZI 2001, 579f; Slopek ZInsO 2008, 1243, 1246, 1248; Wer-

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res Grundrechtsschutz in der Insolvenz, S 30ff, die den Insolvenzverwalter deshalb auch einer unmittelbaren Grundrechtsbindung unterstellen; für die Eigenschaft des Verwalters als Beliehener unter primär berufsrechtlichen Aspekten a Schick NJW 1991, 1328, 1329; Wellensiek NZI 1999, 169, 171. Grundlegend RGZ 82, 85, 86ff; ausf Gaul/Schilken/Becker-Eberhard ZwVR12 § 25 Rn 44ff. Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 12 aE. BGHZ 12, 360, 389; BGH NJW 1962, 1392. Vgl zuletzt BGH NZI 2009, 48 Rn 18; BGH NZI 2011, 979 Rn 6; BGH NZI 2014, 461 Rn 12; BGH NZI 2014, 614 Rn 32.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

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bb) Immobilien. Nachdem der Vorschlag des RegE, der für die zwangsweise Besitzeinräumung an Immobilien in einem Absatz 3 des jetzigen § 148 das Erfordernis einer besonderen Anordnung des Insolvenzgerichts (dh des Rechtspflegers!) vorgesehen hatte,125 vom BT-Rechtsausschuss zur Entlastung des Insolvenzgerichts und der Beschwerdegerichte wieder gestrichen worden ist, stellt der Eröffnungsbeschluss nach geltendem Recht auch für die Besitzeinräumung an unbeweglichen Sachen einen ausreichenden Titel dar.126 92 Dies gilt entgegen einer verschiedentlich vertretenen Auffassung127 auch, soweit die Mietwohnung des Schuldners massebefangen ist – dh nicht nach § 109 I S 2 freigegeben wurde (s § 109 Rn 49) – und nun vom Verwalter, der sie zB seinerseits an den Vermieter herausgegeben muss, von dem Schuldner herausverlangt wird.128 Gerade wegen der Freigabeoption des § 109 I S 2 wird der Fall allerdings in der Praxis nurmehr nur selten vorkommen.129 Allfällige Härten müssen über § 765a ZPO (Rn 117f) abgewickelt werden. Auch eine Räumungsfrist analog § 721 ZPO kann in diesen Fällen nicht gewährt werden.130 93 Dem Vermieter steht kein Räumungsanspruch gegen den Insolvenzverwalter des Mieters bei unterlassener Inbesitznahme der Mieträume durch den Verwalter zu.131 Der Vermieter kann daher in diesem Fall aber gegen den Schuldner direkt vorgehen.132

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d) Vollstreckbare Ausfertigung. Nach dem Gesetz ist zudem erforderlich, dass der Eröffnungsbeschluss mit einer Vollstreckungsklausel (§ 724 ZPO) versehen ist. Für die Erteilung der Vollstreckungsklausel ist gemäß § 2 I InsO iVm § 797 I ZPO der Urkundsbeamte des Insolvenzgerichts zuständig.133

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e) Durchführung der Vollstreckung. Die zwangsweise Wegnahme und Besitzeinräumung kann der Verwalter unter Zuhilfenahme des Gerichtsvollziehers gemäß §§ 883, 885 ZPO erzwingen, ohne dass die herauszugebenden Gegenstände im Eröffnungsbeschluss näher bezeichnet sein müssen.134 Der Gerichtsvollzieher hat jedoch von Amts wegen zu prüfen, ob die Gegenstände zur Masse gehören oder unpfändbar sind.135 Wegen der Formalisierung der Zwangsvollstreckung ist diese Prüfungspflicht auf äußerlich erkennbare Umstände und offensichtliche Gegebenheiten (insbesondere tatsächliche Sachherrschaft des Schuldners) beschränkt.136 Als Gläubiger ist der Verwalter nach hM grundsätzlich zur Anwesenheit bei der Vollstreckung berechtigt, auch gegen den Willen des Schuldners.137 125 126 127

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§ 167 RegE, dazu Begr BT-Drucks 12/2443, S 176f. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 17; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 31. So insbes Eckert NZM 2006, 803f u ZVI 2006, 133f; ders in MünchKomm InsO3 § 108 Rn 82; zust Jaeger/Jacoby InsO § 108 Rn 142; Pieper ZVI 2009, 99, 102. OLG Köln ZIP 2001, 1422, 1427; FK/ Wegener InsO8 § 148 Rn 23; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 148 Rn 31; Eichner WuM 1999, 260, 262. Eine Besitzergreifungspflicht besteht in diesem Fall nicht, s o Rn 44 und BGH NZI 2008, 554 Rn 20. FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 23; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 72; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 46; Burkhardt NJW 1968, 687; Schur KTS 2008, 471, 492; aA zur KO

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Kilger/Karsten Schmidt InsG17 § 117 KO Anm 2a; Schmidt-Futterer NJW 1968, 143f. BGH NZI 2008, 554 Rn 15ff; OLG Köln ZIP 2000, 1498; s ferner Rn 137. BGHZ 127, 156, 161 = NJW 1994, 3232. BGH NZI 2012, 666 Rn 5; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 63; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 28. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 148 Rn 8, 10; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 41. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 64; Noack KTS 1966, 149, 150. LG Stendal BeckRS 2008, 11242; dazu Holzer DGVZ 2008, 69. Vgl KG ZIP 1983, 497, 499; eingehend Gaul/Schilken/Becker-Eberhard/BeckerEberhard ZwVR12 § 26 Rn 71f; Wertenbruch DGVZ 1994, 19ff, jew mwN.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

f) Richterliche Durchsuchungsanordnung iSv Art 13 II GG aa) Problemstellung. Nach Art 13 II GG bedarf die „Durchsuchung“ von „Wohnun- 96 gen“ einer richterlichen Anordnung. Betroffen hiervon sind nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts nicht allein private Wohnräume natürlicher Personen, sondern – wenngleich mit geringeren Anforderungen an die Rechtfertigung eines etwaigen Eingriffs – auch Geschäftsräume und auch solche von juristischen Personen.138 Spätestens seit den Entscheidungen des BVerfG139 zur Durchsuchung in der Einzelzwangsvollstreckung (s jetzt die unter Berücksichtigung dieser Rechtsprechung eingefügte Bestimmung des § 758a ZPO) ist deshalb auch für die Vollstreckung aus dem Eröffnungsbeschluss die Frage virulent, ob es hierfür einer gesonderten richterlichen Durchsuchungsanordnung bedarf, wenn der Schuldner nicht nur die freiwillige Herausgabe der zur Insolvenzmasse gehörenden beweglichen Sachen und Räume verweigert, sondern auch dem zur Durchführung des Vollstreckungszugriffs erschienenen Gerichtsvollzieher (Rn 95) den Zutritt zu den von ihm beherrschten Räumen verweigert. In der Tat wird verschiedentlich die Ansicht vertreten, auch für die Vollstreckung aus 97 dem Eröffnungsbeschluss sei eine solche richterliche Ermächtigung erforderlich.140 Dies ergebe sich aus § 758a I ZPO (iVm § 4), da § 758a II ZPO eine gesonderte richterliche Anordnung lediglich im Falle der Vollstreckung eines Räumungstitels oder eines Haftbefehls für entbehrlich erkläre. In der im Eröffnungsbeschluss enthaltenen Titulierung des Herausgabeanspruchs könne die nach Art 13 II GG notwendige Grundlage für die zur Ermittlung und Herausholung der Sachen erforderliche Durchsuchung der Wohnung oder Geschäftsräume nicht gesehen werden: Der Eröffnungsbeschluss erlaube lediglich das Betreten der Räume, nicht jedoch eine Durchsuchung als zielgerichtetes Suchen; da er sich als „Pauschaltitel“ auf sämtliche Sachen des schuldnerischen Vermögens beziehe unabhängig davon, wo sich diese befinden, sei er zu unbestimmt, um dem Erfordernis des Art 13 GG gerecht zu werden. An den Eröffnungsbeschluss seien insofern dieselben Anforderungen zu stellen wie an einen „gewöhnlichen“ Herausgabetitel (s § 27 Rn 38). Ganz überwiegend wird das Erfordernis einer gesonderten richterlichen Durchsu- 98 chungsanordnung entsprechend § 758a I ZPO jedoch verneint, da die Erlaubnis, die Wohn- und Geschäftsräume des Schuldners zusammen mit dem Gerichtsvollzieher zu betreten und zu durchsuchen, bereits implizit im Eröffnungsbeschluss enthalten sei.141 Eine Differenzierung zwischen Geschäftsräumen und privat genutzten Wohnräumen des Schuldners – wie sie bei der Parallelfrage für die Sicherungsanordnung nach § 21 II S 1 Nr 1

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Vgl BVerfGE 32, 54, 69ff; BVerfGE 42, 212, 219; BVerfGE 44, 353, 371; BVerfGE 76, 83, 88; aA für den gemeinschaftsrechtlichen Wohnungsschutz EuGH NJW 1989, 3080, 3081 (Hoechst). BVerfGE 51, 97, 111f = NJW 1979, 1539; BVerfG NJW 2000, 943. Jaeger/Schilken InsO § 27 Rn 38; MünchKomm/Stürner InsO3 Einl Rn 89; Baur/ Stürner InsR12 Rn 6.15, 10.26; Jauernig/ Berger ZwVInsR23 § 43 Rn 8; (nur) für nicht geschäftlich genutzte Wohnräume ieS auch Häsemeyer InsR4 Rn 13.04; Lepa Insolvenzordnung und Verfassungsrecht, S 144ff.

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So BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 34; Braun/ Haffa/Leichtle InsO6 § 148 Rn 8; FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 22; Graf-Schlicker/Kalkmann InsO4 § 148 Rn 17; HambK/Jarchow InsO5 § 148 Rn 28; HK/Depré InsO7 § 148 Rn 9; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 18; Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 148 Rn 11; MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 68, 73; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 43; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 148 Rn 15; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 30; Foerste InsR6 Rn 156; Werres Grundrechtsschutz in der Insolvenz, S 124ff; Adam DZWIR 2009, 441, 450.

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§ 148

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

zur Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters nahezu allgemein vorgenommen wird (Rn 14) – wird im eröffneten Verfahren nicht für erforderlich gehalten. Zur Begründung wird häufig auf die Parallele zur Zwangsräumung verwiesen (für die eine richterliche Anordnung entbehrlich ist, § 758a II ZPO); auch im Fall des § 148 II gehe es um einen Titel, dem die Zwangseinwirkung auf die Wohnung immanent sei. Dies entspreche überdies der Gesetzesbegründung; dort findet sich in der Tat die Aussage, der Eröffnungsbeschluss berechtige den Verwalter und den von ihm beauftragten Gerichtsvollzieher auch dazu, die Wohnung des Schuldners zu betreten, um Gegenstände der Insolvenzmasse in Besitz zu nehmen; einer zusätzlichen richterlichen Anordnung bedürfe es insoweit nicht.142 Verwiesen wird schließlich darauf, dass nach § 22 III S 1 der vorläufige Insolvenzverwalter mit der Befugnis ausgestattet sei, „die Geschäftsräume des Schuldners zu betreten und dort Nachforschungen anzustellen“; die damit angesprochene Durchsuchung iSv § 13 II GG könne folglich zumindest bei Geschäftsräumen unmittelbar auf die entsprechend anzuwendende Bestimmung des § 22 III S 1 gestützt und also ohne besondere gerichtliche Anordnung vorgenommen werden.143

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bb) Betreten ohne Durchsuchung. Die Beantwortung der aufgeworfenen Frage muss sich zunächst damit befassen, ob eine „Durchsuchung“ im Rechtssinne vorliegt und deshalb Art 13 II GG anzuwenden ist; erst sekundär kommt es darauf, ob der richterliche Eröffnungsbeschluss den nach Art 13 II GG zu stellenden Anforderungen genügt. Eine „Durchsuchung“ iSv Art 13 GG liegt nach dem Begriffsverständnis des Bundesverfassungsgerichts nämlich nur dann vor, wenn staatliche Amtsträger ziel- und zweckgerichtet in einer Wohnung suchen, um dort „planmäßig etwas aufzuspüren, was der Wohnungsinhaber nicht von sich aus offen legen oder herausgeben will“.144 Wird diese Schwelle nicht überschritten, handelt es sich vielmehr nur um eine bloße Inaugenscheinnahme des Vermögens des Betroffen, liegt der Tatbestand einer Durchsuchung nicht vor. Demgemäß macht die beim Betreten einer Wohnung unvermeidliche Kenntnisnahme von Personen, Sachen und Zuständen den Eingriff in die Wohnungsfreiheit noch nicht zu einer „Durchsuchung“.145 Auch die bloße Aufforderung an die sich in einer Wohnung aufhaltenden Personen, den Raum zu verlassen, stellt keine Durchsuchung der Wohnung dar, weil damit die öffentliche Gewalt nicht in der für Durchsuchungen typischen Weise in das private Leben des Bürgers und in die räumliche Sphäre, in der es sich entfaltet, eindringt.146 100 Geht es dem Insolvenzverwalter also zunächst nur um das Betreten und Besichtigen massezugehöriger Immobilien oder die Inspizierung der Lagerbestände und des übrigen beweglichen Vermögens, bedarf es jedenfalls keiner richterlichen Durchsuchungsanordnung, um dem Gerichtsvollzieher und in seinem Schlepptau dem Verwalter den notfalls zwangsweise durchgesetzten Zugang zu ermöglichen.147 Zwar wird dadurch nicht zugleich die gesetzliche Ermächtigungsgrundlage entbehrlich (denn ein Eingriff in das Wohnungsgrund-

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Begr zu § 167 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 170. Vgl etwa BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 34; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 68; Häsemeyer InsR4 Rn 13.04; Irmen/Werres NZI 2001, 579, 581; Werres Grundrechtsschutz in der Insolvenz, S 124. BVerfGE 51, 97, 107 = NJW 1979, 1539; BVerfGE 75, 318, 372 = NJW 1987, 2500; BVerfGE 76, 83, 89; BVerfG NJW 2000, 943, 944; BVerfG ZIP 2008, 2027; BGH

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NJW 2006, 3352 Rn 8; BGH NJW-RR 2011, 1095 Rn 8; BVerwGE 47, 31, 37; s ferner Werres Grundrechtsschutz in der Insolvenz, S 124, 135; Irmen/Werres NZI 2001, 579, 580, 581. BVerwGE 47, 31, 37. BVerwGE 47, 31, 37. Zutr Irmen/Werres NZI 2001, 579, 580; Werres Grundrechtsschutz in der Insolvenz, S 135ff.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

recht stellt auch das bloße Betreten gegen den Willen des Berechtigten dar); aber diese Ermächtigungsgrundlage liefert unproblematisch § 758 I ZPO (iVm § 4).148 Sofern nicht ein entgegenstehender Wille des Schuldners gebrochen und deshalb staat- 101 licher Zwang ausgeübt werden muss, kann der Insolvenzverwalter die Geschäftsräume des Schuldners aber auch ohne Mitwirkung des Gerichtsvollziehers betreten. Denn aus § 22 III S 1 ergibt sich, dass dem vorläufigen Verwalter ein Betretungsrecht hinsichtlich der Geschäftsräume des Schuldners zusteht. Dem endgültigen Insolvenzverwalter muss diese Befugnis folgerichtig ebenfalls zustehen, was sich im Wege eines argumentum a minori ad maius ergibt;149 denn es ist kein gesetzgeberischer Grund vorstellbar, im eröffneten Verfahren strengere Anforderungen zu stellen als im Eröffnungsverfahren. Ob man sich dieses Ergebnis als entsprechende Anwendung des § 22 III S 1 vorstellt oder, was vielleicht vorzuziehen wäre, als Interpretation des § 148 II im Lichte des § 22 III S 1, erscheint dabei als eine weitgehend müßige Frage. Für die privaten Wohnräume des Schuldners ist ein Recht zu eigenmächtigem Betre- 102 ten dagegen ebenso zu verneinen wie es ein Recht zu eigenmächtiger Inbesitznahme ist (Rn 87f):150 Eine gesetzliche Gestattung für die in dem eigenmächtigen Betreten liegende Besitzstörung (§ 858 I Alt 2 BGB)151 ist nicht ersichtlich; sie ergibt sich insbesondere nicht aus dem aus § 148 I abzuleitenden Recht bzw der Pflicht des Verwalters zur Inobhutnahme und Verwaltung der Masse (Rn 88). Für den Fall einer eigenmächtigen Besitzentziehung (§ 858 I Alt 1 BGB) auf Grundlage des § 148 wird das in der Literatur einmütig auch so ausgesprochen und die Hinzuziehung des Gerichtsvollziehers gefordert, weil dem Insolvenzverwalter die Ausübung von Zwang nicht gestattet sei (s die Nachw bei Rn 87). Da indes Besitzentziehung und -störung als Formen verbotener Eigenmacht iRd § 858 BGB gleichberechtigt nebeneinander stehen, also gleichermaßen verboten sind, ist die Frage nach der Zulässigkeit eigenmächtigen Verwalterhandelns in beiden Fällen einheitlich in verneinendem Sinne zu beantworten;152 dh der Insolvenzverwalter muss sich, um die Wohnung betreten und besichtigen zu können, notfalls der Hilfe eines Gerichtsvollziehers bedienen. Dies sollte – entgegen einer beiläufigen Aussage des Bundesgerichtshofs zum unmittel- 103 baren Anwendungsbereich des § 22 III S 1153 – auch dann gelten, wenn der Schuldner seine Privaträume zugleich ganz oder teilweise betrieblich genutzt hat: Klammert man den in tatsächlicher Hinsicht unplausiblen Fall aus, dass der Schuldner seine Privaträume für das allgemeine Publikum geöffnet hatte, so ist nicht ersichtlich, warum dem besonderen Persönlichkeitsbezug der Privatwohnung dadurch entscheidend Abbruch getan würde, dass dort auch gearbeitet wird. 148

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BGH NJW 2006, 3352 Rn 10 verlangt auch für Vollstreckungsmaßnahmen, die keine Durchsuchung iSv Art 13 II GG darstellen, eine „allgemeine“ richterliche Ermächtigung, die aber auch in dem Vollstreckungstitel gefunden werden könne; dem würde hier der Eröffnungsbeschluss genügen. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 67; Irmen/Werres NZI 2001, 579ff; Werres Grundrechtsschutz in der Insolvenz, S 136, 139 aE. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 66; s allg zum Betreten als Fall Besitzstörung BeckOK/Fritzsche BGB36 § 858 Rn 10; MünchKomm/Joost BGB6 § 858 Rn 5.

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MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 66. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 66; Werres Grundrechtsschutz in der Insolvenz, S 138f; Irmen/Werres NZI 2001, 579, 580f. BGH 158, 212, 215f = NZI 2004, 312; BGH NZI 2008, 179 Rn 10; s a HK/Kirchhof InsO7 § 22 Rn 67; Kübler/Prütting/Bork/ Pape InsO64 § 22 Rn 106; K Schmidt/Hölzle InsO18 § 21 Rn 43; Uhlenbruck/Vallender InIO14 § 22 Rn 285; aA wohl Nerlich/Römermann/Mönning InsO28 § 21 Rn 182f, § 22 Rn 53, 252.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Eine Durchsuchung im Rechtssinne wird durch die genannten Erwägungen zwar nicht legitimiert; jedoch wird ein Schuldner, der die ihm angekündigte Durchsuchung der Geschäftsräume ohne Widerspruch zur Kenntnis nimmt, damit stillschweigend sein Einverständnis iSv § 758a I ZPO erklärt haben. cc) Betreten mit Durchsuchung

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(1) Geschäftsräume. Was nun die Fälle angeht, in denen eine Durchsuchung im Rechtssinne des Art 13 II GG in Rede steht, so ist zunächst dem Argument entgegen zu treten, dass diese bei Geschäftsräumen unmittelbar auf die entsprechend anzuwendende Bestimmung des § 22 III S 1 („berechtigt, die Geschäftsräume des Schuldners zu betreten und dort Nachforschungen anzustellen“) gestützt, also ohne besondere gerichtliche Anordnung vorgenommen werden kann. Denn mit dieser Begründung wird nicht hinreichend zwischen der Frage einer gesetzlichen Ermächtigungsgrundlage für den Eingriff in die als „Wohnraum“ geschützte Privatsphäre und der weiteren Frage des Richtervorbehalts nach Art 13 II GG unterschieden. Es bestehen keine durchgreifenden Bedenken, § 22 III S 1 als die erforderliche gesetzliche Gestattung des eigenmächtigen Betretens der Geschäftsräume zu interpretieren (Rn 14, 98, 101), und soweit der Gerichtsvollzieher involviert ist, greift § 758 ZPO iVm § 4 (Rn 100). Aber Art 13 II GG verlangt eben zusätzlich zu einer gesetzlichen Ermächtigungsgrundlage noch die richterliche Anordnung; da dieses Erfordernis nicht zur Disposition des einfachen Gesetzgebers steht, verhilft es auch wenig, dass die Gesetzesredakteure im Zusammenhang mit § 22 III S 1 möglicherweise – die Materialien verhalten sich dazu nicht – davon ausgegangen sind, mit dieser gesetzlichen Regelung zugleich die Frage des Richtervorbehalts im verneinenden Sinne beantwortet zu haben. Es kommt also nicht einmal darauf an, ob in § 22 III S 1 wirklich eine ausdrückliche gesetzliche Ermächtigung zur Durchsuchung ohne richterliche Anordnung gesehen werden kann (dies erscheint schon deshalb wenig plausibel, weil § 22 III nicht einmal etwas zum Titelerfordernis sagt, so dass es hierfür der Analogie zu § 148 II bedarf, s o Rn 14 und § 22 Rn 31). Denn selbst wenn man dies anders beurteilt, wäre dies unerheblich, eben weil der einfache Gesetzgeber gar nicht die Kompetenz hätte, eine solche Regelung zu treffen.

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Man wird der hM im Ergebnis aber gleichwohl folgen können. Art 13 II GG lässt auch in der Interpretation durch das BVerfG durchaus abgestufte Schutzkonzepte zu. Im vorliegenden Zusammenhang kann insbesondere berücksichtigt werden, dass die Geschäftsräume in eine Sphäre fallen, die jedenfalls nach der Entscheidung über die Verfahrenseröffnung – dass der gleiche Gedanke bereits im Eröffnungsverfahren zur Anwendung kommen kann, ist keinesfalls selbstverständlich – gegenüber dem Verwalter, der zur Inobhutnahme des Schuldnervermögens und zur Verwaltung des zur Masse gehörenden schuldnerischen Unternehmens berufen ist, keinen Schutz verdient; im Gegenteil ist es der Insolvenzverwalter, der nunmehr dafür zuständig ist, die mit dem Unternehmen assoziierten Rechte gegenüber dem Staat und gegenüber dem Dritten wahrzunehmen. Sedes materiae für die Übertragung dieser Befugnisse auf den Insolvenzverwalter ist der unter gründlicher Gewährung rechtlichen Gehörs ergehende (richterliche) Eröffnungsbeschluss; bei dessen Vollzug geht es demgegenüber nicht mehr um einen substantiellen Eingriff in eine grundrechtlich geschützte Sphäre, die die erneute richterliche Befassung erforderlich oder auch nur sinnvoll erscheinen ließe.

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Allerdings trägt diese Begründung nur in der Verbandsinsolvenz in vollem Umfang. Ist der Unternehmensträger eine natürliche Person, so steckt immer auch ein Stück von auch gegenüber dem Verwalter schützenswerter „Privatheit“ im Unternehmen, das es erfordern könnte, eine eigenständige, nicht schon per se im Eröffnungsbeschluss enthaltene Abwägung mit den wohnungsspezifischen Belangen des Schuldners vorzunehmen. Die Frage ist nicht

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leicht zu beantworten. Letztlich spricht wohl mehr dafür, dass die eigenständigen Schuldnerbelange bei einer räumlich abgegrenzten geschäftlichen Sphäre kein solches Gewicht haben, dass eine erneute gerichtliche Entscheidung zur Frage des Eingriffs in die geschützte Privatsphäre neben dem Eröffnungsbeschluss noch notwendig und sinnvoll erschiene. (2) Private Wohnräume. Bei einer Durchsuchung, die unter Hinzuziehung des Ge- 108 richtsvollziehers in den schuldnerischen Privaträumen stattfinden soll, kann nach alledem nur angenommen werden, dass eine Durchsuchung außer der Mitwirkung des Gerichtsvollziehers (die schon für das bloße Betreten ohne Einwilligung des Schuldners erforderlich ist, Rn 87, 90, 95, 100) auch eine richterliche Durchsuchungsanordnung gemäß § 758a II ZPO (iVm § 4) voraussetzt. Die Rechtslage entspricht insofern der im Eröffnungsverfahren, für das dieses Ergebnis nahezu allgemein anerkannt ist (Rn 14). Zwar ist richtig, dass der Eröffnungsbeschluss das Besitzrecht des Schuldners anders als die Sicherungsanordnung des Eröffnungsverfahrens uU vollständig und dauerhaft negiert; dies wirkt sich insofern bei der Vollstreckung aus dem Eröffnungsbeschluss aus, als die auf dieser Grundlage betriebene Vollstreckung der Herausgabe bzw Räumung der Wohnung eine Durchsuchungsanordnung in der Tat nicht erfordert (s sogleich Rn 109). Solange der Insolvenzverwalter die Wohnung des Schuldners als solche jedoch bestehen lässt und nur innerhalb der Wohnung eine Durchsuchung vornehmen (lassen) will, ist gerade die Privatheit der Wohnumgebung tangiert, deren Absicherung das Grundrecht hier bezweckt. Demgegenüber verfängt es auch nicht, dass sich die hM für ihr gegenteiliges Ergebnis auf die Begründung des Regierungsentwurfs zum heutigen § 148 II berufen kann;154 denn da im Anwendungsbereich des Art 13 II GG nicht einmal eine explizite Gesetzesbestimmung die richterliche Einzelermächtigung verzichtbar machen könnte, kann es auf die nur in der Begründung geäußerte Rechtsansicht umso weniger ankommen. dd) Räumung. Ist danach für die Vollstreckung in Privaträumen des Schuldners grund- 109 sätzlich eine richterliche Durchsuchungsanordnung erforderlich, so gilt dies gleichwohl nicht für die auf deren Herausgabe bzw Räumung gerichtete Vollstreckung aus dem Eröffnungsbeschluss. Ein spezieller „Titel auf Räumung oder Herausgabe von Räumen“, bei dessen Vollstreckung die Durchsuchungsanordnung nach dem Gesetzeswortlaut nicht erforderlich ist (vgl § 758a II ZPO), ist der Eröffnungsbeschluss zwar nicht.155 Der Wortlaut des § 758a II ZPO bringt jedoch den Sachgrund, auf dem die Entbehrlichkeit der Durchsuchungsanordnung hier beruht, nur unpräzise zum Ausdruck: Es geht nicht darum, dass bei einem speziell „auf Räumung oder Herausgabe von Räumen“ gerichteten Titel bereits in dessen Schaffung die nach Art 13 II GG erforderliche richterliche Anordnung gefunden werden kann;156 wäre dies so, müsste die Vorschrift sich auf richterlich geschaffene Titel beschränken und etwa Räumungsvergleiche ausnehmen. Vielmehr wird mit § 758a II ZPO die Konsequenz aus dem Umstand gezogen, dass bei der Vollstreckung der Wohnungsherausgabe bzw -räumung schon gar keine „Durchsuchung“ iSv Art 13 II GG in Rede steht, dh keine planvolle Suche nach etwas, was der Wohnungsinhaber von sich aus nicht herausgeben oder offenlegen will (s o Rn 99);157 darin spiegelt sich letztlich der Umstand wieder, dass Art 13 II GG in der Interpretation durch das BVerfG „die Privatheit der 154 155

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Begr zu § 167 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 170. Vgl Jauernig/Berger ZwVInsR23 § 43 Rn 8; Häsemeyer InsR4 Rn 13.04; aA MünchKomm/Heßler ZPO4 § 758a Rn 42. So aber MünchKomm/Heßler ZPO4 § 758a Rn 42.

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BGH NJW-RR 2011, 1094 Rn 8; MünchKomm/Gruber ZPO4 § 758a Rn 26; Gaul/ Schilken/Becker-Eberhard/Becker-Eberhard ZwVR12 § 26 Rn 36 mwN und unter zutr Hinweis auf die Gesetzesbegr (BTDrucks 13/341, S 16).

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Wohnung“ schützt und nicht „das Interesse, die Wohnung als Lebensmittelpunkt zu behalten“.158

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ee) Entbehrlichkeit der Durchsuchungsanordnung. Auch wenn eine Durchsuchungsanordnung an sich erforderlich ist – nach der hier vertretenen Ansicht also nur oder immerhin bei der Durchsuchung in Räumen, die zumindest nicht nur untergeordnet als privater Wohnraum dienen –, ist sie dennoch entbehrlich, wenn der Schuldner in die Durchsuchung einwilligt (§ 758a III S 1 ZPO) oder wenn die Einholung der Anordnung den Erfolg der Durchsuchung gefährden würde.159

111

ff) Verfahren. Die richterliche Durchsuchungsanordnung kann nach dem Vorgesagten zwar nicht (als „implizite“ Anordnung) im Eröffnungsbeschluss selbst gefunden bzw in diesen „hineingelesen“ werden, jedoch kann sie explizit mit diesem verbunden oder in diesen integriert werden, vorausgesetzt, der Schuldner bzw seine Organe sind – im Eröffnungsverfahren – ordnungsgemäß angehört worden oder die Anhörung ist wegen Gefahr im Verzug ausnahmsweise entbehrlich.160 Auf einen besonderen auf die Durchsuchungsanordnung gerichteten Antrag des vorläufigen Verwalters oder des Insolvenzverwalters und ein hierfür womöglich erforderliches Rechtsschutzbedürfnis aufgrund der Weigerung des Schuldners, freiwillig Zutritt zu gewähren,161 sollte im Insolvenzverfahren verzichtet werden.162 Zu prüfen ist nach der Rechtsprechung des BVerfG sodann, „ob die gesetzlichen Voraussetzungen für die Durchsuchung vorliegen und der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz gewahrt ist“.163 g) Rechtsschutz in der Zwangsvollstreckung (§ 148 II S 2 iVm § 766 ZPO)

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aa) Vollstreckungserinnerung. Wenn der Verwalter sich nach Verfahrenseröffnung gemäß § 148 II S 1 aufgrund einer vollstreckbaren Ausfertigung des Eröffnungsbeschlusses im Wege der Zwangsvollstreckung in den Besitz der zur Masse gehörenden Sachen setzen lässt, so steht dem Schuldner der Rechtsbehelf der Vollstreckungserinnerung gemäß § 766 ZPO zu. Darin kommt zum Ausdruck, dass dem Schuldner, auch wenn er die Prozessführungsbefugnis hinsichtlich der Gegenstände der Insolvenzmasse an sich eingebüßt hat,164 das Recht zustehen muss, eben um die Zugehörigkeit zur Insolvenzmasse weiterhin zu streiten.165

113

bb) Zuständigkeit des Insolvenzgerichts. Über die mit der Vollstreckungserinnerung geltend gemachten Einwendungen des Schuldners hinsichtlich der Art und Weise der Zwangsvollstreckung entscheidet aber nicht das in der Einzelzwangsvollstreckung hierfür an sich zuständige Vollstreckungsgericht, sondern – wie in den Fällen von § 36 IV166 und § 89 III S 1 (s § 89 Rn 80ff) – das Insolvenzgericht (§ 148 II S 2 iVm § 766 ZPO), freilich

158 159 160 161 162 163

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BVerfGE 89, 1, 11f = NJW 1993, 2025. Vgl Gaul/Schilken/Becker-Eberhard/BeckerEberhard ZwVR12 § 26 Rn 42ff. Vgl Gaul/Schilken/Becker-Eberhard/BeckerEberhard ZwVR12 § 26 Rn 55ff. Vgl Gaul/Schilken/Becker-Eberhard/BeckerEberhard ZwVR12 § 26 Rn 50ff. Jaeger/Schilken InsO § 27 Rn 38. BVerfGE 57, 346, 356; Gaul/Schilken/ Becker-Eberhard/Becker-Eberhard ZwVR12 § 26 Rn 57ff.

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Vgl BGH NZI 2008, 613 Rn 5ff; BGH NJW-RR 2008, 360 Rn 11; BGH NJW 2009, 1283 Rn 7, 11; BGHZ 188, 177 = NZI 2011, 420 Rn 8; Gottwald/Eckardt InsRHdb5 § 32 Rn 1, § 33 Rn 1 mwN. Vgl BGH NZI 2008, 98 Rn 4; BGH NJW 2009, 78 Rn 15ff; Gottwald/Eckardt InsRHdb5 § 33 Rn 113. S dazu HambKomm/Lüdtke InsO5 § 36 Rn 56; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 36 Rn 37f; Schäferhoff ZVI 2008, 331ff.

Diederich Eckardt

Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

nicht als solches, sondern als „besonderes Vollstreckungsgericht“.167 Mit dieser Zuständigkeitszuweisung trägt der Gesetzgeber der besonderen Sachnähe des Insolvenzgerichts im Insolvenzverfahren Rechnung.168 Die „insolvenzrechtliche Vollstreckungserinnerung“ gemäß § 148 II S 2 ist deshalb auch dann einschlägig, wenn der Insolvenzverwalter Erinnerung einlegt169 oder wenn der Schuldner außerhalb des Geltungsbereichs der §§ 850c ff. ZPO die Beeinträchtigung eines seiner Ansicht nach unpfändbaren Rechtes rügen will, in das der Verwalter aufgrund des Eröffnungsbeschlusses zu vollstrecken droht.170 Gleiches gilt, wenn die Herausgabevollstreckung in offensichtlich massefremde Gegen- 114 stände betrieben wurde.171 Liegen keine Anhaltspunkte für die fehlende Massezugehörigkeit vor, sind die Parteien hingegen auf den Prozessweg zu verweisen.172 Nimmt der Insolvenzverwalter eine Sache, über deren Massezugehörigkeit Streit besteht, selbst in Besitz, so ist der Streit über die Rechtmäßigkeit dieses Vorgehens im streitigen Zivilprozess auszutragen.173 Ob das Insolvenzgericht als Vollstreckungsgericht gemäß § 36 IV oder das Prozessgericht in einem Rechtsstreit entscheidet, hängt also davon ab, ob die Auseinandersetzung zwischen Insolvenzverwalter und Schuldner um die Massezugehörigkeit als solcher geführt wird – dann gehört der Rechtsstreit vor das Prozessgericht – oder ob über die Zulässigkeit der Vollstreckung gestritten wird – dann entscheidet das Insolvenzgericht im Rahmen des § 36 I, IV InsO als Vollstreckungsgericht.174 Nach §§ 3 Nr 2 lit. e, 18 RPflG sind in Verfahren nach der InsO sämtliche Entschei- 115 dungen des Insolvenzgerichts nach der Eröffnung des Verfahrens dem Rechtspfleger übertragen, soweit nicht ein allgemeiner gesetzlicher Vorbehalt nach den §§ 4, 5, 18 I RPflG oder ein besonderer Richtervorbehalt nach § 18 II S 1 RPflG eingreift oder der Richter von der Möglichkeit der Evokation nach § 18 II S 3 RPflG Gebrauch macht. Diese Zuständigkeitsregelung soll aber nach hM – ebenso wie vor allem im Fall des § 89 III InsO – nicht für die Entscheidungen des Insolvenzgerichts nach § 148 II S 2 gelten; hierfür greife vielmehr die Vorschrift des § 20 Nr 17 S 2 RPflG ein, nach der Entscheidungen nach § 766 ZPO dem Richter vorbehalten sind.175 So recht überzeugend ist dies nicht:176 § 3 Nr 2 lit. e und § 18 RPflG sollen nach ihrem Sinn und Zweck die Aufgaben des Richters und des Rechtspflegers im Bereich des Insolvenzgerichts abschließend voneinander abgrenzen. Die in diesen Bestimmungen angesprochenen „Verfahren nach der InsO“ umfassen daher nicht nur alle Abschnitte des Insolvenzverfahrens vor und nach der Eröffnung einschließlich der Nachtragsverteilung und Restschuldbefreiung, sondern auch alle übrigen Angelegenheiten, in denen das Insolvenzgericht gesetzlich zur Entscheidung berufen ist.

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Vgl BGH NZI 2004, 278; BGH NZI 2006, 697 Rn 7; BGH NZI 2008, 94 Rn 7; BGH NZI 2012, 666 Rn 5; Schäferhoff ZVI 2008, 331. BT-Drucks 12/2443, S 138; vgl auch BGH NZI 2008, 50 Rn 4; BGH NZI 2009, 48 Rn 8. BGH NZI 2012, 666 Rn 5 (auch soweit der Verwalter die Versagung von Prozesskostenhilfe angreift); Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 34. AG Hamburg ZInsO 2008, 1150. LG Stendal BeckRS 2008, 11242; dazu Holzer DGVZ 2008, 69.

172 173 174 175

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LG Stendal BeckRS 2008, 11242; dazu Holzer DGVZ 2008, 69. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 22. BGH NZI 2014, 461 Rn 14 u BGH NZI 2012, 672 Rn 6. BGH NZI 2004, 278; BGH NZI 2005, 520; AG Köln ZInsO 2003, 667f; AG Göttingen ZInsO 2011, 1659; Schäferhoff ZVI 2008, 331; vgl auch zu § 89 III InsO (s mwN § 89 Rn 83). Vgl Althammer/Löhnig KTS 2004, 525ff.

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§ 148 116

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

cc) Rechtsmittelzug. Gegen die Entscheidung des Insolvenzgerichts über die Erinnerung findet die sofortige Beschwerde nach § 793 ZPO statt.177 Dem steht § 6 I nicht entgegen, da sich der Rechtsmittelzug nach allgemeinen vollstreckungsrechtlichen Vorschriften richtet, wenn das Insolvenzgericht kraft besonderer Zuweisung funktional als Vollstreckungsgericht entscheidet.178 Wenn über die Erinnerung gesetzeswidrig das Vollstreckungsgericht entschieden hat, ist hiergegen ebenfalls die sofortige Beschwerde gemäß § 793 ZPO statthaft.179 Die Rechtsbeschwerde gegen die Entscheidung des Beschwerdegerichts findet nur auf Zulassung durch das Beschwerdegericht statt (§ 574 I S 1 Nr 1 ZPO).180

117

dd) Vollstreckungsschutz nach § 765a ZPO. Die Streitfrage, ob § 765a ZPO im eröffneten Insolvenzverfahren anwendbar ist (s § 4 Rn 56), ist vom BGH mittlerweile dahingehend entschieden worden, dass dem Schuldner, der eine natürliche Person ist, bei Vollstreckungsmaßnahmen des Insolvenzverwalters nach § 148 II auf Antrag Vollstreckungsschutz nach § 765a ZPO gewährt werden kann.181 Der Umstand, dass dem Schuldner im Insolvenzverfahren wegen des Charakters der Gesamtvollstreckung eine Vielzahl von Gläubigern gegenüberstehe, schließe die nach § 765a ZPO gebotene Interessenabwägung nicht aus; sie müsse jedoch in besonderem Maße den vielfältigen, regelmäßig die Schuldnerinteressen überwiegenden Gläubigerbelangen gebührend Rechnung tragen.182 Ein Eingreifen auf der Grundlage des § 765a ZPO komme daher nur in Betracht, sofern zusätzlich Rechte des Schuldners in insolvenzuntypischer Weise schwerwiegend beeinträchtigt werden.183 In den Fällen, in denen die Rechtsprechung außerhalb des Insolvenzverfahrens die Einstellung der Räumungsvollstreckung wegen Krankheit184 oder Suizidgefahr185 vornimmt, sei dies aber auch im Insolvenzverfahren geboten.186 Dem ist zuzustimmen. § 765a ZPO dient dem Schutz der Grundrechte des Schuldners,187 die selbstverständlich auch im Insolvenzverfahren zu beachten sind. Nicht anwendbar ist der Vollstreckungsschutz gem § 765a ZPO jedoch bei Sicherungsmaßnahmen iSv § 21 oder hinsichtlich des Eröffnungsbeschlusses.188 118 Die einstweilige Einstellung der Räumungsvollstreckung nach § 765a ZPO kann, insbesondere im Falle der Suizidgefahr, von Auflagen abhängig gemacht werden, etwa derart, dass sich der Schuldner einer ärztlichen Behandlung unterziehen muss.189 In entsprechender 177 178

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BGH NZI 2006, 699 Rn 4; Schäferhoff ZVI 2008, 331. BGHNZI 2004, 278; BGH ZIP 2006, 2008 Rn 3; anders noch § 167 RegE, wonach gegen die Entscheidung des Insolvenzgerichts kein Rechtsmittel gegeben sein sollte (vgl BT-Drucks 12/2443, S 170). LG Stendal BeckRS 2008, 11242. BGH NZI 2006, 699 Rn 4. BGH NZI 2009, 48 Rn 13ff; Braun/Haffa/ Leichtle InsO6 § 148 Rn 18; HK/Kirchhof InsO7 § 4 Rn 19; Leonhardt/Smid/Zeuner/ Smid InsO3 § 148 Rn 11a; MünchKomm/ Ganter InsO3 § 4 Rn 34; Uhlenbruck/Pape InsO14 § 4 Rn 38; Schur KTS 2008, 471, 492; offen noch in BGH NZI 2008, 95 Rn 15; aA LG Bochum, ZInsO 2007, 1156, 1157; Jaeger/Gerhardt InsO § 4 Rn 56. BGH NZI 2009, 48 Rn 20. BGH NZI 2009, 48 Rn 24; HK/Kirchhof

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InsO7 § 4 Rn 19; MünchKomm/Ganter InsO3 § 4 Rn 34. Vgl zuletzt BGH NJW-RR 2011, 1452. Vgl zuletzt BVerfG NJW-RR 2012, 393; BVerfG NJW-RR 2014, 1290; BGH NJW-RR 2011, 419; BGH NJW-RR 2011, 1000; BGH NJW 2011, 2807; BGH NJW-RR 2013, 628; BGH NJW-RR 2015, 393; dazu Musielak/Voit/Lackmann ZPO12 § 765a Rn 7f; Schuschke NZM 2015, 233ff; Kaiser NJW 2011, 2412ff. BGH NZI 2009, 48 Rn 21; BGH NZI 2011, 138 Rn 16. Vgl MünchKomm/Heßler ZPO4 § 765a Rn 3; Musielak/Voit/Lackmann ZPO12 § 765a Rn 1. Schur KTS 2008, 471, 476ff. BVerfG NJW 1998, 295f; BVerfG NJW 2004, 49f; BVerfG NZM 2005, 657, 659; BGHZ 163, 66, 76 = ZVI 2005, 361; BGH NZI 2009, 48 Rn 24.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

Anwendung der §§ 36 IV, 148 II S 2 ist für die Entscheidung nach § 765a ZPO wegen der besonderen Sachnähe das Insolvenzgericht anstelle des Vollstreckungsgerichts zuständig.190 ee) Verfahren im Übrigen. Auch die besonderen Vorschriften der InsO zur Zustellung 119 sind nicht anzuwenden.191 Die zuzustellenden Schriftstücke bedürfen abweichend von § 8 I S 1 der Beglaubigung durch die Geschäftsstelle, § 169 II ZPO. Die Zustellung durch Aufgabe zur Post ist im Unterschied zu § 8 I S 2 nur zulässig, wenn zusätzlich die Voraussetzungen des § 184 I S 1 ZPO vorliegen. Eine öffentliche Bekanntmachung ist nicht vorgesehen, insbesondere ersetzt diese nicht die förmliche Zustellung nach § 9 III. Abweichend von § 8 II kann an Personen, deren Aufenthalt unbekannt ist, die öffentliche Zustellung nach §§ 185ff ZPO bewirkt werden. 2. Durchsetzung der Inbesitznahme gegen Dritte a) Grundsatz. Verweigert ein dritter Besitzer (also nicht ein Besitzdiener oder gesetz- 120 licher Vertreter des Schuldners) die Herausgabe einer zur Masse gehörenden Sache, so kann ihm gegenüber nicht auf Grund des Eröffnungsbeschlusses die Herausgabevollstreckung betrieben werden. Gegenteiliges wurde auch schon zu Zeiten der KO nur vereinzelt behauptet,192 nunmehr folgt bereits aus dem Wortlaut des § 148 II, dass die vollstreckbare Ausfertigung des Eröffnungsbeschlusses nur geeigneter Titel zur Vollstreckung gegen den Schuldner ist.193 Will der Verwalter gegen den Dritten die Herausgabe massezugehöriger Sachen zwangsweise durchsetzen, ist er grundsätzlich auf die vorherige gerichtliche Geltendmachung der dem Schuldner gegen den Dritten zustehenden Rechte angewiesen. b) Ehegatten und Lebenspartner bei Herausgabe beweglicher Sachen. Der Ehegatte 121 des Schuldners bzw sein Lebenspartner iSd LPartG gelten allerdings nicht als Dritte, soweit die Vermutung der §§ 1362 BGB, 739 ZPO reicht;194 dies hatte die Insolvenzrechtsreformkommission ausdrücklich regeln wollen,195 kann aber in Ermangelung einer expliziten Gesetzesbestimmung auch aus der gesetzlichen Verweisung auf die Vollstreckung aus dem Eröffnungsbeschluss gefolgert werden (s Rn 90). Gegenüber dem Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft finden §§ 1362 BGB, 739 ZPO mangels planwidriger Regelungslücke keine analoge Anwendung.196 c) Mitbewohner bei Herausgabe von Wohnraum. Wie bereits aufgezeigt (s Rn 120), 122 berechtigt der Beschluss über die Eröffnung des Insolvenzverfahrens den Insolvenzverwalter nur zur Zwangsvollstreckung gegenüber dem Insolvenzschuldner. Ist das Eigenheim oder eine Mietwohnung des Schuldners Vollstreckungsobjekt und werden die Räumlichkeiten vom Schuldner zusammen mit Dritten bewohnt, so lässt sich nicht einheitlich beurteilen, ob der Eröffnungsbeschluss ausreichender Titel für die Räumungsvollstreckung ist. Als Grundsatz gilt, dass gegenüber Dritten, die (Mit)Besitz an den herauszugebenden Räumlichkeiten haben, die zwangsweise Räumung nur aufgrund eines gesonderten Voll-

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BGH NZI 2009, 48 Rn 7f. Schäferhoff ZVI 2008, 331. Vgl Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 15 mwN. OLG Nürnberg NZI 2006, 44. Begr RegE zu § 167, BT-Drucks 12/2443, S 170; Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 148 Rn 9; HK/Depré InsO7 § 148 Rn 10; MünchKomm/Gruber ZPO4 § 885 Rn 19;

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Musielak/Voit/Lackmann ZPO12 § 885 Rn 6; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 29; Gerhardt GS Lüderitz (2000), S 189, 202f; vgl auch AG Duisburg ZInsO 2005, 105ff. 2. BerInsRKomm, LS 9.2 m Begr S 181f. BGHZ 170, 187, 191ff = NJW 2007, 992; aA Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 148 Rn 9.

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§ 148

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

streckungstitels erfolgen kann, so dass der Eröffnungsbeschluss allein hierfür nicht ausreicht (§ 108 Rn 141).197 123 Mitbesitz und damit das Erfordernis eines gesonderten Vollstreckungstitels ist gegenüber dem Ehegatten,198 dem eingetragenen Lebenspartner iSd LPartG199 und dem nichtehelichen Lebensgefährten des Schuldners zu bejahen.200 Gleiches gilt für Untermieter.201 In all diesen Fällen kommt es nicht darauf an, ob seitens des Dritten ein materielles Recht zum Besitz (zB aufgrund Mietvertrags) besteht;202 unerheblich ist selbst die Einräumung des Besitzes in der Absicht der Vollstreckungsvereitelung.203 124 Auch § 739 ZPO hilft im Fall der Räumungsvollstreckung nicht.204 Ebensowenig besteht die Möglichkeit, gegen den Dritten unter den Voraussetzungen des neuen § 940a II ZPO eine einstweilige Räumungsverfügung zu erwirken, da die Vorschrift nur den Vermieter, also den Vertragspartner eines Mietverhältnisses schützt und dem Insolvenzverwalter folglich nicht zugute kommt.205 125 Minderjährige Kinder, die mit ihren Eltern zusammenleben, haben hingegen grundsätzlich keinen Mitbesitz an der gemeinsam genutzten Wohnung, so dass es ihnen gegenüber keines gesonderten Vollstreckungstitels bedarf.206 Auch volljährige Kinder, die nach Erreichen der Volljährigkeit weiter mit ihren Eltern zusammenleben, sind in der Regel nur als Besitzdiener und nicht als Mitbesitzer anzusehen, es sei denn eine Änderung der Besitzverhältnisse an der elterlichen Wohnung wird nach außen hin eindeutig erkennbar.207

126

d) Betreten und Durchsuchen von Räumen Dritter. Ist gegen den Schuldner eine richterliche Durchsuchungsanordnung ergangen (Rn 96ff, 108) oder war sie im Hinblick auf dessen Einwilligung (§ 758a I S 1 ZPO) oder wegen Gefahr im Verzug (§ 758a I S 2 ZPO) entbehrlich, so braucht auch gegen Mitgewahrsamsinhaber keine richterliche Durchsuchungsanordnung zu ergehen (§ 758a III S 1 ZPO).208 Eine Rechtsgrundlage für die

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BGH NJW-RR 2003, 1450f; BGHZ 159, 383, 384ff = NJW 2004, 3041; BGH FamRZ 2005, 269f; BGH NJW 2008, 1959 Rn 12ff; BGH NJW 2008, 3287 Rn 9ff; BGH NZM 2013, 395 Rn 15; MünchKomm/Gruber ZPO4 § 885 Rn 15ff; Musielak/Voit/Lackmann ZPO12 § 885 Rn 7; Jauernig/Berger ZwVInsR23 § 26 Rn 14; Klein Räumungsvollstreckung gegen nicht im Titel genannte Dritte (2014), S 19f; Maierhofer Die effizienteste Möglichkeit der Wohnungszwangsräumung für den Räumungsgläubiger (2010), S 7. BGHZ 159, 383, 384ff = NJW 2004, 3041; BGH FamRZ 2005, 269f; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 32; aA AG Aalen DGVZ 2006, 123; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 48. MünchKomm/Gruber ZPO4 § 885 Rn 19; Musielak/Voit/Lackmann ZPO12 § 885 Rn 6. BGH NJW 2008, 1959 Rn 13; dazu Schuschke NJW 2008, 1960f. BGH NJW-RR 2003, 1450f; BGH NJW 2008, 3287f; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 33.

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AA insoweit Jaeger/Jacoby InsO § 108 Rn 141. BGH NJW 2008, 3287 Rn 10, 12f. OLG Oldenburg NJW-RR 1994, 715; Gosch Räumungsvollstreckung gegen Ehegatten (1996), S 40ff; Honsel Räumungsvollstreckung gegen Personenmehrheiten (1992), S 58f; Scherer, DGVZ 1993, 161, 162; Stickelbrock ZZP 118 (2005), 106, 108; Stein/Jonas/Brehm ZPO22 § 885 Rn 10. Vgl Wendt Die einstweilige Räumungsverfügung des § 940a Abs 2 ZPO, Diss Trier 2015 (unv Ms), § 7 A., C. II. 6. BGH NJW 2008, 1959 Rn 20ff; dazu Schuschke NJW 2008, 1960f; Musielak/ Voit/Lackmann ZPO12 § 885 Rn 9. BGH NJW 2008, 1959f (m Anm Schuschke); AG Ludwigshafen WuM 2010, 45 (m Anm Wiek); aA LG Trier ZInsO 2005, 780. Vgl BGH NZI 2009, 766 Rn 17 (u a gegen den Vorschlag einer Analogie zu § 103 StPO, so Irmen/Werres NZI 2001, 579); einschr die Auffassung vom „Durchschreiterecht“ des Gerichtsvollziehers, s Gaul/Schilken/Becker-

Diederich Eckardt

Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

Durchsuchung bzw Vollstreckung in Räumen, die ausschließlich in Drittgewahrsam stehen, existiert aber nicht. Dies ist uU unerquicklich, aber de lege lata hinzunehmen; ohne eine hinreichend bestimmte Ermächtigungsgrundlage besteht jedenfalls keine Möglichkeit, in das verfassungsrechtlich verbürgte Recht des Dritten auf Unverletzlichkeit seiner Wohnung einzugreifen.209 Der Insolvenzverwalter muss dann den in die Masse gefallenen Anspruch gegen den Dritten titulieren und selbständig gegen diesen vollstrecken (Rn 120). 3. Durchsetzung der Inbesitznahme gegen Amtsvorgänger Nach teilweise vertretener Auffassung gelten § 148 I, II auch für das Verhältnis eines 127 neu ernannten Insolvenzverwalters zu seinem Amtsvorgänger (oder zum nicht zum Insolvenzverwalter berufenen vorläufigen Verwalter) bzw dessen Erben.210 Daran ist richtig, dass der neue Verwalter natürlich auch in diesem Fall verpflichtet ist, die Insolvenzmasse in einer seiner Sicherungs- und Bewirtschaftungsaufgabe adäquaten Form zu übernehmen. Dagegen überzeugt es nicht, § 148 I, II auch insoweit heranzuziehen, als es um die da- 128 rin enthaltene besondere Anspruchsgrundlage und Vollstreckungsermächtigung gegen den Schuldner geht; die insofern allenfalls in Betracht kommende Analogie scheitert an der fehlenden Vergleichbarkeit der Fallkonstellationen. Richtigerweise entspricht die Rechtsstellung des nicht zum Insolvenzverwalter berufenen vorläufigen Verwalters ebenso wie die des abgewählten bzw entlassenen Verwalters oder der Erben eines verstorbenen Verwalters vielmehr derjenigen eines sonstigen Dritten, der Massegegenstände in Besitz hat, dh der Anspruch – dessen materiellrechtliche Grundlage sich in § 985 BGB sowie in den §§ 675, 666, 259 BGB findet211 – muss eingeklagt und notfalls tituliert werden.212 Auch ein Besitzübergang kraft Gesetzes findet in diesem Fall nicht statt (Rn 151).213 Stehen dem früheren Verwalter bzw seinem Erben noch offene Vergütungsansprüche gegenüber der Insolvenzmasse zu, so kann er in dieser Höhe ein Zurückbehaltungsrecht nach § 273 BGB geltend machen, wenn er von dem neuen Verwalter auf Herausgabe der Barmasse in Anspruch genommen wird.214 Konkurrierend besteht eine nachwirkende Amtspflicht des abgewählten bzw entlasse- 129 nen Verwalters zur Herausgabe aller in seinem Besitz befindlichen Unterlagen, der verwalteten Geldmittel, der in Ausübung des Verwalteramts erworbenen Gegenstände sowie der sonstigen Massegegenstände, die über § 58 II, III durchgesetzt werden kann.215 Der nicht zur Realisierung gelangte GAVI-Gesetzentwurf des Bundesrats216 hatte – insofern mit Zustimmung der Bundesregierung – eine explizite Herausgabepflicht des entlassenen Verwalters vorgesehen, für deren Durchsetzung ebenfalls primär § 58 II, III anzuwenden sein sollte (§ 59 Ia, Ib InsO idFd GAVI-Entw).

209 210

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Eberhard/Becker-Eberhard ZwVR12 § 26 Rn 70 mwN. BGH NZI 2009, 766 Rn 15f (zum Eröffnungsverfahren). Hierfür K Schmidt/Jungmann InsO18 § 148 Rn 6; Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 148 Rn 16, 18; s a HambK/Jarchow InsO5 § 148 Rn 25. Vgl Zimmer ZVI 2008, 277ff. BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 30; HK/Riedel InsO7 § 58 Rn 14; Nerlich/Römermann/ Andres InsO28 § 148 Rn 40; Uhlenbruck/

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Vallender InsO14 § 58 Rn 42; Smid/Wehdeking NZI 2010, 625, 630. Wie hier BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 30; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 32; aA Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 27. Smid/Wehdeking NZI 2010, 625, 626. BGH NZI 2004, 209, 211; MünchKomm/ Graeber InsO3 § 58 Rn 58; Leonhard/Smid/ Zeuner/Rechel InsO3 § 58 Rn 35; Rechel ZInsO 2012, 1641, 1647. BR-Drucks 16/7251 vom 21. 11. 2007.

Diederich Eckardt

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§ 148

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

IV. Der „Verwaltungsbesitz“ des Insolvenzverwalters 1. Zur Einordnung des „Verwaltungsbesitzes“ des Insolvenzverwalters

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Mit der Aussage, dass der Insolvenzverwalter den Besitz zu ergreifen hat, ist herkömmlich auch auf der Grundlage der „Amtstheorie“ (vgl § 80 Rn 11ff, 15, speziell Rn 60ff zum Besitz) die Vorstellung verbunden, dass er dann selbst Besitzer wird, maW die Rechtsfolgen des Besitzes in seiner persönlichen Rechts- und Vermögenssphäre eintreten.217 Zwar findet sich verbreitet die Aussage, es handele sich bei dem Besitz des Insolvenzverwalters um „Verwaltungsbesitz“218 (oder auch „Amtsbesitz“219) bzw dieser habe „für die Masse Besitz ergriffen“,220 jedoch werden damit meist keine besonderen Rechtsfolgen assoziiert. 131 Damit wird indessen die Besonderheit des Verwaltungsbesitzes verkannt, dass nämlich der Verwalter den Besitz in seiner spezifischen Eigenschaft als privater Amtsträger und Treuhänder der Insolvenzmasse innehat.221 Die Inbesitznahme der Massegegenstände in „Verwaltungsbesitz“ ist zwar Betätigung einer persönlichen Befugnis und Erfüllung einer dem Verwalter persönlich obliegenden Amtspflicht, löst aber Rechtsfolgen primär zugunsten und zulasten der Insolvenzmasse aus. Konstruktiv kann und muss sich insofern mithin die Amtstheorie Vorstellungen zu Eigen machen, die für den durch Organwalter juristischer Personen ausgeübten Besitz von jeher etabliert sind222 (und die zugleich die Behauptung falsifizieren, bei einem rein tatsächlichen Herrschaftsverhältnis wie dem Besitz könne es keine „Fremdwirkung“ geben). 132 Dass auch die hM und Praxis dies der Sache nach schon immer so sieht, zeigt sich schlagend an der Herausgabeklage in den Aussonderungsfällen, die noch nie jemand gegen den Insolvenzverwalter persönlich richten wollte, die vielmehr immer ganz selbstverständlich

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Vgl BGH ZIP 1987, 1398, 1399; BGHZ 104, 304 = ZIP 1988, 853, 854; BGHZ 148, 252, 260f = NZI 2001, 531; BGH Z 204, 1 = NZI 2015, 123 Rn 15; BVerwG NJW 1962, 979, 980; BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 14; Jaeger/Henckel KO9 § 6 Rn 47; Jaeger/ Weber KO8 § 117 Rn 6; Kübler/Prütting/ Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 11; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 24, 37; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 11; Bauer Fremdbesitz, Verwaltungsbesitz, Amtsbesitz (1963), S 49ff; Leonhard Vertretung im Fahrniserwerb (1899), S 62f; Voß ZZP 34 (1905), 193, 194ff; differenzierend die „neuere Repräsentationstheorie“ (unmittelbarer Besitz des Verwalters in der Insolvenz der natürlichen Person, unmittelbarer Besitz der Schuldnergesellschaft in der Verbandsinsolvenz), vgl Karsten Schmidt KTS 1984, 345, 387f u BB 1991, 1273, 1276; iE rg auch v Wilmowsky ZIP 1997, 389, 397; anders nach der Organtheorie (Insolvenzmasse als unmittelbare Eigenbesitzerin), vgl Bötticher ZZP 77 (1964), 55, 67 (hiergegen aber Stürner ZZP 94 (1981), 263, 293). BGHZ 127, 156 = NJW 1994, 3232, 3233 sub I.2.; BGH NZI 2008, 554 Rn 14; BGH

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BeckRS 2009, 13343 Rn 40; OLG Köln ZIP 2000, 1498, 1499; OLG Dresden BeckRS 2013, 07015; BAG BeckRS 2008, 54836 Rn 32; Jaeger/Henckel InsO § 35 Rn 7; Jaeger/Windel InsO § 80 Rn 61ff, 121, § 85 Rn 36; MünchKomm/Peters InsO3 § 35 Rn 20; MünchKomm/Joost BGB6 § 857 Rn 5; Eckardt KTS 1997, 411, 423ff, insbes 424f; s bereits Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 7; Jaeger/Henckel KO9 § 1 Rn 5; Strohal JhJb 29 (1890), 336, 372. Bauer Amtsbesitz, S 5, 39ff u passim; Vielsäcker Amtsbesitz, S 41ff u passim; s a Jacoby Das private Amt, S 303ff. BGH NZI 2007, 287 Rn 12; BGH BeckRS 2009, 13343 Rn 40; BGH NZI 2013, 606 Rn 11; BAGE 126, 89 = ZIP 2008, 1184 Rn 40. Vgl zum Folgenden Eckardt KTS 1997, 411, 423ff, insbes 424f; Jaeger/Windel InsO § 80 Rn 61; s a Brehm/Berger SachenR3 Rn 3.29; sachlich weitgehend ähnlich Jacoby Das private Amt, S 303ff; vgl bereits Kreß Besitz und Recht (1909), S 218ff, 223; Strohal JherJb 29 (1890), 336, 360ff, 369ff. Umfassend zuletzt Brand Der Organbesitz (2015), S 24ff, 95ff, 106ff.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

gegen die „Amtspartei“ gerichtet worden ist und die zB in puncto Kostenfolge oder Urteilswirkungen ganz selbstverständlich und unstreitig nur Rechtsfolgen für und gegen die Insolvenzmasse auslöst (was eben voraussetzt, dass die als Verwalter bestellte Person gar nicht mit Wirkung für seine private Rechtssphäre besitzt).223 Auch umgekehrt macht der Verwalter die aus dem Besitz erwachsenen possessorischen Ansprüche als Partei kraft Amtes für die Masse geltend und nicht „als Privatperson“.224 Der Verwalter schwingt sich aber zum „persönlichen Besitzer“ auf, wenn er zB nach 133 seiner Abwahl oder Entlassung die Herausgabe der massezugehörigen Gegenstände verweigert; in diesem Fall kann er – neben den aufsichtsrechtlichen Konsequenzen nach § 58 II, III (s § 58 Rn 20ff, 33ff) – von dem neuen Verwalter sowohl besitzrechtlich (§ 861 I iVm § 858 I BGB, s Rn 154 aE zur Einordnung als verbotene Eigenmacht) als auch mit der Vindikation (§ 985 BGB) persönlich vor dem Prozessgericht auf Herausgabe in Anspruch genommen werden.225 Zur Bedeutung der Vermutung des § 1006 BGB in diesem Fall s Rn 136. 2. Der „Verwaltungsbesitz“ als Eigenbesitz Hat der Verwalter massezugehörige Sachen in seine tatsächliche Gewalt genommen, so 134 ist er nach hM unmittelbarer Fremdbesitzer, der Schuldner ist mittelbarer Eigenbesitzer,226 letzteres freilich ohne dass ihm nach der Besitzergreifung durch den Verwalter noch Herausgabe- und sonstige Besitzschutzansprüche zustehen könnten. Eine dergestalt von allen ihren Charakteristika entkleidete Form des mittelbaren Besitzes sollte man indessen nicht anerkennen; richtigerweise ist deshalb nur noch der Verwalter Besitzer, während der Schuldner allenfalls noch sein Besitzdiener sein kann (Rn 63), aber aus jeder eigenen Besitzposition verdrängt ist.227 Für die Anwendung der §§ 900, 927, 937ff, 955 BGB ist der Verwaltungsbesitz des- 135 halb folgerichtig als Eigenbesitz (§ 872 BGB) einzustufen; denn der Verwalter handelt für die Masse und damit für den Eigentümer. Daraus erklärt es sich, dass der durch diesen Eigenbesitz ermöglichte Rechtserwerb kraft Aneignung, Ersitzung oder Fruchtziehung zur Masse fließt (§ 80 Rn 62).228 Erfährt der Schuldner während des Insolvenzverfahrens, dass ihm das Eigentum nicht zusteht, so muss die Ersitzung aber nach § 937 II BGB ausgeschlossen sein: Da die Masse, wenn deren Versilberung unterbleibt, in die freie Rechtsmacht des Schuldners zurückkehrt, sollte dessen böser Glaube nicht belanglos sein dürfen

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S hierzu auch Jacoby Das private Amt, S 304ff, 308. Zutr Vielsäcker Amtsbesitz, S 94. Vgl Leonhardt/Smid/Zeuner/Rechel InsO3 § 58 Rn 33, 35f; MünchKomm/Graeber InsO3 § 58 Rn 58; Uhlenbruck/Vallender InsO14 § 58 Rn 42; Smid/Wehdeking NZI 2010, 625, 626, 629f; Zimmer ZVI 2008, 277, 279. Jaeger/Henckel KO9 § 6 Rn 47; Jaeger/ Weber KO8 § 117 Rn 6; Kübler/Prütting/ Bork/Lüke InsO64 § 80 Rn 6; MünchKomm/ Joost BGB6 § 868 Rn 57; Häsemeyer InsR4 Rn 13.02; Smid Kreditsicherheiten3 § 18 Rn 45; implizit auch BGH KTS 1988, 131,

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133; offen lassend BVerwG NJW 1962, 979, 980. Vgl Jaeger/Windel InsO § 80 Rn 61; Eckardt KTS 1997, 411, 423ff, 427; insoweit auch Vielsäcker Amtsbesitz, S 137ff, 144; gegen mittelbaren Besitz des Gemeinschuldners bereits Kniep Das Recht des Besitzes nach dem BGB, 1909, S 147ff, 149; Kreß Besitz und Recht, 1909, S 218ff; Voß ZZP 34 (1905), 193, 208ff; zweifelnd insoweit auch Jaeger/Henckel KO9 § 6 Rn 47. AA Vielsäcker Amtsbesitz, S 148ff: kein Rechtserwerb der Masse mangels Eigenbesitzes.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

(aA § 80 Rn 62).229 Zugleich wird die Ersitzung auch dadurch abgebrochen, dass der Insolvenzverwalter bei Ausübung seiner Tätigkeit den Rechtsmangel feststellt, während der (vielleicht flüchtige) Schuldner nichts davon erfährt (§ 80 Rn 62).230 136 Der Verwaltungsbesitz des Verwalters begründet nach § 1006 BGB die Vermutung, dass die Sache massezugehöriges Eigentum des Schuldners ist (und natürlich gerade nicht die Vermutung, dass der Verwalter persönlich Eigentümer ist!),231 und ermöglicht so im Fall der Verfügung des Verwalters über schuldnerfremde Sachen den gutgläubigen Erwerb gemäß §§ 932ff BGB (wenngleich in Ermangelung eines allgemeinen Gutglaubensschutzes hinsichtlich der Verfügungsbefugnis nicht den gutgläubigen Erwerb an insolvenzfreiem Schuldvermögen).232 Endet das Verwalteramt und mit ihm der Verwaltungsbesitz durch Abwahl oder Entlassung des Verwalters (s u Rn 153), so streitet die Vermutung des § 1006 I BGB hinsichtlich der in der tatsächlichen Gewalt des früheren Verwalters befindlichen Sachen nurmehr für diesen als Privatperson und nicht mehr für die Insolvenzmasse; ob die Vermutung allerdings auch zum Nachteil der bisher von dieser Person verwalteten Insolvenzmasse wirkt,233 ist im Hinblick auf § 1006 I S 2 BGB sehr zu bezweifeln (s u Rn 154 aE zum Abhandenkommen in diesem Fall). Wenn dagegen der noch im Amt befindliche Verwalter eine massezugehörige Sache unterschlägt und im eigenen Namen veräußert, kommen §§ 935 I S 2, 1006 I S 2 BGB richtigerweise nicht zur Anwendung; denn der durch den Verwalter ausgeübte Herrschaftswille wird hier gerade nicht überwunden.234 3. Der „Verwaltungsbesitz“ als Anknüpfungsmoment für Verantwortlichkeit

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a) Sachlegitimation für Herausgabeklagen. Weil und soweit die Begründung des „Verwaltungsbesitzes“ gem § 148 I (Rn 62 f) mit Wirkung für die Insolvenzmasse unmittelbaren Besitz begründet, bringt sie an Gegenständen, die haftungsrechtlich nicht zur Insolvenzmasse gehören, zugleich einen zur Aussonderung (§ 47) berechtigenden Herausgabeanspruch gegen den Insolvenzverwalter zur Entstehung und begründet zugleich die Passivlegitimation des kraft Amtes für die Masse handelnden Verwalters für eine entsprechende Herausgabeklage.235 Demgemäß ist insbesondere der Verwalter dem Vermieter nur dann zur Herausgabe einer Mietsache gem § 985 BGB sowie § 546 BGB verpflichtet, wenn er den Besitz an der Sache ausübt236 oder unter Anerkennung des fremden Eigentums das Recht beansprucht, die Mietsache für die Masse zu nutzen und darüber zu entscheiden, ob,

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MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 38; Jaeger/Henckel KO9 § 6 Rn 48; Jaeger/Weber KO8 § 177 Rn 11; ebenso auf der Grundlage der Organtheorie Stürner ZZP 94 (1981), 263, 293, gegen Bötticher ZZP 77 (1964), 55, 67. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 38. Jacoby Das private Amt, S 305; s zum durch die Organe vermittelten Verbandsbesitz auch BGHZ 156, 310, 316; ausführl Brand Der Organbesitz, S 198ff. Jacoby Das private Amt, S 305; s a Jaeger/ Windel InsO § 80 Rn 24. So zur Parallelfrage beim durch die Organe vermittelten Verbandsbesitz die hM, vgl BGHZ 156, 310, 316f; mit Recht abl

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insoweit Brand Der Organbesitz, S 200ff mwN. Vgl § 108 Rn 189f, ferner BGHZ 127, 156, 160 = NJW 1994, 3232; BGHZ 148, 252, 260f = NZI 2001, 531; BGH NZI 2008, 554 Rn 14f, 17ff, 20; BGH NZI 2013, 692 Rn 17; LG Köln ZInsO 2010, 53f; MünchKomm/Ganter InsO3 § 47 Rn 35a, 341; MünchKomm/Eckert InsO3 § 108 Rn 116; Hain ZInsO 2007, 192, 194f; Vielsäcker Amtsbesitz, S 131. AA zum durch die Organe vermittelten Verbandsbesitz insoweit Brand Der Organbesitz, S 131f. BGHZ 148, 252, 260f = NZI 2001, 531; BGH NZI 2007, 287 Rn 12; BGH NZI 2008, 554 Rn 15.

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wann und in welcher Weise er sie an den Vermieter zurückgibt.237 Greifen diese Ausnahmetatbestände nicht ein, weil der Verwalter zB im Blick auf eine von dem Schuldner genutzte Wohnung keine eigenen Rechte behauptet, scheidet ein Herausgabeanspruch gegen ihn bzw gegen die Masse aus.238 In diesem Fall kann der Berechtigte allein den Schuldner persönlich in Anspruch nehmen.239 Übereinstimmend sind die Voraussetzungen für das Entstehen von Masseverbindlichkeiten nach § 55 I Nr 1 (zB für Ansprüche wegen verspäteter Rückgabe nach §§ 280 I, II § 286, 546 BGB) zu interpretieren.240 Dies gilt auch dann, wenn der Verwalter nach § 148 I verpflichtet gewesen wäre, den unmittelbaren Besitz zu ergreifen, dies aber nicht getan hat. b) Zivilrechtliche Verantwortlichkeit. Die tatsächliche Sachherrschaft des Verwalters 138 über massezugehörige Gegenstände und die Unternehmensfortführung im Insolvenzverfahren lassen Rechte und Pflichten grundsätzlich nur in der Amtssphäre des Verwalters entstehen, letztlich also beim Schuldner als Rechtsträger der Masse. Hieraus folgt etwa, dass nur die Masse und nicht der Verwalter persönlich aus § 823 I BGB für die Verletzung massebezogener deliktischer Verkehrs(sicherungs)pflichten haftet (§ 80 Rn 57, 63),241 dass nur die Masse und nicht der Verwalter persönlich gemäß § 836 BGB für den Einsturz eines massezugehörigen Gebäudes geradestehen muss (§ 80 Rn 63),242 dass nur die Masse und nicht der Verwalter persönlich als Zustandsstörer aus § 1004 BGB haftet243 oder dass nur die Masse und nicht der Verwalter persönlich als Halter (§§ 833 BGB, 7 I StVG), Inhaber (zB gemäß § 2 HPflG), Betreiber (zB gemäß § 3 HPflG) oder Hersteller (§ 1 I ProdHaftG) zum Schadensersatz verpflichtet ist(§ 80 Rn 61).244 c) Öffentlich-rechtliche Verantwortlichkeit. Für die an die tatsächliche Sachherr- 139 schaft – allerdings nicht an den „Besitz“ im bürgerlich-rechtlichen Sinne – anknüpfenden ordnungs- und umweltrechtlichen Pflichten (s bereits § 38 Rn 26ff, § 80 Rn 119ff, 132 zum „Altlasten“-Problem) ist gleichfalls anerkannt, dass sie nach der Besitzergreifung iSv § 148 I zwar von dem Verwalter wahrzunehmen sind,245 aber im Hinblick auf die Beson-

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BGHZ 127, 156, 161 = NJW 1994, 3232; BGH NZI 2008, 554 Rn 15. BGH NZI 2008, 554 Rn 15; LG Mannheim NZM 2007, 443; MünchKomm/Eckert InsO3 § 108 Rn 16; HK/Marotzke InsO7 § 109 Rn 16 Hain ZInsO 2007, 192, 195; Cymutta WuM 2008, 582f. BGHZ 127, 156, 161 = NJW 1994, 3232; BGH NZI 2008, 554 Rn 14. S § 108 Rn 191ff, 194, ferner BGH NZI 2007, 287 Rn 11ff; OLG Hamburg ZMR 2009, 603; OLG Dresden ZMR 1999, 170; OLG Düsseldorf BeckRS 2011, 21943. Vgl Eckardt KTS 1997, 411ff; Kübler/ Prütting/Bork/Lüke InsO64 § 80 Rn 6; aA BGH LM Nr 2 zu § 836 BGB; BGHZ 21, 285, 293; s aber auch s auch BGH NJW 1956, 1598, 1600 zu § 838 BGB. Vgl Jaeger/Windel InsO § 80 Rn 63 aE mwN; Eckardt KTS 1997, 411, 427; insoweit auch BGHZ 21, 285, 290f; Vielsäcker Amtsbesitz, S 92f; Jaeger/Henckel KO9 § 6 Rn 50.

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Vgl Eckardt KTS 1997, 411, 450; Fritzsche Unterlassungsanspruch und Unterlassungsklage (2013), S 677ff, 681, 687; Lobe ZZP 39 (1909), 493, 501; vgl zu den Voraussetzungen im Einzelnen mwN BGHZ 150, 305, 313 = NZI 2002, 425, 426f; BGH NZI 2006, 293; s dazu Berger FS Kreft (2004), S 191, 198ff, bes 203f; Kirchhof FS Gerhardt (2004), S 443, 451f; Seidel/Flitsch DZWIR 2005, 278f; Vierhaus ZInsO 2005, 127ff. Ausführlich Eckardt KTS 1997, 411, 426. Vgl BVerwGE 107, 299 = NZI 1999, 37; BVerwGE 108, 269, 271 = NZI 1999, 246; BVerwGE 122, 75 = NZI 2005, 51; BVerwG NZI 2005, 55; VGH München ZInsO 2006, 496; OVG Bautzen BeckRS 2006, 21253 = UPR 2006, 280; OVG Greifswald NVwZ-RR 2006, 668, 669; OVG Sachsen-Anhalt ZInsO 2015, 1445, 1447; dazu etwa Eckardt AbfallR 2008, 197, 200ff; Lüke Kölner Schrift3, Kap 22 Rn 22f; Kurz/Schwarz NVwZ 2007, 1380, 1382; s

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derheiten des „Verwaltungsbesitzes“ des Insolvenzverwalters (Rn 131) eben nicht als dessen persönliche Pflichten, sondern nur als Amtspflichten, und der Verwalter deshalb selbstverständlich weder als Privatperson am Verwaltungsverfahren beteiligt ist – also zB nicht persönlich Adressat von Beseitigungsverfügungen sein kann – noch mit seinem Privatvermögen für Zwangsgelder, Ersatzvornahmekosten uÄ haftet.246 Neben der Inanspruchnahme des Verwalters als Zustandsstörer auf der Grundlage der polizei- und ordnungsrechtlichen Generalklausel geht es im Abfallrecht bei nicht genehmigungsbedürftigen Anlagen um die Verpflichtung des Abfallbesitzers zur ordnungsgemäßen Beseitigung des Abfalls (§§ 7 II, 15, 17 KrWG);247 im Bodenschutzrecht korrespondiert dem die Untersuchungs- und Sanierungsverpflichtung des Grundstückseigentümers bzw Inhabers der tatsächlichen Gewalt bei schädlicher Bodenveränderung (§ 4 I, III BBodSchG).248 140 Weil und soweit diese Haftung allein an die nach § 148 I ergriffene tatsächliche Sachherrschaft des Verwalters anknüpft (und nicht an die eigenen Regeln folgende Zustandshaftung als Eigentümer bzw Betriebsinhaber, die den Verwalter ipso iure aufgrund des Übergangs der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis iSv § 80 I trifft),249 kann dieser sich der Zustandshaftung durch Übertragung des Besitzes an dem betreffenden Gegenstand relativ problemlos wieder entziehen, sei es im Rahmen einer Betriebs- oder Grundstücksveräußerung, jedenfalls nach der Rechtsprechung des BVerwG aber auch durch Übergabe des betreffenden Gegenstands in die Sachherrschaft des Schuldners bzw seiner Organe nach einer insolvenzrechtlichen Freigabe (zu dieser s u Rn 41ff; ausf § 35 Rn 146ff, § 80 Rn 28ff).250

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mwN bereits § 80 Rn 121, 124 (dort auch zur Zustandsverantwortlichkeit in den Fällen, in denen der Schuldner zB als Mieter oder Pächter bislang allein die Sachherrschaft hatte). I Erg allg M, vgl mwN bereits § 80 Rn 121; ferner etwa BVerwGE 107, 299 = NZI 1999, 37; BVerwGE 108, 269 = NZI 1999, 246; BGH NZI 2005, 500; Eckardt AbfallR 2008, 197, 199; Fabry Private Unternehmen als Umwelt-Störer (1993), S 145f; Häsemeyer FS Uhlenbruck (2000), S 97, 105f; Lepsius Besitz und Sachherrschaft im öffentlichen Recht, 2002, S 333ff; Lüke Kölner Schrift3, Kap 22 Rn 22; Petersen NJW 1992, 1202, 1204, 1206; K Schmidt BB 1991, 1276, 1278; Weitemeyer Ordnungsrechtliche Maßnahmen im Konkursverfahren (1995), S 56, 58, 63; zur Begr krit zB v Wilmowsky ZIP 1997, 389, 396f; K Schmidt NJW 1993, 2833, 2834 u NJW 2010, 1489ff, 1491f u NJW 2012, 3344ff, 3347. Vgl BayVGH BeckRS 2010, 55989 Rn 16; OVG Lüneburg NZI 2010, 235 u NJW 2010, 2453; s ferner BVerwG NZI 2005, 55 dazu, dass § 22 I S 1 Nr 3 BImSchG bei nicht genehmigungsbedürftigen Anlagen keine

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Rechtsgrundlage dafür bietet, den Betreiber zur Abfallbeseitigung zu verpflichten; diese Verpflichtung trifft den Betreiber vielmehr nur, wenn er zugleich Abfallbesitzer (zum Begriff vgl außer BayVGH aaO ferner BVerwG NZI 2005, 55, 56; BVerwGE 129, 93 = NVwZ 2007, 1185 m Bespr Versteyl NVwZ 2007, 1150ff u Shirvani/Schröder UPR 2008, 41ff) oder Erzeuger des Abfalls ist. Vgl OVG Sachsen-Anhalt ZInsO 2015, 1445, 1447. Vgl BVerwGE 122, 75 = NZI 2005, 51, 52; BVerwG NZI 2005, 55, 56; VGH München ZInsO 2006, 496; OVG Berlin-Brandenburg NVwZ 2010, 594, 597; Eckardt AbfallR 2008, 197, 199; Häsemeyer FS Uhlenbruck (2000), S 97, 107; Kurz/Schwarz NVwZ 2007, 1380, 1382; s a § 80 Rn 121, 124; aA teilw die verwaltungsgerichtliche Rspr, vgl OVG Lüneburg NJW 2010, 2453, 2454; OVG Bautzen BeckRS 2009, 33508: auch insoweit Zustandsverantwortlichkeit schon aufgrund des Übergangs der Verwaltungsund Verfügungsbefugnis iSv § 80 I. S BVerwG NZI 2005, 55; VGH München ZInsO 2006, 496; OVG Bautzen BeckRS 2006, 21253 = UPR 2006, 280; VGH Kassel NZI 2009, 695, 697f u NZI 2010, 236, 237;

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

Von der reinen Zustandshaftung des Verwalters kraft tatsächlicher Sachherrschaft 141 ist die ordnungs- und umweltrechtliche Verantwortlichkeit zu unterscheiden, die den Verwalter – freilich wiederum nur mit seiner „Amtssphäre“, mit der Folge, dass eine Haftung der Insolvenzmasse begründet wird – im Rahmen der mindestens zeitweiligen Unternehmensfortführung etwa als „Betreiber“ einer genehmigungspflichtigen emittierenden Anlage (§ 5 I BImSchG)251 oder einer Abfallentsorgungsanlage bzw Deponie (§ 40 I, 49 I KrWG)252 ergreifen kann. Eine solche Betreiberhaftung des Insolvenzverwalters kommt in Betracht, wenn er das Unternehmen, zu dem die Anlage gehört, und mit ihm den Betrieb der nicht genehmigungsbedürftigen Anlage von dem Insolvenzschuldner übernommen und fortgeführt hat und sich damit entschieden hat, die Anlage für die Masse zu nutzen.253 Hervorzuheben ist immerhin, dass die Rechtsprechung damit für die Erlangung der Betreiberstellung nicht schon an den mit Verfahrenseröffnung eingetretenen Übergang der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis auf den Verwalter oder auf die Inbesitznahme der Anlage abstellt: Wenn der Verwalter die betreffende Anlage nach Übernahme des Verwalteramts „sofort“ – und nicht lediglich nach einer gewissen durchaus kurz bemessenen „Überlegungszeit“, in der die Anlage immerhin durch „betriebsgestaltendes Handeln“ fortgeführt wurde254 – stilllegt, soll eine Haftung der Masse nicht begründet werden.255 Ist die Betreiberhaftung aber einmal begründet, kann sie nach den einschlägigen umweltrechtlichen Tatbeständen idR auch durch Freigabe nicht mehr abgeschüttelt werden (zB Verantwortlichkeit des früheren Betreibers einer Anlage, §§ 5 I, III, 17 BImSchG).256 3. Besonderheiten für Erwerb und Übergang des „Verwaltungsbesitzes“ a) Ipso-iure-Erwerb bei Verfahrenseröffnung analog § 857 BGB. Unabhängig davon, 142 dass § 148 I auf die Begründung einer tatsächlichen Sachherrschaft gerichtet ist (Rn 10, 59ff), stellt sich die Frage, ob die bürgerlich-rechtlichen Rechtsfolgen des Besitzes dies ebenfalls voraussetzen oder ob der Verwalter – wie dies für den Besitz des Erben in § 857 BGB gesetzlich angeordnet ist – den Verwaltungsbesitz ipso iure erwirbt, also allein durch die im Insolvenzeröffnungsbeschluss zusammengefassten Rechtsakte der Verfahrenseröffnung und seiner Bestellung zum Insolvenzverwalter.257 Dies wird vereinzelt durchaus ver-

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OVG Lüneburg NZI 2010, 235, 236; Eckardt AbfallR 2008, 197, 199, 203; Häsemeyer FS Uhlenbruck (2000), S 97, 107; Kurz/Schwarz NVwZ 2007, 1380, 1382; vgl a 80 Rn 39, 121; mit Recht krit zur Haftungsbefreiung durch Freigabe mwN etwa Lüke Kölner Schrift3, Kap 22 Rn 76ff; K Schmidt NJW 2010, 1489ff, 1192 u NJW 2012, 3344, 3347. S zum Begriff etwa Jarass BImSchG11 § 3 Rn 81ff, 84. S zum Begriff etwa BVerwGE 126, 326 = NVwZ 2007, 86 m. Bespr Henning LKV 2007, 212; OVG Bautzen BeckRS 2006, 21253 = UPR 2006, 280; OVG Magdeburg NZI 2015, 528, 529. Vgl OVG Berlin-Brandenburg NVwZ 2010, 594, 597; VGH Mannheim NZI 2012, 722, 723f; OVG Münster NZI 2013, 945, 946; OVG Magdeburg NZI 2015, 528, 529.

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VGH München ZInsO 2006, 496 (gebilligt von BVerwG ZInsO 2006, 495). VGH München ZInsO 2006, 496; OVG Bautzen BeckRS 2006, 21253; OVG Lüneburg NZI 2010, 235, 236; OVG BerlinBrandenburg NVwZ 2010, 594, 596; OVG Magdeburg NZI 2015, 528, 529; Jarass/Petersen/Attendorn KrWG § 40 Rn 80; vgl auch BVerwGE 122, 75 = NZI 2005, 51 (Anknüpfung an Inbesitznahme „fragwürdig“); offenlassend BVerwGE 107, 299 = NZI 1999, 37. So zu § 5 I Nr 3 BImSchG aF BVerwGE 107, 299, 303; VGH München ZInsO 2006, 496 (gebilligt von BVerwG ZInsO 2006, 495); dazu Eckardt AbfallR 2008, 197, 202f; Henning LKV 2007, 212, 214. Dazu ausf Vielsäcker Amtsbesitz, S 81ff.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

treten,258 ganz überwiegend jedoch abgelehnt, wofür meist auf den von § 80 I abweichenden Wortlaut des § 148 I und die Vollstreckungsmöglichkeit gemäß § 148 II verwiesen wird.259 143 Diese Begründung überzeugt freilich schon deshalb nicht, weil sie die Anforderungen des § 148 I unzutreffend mit den Voraussetzungen bürgerlich-rechtlichen Besitzes identifiziert; die nahezu selbstverständliche Aussage, dass eine bloße gesetzliche Fiktion260 der Sicherungs- und Bewirtschaftungsaufgabe des Insolvenzverwalters nicht genügt, erlaubt deshalb keineswegs die Feststellung, dass der durch § 857 BGB dem Erben gewährleistete zusätzliche Schutz nicht auch der Insolvenzmasse zukommen könne. Ebensowenig kann man aber auch mit der dem Insolvenzverwalter bei einer schuldhaften Verzögerung der Inbesitznahme drohenden Schadensersatzpflicht argumentieren, die bei Annahme eines ohnehin bestehenden gesetzlichen Besitzerwerbs nie zum Tragen käme;261 denn die Verpflichtung des Verwalters, deren Verletzung den Schaden und folgeweise die Schadensersatzpflicht nach sich zieht, besteht in der mangelhaften Sicherung der Masse und erschöpft sich weder in der Verschaffung bürgerlich-rechtlichen Besitzes noch wird sie durch diese verhindert.262 144 Eine Analogie zu § 857 BGB – die auch für andere „Verwaltungsbesitzer“ ganz überwiegend abgelehnt wird – erscheint allerdings im Ergebnis gleichwohl nicht angemessen. Soweit es bei der Besitzfiktion darum geht, den gutgläubigen Erwerb von Erbschaftsgegenständen aufgrund Verfügung des Scheinerben oder aufgrund von Ersitzung zu verhindern, wird diese Funktion im Fall der Insolvenz bezogen auf Verfügungen des Schuldners bereits von § 81 übernommen, und der Besitzschutzrechte und -ansprüche bedarf es, was den Schuldner angeht, im Hinblick auf § 148 II (Rn 84ff) ebenfalls nicht. Soweit das Gesetz danach mangels eines der Insolvenzmasse zurechenbaren Besitztatbestands Schutzlücken lässt, wie insbesondere im Fall der Besitzergreifung durch Dritte, ist es offenbar gewollt, dass der Masse nicht auch die spezifischen Besitzschutzrechte zu Gebote stehen und die Abwicklung allein auf den petitorischen Ansprüchen beruhen soll. 145 Von dem Vorgesagten ist auch bei Immobilien keine Ausnahme anzuerkennen, etwa dergestalt, dass hier der Insolvenzvermerk (§ 32) in Verbindung mit einem generellen Besitzwillen des Verwalters zur Besitzbegründung ausreiche.263 Abgesehen davon, dass es hier zur Ausübung der Herrschaftsmacht häufig noch der Aushändigung von Schlüsseln oÄ bedarf, muss es auch hier den Beteiligten überlassen bleiben, die Rechtsfolgen des Besitzübergangs herbeizuführen; anderenfalls würden gerade bei Immobilien haftungsträchtige Anknüpfungspunkte für eine Verantwortlichkeit des Insolvenzverwalters gesetzt, die der Masse im Ergebnis häufiger schaden als nützen würden.

258 259

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Wolff/Raiser SachenR10 § 12 II 2. BGHZ 148, 252, 260f = NZI 2001, 531; BGH NZI 2008, 554 Rn 19; BGH NZI 2015, 173 Rn 16; OLG Köln BeckRS 2011, 20187; LG Köln ZInsO 2010, 53f; BeckOK/ Fritzsche BGB35 § 857 Rn 17; Erman/Lorenz BGB13 § 857 Rn 7; Staudinger/Gutzeit BGB2012 § 857 Rn 29; MünchKomm/Joost BGB6 § 857 Rn 14; MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 24; Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 29; FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 3; HambKomm/Jarchow InsO5 § 148 Rn 13;

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Baur/Stürner SachenR18 § 8 Rn 4; Brehm/ Berger SachenR3 Rn 3.29; Prütting SachenR35 Rn 79; Westermann/Gursky SachenR7 § 15 III; Cymutta WuM 2008, 582f; Zunft JZ 1979, 279f; grds auch Vielsäcker Amtsbesitz, S 104f. Vgl Sosnitza Besitz und Besitzschutz, 2003, S 11ff mwN. So aber BGH NZI 2008, 554 Rn 19. Insofern zutr Vielsäcker Amtsbesitz S 104. So aber BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 17; Vielsäcker Amtsbesitz, S 83.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

Schließlich folgt auch nichts Abweichendes aus § 166 I: Zwar scheint diese Bestim- 146 mung, indem sie das Verwertungsrecht des Verwalters an dessen Besitz anknüpft und zugleich für diese Voraussetzung auf den Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung abstellt, eine ipso-iure-Besitzerwerb des Verwalters an den betroffenen (Absonderungs-)Gegenständen vorauszusetzen. Jedoch muss diese Bestimmung dahin interpretiert werden, dass die Sache sich gewissermaßen „im Besitz der Insolvenzmasse“ (in Abgrenzung zum „Besitz des Sicherungsnehmers“) befunden haben muss (s Erl zu § 166); für die Abgrenzung der besitzrechtlichen Positionen von Schuldner und Verwalter ergibt sich hieraus nichts. b) Ipso-iure-Übergang beim Tod des Amtswalters aa) Anwendung des § 857 BGB auf die persönlichen Erben. Deutlich zeigen sich die 147 Besonderheiten des „Verwaltungsbesitzes“ auch, wenn der Verwalter stirbt. Die hM leitet in diesem Fall aus der Besitzposition des Verwalter die Konsequenz ab, dass der von diesem ergriffene Besitz und die während der Amtszeit erworbenen Besitzansprüche gemäß § 857 BGB auf dessen persönliche Erben übergehe;264 damit wird zugleich ein ipso iure sich vollziehendes Einrücken des Amtsnachfolgers in die Besitzpositionen des Verstorbenen verneint. Bedeutungslos sei dabei, dass die Rechtsstellung, auf welcher der Besitz beruht, nicht auf den Erben übergehe. Hier mache sich der in § 857 BGB zum Ausdruck gelangte Gedanke bemerkbar, dass der Erbe des Besitzschutzes gegen Dritte bedürfe, da er ja die vom Erblasser verwahrte Sache zunächst zu erhalten und für ihre Herausgabe aufzukommen habe. Die Erben, auf die der Besitz nach § 857 BGB übergegangen ist, seien zur Besitzübertragung an den neuen Insolvenzverwalter verpflichtet; kämen sie dieser Verpflichtung nicht nach, müsse der neue Verwalter seinen Herausgabeanspruch im Zivilrechtsweg geltend machen.265 Allerdings erkennt schon die hM für die praktisch wichtigsten Konstellationen Aus- 148 nahmen von der Vererbung der Besitzposition des Amtswalters an: Soweit der Verwalter den Besitz durch Arbeitnehmer des Schuldners oder den Schuldner selbst als Besitzdiener ausgeübt habe, werde der Besitz nicht vererbt bzw gehe, da die Erben gegenüber den Besitzdienern nicht weisungsbefugt seien und das Besitzdienerverhältnis damit nicht fortbestehe (§ 856 I BGB), sogleich wieder verloren.266 Ebensowenig komme eine Vererbung des mittelbaren Verwaltungsbesitzes in Betracht, da der Herausgabeanspruch (§ 870 BGB) nicht auf den Erben des Verwalters übergehe, sondern der Masse – dh dem Schuldner als deren Rechtsträger – zustehe.267 Die Streitfrage ist deshalb praktisch von allenfalls marginaler Bedeutung; theoretisch reizvoll bleibt sie gleichwohl. Ein zutreffendes Verständnis des „Verwaltungsbesitzes“ muss freilich eine Vererbung 149 des Besitzes für die der Amtssphäre des Verwalters zugeordneten Besitzpositionen insgesamt verneinen.268 Die Vererbung kommt nur für Positionen in Betracht, die dem Erblasser persönlich zugeordnet waren; genau daran fehlt es aber – nicht anders als bei ding-

264

Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 8f; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 32; BeckOK/Fritzsche BGB § 857 Rn 7; Soergel/Stadler BGB13 § 857 Rn 2; MünchKomm/Joost BGB6 § 857 Rn 5; Staudinger/ Gutzeit BGB2012 § 857 Rn 9; Bauer Amtsbesitz, S 80ff; Michel Probleme des Erbenbesitzes nach § 857 BGB, Diss Bochum 1989, S 57ff; Vielsäcker Amtsbesitz, S 154ff, 171f.

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Vgl Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 13a. Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 9; MünchKomm/Joost BGB6 § 855 Rn 18. Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 10; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 34; Vielsäcker Amtsbesitz, S 171f. Jaeger/Windel InsO § 80 Rn 61; Eckardt KTS 1997, 411, 423ff, bes 427; Jacoby Das private Amt, S 305ff; s a BK/Kießling InsO52

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

lichen Rechtspositionen, für die dieses Ergebnis von niemandem bezweifelt wird – bei dem durch den Verwalter „amtlich“ wahrgenommenen und Rechtsfolgen allein für das verwaltete Sondervermögen, die Insolvenzmasse, auslösenden Besitz. Die Anwendung von § 857 BGB zugunsten der persönlich Erben muss insofern grundsätzlich ebenso ausscheiden wie beim Tod eines Besitzdieners269 oder beim Tod des Organwalters einer juristischen Person.270 150 Nur in dem dem Verwalter persönlich zugeordneten Herrschaftsbereich – das ist vor allem der rein private Herrschaftsbereich des Amtswalters, aber auch, wenn nicht das massezugehörige Gut abgesondert von den Sachen der Verwalterkanzlei gelagert wird, das Verwalterbüro bzw die dem Verwalterbüro zugeordneten Lager- und Aufbewahrungsstätten – kann § 857 BGB daher zugunsten seiner persönlichen Erben Geltung beanspruchen (§ 80 Rn 61); ergreift der neu bestellte Verwalter eigenmächtig Besitz an solchen Gegenständen, so können die Erben sich dessen – ohne dass dem neuen Verwalter insoweit sein Recht aus § 148 I zugute käme (Rn 87f) – nach den Regeln des Besitzschutzes erwehren. Für die Frage des Abhandenkommens iSv § 935 BGB folgt hieraus, dass die Möglichkeit gutgläubigen Erwerbs von Massegegenständen aufgrund Verfügung der persönlichen Erben sachgerechterweise gegeben ist, soweit sich der Gegenstand in dem dem Verwalter persönlich zugeordneten Herrschaftsbereich befand, dagegen ausgeschlossen ist, wenn sich die Sache im Herrschaftsbereich des verwalteten Unternehmens befand.271

151

bb) Anwendung des § 857 BGB auf den Amtsnachfolger. Lehnt man die Anwendung des § 857 BGB auf die persönlichen Erben ab, stellt sich die weitere Frage, ob stattdessen der Amtsnachfolger ohne weiteres in die Besitzposition des verstorbenen Vorgängers einrückt.272 Der Gedanke erscheint als sinnvolle Abrundung des dogmatischen Konzepts vom Verwaltungsbesitz,273 ist indessen mit dem geltenden Instrumentarium wohl nicht zu verwirklichen:274 Mit dem Tod des Verwalters fehlt – da seine privaten Erben hierzu untauglich sind und es einen automatisch eintretenden „Ersatzverwalter“ nicht gibt – zunächst vollständig das Rechtssubjekt, dessen Besitz der Masse zugerechnet werden könnte; es bliebe deshalb allein die Fiktion nach dem Vorbild des § 857 BGB, für dessen analoge Anwendung aber die methodischen Voraussetzungen fehlen. Auch beim durch die Organe vermittelten Verbandsbesitz kann man eine unmittelbare Fortsetzung des Verbandsbesitzes wohl nur annehmen, wenn außer dem verstorbenen Organwalter noch weitere Organwalter vorhanden sind, die die besitzrechtliche Kontinuität herstellen.275

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§ 148 Rn 30; vgl schon Baur SachenR15 § 8 Rn 4; Wolff/Raiser SachenR10 § 12 II 3; Strohal JherJb 29 (1890), 336, 370 u JhJb 38 (1898), 1, 98. Vgl dazu Staudinger/Gutzeit BGB § 857 Rn 9; Erman/Lorenz BGB13 § 857 Rn 3; Michel Erbenbesitz, S 56. Vgl dazu Brand Der Organbesitz, S 115f mwN. Vgl (zum durch Organe vermittelten Verbandsbesitz) Brand Der Organbesitz, S 115f. Vgl (teils auch zum Verwalterwechsel aufgrund Entlassung) Ahrens/Gehrlein/Ringstmeier/Lind InsO2 § 148 Rn 10; Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 34; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 27.

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Vgl Jacoby Das private Amt, S 305f (der aber zu diesem Zweck das „Amt“ ganz von der Person des Amtswalters abstrahiert, was sich an dieser Stelle in der Tat als Vorteil erweist). Ebenso iErg die hM, vgl (teils auch zum Verwalterwechsel aufgrund Entlassung) BK/ Kießling InsO52 § 148 Rn 30; FK/Wegener InsO8 § 148 Rn 20; Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 8; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 148 Rn 13a; MünchKomm/Joost BGB6 § 857 Rn 14; Vielsäcker Amtsbesitz, S 173; offen insoweit Jaeger/Windel InsO § 80 Rn 61 und auch noch Verf in KTS 1997, 411, 428. Vgl MünchKomm/Joost BGB6 § 857 Rn 5; aA mwN Brand Der Organbesitz, S 114ff, 117ff.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

Zur Gewährleistung des besitzrechtlichen Schutzes der Masse gegen Dritte bedarf es 152 dessen in der Regel auch gar nicht: Denn soweit die Sache nicht ausnahmsweise in einen dem Verwalter persönlich zugeordneten Herrschaftsbereich (Rn 150) verbracht worden ist, werden für den Löwenanteil der Masse ohnehin die Besitzdiener des Schuldners die tatsächliche Sachherrschaft ausüben; dies wird in der Regel einen nahezu nahtlosen Übergang des Besitzes auf den neu ernannten Verwalter ermöglichen.276 c) Ipso-iure-Übergang bei Abwahl oder Entlassung des Verwalters. Wenn die Person 153 des Insolvenzverwalters infolge Abwahl (§ 57) oder Entlassung (§ 59) wechselt, verlangt § 148 I natürlich von dem Amtsnachfolger in identischer Weise und identischem Umfang die Begründung einer seiner Sicherungs- und Bewirtschaftungsaufgabe adäquaten Form tatsächlicher Sachherrschaft (Rn 59ff); insofern gilt alles zur Übernahme der Insolvenzmasse durch den ersten (vorläufigen oder endgültigen) Verwalter Ausgeführte entsprechend.277 Allerdings gelten § 148 I und insbesondere § 148 II insoweit nicht, als dem Amtsnachfolger kein erleichtert vollstreckbarer Herausgabeanspruch gegen den Amtsvorgänger zu Gebote steht (s Rn 127f). Es liegt nahe, auf diese Konstellation auch die Erwägungen zu übertragen, wonach im 154 Fall des Todes des Verwalters der Besitz nicht – insbesondere nicht analog § 857 BGB – ohne Übertragung der tatsächlichen Sachherrschaft ipso iure auf den neuen Verwalter übergehen kann (Rn 149). Ein Grund, dies anders zu sehen, könnte zwar in dem Umstand liegen, dass bei Abwahl oder Entlassung des Verwalters der Nachfolger sofort vorhanden ist, dh es steht lückenlos ein Rechtssubjekt zur Verfügung, dessen Besitz der Masse zugerechnet werden kann. Jedoch lässt sich auch insoweit die entsprechende Anwendung – die man schon als „dreifache“ Analogie qualifizieren müsste – nicht tragfähig begründen. Soweit der Massebesitz vor dem Wechsel des Amtsinhabers durch dem Schuldnerunternehmen angehörende Besitzdiener oder durch Besitzmittler ausgeübt worden ist (was in der Unternehmensinsolvenz den Regelfall darstellt), erlangt der neue Insolvenzverwalter durch den Übertritt der Besitzdiener und Besitzmittler ohnehin sogleich bürgerlich-rechtlichen Besitz. Soweit aber der bisherige Verwalter den Besitz persönlich oder durch Besitzdiener aus seinem Verwalterbüro ausgeübt hat, bleibt dieser erhalten und wandelt sich, wenn die Sache nicht an den neuen Verwalter herausgegeben wird, vom „Verwaltungsbesitz“ zu (unberechtigtem) zivilrechtlichem „Verkehrsbesitz“ des Verwalters;278 dh die für eine Analogie jedenfalls vorauszusetzende Situation der Besitzlosigkeit ist nicht gegeben. Analog zu den Grundsätzen, die beim Verbandsbesitz für den Fall des Ausscheidens des Organwalters gelten, stellt die Umwandlung des Verwaltungsbesitzes in persönlichen Besitz aber eine verbotene Eigenmacht iSv § 858 I BGB dar279 und ist die Sache der Insolvenzmasse (bzw dem Schuldner als ihrem Rechtsträger) in diesem Fall iSv § 935 I S 2 BGB abhandengekommen.280 Zur Bedeutung der Eigentumsvermutung nach § 1006 I BGB in diesem Fall s o Rn 136.

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S a Jaeger/Windel InsO § 80 Rn 61 (die vom Verwaltungsbesitz nur überlagerte besitzrechtliche Stellung des Schuldners lebe wieder auf, bis der neue Verwalter Besitz ergreift); ferner Michel Probleme des Erbenbesitzes nach § 857 BGB, Diss Bochum 1989, S 63ff mwN. Rechel ZInsO 2012, 1641, 1649.

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Vgl (zum durch die Organe vermittelten Verbandsbesitz) Brand Der Organbesitz, S 113. So die hM, vgl Brand Der Organbesitz, S 124 mwN; aA zB Westermann/Gursky/Eickmann/Gursky Sachenrecht8 § 18 II 2b Rn 6. Diffenzierend insofern Brand Der Organbesitz, S 130ff, 201; s a BGHZ 156, 311, 318 (zur Eigentumsvermutung).

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§ 148

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

4. Der „Verwaltungsbesitz“ als Grundlage von Besitzschutz

155

Ab Erlangung des unmittelbaren oder mittelbaren Besitzes, dh uU schon sogleich mit Verfahrenseröffnung (s o Rn 62ff), stehen dem Insolvenzverwalter als unmittelbarem Besitzer kraft eigenen Rechts die Besitzschutzmittel der §§ 859ff, 1007 BGB zu.281 Selbstverständlich muss der Insolvenzverwalter im Rahmen der ihm nach § 148 I obliegenden Übernahme der Insolvenzmasse auch die Ansprüche des Schuldners wegen verbotener Eigenmacht vor Verfahrenseröffnung geltend machen.282 Die Formulierung, dass der Insolvenzverwalter diese Ansprüche „kraft eigenen Rechts“ geltend mache, ist bei zutreffendem Verständnis des „Verwaltungsbesitzes“ allerdings dahin zu verstehen, dass dem Insolvenzverwalter diese Rechte (natürlich) nicht persönlich zustehen, wie sich einmal mehr mit besonderer Schärfe in einem hierüber geführten Rechtsstreit zeigt: Der Verwalter macht die Besitzschutzrechte entsprechend allgemeinen Regeln zwar im eigenen Namen, aber doch „als Verwalter in dem Insolvenzverfahren“ (über das Vermögen des betreffenden Unternehmensträgers) geltend, und so wie die Wirkungen dieses als Partei kraft Amtes geführten Prozesses die Insolvenzmasse treffen, so kommen dieser auch die ausgeurteilten Rechtsfolgen zugute (s § 80 Rn 182ff). 156 Soweit der Insolvenzverwalter den unmittelbaren Besitz erlangt hat, verbleibt der dem mittelbaren Besitzer verliehene Besitzschutz nach hM dem Schuldner persönlich,283 es sei denn, dass das Interesse des Verwalters dem Willen des Schuldners widerspreche.284 Nach der hier vertretenen Auffassung hat der Schuldner dagegen keinerlei Befugnisse als mittelbarer Besitzer (Rn 134). Ebensowenig steht dem Schuldner gegenüber Dritten nach Besitzergreifung durch den Verwalter weiterhin das Selbsthilferecht aus § 859 BGB zu.285 Das ist auch sachgerecht, da das Selbsthilferecht aufgrund der Inbesitznahme der Sache durch den Verwalter mit dem unmittelbaren Besitz auf diesen übergegangen ist. Lediglich für den Fall, dass der Verwalter den Besitz an der Sache (noch) nicht ergriffen hat, verbleibt dem Schuldner mit der bisherigen tatsächlichen Gewalt über die Sache das Selbstschutzrecht des § 859 BGB, das der Insolvenzverwalter noch nicht hat, das aber schon um der Insolvenzgläubiger willen zwischenzeitlich nicht ausgeschaltet sein darf. Zu Schutzlücken kommt es daher nicht. 157 Bis zur Ergreifung des unmittelbaren Besitzes durch den Insolvenzverwalter bleibt es besitzrechtlich bei der Zuständigkeit des Schuldners. Dieser übt mithin, wenn er seine tatsächliche Sachherrschaft aktualisiert oder verstärkt (indem er etwa Massegegenstände aus den Geschäftsräumen in seine Privaträume verbringt oder in anderer Weise verheimlicht), bis zur Besitzergreifung durch den Verwalter keine verbotene Eigenmacht aus und ist deshalb auch keinen Besitzschutzansprüchen des Verwalters ausgesetzt; vielmehr übt umgekehrt der Verwalter verbotene Eigenmacht aus, wenn er dem Schuldner den Besitz gegen dessen erklärten Willen oder gar gewaltsam entzieht.286 Bis zur tatsächlichen Besitzergreifung kann dem Verwalter die Sache deshalb auch nicht iSv § 935 I S 1 BGB abhandenkommen (§ 81 Rn 77). 158 Allerdings sollte man hieraus nicht schließen, dass sich der Verwalter immer dann der Mitwirkung des Gerichtsvollziehers (Rn 87f, 90, 95) bedienen müsste, wenn der Schuldner 281

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BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 18; Jaeger/ Weber KO8 § 117 Rn 7; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 35; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 148 Rn 11. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 35f; Smid Kreditsicherheiten3 § 24 Rn 3; ders FS Reuter (2010), S 1183, 1190. Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 7; aA MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 35.

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Vgl Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 7. S Jaeger/Weber KO8 § 117 Rn 7; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 148 Rn 36; MünchKomm/Joost BGB6 § 859 Rn 6ff mwN. Vgl BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 18; MünchKomm/Joost BGB6 § 858 Rn 9 mwN; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 148 Rn 51; aA Vielsäcker Amtsbesitz, S 79, 95f.

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Übernahme der Insolvenzmasse

§ 148

lediglich nicht auffindbar ist;287 vielmehr kann grundsätzlich davon ausgegangen werden, dass der Schuldner mit der Ergreifung des Besitzes durch den Verwalter einverstanden ist.

V. Verwaltung und Bewirtschaftung der Insolvenzmasse Der Insolvenzverwalter muss die Insolvenzmasse schon nach dem Wortlaut des § 148 I 159 nicht nur in Besitz, sondern zugleich in „Verwaltung“ nehmen. Die Bedeutung dieser „Verwaltungs“-Aufgabe ist nach der InsO durchaus größer als nach früherem Recht, aus dem das Begriffspaar „in Besitz und Verwaltung“ tradiert ist: Anders als zuvor § 117 I KO verpflichtet die InsO den Verwalter in § 148 I nicht mehr in einem Atemzug dazu, das in Besitz genommene Schuldnervermögen alsbald zu verwerten; vielmehr soll nach Möglichkeit den Gläubigern bis zum Berichtstermin eine realistische Sanierungsoption und damit eine reale Auswahlmöglichkeit erhalten werden.288 Wie der nunmehr eigenständigen Verwertungsregelung des § 159 zu entnehmen ist, dürfen vor diesem Hintergrund spezifische Verwertungsmaßnahmen grundsätzlich erst dann stattfinden, wenn die Gläubiger im Berichtstermin – dh gemäß § 29 I Nr 1 uU erst 3 Monate nach Verfahrenseröffnung – eine (vorläufige) Entscheidung über das weitere Schicksal des massezugehörigen Unternehmens getroffen haben, und nur insoweit, wie die Beschlüsse der Gläubigerschaft nicht entgegen stehen (s Erl zu § 159). Aus der Vorschrift des § 158 ergibt sich ferner, dass dem Verwalter auch eine vorzeitige Veräußerung oder Stilllegung des massezugehörigen Unternehmens grundsätzlich untersagt ist (unbeschadet der in der Praxis häufig genutzten Option, die Veräußerung oder Stilllegung des Betriebs aus dringenden Gründen doch alsbald nach Verfahrenseröffnung vorzunehmen, s zum Ganzen die Erl zu § 158). Im Umkehrschluss folgt hieraus eine Amtspflicht des Insolvenzverwalters zur vorläufigen Betriebsfortführung mindestens bis zum Berichtstermin (s dazu im Einzelnen die Erl zu § 158). Aber auch soweit es nicht um den vorläufigen Erhalt eines massezugehörigen Unter- 160 nehmens geht, verpflichtet die dem Insolvenzverwalter durch § 148 I übertragene „Verwaltungs“-Aufgabe diesen zu planvoller Vermögensbewirtschaftung: Bis zur Verwertung gebühren den Insolvenzgläubigern kraft „haftungsrechtlicher Zuweisung“ auch die Nutzungen und Erträge der massezugehörigen Sachen und Rechte und überhaupt jeglicher Massezuwachs, der sich aus einer organischen Weiterentwicklung des massezugehörigen Vermögens ergeben kann. Der Verwalter darf die Insolvenzmasse deshalb nicht bis zur Verwertung gewissermaßen brach liegen lassen und sich darauf beschränken, sie gegen Abhandenkommen und Verwahrlosung zu sichern. Er ist vielmehr verpflichtet, die sich ihm bei pflichtgemäßer Sorgfalt (§ 60 I S 2) bietenden Möglichkeiten zur planvollen Vermögenspflege zu nutzen; hierbei sind Kosten und Risiken natürlich ebenso zu berücksichtigen wie der in Relation zum Aufwand uU recht kurze Bewirtschaftungszeitraum. So müssen etwa liquide Geldmittel grundsätzlich zinsgünstig angelegt werden (s § 149 Rn 17). Massezugehörige Immobilien müssen bis zur Verwertung ebenfalls nach Möglichkeit ertragbringend bewirtschaftet werden (s a Erl zu § 165 sub specie „kalte Zwangsverwaltung“). Neben die Sicherungsfunktion des § 148 I tritt mithin eine gleichwertige Bewirtschaf- 161 tungsfunktion, deren Aktivitätsschwerpunkt und Instrumentarium bei der Unternehmensführung liegt (Rn 6f). Die Bestimmung des § 148 I kann insofern als Generalklausel für alle denkbaren Amtspflichten des Verwalters zur Erhaltung und Mehrung der Insolvenzmasse 287

In diese Richtung aber Vielsäcker Amtsbesitz, S 79f; vgl demgegenüber MünchKomm/Joost BGB6 § 858 Rn 9.

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Vgl Allg Begr RegE, BT-Drucks 12/2443, S 173.

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durch planvolle Bewirtschaftung einschließlich der sich auf die Betriebsfortführung beziehenden Pflichten verstanden werden.289 Ergänzt wird die Vorschrift in dieser Hinsicht durch eine Vielzahl weiterer Normen der InsO, die teils ihrerseits konkrete Verwaltungspflichten normieren (zB § 149 [Umgang mit Wertgegenständen], §§ 151ff [Ermittlung und Aufzeichnung von Vermögenswerten und Verbindlichkeiten], § 155 I S 2 [externe Rechnungslegungspflichten und steuerliche Pflichten]), teils dem Insolvenzverwalter zu diesem Zweck besondere Instrumente an die Hand geben (zB §§ 103ff [Abwicklung gegenseitiger Verträge], 113, 120ff [Beendigung von Arbeitsverhältnissen], §§ 85ff iVm § 240 ZPO [Prozessführung]) oder ihn durch Zustimmungserfordernisse einschränken (zB § 160 I, II [bedeutsame Rechtshandlungen]). Weitgehend sind diese Amtspflichten aber nicht positiviert und allein aus dem Leitbild des „ordentlichen und gewissenhaften Insolvenzverwalters“ (§ 60 I S 2) zu gewinnen;290 ihre Verletzung führt ggf zur Haftungssanktion des § 60 (s wiederum etwa § 149 Rn 17 betr die Amtspflicht zu ertragreicher Geldanlage). Unbeschadet bleibt freilich ein erheblicher Beurteilungs- und Handlungsspielraum im Einzelfall, weil der Insolvenzverwalter seine Tätigkeit typischerweise unter erschwerenden Rahmenbedingungen ausübt und nur so „seinen vielfältigen und schwierigen Aufgaben, die nicht selten schnelle Entschlusskraft und ein gewisses Maß an Risikobereitschaft fordern, gerecht werden kann“291 (s wiederum die Erl zu § 158, auch zur Geltung einer insolvenzspezifischen business judgment rule). 162 Unter dem Aspekt pflichtgemäßer Vermögensbewirtschaftung ist sodann aber auch der Anwendungsbereich des Verwertungsverbots (Rn 159) zu präzisieren: Soweit sich die Veräußerung von Vermögenswerten als Maßnahme der Masseliquidierung darstellt mit dem Ziel, verteilungsfähiges Barvermögen zu schaffen, darf sie, von „Notverkäufen“ abgesehen, grundsätzlich erst nach der Beschlussverfassung der Gläubiger und in Übereinstimmung mit der Ergebnis von statten gehen; ein solcher Fall wird in der Regel bei der Veräußerung von Gegenständen des Anlagevermögens gegeben sein. Stellt sich die Veräußerung von Vermögenswerten dagegen als Maßnahme ordnungsmäßiger Vermögensbewirtschaftung dar, ist sie sogleich und unabhängig von der Beschlussfassung der Gläubiger zulässig; dies wird in der Regel bei der Veräußerung von Gegenständen des Umlaufvermögens der Fall sein. Ähnliche Grundsätze gelten für die Behandlung massezugehöriger Forderungen, die deshalb in der Regel ohne Verzug zugunsten der Masse zu realisieren sind (s a Rn 50ff). S zum Ganzen eingehend die Erl zu § 159; zur Veräußerung von Vermögenswerten, die mit Absonderungsrechten belastet sind, s ferner die Erl zu §§ 165, 166.

§ 149 Wertgegenstände (1) Der Gläubigerausschuß kann bestimmen, bei welcher Stelle und zu welchen Bedingungen Geld, Wertpapiere und Kostbarkeiten hinterlegt oder angelegt werden sollen. Ist kein Gläubigerausschuß bestellt oder hat der Gläubigerausschuß noch keinen Beschluß gefaßt, so kann das Insolvenzgericht entsprechendes anordnen. (2) Die Gläubigerversammlung kann abweichende Regelungen beschließen.

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Vgl BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 42, 52. BGH NZI 2014, 757 Rn 16.

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BGH NJW 1994, 323, 326; s a BGH NZI 2014, 757 Rn 16; BK/Kießling InsO52 § 148 Rn 43.

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Materialien: DiskE/RefE § 158; RegE § 168; Begr RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. Abs 2 aF gestrichen, Abs 3 aF wird Abs 2 durch Art 1 Nr 20 des Gesetzes vom 13. April 2007 mWv 1. Juli 2007 (dazu Begr RegE BR-Drucks 549/06, S 38). Vorgängerregelungen: §§ 129 II, 132 I, 137 KO (dazu Begr EKO S 350ff, KO-Prot S 87f, 89f, 170f). Literatur Ampferl/Kilper Die Pflicht des Gläubigerausschusses zur Prüfung von Geldverkehr und -bestand, ZIP 2015, 533; Büttner Von der schwierigen Suche nach dem richtigen Konto oder die babylonische Sprachverwirrung beim Verwalterkonto, ZInsO 2012, 230; Ganter Die Haftung der Mitglieder des Gläubigerausschusses nach § 71 InsO, FS Fischer (2008), S 121; Frind „GAVI-Gesetzentwurf“ – Überregulierung gerichtlicher Verwalteraufsicht oder sinnvolle Verfahrenssicherung?, ZInsO 2006, 1035; Hess/Weis Die Stellung des Gläubigerausschusses in der Insolvenzordnung, InVo 1997, 1; Hornung Der Gläubigerausschuss im Insolvenzverfahren, KKZ 2001, 145; Kießling Die Kontenführung im Insolvenzverfahren, vor allem durch Rechtsanwälte, NZI 2006, 440; Kirchhof Hinterlegungskonten im Insolvenzverfahren bei drohender Zahlungsschwäche der Hinterlegungsstelle, FS Runkel (2009), S 149; Kolbenschlag Wann beginnt die Legitimationsbeschränkung des Insolvenzverwalters gemäß § 137 KO, Rpfleger 1971, 425; Kuder Kontoführung im Insolvenzverfahren, ZInsO 2009, 584; Paulus Die Rolle der Gläubiger im neuen Insolvenzrecht, DZWIR 1999, 53; ders Überlegungen zur Kontoführung eines Insolvenzverwalters, WM 2008, 473; Ringstmeier Anderkonto oder Sonderkonto – wohin mit den Geldmitteln der Insolvenzmasse?, FS Runkel (2009), S 187; Schulte-Kaubrügger Kontoeinrichtung durch den (vorläufigen) Insolvenzverwalter: Sonderkonto oder Anderkonto?, ZIP 2011, 1400; Stahlschmidt Die Schwierigkeiten eines (Ander-)kontos, NZI 2011, 272; Uhlenbruck Die Verwahrung von Geldern, Wertpapieren und Kostbarkeiten im Konkurs, KTS 1970, 187; Vortmann Schadensersatzpflicht der kontoführenden Bank wegen pflichtwidriger Verwendung von Fremdgeldkonten, BKR 2007, 449.

Übersicht I. Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Normzweck . . . . . . . . . . . . . 2. Normhistorie . . . . . . . . . . . . II. Hinterlegungsfähige Vermögenswerte . . 1. Kostbarkeiten . . . . . . . . . . . . 2. Wertpapiere . . . . . . . . . . . . . 3. Geld . . . . . . . . . . . . . . . . . III. Entscheidungszuständigkeit . . . . . . . 1. Grundsätzliche Entscheidungskompetenz des Insolvenzverwalters 2. Bestimmung durch den Gläubigerausschuss . . . . . . . . . . . . . . . 3. Anordnung durch das Insolvenzgericht . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Abweichende Regelungen der Gläubigerversammlung . . . . . . . IV. Entscheidungsinhalt . . . . . . . . . . . 1. Hinterlegung und Anlegung . . . . . 2. Bestimmung der Hinterlegungsstelle . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Bindung an die Bestimmung der Hinterlegungsstelle . . . . . . . . . 4. Bestimmung der Art und Weise der Hinterlegung . . . . . . . . . . . . . IV. Die Rechtsstellung der Hinterlegungsstelle . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Pflichten und Haftung . . . . . . . .

Rn. 1 1 5 7 7 8 9 11 11 13 14 15 17 17 20 21 24 26 26

Rn. a) Die Hinterlegungsstelle als Adressat insolvenzspezifischer Pflichten . . . . . . . . . . . . b) Kritik . . . . . . . . . . . . . . 2. Bankgeheimnis . . . . . . . . . . . V. Haftung . . . . . . . . . . . . . . . 1. Haftung des Insolvenzverwalters . a) Haftung gegenüber der Masse . b) Haftung gegenüber der Hinterlegungsstelle . . . . . . . . . . 2. Haftung der Gläubigerausschussmitglieder . . . . . . . . . . . . . VI. Anlegung der Fehlbetragsvorschüsse in der Genossenschaftsinsolvenz (§ 110 GenG) . . . . . . . . . . . . . . VII. Kontoführung im Insolvenzverfahren . 1. Fortführung des Schuldnerkontos oder neues Konto . . . . . . . . . 2. Anderkonto/Treuhandkonto oder Sonderkonto . . . . . . . . . . . . a) Begriffliche Abgrenzung . . . . b) Zulässigkeit des VollrechtsTreuhandkontos bzw Anderkontos als Insolvenz- und Hinterlegungskonto . . . . . . 3. Besonderheiten im Antragsverfahren . . . . . . . . . . . . . . 4. Poolkonto . . . . . . . . . . . . .

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I. Einleitung 1. Normzweck

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Die Entscheidung über die Art und Weise der Hinterlegung von massezugehörigen Wertgegenständen bzw der Anlegung massezugehöriger Geldmittel gehört an sich zu den ureigenen Kompetenzen des Insolvenzverwalters (§§ 80 I, 148 I).1 Auf dieser Grundlage beschränkt § 149 die diesbezüglichen Verwalterkompetenzen jedoch durch Implementierung einer „gestaffelten Zuständigkeit“: Nach § 149 I wird dem Gläubigerausschuss und hilfsweise dem Insolvenzgericht die Befugnis eingeräumt, das Entscheidungsrecht an sich zu ziehen. Gemäß § 149 II kann zudem die Gläubigerversammlung abweichende Regelungen über die Hinterlegung oder Anlegung treffen; ihr kommt somit eine Letztentscheidungskompetenz zu.2 Es handelt sich dabei in beiden Fällen um ein Mitwirkungsrecht, nicht um eine Mitwirkungspflicht. Machen die anderen Berechtigten von dem Bestimmungsrecht keinen Gebrauch, verbleibt es bei der aus §§ 80 I, 148 I resultierenden Kompetenz (und Verpflichtung) des Verwalters, über die Anlage und Hinterlegung von Geld und Wertgegenständen selbst zu entscheiden;3 sie gilt gleichermaßen für ursprünglich vorhandene, neuerworbene und durch Verwertungshandlungen gemäß § 159 zur Masse gelangende Gelder (Rn 9).4 2 Der genaue Zweck der Norm ist freilich streitig. Teilweise sieht man in der Bestimmung ein Element an Gläubigerselbstverwaltung in einem an sich dem Verwalter vorbehaltenen Gebiet.5 Andere betonen ihre Sicherungsfunktion, vor allem gegenüber zweckwidrigem oder missbräuchlichem Handeln des Insolvenzverwalters.6 Es spielen indessen wohl beide Elemente zusammen, wie die Verschränkung von Befugnissen der Gläubigergremien und des Gerichts zeigt. 3 Die Bestimmung findet auch für den Fall Anwendung, dass der Verwalter das massezugehörige Unternehmen fortführt.7 Zwar ist nicht zu leugnen, dass die Unternehmensfortführung einen Geldverkehr erfordert, der durch Vorgaben gemäß § 149 erschwert würde; andererseits ist dann auch das Risiko unzweckmäßigen oder missbräuchlichen Verwalterhandelns entsprechend größer. Hier abzuwägen, ist gerade die Aufgabe der genannten Entscheidungsträger; der Verwalter hat die Chance, die Entscheidung argumentativ zu beeinflussen. 4 Die praktische Bedeutung der Vorschrift ist bei alledem gering,8 da der Verwalter entsprechende Beschlüsse der Gläubigergremien nicht vorschlägt und diese von selbst nicht aktiv werden; auch das Gericht macht von seiner Anordnungskompetenz meist keinen Ge-

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Vgl BGH NZI 2014, 757 Rn 14f unter Hinweis auf die Normhistorie (s Rn 5); s ferner Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 149 Rn 9; FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 4f; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 1; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 4. BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 32. BGH NZI 2014, 757 Rn 15. BGH NZI 2014, 757 Rn 15. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 1 unter Berufung auf Begr EKO S 353; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 1; Kießling NZI 2006, 440, 446.

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Graf-Schlicker/Kalkmann InsO4 § 149 Rn 1; HambK/Jarchow InsO5 § 149 Rn 1; HK/ Depré InsO7 § 149 Rn 1; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 149 Rn 2; Kuder ZInsO 2009, 584, 589. LG Freiburg ZIP 1983, 1098, 1099f (zur KO); Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO52 § 149 Rn 13; aA BK/Kießling InsO § 149 Rn 8; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 6; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 2; s a Kießling NZI 2006, 440, 446. So auch K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 6.

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brauch. Das Misstrauen gegenüber den Fähigkeiten und der Rechtstreue des Insolvenzverwalters, das den Eingriffstatbeständen des § 149 letztlich zugrunde liegt, wird von den Gläubigern und Gerichten durchweg nicht geteilt; diese Einstellung ist für den Regelfall natürlich berechtigt und kommt der Leichtigkeit der Abwicklung sehr zugute, begünstigt andererseits aber auch schlimme Einzelfälle.9 2. Normhistorie Die Hinterlegung sowie die Anlage von Geld, Wertpapieren und Kostbarkeiten waren 5 nach früherem Recht in den §§ 129 II, 132 I, 137 KO geregelt, die ohne wesentliche inhaltliche Änderungen in Gestalt des § 149 zu einer Vorschrift zusammengefasst wurden.10 Gestrichen wurde durch den BT-Rechtsausschuss aber der ursprünglich erste Satz der Vorschrift (§ 168 I S 1 RegE, entsprechend § 129 II KO), wonach der Verwalter Geld und Wertsachen nur dann zu hinterlegen bzw anzulegen hatte, wenn der Gläubigerausschluss bzw hilfsweise das Gericht dies anordne; hierdurch sollte erklärtermaßen klargestellt werden, dass die Anlage und Verwahrung von Geld und Wertsachen grundsätzlich verantwortlich dem Verwalter obliege.11 Die Vorschrift enthielt so zum Zeitpunkt des Inkrafttretens der InsO zunächst auch 6 noch einen der Bestimmung des § 137 KO entsprechenden § 149 II (aF), wonach ein Mitglied des Gläubigerausschusses Anweisungen des Insolvenzverwalters an die Hinterlegungsstelle mitzuzeichnen und Empfangnahmen mitzuquittieren hatte. Durch das Gesetz zur Vereinfachung des Insolvenzverfahrens vom 13. 4. 2007 wurde § 149 II aF mWv 1. Juli 2007 jedoch gestrichen (und aus § 149 III aF wurde § 149 II nF). Mit der Aufhebung der Mitzeichnungspflicht wurde einer Forderung der Praxis Rechnung getragen, die die Vorschrift als unnötigen Formalismus kritisiert hatte, zumal in der Praxis ohnehin von der Gläubigerversammlung gemäß § 149 II (nF) eine abweichende Regelung getroffen wurde.12

II. Hinterlegungsfähige Vermögenswerte 1. Kostbarkeiten „Kostbarkeiten“ sind nach dem Zweck des § 149 alle beweglichen Sachen, die mit 7 Rücksicht auf ihren hohen Wert eine besonders sorgsame Verwahrung fordern (außer Geld und Wertpapieren).13 Die auf Größe und Gewicht im Verhältnis zum Wert abstellende allgemeine Verkehrsanschauung, wie sie zB dem Kostbarkeitsbegriff der §§ 372, 702 III BGB zugrunde gelegt wird,14 muss hier zurücktreten.15 Kostbarkeiten iSd § 149 sind deshalb nicht bloß kleinere Gegenstände von besonderem Material-, Kunst- oder Alter-

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Wie den in BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166. Begr zu § 168 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. BT-Drucks 12/7302, S 174. Begr RegE InsOVereinfG, BR-Drucks 549/06, S 38. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 9.

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Vgl mwN MünchKomm/Fetzer BGB6 § 372 Rn 3; MünchKomm/Henssler BGB6 § 702 Rn 9. Jaeger/Weber KO8 § 129 Rn 11; teilw aA Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 9; FK/ Wegener InsO8 § 149 Rn 11; Kübler/ Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 3; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 11.

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tumswert (zB Gold- und Silberwaren, Gemälde, alte Handschriften, seltene Briefmarken oder Münzen), sondern zB auch wertvolle Pelze,16 Teppiche17 oder auch Datenträger;18 diese dürfen der die Masse schützenden Hinterlegungsvorschrift des § 149 nicht entzogen sein. 2. Wertpapiere

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Auch der Begriff „Wertpapiere“ ist nach dem Zweck der Bestimmung weit auszulegen.19 Außer Wertpapieren ieS (zB Aktien, Inhaberschuldverschreibungen) fallen auch Legitimationspapiere nach § 808 BGB sowie weitergehend alle Papiere darunter, die Vermögensrechte des Schuldners zum Gegenstand haben, dh auch Versicherungsscheine, Sparkassenbriefe, Hypotheken- und Grundschuldbriefe.20 Ein Widerspruch zur Verfügungsbefugnis des Insolvenzverwalters über die zugrundeliegenden Vermögensansprüche liegt darin nicht; im Gegenteil ist es Sinn der sichernden Anordnungen des § 149, dem Verwalter die missbräuchliche Verfügung hierüber möglichst zu erschweren.21 3. Geld

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Unter „Geld“ iSv § 149 I ist neben Bargeld auch Buchgeld oder Giralgeld (Guthaben bei einem Kreditinstitut, d.h. Forderungen, die nicht in einem Wertpapier verkörpert sind, sofern diese Guthaben jederzeit zu Zahlungszwecken zur Verfügung stehen), Terminguthaben, Festgeldkonten und Sparguthaben zu verstehen.22 Für die Entscheidungsbefugnis der Gläubigerorgane kann nicht entscheidend sein, ob der Schuldner vorhandenes Geld bereits angelegt hatte.23 Nicht unter den Begriff „Geld“ fallen jedoch Forderungen gegen sonstige Schuldner, die auf Geldleistung gerichtet sind. 10 Grundsätzlich sind auch Devisen – Zahlungsmittel in ausländischer Währung – „Geld“ iSv § 149 I.24 Können diese Gelder faktisch nicht angelegt werden, sind sie als „Kostbarkeiten“ zu behandeln.25

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Insoweit ebenso Kübler/Prütting/Bork/ Holzer InsO64 § 149 Rn 3; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 7; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 9; aA K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 11 unter Hinweis auf die zu § 702 BGB ergangene Entscheidung OLG Hamm VersR 1982, 1081. Insoweit ebenso MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 7. Insoweit ebenso K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 11. HK/Depré InsO7 § 149 Rn 4; Kübler/ Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 3; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 10; s a Jaeger/Weber KO8 § 129 Rn 11; aA FK/ Wegener InsO8 § 149 Rn 11; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 6; einschränkend auch K Schmidt/Jungmann

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InsO18 § 149 Rn 12; s eingehend Uhlenbruck KTS 1970, 187ff. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 3; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 10; aA MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 7; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 12. Vgl BGH NJW 1962, 2203 (zur KO). HK/Depré InsO7 § 149 Rn 3; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 8; aA BK/Kießling InsO52 § 149 Rn 5ff; ders NZI 2006, 440, 446. So zutreffend MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 6; aA Kießling aaO (Fn zuvor). Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 8. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 2.

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III. Entscheidungszuständigkeit 1. Grundsätzliche Entscheidungskompetenz des Insolvenzverwalters Wie dargelegt (s o Rn 1), fällt die Entscheidung über die Verwahrung und Anlage von 11 Geld, Wertpapieren und Kostbarkeiten grundsätzlich in die Kompetenz des Insolvenzverwalters, und sie bleibt ihm, wenn die Gläubigergremien oder das Gericht von ihren Möglichkeiten, die Entscheidung an sich zu ziehen, keinen Gebrauch machen bzw getroffene Anordnungen wieder aufheben. Diese Kompetenz bedeutet naturgemäß gleichermaßen Recht und Pflicht: Der Verwalter unterliegt einer – am Leitbild des ordentlichen und gewissenhaften Insolvenzverwalters zu bemessenden – Amtspflicht zu sicherer Verwahrung und, insbesondere bei liquiden Geldmitteln, ertragbringender Anlage26 kommt er dem nicht nach, droht ihm die Haftung (Rn 17). Die Vorgaben der Gläubigergremien bzw des Insolvenzgerichts sind für den Verwalter 12 freilich bindend;27 dies kann sich der Verwalter auch zu seiner persönlichen Entlastung zunutze machen, indem er im Gläubigerausschuss bzw spätestens im Berichtstermin gegenüber der Gläubigersammlung über die Art und Weise der Anlegung bzw Hinterlegung berichtet und auf einen ausdrücklichen Beschluss anträgt, der dieses Vorgehen billigt und seine Fortführung anordnet. 2. Bestimmung durch den Gläubigerausschuss Der Gläubigerausschuss hat – vorbehaltlich allein einer abweichenden Entschließung 13 der Gläubigerversammlung (§ 149 II) – stets ein Mitwirkungsrecht, das er durch Beschluss ausübt, vgl § 149 I S 2 Alt 2. Hierfür erforderlich ist schon aus Gründen der Rechtssicherheit eine explizite Willensbekundung des Ausschusses; es genügt nicht, wenn der Gläubigerausschuss auf eine Mitteilung des Verwalters über eine bestimmte Form der Anlegung oder Hinterlegung schweigt.28 Auch der Gläubigerausschuss hat im Rahmen von § 149 I S 1 ein Ermessen hinsichtlich der Bestimmung der Hinterlegungsmodalitäten.29 3. Anordnung durch das Insolvenzgericht Das Insolvenzgericht kann nach pflichtgemäßen Ermessen Anordnungen über die Art 14 und Weise der Hinterlegung bzw Anlegung treffen, wenn kein Gläubigerausschuss bestellt ist oder dieser noch keinen Beschluss gefasst hat (§ 149 I S 2) und auch die Gläubigersammlung nicht abweichend entschieden hat (§ 149 II). Ein hierauf gerichteter Antrag des Verwalters ist – schon im Hinblick auf den gerade gegen den Verwalter gerichteten Sicherungszweck (Rn 2) – nicht erforderlich30 und, falls er erfolgt, für das Gericht umgekehrt ebensowenig nicht bindend.31 Das Gericht entscheidet durch unanfechtbaren Beschluss.32 Dies kann auch zusammen mit dem Eröffnungsbeschluss geschehen (§ 27 Rn 37).

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BGH NZI 2014, 757 Rn 13. BGH NZI 2014, 757 Rn 13; Ahrens/Gehrlein/Ringstmeier/Lind InsO2 § 149 Rn 1; HK/Depré InsO7 § 149 Rn 1; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 149 Rn 4. BGH NJW 1962, 2203f.

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HK/Depré InsO7 § 149 Rn 6. So aber Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 10. Uhlenbruck/Sinz InsO14 Rn 5. HambK/Jarchow InsO5 § 149 Rn 16; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 5.

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4. Abweichende Regelungen der Gläubigerversammlung

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Gemäß § 149 II kann die Gläubigerversammlung abweichende Regelungen beschließen, dh eine durch den Gläubigerausschuss oder das Insolvenzgericht angeordnete Hinterlegung abändern und eine andere Form der Hinterlegung anordnen oder eine andere Hinterlegungsstelle bestimmen.33 Der Beschluss ist weder durch den Gläubigerausschuss noch durch das Insolvenzgericht aufhebbar oder abänderbar (Letztentscheidungskompetenz der Gläubigerversammlung).34 Eine Ausnahme gilt dann, wenn der Beschluss den gemeinsamen Interessen der Gläubiger zuwiderläuft (§ 78). Eine Abänderung des Beschlusses des Insolvenzgerichts, der die Entscheidung der Gläubigerversammlung danach aufhebt, ist nach § 149 II nicht mehr möglich, jedoch kann die Gläubigerversammlung einen neuen, den Gläubigerinteressen nicht entgegenstehenden Hinterlegungsbeschluss fassen.35 16 Abweichende Entscheidungen kann die Gläubigerversammlung auch dann (originär) treffen, wenn noch keine Entscheidung eines anderen Berechtigten vorliegt; dies ergibt sich zwar nicht klar aus dem Gesetzeswortlaut („abweichende Regelungen“), jedoch erscheint es unangemessen, wenn die Gläubigerversammlung als oberstes Organ der Selbstverwaltung die Entscheidung eines anderen Mitwirkungsberechtigten erst abwarten müsste, bis sie beschließen kann.36

IV. Entscheidungsinhalt 1. Hinterlegung und Anlegung

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§ 149 unterscheidet zwischen Hinterlegung und Anlegung. Die Begriffe überschneiden sich: Anlegung ist das Nutzbarmachen der Werte.37 Sie kann namentlich auch im Ankauf leicht verwertbarer, Zinsen oder Gewinnanteile abwerfender Effekten bestehen. Die Hinterlegung ist an sich nur Sicherung durch Überführung in eine zuverlässige Verwahrung, pflegt aber in geringerem oder weiterem Umfange zugleich nutzbringend (also zugleich Anlegung) zu sein. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs muss sie das grundsätzlich sogar dann sein, wenn ein förmlicher Hinterlegungsbeschluss iSd § 149 (noch) nicht gefasst wurde und es damit dem Verwalter obliegt, über die Anlage der Gelder zu entscheiden (Rn 1): Hiernach ist der Verwalter aufgrund seiner Masseverwaltungspflicht gehalten, für die laufende Verwaltung nicht benötigte („erhebliche“) Massegelder nicht nur sicher, sondern auch zinsbringend anzulegen.38 Für einen entgangenen Zinsgewinn haftet er den Gläubigern und dem Schuldner gegenüber aus § 60. Eine generelle Pflicht des Verwalters zur zinsgünstigen Anlage statuiert der BGH jedoch nicht. Vielmehr wird ihm ausdrücklich ein Beurteilungs- und Handlungsspielraum und eine „Wirtschaftlichkeitsbetrachtung“ zugestanden, die etwa dann negativ ausfallen dürfe, wenn die zu erwartende Wertmehrung außer Verhältnis zu dem mit der Anlage verbundenen Aufwand stehe (s ergänzend Rn 22).39 Insolvenzverwalter sollten künftig stets prüfen, ob gemessen an der 33 34

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Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 6. BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 32; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 10f. BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 32; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 10f. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 3, 10.

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Begr EKO S 353; KO-Prot S 88; RGZ 54, 209, 211. BGH NZI 2014, 757 Rn 15 m teilw krit Anm Wagner S 760f; die Praxistauglichkeit der näheren Maßgaben des BGH bezweifelnd Cranshaw jurisPR-InsR 16/2014 Anm 1. BGH NZI 2014, 757 Rn 21ff.

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Größe des Verfahrens erhebliche Mittel verfügbar sind, diese Mittel für mehrere Monate – bei Geldmitteln erheblichen Umfangs uU auch für einen kürzeren Zeitraum – nicht benötigt werden und sie daher zumindest auf Tagesgeldkonten geparkt werden können. Spekulationsgeschäfte mit Massemitteln sind dagegen pflichtwidrig (mit der Folge einer 18 Haftung nach § 60, s § 60 Rn 27ff) und sogar insolvenzzweckwidrig (s § 80 Rn 252ff) mit der Folge, dass die betreffenden Rechtsgeschäfte des Verwalters gegenüber dem (dies grob sorgfaltswidrig verkennenden) Geschäftspartner, zB der Bank, unwirksam sind.40 Bestimmung der Hinterlegung iSd § 149 I ist auch die durch Beschluss des Gläubiger- 19 ausschusses oder der Gläubigerversammlung an den Insolvenzverwalter gerichtete Anweisung, die eingehenden Gelder bei einem Kreditinstitut zu den üblichen Bedingungen anzulegen und eingehende Gelder auf das vom Insolvenzverwalter bezeichnete (Ander-)Konto zu nehmen.41 Es obliegt den in § 149 genannten Stellen, zu beurteilen, inwieweit ein Sicherungsbedürfnis für die Wertgegenstände des Schuldners gegeben ist und in Abhängigkeit davon zu entscheiden, in welchem Umfang sie die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis des Verwalters einschränken wollen. Daher dienen auch Anweisungen, die dem Verwalter einen gewissen Entscheidungsspielraum belassen, der Sicherung der Wertgegenstände und fallen mithin unter § 149. Siehe hierzu ferner unten Rn 42ff. 2. Bestimmung der Hinterlegungsstelle Die wohl wichtigste Entscheidungsmöglichkeit für Gläubigerausschuss, Insolvenzge- 20 richt und Gläubigerversammlung besteht in der Bestimmung der Hinterlegungsstelle. Es handelt sich dabei nicht um eine Hinterlegung im Sinne der §§ 372ff BGB,42 sondern um eine Sicherstellung der Vermögensgegenstände vor unbefugten Zugriffen, so dass bei der Auswahl der Hinterlegungsstelle nach freiem Ermessen vorgegangen werden kann.43 Hierbei ist lediglich von Bedeutung, dass die gewählte Hinterlegungsstelle genügend Sicherheit dafür bietet, dass die zu hinterlegenden Gegenstände nicht verloren gehen.44 Diese Voraussetzung ist gegeben, wenn bei Kreditinstituten eine Einlagensicherung in benötigter Höhe vorhanden ist.45 Vorzugsweise sind daher mündelsichere Kreditinstitute auszuwählen, also öffentliche Sparkassen, die von der Landesbehörde für mündelsicher erklärt worden sind, und Kreditinstitute, die einer ausreichenden Sicherungseinrichtung angehören, vgl § 1807 I Nr 5 BGB.46 Es muss keine öffentliche Hinterlegungsstelle bestimmt werden.47 Daher ist es auch möglich, private Stellen als Hinterlegungsstelle zu wählen, wie zB ein privates Kreditinstitut.48 Einschränkungen für das Auswahlermessen können sich für die Frage ergeben, ob auch die Hausbank als Hinterlegungsstelle gewählt werden darf.49 40

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OLG Celle ZIP 2006, 1364; BK/Kießling InsO52 § 149 Rn 23; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 21; MünchKomm/Ott/Vuia InsO3 § 80 Rn 61f; Obermüller Insolvenzrecht in der Bankpraxis8, Rn 2.147; Berger/ Frege/Nicht NZI 2010, 321, 325; vgl zur KO bereits RGZ 29, 80, 94; RGZ 57, 195, 199; RGZ 76, 244, 249f. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 8; Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 149 Rn 14; aA Braun/Haffa/Leichtle InsO3 § 149 Rn 11; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 7. So aber Mohrbutter/Ringstmeier/VoigtSalus/Pape HdbInsVerw9 Kap 21 Rn 155.

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Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 11; FK/ Wegener InsO8 § 149 Rn 2f. FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 2. BGH NZI 2014, 757 Rn 22 (für Anlage durch den Verwalter); Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 149 Rn 4; vgl bereits BGHZ 165, 232 = NJW 2006, 1129 Rn 15ff (für Notaranderkonto). Obermüller Insolvenzrecht in der Bankpraxis8, Rn 2.143; Kuder ZInsO 2009, 584, 589. FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 3. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 8. Die Zulässigkeit der Hausbank als Hinterlegungsstelle grundsätzlich ablehnend Uhlen-

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3. Bindung an die Bestimmung der Hinterlegungsstelle

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Der Insolvenzverwalter darf keine weitere Hinterlegungsstelle auswählen, wenn bereits eine Hinterlegungsstelle von Gläubigerausschuss, Insolvenzgericht oder Gläubigerversammlung ausgewählt wurde.50 Die einmal erklärte Bestimmung ist für den Verwalter verbindlich; eine Abweichungsbefugnis des Verwalters ist in § 149 nicht vorgesehen. Ihm ist es daher verwehrt, Gelder von dem als Hinterlegungsstelle bestimmten Kreditinstitut abzuziehen, um sie bei einem anderen Institut anzulegen. Hat die Gläubigerversammlung über die Hinterlegungs- und Betriebskonten bestimmt und weicht der Verwalter hiervon ab, indem er Massegelder etwa auf eigene Konten transferiert oder dem Hinterlegungskonto entnimmt und auf ein Poolkonto (Rn 59) verschiebt, dürfen die mit der Überwachung des Zahlungsverkehrs („Kassenprüfung“, § 69 S 2)51 betrauten Gläubigerausschussmitglieder dies nicht dulden.52 Für einen der Masse entstandenen Schaden können sie nach § 71 haftbar gemacht werden (Rn 38f, § 71 Rn 18ff). 22 Eine Ausnahme von diesem Grundsatz soll nach vereinzelter Auffassung dann gelten, wenn sich durch einen Wechsel der Hinterlegungsstelle höhere Kapitalerträge erzielen lassen.53 Begründet wird dies mit der Pflicht des Verwalters, Massegelder im Interesse der Gläubiger bestmöglich anzulegen, was nicht immer möglich sei, wenn vorher eine Gläubigerversammlung einberufen werden müsse.54 Indessen ist schon keine Amtspflicht des Verwalters zur optimalen Vermögensanlage anzuerkennen; vielmehr besteht eine Pflicht des Verwalters zur zinsgünstigen Anlage von Massegeldern nur nach Maßgabe einer vom ihm vorzunehmenden Wirtschaftlichkeitsbetrachtung, wobei der BGH insoweit für den Regelfall auf die Zinserträge abstellt, die bei einem Inland zum Geschäftsbetrieb befugten Kreditinstitut auf einem Tagesgeldkonto erzielt werden können.55 Eine Marktanalyse wird dem Verwalter nicht abverlangt. Er darf grundsätzlich auch Gelder bei einer Bank anlegen, mit der er selbst oder der Schuldner schon bisher in Geschäftsbeziehungen stand, sofern dort nicht gerade erkennbar ungewöhnlich schlechte Konditionen angeboten werden. 23 Zum anderen kann die beschriebene Problematik dadurch gelöst werden, dass der Gläubigerausschuss den Verwalter im Vorfeld dazu ermächtigt, die Gelder zu möglichst ertragreichen Konditionen anzulegen, sofern daraus keine erhöhten Gefahren für die Sicherheit der Gelder resultieren. Eine solche Ermächtigung berechtigt den Verwalter zum Wechsel der Hinterlegungsstelle, so dass auch ein stetiges Einberufen des Gläubigerausschusses vor jedem Wechsel vermieden werden kann.56 Fehlt es an einer solchen Ermächtigung und

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bruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 19; noch weiter gehend FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 4, der sämtliche Institutionen als Hinterlegungsstelle für unzulässig hält, mit denen Auseinandersetzungen drohen; aA Obermüller Insolvenzrecht in der Bankpraxis8, Rn 2.143, der darauf hinweist, dass die Hausbank mit den wirtschaftlichen Verhältnissen des Schuldners vertraut sei. BGH ZIP 2013, 1235 Rn 3; BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 32; LG Freiburg ZIP 1983, 1098 (jeweils für den Fall einer Bestimmung durch die Gläubigerversammlung) FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 7; Kirchhof FS Runkel, S 149, 151; Kuder ZInsO 2009, 584, 589. S hierzu zuletzt Cranshaw/Steinwachs/ Vallender/Metoja Der Gläubigerausschuss in

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der Insolvenz des Firmenkunden2 S 213ff Rn 515–538; Ampferl/Kilper ZIP 2015, 533ff; Cranshaw/Portisch/Knöpnadel ZInsO 2015, 1, 8ff; Gundlach/Frenzel/Jahn ZInsO 2009, 902ff; Pape/Schultz ZIP 2015, 1662ff; Wilhelm/Oppermann/Chérestal ZInsO 2014, 2562ff mwN. BGH ZIP 2013, 1235 Rn 3; BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 32; BGH ZInsO 2015, 1563 Rn 15. Kübler ZIP 1983, 1100, 1101; aA FK/ Wegener InsO8 § 149 Rn 7; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 20. Kübler ZIP 1983, 1100, 1101. BGH NZI 2014, 757 Rn 21f. FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 7; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 20.

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gebietet die veränderte Sachlage die Änderung der gewählten Hinterlegungsstelle, kann der Verwalter im Einzelfall verpflichtet sein, den Vollzug eines Beschlusses nach § 149 bzgl der Wahl der Hinterlegungsstelle auszusetzen und einen neuen Beschluss zu erwirken.57 Ein eigenmächtiger Wechsel der Hinterlegungsstelle durch den Verwalter stellt jedenfalls einen Regelverstoß von Gewicht dar, den der Gläubigerausschuss und das Gericht unter keinen Umständen hinnehmen dürfen (Rn 38). Die Anerkennung einer ungeschriebenen Eilkompetenz des Verwalters zum Wechsel der Hinterlegungsstelle erscheint allenfalls in besonderen Ausnahmefällen erwägenswert, etwa für den Fall, dass die Massegelder in der bisherigen Hinterlegungsstelle konkret gefährdet sind; auch insofern wäre allerdings eine entsprechend gefasste Ermächtigung der vorzugswürdige Weg.58 4. Bestimmung der Art und Weise der Hinterlegung Gläubigerausschuss, Insolvenzgericht und Gläubigerversammlung sind auch dazu be- 24 rechtigt, Bestimmungen über die Art und Weise der Hinterlegung und Anlegung zu treffen. So kann die Gläubigerversammlung beispielsweise beschließen, dass der Verwalter nur zusammen mit einem Mitglied des Gläubigerausschusses über das Massekonto verfügen darf. Zwar wurde eine solche Mitzeichnungspflicht durch die Streichung des § 149 II aF aufgehoben, sie kann aber weiterhin durch die Gläubigerversammlung beschlossen werden.59 Eine „Außenwirkung“ dieser gewillkürten Mitzeichnungspflicht dergestalt, dass eine unter Verletzung des Mitzeichnungsgebots erfolgte Auszahlung – wie nach § 137 KO – der befreienden Wirkung entbehren würde, können die Gläubigergremien aber nicht beschließen; hier sollten vielmehr wiederum nur die Kriterien einer evident befugniswidrigen Verfügung eingreifen (Rn 32). Im Rahmen seiner Prüfungspflichten kann und muss der Gläubigerausschuss ferner 25 wiederkehrende Berichterstattung und Rechnungslegung durch den Verwalter anordnen.60

IV. Die Rechtsstellung der Hinterlegungsstelle 1. Pflichten und Haftung a) Die Hinterlegungsstelle als Adressat insolvenzspezifischer Pflichten. Nach über- 26 kommener und nach wie vor nahezu unangefochtener Auffassung erlangt die iSv § 149 bestimmte Hinterlegungsstelle die Stellung eines Verfahrensbeteiligten iSv §§ 60f, 71;61 umgekehrt soll es zugleich „Erfüllungsgehilfe für die Durchführung des Insolvenzverfahrens“ sein und besonderen Pflichten zum Schutz der Belange der Insolvenzmasse unterliegen.62 Aufgrund dieser besonderen Rechtsstellung habe ein zur Hinterlegungsstelle bestimmtes Kreditinstitut darauf zu achten, dass der Insolvenzverwalter seinen Pflichten bei Verfügungen über Guthaben nachkomme.63 Die Bank sei nicht nur berechtigt, sondern als Hinter57 58 59 60 61

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Jaeger/Weber KO8 § 132 Rn 1. Kirchhof FS Runkel, S 149, 151ff. Kuder ZInsO 2009, 584, 589. Vgl BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 25ff, s Rn 38. FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 8; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 149 Rn 20; Hellner BankBetrieb 1962, 92ff. RGZ 140, 185; FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 8; HambK/Jarchow InsO5 § 149 Rn 22ff;

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Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 6a; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 20; Obermüller InsR in der Bankpraxis8 Rn 2.145. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 6a; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 20; stark einschränkend aber FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 8: nur bei starken Verdachtsmomenten.

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legungsstelle auch verpflichtet, die Einhaltung der Grundsätze des § 149 zu gewährleisten und sich gegen hiergegen verstoßende Weisungen zu wehren.64 Gegebenenfalls müsse sie das Insolvenzgericht über Verstöße des Verwalters in Kenntnis setzen,65 entgegenstehende Aufträge des Verwalters dürfe sie nicht ausführen.66 Das gelte auch, wenn die Gläubigerversammlung beschlossen hat, dass der Insolvenzverwalter nur zusammen mit einem Mitglied des Gläubigerausschusses über das Konto verfügen dürfe.67 27 Zahlt die Hinterlegungsstelle aus oder überweist sie, obwohl ihr bekannt ist, dass der Insolvenzverwalter einem bestehenden Hinterlegungsbeschluss zuwiderhandele, macht sie sich dieser hM zufolge gegenüber der Masse schadensersatzpflichtig.68 Das gleiche soll gelten, wenn der Hinterlegungsstelle erkennbar war, dass der Insolvenzverwalter in Veruntreuungsabsicht handelte.69 Es bestehe jedoch keine Pflicht der Hinterlegungsstelle nachzuforschen, ob der Insolvenzverwalter berechtigt handelt.70 28 Angesichts dieser Strenge der Pflichten und der daran geknüpften Haftung einer Hinterlegungsstelle stellt sich mit besonderer Schärfe die Frage, wodurch genau die Eigenschaft als Hinterlegungsstelle iSv § 149 erworben wird und ob die betreffende Stelle dem zugestimmt oder davon wenigstens positive Kenntnis erlangt haben muss. Hierzu heißt es zumeist, die gewählte Stelle werde mit der expliziten Bestimmung durch Insolvenzgericht, Gläubigerversammlung oder Gläubigerausschuss ohne weiteres zur Hinterlegungsstelle iSv § 149; ob ihr der Beschluss bzw die gerichtliche Anordnung mitgeteilt wurde oder ob sie sonstiger Weise Kenntnis hiervon erlangte, sei grundsätzlich unerheblich.71 Sei jedoch das Konto nicht explizit auf den Namen der Masse errichtet, und könne die Hinterlegungsstelle keine Kenntnis davon gehabt haben, dass sie als solche ausgewählt wurde, hafte sie bei Verstößen gegen den Hinterlegungsbeschluss nicht.72 Ließen die Umstände jedoch deutliche Schlüsse darauf zu, dass das Kreditinstitut die Eigenschaft einer Hinterlegungsstelle innehabe, so treffe dieses eine Pflicht, diesbezüglich Nachforschungen anzustellen, und in Ermangelung dessen das volle Haftungsrisiko einer Hinterlegungsstelle.73 29 Auch der Verwalter soll – in Ermangelung einer Bestimmung durch Gläubigergremien bzw Insolvenzgericht – eine Hinterlegungsstelle im Rechtssinne bestimmen können.74 Allerdings geschehe dies nicht schon durch schlichte Geldanlage oder Kontoerrichtung, insbesondere, wenn dies nicht auf den Namen der Insolvenzmasse erfolge;75 in diesen Fällen werde das Kreditinstitut vielmehr nur dann zur Hinterlegungsstelle iSv § 149, wenn es von

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Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 149 Rn 9; FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 8; HambK/ Jarchow InsO5 § 149 Rn 24; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 149 Rn 20 mwN; Kuder ZInsO 2009, 584, 589. HambK/Jarchow InsO5 § 149 Rn 24. Kuder ZInsO 2009, 584, 589. FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 8; Kuder ZInsO 2009, 584, 589. Zu den Folgen einer Verletzung des Mitzeichnungsrechts des Gläubigerausschusses nach § 149 II aF s § 60 Rn 29, § 71 Rn 19. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 26; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 6a; andeutungsweise auch BGHZ 202, 324 Rn 49, 51 = NZI 2015, 166; BGH ZInsO 2015, 1563 Rn 26.

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OLG Naumburg NZI 2010, 766, 767; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 26; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 149 Rn 22; s a Kuder ZInsO 2009, 589, die schon das Freiwerden der Hinterlegungsstelle verneint. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 26. K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 7; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 19. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 6a; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 19. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 19. K Schmidt/Jungmann InsO18 § 149 Rn 7; aA Graf-Schlicker/Kalkmann InsO4 § 149 Rn 5. RGZ 149, 182, 185; BGH NJW 1962, 869; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 6a; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 20.

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der Bestimmung Kenntnis habe.76 Würden Geld oder andere Wertgegenstände dagegen explizit für eine Insolvenzmasse angelegt, obliege es aber der Hinterlegungsstelle, eigene Erkundungen vorzunehmen; unterlasse sie dies, könne sie sich auf die Unkenntnis ihrer Bestimmung zur Hinterlegungsstelle nicht berufen.77 b) Kritik. Nach vorzugswürdiger Auffassung78 sind indessen irgendwelche spezifi- 30 schen Pflichten der Hinterlegungsstelle als Beteiligte des Insolvenzverfahrens nicht anzuerkennen. Eine Norm des Insolvenzrechts, die einem privatrechtlichen Vertragspartner des Insolvenzverwalters besondere Prüfungspflichten im Interesse der Insolvenzmasse auferlegt, existiert jedenfalls seit dem Wegfall von § 149 II aF (entsprechend § 137 KO) nicht mehr; selbst für diese Norm war überdies zweifelhaft, ob die „Prüfungspflicht“ der Hinterlegungsstelle nicht vielmehr eine im eigenen Interesse wahrzunehmende Obliegenheit war, die verhindern sollte, dass die Hinterlegungsstelle ohne schuldbefreiende Wirkung an den Verwalter leistete. Die Vorstellung, die Hinterlegungsstelle sei Verfahrensbeteiligte, sollte dieser zu einem Schadensersatzanspruch auf der Grundlage der gesetzlichen Haftungsschuldverhältnisse des Verwalters (früher § 82 KO, jetzt § 60) bzw der Mitglieder des Gläubigerausschusses (früher § 89 KO, jetzt § 71) verhelfen, falls eine Auszahlung an den Verwalter wegen Verletzung der Mitzeichnungspflicht nach § 137 KO (bis 2007 § 149 II InsO aF) keine befreiende Wirkung hatte. Mochte dies noch angehen, war es schon bedenklich, aus dieser interpretatorischen Wohltat nun vor allem umgekehrt eine insolvenzspezifische Pflichtenstellung abzuleiten, und es ist dies umso mehr, als mittlerweile mit der dem § 137 KO entsprechenden Vorschrift des § 149 II InsO aF auch die Grundlage dieser Konstruktion entfallen ist. Eine solche Inpflichtnahme eines Privaten sollte zudem eine unmissverständliche gesetzliche Grundlage haben, die in § 149 kaum erblickt werden kann, von einer Ablehnungsmöglichkeit ganz zu schweigen. Die Schwierigkeiten, einen Rechtsakt namhaft zu machen, an den der Erwerb einer der- 31 art weitreichenden Pflichtenstellung geknüpft werden kann, sprechen zudem hier für sich: Die „Bestimmung zur Hinterlegungsstelle“ iSv § 149 I, II ist ein an den Verwalter adressiertes reines Verfahrensinternum; weder richtet es sich an die Hinterlegungsstelle noch pflegt es in einer Weise geäußert zu werden, die dazu bestimmt und geeignet ist, von der Hinterlegungsstelle auch nur zur Kenntnis genommen zu werden. Es kann doch nicht angehen, einem „Insolvenzbeteiligten“ spezifische Pflichten aufzuerlegen, deren erste darin besteht, selbst herauszufinden, ob man überhaupt Insolvenzbeteiligter geworden ist.79 Das Fehlen insolvenzspezifischer Pflichten bedeutet allerdings nicht, dass die Hinter- 32 legungsstelle vor offensichtlichen Veruntreuungshandlungen des Verwalters die Augen verschließen dürfte. Dies gilt zumal dann, wenn die Hinterlegung „auf den Namen der Insolvenzmasse“ erfolgte, also derart, dass eine Vertragsbeziehung mit Wirkung für die Insolvenzmasse (durch den kraft Amtes für sie handelnden Verwalter) zustande gekommen ist; die vertraglichen Schutz- und Rücksichtnahmepflichten (§ 241 II BGB) verlangen dem Vertragspartner in diesem Fall zwar keine Prüfungspflichten ab, wohl aber, offensichtlichen Missbrauchshandlungen der für den Vertragspartner handelnden Person zu wehren. Fehlt es an einer unmittelbaren Rechtsbeziehung zur Insolvenzmasse, wie im Fall der Voll76 77 78 79

Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 19. FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 10; s a HambK/ Jarchow InsO5 § 149 Rn 23. BK/Kießling InsO52 § 149 Rn 20f. Dies gilt selbst dann, wenn die Bank im Hinblick auf die Entscheidungen nach § 149 ein Recht auf Einsicht in die Insolvenzakten

haben sollte (abw Ahrens/Gehrlein/ Ringstmeier/Lind InsO2 § 149 Rn 7 unter Hinweis auf OLG Naumburg NZI 2010, 766, das das Akteneinsichtsrecht aber nur zur Abwehr von Schadensersatzansprüchen zubilligt).

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rechts-Treuhand- bzw Anderkonten (Rn 45f), kommen immerhin die sub specie „Missbrauch der Vertretungsmacht des Insolvenzverwalters“ bzw „Insolvenzzweckwidrigkeit“ diskutierten Ansatzpunkte für die Unwirksamkeit der Verfügung des Verwalters in Betracht (s § 80 Rn 252ff); ein Gutteil der evidenten „Missbrauchs“-Fälle wird sich damit erfassen lassen, allerdings keine Aufklärungspflichten und keine Schadensersatzpflicht bei leichter Fahrlässigkeit. 80 2. Bankgeheimnis

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Unabhängig davon, ob man annimmt, dass die Eröffnung des Insolvenzverfahrens zur Beendigung des Giroverhältnisses führt (s o §§ 115f Rn 115ff),81 bleibt für die Banken die als „Bankgeheimnis“ bezeichnete Vertragspflicht zur Verschwiegenheit bestehen. Das Bankgeheimnis besteht auch gegenüber dem Insolvenzgericht, nicht aber gegenüber dem Insolvenzverwalter, der in die Rechte des Schuldners gegenüber der Bank eingerückt ist (§ 80 I, s dazu § 97 Rn 12);82 das gleiche gilt im Eröffnungsverfahren dem vorläufigen starken Insolvenzverwalter gegenüber.83 Auch Ander- und Sonderkonten (unten Rn 45ff), die der Insolvenzverwalter eröffnet, fallen unter das Bankgeheimnis, das die Bank wiederum gegenüber dem Insolvenzgericht zur Verschwiegenheit berechtigt und verpflichtet.84 Das Insolvenzgericht kann den Verwalter aber nach § 58 II anweisen, die Bank von der Verschwiegenheitspflicht freizustellen.85 34 Umstritten ist jedoch, ob die Verschwiegenheitspflicht gegenüber dem Insolvenzgericht auch dann gilt, wenn das Kreditinstitut als Hinterlegungsstelle iSv § 149 ausgewählt wurde. Auch wenn ohnehin immer eine Auskunftspflicht des Verwalters gegenüber dem Gericht bezüglich der Bankbeziehung besteht,86 besteht im Ergebnis nahezu Einigkeit darüber, dass das Gericht, um seiner Kontrolltätigkeit nachkommen zu können, unmittelbare Kenntnis von den Verfügungen des Verwalters haben muss. Die Hinterlegungsstelle in Einzelfällen gegenüber dem Gericht von dem Bankgeheimnis zu befreien (Rn 33aE), vermag es nicht, dem Gericht eine effiziente Kontrolle des Verwalters zu ermöglichen; denn in diesem Fall würde der Überwachte die Möglichkeiten seiner Überwachung bestimmen.87 Überzeugender erscheint es, ein Bankgeheimnis des als Hinterlegungsstelle iSd § 149 I ausgewählten Kreditinstituts gegenüber dem Insolvenzgericht zu verneinen.88 Nur dies wird dem Sicherungszweck des § 149 gerecht.89 Durch die Bestimmung der Hinterlegungsstelle soll gerade verhindert werden, dass der Insolvenzverwalter zum Nachteil der Masse handelt. Dafür ist es aber erforderlich, dass die Hinterlegungsstelle gegenüber dem Insolvenzgericht nicht zur Verschwiegenheit berechtigt ist. Die Bestimmung zur Hinterlegungsstelle überlagert somit das Bankgeheimnis.

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Ähnlich BK/Kießling InsO52 § 149 Rn 20, 23. AA zB HK/Marotzke InsO7 § 115 Rn 4, 6; Kießling NZI 2006, 440. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 27; Gottwald/Obermüller/Kuder InsRHdb5 § 98 Rn 33. Gottwald/Obermüller/Kuder InsRHdb5 § 98 Rn 35. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 28. FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 14; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149

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Rn 27; s a Stephan WM 2009, 241, 243, 246. FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 14; auch MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 29. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 26. Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 149 Rn 15; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 25ff; Frege/Keller/Riedel HRP Insolvenzrecht8 Rn 1117. Vgl Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 26.

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Ebenso wie das Insolvenzgericht hat der Gläubigerausschuss die Pflicht, den Insolvenz- 35 verwalter zu beaufsichtigen. Die Aufsicht beschränkt sich nicht nur auf Barverfügungen, sondern auch auf die Konten des Verwalters.90 Daher muss das Bankgeheimnis in den Fällen des § 149 mit der gleichen Begründung auch gegenüber dem Gläubigerausschuss zurücktreten.91

V. Haftung 1. Haftung des Insolvenzverwalters a) Haftung gegenüber der Masse. Verletzt der Verwalter eine ihm obliegende Pflicht 36 aus § 149, indem er beispielsweise entgegen dem Hinterlegungsbeschluss eine andere Hinterlegungsstelle wählt, kann er sich gegenüber der Masse haftbar machen (§ 60 I).92 Seine Haftung der Masse gegenüber wird dadurch nicht berührt, dass die Hinterlegungsstelle gegenüber der Masse ebenfalls haftet (Rn 26ff, s a § 60 Rn 29). Die geschädigte Masse kann sich also aussuchen, wen sie in Anspruch nimmt. b) Haftung gegenüber der Hinterlegungsstelle. Für die Einhaltung des § 149 haftet 37 der Insolvenzverwalter auf der Grundlage der hM (Rn 26) auch gegenüber der Hinterlegungsstelle nach § 60 I (§ 60 Rn 96).93 Dies kommt insbesondere dann in Betracht, wenn primär die Hinterlegungsstelle auf Schadensersatz in Anspruch genommen wird und diese anschließend gegen den Verwalter Regress nehmen will.94 Oft wird der Schadensersatzanspruch der Hinterlegungsstelle aber gemäß § 254 BGB wegen Mitverschuldens zu kürzen sein.95 Der am meisten problematische Anwendungsfall einer Haftung des Verwalters gegenüber der Hinterlegungsstelle, nämlich deren Regress nach einer Doppelinanspruchnahme infolge einer gegen die Mitzeichnungspflicht nach § 149 II aF verstoßenden Auszahlung (§ 60 Rn 96), hat sich durch die Streichung des Abs 2 aF (Rn 26) erledigt. 2. Haftung der Gläubigerausschussmitglieder Der Gläubigerausschuss ist mit der Aufgabe betraut, die Geschäftsführung des Insol- 38 venzverwalters zu überwachen und den Geldverkehr- und bestand prüfen zu lassen (§ 69 S 1, 2, s § 69 Rn 18ff, 26). Ist von einer zuständigen Stelle gemäß § 149 über das Hinterlegungskonto förmlich beschlossen worden, besteht insoweit die Pflicht der mit „Kassenprüfung“ (§ 69 S 2) betrauten Ausschussmitglieder darin zu kontrollieren, ob sich der Verwalter an die Bestimmungen über die Vermögensanlage hält (s § 69 Rn 20).96 Hierzu haben sie sich nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs vom Verwalter die Belege und Kontoauszüge im Original vorlegen zu lassen.97 Ergibt die Belegprüfung, dass der Verwalter Gelder der Masse – entgegen einem Beschluss der Gläubigerversammlung – auf ein anderes als das zur Hinterlegung bestimmte Konto transferiert hat, sind hiernach die Ausschussmitglieder gehalten, „sofortige Nachforschungen“ anzustellen und den Geldverkehr

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BGH NJW 1968, 701. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 29; zweifelnd FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 14. RGZ 149, 182, 186; Nerlich/Römermann/ Andres InsO28 § 149 Rn 27.

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Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 149 Rn 27; HambK/Jarchow InsO5 § 149 Rn 29. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 23. HambK/Jarchow InsO5 § 149 Rn 29. BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 LS 4. BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 27.

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fortan einer „vollständigen Überprüfung“ zu unterziehen.98 Ergibt sich, dass Guthaben vom Hinterlegungskonto der Masse zB auf ein Poolkonto verschoben wurde, muss seitens der Ausschussmitglieder dagegen „unverzüglich“ eingeschritten werden;99 geschieht dies nicht oder nicht mit dem erforderlichen Nachdruck, so begründet dies einen Beweis des ersten Anscheins, dass spätere Veruntreuungen durch den Insolvenzverwalters auf dieses pflichtwidrige Unterlassen zurückzuführen sind.100 39 Verletzt der Gläubigerausschuss seine Überwachungspflichten und entsteht etwa durch Veruntreuungen des Verwalters der Masse ein Schaden, so trifft die einzelnen Ausschussmitglieder (nicht das Kollegialorgan als solches) die in § 71 angeordnete individuelle Schadensersatzhaftung.101 Sind mehrere Ausschussmitglieder verantwortlich, haften sie als Gesamtschuldner iSv § 421 BGB (s § 71 Rn 14). Die Kassenprüfung nach § 69 S 2 muss von den Mitgliedern des Gläubigerausschusses jedoch nicht selbst vorgenommen werden, wie sich aus dem Wortlaut ergibt („prüfen zu lassen“).102 Zulässig ist vielmehr auch, einen sachverständigen Dritten, etwa einen Wirtschaftsprüfer, mit der Kassenprüfung zu beauftragen. In diesem Fall trifft die Ausschussmitglieder keine Haftung für Fremdverschulden nach § 278 BGB, vielmehr haben sie nur für ein individuelles Fehlverhalten im Hinblick auf die sorgfältige Auswahl und Überwachung des Beauftragten einzustehen.103 Eine Haftung gegenüber der Hinterlegungsstelle scheitert hingegen an § 71.104 Haften gleichzeitig die Hinterlegungsstelle und die Ausschussmitglieder, so können Letztere nach Ansicht des BGH ihre Ersatzleistung nicht von der Abtretung des Anspruchs der Masse gegen die Hinterlegungsstelle abhängig machen (§ 255 BGB), weil es insoweit es an dem von § 255 BGB vorausgesetzten Gegenseitigkeitsverhältnis mangelt.105

VI. Anlegung der Fehlbetragsvorschüsse in der Genossenschaftsinsolvenz (§ 110 GenG) 40

Im Insolvenzverfahren über das Vermögen einer eingetragenen Genossenschaft haben die Genossen nach Berechnung durch den Insolvenzverwalter (§ 106 GenG) den voraussichtlichen Fehlbetrag vorzuschießen, sofern die Satzung keine gegenteiligen Bestimmungen enthält (§ 105 I S 1 GenG). Die Höhe der Nachschusspflicht wird gemäß § 106 I GenG auf Basis der Vermögensübersicht (§ 153) berechnet.106 Nach § 110 GenG hat der Verwalter die eingezogenen Vorschüsse der einzelnen Genossen sodann entsprechend § 149 anzulegen oder zu hinterlegen. Bis zur Schlussverteilung gilt dies auch für sämtliche weiteren eingehenden Vorschüsse.107 Die Schlussverteilung ist erst nach vollständiger Verwertung der Insolvenzmasse möglich.108 Eigenständige Bedeutung gegenüber § 149 hat § 110 98 99

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BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 27. BGH ZIP 2013, 1235 Rn 3; BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 27; BGH ZInsO 2015, 1563 Rn 15. BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 36ff; BGH ZInsO 2015, 1563 Rn 17. S dazu zuletzt BGH NZI 2008, 181 Rn 6; BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 17; Pape/Schultz ZIP 2015, 1662ff; ausf § 71 Rn 3ff; s a § 71 Rn 20 zum früher meistdiskutierten Fall der Veruntreuung von unter Verstoß gegen § 149 II aF (Rn 6) abgehobenen Massegeldern.

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BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 19; Ganter FS Fischer, S 121, 133. BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 20ff; Uhlenbruck/Knof InsO14 § 71 Rn 11 aE; aA Cranshaw ZInsO 2015, 1, 10; Ganter FS Fischer, S 122, 133. HambK/Jarchow InsO5 § 149 Rn 30. BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 49; aA Jaeger/Gerhardt InsO § 71 Rn 20; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 71 Rn 24; Uhlenbruck/Knof InsO14 § 71 Rn 23. LG Lübeck ZInsO 2005, 271, 276. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 24. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 24.

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GenG insofern, als die bei ihr eingehenden Vorschüsse noch nicht Teil der Insolvenzmasse geworden sind; sie sind deshalb auch separiert anzulegen.109 Wenn absehbar ist, dass die Beträge nicht sofort gemäß § 115a GenG vorläufig oder ge- 41 mäß §§ 114f GenG endgültig verteilt werden, müssen sie zinsbringend angelegt werden.110 Neben Kreditinstituten können auch zuverlässige Privatpersonen als Hinterlegungsstelle dienen.111 Die Auswahl der Hinterlegungsstelle trifft der Insolvenzverwalter, sofern nicht das Insolvenzgericht oder der Gläubigerausschuss eine Anordnung getroffen haben. Gemäß § 149 II hat aber auch hier die Gläubigerversammlung das endgültige Entscheidungsrecht und nicht die General- bzw Vertreterversammlung.112

VII. Kontoführung im Insolvenzverfahren 1. Fortführung des Schuldnerkontos oder neues Konto Gelder der Masse werden im eröffneten Verfahren auf das Insolvenzkonto angelegt. 42 Dabei besteht für den Verwalter die Möglichkeit, entweder ein bereits existierendes Schuldnerkonto als Insolvenzkonto fortzuführen oder aber ein Insolvenzkonto neu anzulegen. Die Fortführung des Schuldnerkontos ist im Hinblick darauf, dass die Eröffnung des 43 Verfahrens zur Beendigung des Giroverhältnisses führt (s o §§ 115 f Rn 115 ff),113 konstruktiv allerdings ebenfalls nur im Wege des Neuabschluss des Girovertrags durch den Verwalter möglich; dieser kann aber bei einverständlicher aktiver Weiternutzung des Schuldnerkontos durch den Verwalter auch konkludent zustande kommen (s §§ 115f Rn 115). Die Fortführung des bestehenden Kontos kann bei Fortführung des massezugehörigen Unternehmens empfehlenswert sein, da hier ein reger Geldverkehr zu erwarten ist und ein Kontenwechsel den Zahlungsverkehr mit Drittschuldnern nur erschweren, zumindest aber einen unnötigen Verwaltungsaufwand verursachen würde, weil die Drittschuldner über die neuen Kontodaten unterrichtet werden müssten. Unzulässig ist die Kontofortführung jedoch, wenn das Insolvenzgericht oder die Insolvenzgläubiger gemäß § 149 von ihrem Recht Gebrauch gemacht haben, eine andere Hinterlegungsstelle zu bestimmen. Liegt dieser Fall nicht vor, verbleibt die Entscheidung über die Geldverwaltung hingegen beim Verwalter (Rn 11). Regelmäßig legt der Verwalter Massegelder jedoch auf ein neu errichtetes Insolvenz- 44 konto an. Der Vorteil dieser Vorgehensweise besteht in der Herstellung transparenter und nachvollziehbarer Zahlungsflüsse. 2. Anderkonto/Treuhandkonto oder Sonderkonto a) Begriffliche Abgrenzung. Grundsätzlich lassen sich insoweit zwei verschiedene 45 Kontomodelle unterscheiden, wobei die Terminologie sehr uneinheitlich ist.114 Das (nach der im Bankrecht üblichen Klassifizierung) Vollrechts-Treuhandkonto wird auf den Na109

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Henssler/Strohn/Geibel Gesellschaftsrecht2, § 110 GenG Rn 1; Pöhlmann/Fandrich/ Bloehs/Fandrich GenG4 § 110 Rn 1; vgl auch MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 32. Pöhlmann/Fandrich/Bloehs/Fandrich GenG4 § 110 Rn 1. Beuthien GenG15 § 110 Rn 2.

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MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 32. AA zB HK/Marotzke InsO7 § 115 Rn 4, 6; Kießling NZI 2006, 440. S ausf Büttner ZInsO 2012, 2309, 2311ff. Zu den tatsächlichen Schwierigkeiten bei der Klärung der Frage, was zwischen den Parteien im Einzelfall vereinbart wurde, vgl

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men des Insolvenzverwalters angelegt, der als Kontoinhaber im Außenverhältnis zur Bank allein berechtigt und verpflichtet ist, mit der Folge, dass auf dem Konto eingehende Zahlungen nicht Bestandteil der Insolvenzmasse iSd § 35 werden.115 Hinsichtlich der Gelder hat die Insolvenzmasse gegenüber der Bank keine eigenen Ansprüche. Insoweit hat sie sich an den Verwalter zu halten, dem die Vermögenswerte zur treuhänderischen Verwaltung anvertraut sind.116 46 Lediglich einen speziellen Unterfall eines solchen offenen Vollrechts-Treuhandkontos stellt das (Insolvenz- bzw Insolvenzverwalter-)Anderkonto dar.117 Ein Anderkonto im technischen Sinne ist nach den Bedingungen der Banken und Sparkassen solchen Berufsträgern vorbehalten, die einer Standesaufsicht durch Kammern unterliegen, dh Rechtsanwälte, Wirtschaftsprüfern, Patentanwälten, Notaren, vereidigten Buchprüfern, Steuerberatern und Steuerbevollmächtigten. Die Eigenschaft als Insolvenzverwalter genügt allein also nicht, um ein Anderkonto zu errichten.118 Verwaltern, die hiernach nicht zur Führung eines (echten) Anderkontos berechtigt sind, bleibt die Möglichkeit, ein „einfaches“ Vollrechts-Treuhandkonto mit vergleichbaren Eigenschaften durch Individualvereinbarung mit der Bank zu errichten.119 47 Dem Vollrechts-Treuhandkonto bzw Anderkonto wird das (Insolvenz-)Sonderkonto gegenübergestellt.120 Damit ist ein Konto gemeint, dessen Guthaben vermögensrechtlich (dinglich) dem Schuldnervermögen bzw der Masse zuzuordnen ist, während die Verfügungsbefugnis dem Verwalter als Ermächtigungstreuhänder (§§ 80, 148) zukommt.121 Zwei Ausprägungen des Sonderkontos werden unterschieden:122 Das Sonderkonto als Eigenkonto des Verwalters weist diesen selbst als Kontoinhaber aus, ergänzt um einen Zusatz, der seine Stellung als Verwalter einer bestimmten Insolvenzmasse zum Ausdruck bringt.123 In seiner Form als Fremdkonto lautet das Sonderkonto hingegen auf den Namen des Insolvenzschuldners bzw der Masse.

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b) Zulässigkeit des Vollrechts-Treuhandkontos bzw Anderkontos als Insolvenz- und Hinterlegungskonto. Die Nutzung eines Vollrechts-Treuhandkontos bzw Anderkontos (Rn 45 f.) zur Anlage von Massegeldern durch den Insolvenzverwalter ist in der Praxis sehr verbreitet124 und nach der im Schrifttum überwiegenden Auffassung auch zulässig

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Ringstmeier FS Runkel, S 187, 192ff mN aus der Rspr. BGH NZI 2008, 39 Rn 10; BGH NZI 2009, 245 Rn 8ff; BGH NZI 2011, 586 Rn 9; BGH NZI 2015, 704 Rn 8f. Ringstmeier FS Runkel, S 187, 190. BGH ZIP 1995, 225; BGH NZI 2008, 39 Rn 10; BGH NZI 2009, 245 Rn 7; BGH NZI 2011, 586 Rn 9; BGH NZI 2015, 704 Rn 8; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 14; Mohrbutter/Ringstmeier/VoigtSalus/Pape HdbInsVerw9 Kap 21 Rn 158. BGH ZIP 1988, 1136, 1137; Kuder ZInsO 2009, 584, 585. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 13. S mwN Büttner ZInsO 2012, 2309, 2313ff; abw Terminologie bei BK/Kießling InsO52 § 149 Rn 27; ders NZI 2006, 440, 441, der unter den Begriff des Sonderkontos alle vom

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Verwalter neu errichteten Insolvenzkonten zusammenfasst. BGH ZIP 1988, 1136, 1137; BGH ZIP 1995, 225; BGH NZI 2009, 245 Rn 10 aE; BK/ Kießling InsO52 § 149 Rn 28; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 149 Rn 14. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 14; Mohrbutter/Ringstmeier/Voigt-Salus/Pape HdbInsVerw9 Kap 21 Rn 158; SchulteKaubrügger ZIP 2011, 1400, 1401 f; Stahlschmidt NZI 2011, 272, 275; andere verstehen den Begriff Sonderkonto einheitlich als ein auf den Namen des Schuldners lautendes Konto, so etwa Ringstmeier FS Runkel, S 187, 191f. So BGH ZIP 1988, 1136, 1137. So die Befunde von Kroth FD-InsR 2011, 319562; Ries NZI 2011, 586, 588; Ringstmeier FS Runkel, S 187, 188; Stahlschmidt NZI 2011, 272.

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und gerade nicht pflichtwidrig.125 Das Vollrechts-Treuhandkonto bzw Anderkonto kommt auf dieser Grundlage grundsätzlich auch als Hinterlegungskonto iSv § 149 in Betracht.126 In der Rechtsprechung ist diese Frage – dh die Nutzung eines Treuhand- bzw Ander- 49 kontos als generelles Insolvenzkonto127 – allerdings noch ungeklärt: Der Bundesgerichtshof hat zwar in mehreren aktuellen Entscheidungen zu den Konsequenzen des Zahlungsverkehrs über Anderkonten Stellung genommen,128 aber noch nicht zu deren Übereinstimmung mit den Verwalterpflichten. In einer Entscheidung aus dem Jahr 1988129 hatte der BGH im Gegenteil geäußert, die Geldmittel der Insolvenzmasse eigneten sich „ihrer Natur nach“ nicht zur Anlage auf einem Anderkonto; üblich und der Amtsstellung und der „Pflichten- und Interessenlage“ des Verwalters angemessen sei vielmehr die Errichtung eines Sonderkontos „als Konto auf seinen Namen mit der zusätzlichen Bezeichnung als Konto für eine bestimmte Konkursmasse“. Der nicht realisierte Bundesrats-Entwurf eines Gesetzes zur Verbesserung und Vereinfachung der Aufsicht in Insolvenzverfahren (GAVI) aus dem Jahr 2007 hatte die Einrichtung von Anderkonten aber sogar ausdrücklich vorschreiben wollen (§ 149a I S 2 InsO-Entw) und darin auch die Zustimmung der Bundesregierung gefunden. Als Vorteil des Vollrechts-Treuhandkontos bzw Anderkontos wird angesehen, dass die 50 klare vermögensrechtliche (dingliche) Zuweisung der Kontoguthaben zur Person des Insolvenzverwalters wirkungsvoll zum Masseschutz beitrage, indem es dem Schuldner geradezu unmöglich gemacht werde, unberechtigt auf die Konten zuzugreifen.130 Ein weiterer Vorteil der Trennung der Vermögenssphären wird in der Möglichkeit gesehen, für die Betriebsfortführung relevante Neugläubiger des Schuldners im Falle einer auftretenden Masseunzulänglichkeit – über § 209 I Nr 2 hinaus – abzusichern.131 Gleichwohl wird auch auf dieser Basis de lege lata häufig die Eignung des Vollrechts- 51 Treuhandkontos bzw Anderkontos als Insolvenzkonto (und zumal als Hinterlegungskonto nach § 149) bezweifelt und stattdessen für die Errichtung von Sonderkonten plädiert.132 Dabei wird vor allem vor persönlichen Haftungsrisiken gewarnt, denen sich der Verwalter bei Führung eines Vollrechts-Treuhandkontos aussetzt. Zuletzt gab den unmittelbaren Anlass hierfür die neuere Rechtsprechung zu Fehlüberweisungen auf das Anderkonto eines

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BK/Kießling InsO52 § 149 Rn 30, 39f; ders NZI 2006, 440, 441ff; Braun/Haffa/ Leichtle InsO6 § 149 Rn 10; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 14ff; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 149 Rn 15; Paulus WM 2008, 473, 474; zumindest implizit Ringstmeier FS Runkel, S 187ff; Stahlschmidt NZI 2011, 272ff; Schulte-Kaubrügger ZIP 2011, 1400ff. Krit Kirchhof FS Runkel, S 149, 156 aE, dem zufolge ein Hinterlegungskonto iSv § 149 die Masse selbst als materiell berechtigt ausweisen sollte. Dh nicht nur zur Bewältigung spezieller Problemlagen wie etwa beim „Treuhandkontenmodell“ im Eröffnungsverfahren, vgl dazu mwN etwa Marotzke ZInsO 2004, 721ff; Windel ZIP 2009, 101ff; Hirsch-

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berger Die Doppeltreuhand in der Insolvenz und Zwangsvollstreckung (2005), S 171ff. BGH NZI 2008, 39; BGH NZI 2009, 245; BGH NZI 2011, 586; BGH NZI 2012, 135; BGH NZI 2015, 704, s dazu Rn 51. BGH ZIP 1988, 1136, 1137. BK/Kießling InsO52 § 149 Rn 30. BK/Kießling InsO52 § 149 Rn 36; ders NZI 2006, 440, 442f; insoweit zustimmend MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 12. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 149 Rn 9; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 13ff; Mohrbutter/Ringstmeier/Voigt-Salus/Pape HdbInsVerw9 Kap 21 Rn 155ff, 164ff; ausf zuletzt Kuder ZInsO 2009, 584, 585f; Ringstmeier FS Runkel, S 187ff, 201; Stahlschmidt NZI 2011, 272ff, 274f; SchulteKaubrügger ZIP 2011, 1400ff.

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Rechtsanwalts als Insolvenzverwalter bzw als Treuhänder im vereinfachten Verfahren (s a §§ 115f Rn 117, § 209 Rn 4). Hiernach hat im Falle einer Fehlüberweisung der Überweisende seinen Bereicherungsanspruch nicht gegen den Schuldner bzw die Masse geltend zu machen, sondern unmittelbar gegen den Verwalter persönlich. Begründet wird dies unter Verweis auf die rechtliche Einordnung des Anderkontos als Fall eines offenen Vollrechts-Treuhandkontos, sodass Vermögenszuflüsse in Form von Zahlungen, die auf einem von einem (vorläufigen) Insolvenzverwalter oder Treuhänder eingerichteten Anderkonto eingehen, ausschließlich diesem selbst zuzuordnen seien.133 Dem sich hieraus ergebenden Risiko einer persönlichen Inanspruchnahme könne der Verwalter durch Errichtung eines Sonderkontos vorbeugen, weil hier der Bereicherungsausgleich unmittelbar im Verhältnis der Masse zum Fehlüberweisenden stattfinde.134 52 Eine Schwierigkeit speziell bei Führung eines echten Anderkontos durch einen Rechtsanwalt als Insolvenzverwalter ergibt sich aus den Sonderbedingungen der Banken für Anderkonten von Rechtsanwälten.135 Nach Nr 7 dieser Bedingungen darf eine Kontovollmacht lediglich solchen Personen erteilt werden, die ihrerseits berechtigt wären, ein Anderkonto zu führen. Das wird speziell dann problematisch sein, wenn dieses Konto Hinterlegungskonto iSd § 149 ist und zugleich eine (weiterhin mögliche, s Rn 24) Mitzeichnungspflicht gemäß § 149 II aF vorgesehen wird, das zur Unterzeichnung bestimmte Gläubigerausschussmitglied selbst aber nicht den Berufsträgern angehört, denen die Führung eines Anderkontos gestattet ist.136 53 Nach der vorzugswürdigen Gegenansicht ist die Führung eines Kontos, das nicht die Masse selbst als materiell berechtigt ausweist, und damit grundsätzlich auch die Führung eines Vollrechts-Treuhandkontos bzw Anderkontos als Insolvenzkonto (und zumal als Hinterlegungskonto nach § 149) dagegen schon per se unzulässig und pflichtwidrig.137 Es ist dies zugegebenermaßen eher eine Prinzipienfrage als von eminenter praktischer Bedeutung: Die wesentlichen Belange der Insolvenzmasse werden auch bei einem VollrechtsTreuhand- bzw Anderkonto gewahrt, und das Risiko einer Veruntreuung durch den Verwalter ist seinen insolvenzrechtlichen Verfügungs- und Verwaltungsbefugnissen nun einmal immanent.138 Auch die Kontrolle des Zahlungsverkehrs des Verwalters wird, da sie im Regelfall in Kooperation mit dem auch insoweit zur Rechnungslegung und zur Vorlage entsprechender Dokumente verpflichteten Verwalter stattfindet und stattfinden muss (s § 66 Rn 6), hierdurch nicht grundsätzlich beeinträchtigt.

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BGH NZI 2008, 39 Rn 10 (Fehlüberweisung auf ein vom vorläufigen Verwalter eingerichtetes Anderkonto, das nach Verfahrenseröffnung als Hinterlegungskonto iSd § 149 fortgeführt wurde); BGH NZI 2009, 245 Rn 8ff (Fehlüberweisung auf ein vom Treuhänder im vereinfachten Verfahren eingerichtetes Anderkonto); BGH NZI 2011, 586 Rn 9f (Fehlüberweisung auf ein nach Verfahrensaufhebung fortbestehendes Anderkonto des Verwalters); BGH NZI 2015, 704 Rn 7ff (rechtsgrundlose Zahlung auf ein offenes Vollrechts-Treuhandkonto des Verwalters). Kuder ZInsO 2009, 584, 588; Ringstmeier FS Runkel, S 187, 197f; Schulte-Kaubrügger

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ZIP 2011, 1400, 1404f; Stahlschmidt NZI 2011, 272, 275 (unter Hinweis auf BGH NZI 2009, 245 Rn 7, 10). Abgedr bei Bunte AGB-Banken3, Nr 11. Kuder ZInsO 2009, 584, 586; Ringstmeier FS Runkel, S 187, 201. FK/Wegener InsO8 § 149 Rn 7; Kirchhof FS Runkel, S 149, 156f; s a Windel ZIP 2009, 101; Jaeger/Windel InsO § 208 Rn 81f. S zum Folgenden BK/Kießling InsO52 § 149 Rn 30; ders NZI 2006, 440, 442; Paulus WM 2008, 473, 474 mit Fn 9; abw wohl FK/ Wegener InsO8 § 149 Rn 3, 7; HambK/ Jarchow InsO5 § 149 Rn 10.

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Ein gewisser Nachteil eines jeden Vollrechts-Treuhandkontos ist jedoch bereits darin zu sehen, dass im Falle eines Verwalterwechsels (Abberufung, Geschäftsunfähigkeit, Tod) die Verfügungsbefugnis über das Konto aufgrund der persönlichen Berechtigung des Verwalters nicht unmittelbar auf seinen Nachfolger übergeht, sondern erst infolge eines Übertragungsakts.139 Dies bedeutet eine Erschwernis für den Fall, dass angelegte Gelder unvorhergesehen für die laufende Verwaltung benötigt werden, und durchaus auch gewisse erhöhte Verlustrisiken. Zumindest unpraktisch erscheint aus Massesicht überdies, dass aufgrund der persönlichen Berechtigung des Verwalters gegen Vollstreckungsmaßnahmen seiner Privatgläubiger in das Vollrechts-Treuhandkonto erst nach § 771 ZPO vorgegangen werden muss.140 Problematisch ist auch, wie in den Fällen der Masseinsuffizienz sichergestellt werden kann, dass das treuhänderisch dem Verwalter zugeordnete Kontoguthaben den Verteilungsregeln des § 209 unterworfen wird (das Treuhandkonto bewusst einzusetzen, um diese Verteilungsregeln auszuhebeln,141 wäre kaum mehr problematisch zu nennen, sondern eher flagrant insolvenzzweckwidrig). Es fragt sich indessen, warum die Gläubigergemeinschaft überhaupt irgendwelche mit der Einrichtung von Vollrechts-Treuhand- bzw Anderkonten verbundenen praktischen Schwierigkeiten und Risiken im Hinblick auf das Insolvenzkonto sollte eingehen müssen. Treuhand- bzw Anderkonten haben ihre Berechtigung, wo die Führung eines dem wirtschaftlich Berechtigten zugeordneten Kontos aus rechtlichen oder tatsächlichen Gründen ausscheidet; die mit ihnen verbundenen praktischen Schwierigkeiten und Risiken mögen dann um anderer Vorteile willen hinzunehmen sein. Im Insolvenzverfahren ist der Verwalter über ein der Insolvenzmasse zugeordnetes Konto aber ohnehin verfügungsbefugt; er kann deshalb das verwaltete Vermögen von seinem Eigenvermögen separieren und gleichwohl uneingeschränkt darüber verfügen. Ein legitimer Grund, das verwaltete Vermögen aus der Rechtsträgerschaft des wirtschaftlich Berechtigten zu lösen, besteht deshalb nicht. Wenn es folglich im eröffneten Verfahren – ob dies im Eröffnungsverfahren genauso ist, mag hier dahinstehen – keinerlei übergeordnetes insolvenzzweckkonformes Interesse gibt, Massevermögen in einer vermögensrechtlich dem Verwalter persönlich zugeordneten „schwarzen Kasse“ zu parken, ist die Führung eines Vollrechts-Treuhandkontos bzw Anderkontos nicht nur aus Zweckmäßigkeitsgründen und zur Vermeidung von Haftungsrisiken für den Verwalter abzulehnen, sondern es ist als idR amtspflichtwidrig einzustufen: Der Verwalter hat grundsätzlich ohne Wenn und Aber dafür zu sorgen, dass Massevermögen auch vermögensrechtlich der Masse zugeordnet wird. Er ist deshalb – sofern ihm nicht nach § 149 I, II bindend etwas anderes vorgegeben wird – idR verpflichtet, massezugehörige Gelder auf unzweifelhaft der Masse zugeordneten Konten zu hinterlegen bzw anzulegen. Da es hierfür nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs nicht genügt, dass das vom vorläufigen Verwalter errichtete Anderkonto nach Verfahrenseröffnung auf Beschluss der Gläubigerversammlung in ein Sonderkonto „umetikettiert“ und als Hinterlegungskonto iSd § 149 weitergeführt wird,142 sollte also von vornherein ein Sonderkonto der

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Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 149 Rn 13d; Kuder ZInsO 2009, 584, 586; Ringstmeier FS Runkel, S 187, 196f; Schulte-Kaubrügger ZIP 2011, 1400, 1403f. Ringstmeier FS Runkel, S 187, 196, der zudem daran erinnert, dass bei Pfändungen in das Anderkonto trotz negativer Dritt-

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schuldnererklärung der Bank das Konto für Verfügungen des Verwalters erst einmal gesperrt bleibt. Hierfür offenbar MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 149 Rn 12. BGH NZI 2008, 39 Rn 10.

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Masse für den Zahlungsverkehr eingerichtet werden. Freilich scheint die Kautelarpraxis der Banken auf die Errichtung von Sonderkonten nicht eingestellt zu sein. Umso mehr sollte daher der an alle Beteiligten gerichtete Rat143 Beachtung finden, künftig bei dieser Frage zusammenzuarbeiten: Bereits bei der Kontoerrichtung sollten Bank, Verwalter und Insolvenzgericht dafür Sorge tragen, dass der besondere Zweck als Konto für die (künftige) Masse auch begrifflich hinreichend zum Ausdruck kommt144. Stellt sich nach Durchsicht aller Unterlagen nachträglich heraus, dass tatsächlich ein echtes Anderkonto angelegt worden ist, sollten Verwalter und die Gläubigerorgane in Kooperation mit der Bank eine Umstellung hin zum Sonderkonto erwägen. Das umgewidmete Konto braucht dabei nicht zwingend auf den Namen des Schuldners zu lauten.145 3. Besonderheiten im Antragsverfahren

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Der starke vorläufige Verwalter kann ein schon vorhandenes Schuldnerkonto fortführen oder aber – infolge der auf ihn übergegangen Verfügungsbefugnis – ein neues Konto (Ermächtigungs- oder Vollrechts-Treuhandkonto) errichten. Die Handlungsalternativen des schwachen vorläufigen Verwalters nach § 21 II S 1 Nr 2 Alt 2 hinsichtlich der Errichtung neuer Konten sind bisher nicht vollständig ausgelotet. Nach einer Auffassung im Schrifttum ist die Auswahl hier von vornherein auf das Vollrechts-Treuhandkonto bzw Anderkonto beschränkt.146 Andere sehen eine Möglichkeit für die Errichtung eines Sonderkontos darin, dass das Insolvenzgericht den schwachen vorläufigen Verwalter ausdrücklich zur alleinigen Kontoführung ermächtigt mit der Folge, dass insoweit die Verwaltungsund Verfügungsbefugnis auf diesen übergeht.147 Vertreten wird aber auch, dass die dem schwachen vorläufigen Verwalter gerichtlich eingeräumte Einziehungsbefugnis hinsichtlich der Drittschuldnerforderungen als Annex die Befugnis zur Einrichtung eines Sonderkontos einschließe;148 zumindest dies dürfte aber nicht der Ansicht des Bundesgerichtshofs entsprechen.149 4. Poolkonto

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Eine bei Verwaltern zu beobachtende Praxis besteht darin, Gelder aus verschiedenen Verfahren auf einem Poolkonto (Sammelkonto) zusammenzuführen, um etwa bei der Geldanlage bessere Konditionen zu erhalten. Gegen die Zulässigkeit dieser Vorgehensweise spricht nicht entscheidend, dass bei einer Liquiditätskonzentration ein größeres Risiko für eine Verschleierung pflichtwidrigen und missbräuchlichen Umgangs mit den Massegeldern durch den Verwalter besteht. Insoweit gilt das vorstehend (Rn 53) zur Frage der Zulässigkeit des Vollrechts-Treuhandkontomodells Gesagte entsprechend. Jedoch kann zumindest nicht geleugnet werden, dass dadurch die Aufgabe der Kontrollorgane erschwert wird, die Kontobewegungen zu prüfen.150 Die „Herstellung transparenter und nachvollziehbarer Zahlungsflüsse“151 war auch der entscheidende Erwägungsgrund für

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Ries NZI 2011 586, 589f. Entsprechende Formulierungsvorschläge gibt Ries NZI 2011, 586, 589. Ries NZI 2011, 586, 589f gegen Ringstmeier FS Runkel, S 187, 202. Ringstmeier FS Runkel, S 187, 194. Kuder ZInsO 2009, 548 („für die Kontoführung teilweise erstarkter vorläufiger

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Insolvenzverwalter“); Stahlschmidt NZI 2011, 272, 275f. Schulte-Kaubrügger ZIP 2011, 1400, 1402f. Vgl BGH NZI 2015, 704 Rn 8 aE, 10 aE. Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 149 Rn 19. Begr zu § 149a Entw, BT-Drucks 16/7251 S 14.

Diederich Eckardt

§ 150

Siegelung

die Initiatoren des nicht Gesetz gewordenen GAVI-Entwurfs von 2007, in § 149a I S 1, 2 GAVI-Entw ausdrücklich eine separate Insolvenzkontoführung für jedes einzelne Verfahren vorzuschreiben. Der Führung eines Poolkontos in Form des echten Anderkontos (Sammelanderkonto) dürfte in den aller meisten Fällen zudem Nr 5 der Sonderbedingungen für Anderkonten von Rechtsanwälten entgegenstehen, wonach auf dem Konto regelmäßig keine Werte über € 15000 länger als einen Monat verbleiben dürfen. Für die Zulässigkeit des Poolkontos streitet auch nicht die vom Bundesgerichtshof152 60 nunmehr ausdrücklich ausgesprochene Pflicht des Verwalters, nicht benötigte Massegelder zinsgünstig anzulegen; denn dies bedeutet nicht notwendig die Wahl der Anlageform mit den größten Ertragsaussichten (Rn 17, 22),153 vielmehr bedarf es stets der Abwägung mit den damit für die Insolvenzmasse verbundenen Risiken, zu denen eben auch das Risiko missbräuchlichen Verwalterhandelns gehört. Auch der Bundesgerichtshof hat zumindest Skepsis gegenüber der Zulässigkeit des Poolkontos erkennen lassen,154 wenngleich er diese Vorgehensweise bislang nicht pauschal für unzulässig erklärt hat,155 sondern nur für den Fall, dass Sicherungsmaßnahmen nach § 149 I (bzw § 149 II aF) getroffen sind (Rn 20f, 24).156 Auch die Berufsgrundsätze der Insolvenzverwalter des VID157 statuieren ausdrücklich die Pflicht, für jedes Insolvenzverfahren ein gesondertes Konto zu errichten (§ 9 II S 2).

§ 150 Siegelung Der Insolvenzverwalter kann zur Sicherung der Sachen, die zur Insolvenzmasse gehören, durch den Gerichtsvollzieher oder eine andere dazu gesetzlich ermächtigte Person Siegel anbringen lassen. Das Protokoll über eine Siegelung oder Entsiegelung hat der Verwalter auf der Geschäftsstelle zur Einsicht der Beteiligten niederzulegen. Materialien: DiskE/RefE § 159; RegE § 169; Begr RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. Vorgängerregelungen: §§ 122, 124 KO (dazu Begr EKO S 343ff, KO-Prot S 83f, 170). Literatur Holzer Die Siegelung durch den Gerichtsvollzieher im Insolvenzverfahren, DGVZ 2003, 147; Kalter Die Geschäftsbücher und Geschäftspapiere im Konkurs, insbesondere ihre Führung und Verwahrung, KTS 1960, 65; Kießling Vollstreckungsbezogene Straftaten im Insolvenzverfahren, ZInsO 2008, 531; Vallender Neue Tätigkeitsfelder für den Gerichtsvollzieher im künftigen Insolvenzrecht, DGVZ 1997, 53.

152 153 154 155

BGH NZI 2014, 757 Rn 12ff. Vgl Paulus WM 2008, 473, 474f. Vgl auch BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 28; BGH ZInsO 2015, 1563 Rn 15. Verkürzend daher Kübler/Prütting/Bork/ Holzer InsO64 § 149 Rn 8b; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 149 Rn 13c.

156

157

BGH ZIP 2013, 1235 Rn 3; BGHZ 202, 324 = NZI 2015, 166 Rn 28; BGH NZI 2015, 1563 Rn 15. Abrufbar unter http://www.vid.de/de/ qualitaet/berufsgrundsaetze.html.

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§ 150

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Übersicht I. Einleitung . . . . . . . . . . . 1. Normzweck . . . . . . . . 2. Normhistorie . . . . . . . 3. Anwendungsbereich . . . . II. Regelungsgehalt . . . . . . . . . 1. Rechtsnatur der Siegelung . 2. Ermessen . . . . . . . . . . 3. Zuständige Personen . . .

. . . . . . . .

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Rn. 1 1 2 4 6 6 7 9

4. Gegenstand der Siegelung . . . . . . 5. Durchführung der Siegelung . . . . 6. Protokollierung und Einsichtnahme 7. Entsiegelung . . . . . . . . . . . . . 8. Kosten . . . . . . . . . . . . . . . . III. Strafrechtlicher Schutz . . . . . . . . . . IV. Rechtsbehelfe . . . . . . . . . . . . . . .

Rn. 10 11 14 16 18 19 20

I. Einleitung 1. Normzweck

1

Die Siegelung stellt ein Instrument der Sicherung der Insolvenzmasse dar, indem der Insolvenzverwalter sich die Strafandrohung des Siegelbruchs (§ 136 I StGB, s u Rn 19) zunutze macht, um den Schuldner ebenso wie Dritte davon abzuhalten, sich an massezugehörigen Sachen zu vergreifen.1 Sie ist damit Ausdruck des Umstands, dass sich die Amtspflicht des Verwalters zur Inobhutnahme der Insolvenzmasse (§ 148 I, s § 148 Rn 8f) nicht per se in der Besitzergreifung erschöpft – die uU lediglich eine recht lockere Form der Sachherrschaft begründet –, sondern nach den Umständen des Einzelfalls der Ergänzung und Absicherung bedarf (§ 148 Rn 3ff, 10, 59f). Diese Absicherung wird häufig darin bestehen müssen, dass die massezugehörige Sache unter Bewachung oder unter besonderen baulichen und technischen Sicherheitsvorkehrungen verwahrt wird (§ 148 Rn 59f).2 Ist dies aber im Einzelfall nicht möglich oder untunlich oder würde es einen im Verhältnis zur Größe des Risikos unverhältnismäßig hohen Aufwand verursachen, so kann die Siegelung ein geeignetes und angemessenes Mittel darstellen, das Risiko eines unberechtigten Zugriffs auf Gegenstände der Insolvenzmasse zu verringern.3 Die praktische Relevanz der Siegelungsoption ist gleichwohl als gering einzustufen. 2. Normhistorie

2

§ 150 entspricht im Wesentlichen den Bestimmungen der §§ 122 I, 124 S 2 KO. Als gesetzlich zur Anbringung von Siegeln ermächtigte Person wurde nunmehr jedoch der Gerichtsvollzieher ausdrücklich genannt, um die Regelung verständlicher zu machen und um zugleich eine gewisse Vereinheitlichung der bisher rein landesrechtlich geregelten Zuständigkeiten zu erreichen.4 3 Der Regelungsgehalt des § 122 II KO, der ergänzend die Schließung der Geschäftsbücher des Schuldners vorsah, ist in der InsO ersatzlos entfallen. Die Vorschrift erscheine in einer Zeit, in der die Bücher überwiegend auf elektronischen Datenträgern geführt würden, als nicht mehr praktikabel. Stattdessen habe der Insolvenzverwalter dafür zu sorgen, dass aus den Geschäftsbüchern erkennbar sei, welche Buchungen nach der Eröffnung des Verfahrens vorgenommen worden seien;5 explizit ausgesprochen wird diese Verpflichtung im Gesetzestext aber nicht mehr (anders noch § 159 II DiskE). 1 2 3

76

S a OLG Düsseldorf ZIP 2008, 1930. Vgl Holzer DGVZ 2003, 147. Vgl BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 4f; Holzer DGVZ 2003, 147; s a LG Baden-Baden ZIP 1983, 345, 345f.

4 5

Begr RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. Begr RegE, BT-Drucks 12/2443, S 170.

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§ 150

Siegelung

3. Anwendungsbereich Nach Sinn und Zweck des § 150 S 1 sowie aufgrund seines aus § 22 I S 2 Nr 1 resultie- 4 renden Sicherungsauftrags kann der vorläufige Insolvenzverwalter, auf den die allgemeine Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis übergegangen ist, bereits im Eröffnungsverfahren die Siegelung veranlassen;6 denn es ist dies nur eine Erscheinungsform der allgemeinen Inobhutnahmepflicht nach § 148 I, die ebenfalls bereits im Eröffnungsverfahren eingreifen kann (§ 148 Rn 14f). Daneben ist im Eröffnungsverfahren auch das Insolvenzgericht nach § 21 II zur Anord- 5 nung der Siegelung befugt, wodurch ggf zur Vermeidung der Gefahr einander widersprechender Siegelungs- bzw Entsiegelungsanordnungen die Siegelungsbefugnis des vorläufigen Insolvenzverwalters verdrängt wird.7

II. Regelungsgehalt 1. Rechtsnatur der Siegelung Auch wenn die Siegelung idR durch den Gerichtsvollzieher erfolgt (Rn 11), handelt es 6 sich nicht um eine Vollstreckungsmaßnahme;8 vielmehr dient die Siegelung der Sicherung der zur Insolvenzmasse gehörigen Sachen durch äußere Kenntlichmachung des Insolvenzbeschlags.9 Durch die Siegelung als solche entsteht daher weder ein Pfändungspfandrecht noch die öffentlich-rechtliche Verstrickung (s a Rn 19, 21). 2. Ermessen Im Rahmen seiner Inobhutnahmepflicht nach § 148 I ist der Insolvenzverwalter nicht 7 stets zur Siegelung verpflichtet, vielmehr steht diese in seinem pflichtgemäßen Ermessen (Rn 1, § 148 Rn 59f).10 Sie kann unter Ausschluss bestimmter (zB leicht verderblicher) Sachen erfolgen oder auch nur auf einzelne Gegenstände, Behältnisse oder Räume beschränkt werden. Ist das Unterlassen der Siegelung ausnahmsweise einmal als pflichtwidrig zu qualifizie- 8 ren, weil sich das im Hinblick auf seine Inobhutnahmepflicht bestehende Handlungs- und Auswahlermessen des Insolvenzverwalters (Rn 1, § 148 Rn 59f) ausnahmsweise zu einer konkreten Handlungspflicht verdichtet hat, kann ihn das Insolvenzgericht im Rahmen der Aufsicht nach § 58 zur Siegelung anhalten.11 Es kann hingegen nicht selbst die Siegelung anordnen oder den Gerichtsvollzieher zur Siegelung anweisen.12

6

7 8 9

MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 150 Rn 5; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 150 Rn 4. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 150 Rn 2; Holzer DGVZ 2003, 147, 148. BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 13; aA offenbar OLG Düsseldorf ZIP 2008, 1930 sub I.1. Vgl BGH NJW 1962, 1392; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 150 Rn 2; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 150 Rn 4; Holzer DGVZ 2003, 147.

10

11 12

OLG Düsseldorf ZIP 2008, 1930; Kübler/ Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 150 Rn 4; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 150 Rn 3; Graf-Schlicker/Kalkmann InsO4 § 150 Rn 1. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 150 Rn 2; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 1. FK/Wegener InsO8 § 150 Rn 1; Holzer DGVZ 2003, 147, 148; s a OLG Düsseldorf ZIP 2008, 1930.

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§ 150

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

3. Zuständige Personen

9

Der Verwalter (bzw der vorläufige Verwalter, s Rn 4) führt die Siegelung nicht selbst durch, vielmehr „lässt“ er idR durch den Gerichtsvollzieher siegeln und begrenzt durch seine Weisung dessen Tätigkeit. Daneben kann der Verwalter Siegel auch durch eine „andere dazu gesetzlich ermächtigte Person“ anbringen lassen. Wer zu diesem Personenkreis gehört, wird in landesrechtlichen Vorschriften geregelt;13 dies können zB Notare und die Urkundsbeamten der Geschäftsstellen der Amtsgerichte sein.14 4. Gegenstand der Siegelung

10

Die Möglichkeit der Siegelung besteht nur bei Sachen, die zur Insolvenzmasse gehören; jedoch gilt auch hier – wie bei § 148 (s § 148 Rn 29ff) –, dass Zweifel an der Massezugehörigkeit einer im Besitz des Schuldners vorgefundenen Sache die Siegelung nicht hindern. Über den zivilrechtlichen Sachbegriff hinaus findet § 150 zB auch Anwendung zur Sicherung von Passwörtern zur EDV.15 Bei Geld, Wertpapieren und Kostbarkeiten ist § 150 an sich ebenfalls anwendbar; jedoch ist die Befolgung einer Anweisung nach § 149 ggf vorrangig.16 5. Durchführung der Siegelung

11

Die Durchführung der Siegelung wird, soweit sie durch den Gerichtsvollzieher erfolgt, in den Ergänzungsbestimmungen der Länder zur Gerichtsvollzieherordnung (GVO) und zur Geschäftsanweisung für Gerichtsvollzieher (GVGA) geregelt.17 Sie schreiben ua vor, den Schuldner zu der Siegelung hinzuzuziehen; der Insolvenzverwalter ist nur dann hinzuzuziehen, wenn er es verlangt. Ist dies nicht möglich und ist bei der Siegelung auch keine zur Familie des Schuldners gehörige oder in dieser Familie beschäftigte erwachsene Person anwesend, muss der Gerichtsvollzieher zwei erwachsene Personen oder einen Kommunaloder Polizeibeamten als Zeugen hinzuziehen. Der Schuldner oder die zu seiner Familie gehörigen oder in ihr beschäftigten Personen sind darauf hinzuweisen, dass sie die Siegel nicht ablösen oder beschädigen dürfen; sie sind über die strafrechtlichen Folgen solcher Handlungen zu belehren.18

12

Geld, Kostbarkeiten, Wertpapiere und andere wertvolle oder wichtige Urkunden hat der Gerichtsvollzieher grundsätzlich zu hinterlegen (s a Rn 10); sie dürfen jedoch aus besonderen Gründen bei dem Schuldner belassen werden, wenn sie dort genügend gesichert sind. Andere bewegliche Sachen sind möglichst in verschließbaren Räumen oder Behältnissen unterzubringen. Sachen, die einer besonderen Wartung bedürfen, gibt der Gerichtsvollzieher erforderlichenfalls einem Dritten in Obhut und vereinbart mit ihm das Notwendige wegen einer etwa zu gewährenden ortsüblichen Vergütung. In der Unternehmensinsolvenz sind die Maßnahmen soweit zu beschränken, dass der Betrieb fortgeführt werden kann.19

13

14 15 16

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Vgl FK/Wegener InsO8 § 150 Rn 2; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 150 Rn 3. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 2. Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 150 Rn 1; HK/Depré InsO7 § 150 Rn 3. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 1; Holzer DGVZ 2003, 147, 148.

17

18 19

S zB für NRW die AV des JM vom 28. 2. 2014 (JMBl NRW S 88), sub II., Dritter Teil, Nrn 2.2.2–3.2. S zum Ganzen zB NRW-AV aaO Nr 2.2.1.3, 2.2.2.2. S zum Ganzen zB NRW-AV aaO Nr 2.1.3 iVm Nr 2.2.2.1.

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§ 150

Siegelung

Das Siegel wird sodann in äußerlich erkennbarer Weise und möglichst derart an den im 13 Gewahrsam des Schuldners befindlichen Sachen selbst oder an den sie bergenden Räumen und Behältnissen angebracht, dass ein Einwirken auf die Sachen nur durch Zerstörung des Siegels möglich ist. Die Schlüssel zu den versiegelten Räumen und Behältnissen sind dem Insolvenzverwalter auszuhändigen. Auch die Fenster der Räume sind zu verschließen und, wenn es möglich ist, in gleicher Weise zu versiegeln.20 Dass diese Maßnahmen uU keinen perfekten Schutz vor dem Zugriff Unbefugter bedeuten, ist nicht entscheidend, da die erhöhte Sicherungswirkung der Siegelung ohnehin nicht auf diesen ergänzenden Maßnahmen, sondern allein auf deren Strafbewehrung (Rn 19) beruht.21 6. Protokollierung und Einsichtnahme Über die Siegelung wird von der damit betrauten Person ein Protokoll aufgenommen,22 14 das auf der Geschäftsstelle des Insolvenzgerichts zur Einsicht der Beteiligten oder ihrer Vertreter niederzulegen ist (§ 150 S 2). Die Protokollierung dient dem Verwalter auch als Grundlage für seinen Schlussbericht, in welchem auch Auskunft über erfolgte Siegelungen zu geben ist.23 Zur Einsichtnahme nach § 150 S 2 berechtigte Beteiligte sind die Insolvenzgläubiger 15 und der Schuldner,24 aber auch – weil die Siegelung ihren Aus- bzw Absonderungsgegenstand betreffen kann – Aussonderungsberechtigte25 sowie Absonderungsberechtigte unabhängig davon, ob ihnen der Schuldner auch persönlich haftet.26 Jeder Beteiligte kann sich auf seine Kosten eine Abschrift des Protokolls erteilen lassen.27 7. Entsiegelung Die Entsiegelung erfolgt, wenn das besondere Sicherungsinteresse entfallen ist, insbe- 16 sondere weil die betreffenden Gegenstände in vollständige Obhut des Verwalters genommen werden. Sie wird vollzogen durch Abnahme des Siegels durch den Gerichtsvollzieher oder die landesrechtlich dazu bestimmte Person (Rn 9) auf Anweisung des Insolvenzverwalters. Selbst darf dieser das Siegel nicht entfernen, will er sich nicht wegen Siegelbruchs strafbar machen (Rn 19).28 Auch über die Entsiegelung ist ein Protokoll zu erstellen, welches im Anschluss unver- 17 züglich an den Insolvenzverwalter zu übermitteln und von diesem auf der Geschäftsstelle zu hinterlegen ist.29 Es muss vor allem darüber Auskunft geben, ob das Siegel zum Zeit-

20 21 22

23 24 25

S zum Ganzen zB NRW-AV aaO Nr 2.1.2, 2.1.3 iVm Nr 2.2.2.1. BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 8. Muster bei Holzer DGVZ 2003, 147, 149; detaillierte Vorschriften zB in der NRW-AV aaO Nr 2.1.5. Vgl Lièvre/Stahl/Ems KTS 1999, 1, 10f. BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 9. BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 9; Kübler/ Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 150 Rn 11; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 150 Rn 3; Heese Gläubigerinformation in der Insolvenz (2008), S 352 m Fn 608; aA

26

27 28

29

HambK/Jarchow InsO5 § 150 Rn 5; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 6. BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 9; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 150 Rn 3; aA HambK/Jarchow InsO5 § 150 Rn 5; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 150 Rn 11; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 6. BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 9. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 150 Rn 3, 5; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 150 Rn 9b. Holzer DGVZ 2003, 147, 150.

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§ 150

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

punkt der Entsiegelung noch unverletzt vorhanden war;30 dies muss vor der Abnahme folglich durch die zur Entsiegelung ermächtigte Person geprüft werden. 8. Kosten

18

Die Kosten der Siegelung und Entsiegelung berechnen sich, wenn der Gerichtsvollzieher damit beauftragt wurde, nach dem GvKostG, im Übrigen nach dem einschlägigen Landesrecht (s Rn 9); sie gehören zu den Masseverbindlichkeiten gemäß § 54 Nr 1 (§ 54 Rn 8).31

III. Strafrechtlicher Schutz 19

Der Sicherungszweck der Siegelung wird dadurch erreicht, dass die Beschädigung, Ablösung oder Unkenntlichmachung des Siegels gemäß § 136 II StGB (Siegelbruch) strafbewehrt ist.32 Hingegen wird die Siegelung als solche nicht schon durch § 136 I StGB (Verstrickungsbruch) geschützt, da wegen ihres fehlenden Vollstreckungscharakters keine Verstrickung entsteht. Allerdings führt nach hM bereits die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über § 80 zur Verstrickung iSv § 136 I StGB (aA § 56 Rn 17);33 folgt man dem, ist die Zerstörung, Beschädigung, Unbrauchbarmachung oder die Entziehung von Massegegenständen ohnehin nach dieser Bestimmung strafbar (mit der Folge, dass zwischen beiden Tatbeständen Idealkonkurrenz besteht34). Daneben kommt nach hM auch eine Strafbarkeit wegen Pfandkehr (§ 289 I StGB) in Betracht.35

IV. Rechtsbehelfe 20

Da die Siegelung nach pflichtgemäßem Ermessen des Verwalters und ohne besondere Anordnung durch das Insolvenzgericht erfolgt, kommen Rechtsbehelfe gegen die Siegelung und Entsiegelung schon mangels einer gerichtlichen Entscheidung nicht in Betracht. Dies gilt im Ergebnis auch dann, wenn das Insolvenzgericht kompetenzwidrig selbst die Siegelung anordnet (Rn 8); denn insolvenzspezifische Rechtsmittel werden durch die Vorschrift nicht eröffnet und sind daher nicht zulässig (§ 6).36 30

31

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33

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BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 11; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 150 Rn 4; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 5. Im Erg ebenso (Masseverbindlichkeit nach § 55 I Nr 1) BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 7; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 150 Rn 6; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 7; Holzer DGVZ 2003, 147, 151; s a Delhaes KTS 1987, 597, 601. Unstr, vgl nur BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 14; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/ Jaffé InsO3 § 150 Rn 6; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 5; Holzer, DGVZ 2003, 147, 152; Kießling ZInsO 2008, 531, 534f. So RGSt 41, 256, 256f; RGSt 63, 338, 339; BGH NJW 1992, 250, 252; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 150 Rn 6;

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Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 4; LeipzigerKomm/Krauß StGB12 § 136 Rn 14; Schönke/Schröder/Sternberg-Lieben StGB29 § 136 Rn 7; Berghaus Der strafrechtliche Schutz der Zwangsvollstreckung (1967), S 108ff; einschr (erst ab Siegelung) BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 15; Holzer DGVZ 2003, 147, 152; aA K Schmidt/Jungmann InsO18 § 150 Rn 4; Kießling ZInsO 2008, 531, 532, 534. Vgl LeipzigerKomm/Krauß StGB12 § 136 Rn 53; Schönke/Schröder/Sternberg-Lieben StGB29 § 136 Rn 35 mwN. Kießling ZInsO 2008, 531, 532, 535 mwN. K Schmidt/Jungmann InsO18 § 150 Rn 8; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 150 Rn 8; Holzer DGVZ 2003, 147, 151.

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Verzeichnis der Massegegenstände

§ 151

Da die Siegelung keine Vollstreckungsmaßnahme darstellt, kann sie auch nicht mit der 21 Vollstreckungserinnerung gemäß § 766 ZPO angegriffen werden.37 Verschiedentlich wird zwar vertreten, dass §§ 766 ZPO, 148 II S 2 InsO analog auf Einwendungen gegen die Art und Weise der Siegelung anwendbar seien.38 Angesichts des Umstands, dass die „benachbarte“ Regelung des § 148 II spezielle vollstreckungsrechtliche Regelungen – auch in Bezug auf die Erinnerung – trifft, erscheint jedoch bereits das für eine Analogie erforderliche Vorhandensein einer planwidrigen Regelungslücke als zweifelhaft. Zudem besteht für eine analoge Anwendung des § 766 ZPO auch kein zwingendes Bedürfnis, weil dienstliches Fehlverhalten des Insolvenzverwalters mit einer Dienstaufsichtsbeschwerde angegriffen werden kann.39 Ferner besteht die Möglichkeit, auf dem Zivilrechtsweg gegen den Insolvenzverwalter 22 vorzugehen,40 indem beispielsweise die Herausgabe einer in einem versiegelten Raum befindlichen Sache oder die Entfernung des Siegels verlangt wird. In Betracht kommen auch (ggf im Wege einer einstweiligen Verfügung geltend zu machende) Besitzschutzansprüche aus §§ 861f BGB, wenn die Siegelung verbotene Eigenmacht iSd § 858 BGB darstellt, etwa weil der Verwalter, ohne Besitz an einem Grundstück zu haben, Mieträume gegen den Willen der Mieter siegeln lässt.41

§ 151 Verzeichnis der Massegegenstände (1) Der Insolvenzverwalter hat ein Verzeichnis der einzelnen Gegenstände der Insolvenzmasse aufzustellen. Der Schuldner ist hinzuzuziehen, wenn dies ohne eine nachteilige Verzögerung möglich ist. (2) Bei jedem Gegenstand ist dessen Wert anzugeben. Hängt der Wert davon ab, ob das Unternehmen fortgeführt oder stillgelegt wird, sind beide Werte anzugeben. Besonders schwierige Bewertungen können einem Sachverständigen übertragen werden. (3) Auf Antrag des Verwalters kann das Insolvenzgericht gestatten, daß die Aufstellung des Verzeichnisses unterbleibt; der Antrag ist zu begründen. Ist ein Gläubigerausschuß bestellt, so kann der Verwalter den Antrag nur mit Zustimmung des Gläubigerausschusses stellen.

Materialien: DiskE/RefE § 160; RegE § 170; Begr RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. Vorgängerregelungen: § 123 KO (dazu Begr EKO S 344 f, KO-Prot S 84, 170)

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38

Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 150 Rn 4; Kübler/Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 150 Rn 13; aA LG Berlin KTS 1963, 58. So Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 150 Rn 3; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 150 Rn 7; aA BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 17; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 150 Rn 8; Holzer DGVZ 2003, 147, 151.

39 40

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BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 17; Holzer DGVZ 2003, 147, 151. BK/Kießling InsO52 § 150 Rn 16; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 150 Rn 8; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 150 Rn 8. OLG Düsseldorf ZIP 2008, 1930f; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 150 Rn 8.

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§ 151

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Literatur (zu §§ 151–154) App Verzeichnisse und Bücher des Insolvenzverwalters im künftigen Insolvenzrecht BiBu 1995, 245; ders Handelsrechtliche, steuerrechtliche und insolvenzrechtliche Rechnungslegungspflichten eines insolventen Unternehmens, StW 2005, 139; Basinski/Hillebrand/Lambrecht Handbuch der Insolvenzrechnungslegung (2014); Beck’scher Bilanz-Kommentar9 (2014); Budde/Förschle/Winkeljohann Sonderbilanzen4 (2008); Donath Der Sachverständige in der Insolvenz gem. § 151 II 3 InsO, Der Sachverständige 35 (2008), 380; ders Die Einschaltung Dritter bei Be- und Verwertung – Probleme des Missbrauchs, ZInsO 2008, 1364; Dreyer Zur Praxis der Insolvenzrechnungslegung und deren Prüfung – Neue IDW-Rechnungslegungshinweise: Inhalte und Anwendung durch gerichtsexterne Sachverständige, KSI 2008, 273; Fischer/Hempler Qualitätssicherung, ZInsO 2007, 587; Förster Klartext: Das Geheimnis des going concern, ZInsO 1999, 555; ders Sinn und Unsinn des Fortführungswertes – kleine Nachlese der aktuellen Diskussion, ZInsO 2000, 21; ders Anmerkung zu den „Grundsätzen der Rechnungslegung“ für die beim Insolvenzgericht Göttingen tätigen vorläufigen Verwalter, ZInsO 2000, 639; Frege/Riedel Schlussbericht und Schlussrechnung im Insolvenzverfahren3 (2010); Frind „GAVI-Gesetzentwurf“ – Überregulierung gerichtlicher Verwaltungsaufsicht oder sinnvolle Verfahrenssicherung?, ZInsO 2006, 1035; Fröhlich/Köchling Immaterielle Werte im Insolvenzverfahren, ZInsO 2002, 478; Frystatzki Die Hinweise des Instituts der Wirtschaftsprüfer zur Rechnungslegung in der Insolvenz, NZI 2009, 581; Fürst Prüfungs- und Überwachungspflichten im Insolvenzverfahren, DZWIR 2006, 499; Grigs/Grochut Konkurseröffnungsbilanzen, InVo 1996, 58; Großfeld Recht der Unternehmensbewertung7 (2012); Haarmeyer/Hillebrand Insolvenzrechnungslegung – Diskrepanz zwischen gesetzlichem Anspruch und Wirklichkeit, ZInsO 2010, 412, 702; Haarmeyer/Basinski/Hillebrand/Weber Durchbruch bei der insolvenzrechtlichen Rechnungslegung – Bericht über den aktuellen Stand der Forschungsgruppe „Schlussrechnung“ …, ZInsO 2011, 1874; Heeseler Auskunfts-/Akteneinsichtsrechte und weitere Informationsmöglichkeiten des Gläubigers im Regelinsolvenzverfahren, ZInsO 2001, 873; Heni Interne Rechnungslegung im Insolvenzverfahren (2005); ders Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, WPg 1990, 93; ders Rechnungslegung im Insolvenzverfahren – Zahlenfriedhöfe auf Kosten der Gläubiger?, ZInsO 1999, 609; Henke Effektivität der Kontrollmechanismen gegenüber dem Unternehmensinsolvenzverwalter (2009); Hess/Weis Die Rechnungslegung des Insolvenzverwalters nach der Insolvenzordnung, InVo 1996, 281; dies Die interne Rechnungslegung des Insolvenzverwalters aus Anlass der Eröffnung des Insolvenzverfahrens, NZI 1999, 482; Heyn Die Erstellung der Verzeichnisse gem. §§ 151–153 InsO, InsbürO 2009, 214, 246, 286; Heyrath/Ebeling/Reck Schlussrechnungsprüfung im Insolvenzverfahren (2008); Hillebrand Insolvenzrechtliche Rechnungslegung, BBB 2007, 266; Höffner Fortführungswerte in der Vermögensübersicht nach § 153 InsO – Zur Problematik der durch die Insolvenzordnung eingeführten „zweigeteilten“ Rechnungslegung bei Verfahrenseröffnung, ZIP 1999, 2088; Holzer Die Akteneinsicht im Insolvenzverfahren, ZIP 1998, 1333; Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland eV (IDW), Hauptfachausschuss IDW Rechnungslegungshinweis: Bestandsaufnahme im Insolvenzverfahren (zit. IDW RH HFA 1.010, Stand 13. 6. 2008), ZInsO 2009, 75; ders IDW Rechnungslegungshinweis: Insolvenzspezifische Rechnungslegung im Insolvenzverfahren (zit. IDW RH HFA 1.011, Stand 13. 6. 2008), ZInsO 2009, 130; Kloos Zur Standardisierung insolvenzrechtlicher Rechnungslegung – Bemerkungen im Hinblick auf Ziele und Grenzen des § 66 InsO, NZI 2009, 586; Köchling Mitwirkung von Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern im Insolvenzverfahren, BuW 2002, 160; König Gesonderte oder harmonisierte Rechnungslegung des Konkursverwalters im Unternehmenskonkurs, ZIP 1988, 1003; Kunz/Mundt Rechnungslegung in der Insolvenz, DStR 1997, 620, 664; Langer/Bausch Die fortschreibende Rechnungslegung im Rahmen standardisierter Gutachten und Zwischenberichte, ZInsO 2011, 1287; Lièvre/Stahl/Ems Anforderungen an die Aufstellung und die Prüfung der Schlußrechnung im Insolvenzverfahren, KTS 1999, 1; Maus Steuern beim Neuerwerb im Insolvenzverfahren oder: Der ungeliebte Neuerwerb, ZIP 2004, 389; Mäusezahl Schlussrechnungsprüfung – Perspektiven für die gerichtliche Praxis, ZInsO 2006, 580; Mitlehner „Fortführungswert“ der Massegegenstände, ZIP 2000, 1825; Möhlmann Die Berichterstattung im neuen Insolvenzverfahren (1999); ders Die Ausgestaltung der Masse- und Gläubigerverzeichnisse sowie der Vermögensübersicht nach neuen Insolvenzrecht, DStR 1999, 163; Müller H F Der Verband in der Insolvenz (2002); Niethammer Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, WPg 1990, 202; Nickert Erfordernis einer Unternehmensbewertung in der Insolvenz?, ZInsO 2013, 1722; Pape Stärkung der Gläubigerrechte und Verschärfung der Aufsicht im Insolvenzverfahren, ZVI 2008, 89; Pelka/Niemann Praxis der Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 (2002); Pink Insolvenzrechnungslegung: Eine Analyse der konkurs-, handels-

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und steuerrechtlichen Rechnungslegungspflichten des Insolvenzverwalters (1995); ders Rechnungslegungspflichten in der Insolvenz der Kapitalgesellschaft, ZIP 1997, 177; Plate, Die Konkursbilanz2 (1982); Schmitt/Möhlmann-Mahlau Die Insolvenzeröffnungsbilanz und ihre Bedeutung für die Weiterführung und Sanierung der Insolvenzschuldnerin, NZI 2007, 703; Rechel Die Aufsicht des Insolvenzgerichts über den Insolvenzverwalter (2009); Reck Rechnungslegung des Insolvenzverwalters, BuW 2003, 837; Richter Abgabe einer falschen Versicherung an Eides Statt im Konkursverfahren, KTS 1985, 443; Richter Der Fortführungswert als subjektive Größe: Beratungswert und Argumentationswert, ZInsO 2000, 206; Scherrer/Heni Liquidations-Rechnungslegung3 (2009); Schmerbach Zuständigkeit des Insolvenzgerichts zur Abnahme von eidesstattlichen Versicherungen, NZI 2002, 538; Steffan Der Fortführungswert im Vermögensstatus nach § 153 InsO als Ausfluss des Fortführungskonzepts, ZInsO 2003, 106; Thies Die EDV-Organisation einer Insolvenzverwalter-Kanzlei, DZWIR 1999, 101; Velten Donath Die Einschaltung Dritter bei Be- und Verwertung – Probleme des Missbrauchs, ZInsO 2008, 1364; Veit Die Verknüpfung der Bilanz für das Rumpfgeschäftsjahr und der Konkurseröffnungsbilanz durch eine Überleitungsrechnung, KTS 1983, 57; ders Konkursrechnungen in chronologischer Sicht, WiSt 1982, 370; Weisang Zur Rechnungslegung nach der neuen Insolvenzordnung, BB 1998, 1149; Weitzmann Rechnungslegung und Schlussrechnungsprüfung, ZInsO 2007, 449; Wessel Das Aufdecken stiller Reserven – Haftungsfalle für den Insolvenzverwalter?, DZWIR 2009, 112; Zimmer Insolvenzbuchhaltung – Interne Rechnungslegung des Insolvenzverwalters, 2013; Zipperer Private und behördliche Einsicht in Insolvenzakten – eine systematische Bestandsaufnahme, NZI 2002, 244.

Übersicht Rn. I. Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . 1 1. Interne Rechnungslegung (§§ 151–154, 66) . . . . . . . . . . 1 a) Dualismus der insolvenzrechtlichen Rechnungslegung . . 1 b) Grundgedanken der internen Rechnungslegung . . . . . . . . 2 c) Verzeichnisse und Rechenwerke der internen Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . 6 d) Interne Rechnungslegung als Amtspflicht des Verwalters . . . 9 e) Gemeinsame Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung . 13 f) Vorläufigkeit und Aktualisierungsgebot . . . . . . . . . . . . 15 g) Stichtagsprinzip . . . . . . . . . 17 2. Masseverzeichnis (§ 151) . . . . . . 12 a) Normzweck . . . . . . . . . . . 20 b) Normhistorie . . . . . . . . . . . 22 II. Aufstellung des Masseverzeichnisses (§ 151 I) . . . . . . . . . . . . . . . . 23 1. Das Masseverzeichnis als Rohvermögensrechnung . . . . . . . . . 23 2. Aufzuzeichnende Masseaktiva . . . 27 3. Einzelerfassung . . . . . . . . . . . 32 4. Aufstellungszeitpunkt . . . . . . . . 33 5. Hinzuziehung des Schuldners . . . . 34

Rn. III. Bewertung der Massegegenstände (§ 151 II) . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Bewertungsprinzipien . . . . . . . . a) „Mehrdimensionale“ Bewertung b) Liquidationswert . . . . . . . . . c) Fortführungswert . . . . . . . . 2. Einzelfälle . . . . . . . . . . . . . . a) Liquides Vermögen . . . . . . . . b) Forderungen . . . . . . . . . . . c) Grundbesitz . . . . . . . . . . . d) Immaterielle Vermögensgegenstände . . . . . . . . . . . . . . . e) Maschinenpark, bauliche und technische Anlagen . . . . . . . . f) Vorratsvermögen . . . . . . . . . g) Geschäfts- oder Firmenwert . . . h) Anteile an verbundenen Unternehmen . . . . . . . . . . . . . . i) Umsatzsteuer . . . . . . . . . . . 3. Hinzuziehung eines Sachverständigen (§ 151 II S 3) . . . . . IV. Verzicht auf das Masseverzeichnis (§ 151 III) . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Gestattung . . . . . . . . . . . . . . 2. Rechtsbehelfe gegen die gerichtliche Entscheidung . . . . . . . . . . . . . VI. Reform (GAVI-Entwurf) . . . . . . . . .

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I. Einleitung 1. Interne Rechnungslegung (§§ 151–154, 66)

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a) Dualismus der insolvenzrechtlichen Rechnungslegung. Die in § 151 geregelte Amtspflicht zur Aufstellung eines Masseverzeichnisses ist Bestandteil der insolvenzspezifischen „internen“ Rechnungslegung des Verwalters zur Information der Verfahrensbeteiligten und des Insolvenzgerichts (vgl § 66 Rn 2ff, 24, § 155 Rn 2). Im Unterschied zur „externen“ handels- und steuerrechtlichen Rechnungslegung, bei der die außerhalb des Insolvenzverfahrens den Unternehmensträger treffenden Rechnungslegungspflichten auf den Verwalter übergeleitet werden (§ 155 I, s zum damit gesetzlich festgeschriebenen „Dualismus der Rechnungslegung“ ausf § 155 Rn 1ff, 11f), handelt es sich bei den „internen“ Rechnungslegungspflichten um originäre Verwalterpflichten, die ihre Grundlage in dem der Bestellung zum Verwalter zugrundliegenden Rechtsverhältnis haben.

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b) Grundgedanken der internen Rechnungslegung. Die internen Rechnungslegungspflichten sind insofern zum einen Ausdruck der jeder Verwaltung fremden Vermögens immanenten Verpflichtung, permanent Rechenschaft über den Umgang mit dem anvertrauten Gut abzulegen und dessen Kontrolle zu ermöglichen (vgl §§ 666, 259 BGB). Um diesen Aspekt geht es im Insolvenzverfahren vor allem bei der Zwischenrechnungslegung iSv § 66 III und natürlich zentral bei der mit der Beendigung des Verwalteramts fälligen Schlussrechnungslegung gemäß § 66 I; jedoch liefern die zu Verfahrensbeginn zu erstellenden Verzeichnisse (§§ 151–153) erst die Vergleichsdaten, die für die Beurteilung von Erfolg und Ordnungsmäßigkeit des Verwalterhandelns durch das Insolvenzgericht (§ 58) und den Gläubigerausschuss (§ 69) unentbehrlich sind. Die Verzeichnisse dienen damit insgesamt zugleich der Überprüfung der ordnungsgemäßen Verfahrensabwicklung.1 3 Weit mehr noch als sonst haben die internen Rechnungslegungspflichten im Insolvenzverfahren aber auch den Zweck, dem Träger der wirtschaftlichen Interessen – das ist hier die Gesamtheit der Insolvenzgläubiger, denen die Insolvenzmasse haftungsrechtlich zugewiesen ist – die Meinungs- und Willensbildung über den weiteren Umgang mit dem verwalteten Vermögen zu ermöglichen: Im Insolvenzverfahren stehen alsbald nach Verfahrenseröffnung wesentliche Weichenstellungen über das Verfahrensziel und damit häufig über das weitere Schicksal eines zur Insolvenzmasse gehörenden Unternehmens an (§ 157); hierfür bedürfen die Gläubiger, denen diese Entscheidung obliegt, zwar idR nicht unmittelbar der aus den Verzeichnissen nach §§ 151–153 zu entnehmenden Informationen, aber doch wirtschaftlichen Schlussfolgerungen und Prognosen, die der Bericht des Verwalters (§ 156 I S 1) aus diesen Informationen generiert und den Gläubigern präsentiert. Auch die Individualinteressen des einzelnen Gläubigers sind hier involviert, indem diese Informationen, Schlussfolgerungen und Prognosen für seine eigene Entscheidung, sich am Verfahren zu beteiligen und ggf um sein Insolvenzgläubigerrecht zu prozessieren (§ 179), von Bedeutung sind. Kommt ein Insolvenzplan in Betracht, so müssen die in den Verzeichnissen nach §§ 151–153 geschaffenen Grunddaten zu den nach § 229 erforderlichen Informationsquellen weiterentwickelt werden. Auch die Individualinteressen des einzelnen Gläubigers sind hier involviert, indem die den Verzeichnissen, namentlich der Vermögensübersicht (§ 153),

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Vgl hierzu und zum Folgenden BK/Kießling InsO52 § 153 Rn 2; Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 153 Rn 2; Nerlich/Römermann/ Andres InsO28 § 153 Rn 3; Hillebrand BBB

2007, 266, 269; Rechel Die Aufsicht des Insolvenzgerichts über den Insolvenzverwalter, S 203; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 1ff, 50, 250ff.

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zu entnehmenden Informationen über die mögliche Insolvenzquote bei dessen Entscheidung Berücksichtigung finden können, ob überhaupt und wenn ja mit welchem Engagement er sich am Insolvenzverfahren beteiligen soll. Zum anderen gibt das Gesetz in der Absicht, damit eine wesentliche Grundlage für ein 4 optimales Verfahrensergebnis zu legen, mit den internen Rechnungslegungspflichten gewisse Standards ordnungsmäßiger Insolvenzverwaltung vor. Der Verwalter wird auf diese Weise genötigt, die Informationen zu generieren, derer er für seine eigene Fortführungswie Abwicklungstätigkeit und die ihm obliegenden Vorkehrungen zur Vorbereitung der Entscheidungen der Gläubigerschaft bedarf. Auch der Schuldner zählt zu den Adressaten der Verzeichnisse, da er ein berechtigtes 5 Interesse daran hat zu erfahren, in welchem Umfang seine Schulden durch die Insolvenzmasse gedeckt werden.2 c) Verzeichnisse und Rechenwerke der internen Rechnungslegung. Korrelierend mit 6 seinen umfassenden Kompetenzen in Bezug auf die Insolvenzmasse obliegen dem Verwalter zugleich umfassende Amtspflichten zur Dokumentation und Rechnungslegung, die am jeweiligen Verfahrensstand orientiert sind. Zur erforderlichen „Bestandsaufnahme“3 hat der Insolvenzverwalter bei Verfahrensbeginn ein Inventar aufzustellen, das aus einem Verzeichnis der Massengegenstände (§ 151) und einem Gläubigerverzeichnis (§ 152) besteht; darüber hinaus fertigt er zu diesem Zeitpunkt die Vermögensübersicht (§ 153) an und legt diese in der Geschäftsstelle zur Einsicht der Beteiligten nieder (§ 154). Während des Verfahrens hat der Insolvenzverwalter ggf – zumindest soweit ihm das von der Gläubigerversammlung aufgegeben worden ist – Zwischenrechnung zu legen (§ 66 III, s § 66 Rn 54f). Bei Verfahrensbeendigung hat der Insolvenzverwalter sodann Schlussrechnung zu legen (§ 66 I [dazu § 66 Rn 24ff], s a § 211 II [dazu s § 211 Rn 13ff]). Auf entsprechenden Vorarbeiten des Schuldners kann er hierbei nicht notwendigerweise 7 aufbauen, da das Gesetz in der Unternehmensinsolvenz – anders als nach früherem Recht – auch bei einem Eigenantrag nicht mehr von dem Schuldner verlangt, diese Verzeichnisse „einzureichen oder, wenn dies nicht tunlich ist, ohne Verzug nachzuliefern“ (§ 104 KO, s immerhin § 305 I Nr 3 zu den Pflichten des antragstellenden Schuldners in Verbraucherinsolvenzverfahren und sonstigen Kleinverfahren). Allerdings liegt in Unternehmensinsolvenzverfahren idR die handels- bzw steuerrechtliche Buchführung des Schuldners vor; jedoch kann eine Übernahme und Fortschreibung solcher durch den Schuldner aufgestellten Verzeichnisse nur mit Vorsicht und unter eigener verantwortlicher Überprüfung geschehen.4 Zumindest überschlägige Verzeichnisse, auf denen er aufbauen kann und die uU nur fortgeschrieben werden müssen, wird der Insolvenzverwalter aber dann vorfinden, wenn im Eröffnungsverfahren durch den vorläufigen Verwalter bzw einen Sachverständigen über den Eröffnungsgrund und die Fortführungsfähigkeit gegutachtet worden ist (vgl § 22 I S 2 Nr 3, dazu s § 22 Rn 150ff) bzw Schlussrechnung gelegt worden ist (§ 21 II Nr 1 iVm § 66, s dazu § 22 Rn 220f, § 66 Rn 10f); auch in diesem Fall bedarf es aber einer eigenen verantwortlichen Überprüfung durch den (personenverschiedenen) Insolvenzverwalter.5 Wie die interne Rechnungslegung zu erfolgen hat, ist gesetzlich für alle einzelnen Rech- 8 nungslegungswerke nur in groben Zügen rechtlich vorgegeben; in Ermangelung verbindlicher Standards ist die Handhabung in der Praxis derzeit sehr uneinheitlich.6 Ungeachtet 2 3

Rechel Die Aufsicht des Insolvenzgerichts über den Insolvenzverwalter, S 203 mwN. Diesen Begriff verwendet IDW RH HFA 1.010 (Tz 3ff u passim) zur Kennzeichnung der §§ 151–153.

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Zutr IDW RH HFA 1.010 Tz 3, 11. Zutr IDW RH HFA 1.010 Tz 24. Vgl Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 412, 414 mwN; dies ZInsO 2010, 702, 704.

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der natürlich bestehenden Möglichkeit, auf die im Rahmen der Inventur bzw der Erstellung der Verzeichnisse gewonnenen Informationen auch für die Erledigung der handelsrechtlichen Bilanzierungspflichten zurückzugreifen,7 sind die einzelnen Rechenwerke und Verzeichnisse sowohl untereinander als auch vor allem mit den Rechenwerken und Verzeichnissen der handels- und steuerrechtlichen Rechnungslegung nicht derart abgestimmt, dass sich ein sinnvolles Ineinandergreifen ergibt. Diesem partiell dysfunktionalen Zustand abzuhelfen, gehört derzeit zu den wichtigsten Zukunftsaufgaben im Insolvenzverfahrensrecht.8

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d) Interne Rechnungslegung als Amtspflicht des Verwalters. Nach allgM gehört die insolvenzrechtliche Rechnungslegung zu den ureigenen Verwalterpflichten, die dieser persönlich zu erfüllen hat. Deshalb ist der Insolvenzverwalter verpflichtet, die insolvenzrechtliche Rechnungslegung selbst vorzunehmen. Sofern er sich hierbei der Mitwirkung von Hilfskräften – eigenes Personal des Verwalters, Personal des Schuldners oder ein Verwertungsunternehmen – bedient, was selbstverständlich zulässig ist, muss er durch organisatorische Maßnahmen sicherstellen, dass Vorgänge, die zur Verletzung der Grundsätze ordnungsmäßiger Inventur führen können, verhindert oder entdeckt und korrigiert werden; zudem bleibt er verpflichtet, sich persönlich mit dem Inhalt der Verzeichnisse und Rechenwerke vertraut zu machen und diese verantwortlich zu unterzeichnen.9 Beides gilt auch für den Fall der Verwendung von EDV-Buchführungssystemen. 10 Auch die Vergütung als Insolvenzverwalter schließt die Erfüllung der Pflicht zur internen Rechnungslegung mit ein. Sofern der Verwalter sich der Mitwirkung von Hilfskräften bedient oder EDV-Buchführungssysteme verwendet, hat er die Kosten hierfür deshalb ebenfalls selbst aus seiner allgemeinen Vergütung zu tragen. 11 Kommt der Insolvenzverwalter seiner Verpflichtung zur Rechnungslegung nicht nach oder erfüllt er diese nachlässig,10 so ist das Insolvenzgericht berechtigt, die Erfüllung der Rechnungslegungspflicht nach entsprechender Androhung durch Zwangsmaßnahmen nach § 58 II sicherzustellen.11 Eine Ersatzvornahme ist jedoch nicht möglich, da die Rechnungslegungspflicht zu den persönlichen Pflichten des Insolvenzverwalters gehört (s § 66 Rn 18, 43). Dem Gericht verbleibt aber die Möglichkeit, den Insolvenzverwalter zu entlassen und einen neuen Verwalter zu bestellen, der die ihm obliegenden Maßnahmen vornimmt. Gibt die Rechnungslegung des Insolvenzverwalters zu Beanstandungen Anlass, so hat der Insolvenzverwalter diese Mängel durch Nachbesserung zu beseitigen. Auch hierbei gilt § 58 II; ggf ist die wiederholte Verhängung von Zwangsmitteln bis zur Beseitigung der Mängel zulässig.12 12 Wird die Eigenverwaltung der Regel entsprechend bereits im Eröffnungsbeschluss angeordnet (§ 270 I S 1), so erstellt der Schuldner die Verzeichnisse der §§ 151ff (§ 281 I S 1); der Sachwalter hat diese sodann zu prüfen und schriftlich zu erklären, ob nach dem Ergebnis seiner Prüfung Einwendungen zu erheben sind (§ 281 I S 2). S im Einzelnen die Erl zu § 281.

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e) Gemeinsame Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung. Mit der externen Rechnungslegung gemeinsam hat die interne Rechnungslegung die Anwendbarkeit allgemeiner 7 8

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IDW RH HFA 1.010 Tz 3. Weitergehend Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 702, 704: bei Unternehmensfortführung könne ohne nennenswerte Informationsverluste auf die Verzeichnisse nach §§ 151–153 verzichtet werden. IDW RH HFA 1.010 Tz 31.

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Etwa dadurch, dass er auf eine eigene Bestandsaufnahme verzichtet und ungeprüft auf Unterlagen des Schuldners zurückgreift, s IDW RH HFA 1.010 Tz 11. Vgl BGH NZI 2005, 391; s a § 66 Rn 21 mwN. Vgl LG Göttingen ZIP 2006, 1913.

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Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung bzw Inventarisierung (GoB bzw GoI):13 Alle Rechenwerke müssen ein für ihren jeweiligen Gegenstand vollständiges und verständliches, der Nachprüfung zugängliches Bild der gesamten Tätigkeit des Verwalters ergeben. Richtigkeit, Klarheit, Vollständigkeit, Neutralität, Wesentlichkeit und Stetigkeit müssen auch hier soweit gewährleistet sein, dass ein sachverständiger Dritter die Buchführung ohne Schwierigkeiten übersehen und nachprüfen kann, dass sämtliche Geschäftsvorfälle richtig und vollständig aufgezeichnet sind. Zu allen rechnerischen Belegen muss ein sachlicher Beleg vorhanden sein. Der Aufwand für die Wertermittlung (§§ 151, 153) darf nicht in einem unangemesse- 14 nen Verhältnis zur wirtschaftlichen Bedeutung der betreffenden Massegegenstände stehen. Der Insolvenzverwalter hat deshalb zwischen einer abschließenden Wertermittlung und einer zügigen Erstellung der Verzeichnisse abzuwägen, ob die Bedeutung eines Gegenstands einen besonderen Aufwand zur Wertermittlung gebietet. Es kann auch nicht in jedem (frühen) Stadium des Verfahrens absolute Vollständigkeit verlangt werden, sondern immer nur in Relation zu den tatsächlich bekannten Tatsachen und zum angemessenen Aufwand für die Gewinnung der notwendigen Informationen (Rn 15ff). Allen Bewertungen und unvermeidlichen Schätzungen muss aber eine sorgfältig erstellte Prognose zugrunde gelegt werden. Um der Entscheidung der Gläubigerversammlung, ob das massezugehörige Unternehmen fortzuführen ist, eine objektive Grundlage zu geben, sind Werte anzugeben, die weder den schlechtesten noch den besten möglichen Verlauf des Verfahrens darstellen (neutrale Wertermittlung). f) Vorläufigkeit und Aktualisierungsgebot. Indem das Gesetz in § 154 vorschreibt, die 15 Verzeichnisse und die Vermögensübersicht spätestens eine Woche vor dem Berichtstermin und damit jedenfalls innerhalb eines Dreimonatszeitraums ab Verfahrenseröffnung (§ 29 I Nr 1) vorzulegen, kann es, auch wenn man etwaige Vorbereitungen während des Eröffnungsverfahrens (Rn 7) berücksichtigt, häufig nicht gelingen, „perfekte“ und insbesondere zweifelsfrei vollständige Datenwerke zu erstellen. Es versteht sich deshalb nahezu von selbst, dass von dem Verwalter trotz der Vollständigkeits- und Wahrheitspflicht (Rn 13) nur verlangt wird, sich mit der leitbildgemäßen Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Insolvenzverwalters (vgl § 60 I S 2) um die Erstellung vollständiger und richtiger Verzeichnisse zu bemühen. Mit dieser Maßgabe handelt der Verwalter deshalb pflichtgemäß, wenn er zum vorgeschriebenen Zeitpunkt explizit – durch einen entsprechenden Vermerk offen ausgewiesen14 – lediglich vorläufige Verzeichnisse einreicht.15 Dies vorausgesetzt, wird man den Verwalter dann aber ungeachtet des insoweit uner- 16 giebigen Wortlauts der §§ 151ff als verpflichtet ansehen müssen, regelmäßig und möglichst zeitnah die unvollständigen Angaben zu vervollständigen und eventuelle Fehler zu berichtigen;16 dies bedeutet – soweit notwendig – zugleich die Fortführung der Arbeit an der vollständigen und richtigen Verzeichnung der relevanten Daten ungeachtet der erfolg13

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Vgl, auch zum Folgenden, IDW RH HFA 1.010 Tz 7 bzw 1.011 Tz 19; Kübler/Prütting/ Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 9; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 2ff; Pelka/Niemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 473ff; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 250ff. K Schmidt/Jungmann InsO18 § 154 Rn 1. Vgl zum Ganzen Kübler/Prütting/Bork/ Wipperfürth InsO64 § 154 Rn 1; Münch-

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Komm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 vor §§ 151–155 Rn 23, § 154 Rn 1; Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 154 Rn 1; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 154 Rn 2; s bereits Pink Insolvenzrechnungslegung, S 80; Plate Konkursbilanzen, S 175ff; aA FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 12. Vgl BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 14, 21; Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 151 Rn 2; Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth

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ten Niederlegung iSv § 154 S 1. Das Ziel ist dabei allerdings nicht die permanente Fortschreibung der Datenwerke in dem Sinne, dass per se auch masserelevante Entwicklungen wie insbesondere der Neuerwerb nach Verfahrenseröffnung zu berücksichtigen sind (zum „Stichtags“-Problem s sogleich Rn 17), sondern die Vervollständigung und Berichtigung der Verzeichnisse unter Berücksichtigung der bezogen auf den Eröffnungszeitpunkt nachträglich gewonnenen Erkenntnisse.

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g) Stichtagsprinzip. Von der eben (Rn 16) behandelten Frage der Aktualisierung der Verzeichnisse infolge nachträglich gewonnener Erkenntnisse über den Massebestand und die Höhe der Verbindlichkeiten ist die Frage des Bezugszeitpunkts zu unterscheiden: Betrifft das Aktualisierungsgebot nur nachträgliche Erkenntnisse bezogen auf den Eröffnungszeitpunkt als „Stichtag“, oder ist der Verwalter zu einer Fortschreibung der Verzeichnisse in dem Sinne verpflichtet, dass auch nachträgliche Entwicklungen zu berücksichtigen sind wie etwa der seit der Verfahrenseröffnung in die Masse geflossene Neuerwerb? Aus § 153 I S 1 ergibt sich, dass jedenfalls die Vermögensübersicht auf den Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufzustellen ist.17 Da das Masseverzeichnis iSv § 151 hinsichtlich der Aktiva als Grundlage der Vermögensübersicht dient (Rn 21, § 153 Rn 1), wird hieraus gefolgert, dieses müsse sich ebenfalls auf den Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung beziehen.18 Andere sehen die Stichtagsbezogenheit gerade als Unterschied zwischen der Vermögensübersicht (§ 153) einerseits und den Verzeichnissen nach §§ 151, 152 an; während die Vermögensübersicht die Aufgabe einer Insolvenzeröffnungsbilanz habe und deshalb notwendig auf den Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung zu errichten sei, hätten die Verzeichnisse die Aufgabe, ein aktuell zutreffendes Bild der Verhältnisse zu vermitteln.19 18 Richtigerweise sollte man indessen der Versuchung widerstehen, die Verzeichnisse nach §§ 151f zu einer in Permanenz vorzunehmenden publizitätspflichtigen (§ 154) Zwischenrechnungslegung auszubauen.20 Insbesondere im Fall der Unternehmensfortführung sind Massebestand (§ 151) und Masseverbindlichkeiten (§ 152 III) einem ständigen Wandel unterworfen. Hierüber muss sich der Verwalter natürlich informiert halten, und natürlich müssen etwa diese Informationen in seinen Bericht an die Gläubiger (§ 156 I S 1) eingehen. Inwieweit der Verwalter hierüber förmlich durch Zwischenrechnungslegung zu informieren hat, ist durch §§ 151f aber nicht entschieden; der Versuch, u a eine obligatorische Zwischenrechnungslegung mit einem fortgeschriebenen Masseverzeichnis und einer fortge-

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InsO64 § 154 Rn 1; MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 vor §§ 151–155 Rn 24f, § 154 Rn 1; Nerlich/Römermann/ Andres InsO28 § 154 Rn 1; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 8; Pink Insolvenzrechnungslegung, S 80; aA IDW RH HFA 1.010 Tz 21 f: Berücksichtigung neuer Erkenntnisse (Wertaufhellung) in den Verzeichnissen der §§ 151–153 nur bis zur Niederlegung iSv § 154, danach „anderweitige Dokumentation“. BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 13f, § 153 Rn 14f; FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 12; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 3; aA IDW RH HFA 1.011 Tz 14 (im Widerspruch zu IDW RH HFA 1.010 Tz 23). So die hM, vgl IDW RH HFA 1.010 Tz 20, 23, 26 u 1.011 Tz 14 (Neuerwerb könne

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aber informatorisch angegeben werden); Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 151 Rn 5; FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 12; HambK/ Jarchow InsO5 § 151 Rn 5; HK/Depré InsO7 § 151 Rn 5; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 5; wohl auch Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 151 Rn 3 (Neuerwerb nur in Zwischenrechnungen zu erfassen). Hierfür Ahrens/Gehrlein/Ringstmeier/Lind InsO2 § 151 Rn 2; BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 13f, 35; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 8; Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 5; Pelka/Niemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 455; Hess/Weis NZI 1999, 482, 483; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 69. Anders Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 193ff, 198ff.

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Verzeichnis der Massegegenstände

§ 151

schriebenen Vermögensübersicht gesetzlich zu verankern (§ 58a I idF des GAVI-Entw), ist bekanntlich gescheitert. Dass mit stichtagsbezogenen Verzeichnissen deren Informationszweck weniger gut erreicht wird als mit permanent fortgeschriebenen, muss derzeit als gesetzlich gewollt hingenommen werden. Die mit der Verfahrenseröffnung entstandenen insolvenzspezifischen Ansprüche (zB 19 aus Insolvenzanfechtung oder Geschäftsführerhaftung) sollten aber unabhängig von der Positionierung in dieser Streitfrage jedenfalls mit in das Verzeichnis aufzunehmen sein (Rn 27, 45). 2. Masseverzeichnis (§ 151) a) Normzweck. Mit der Statuierung einer Amtspflicht des Verwalters zur Aufstellung 20 eines Masseverzeichnisses verfolgt der Gesetzgeber mehrere Zwecke.21 Einerseits soll das Verzeichnis der Feststellung und damit auch der Sicherung der Insolvenzmasse dienen. Zugleich soll den Verfahrensbeteiligten durch die Dokumentation der Vermögenswerte, die der Insolvenzverwalter „in Besitz und Verwaltung genommen“ hat (§ 148 I), ermöglicht werden, sich einen Überblick über das Aktivvermögen des Schuldners zu verschaffen. Zugleich dokumentiert das Masseverzeichnis damit den gegenständlichen Umfang der treuhänderischen Befugnisse des Verwalters und bildet damit eine wichtige Grundlage für die Überwachung und Kontrolle des Verwalters. Schließlich bildet das Verzeichnis der Massegegenstände zusammen mit dem Gläu- 21 bigerverzeichnis (§ 152) die Grundlage für die Erstellung der Vermögensübersicht nach § 153 I (s § 153 Rn 1). Zudem ist das Masseverzeichnis Grundlage für die Prüfung, ob die Verwertung der Masse beendet ist, vgl § 196 I. b) Normhistorie. § 151 entspricht im wesentlichen § 123 KO. Ein Inventar iSd § 124 22 KO, das die bereits im Verzeichnis der Massegegenstände aufgeführten Aktiva erneut aufführt, ist nicht mehr erforderlich; vielmehr erfolgt die Auflistung der Aktiva nunmehr ausschließlich im Masseverzeichnis und die der Passiva im Gläubigerverzeichnis (§ 152). Der Zahl nach mit der KO (Aufzeichnung der Massegegenstände, Inventar und Bilanz) übereinstimmend gibt es in der internen Rechnungslegung der InsO erneut drei Verzeichnisse (Verzeichnis der Massegegenstände, Gläubigerverzeichnis und Vermögensübersicht), wobei die Vermögensübersicht aus der Gegenüberstellung der Ergebnisse aus Masseverzeichnis und Gläubigerverzeichnis entsteht (vgl § 153 I InsO). Die nach § 123 I S 3 KO erforderliche Hinzuziehung einer obrigkeitlichen oder einer Urkundsperson wurde in der Praxis regelmäßig nach § 123 II KO erlassen und ist daher auf Vorschlag des Bundesrats ersatzlos gestrichen worden.22

21

Vgl zum Folgenden IDW RH HFA 1.010 Tz 4; Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 1; MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 1; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 1; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 1;

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Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 56f; Delhaes NZI 1999, 47; Möhlmann DStR 1999, 163. Vgl Begr BR-Stellungn zu § 170 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 254.

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§ 151

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

II. Aufstellung des Masseverzeichnisses (§ 151 I) 1. Das Masseverzeichnis als Rohvermögensrechnung

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Unabhängig davon, ob eine Siegelung (§ 150) stattgefunden hat, muss der Insolvenzverwalter ein Verzeichnis über die der Insolvenzmasse zugehörigen Gegenstände aufstellen. Die dem Insolvenzverfahren unterliegenden Vermögenswerte werden dabei mittels körperlicher Bestandsaufnahme durch Messen, Zählen und Wiegen auf den Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung einzeln erfasst und aufgezeichnet. Soweit einzelne Vermögensgegenstände, insbesondere immaterielle Vermögenswerte wie Patente und Forderungen, der körperlichen Erfassung nicht zugänglich sind, hat die Bestandsaufnahme durch Urkunden, Verträge oder Saldenbestätigungen zu erfolgen.23 24 Das Masseverzeichnis entspricht damit weitgehend einem Inventar iSv § 240 HGB ohne die spezifisch bilanzielle Systematisierung, wobei allerdings im Sinne einer Rohvermögensrechnung lediglich die Aktiva aufgeführt werden – auch Verwertungskosten werden nicht abgezogen, sondern sind im Gläubigerverzeichnis als Masseverbindlichkeiten zu verbuchen (§ 152 Rn 8)24 – und einige insolvenzrechtliche Besonderheiten zu berücksichtigen sind.25 So besteht keine Möglichkeit der Befreiung kleinunternehmerisch tätiger Einzelkaufleute nach § 241a HGB. In das Masseverzeichnis sind zudem alle massezugehörigen Gegenstände unabhängig vom Vermögenswert und der Einzelveräußerbarkeit aufzunehmen.26 Die handels- und steuerrechtlichen Ansatzverbote sind ebenfalls nicht zu beachten.27 25 Im Rahmen der Verzeichnisaufstellung gelten die allgemeinen handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Inventur (GoI), dh Vollständigkeit, Richtigkeit, Klarheit, Einzelerfassung und -bewertung, Nachprüfbarkeit (§§ 240f HGB).28 Kann dem aus Zeitgründen nicht bis zum spätestmöglichen Veröffentlichungstermin (§ 154) genügt werden, ist eine spätere Aktualisierung des Masseverzeichnisses erforderlich (Rn 16). Bei der Erstellung des Verzeichnisses stehen grundsätzlich auch die Inventurvereinfachungsmaßnahmen wie die Gruppenbewertung oder die Stichprobeninventur (§§ 240f HGB) zur Verfügung;29 der Verwalter muss dann aber dokumentieren, aus welchen Gründen er auf welches Verfahren zurückgegriffen hat.30 Auf die Buchungsunterlagen des Schuldners darf nur mit Vorsicht zurückgegriffen werden (Rn 7).

26

Für die Form des Verzeichnisses fehlen gesetzliche Vorgaben.31 Es sollte aber in jedem Falle auf eine klare und übersichtliche, idR also tabellarische Gliederung Wert gelegt werden.32 Für die Vertikalgliederung, in der es um eine sinnvolle Anordnung der Massege-

23 24 25

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IDW RH HFA 1.010 Tz 8f. Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 59, 87. IDW RH HFA 1.010 Tz 6, 8ff; BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 2; Kübler/Prütting/Bork/ Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 1; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 151 Rn 4; Hillebrand BBB 2007, 9, 10; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 58f. IDW RH HFA 1.010 Tz 13f. IDW RH HFA 1.010 Tz 12; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 7. Vgl IDW RH HFA 1.010 Tz 7 (m Nachw zu den GoI in Fn 5); BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 36; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 1,

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30 31 32

4; Frystatzki NZI 2009, 581; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 61ff. BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 54; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 3; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 4; einschr IDW RH HFA 1.010 Tz 27 f: nur im Ausnahmefall; aA Pink Insolvenzrechnungslegung S 57 mwN. IDW RH HFA 1.010 Tz 28. Krit dazu Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 702, 704. Vgl, teils mit Mustern, IDW RH HFA 1.010 Tz 6, 10 u Anlage A; BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 52ff, 56; Heyn InsbürO 2009,

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Verzeichnis der Massegegenstände

§ 151

genstände geht, kann auf das Gliederungsschema des § 266 HGB zurückgegriffen werden.33 Eine andere Möglichkeit ist die Gliederung nach dem Grad der Liquidierbarkeit der einzelnen Massegegenstände.34 In der Horizontalgliederung sind zwingend Liquidations- und Fortführungswert aufzunehmen (Rn 36ff). Zusätzlich empfiehlt sich die Aufnahme weiterer Spalten, um Art und Qualität (bzw Bonität), Menge, Aus- und Absonderungsrechte sowie die freie Masse auszuweisen.35 Inhaltlich kann der handelsrechtliche Jahresabschluss nach § 242 HGB Orientierungshilfe bieten. Dieser kann mit dem Ergebnis der letzten Inventur die Ermittlung tatsächlich vorhandener Vermögensgegenstände erleichtern. 2. Aufzuzeichnende Masseaktiva Gegenstand der Aufzeichnungspflicht iSv § 151 I sind sämtliche Masseaktiva, also die 27 massezugehörigen beweglichen und unbeweglichen Sachen – unabhängig davon, ob der Verwalter bereits iSv § 148 I den Besitz an der Sache ergriffen hat36 – sowie die massezugehörigen Rechte. Zur Masse gehörend und daher in das Verzeichnis aufzunehmen sind auch Ansprüche, die sich aus den Vorschriften über die Insolvenzanfechtung ergeben.37 Ebenso sind Ansprüche aus Gesellschafterdarlehen oder wirtschaftlich entsprechenden Rechtshandlungen (§ 135) sowie zB Ansprüche wegen Insolvenzverschleppung aufzuführen.38 „Gebundene“, also etwa mit einem Absonderungsrecht belastete Aktiva gehören zur 28 Insolvenzmasse iSv § 35 I und sind deshalb unproblematisch und ohne Verrechnung mit der Belastung (Brutto-Prinzip) in das Verzeichnis aufzunehmen, jedoch muss im Verzeichnis das Absonderungsrecht als Drittrecht besonders vermerkt werden;39 dieses wird zudem im Gläubigerverzeichnis erneut dokumentiert (§ 152 Rn 10). Das gleiche gilt bei Forderungen, gegen die der Drittschuldner aufrechnen kann.40 Unzweifelhaft der Aussonderung unterliegende Gegenstände gehören nicht zur Insol- 29 venzmasse iSv § 35 I (§ 47 S 1); eine Verpflichtung, sie in das Verzeichnis aufzunehmen, besteht daher nicht.41 Erfolgt dennoch eine Aufnahme, die aus praktischen Gründen sinnvoll erscheinen kann, so müssen die Gegenstände im Verzeichnis unmissverständlich ent-

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214ff, 286ff; Möhlmann DStR 1999, 163ff; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 58f. BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 52; GrafSchlicker/Kalkmann InsO4 § 151 Rn 10; Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 47; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 4; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 192; Langer/Bausch ZInsO 2011, 1287, 1289; Möhlmann DStR 1999, 163, 165; Rechel Die Aufsicht des Insolvenzgerichts über den Insolvenzverwalter, S 209. Heyn InsbürO 2009, 214, 216. BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 54; HambK/ Jarchow InsO5 § 151 Rn 15. IDW RH HFA 1.010 Tz 12; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 8; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 151 Rn 6; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 151 Rn 3; Hess/Weis NZI 1999, 482; kann der Verwalter vom Dritten die Herausgabe der Sache zur Verwertung nicht verlangen, so hat er zumindest einen

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Anspruch auf Gestattung der Besichtigung der Sache gemäß §§ 809, 811 BGB, vgl Begr zu § 170 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. IDW RH HFA 1.010 Tz 12; s a Begr zu § 170 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. IDW RH HFA 1.010 Tz 12; HK/Depré InsO7 § 151 Rn 1; MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 7. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 11; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 6; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 151 Rn 10; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 151 Rn 3; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 70. IDW RH HFA 1.010 Tz 17; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 151 Rn 10; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 105ff. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 11; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 6; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 151 Rn 6; Uhlenbruck/

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

sprechend gekennzeichnet sein. Zwingend aufzunehmen, aber wiederum entsprechend zu kennzeichnen, sind dagegen Gegenstände, deren Massezugehörigkeit fraglich, aber immerhin möglich ist;42 hierzu gehören zum einen Vermögensgegenstände, deren Massezugehörigkeit rechtlichen oder tatsächlichen Zweifeln unterliegt, aber zB auch unter Eigentumsvorbehalt erworbene Gegenstände, bei denen der Insolvenzverwalter die Erfüllung noch nicht abgelehnt hat (§ 107 II).43 Die Abgrenzung sollte letztlich nach den gleichen Kriterien erfolgen wie unter dem Aspekt der Amtspflicht zur Inbesitznahme (§ 148 I, s § 148 Rn 29f), dh (potentielles) Fremdvermögen sollte sich immer dann – ggf mit einem entsprechenden Vermerk – im Masseverzeichnis wiederfinden müssen, wenn der Verwalter es iSv § 148 I in „Besitz“ und Obhut nehmen musste bzw genommen hat. Soweit danach ein der Aussonderung unterliegender Gegenstand in das Verzeichnis aufgenommen wird, gilt erneut das Brutto-Prinzip. 30 Ebenso wie Aussonderungsgut sind auch hier (s wiederum § 148 Rn 40 zur Inobhutnahme) unpfändbare Gegenstände zu behandeln. 31 Neuerwerb iSv § 35 I Hs 2 dagegen gehört zwar zur Insolvenzmasse, ist aber aufgrund des Stichtagsprinzips gleichwohl nicht in das Verzeichnis aufzunehmen (Rn 17). 3. Einzelerfassung

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Die „einzelnen“ Gegenstände sind im Verzeichnis aufzuführen (Einzelerfassungsgebot).44 Im Rahmen seiner Aufzeichnungspflicht ist der Insolvenzverwalter daher verpflichtet, auf hinreichende Individualisierbarkeit zu achten.45 Die Kennzeichnung der einzelnen Gegenstände muss ausreichend sein, um sie von anderen Vermögenswerten unterscheiden zu können. Dazu genügt bei gleichartigen und annähernd gleichwertigen Warenbeständen aber grundsätzlich die Angabe von Art und Stückzahl, Maß oder Gewicht („Gruppenbewertung“ analog zu § 240 IV HGB, s o Rn 25.46 Eine Ausnahme davon ist jedoch zu machen bei besonders wertvollen Gütern und wenn die Bestände einem unkontrollierbaren Schwund unterliegen.47 4. Aufstellungszeitpunkt

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Bis zu welchem Zeitpunkt das Masseverzeichnis aufgestellt sein muss, wird in § 151 nicht geregelt. Ausgangspunkt ist § 29 I Nr 1, wonach der Berichtstermin spätestens drei Monate nach Verfahrenseröffnung stattzufinden hat; nach § 154 hat das Verzeichnis wiederum spätestens eine Woche vorher dem Gericht vorzuliegen und muss folglich spätestens bis dahin auch fertiggestellt sein. Als Regelfrist wird diese Zeitspanne jedoch dem Zweck des Masseverzeichnisses nicht gerecht; dies zeigt auch § 151 I S 2. Nach Sinn und Zweck des Verzeichnisses sollte die Aufzeichnung deshalb unverzüglich nach Verfahrenseröffnung

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Sinz InsO14 § 151 Rn 3; Möhlmann DStR 1999, 163, 164; Heyn InsbürO 2009, 214, 218; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 192; so auch die Begr zu § 171 RegE BTDrucks 12/2443, S 171; s a (meist als aA zitiert, aber wohl nur missverständlich formulierend) IDW RH HFA 1.010 Tz 18. Vgl erneut die in der Fn zuvor Genannten. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 6; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 11.

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IDW RH HFA 1.010 Tz 19; Maus ZIP 2004, 389, 399; BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 16; FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 9; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 151 Rn 10. Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 12. IDW RH HFA 1.010 Tz 19; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 4. FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 11.

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erfolgen, schon um dem Verwalter als Arbeitsgrundlage dienen zu können.48 S ferner Rn 17 zum Bezugszeitpunkt, Rn 15f zur Vorlage vorläufiger Verzeichnisse und zur Nachbesserung sowie § 154 Rn 5 zur Niederlegung des Verzeichnisses bei Gericht. 5. Hinzuziehung des Schuldners Die dem Insolvenzschuldner durch § 151 I S 2 eingeräumte Mitwirkungsmöglichkeit 34 ist gleichzeitig Recht und Verpflichtung (§ 97 II) des Schuldners und steht daher nicht zur Disposition des Insolvenzverwalters.49 Allerdings erstreckt sie sich nicht auf die Art und Weise der Verzeichnisaufstellung.50 Der Schuldner hat lediglich Informationen zu liefern und Hilfestellung zu geben. Der Insolvenzschuldner ist nach § 151 I S 2 hinzuzuziehen, wenn dies ohne eine nach- 35 teilige Verzögerung möglich ist. Im Einzelfall können bereits geringe Zeitverzögerungen für das Verfahren nachteilig sein und die Nichtbeteiligung des Schuldners rechtfertigen.51 Unerheblich ist dabei, weshalb der Schuldner verhindert ist, am Aufzeichnungstermin mitzuwirken. Daher kann von seiner Teilnahme auch dann abgesehen werden, wenn er ernsthaft erkrankt oder sonst aus triftigem Grund verhindert ist.52 Aus dem Recht auf Hinzuziehung resultiert kein Anspruch des Insolvenzschuldners auf Verlegung des Termins, wenn er an dem festgelegten Termin verhindert ist.53

III. Bewertung der Massegegenstände (§ 151 II) 1. Bewertungsprinzipien a) „Mehrdimensionale“ Bewertung. Bei jedem Gegenstand ist dessen realisierbarer 36 Wert anzugeben (§ 151 II S 1). Da die Gläubigerversammlung erst im Rahmen des Berichtstermins über das Verfahrensziel entscheidet (§ 157), kann es nicht – wie nach der KO, die eben noch allein die Liquidation im Auge hatte54 – ausreichen, an dieser Stelle die Gegenstände der Insolvenzmasse nach ihrem voraussichtlichen Liquidationserlös zu bewerten; vielmehr schreibt das Gesetz nunmehr in § 151 II S 2 folgerichtig eine kumulative Going-Concern-Bewertung vor mit der weiteren Folge, dass bei divergierenden Bewertungsergebnissen beide Werte anzugeben sind.55 Nach der Gesetzesbegründung ist die kumulative Bewertung vorgeschrieben, „soweit 37 die Möglichkeit der Fortführung des Unternehmens besteht“; sie betont, der Verwalter sei

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So auch MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/ Jaffé InsO3 § 151 Rn 4; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 2; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 151 Rn 9; nach Braun/ Haffa/Leichtle InsO6 § 151 Rn 5 reicht hingegen eine zügige Aufstellung. FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 12. BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 23. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 11. BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 23; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 9. BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 23; GrafSchlicker/Kalkmann InsO4 § 151 Rn 5;

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Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 11 mwN; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 9. Kilger/Karsten Schmidt InsG17 § 124 KO Rn 2d; Kuhn/Uhlenbruck KO11 § 123 Rn 2. Vgl zum Ganzen Begr zu § 170 RegE BT-Drucks 12/2443, S 171; ferner Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 14; Nickert ZInsO 2013, 1722, 1723; Schmitt/ Möhlmann-Mahlau NZI 2007, 703, 706; Steffan ZInsO 2003, 106, 107; Wellensiek Kölner Schrift3, Kap 7 Rn 9; krit zu dieser Begr Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 192.

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nicht berechtigt, bei der Bewertung nach seinem Ermessen die Fortführung oder die Einzelveräußerung zugrunde zu legen und dadurch die Entscheidung der Gläubiger über den Fortgang des Verfahrens vorwegzunehmen.56 Ob der Insolvenzverwalter selbst eine realistische Perspektive für die Fortführung sieht, ist danach also nicht entscheidend; jedoch wird man annehmen müssen, dass die Angabe des Fortführungswerts in Einklang mit der gesetzgeberischen Zwecksetzung dann – aber auch nur dann – entbehrlich ist, wenn entweder gar kein fortführbarer Betrieb zur Insolvenzmasse gehört57 oder dieser bei Verfahrenseröffnung bereits unwiderruflich eingestellt ist58 sowie wohl auch dann, wenn es bei objektiver Betrachtung keine auch nur ansatzweise realistische Fortführungsperspektive für das Unternehmen gibt.59

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b) Liquidationswert. Für die Ermittlung des Liquidationswerts (Zerschlagungswerts) ist der Erlös zu schätzen, den ein Gegenstand bei einer Einzelveräußerung voraussichtlich erzielen wird. Der Liquidationswert ist somit vom konkret vorhandenen Absatzmarkt abhängig,60 seine Höhe wird durch Verwertungsstrategie, Liquidationsintensität sowie Liquidationsgeschwindigkeit bestimmt.61 Lässt sich keine Absatzmöglichkeit finden, ist der Gegenstand mit seinem Schrottwert anzugeben.62 Auf Grundlage der Verwertungsprognose sollte von der jeweils wahrscheinlichsten Verwertungsmöglichkeit ausgegangen werden.63 Abzustellen ist dabei auf den voraussichtlichen tatsächlichen Stilllegungszeitpunkt.64

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c) Fortführungswert. Die Ermittlung des Fortführungswerts iSv § 151 II ist noch weitgehend ungeklärt; die Beibehaltung der Buchwerte wie im Handelsrecht (§ 252 I Nr 2 HGB) kann jedenfalls nicht gemeint sein, da sie nichts über die bei einer Unternehmensfortführung zu realisierenden Befriedigungsaussichten der Gläubiger aussagen können.65 Gemeint sind gleichwohl unmissverständlich Einzel(fortführungs)werte; denn die Bezeichnung „Wert“ iSv § 151 II Satz 2 knüpft an Satz 1 an, worin die Wertangabe für jeden einzelnen Gegenstand geregelt wird.66

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Das Problem besteht deshalb in der praktischen Schwierigkeit, den Fortführungswert eines einzelnen Vermögensgegenstands zu bestimmen, da durch das Zusammenspiel einzelner Güter zwar der Gesamtwert des Unternehmens erhöht wird, nicht aber der der einzelnen Güter.67 Zudem lässt sich der Zweck der doppelten Wertangabe, den Gläubigern eine

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So die Begr zu § 170 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 12. IDW RH HFA 1.010 Tz 32. Vgl BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 14; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 10: K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 12; Mitlehner ZIP 2000, 1825, 1827; Richter ZInsO 2000, 206, 208; so wohl auch IDW RH HFA 1.010 Tz 32; aA Höffner ZIP 1999, 2088, 2092. IDW RH HFA 1.010 Tz 34; Kübler/Prütting/ Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 20; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 15; Frieß DStR 2004, 654, 656; Hess/Weis NZI 1999, 482, 483; Veit KTS 1983, 57, 63. IDW RH HFA 1.010 Tz 34; Steffan ZInsO 2003, 106, 107. Hess/Weis NZI 1999, 482, 483.

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Wessel DZWIR 2009, 112, 114. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 7. So aber Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 15; hiergegen etwa Leonhardt/ Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 151 Rn 9; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 11; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 17; Höffner ZIP 2000, 2088, 2091; Mitlehner ZIP 2000, 1825; s a Begr zu § 172 RegE BT-Drucks 12/2443, S 172 (zur Vermögensübersicht). AA Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 8 (unter Hinweis auf den Begr des RegE, in dem zwar von „Einzelveräußerungswerten“, aber von „Fortführungswerten“ gesprochen wird). Hierzu und zum Folgenden s Kübler/ Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 26f; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151

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Verzeichnis der Massegegenstände

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fundierte Entscheidung über den Fortgang des Verfahrens zu ermöglichen, durch Angabe der Einzelfortführungswerte regelmäßig nicht erreichen, da das Unternehmen im Falle der Fortführung gar nicht in seine einzelnen Bestandteile aufgespalten wird. Auch für die Kontrolle des Verwalters sind fiktive Einzelfortführungswerte wenig hilfreich. Wie angesichts dieser Umstände mit der gleichwohl bindenden gesetzlichen Vorgabe 41 zweifacher Bewertung umzugehen ist, wird in der Literatur deshalb sehr unterschiedlich beurteilt. Es bleibt wohl nur, den Fortführungswert einzelner Gegenstände mithilfe einer Teilwertbestimmung analog zu § 6 I Nr 1 S 3 EStG zu bestimmen, dh darauf abzustellen, welchen Betrag ein fiktiver Erwerber des im Ganzen fortzuführenden Betriebes im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde.68 Praktisch kann hier so vorgegangen werden, dass der Gesamtveräußerungswert des fortgeführten Unternehmens ermittelt wird69 und zu der Summe der Zerschlagungswerte ins Verhältnis gesetzt wird; um den hierbei ermittelten prozentualen Steigerungssatz sind sodann die für das einzelne Wirtschaftsgut ermittelten Zerschlagungswerte zu erhöhen.70 Der Einwand, dass es zu einer derartigen Gesamtveräußerung nicht stets und nicht ein- 42 mal mit besonderer Wahrscheinlichkeit kommen wird,71 trifft für sich genommen zu, bedeutet aber letztlich kein Gegenargument: Abgesehen davon, dass es nicht die Aufgabe eines solchen Verzeichnisses mit seinen notwendig überschlägigen Wertansätzen sein kann, alle denkbaren zukünftigen Entwicklungen zu antizipieren, erfüllt es den Gesetzeszweck, insbesondere den Insolvenzgläubigern die Bandbreite denkbarer Entwicklungen vor Augen zu führen, wohl am besten, wenn dem pessimistischen Extremszenario der Einzelveräußerung ein denkbar optimistisches Sanierungs- und Gesamtveräußerungsszenario gegenübergestellt wird. 2. Einzelfälle Die folgenden Aussagen zu Einzelfragen beziehen sich auf die Feststellung der Liquida- 43 tionswerte; zur Ermittlung eines „Fortführungszuschlags“ s Rn 41. a) Liquides Vermögen. Die Bewertung von liquidem Vermögen wie Bankguthaben und 44 Kassenbestand richtet sich nach dem stichtagsbezogenen Tageswert.72 Bei börsennotierten

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Rn 16; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 8; Heni WPg 1990, 93, 96 u ZInsO 1999, 609, 611; Höffner ZIP 1999, 2088, 2092; Mitlehner ZIP 2000, 1825, 1827; Nickert ZInsO 2013, 1722, 1725; Pelka/Niemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 515ff. BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 34; HK/Depré InsO7 § 152 Rn 13; Kübler/Prütting/Bork/ Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 27ff; Steffan ZInsO 2003, 106, 109; der Sache nach auch IDW RH HFA 1.010 Tz 37; s ferner (ergänzendes Abstellen auf gegenstandsbezogene Aspekte) Braun/Naumann InsO6 § 151 Rn 7; FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 18; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 151 Rn 17f; Mohrbutter/Ringstmeyer/Voigt-Salus HdbInsVerw9 Kap 22 Rn 48ff, 52f; Höffner ZIP

69

70 71 72

2000, 2088, 2091; Möhlmann DStR 1999, 163, 165; krit MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 9; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 151 Rn 8; Mitlehner ZIP 2000, 1825f; Wessel DZWIR 2009, 112ff. Zu den insofern in Betracht kommenden Bewertungsmethoden – Ertragswertmethode, Discounted-Cashflow-Methode, Multiplikator-Methode – s BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 45 mwN; allgemein Großfeld Recht der Unternehmensbewertung7, S 84ff. BK/Kießling InsO52 § 151 Rn 45. So zB Mohrbutter/Ringstmeyer/Voigt-Salus HdbInsVerw9 Kap 22 Rn 50, 52. IDW RH HFA 1.010 Tz 54; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 22.

Diederich Eckardt

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§ 151

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Finanzanlagen kann der Wert dem Börsen- oder Marktpreis entnommen werden, andernfalls kann nur eine vorsichtige Schätzung des Ertragswerts erfolgen.73

45

b) Forderungen. Bei der Bewertung von Forderungen ist zunächst vom Nennwert auszugehen, von dem jedoch ein Abschlag vorgenommen werden muss, der unter anderem vom Vorhandensein von Zweifeln an der rechtlichen Verität oder der Bonität des Drittschuldners sowie von den Bearbeitungs- und Verwertungskosten abhängt.74 Die insolvenzspezifischen Ansprüche zB aus Insolvenzanfechtung oder Insolvenzverschleppung sind bei Verfahrenseröffnung idR noch nicht hinreichend konkretisiert und werden daher nur mit einem Erinnerungswert angesetzt.75

46

c) Grundbesitz. Grundstücke und grundstücksgleiche Rechte sind mit ihren aktuellen Marktwerten (Verkehrswerten) anzusetzen; hierbei sind ggf Wertabschläge für Abrisskosten, Altlastenbeseitigung uä vorzunehmen.76 Als Hilfsmittel können Versicherungswerte, Beleihungsunterlagen beteiligter Banken, Kaufpreissammlungen der Gemeinden sowie Bodenrichtwerte der Gutachterausschüsse (§ 196 BauGB) oder, wenn bereits ein Zwangsvollstreckungsverfahren läuft, das Verkehrswertgutachten herangezogen werden.

47

d) Immaterielle Vermögensgegenstände. Besonders wichtig und zugleich besonders schwierig ist die Bewertung von immateriellen Vermögensgegenständen wie Urheberrechten, Patenten, Markenrechten, Lizenzen, Konzessionen und Software.77 Anzusetzen ist grundsätzlich der Barwert der zukünftigen Erlöse (Marktpreise).78 Angesichts der Schwierigkeiten bei der Bewertung genügt im Rahmen der Erstellung des Masseverzeichnisses aber eher als sonst eine Schätzung der Werte.79 Geht die Schätzung vom Ertragswert aus, so ist aufgrund des normalerweise beschränkten Abnehmerkreises noch ein größerer Abschlag vorzunehmen.80

48

e) Maschinenpark, bauliche und technische Anlagen. Bei den baulichen und technischen Anlagen und Maschinen bestimmt sich der Zerschlagungswert aus dem am Absatzmarkt bestehenden Einzelveräußerungspreis.81 Zur Wertermittlung kann auf die für den Gebrauchtmarkt verfügbaren Listen zurückgegriffen werden.82 Im Bau befindliche Anlagen sind idR mit Null zu bewerten, es sei denn, es besteht eine konkrete Verwertungsmöglichkeit.

49

f) Vorratsvermögen. Unter Vorratsvermögen sind neben verkaufsfertigen Erzeugnissen unter anderem auch halbfertige Erzeugnisse, Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe zu verstehen.83 Dabei kann für die Bewertung maßgeblich sein, ob Fertigstellung erfolgt. Anderen73

74

75 76 77 78

96

IDW RH HFA 1.010 Tz 52; Kübler/Prütting/ Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 41; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 23. IDW RH HFA 1.010 Tz 51; HK/Depré InsO7 § 151 Rn 6; Hess/Weis NZI 1999, 482, 483; vgl auch Begr zu § 170 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. IDW RH HFA 1.010 Tz 53. Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 18; vgl auch IDW RH HFA 1.010 Tz 42. Fröhlich/Köchling ZInsO 2002, 478, 482. IDW RH HFA 1.010 Tz 39.

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Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 17. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 18; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 18 mwN. IDW RH HFA 1.010 Tz 43. Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 19 mit dem Beispiel „SchwackeListe“; ebenso Hess/Weis NZI 1999, 482, 484. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 25.

Diederich Eckardt

Verzeichnis der Massegegenstände

§ 151

falls ist für den Liquidationswert gegebenenfalls auf den Schrottwert abzustellen, soweit dieser zu erzielen ist.84 g) Geschäfts- oder Firmenwert. Grundsätzlich können Geschäfts- und Firmenwert so- 50 wie Know-how und Kundenbeziehungen nicht im Masseverzeichnis aufgeführt werden. Eine Ausnahme besteht für den Fall, dass ein konkretes Kaufangebot für das ganze Geschäft oder einen Geschäftsteil vorliegt, und der Wert dadurch realisierbar ist.85 h) Anteile an verbundenen Unternehmen. Der anzusetzende Wert von Anteilen an ver- 51 bundenen Unternehmen bestimmt sich nach einer Unternehmensbewertung (Ertragswert-, Discounted-Cashflow-Methode, Börsenkurs), die insbesondere mit Blick auf die Insolvenzfolgen vorzunehmen ist.86 i) Umsatzsteuer. Da die bei der Verwertung anfallende Umsatzsteuer Masseschuld iSv 52 § 55 I Nr 2 ist und als solche im Gläubigerverzeichnis vermerkt wird (§ 152 III S 2), sind die geschätzten Verkehrswerte mit ihr anzusetzen.87 3. Hinzuziehung eines Sachverständigen (§ 151 II S 3) Besonders schwierige Bewertungen muss der Insolvenzverwalter nicht selbst vorneh- 53 men, sondern kann sie auf einen Sachverständigen übertragen. Nach der Konzeption des Gesetzes ist die Bewertung somit originäre Aufgabe des Verwalters, die Zuziehung eines Sachverständigen hingegen der Ausnahmefall.88 Da die durch die Zuziehung eines Sachverständigen entstehenden Kosten Massekosten sind,89 ist dieses gesetzliche Leitbild an sich zwar im Sinne der Masseerhaltung begrüßenswert. Dem Insolvenzverwalter wird dadurch aber die Gefahr aufgebürdet, sich durch fehlerhafte Bewertungen schadensersatzpflichtig zu machen.90 Übersehen werden darf dabei auch nicht, dass der Insolvenzverwalter vielfach gar nicht über die nötigen Sachkenntnisse für eine zutreffende Bewertung verfügt. Daher ist davon auszugehen, dass der Verwalter regelmäßig einem Fall „besonders 54 schwieriger Bewertung“ gegenübersteht und somit zur Einschaltung eines Sachverständigen berechtigt ist.91 Ob und wen er als Sachverständigen einschaltet, entscheidet der Verwalter nach pflichtgemäßem Ermessen. Das Gesetz macht dabei keine Vorgaben, wer als Sachverständiger gilt. Jedenfalls braucht der Sachverständige nicht ein für alle Mal beeidigt zu sein noch wird er für den Einzelfall beeidigt. Grundsätzlich kann daher auch ein selbsternannter Sachverständiger zugezogen werden.92 Um etwaige Schadensersatzansprüche

84 85 86 87

88

IDW RH HFA 1.010 Tz 49f; Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 20. IDW RH HFA 1.010 Tz 40; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 192. IDW RH HFA 1.010 Tz 46. Graf-Schlicker/Kalkmann InsO4 § 151 Rn 11; HambK/Jarchow InsO5 § 151 Rn 19; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 151 Rn 14. IDW RH HFA 1.010 Tz 56; vgl Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 24; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 19; s a Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 109ff.

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Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 6. Vgl Donath DS 2008, 380. IDW RH HFA 1.010 Tz 56; Leonhardt/ Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 151 Rn 10; Donath DS 2008, 380f; ders ZInsO 2008, 1364, 1365; aA Kübler/Prütting/Bork/ Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 6; Hess/Weis NZI 1999, 482, 484. Näher zum selbsternannten Sachverständigen Donath DS 2008, 380, 382.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

wegen mangelhafter Auswahl des Sachverständigen zu vermeiden, empfiehlt es sich jedoch für den Verwalter, einen öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen zuzuziehen.93 Die Verantwortlichkeit bleibt aber immer beim Insolvenzverwalter, der die Ergebnisse eines Sachverständigen daher kritisch zu würdigen und sich zu Eigen zu machen hat.94

IV. Verzicht auf das Masseverzeichnis (§ 151 III) 1. Gestattung

55

Die Aufstellung des Verzeichnisses kann gemäß § 151 III S 1 Hs 1, S 2 mit gerichtlicher Gestattung unterbleiben. Diese Gestattung setzt einen Antrag des Insolvenzverwalters und eine gesonderte Begründung zur Verringerung der Missbrauchsgefahr95 voraus. Der Verfahrensablauf ist so für Insolvenzgericht und Gläubiger nachvollziehbarer. Ist ein Gläubigerausschuss bestellt, muss dieser seine Zustimmung zum Antrag mit der erforderlichen Mehrheit (§ 72) erteilen. Ein zusätzlicher Antrag des Ausschusses, wie er nach § 123 II KO vorgesehen war, ist hingegen nicht mehr erforderlich. Seine Rechte sind durch das Zustimmungserfordernis hinreichend geschützt. 56 Die Gestattung ist dem Ermessen des Insolvenzgerichts anheimgestellt. In welchen Fällen die Gestattung angezeigt ist, regelt § 151 nicht. Da eine wertgerechte Veräußerung der Masse nur bei deren vorheriger ordnungsgemäßer Erfassung möglich ist, ist die Möglichkeit der Ausnahmeerteilung auf wenige Sonderfälle zu beschränken.96 In der Regel wird das Gericht zudem schon deshalb nur sehr zurückhaltend Ausnahmen von der Erstellungspflicht zulassen, da es – um einer eigenen Amtshaftung zu entgehen – in sämtlichen Zweifelsfällen Sachverständige zur Kontrolle zu Rate ziehen müsste, was wiederum die Verfahrensdauer erhöhen würde.97 Die Entscheidung wird, unabhängig davon, wie sie ausfällt, dem Insolvenzverwalter von Amts wegen zugestellt. 57 Ausnahmen von der Verzeichnisaufstellungspflicht des Insolvenzverwalters kommen beispielsweise in Betracht, wenn bereits eine vertrauenswürdige Aufzeichnung vorliegt.98 Umstritten ist dies, anders als noch zum alten Recht (KO), wenn der Aufwand sich wegen Dürftigkeit und daher Übersichtlichkeit der Masse nicht lohnt oder das Geschäft sofort im Ganzen verkauft werden soll.99 Jedenfalls im letzteren Fall hat die Gestattung durch das Insolvenzgericht zu unterbleiben, da ansonsten die Gefahr besteht, dass die Entscheidung über den Verfahrensfortgang vorweggenommen wird,100 was dem Willen des Gesetzgebers widerspräche.101

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Donath ZInsO 2008, 1364f. IDW RH HFA 1.010 Tz 56. BT-Drucks 12/7302, S 175. FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 27; Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 151 Rn 25; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 151 Rn 12. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 9; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 10. FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 27; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 151 Rn 12; aA Hess/ Weis NZI 1999, 482, 483.

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Gegen die Begründung einer Ausnahme Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 151 Rn 11; FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 27; aA Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 151 Rn 8, sofern die Buchführung auf einem aktuellen Stand ist und keine Anhaltspunkte für fehlerhafte Angaben vorliegen oder die Masse sehr übersichtlich ist; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 151 Rn 10 für den Fall der Geschäftsveräußerung. Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 151 Rn 11. BT-Drucks 12/2443, S 171.

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Gläubigerverzeichnis

§ 152

2. Rechtsbehelfe gegen die gerichtliche Entscheidung Gegen die Zurückweisung des Antrags auf Befreiung von der Verzeichnisaufstellungs- 58 pflicht ist keine sofortige Beschwerde statthaft (§ 6 I), so dass der Insolvenzverwalter lediglich gemäß § 11 II RPflG mit der befristeten Erinnerung gegen die Entscheidung des Rechtspflegers vorgehen kann. Ein den Antrag stattgebender Entschluss ist unanfechtbar, da weder Schuldner noch Gläubiger beschwert sind.

VI. Reform (GAVI-Entwurf) Mit dem im Gesetzgebungsverfahren stecken gebliebenen Entwurf eines „Gesetzes zur 59 Verbesserung und Vereinfachung der Aufsicht in Insolvenzverfahren“ (GAVI) aus dem Jahr 2007 sollte auf verschiedene Vorkommnisse reagiert werden, in denen es zu teils erheblichen Masseschädigungen durch pflichtwidrig handelnde Insolvenzverwalter gekommen war.102 Der Gesetzesentwurf versuchte durch eine Vielzahl von Änderungen das Insolvenzverfahren transparenter zu gestalten, um bereits während eines Verfahrens eine wirksame Kontrolle durch Gericht und Gläubiger zu ermöglichen. Ein Regelungsbedürfnis wurde dabei u a bei der Aufstellung der Verzeichnisse gemäß §§ 151–153 als Teil der internen Rechnungslegungspflicht des Verwalters gesehen.103 Zur Aufstellung des Masseverzeichnisses war beabsichtigt, § 151 I einen Satz 3 anzufügen, wonach der Verwalter sämtliche Gegenstände derart zu kennzeichnen hat, dass deren Verbleib während des gesamten Verfahrens nachvollzogen werden kann; damit sollten Verfahrenstransparenz und Nachprüfbarkeit des Verwalterhandelns verbessert werden.104 Ferner war eine Kodifizierung und Erweiterung der Zwischenrechnungslegungspflicht vorgesehen. Angesichts der Sorge, damit den Personalaufwand bei der Insolvenzverwaltung derart zu erhöhen, dass eine Fortführung unattraktiver wird oder sogar unterbleibt, und dem durch das Gesetzesvorhaben beabsichtigten Zweck – der Verbesserung der Transparenz und damit der Kontrolle von Insolvenzverfahren – durch die entstehenden „Aktenberge“ eher Abbruch zu tun,105 erscheint eine Verwirklichung dieses Reformvorhabens derzeit nicht realistisch.

§ 152 Gläubigerverzeichnis (1) Der Insolvenzverwalter hat ein Verzeichnis aller Gläubiger des Schuldners aufzustellen, die ihm aus den Büchern und Geschäftspapieren des Schuldners, durch sonstige Angaben des Schuldners, durch die Anmeldung ihrer Forderungen oder auf andere Weise bekannt geworden sind. (2) In dem Verzeichnis sind die absonderungsberechtigten Gläubiger und die einzelnen Rangklassen der nachrangigen Insolvenzgläubiger gesondert aufzuführen. Bei jedem Gläubiger sind die Anschrift sowie der Grund und der Betrag seiner Forderung anzugeben. Bei

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So die Begr des GAVI-Entw, BT-Drucks 16/7251, S 1. Krit auch Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 412, 414. BT-Drucks 16/7251 S 15.

105

Vgl Leonhardt/Smid/Zeuner/Rechel InsO3 § 58 Rn 74; Frind ZInsO 2006, 1035, 1037; Pape ZVI 2008, 89, 90; Tömp ZInsO 2007, 234, 236; s a Stellungnahme der BR, BTDrucks 16/7251 S 35.

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§ 152

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

den Absonderungsberechtigten Gläubigern sind zusätzlich der Gegenstand, an dem das Absonderungsrecht besteht, und die Höhe des mutmaßlichen Ausfalls zu bezeichnen; § 151 II S 2 gilt entsprechend. (3) Weiter ist anzugeben, welche Möglichkeiten der Aufrechnung bestehen. Die Höhe der Masseverbindlichkeiten im Falle einer zügigen Verwertung des Vermögens des Schuldners ist zu schätzen. Materialien: 1. Ber InsRKomm LS 1.3.2.1; DiskE/RefE § 161; RegE § 171; Begr RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. Vorgängerregelungen: keine Literatur s zu § 151.

Übersicht I. Überblick . . . . . . . . . . . . 1. Normzweck . . . . . . . . . 2. Normhistorie . . . . . . . . II. Inhalt des Gläubigerverzeichnisses 1. Anzugebende Gläubiger . . . a) Insolvenzgläubiger . . . .

. . . . . .

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Rn. 1 1 5 6 6 6

b) Massegläubiger . . . . . . c) Absonderungsberechtigte d) Aussonderungsberechtigte 2. Umfang der Angaben . . . . 3. Aufbau des Verzeichnisses . . III. Aufstellung des Verzeichnisses . .

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Rn. 7 10 11 12 14 16

I. Einleitung 1. Normzweck

1

Das Gläubigerverzeichnis bildet gemeinsam mit dem Verzeichnis der Massegegenstände gemäß § 151 die Grundlage der Vermögensübersicht iSv § 153. Die drei Verzeichnisse wiederum sind Teil der internen insolvenzrechtlichen Rechnungslegung des Insolvenzverwalters, s hierzu und zu allgemeinen Fragen der Verzeichnisse ausführl § 151 Rn 1ff. 2 Im Gläubigerverzeichnis sollen alle Belastungen und Verbindlichkeiten der Insolvenzmasse so vollständig und übersichtlich wie möglich dargestellt werden, so dass eine Gegenüberstellung mit dem Verzeichnis der Massegegenstände einen Anhalt dafür ergibt, ob bzw in welchem Maß das vorhandene Vermögen zur Befriedigung der Gläubiger ausreichend ist.1 Den Ausgangspunkt für die Ermittlung der Schulden bildet in der Regel der handelsrechtliche Jahresabschluss, der die bereits bestehenden sowie die zukünftigen Verbindlichkeiten erfasst (s § 151 Rn 7).2 3 Mithilfe der im Gläubigerverzeichnis anzugebenden Anschrift des Gläubigers (§ 152 II S 2) sollen zudem erforderliche Zustellungen vorgenommen werden können.3 Um den Eröffnungsbeschluss und die mit ihm einhergehenden Aufforderungen an die Gläubiger 1

Begr RegE zu § 171 BT-Drucks 12/2443, 171; s a FK/Wegener InsO8 § 152 Rn 1; Graf-Schlicker/Kalkmann InsO4 § 152 Rn 1; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 152 Rn 1; Möhlmann DStR 1999, 163, 166.

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FK/Wegener InsO8 § 152 Rn 4. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 152 Rn 1.

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Gläubigerverzeichnis

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(§ 28) und Terminbestimmungen (§ 29) alsbald zustellen zu können (§ 30 II), wird es allerdings idR notwendig sein, zeitnah auf Name und Anschrift beschränkte Rohfassungen von Gläubigerlisten zu erstellen und, sofern der Verwalter die Zustellung nicht selbst vornimmt (§ 8 III), an das Insolvenzgericht zu übermitteln (s § 30 Rn 10f). Funktional ist das Gläubigerverzeichnis des Verwalters von der ebenfalls durch ihn ge- 4 führten Insolvenztabelle zu unterscheiden, in der die angemeldeten Insolvenzforderungen erfasst werden (§ 175), und dem auf der Grundlage der Insolvenztabelle nach Durchlaufen des Feststellungsverfahrens erstellten Verteilungsverzeichnis (§ 188). Anders als jene erfasst das Gläubigerverzeichnis alle dem Verwalter bekannten Insolvenzgläubiger, auch wenn sie ihre Forderung nicht oder noch nicht angemeldet haben,4 sowie die absonderungsberechtigten Gläubiger als solche. Im weiteren Verlauf des Verfahrens wird das Gläubigerverzeichnis durch die Tabelle abgelöst.5 2. Normhistorie Ein von dem Konkursverwalter aufzustellendes umfassendes Gläubigerverzeichnis 5 war in der KO nicht vorgesehen. Nach früherem Recht war dem Schuldner – anders als jetzt (§ 13) – aufgegeben, schon bei Stellung des Konkurs- bzw Vergleichsantrags „ein Verzeichnis der Gläubiger“ einzureichen (§ 104 KO, § 4 I Nr 2 iVm § 6 I VglO); zusätzlich verlangte das Konkursgericht idR routinemäßig die Vorlage einer Schuldner- und eine Gläubigerliste, in denen die nach § 152 vorgeschriebenen Angaben weitgehend enthalten waren. Auch das Inventar nach § 124 KO enthielt, anders als heute das Masseverzeichnis (§ 152), eine Passivseite. Zur Reform (GAVI-Entw) s § 151 Rn 59.

II. Inhalt des Gläubigerverzeichnisses 1. Anzugebende Gläubiger a) Insolvenzgläubiger. Gläubiger iSd § 152 sind natürlich primär die Insolvenzgläubi- 6 ger iSv § 38 (einschließlich der gesondert aufzuführenden nachrangigen Insolvenzgläubiger iSv § 39,6 s § 152 II S 1), dh es gelten die hierfür maßgeblichen Abgrenzungskriterien (s Erl zu § 38). Sofern der Insolvenzgläubiger zur Aufrechnung befugt ist (§§ 94ff), ist dies gemäß § 152 III S 1 ebenfalls zu vermerken (wie bei Drittrechten in einer gesonderten Spalte zu der betreffenden Forderung);7 dies ist sinnvoll, da der Gläubiger sich in diesem Fall gleich einem Absonderungsberechtigten befriedigen kann, so dass durch den Vermerk die Aussagekraft des Verzeichnisses erhöht wird.8 Eine Saldierung hat aus Gründen der Transparenz jedoch zu unterbleiben.9

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IDW RH HFA 1.010 Tz 60; BK/Kießling InsO52 § 152 Rn 6; Nerlich/Römermann/ Andres InsO28 § 152 Rn 3; Pelka/Niemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 462. Hess/Weis NZI 1999, 482, 484. IDW RH HFA 1.010 Tz 63, 66; krit HK/ Depré InsO7 § 152 Rn 10; Heyn InsbürO 2009, 246, 248: Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 138ff.

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IDW RH HFA 1.010 Tz 73. Begr RegE zu § 171, BT-Drucks 12/2443, S 171; IDW RH HFA 1.010 Tz 73; Pelka/ Niemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 461; Hess/Weis NZI 1999, 482, 484; Lièvre/Stahl/Ems KTS 1999, 1, 7; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 140f. HK/Depré InsO7 § 152 Rn 14; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 152 Rn 5.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

b) Massegläubiger. Ferner sind aufzuführen die Massegläubiger (s § 152 III S 2)10 einschließlich der Gläubiger der von einem vorläufigen Insolvenzverwalter begründeten Verbindlichkeiten (§ 55 II) und der Kosten des Verfahrens (§ 54).11 Soweit die Masseverbindlichkeiten und ihre Höhe bereits feststehen, so beispielsweise bei den durch einen vorläufigen Insolvenzverwalter begründeten Verbindlichkeiten (§ 55 II), verbleibt es bei der Pflicht, den Betrag möglichst konkret zu beziffern.12 8 Die Pflicht zur Aufzeichnung der Masseverbindlichkeiten bezieht sich aber – als systematische Ausnahme – auch auf die erst zukünftig durch die Insolvenzverwaltung entstehenden Forderungen. Deren Höhe ist bei Erstellung des Verzeichnisses naturgemäß weitgehend noch nicht bekannt, so dass sie gemäß § 152 III S 2 geschätzt werden müssen;13 hierfür ist nach dem Gesetz fiktiv auf die zügige Verwertung im Sinne einer Liquidation abzustellen. Das Gesetz will hier, anders als bei der Bewertung der Massegegenstände (§ 151 II S 2, s § 151 Rn 36), offenbar die Fortführungsoption außer Betracht lassen und setzt also insoweit auf eine Vereinfachung des Dokumentationsaufwands.14 Dies sollte die Praxis ungeachtet eines nicht zu bestreitenden inneren Widerspruchs – Inventarisierung der Massegegenstände zu Fortführungswerten bei gleichzeitiger Außerachtlassung der spezifischen Fortführungskosten – dankbar annehmen, zumal der Vorschlag, die Masseverbindlichkeiten auch für den Fortführungsfall nach dessen voraussichtlichen Ablauf zu schätzen,15 neue Widrigkeiten mit sich bringt: Da die durch die Fortführung zusätzlich entstehenden Masseverbindlichkeiten idR durch zusätzliche Fortführungserlöse gedeckt werden, die im Masseverzeichnis keineswegs notwendig erkennbar sind, müsste dieses also ebenfalls einen spekulativen Zukunftsbezug erhalten, um eine noch größere Verzerrung der Verzeichnisse zu verhindern. Auf jeden Fall einzubeziehen sind aber die voraussichtlichen Verfahrenskosten iSv § 54 (die ebenso zu ermitteln sind wie für die Deckungsprognose nach § 26 I S 1 bzw §§ 207 I S 1, 208 I, s § 26 Rn 26ff, § 207 Rn 40ff, § 208 Rn 9ff) und die oktroyierten Masseverbindlichkeiten iSv § 90 (s § 90 Rn 4ff). 9 Zur Aufrechnung gegen Masseforderungen gilt das zu den Insolvenzforderungen Gesagte (Rn 6).

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c) Absonderungsberechtigte. Absonderungsberechtigte Gläubiger (s § 152 II S 3) sind unabhängig davon aufzunehmen, ob ihnen auch eine persönliche Forderung zusteht.16 Gemäß § 152 II S 3 Hs 1 muss zusätzlich der Gegenstand, an dem das Absonderungsrecht besteht, und die Höhe des mutmaßlichen Ausfalls verzeichnet werden.17 Bei der hierfür er-

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IDW RH HFA 1.010 Tz 59; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 152 Rn 19; Möhlmann DStR 1999, 163, 167; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 150ff; aA HK/ Depré InsO7 § 152 Rn 1, der § 152 III S 2 für „redaktionell unzutreffend“ hält, mit der Folge, dass Massekosten sowie sonstige Masseverbindlichkeiten nur in der Vermögensübersicht nach § 153 anzugeben seien; krit a Lièvre/Stahl/Ems KTS 1999, 1, 7. HK/Depré InsO7 § 152 Rn 17; Heyn InsbürO 2009, 246, 247. FK/Wegener InsO8 § 152 Rn 17. HK/Depré InsO7 § 152 Rn 17. Vgl Begr RegE zu § 171, BT-Drucks 12/2443, S 171.

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16

17

FK/Wegener InsO8 § 151 Rn 17; GrafSchlicker/Kalkmann InsO4 § 152 Rn 7; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 140f; s a IDW RH HFA 1.010 Tz 72. IDW RH HFA 1.010 Tz 67; BK/Kießling InsO52 § 152 Rn 8; Leonhardt/Smid/Zeuner/ Smid InsO3 § 152 Rn 2; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 152 Rn 7; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 152 Rn 3; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 130ff. So BK/Kießling InsO52 § 152 Rn 9; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 152 Rn 6; Pelka/ Niemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 461; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 193.

Diederich Eckardt

Gläubigerverzeichnis

§ 152

forderlichen Bewertung der Absonderungsrechte sind gemäß § 152 II S 3 Hs 2 iVm § 151 II S 2 sowohl der Zerschlagungswert als auch der Fortführungswert zugrunde zu legen;18 s zu deren Ermittlung in §151 Rn 38ff. Liegt der Wert des Absonderungsguts danach über dem Sicherungsbedürfnis und folgt hieraus nach den Regeln zur Übersicherung bei (Global-)Sicherheiten ein Freigabeanspruch, so ist auch dieser zu vermerken.19 Anzugeben ist ferner, ob das Absonderungsrecht eine nachrangige Insolvenzforderung sichert.20 d) Aussonderungsberechtigte. Umstritten ist, ob nach Sinn und Zweck des Gläubi- 11 gerverzeichnisses auch aussonderungsberechtigte Gläubiger (§ 47) in das Verzeichnis aufzunehmen sind;21 nach den Gesetzesmotiven „können“ sie im Hinblick auf ihre Nichtberücksichtigung im Masseverzeichnis außer Betracht bleiben.22 Indessen kann selbst unzweifelhaftes Aussonderungsgut optional im Masseverzeichnis aufgeführt werden, und bei Gegenständen, deren Massezugehörigkeit lediglich rechtlich oder tatsächlich zweifelhaft ist, muss dies sogar zwingend geschehen (s § 151 Rn 29); in diesen Fällen sind die Aussonderungsberechtigten folgerichtig auch im Masseverzeichnis aufzuführen.23 2. Umfang der Angaben Aufgabe des Gläubigerverzeichnisses ist es, die dem Schuldnervermögen gegenüberste- 12 henden Belastungen und Verbindlichkeiten so aussagekräftig wie möglich aufzuzeigen (Rn 2). Für jede Forderung ist sowohl ihr Grund – dh der Sachverhalt, auf dem die Forderung beruht – als auch ihr Betrag anzugeben (§ 152 II S 2); die Anforderungen entsprechen insofern den für die Anmeldung zur Insolvenztabelle geltenden (§ 174 II, s § 174 Rn 19ff).24 Dadurch wird dem Insolvenzverwalter ermöglicht, einen direkten Vergleich zwischen den angemeldeten Forderungen der Insolvenzgläubiger und dem Gläubigerverzeichnis anzustellen. Um einen möglichst umfassenden Überblick über die Verbindlichkeiten zu bekommen, sind auch solche Forderungen aufzunehmen und entsprechend zu kennzeichnen, deren Höhe und Umfang zum Zeitpunkt der Verzeichnisaufstellung noch nicht feststehen.25 Bei jedem Gläubiger muss dessen ladungs- und zustellungsfähige26 Anschrift angege- 13 ben werden, § 152 II S 2.

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19 20 21

MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 152 Rn 7; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 152 Rn 4; aA Möhlmann DStR 1999, 163, 167: nur Zerschlagungswert. IDW RH HFA 1.010 Tz 70. IDW RH HFA 1.010 Tz 68. BK/Kießling InsO52 § 152 Rn 10; Möhlmann DStR 1999, 163, 166; aA FK/Wegener InsO8 § 152 Rn 10; Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 152 Rn 13; Leonhardt/Smid/ Zeuner/Smid InsO3 § 152 Rn 4; Pelka/ Niemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 463; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 193; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 143f.

22 23

24 25

26

Begr zu § 171 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 171. IDW RH HFA 1.010 Tz 64; Graf-Schlicker/ Kalkmann InsO4 § 152 Rn 4; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 152 Rn 6; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 152 Rn 2; Möhlmann DStR 1999, 163, 166; Hess/Weis NZI 1999, 482, 484. Vgl auch Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 193. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 152 Rn 1; vgl auch Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 152 Rn 3. HK/Depré InsO7 § 152 Rn 5; Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 152 Rn 4.

Diederich Eckardt

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§ 152

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

3. Aufbau des Verzeichnisses

14

Anders als für das Verzeichnis der Massegegenstände (§ 151) wird die Gliederung des Gläubigerverzeichnisses durch § 152 II, III weitgehend vorgegeben.27 Für die Vertikalebene empfiehlt sich eine Gliederung nach den Rechtsverhältnissen, somit also nach den Gläubigergruppen.28 Dabei kann – soweit vorhanden – zB die Reihenfolge Aussonderungsberechtigte, Masseverbindlichkeiten, Absonderungsberechtigte, Insolvenzgläubiger, Gläubiger mit Nachrang gewählt werden.29 Innerhalb der Gruppen empfiehlt sich eine alphabetische Untergliederung.30 Bei den nachrangigen Gläubigern iSv § 39 ist freilich zu beachten, dass sich die Aufstellung nach der Reihenfolge ihrer Rangklassen zu richten hat (vgl § 152 II S 1).31 15 In der Horizontalebene müssen zwingend Name und ladungsfähige Anschrift des Gläubigers, Forderungsgrund, Forderungsbetrag, Absonderungsgegenstand, die Höhe des vermutlichen Ausfalls sowie die Möglichkeit der Aufrechnung angegeben werden. Bei der Angabe des möglichen Ausfalls ist gemäß § 152 II S 2 Hs 2 iVm § 151 II S 2 die Höhe sowohl für die Stilllegung als auch für die Fortführung anzugeben.32 Neben den Pflichtangaben können die Anschrift von Verfahrensbevollmächtigten und die Höhe der zur Tabelle angemeldeten Forderungen in das Gläubigerverzeichnis aufgenommen werden.33 Es empfiehlt sich ferner die Angabe, ob Forderungsgrund und Forderungsbetrag streitig sind.34

III. Aufstellung des Verzeichnisses 16

Die Aufstellung des Gläubigerverzeichnisses ist Amtspflicht des Insolvenzverwalters, die er mit der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Insolvenzverwalters (vgl § 60 I S 2) erfüllen muss.35 In das Verzeichnis aufzunehmen hat er alle Gläubiger, die ihm bekannt sind. Es gelten insoweit die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung und Inventarisierung, insbesondere das Gebot der Vollständigkeit.36 17 Kenntnis von den vorhandenen Gläubigern kann der Verwalter aus den Büchern und Geschäftspapieren des Schuldners, durch sonstige Angaben des Schuldners, durch die Anmeldung der Forderungen oder auf sonstige Weise erlangen (§ 152 I). Eine Kenntniserlangung in sonstiger Weise kann zB aufgrund einer angeordneten Postsperre (§ 99 I S 1) erfolgen.37 Erleichtert wird dem Verwalter seine mühevolle Aufgabe durch die Aufforderung an die Insolvenzgläubiger und Absonderungsberechtigten, ihre Forderungen bzw Absonderungsrechte bei dem Verwalter anzumelden (28 I). 18 Ergänzend trifft den Insolvenzverwalter eine Pflicht zur Nachforschung, weshalb er gegebenenfalls eigene Ermittlungen anstellen muss.38 Erforderlich kann beispielsweise die Befragung von Zeugen – etwa des Buchhalter des Schuldners – sein.39 Der Schuldner

27

28 29 30 31 32 33 34

IDW RH HFA 1.010 Tz 63. Beispiele zum Aufbau des Gläubigerverzeichnisses finden sich bei Möhlmann DStR 1999, 163, 16; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 165f. Möhlmann DStR 1999, 163, 167. IDW RH HFA 1.010 Tz 63. Heyn InsbürO 2009, 246. K Schmidt/Jungmann InsO18 § 152 Rn 7; Delhaes NZI 1999, 47. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 152 Rn 4. IDW RH HFA 1.010 Tz 65. Möhlmann DStR 1999, 163, 168.

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35 36 37 38

39

Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 152 Rn 7f. K Schmidt/Jungmann InsO18 § 152 Rn 1; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 152 Rn 2. IDW RH HFA 1.010 Tz 62; HK/Depré InsO7 § 152 Rn 4. IDW RH HFA 1.010 Tz 62; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 152 Rn 2; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 152 Rn 4. IDW RH HFA 1.010 Tz 62; Kübler/Prütting/ Bork/Wipperfürth InsO64 § 152 Rn 8.

Diederich Eckardt

Vermögensübersicht

§ 153

ist nach § 97 zur Mitwirkung verpflichtet, so dass der Verwalter von ihm eine Aufstellung der bekannten Verbindlichkeiten nach Art und Höhe verlangen kann.40 Unter den Voraussetzungen des § 98 kann von dem Schuldner zudem verlangt werden, den Inhalt des Gläubigerverzeichnisses in Bezug auf Vollständigkeit und Richtigkeit eidesstattlich zu versichern.41 Der Verwalter hat das Gläubigerverzeichnis auf den Zeitpunkt der Verfahrenseröff- 19 nung zu erstellen (s auch § 151 Rn 17)42 und jedenfalls bis zur Abgabe eine Woche vor dem Berichtstermin (§ 154) regelmäßig zu aktualisieren (s auch § 151 Rn 16).43 Im Hinblick darauf, dass der Verwalter das Gläubigerverzeichnis in der Praxis uU selbst bis zum in § 154 genannten Zeitpunkt nur unvollständig aufstellen kann, da er oft noch nach der Niederlegung des Verzeichnisses von weiteren Gläubigern des Schuldners erfährt, ist eine fortlaufende Aktualisierung des Gläubigerverzeichnisses auch nach der Niederlegung bei Gericht unumgänglich, um einen möglichst vollständigen Überblick über den Schuldenstand zu erhalten (s § 151 Rn 16). Eine Befreiung des Verwalters von der Pflicht zur Aufstellung des Verzeichnisses sieht 20 das Gesetz – anders als in § 151 III – nicht vor. Sofern ein aktuelles nach Handelsrecht aufgestelltes Verzeichnis existiert, entfällt nicht die Verpflichtung zur Erstellung des Gläubigerverzeichnisses;44 wohl aber können – nach verantwortlicher Prüfung – die vorhandenen Daten übernommen und weitergeführt werden.

§ 153 Vermögensübersicht (1) Der Insolvenzverwalter hat auf den Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens eine geordnete Übersicht aufzustellen, in der die Gegenstände der Insolvenzmasse und die Verbindlichkeiten des Schuldners aufgeführt und einander gegenübergestellt werden. Für die Bewertung der Gegenstände gilt § 151 II entsprechend, für die Gliederung der Verbindlichkeiten § 152 II S 1. (2) Nach der Aufstellung der Vermögensübersicht kann das Insolvenzgericht auf Antrag des Verwalters oder eines Gläubigers dem Schuldner aufgeben, die Vollständigkeit der Vermögensübersicht eidesstattlich zu versichern. Die §§ 98, 101 I S 1, 2 gelten entsprechend. Materialien: 2. Ber InsRKomm LS 3.3.1–3.3.10; DiskE/RefE § 162; RegE § 172; Begr RegE, BTDrucks 12/2443, S 172. Vorgängerregelungen: §§ 124, 125 KO (dazu Begr EKO S 318, 345f, KO-Prot S 84, 170), § 5 VglO, § 11 GesO Literatur s zu § 151. 40 41 42

Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 125. IDW RH HFA 1.010 Tz 62; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 152 Rn 2. BK/Kießling InsO52 § 152 Rn 13; FK/ Wegener InsO8 § 152 Rn 8.

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Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 152 Rn 10; Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 152 Rn 4; aA FK/Wegener InsO8 § 152 Rn 8. S aber Kunz/Mundt DStR 1999, 620, 623.

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§ 153

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Übersicht I. Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . 1. Normzweck . . . . . . . . . . . . 2. Normhistorie . . . . . . . . . . . II. Vermögensübersicht (§ 153 I) . . . . . 1. Inhalt der Vermögensübersicht . . 2. Maßgeblicher Zeitpunkt . . . . . 3. Aufbau der Vermögensübersicht . 4. Bedeutung der handelsrechtlichen Eröffnungsbilanz . . . . . . . . . III. Eidesstattliche Versicherung (§ 153 II) 1. Normzweck . . . . . . . . . . . . 2. Inhalt der eidesstattlichen Versicherung . . . . . . . . . . . . 3. Zur Abgabe verpflichtete Personen . . . . . . . . . . . . . . a) Schuldner . . . . . . . . . . . . b) Mehrheit von Verpflichteten . c) Angestellte . . . . . . . . . . .

. . . . . . .

Rn. 1 1 4 5 5 7 10

. . .

12 14 14

.

15

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19 19 21 22

4. Verfahren . . . . . . . . . . . . a) Antrag . . . . . . . . . . . aa) Antragsberechtigung . bb) Zeitpunkt der Antragstellung . . . . . . . . cc) Form . . . . . . . . . . b) Zuständigkeit . . . . . . . . c) Verfahrensablauf . . . . . . 5. Zwangsweise Vorführung und Erzwingungshaft . . . . . . . . 6. Kosten . . . . . . . . . . . . . 7. Rechtsbehelfe . . . . . . . . . a) Eidesstattliche Versicherung b) Vorführung . . . . . . . . . c) Haft . . . . . . . . . . . . . 8. Strafbarkeit . . . . . . . . . . 9. Ergänzendes Vorgehen nach §§ 97, 98 . . . . . . . . . . . .

. . . . . . . . .

Rn. 23 23 24

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I. Einleitung 1. Normzweck

1

Die Vermögensübersicht stellt eine Zusammenfassung von Verzeichnis der Massegegenstände (§ 151) und Gläubigerverzeichnis (§ 152) zur besseren (geordneten) Übersicht dar.1 Die drei Verzeichnisse wiederum sind Teil der internen insolvenzrechtlichen Rechnungslegung des Insolvenzverwalters, s hierzu und zu allgemeinen Fragen der Verzeichnisse ausführl § 151 Rn 1ff. 2 Nach § 153 I S 1 ist die Vermögensübersicht auf den Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu erstellen (Stichtagsprinzip). Die Buchwerte iSd handels- und steuerrechtlichen Bilanzvorschriften haben dabei keine Bedeutung (s u Rn 12);2 deswegen sollte auch der für die handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung (s § 155 Rn 86ff) reservierte Begriff „Insolvenzeröffnungsbilanz“3 besser vermieden werden.4 Die Vermögensübersicht ist zusammen mit dem Verzeichnis der Massegegenstände und dem Gläubigerverzeichnis spätestens eine Woche vor dem Berichtstermin bei dem Insolvenzgericht einzureichen (§ 154). 3 Die Vermögensübersicht im Besonderen teilt zunächst die Zwecke, denen die interne Rechnungslegung und speziell die Verzeichnisse der §§ 151ff insgesamt zu dienen bestimmt sind (s deshalb ausführl § 151 Rn 2ff). Durch übersichtliche Gegenüberstellung von Aktiva und Passiva erleichtert sie den Adressaten der Rechnungslegung die schnelle Information über die vorhandenen Verbindlichkeiten einerseits, das haftende Vermögen bzw dessen realisierbaren Wert andererseits, und damit über das voraussichtliche Verfahrens-

1 2

IDW RH HFA 1.011 Tz 12; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 193. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 1; Basinski/ Hillebrand/Lambrecht/Lambrecht Hdb Insolvenzrechnungslegung Rn 228.

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3

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So DW RH HFA 1.010 Tz 74; Kübler/ Prütting/Bork/Holzer InsO64 § 153 Rn 11; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 1. Zutr FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 2; Basinski/ Hillebrand/Lambrecht/Lambrecht Hdb Insolvenzrechnungslegung Rn 228.

Diederich Eckardt

Vermögensübersicht

§ 153

ergebnis je nach Verfahrensziel.5 Sie ist damit zum einen Planungs- und Prognoseinstrument, ermöglicht und erleichtert aber zugleich die Kontrolle des Verwalters durch das Gericht und die Gläubigerschaft, aber auch durch den Schuldner.6 2. Normhistorie § 153 ersetzt §§ 124f KO, 5 I VglO, 11 I GesO. Neu ist etwa, dass jetzt Liquidations- 4 und Fortführungswerte nebeneinander anzugeben sind (§ 153 I S 2 iVm § 151 II S 2).7

II. Vermögensübersicht (§ 153 I) 1. Inhalt der Vermögensübersicht Der Insolvenzverwalter hat auf den Zeitpunkt der Eröffnung des Verfahrens eine ge- 5 ordnete Übersicht aufzustellen, in der die Gegenstände der Insolvenzmasse und die Verbindlichkeiten des Schuldners aufgeführt und einander ähnlich wie in einer Bilanz gegenübergestellt werden.8 Damit ist jedoch anerkanntermaßen nicht gemeint, dass zwingend alle Gegenstände wie im Verzeichnis der Massegegenstände (§ 152) einzeln bezeichnet werden müssen; vielmehr ist es zulässig, in der Vermögensübersicht zusammengefasst Angaben zu einzelnen Vermögenswertgruppen in Ansatz zu bringen.9 Maßgeblich für die Aussagekraft der Vermögensübersicht ist danach die (aufzusummierende) Bewertung der einzelnen Gegenstände, für die § 151 II entsprechend gilt; da die danach idR gebotene doppelte Bewertung der Massegegenstände (nach Fortführungs- bzw Zerschlagungswerten, s § 151 Rn 36ff)10 die „Übersicht“ unübersichtlich machen würde, ist ein Nebeneinander von zwei Vermögensübersichten zulässig und üblich. Gleichwohl sind die im Verzeichnis der Massegegenstände aufzunehmenden Gegenstände zugleich diejenigen, die auf der Aktivseite der Vermögensübersicht der Berechnung zugrunde zu legen sind (zum maßgeblichen Stichtag und zum Problem des Neuerwerbs s Rn 7f). Auf der Passivseite gilt mit der Maßgabe, dass dieses aus dem Gläubigerverzeichnis 6 (§ 152) abgeleitet werden muss, grundsätzlich Entsprechendes. Aufzunehmen sind im Sinne des Vollständigkeitsgrundsatzes wie im Gläubigerverzeichnis auch nachrangige Insolvenzgläubiger, obwohl sie idR mit keiner Quote zu rechnen haben.11 Bei offensichtlich zu hoch angemeldeten Forderungen ist vom wahrscheinlich berechtigten Wert auszugehen.12 Ebenso sind die Verfahrenskosten und die übrigen Masseverbindlichkeiten (soweit sie in das Gläubigerverzeichnis aufzunehmen sind, s Rn 9) nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung zu schätzen und in das Verzeichnis aufzunehmen.13 Da das Vollständig-

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8

BGH NZI 2011, 61 Rn 5; IDW RH HFA 1.011 Tz 13; Pelka/Niemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 441; Weisang BB 1998, 1149, 1150; Wellensiek Kölner Schrift3, Kap 7 Rn 7; Hillebrand BBB 2007, 266, 269. IDW RH HFA 1.011 Tz 13. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 1; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 8. Vgl Begr zu § 172 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 172; BGH NZI 2011, 61 Rn 5 mwN.

9 10 11

12 13

Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 153 Rn 10. IDW RH HFA 1.011 Tz 24. K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 5; Steffan ZInsO 2003, 106, 107; aA HK/Depré InsO7 § 153 Rn 4. IDW RH HFA 1.011 Tz 25. IDW RH HFA 1.011 Tz 26; HK/Depré InsO7 § 153 Rn 5; Kübler/Prütting/Bork/ Wipperfürth InsO64 153 Rn 5.

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§ 153

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

keitsprinzip eine Saldierung sich gegenüberstehender Posten verbietet, sind nicht nur die Aufrechnungsmöglichkeiten, sondern auch die zur Aufrechnung führenden Forderungen jeweils auf der Aktiv- und auf der Passivseite anzugeben.14 2. Maßgeblicher Zeitpunkt

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Die Vermögensübersicht ist schon nach dem klaren Gesetzeswortlaut – der nur hinsichtlich der Bewertung auf die §§ 151 f verweist und explizit eine Aufstellung „auf den Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens“ verlangt – zum Stichtag der Verfahrenseröffnung zu erstellen (s § 151 Rn 17), dh maßgeblich ist der an diesem Tag gegebene Bestand an Vermögenswerten und Verbindlichkeiten, allerdings unter Berücksichtigung der hierüber zur Zeit der Aufstellung der Vermögensübersicht bestehenden Erkenntnisse (Wertaufhellung).15 Zur Aktualisierung der Verzeichnisse auch nach der Niederlegung s § 151 Rn 16. 8 Neuerwerb findet nach dem Stichtagsprinzip also – sofern er nicht auf Ansprüchen beruht, die zum Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung schon bestanden und deshalb als solche in die Bilanz eingegangen sind – keine Berücksichtigung mehr, obgleich er in die Masse fällt (vgl § 35 I).16 Hierfür spricht nicht zuletzt auch die Möglichkeit, die „Vollständigkeit der Vermögensübersicht“ (§ 153 II S 1) durch den Schuldner eidesstattlich versichern zu lassen: Deshalb dürfen in der Vermögensübersicht keine tatsächlichen Angaben enthalten sein, deren Vollständigkeit der Schuldner nicht eidesstattlich versichern kann;17 das schließt Erwerbstatbestände, die sich potentiell nach Verfahrenseröffnung und ohne Beteiligung des Schuldners vollzogen haben, von der Buchung aus. 9 Entsprechendes gilt im Hinblick auf die erforderliche Schätzung der Masseverbindlichkeiten (Rn 6);18 diese sollten nur oder immerhin im gleichen Umfang berücksichtigt werden wie im Gläubigerverzeichnis (s § 152 Rn 7), dh soweit sie bereits feststehen (wie etwa die von einem vorläufigen Verwalter begründeten Masseverbindlichkeiten [§ 55 II]) oder wenn es sich um voraussichtliche Verfahrenskosten iSv § 54 (die ebenso zu ermitteln sind wie für die Deckungsprognose nach § 26 I S 1, s § 26 Rn 26ff) oder oktroyierte Masseverbindlichkeiten iSv § 90 (s § 90 Rn 4ff) handelt. 3. Aufbau der Vermögensübersicht

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Dem Gesetz lässt sich nicht entnehmen, wie die Vermögensübersicht zu strukturieren ist.19 Vorgeschrieben wird lediglich, dass der Verwalter die Masseaktiva und die Schulden in eine „geordnete Übersicht“ zu bringen hat (§ 153 I S 1). Auch wenn dies deutlich macht, dass der Verwalter nicht verpflichtet ist, die gewöhnlichen Bilanzierungsvorschriften anzuwenden, kann er sich dennoch an diesen orientieren.20 Demgemäß wird im Grundsatz eine

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15 16

So iErg auch MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 6; Pelka/ Niemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 478. IDW RH HFA 1.011 Tz 24. FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 7; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 7, 10; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 7; iErg auch Kübler/

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Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 153 Rn 5; aA IDW RH HFA 1.011 Tz 14 u 1.010 Tz 75. Schmitt/Möhlmann-Mahlau NZI 2005, 703, 706. Vgl Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 153 Rn 6; Nerlich/Römermann/ Andres InsO28 § 153 Rn 12. Beispiele bei IDW RH HFA 1.011 Anlage A. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 1.

Diederich Eckardt

Vermögensübersicht

§ 153

Gliederung entsprechend § 266 HGB empfohlen.21 Hierdurch wird erreicht, dass auf einfache Weise die Anknüpfung an erstellte Handelsbilanzen möglich ist und die Vermögensübersicht vergleichend zu den Rechenwerken in einem etwaigen Insolvenzplanverfahren herangezogen werden kann.22 Die Passivseite soll sich allerdings – unter Beibehaltung der handelsbilanzähnlichen Struktur23 – an der Gliederung des Gläubigerverzeichnisses orientieren (§ 153 I S 2 iVm § 152 II S 1). Die allgemeinen Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung (§ 151 Rn 13) sind auch 11 bei der Aufstellung der Vermögensübersicht zu beachten.24 4. Bedeutung der handelsrechtlichen Eröffnungsbilanz Die Vermögensübersicht des § 153 kann nicht unmittelbar aus der handelsrechtliche 12 Schluss- bzw Eröffnungsbilanz entnommen oder umgekehrt für diese verwendet werden, da sie ganz anderen Regeln unterliegt, also etwa Obergrenzen unterworfen ist (Anschaffungs- und Herstellungskosten), die für die Vermögensübersicht nicht gelten.25; vielmehr ist diese – sofern erforderlich (§ 155 Rn 74) – in einem separaten Rechenwerk darzustellen.26 Auch das Ansatzverbot für immaterielle Vermögensgegenstände sowie die Begrenzung der Aufdeckung stiller Reserven bis zur Höhe der (fortgeführten) Anschaffungskosten sind in der Vermögensübersicht unbeachtlich.27 Eine vorhandene Handels- oder Steuerbilanz kann aber – wie bei den Verzeichnissen – 13 nach sorgfältiger verantwortlicher Prüfung § 151 Rn 7) zur Grundlage der Vermögensübersicht gemacht werden.28 In vergleichbarer Weise kann der Verwalter sich die Daten aus einer etwa vorhandenen Überschuldungsbilanz (§ 19 Rn 42ff) zunutze machen; diese bietet gegenüber der Handels- oder Steuerbilanz sogar den Vorteil, dass die handelsrechtlichen Ansatz- und Bewertungsvorschriften nicht gelten und stille Reserven aufgedeckt werden.29

III. Eidesstattliche Versicherung (§ 153 II) 1. Normzweck Bei der Erstellung der Verzeichnisse bedarf der Verwalter meist auch zumindest ergän- 14 zender Angaben des Schuldners über seine Vermögenslage. Um eine gewissenhafte Auskunft und damit eine möglichst vollständige Sammlung der Insolvenzmasse zu sichern, verpflichtet das Gesetz den Schuldner (s Rn 19ff. zum verpflichteten Personenkreis) zur Leistung der eidesstattlichen Versicherung nach der Anfertigung und auf Grund der Vermögensübersicht, die der Insolvenzverwalter errichtet hat. Gläubiger oder Insolvenzverwalter müssen die Abnahme der eidesstattlichen Versicherung ggf beim Insolvenzgericht beantragen.

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BK/Kießling InsO52 § 153 Rn 20; FK/ Wegener InsO8 § 153 Rn 3; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 153 Rn 1; Heyn Insbüro 2009, 214, 215; Schmitt/Möhlmann-Mahlau NZI 2007, 703, 706f; Möhlmann DStR 1999, 163, 169; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 174. IDW RH HFA 1.011 Tz 21. IDW RH HFA 1.011 Tz 22.

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IDW RH HFA 1.011 Tz 19. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 8. IDW RH HFA 1.011 Tz 16f. IDW RH HFA 1.011 Tz 16; Hillebrand BBB 2007, 266, 269. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 1; Pink ZIP 1997, 177, 183. IDW RH HFA 1.011 Tz 18.

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§ 153

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

2. Inhalt der eidesstattlichen Versicherung

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Die Vermögensübersicht stellt zunächst eine für den Schuldner fremde Erklärung des Insolvenzverwalters dar. Zu einer Erklärung des Schuldners, deren Richtigkeit und Vollständigkeit der eidesstattlichen Versicherung zugänglich ist, wird das Verzeichnis dadurch, dass es dem Schuldner vorgelegt und dieser aufgefordert wird, zu erklären, ob das Verzeichnis die ihm bekannten Vermögenswerte und Verbindlichkeiten vollständig wiedergebe, und verneinendenfalls das Verzeichnis um die fehlenden Angaben zu ergänzen. Inhalt der eidesstattlichen Versicherung ist danach die Erklärung des Schuldners, ihm seien andere als die gegenwärtig (dh ggf nach erfolgter Vervollständigung) in der Vermögensübersicht aufgeführten Vermögensgegenstände und Verbindlichkeiten nicht bekannt.30 16 Für die Reichweite der eidesstattlichen Versicherung (und damit auch für das Strafbarkeitsrisiko, s Rn 44) ist danach entscheidend, wie weit die hierdurch implizierte Auskunftsund Vervollständigungspflicht des Schuldners reicht. Außer Zweifel steht zunächst, dass sich die Pflicht des Schuldners zur Auskunftserteilung nur auf Gegenstände der Insolvenzmasse (§ 35 I) erstreckt, nicht auch auf das insolvenzfreie Vermögen (§§ 35 II, 36).31 Ebensowenig müssen unzweifelhaft wertlose Gegenstände angegeben werden.32 Anfechtungslagen gehören ebenfalls zum Inhalt der eidesstattlichen Versicherung.33 Anders als unter Geltung der KO34 beschränkt sich der Inhalt der eidesstattlichen Versicherung des § 153 II nicht mehr auf die Aktiva, sondern erfasst die gesamte Vermögensübersicht einschließlich der Passiva.35 17 Als Gegenstand einer eidesstattlichen Versicherung ist die Vollständigkeit der Vermögensübersicht freilich insofern problematisch, als sie sich – wie der Bundesgerichtshof formuliert – „ausschließlich auf die Vollständigkeit und Richtigkeit der Vermögensübersicht als Ganzes und nicht auf die Richtigkeit der einzelnen Vermögensgegenstände bezieht“.36 Der BGH bezieht sich mit dieser Aussage darauf, dass die Vermögensübersicht in der Praxis keine Auflistung bestimmter Gegenstände enthält, sondern sich auf zusammenfassende Aussagen über die Vermögenswerte beschränkt (Rn 5). Dies ist zweifellos eine Ausgestaltung, die den Primärzwecken der Vermögensübersicht dienlich ist. Als Gegenstand einer eidesstattlichen Versicherung wird die „Übersicht“ dadurch aber idR untauglich:37 Eine Verpflichtung des Schuldners, die Vollständigkeit der Übersicht eidesstattlich zu versichern, wird – insbesondere im Hinblick auf das Strafbarkeitsrisiko – rechtsstaatlich inakzeptabel, wenn sich den Wertangaben nicht konkret entnehmen lässt, welche Vermögenswerte Berücksichtigung gefunden haben. Da sich die eidesstattliche Versicherung nach dem Gesetz eindeutig nur auf die Vermögensübersicht beziehen kann und nicht „ergänzend“ auf das die einzelnen Vermögensgegenstände dokumentierende Masseverzeich30

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Vgl mit Formulierungsbeispielen Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 6; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 19; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 20. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 28. HambK/Jarchow InsO5 § 153 Rn 25; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 6. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 153 Rn 8; HK/Depré InsO7 § 153 Rn 11; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 28. BGH KTS 1989, 651, 652; LG Frankenthal KTS 1986, 160, 161.

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Begr zu § 172 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 172; FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 16; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 153 Rn 15; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 12; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 5; aA Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 32 bei Fn 52 (anders aber bei Fn 51). BGH NZI 2011, 61 Rn 5; FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 8; HambK/Jarchow InsO5 § 153 Rn 26. AA womöglich BGH NZI 2011, 61 Rn 6 (je nachdem, wie die Vermögensübersicht im konkreten Fall aussah).

Diederich Eckardt

Vermögensübersicht

§ 153

nis iSv § 152, rettet es die Verpflichtung zur Abgabe einer eidesstattlichen Versicherung auch nicht, wenn stattdessen das Masseverzeichnis die erforderlichen Angaben enthält. Ein Antrag, der auf die eidesstattliche Versicherung der Vollständigkeit einer solchen Vermögensübersicht gerichtet ist, muss daher richtigerweise zurückgewiesen werden. Will der Insolvenzverwalter auf das Mittel der eidesstattlichen Versicherung nicht verzichten, muss er nach der hier vertretenen Auffassung folglich eine „Vermögensübersicht“ anfertigen, die die Massegegenstände gleich dem Inventar früheren Rechts (auf das sich nach § 125 KO auch die Verpflichtung zur Abgabe einer eidesstattlichen Versicherung bezog) einzeln bezeichnet. De lege ferenda sollte die Verpflichtung zur eidesstattlichen Versicherung auf das Vermögensverzeichnis (§ 152) bezogen und hierauf auch beschränkt werden.38 Auf die Behauptung, die Übersicht sei nicht vollständig vom Insolvenzverwalter erstellt 18 worden, kann die Verweigerung der eidesstattlichen Versicherung allerdings nicht gestützt werden; vielmehr ist es gerade der Zweck der Pflicht zur Abgabe der eidesstattlichen Versicherung durch den Schuldner, derartige Mängel des Verzeichnisses zu beseitigen.39 3. Zur Abgabe verpflichtete Personen a) Schuldner. Das Gesetz verpflichtet den Schuldner zur Leistung der eidesstattlichen 19 Versicherung nach der Anfertigung und auf Grund der Vermögensübersicht, die der Insolvenzverwalter errichtet hat. Ist der Schuldner nicht prozessfähig, hat sein gesetzlicher Vertreter die eidesstattliche Versicherung abzugeben. Ist der Schuldner eine juristische Person oder ein sonstiger insolvenzfähiger Verband 20 (§ 11 I S 2, II Nr 1), so hat die eidesstattliche Versicherung gemäß § 153 II S 2 iVm § 101 I S 1 durch die Mitglieder des Vertretungs- oder Aufsichtsorgans bzw die vertretungsberechtigten persönlich haftenden Gesellschafter des Schuldners zu erfolgen.40 Der Umfang der eidesstattlichen Versicherung wird durch den Kenntnisstand des jeweiligen gesetzlichen Vertreters begrenzt. So kann beispielsweise ein dem Produktionsbereich zugeteiltes Vorstandsmitglied keine Angaben bezüglich des Rechnungswesens machen.41 Die Pflicht zur eidesstattlichen Versicherung besteht auch für bereits ausgeschiedene organschaftliche Vertreter, deren Ausscheiden nicht länger als zwei Jahre zurück liegt, § 153 II S 2 iVm § 101 I S 2, sowie für Vertreter, die bloß „zum Schein“ ausgeschieden sind.42 Im Falle der Nachlassinsolvenz sind die Erben verpflichtet.43 b) Mehrheit von Verpflichteten. Mehrere Träger der Schuldnerrolle (§ 14 Rn 33) haben 21 die eidesstattliche Versicherung auf Antrag sämtlich zu leisten. Die eidesstattliche Versicherung muss dabei auch von den Vertretern abgegeben werden, die nicht mit der Verwaltung des Schuldnervermögens oder der Betreuung der Vermögensangelegenheiten betraut sind (so etwa der Gegenvormund gemäß § 1792 BGB).44 Dies folgt daraus, dass der Verpflich38

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S a K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 13: Erstreckung auf die Verzeichnisse nach §§ 151f. BGH NZI 2011, 61 Rn 6; LG Göttingen BeckRS 2010, 28321; BK/Kießling InsO52 § 153 Rn 31; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 8; s zu § 125 KO bereits LG Frankfurt/ Main KTS 1955, 191, 192; Jaeger/Weber KO8 § 125 Rn 5. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 34f; K Schmidt/Jungmann InsO18

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§ 153 Rn 21; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 5; s a Henssler Kölner Schrift3, Kap 30 Rn 42f. FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 16. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 5. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 5. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 26; aA Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 5.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

tete die Vollständigkeit der Vermögensübersicht versichern muss und somit nur zu erklären hat, dass ihm weder zusätzliches Vermögen noch zusätzliche Schulden bekannt sind.45

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c) Angestellte. Angestellte sind nicht zur Abgabe der eidesstattlichen Versicherung verpflichtet;46 denn § 153 II S 3 verweist nicht auch auf § 101 II. Sie können jedoch im Rahmen des Verfahrens als Zeuge vernommen werden; es gelten insoweit die §§ 380, 383 ZPO, 4 InsO. 4. Verfahren

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a) Antrag. Voraussetzungen der Schuldnerpflicht zur Abgabe der eidesstattlichen Versicherung sind die Anfertigung der Vermögensübersicht durch den Verwalter und ein zulässiger Antrag des Verwalters oder eines Gläubigers. Einen substantiierten Verdacht des Verheimlichens oder Beiseiteschaffens von Zugriffsgegenständen setzt § 153 – anders als § 98 (s § 98 Rn 8) – damit gerade nicht voraus,47 ebensowenig demgemäß eine den Antrag in dieser Hinsicht motivierende Begründung.48

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aa) Antragsberechtigung. Antragsberechtigt ist der Insolvenzverwalter und jeder einzelne Insolvenzgläubiger kraft eigenen Rechts. Der Gläubigerantrag setzt jedenfalls eine zulässige Anmeldung der Forderung voraus;49 nachrangige Gläubiger sind deshalb nur antragsberechtigt, wenn sie durch das Insolvenzgericht zur Anmeldung ihrer Forderungen aufgefordert wurden (§ 174 III) und ihre Forderung danach angemeldet haben.50 Ist die Forderung nicht festgestellt (§ 178 I, III, s § 178 Rn 18ff) und von einem Widerspruchsberechtigten oder dem Schuldner bestritten, so muss das Gericht aufgrund kursorischer Prüfung die Entscheidung über die Zulassung des Gläubigers treffen (§ 77 I S 2 analog, s § 77 Rn 11f) und verneinendenfalls den darauf gestützten Antrag zurückweisen.51 25 Nach dem Wortlaut der Norm ist nunmehr – anders nach § 125 KO – jeder Gläubiger und nicht nur Insolvenzgläubiger antragsberechtigt. Absonderungsberechtigte sind deshalb ohne Rücksicht darauf antragsberechtigt, ob sie auch persönliche Gläubiger sind; jedoch fehlt ihnen das Rechtsschutzbedürfnis für den Antrag, wenn sie den Gegenstand, an dem ihr Recht besteht, in Besitz haben.52 Gleiches gilt für Aussonderungsberechtigte.53 Massegläubiger sind ebenfalls antragsberechtigt.54

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MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 26. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 36; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 27. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 3. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 3; aA HambK/Jarchow InsO5 § 153 Rn 20; Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 153 Rn 16. FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 11; Kübler/ Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 36; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/ Jaffé InsO3 § 153 Rn 19; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 9. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 153 Rn 6; FK/ Wegener InsO8 § 153 Rn 9; Kübler/Prütting/ Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 27; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3

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§ 153 Rn 14; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 9; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 4. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 4; aA K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 9. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 14; aA Graf-Schlicker/Kalkmann InsO4 § 153 Rn 5; Kübler/Prütting/Bork/ Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 28; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 4: nur, wenn sie auch Insolvenzgläubiger sind. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 14; aA Graf-Schlicker/Kalkmann InsO4 § 153 Rn 5; Kübler/Prütting/Bork/ Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 28; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 4. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 14; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153

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Vermögensübersicht

§ 153

Eine allgemeine Antragspflicht obliegt auch dem Insolvenzverwalter nicht; hat er aber 26 im Einzelfall triftigen Anlass, an den Angaben des Schuldners zu zweifeln, wird die Beantragung zur Pflicht, die das Gericht im Aufsichtswege (§ 58) durchsetzen kann. Der amtswegigen Anordnung durch das Insolvenzgericht (§ 98), deren Zulässigkeit im Hinblick auf den unterschiedlichen Wortlaut von §§ 158 InsO, 125 KO einerseits, § 69 II S 1 VglO andererseits zweifelhaft ist,55 bedarf es deshalb nicht. bb) Zeitpunkt der Antragstellung. Hinsichtlich des bei Verfahrensbeginn vorhandenen 27 Vermögens besteht die Antragsbefugnis von der Anfertigung der Vermögensübersicht ab grundsätzlich so lange, wie das Insolvenzverfahren anhängig ist, mag es sich auch durch Jahre hinziehen. War vor der Aufhebung des Insolvenzverfahrens die Abgabe der eidesstattlichen Versicherung zulässig beantragt, so hindert nicht einmal die förmliche Beendigung des Insolvenzverfahrens deren Abnahme. Denn noch immer kann die Versicherung den Zweck einer Aufdeckung der gemeinsamen Befriedigungsmasse erfüllen, noch immer besteht die Möglichkeit insolvenzgemäßer (Nachtrags-)Verteilung nachträglich ermittelter Massewerte. Selbst wenn das Insolvenzverfahren bereits nach rechtskräftiger Bestätigung des Insolvenzplans aufgehoben worden wäre, dürfte die Abnahme der vorher beantragten eidesstattlichen Versicherung noch zweckentsprechend und statthaft sein.56 cc) Form. Gemäß § 4 InsO, § 496 ZPO ist der Antrag schriftlich oder zu Protokoll der 28 Geschäftsstelle zu stellen.57 b) Zuständigkeit. Zuständig für die Abnahme der eidesstattlichen Versicherung ist 29 nunmehr das Insolvenzgericht (§§ 2, 3) und nicht mehr wie unter Geltung der KO „das Amtsgericht, bei welchem das Insolvenzverfahren anhängig ist“, als Vollstreckungsgericht.58 Das ergibt sich zwar nicht unmittelbar aus dem Wortlaut des § 153 II S 1, da dieser nur besagt, dass das Insolvenzgericht für die Anordnung der Abnahme zuständig sei.59 Die Vorschrift ist jedoch im Sinne einer umfassenden Zuständigkeit des Insolvenzgerichts auszulegen. Gegen eine Zuständigkeit des Gerichtsvollziehers gemäß § 802e ZPO spricht insbesondere die Tatsache, dass die §§ 153 II S 2, 98 I S 2 hinsichtlich der Abnahme von Eiden nur auf die §§ 478–480, 483 ZPO verweisen. Zudem würde die Zuständigkeit des Gerichtsvollziehers zu zeitlichen Verzögerungen führen, was der Eilbedürftigkeit der Angelegenheit zuwiderliefe.60 c) Verfahrensablauf. Das Insolvenzgericht hat zu prüfen, ob der Schuldner zur eides- 30 stattlichen Versicherung verpflichtet ist. Nach der hier vertretenen Auffassung fehlt es daran, wenn sich die konkret vorhandene Vermögensübersicht nicht zur eidesstattlichen Versicherung ihrer Vollständigkeit eignet, weil die massezugehörigen Gegenstände allzu pauschal angegeben sind (Rn 17).

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Rn 4; aA Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 153 Rn 6; FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 9; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 9. Ihre Zulässigkeit gleichwohl bejahend Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 24; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 11; aA K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 9. K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 9; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 8.

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MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 16; so neuerdings auch FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 12. BK/Kießling InsO52 § 153 Rn 40; FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 13; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 153 Rn 18; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 7; Schmerbach NZI 2002, 538, 539; jetzt auch HK/Depré InsO7 § 153 Rn 10. Vgl FK/Wegener InsO8 § 153 Rn 13; Schmerbach NZI 2002, 538. Schmerbach NZI 2002, 538, 539.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

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Einer besonderen gerichtlichen Entscheidung, in der die Abnahme der eidesstattlichen Versicherung angeordnet wird, bedarf es nicht.61 Vielmehr wird von dem Gericht der Termin bestimmt und der Schuldner hierzu geladen, §§ 214 ZPO, 4 InsO. Analog § 802f IV ZPO bedarf es der Zustellung der Ladung gegenüber dem Schuldner bedarf.62 32 Vor Abgabe der eidesstattlichen Erklärung ist der Schuldner über Umfang und Zweck seiner Erklärung sowie über mögliche Strafbarkeiten im Falle einer Falschaussage zu belehren.63 Über die Erklärungen des Schuldners (zum Inhalt s o Rn 15ff) ist ein Protokoll anzufertigen, welches zum Schluss des Verfahrens zu verlesen und zu genehmigen ist.64 Das Verfahren ist nicht öffentlich.65 33 Die eidesstattliche Versicherung führt nicht zu einer Eintragung in die Schuldnerkartei.66 Wurde die eidesstattliche Versicherung vollständig abgegeben, ist ein Antrag auf Wiederholung der eidesstattlichen Versicherung innerhalb des laufenden Verfahrens nicht zulässig.67 5. Zwangsweise Vorführung und Erzwingungshaft

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Wenn der Schuldner im Termin ausbleibt oder ohne Bestreitung seiner Pflicht die Abgabe verweigert, so kann er zwangsweise vorgeführt werden (§ 153 II S 2 iVm § 98 II, s § 98 Rn 17, 25f). Zuständig für den Erlass des ohne vorherige Anhörung ergehenden Vorführungsbefehls ist der Richter des Insolvenzgerichts (§ 4 II Nr 2 RPflG). Zu Rechtsbehelfen s Rn 41ff. 35 Das Gericht kann ferner unter Beachtung des Verhältnismäßigkeitsprinzips – dh idR nur bei Ausschöpfen oder Aussichtslosigkeit anderer Möglichkeiten wie insbesondere der Zwangsvorführung (§ 98 Rn 24) – auf Antrag zur Erzwingung der Abgabe die Haft anordnen (§ 153 II S 2 iVm § 98 II)68 und zugleich einen Haftbefehl erlassen (§ 153 II S 2 iVm § 98 II, III S 1 iVm § 802g ZPO). Vor Erlass eines Haftbefehls ist der Schuldner grundsätzlich anzuhören. Ist im Einzelfall besondere Eile geboten, hält es das Bundesverfassungsgericht69 für ausreichend, wenn die Anhörung bei Vorführung des Schuldners erfolgt.70 36 Nach § 153 II S 2 iVm § 98 III S 1 iVm § 802g II ZPO erfolgt die Verhaftung des Schuldners durch einen Gerichtsvollzieher (s a § 144 I GVGA). Bei der Verhaftung ist dem Schuldner der Haftbefehl in beglaubigter Abschrift zu übergeben. Die Verhaftung unterbleibt, wenn der Schuldner die eidesstattliche Versicherung freiwillig abgibt (§ 144 III S 1 GVGA). Nach § 153 II S 2 iVm § 98 III S 1 iVm § 802h I ZPO ist die Vollziehung des Haftbefehls unstatthaft, wenn seit dem Tag, an dem der Haftbefehl erlassen wurde, zwei Jahre vergangen sind. § 153 II S 2 iVm § 98 III S 1 iVm § 802h II ZPO bestimmt, dass gegen einen Schuldner, dessen Gesundheit durch die Vollstreckung der Haft einer nahen und erheblichen Gefahr ausgesetzt würde, solange dieser Zustand dauert, die Haft nicht voll-

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LG Göttingen BeckRS 2010, 28321. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 18. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 31; Gottwald/Eickmann InsR-Hdb3 § 30 Rn 19. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 31; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 19. BK/Kießling InsO52 § 153 Rn 41; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 7.

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Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 153 Rn 16. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 153 Rn 8; HK/ Depré InsO7 § 153 Rn 13; aA Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 153 Rn 8, der eine Wiederholung zulassen will. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 9. BVerfGE 9, 89, 97f. Vallender Kölner Schrift3, Kap 5 Rn 45.

Diederich Eckardt

Vermögensübersicht

§ 153

streckt werden darf. Nach § 153 II S 2 iVm § 98 III S 1 iVm § 802j I ZPO darf die Haft die Dauer von sechs Monaten nicht übersteigen. In analoger Anwendung von § 802i ZPO (oder in Anwendung von § 153 II S 2 iVm 37 § 98 III 3, s § 98 Rn 31 u § 145 I S 9 GVGA) kann der verhaftete Schuldner zu jeder Zeit bei dem Gerichtsvollzieher des Amtsgerichts des Haftortes verlangen, ihm die verlangte Auskunft abzunehmen. Dem Verlangen ist unverzüglich stattzugeben. Der Schuldner ist nach Abgabe der Auskunft aus der Haft zu entlassen. Kann der Schuldner vollständige Angaben nicht machen, weil er die erforderlichen Unterlagen nicht bei sich hat, so kann der Gerichtsvollzieher einen neuen Termin bestimmen und die Vollziehung des Haftbefehls bis zu diesem Termin aussetzen. Das vom Gerichtsvollzieher bei der Verhaftung zu beobachtende Verfahren regeln 38 §§ 144ff GVGA. Der Gerichtsvollzieher entscheidet, ob er den Schuldner für haftfähig hält. Über Erinnerungen gegen die Entscheidung des Gerichtsvollziehers (§ 766 ZPO) entscheidet in Anlehnung an das in §§ 36 IV S 1, 148 II S 2 zum Ausdruck kommende Prinzip der größeren Sachnähe das Insolvenzgericht (aA § 98 Rn 29: Vollstreckungsgericht). 6. Kosten Für das Verfahren zur Abnahme der eidesstattlichen Versicherung gemäß § 153 werden 39 keine besonderen Gebühren erhoben. Dies ergibt sich aus der Nichterwähnung in Teil 2 Hauptabschnitt 3 des Kostenverzeichnisses.71 Die durch die Vorführung und die Verhaftung entstehenden Kosten sind Massekosten 40 iSd § 54 Nr 1, sofern der Antrag für die eidesstattliche Versicherung durch den Insolvenzverwalter gestellt wurde (s a § 99 Rn 34).72 Hat ein Gläubiger den Antrag gestellt, hat er die Haftkosten zu tragen, ggf auch vorzuschießen.73 7. Rechtsbehelfe a) Eidesstattliche Versicherung. Gegen die Anordnung der eidesstattlichen Versiche- 41 rung ist ein Rechtsbehelf gesetzlich nicht explizit vorgesehen; aus § 6 sowie ergänzend aus einem Umkehrschluss aus § 153 II S 2 iVm § 98 III S 3 folgt deshalb, dass kein Rechtsbehelf eröffnet ist (s § 98 Rn 15).74 Wurde die entsprechende Anordnung vom Rechtspfleger getroffen, kann jedoch gemäß § 11 II S 1 RPflG die befristete Erinnerung eingelegt werden (§ 98 Rn 15). Dem Antragsteller steht bei Ablehnung des Antrags auf Abgabe der eidesstattlichen Versicherung – wiederum mit Ausnahme der befristeten Erinnerung nach § 11 II S 1 RPflG bei Entscheidung des Rechtspflegers – ein Rechtsmittel ebenfalls nicht zu (s § 98 Rn 15). b) Vorführung. Auch gegen die Anordnung der zwangsweisen Vorführung ist ein 42 Rechtsbehelf nicht vorgesehen (§ 6). Richtigerweise sollte im Hinblick auf § 104 GG gleichwohl analog § 380 III ZPO iVm § 4 die Beschwerde zugelassen werden (§ 98 Rn 26). c) Haft. Gegen die Anordnung der Haft sowie gegen die Abweisung eines Antrags auf 43 Aufhebung des Haftbefehls findet nach § 153 II S 2 iVm § 98 III S 3 die sofortige Beschwerde statt; sie hat keine aufschiebende Wirkung (§ 98 Rn 32). Dem Insolvenzverwal-

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Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 10. HK/Depré InsO7 § 153 Rn 16. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 10.

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MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 12; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 153 Rn 4.

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§ 154

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

ter steht hingegen kein Beschwerderecht gegen die Ablehnung einer Haftanordnung oder die Aufhebung des Haftbefehls zu (§ 98 Rn 33). 8. Strafbarkeit

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Gibt der Schuldner vorsätzlich oder fahrlässig eine falsche oder unvollständige eidesstattliche Versicherung ab, so verwirklicht er den Tatbestand der falschen Versicherung an Eides statt gemäß § 156 StGB bzw gemäß § 163 StGB (s § 98 Rn 16).75 Handelt er nur fahrlässig, so ergibt sich die Strafbarkeit aus § 161 StGB. 9. Ergänzendes Vorgehen nach §§ 97, 98

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Die zur Durchsetzung der Auskunfts- und Mitwirkungspflicht des Schuldners aus § 97 eröffnete eidesstattliche Versicherung nach § 98 bleibt an sich neben § 153 II anwendbar. Erforderlich ist die Versicherung dann, wenn sich Zweifel ergeben, ob der Schuldner seinen Auskunfts- und Mitwirkungspflichten in ausreichendem Maße nachkommt. Im Gegensatz zu § 153 II ist für eine eidesstattliche Versicherung iSv § 98 kein Antrag erforderlich; vielmehr kann das Insolvenzgericht die Notwendigkeit einer eidesstattlichen Versicherung von Amts wegen prüfen.76 Das Gericht kann selbst dann eine eidesstattliche Versicherung nach § 98 verlangen, wenn der Insolvenzverwalter oder die Gläubiger nicht beabsichtigen, von ihrem Antragsrecht aus § 153 II S 1 Gebrauch zu machen.77 Die eidesstattliche Versicherung der Vollständigkeit und Richtigkeit der Verzeichnisse nach §§ 151ff kann aber – zur Umgehung allfälliger Einschränkungen des § 153 II – nicht verlangt werden, da dies durch § 153 II abschließend geregelt wird.78

§ 154 Niederlegung in der Geschäftsstelle Das Verzeichnis der Massegegenstände, das Gläubigerverzeichnis und die Vermögensübersicht sind spätestens eine Woche vor dem Berichtstermin in der Geschäftsstelle zur Einsicht der Beteiligten niederzulegen. Materialien: DiskE/RefE § 163; RegE § 173; Begr RegE, BT-Drucks 12/2443, S 172. Vorgängerregelungen: § 124 S 2 KO (dazu Begr EKO S 345f, KO-Prot S 84, 170), § 22 VglO Literatur s zu § 151.

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Dazu Richter KTS 1985, 443, 446ff. BK/Kießling InsO52 § 153 Rn 34; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 153 Rn 11.

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Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 153 Rn 24. So aber MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/ Jaffé InsO3 § 153 Rn 11.

Diederich Eckardt

§ 154

Niederlegung in der Geschäftsstelle

Übersicht I. Normzweck . . . . . . . . . . . . . II. Niederlegungspflicht . . . . . . . . 1. Gegenstand der Niederlegung . 2. Zeitpunkt . . . . . . . . . . . 3. Niederlegungsort . . . . . . .

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Rn. 1 3 3 5 6

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III. Einsichtsrecht der Beteiligten . . . . 1. Begriff der Beteiligten . . . . . 2. Umfang der Beteiligtenrechte . 4. Ausnahme vom Einsichtsrecht 5. Rechtsbehelf . . . . . . . . . .

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Rn. 7 7 9 11 13

I. Einleitung Die Niederlegungspflicht ist Teil der Bestimmungen zur internen Rechnungslegung 1 (s ausführl § 151 Rn 1ff). Der Verwalter muss wie bereits nach § 124 S 2 KO die zu Verfahrensbeginn zu erstellenden Verzeichnisse, also das Verzeichnis der Massegegenstände (§ 151), das Gläubigerverzeichnis (§ 152) und die Vermögensübersicht (§ 153) auf der Geschäftsstelle des Insolvenzgerichts zur Einsicht der Beteiligten niederlegen. Zeitlich knüpft die Vorschrift damit an den Berichtstermin (§ 29 I Nr 1) an; dieser soll nicht über 6 Wochen und darf nicht über drei Monate hinaus angesetzt werden (§ 29 I Nr 1). Ihren Sinn und Zweck findet die Amtspflicht zu kurzfristiger Publikation der Verzeich- 2 nisse in der Sicherstellung der Meinungsbildung der Gläubiger: Die Gläubiger sollen noch vor dem Berichtstermin einen möglichst umfassenden Überblick über die finanzielle Situation des Schuldners erhalten können, um im Termin dann auf dieser den Bericht des Insolvenzverwalters (§ 156 I S 1) ergänzenden Grundlage möglichst valide eine Entscheidung über die weitere Insolvenzabwicklung und insbesondere das Schicksal eines zur Insolvenzmasse gehörenden Unternehmens treffen zu können (s a § 151 Rn 3).1 Zusätzliche Bedeutung gewinnt die Niederlegung in der Genossenschaftsinsolvenz, da der Insolvenzverwalter im Anschluss an die Niederlegung der Vermögensübersicht den Fehlbetrag zu errechnen hat, den die Genossen sodann anteilig vorschießen müssen (§ 106 I GenG).

II. Niederlegungspflicht 1. Gegenstand der Niederlegung In der Geschäftsstelle niederzulegen sind primär die in §§ 151ff geregelten Verzeich- 3 nisse, dh das Verzeichnis der Massegegenstände (§ 151), das Gläubigerverzeichnis (§ 152) und die Vermögensübersicht (§ 153). Ebenso ist ggf ein vom Schuldner bereits vor der Insolvenz erstellter Insolvenzplan (prepackaged plan) mit auszulegen (§ 234), da der Plan für die Entscheidung, ob das massezugehörige Unternehmen fortgeführt werden soll, von erheblicher Bedeutung ist.2 Eine Amtspflicht des Insolvenzverwalters zu darüber hinausgehender Berichterstattung 4 gegenüber Gläubigern und Beteiligten besteht nicht.3 Insbesondere hat er die Geschäfts-

1

Begr RegE zu § 173, BT-Drucks 12/2443, S 172; BK/Kießling InsO52 § 154 Rn 1; HK/ Depré InsO7 § 154 Rn 2; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 154 Rn 1; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 154 Rn 1; Rechel Die Aufsicht des Insolvenzgerichts über den Insolvenzverwalter, S 208.

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3

BK/Kießling InsO52 § 154 Rn 5; HambK/ Jarchow InsO5 § 154 Rn 3; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 154 Rn 2; aA Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 154 Rn 1. BK/Kießling InsO52 § 154 Rn 6; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 154 Rn 4.

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§ 154

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

bücher und die externe Rechnungslegung des Schuldners nicht offenzulegen.4 Auskunftsansprüche können sich aber aus allgemeinen Rechtsgrundlagen ergeben (s § 38 Rn 73ff, § 47 Rn 160, § 80 Rn 59).5 In einem solchen Falle kann der Insolvenzverwalter, wenn er das Bestehen seiner Verpflichtung bestreitet, nicht durch Aufsichtsmaßnahmen des Insolvenzgerichts zu ihrer Anerkennung und Erfüllung angehalten werden; vielmehr muss der Gegner gegen den Insolvenzverwalter im Prozessweg vorgehen. 2. Zeitpunkt

5

Der Insolvenzverwalter hat das Verzeichnis der Massegegenstände, das Gläubigerverzeichnis sowie die Vermögensübersicht bis spätestens eine Woche vor dem Berichtstermin (§ 156) bei dem Insolvenzgericht einzureichen. Kommt er der Amtspflicht aus § 154 nicht nach, kann und muss im Wege des § 58 gegen ihn vorgegangen werden.6 Zu der Frage, inwieweit die genannten Verzeichnisse auch nach der Niederlegung noch nachgebessert werden dürfen und ggf müssen, s § 151 Rn 16ff. 3. Niederlegungsort

6

Die Niederlegung hat in der Geschäftsstelle des Insolvenzgerichts stattzufinden. Eine Niederlegung allein in der Kanzlei des Verwalters ist daher auch mit besonderer Genehmigung oder Anordnung des Insolvenzgerichts nicht zulässig.7 Denn zum einen muss auch das Gericht die Möglichkeit haben, die Unterlagen zu prüfen, und zum anderen ist den übrigen Einsichtsberechtigten ein erleichterter Zugang zu den Unterlagen zu ermöglichen, was der Standort der Insolvenzverwalterkanzlei nicht stets zu gewährleisten vermag.8 Es dürfte aber nichts dagegen sprechen, um den Zugang zu den Unterlagen zu erleichtern, diese zusätzlich zur Niederlegung beim Insolvenzgericht auch in der Kanzlei des Insolvenzverwalters niederzulegen. Die Tatsache der Niederlegung und das Einsichtsrecht der Beteiligten müssen nicht öffentlich bekannt gemacht werden.9

III. Einsichtsrecht der Beteiligten 1. Begriff der Beteiligten

7

Die Niederlegung erfolgt „zur Einsicht der Beteiligten“. „Beteiligt“ ist jeder, der ein berechtigtes Interesse an der Einsicht hat10 bzw der zum Bericht des Verwalters in der Gläubigerversammlung Stellung nehmen kann.11 Dies sind der Schuldner12 und dessen persönlich haftende Gesellschafter,13 die Massegläubiger,14 die Insolvenzgläubiger, die Mitglieder 4

5 6 7

8 9

Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 154 Rn 4; FK/ Wegener InsO8 § 154 Rn 4; s a LG Berlin KTS 1957, 190. S OLG Köln NJW 1957, 1032f einerseits, LG Berlin KTS 1957, 190f andererseits. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 154 Rn 3. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 154 Rn 3; Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 154 Rn 1. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 154 Rn 3. BK/Kießling InsO52 § 154 Rn 5.

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MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 154 Rn 2. HK/Depré InsO7 § 154 Rn 3. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 154 Rn 2. BK/Kießling InsO52 § 154 Rn 7. BK/Kießling InsO52 § 154 Rn 7; Jaeger/ Gerhardt InsO § 4 Rn 21; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 154 Rn 2; aA (zu § 299 I ZPO) OLG Frankfurt/Main NZI 2010, 773, 774; LG Düsseldorf ZIP 2007, 1388; MünchKomm/Ganter/Loh-

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Niederlegung in der Geschäftsstelle

§ 154

des Gläubigerausschusses, selbst wenn sie nicht zugleich Gläubiger sind,15 aber auch der Betriebsrat sowie der Sprecherausschuss der leitenden Angestellten, da diesen Gruppen auch im Berichtstermin die Möglichkeit offen steht, sich zu dem Bericht des Verwalters zu äußern (§ 156 II S 1).16 Aussonderungsberechtigten muss ein Einsichtsrecht zustehen, denn gerade sie können ein großes und berechtigtes Interesse daran haben, durch die Einsichtnahme herauszufinden, ob der Gegenstand, an dem ihr Recht besteht, noch vorhanden ist (zur insoweit bestehenden Aufzeichnungspflicht s § 151 Rn 29).17 Absonderungsberechtigte sind ebenfalls einsichtsberechtigt, unabhängig davon, ob ihnen der Insolvenzschuldner auch persönlich haftet (zur insoweit bestehenden Aufzeichnungspflicht s § 151 Rn 28).18 Zu den Beteiligten zählt nicht auch der Erwerber, der die Masse als Ganzes zu erwerben beabsichtigt;19 insofern wäre auch das Missbrauchsrisiko zu groß. Zum Schutz von personenbezogenen Daten und Geschäftsgeheimnissen muss überdies 8 verhindert werden, dass die Einsicht de facto zum „Jedermann-Recht“ mutiert, indem man eine bloß behauptete und ihren Voraussetzungen nach nicht weiter belegte Beteiligten-Position zur Einsicht ausreichen lässt. Insolvenzgläubiger sollten ihre Forderung deshalb als Seriositätsindiz zumindest angemeldet haben müssen;20 ist die Forderung durch einen Widerspruchsberechtigten oder den Schuldner bestritten worden oder erscheint sie sonst zweifelhaft, sollte das Gericht analog § 77 I S 2 über die Zulassung entscheiden müssen. Nachrangige Insolvenzgläubiger genießen Verfahrensrechte überhaupt nur dann, wenn sie gemäß § 174 III zur Anmeldung aufgefordert worden sind und daraufhin ihre Forderung angemeldet haben (s § 174 Rn 103); hiervon sollte folgerichtig auch ihr Einsichtsrecht abhängen.21 Entsprechend ist auch mit den Einsichtsbegehren von Aussonderungs- und Absonderungsberechtigten sowie Massegläubigern umzugehen, deren Rechtsposition nicht liquide nachgewiesen ist. 2. Umfang der Beteiligtenrechte Die Beteiligten sind gemäß § 154 dazu berechtigt, Einsicht in das Verzeichnis der Mas- 9 segegenstände, das Gläubigerverzeichnis und die Vermögensübersicht zu nehmen. Das Einsichtsrecht kann auch durch einen bevollmächtigten Vertreter wahrgenommen werden.22 Eine Versendung der Unterlagen an einen Einsichtsberechtigten ist nicht möglich.23 Da die Verzeichnisse der §§ 151ff zugleich zu den Insolvenzakten gehören, werden den 10 Beteiligten weitere Rechte durch § 299 I ZPO iVm § 4 eingeräumt (s § 4 Rn 19ff).24 Jeder

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mann InsO3 § 4 Rn 61; Lackhoff/Vogel ZInsO 2011, 1974, 1975: keine Beteiligtenrechte iSv § 299 I, aber uU Einsichtsrechte nach § 299 II ZPO. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 154 Rn 2. Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 154 Rn 5. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 154 Rn 2; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 154 Rn 3. Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 154 Rn 2; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 154 Rn 2. BK/Kießling InsO52 § 154 Rn 7; FK/Wegener InsO8 § 154 Rn 2; aA K Schmidt/Jungmann

20 21 22 23

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InsO18 § 154 Rn 4; s a Jaeger/Weber KO8 § 124 Rn 4. AA HambK/Jarchow InsO5 § 154 Rn 5. AA HambK/Jarchow InsO5 § 154 Rn 5; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 154 Rn 4. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 154 Rn 3; vgl zum alten Recht Jaeger/Weber KO8 § 124 Rn 4. Graf-Schlicker/Kalkmann InsO4 § 154 Rn 4; Kübler/Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 154 Rn 2; Heeseler ZInsO 2001, 873, 882. OLG Celle NJW 2004, 863; MünchKomm/ Ganter/Lohmann InsO3 § 4 Rn 61; Zipperer NZI 2002, 244, 251; Heeseler ZInsO 2001, 873, 882; Holzer ZIP 1998, 1333, 1336.

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Beteiligte kann sich insbesondere auf seine Kosten eine Abschrift erteilen lassen (§ 299 I ZPO iVm § 4).25 4. Ausnahme vom Einsichtsrecht

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Im Falle offensichtlichen Rechtsmissbrauchs oder entgegenstehenden öffentlichen Interesses besteht das Einsichtsrecht nicht.26 Der Wortlaut der Norm enthält eine solche Einschränkung zwar nicht; jedoch beruht der Ausschluss des Einsichtsrechts hier nicht auf § 154 selbst, sondern auf den allgemeinen Rechtsfiguren des Rechtsmissbrauchs und der Verwirkung, deren Anwendbarkeit auch in anderen Bereichen des Insolvenzrechts anerkannt ist. 12 Rechtsmissbrauch liegt stets vor, wenn das Gläubigerverzeichnis dazu genutzt werden soll, die darin aufgeführten Personen für eigene Geschäftszwecke zu werben, und dadurch eine Reduzierung des Geschäftswerts des schuldnerischen Unternehmens möglich ist, zB indem Lieferanten abgeworben werden.27 Das öffentliche Interesse kann es in besonderen Einzelfällen zudem erfordern, dass lediglich das Gläubigerverzeichnis von der Möglichkeit zur Einsicht ausgeschlossen wird.28 5. Rechtsbehelf

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Verweigert das Insolvenzgericht dem Antragsteller die Einsicht, so steht diesem hiergegen kein Rechtsmittel zu (§ 6 I); möglich ist jedoch die befristete Erinnerung nach § 11 II RPflG.29

§ 155 Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung (1) Handels- und steuerrechtliche Pflichten des Schuldners zur Buchführung und zur Rechnungslegung bleiben unberührt. In bezug auf die Insolvenzmasse hat der Insolvenzverwalter diese Pflichten zu erfüllen. (2) Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens beginnt ein neues Geschäftsjahr. Jedoch wird die Zeit bis zum Berichtstermin in gesetzlichen Fristen für die Aufstellung oder die Offenlegung des Jahresabschlusses nicht eingerechnet. (3) Für die Bestellung des Abschlußprüfers im Insolvenzverfahren gilt § 318 des Handelsgesetzbuchs mit der Maßgabe, daß die Bestellung ausschließlich durch das Register-

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OLG Celle NJW 2004, 863; BK/Kießling InsO52 § 154 Rn 10; FK/Wegener InsO8 § 154 Rn 5; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 154 Rn 2; K Schmidt/ Jungmann InsO18 § 154 Rn 4. Vgl FK/Wegener InsO8 § 154 Rn 6; Kübler/ Prütting/Bork/Wipperfürth InsO64 § 154 Rn 7; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 154 Rn 3; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 154 Rn 3; vgl auch Zipperer NZI 2002, 244, 251, sowie Holzer ZIP 1998, 1333,

120

27 28 29

1336f, hinsichtlich einer Beschränkung des Einsichtsrechts nach § 299 ZPO; Braun/ Haffa/Leichtle InsO6 § 154 Rn 2; vgl zur Problematik bereits zum alten Recht Jaeger/ Weber KO8 § 124 Rn 4. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 154 Rn 3. Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 154 Rn 3. HambK/Jarchow InsO5 § 154 Rn 10; K Schmidt/Jungmann InsO18 § 154 Rn 2.

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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

§ 155

gericht auf Antrag des Verwalters erfolgt. Ist für das Geschäftsjahr vor der Eröffnung des Verfahrens bereits ein Abschlußprüfer bestellt, so wird die Wirksamkeit der Bestellung durch die Eröffnung nicht berührt. Materialien: 2. Ber InsRKomm LS 3.3–3.3.10 m Begr S 92–112; DiskE/RefE § 164; RegE § 174 m Begr BT-Drucks 12/2443, S 172. Vorgängerregelung: Keine Vorgängerregelung in KO/VglO/GesO Literatur Albrecht/Stein Die Verantwortlichkeit von Insolvenzverwalter und Organen einer insolventen börsennotierten Aktiengesellschaft, ZInsO 2009, 1886, 1939, 1991; App Außenprüfung nach Eröffnung eines Insolvenzverfahrens, StBp 1999, 63; ders Handelsrechtliche, steuerrechtliche und insolvenzrechtliche Rechnungslegungspflichten eines insolventen Unternehmens, StW 2005, 139; ders Prüfung von Gewerbesteuer und Grundsteuer im Insolvenzfall, KKZ 2009, 25; Basinski/Hillebrand/ Lambrecht Handbuch der Insolvenzrechnungslegung (2014); Baumbach/Hopt/Merkt HGB37 (2015); Beck’scher Bilanz-Kommentar9 (2014); Beck’sches Handbuch Rechnungslegung48 (2014); Bayer Insolvenzrechnungslegung: Eine Untersuchung zur handelsrechtlichen Rechnungslegung bei Insolvenz des Unternehmens (2000); Beuthien Wer hat insolvente Genossenschaften zu prüfen?, ZIP 2010, 1459; Blank Kein Ordnungsgeld gegen insolvente Kapitalgesellschaft wegen Verstoßes gegen Offenlegung des Jahresabschlusses bei insolvenzfreiem Vermögen („Nullbilanz“) – §§ 325, 335 HGB, ZInsO 2009, 2186; Braun Handelsbilanzen contra Schlussrechnung – Der entmündigte Rechtspfleger?, ZIP 1997, 1013; Budde/Förschle/Winkeljohann Sonderbilanzen4 (2008); von Buttlar Kapitalmarktrechtliche Pflichten in der Insolvenz, BB 2010, 1355; Dobler Das Insolvenzverfahren: steuerund handelsrechtliche Grundsätze bei der Rechnungslegung (2002); Dreyer Zur Praxis der Insolvenzrechnungslegung und deren Prüfung – Neue IDW-Rechnungslegungshinweise: Inhalte und Anwendung durch gerichtsexterne Sachverständige, KSI 2008, 273; Ebenroth/Boujong/Joost/Strohn HGB3 (2014); Ebke Unternehmensinsolvenz und Abschlussprüfung, FS Hopt (2010), S 559; Eickes Zum Grundsatz der Unternehmensfortführung in der Insolvenz (2014); ders Zum Fortführungsgrundsatz der handelsrechtlichen Rechnungslegung in der Insolvenz, DB 2015, 933; Eisolt/Schmidt Praxisfragen der externen Rechnungslegung in der Insolvenz, BB 2009, 654; Ernst/Seidler Der Regierungsentwurf eines Gesetzes zur Modernisierung des Bilanzrechts, ZGR 2008, 631; Farr Die Besteuerung in der Insolvenz (2005); Fischer-Böhnlein/Körner Rechnungslegung von Kapitalgesellschaften im Insolvenzverfahren, BB 2001, 191; Fischer/Hempler Qualitätssicherung I, ZInsO 2007, 587; Förster Die Liquidationsbilanz2 (1988); ders Die Freigabe bleibt zulässig, ZInsO 2000, 315; ders Entmündigung der Rechtspfleger?, ZIP 1997, 344; Förschle/Kropp/Deubert Notwendigkeit der Schlussbilanz einer werbenden Gesellschaft und Zulässigkeit der Gewinnverwendung bei Abwicklung/Liquidation einer Kapitalgesellschaft, DStR 1992, 1523; Frind Reichweite und Grenzen der gerichtlichen Kontrolle des Insolvenzverwalters – was kann das Insolvenzgericht verhindern? ZInsO 2006, 182; ders Insolvenzgerichtliche Konzentration und Verfahrenskontrolle, ZInsO 2009, 952; Frotscher Besteuerung bei Insolvenz8 (2014); Frystatzki Die Hinweise des Instituts der Wirtschaftsprüfer zur Rechnungslegung in der Insolvenz, NZI 2009, 581; Füchsl Kritische Stellungnahme zur Offenlegung der Jahresabschlüsse von Kapitalgesellschaften gem. § 325 Abs 1 HGB durch den Insolvenzverwalter nach Einstellung des Geschäftsbetriebes der Schuldnerin, FS Runkel (2009), S 285; Gerdes Grundsätze der Bewertung des Anlage- und Umlaufvermögens in der externen Rechnungslegung, ZInsO 1998, 321; Grashoff Die handelsrechtliche Rechnungslegung durch den Insolvenzverwalter nach Inkrafttreten des EHUG, NZI 2008, 65; ders Offenlegung von Jahres- und Konzernabschlüssen nach dem in Kraft getretenen EHUG: Sanktionen und steuerliche Folgen, DB 2006, 2641; Groß/Amen Going-Concern-Prognosen im Insolvenz- und im Bilanzrecht, DB 2005, 1861; Grub/Obermüller Kein Insolvenzprivileg für Aktionäre in ihrer insolventen Gesellschaft!, ZInsO 2006, 592; Grub/Streit Börsenzulassung und Insolvenz, BB 2004, 1397; Haarmeyer Die Praxis der Gutachtenerstellung im Insolvenzeröffnungsverfahren, ZInsO 2009, 1335; Haarmeyer/Hillebrand Insolvenzrechnungslegung – Diskrepanz zwischen gesetzlichem Anspruch und Wirklichkeit, ZInsO 2010, 412, 702; Hancke/Schildt Externe Rechnungslegung in der Insolvenz: Eine Kritik an dem Rechnungslegungshinweis des IDW zu § 155 II 1 InsO,

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NZI 2011, 527; dies Externe Rechnungslegung in der Insolvenz – Zur Zulässigkeit der rückwirkenden Änderung des Geschäftsjahresrhythmus, NZI 2012, 127; Hater Insolvenzrechtliche Fortbestehensprognose und handelsrechtliche Fortführungsprognose (2013); Heni Interne Rechnungslegung im Insolvenzverfahren (2005); ders Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, WPg 1990, 369; ders Rechnungslegung im Insolvenzverfahren – Zahlenfriedhöfe auf Kosten der Gläubiger?, ZInsO 1999, 609; ders Umgliederungen in Liquidations- und Insolvenzbilanzen, ZInsO 2008, 998; ders Ordnungsgeld gegen Insolvenzgesellschaft wegen Verstoßes gegen Offenlegungsvorschriften, ZInsO 2009, 510; Henke Effektivität der Kontrollmechanismen gegenüber dem Unternehmensinsolvenzverwalter (2009); Heyrath Die Prüfung der Schlussrechnung (Teil 1), ZInsO 2005, 1092; Heyrath/Ebeling/ Reck Schlussrechnungsprüfung im Insolvenzverfahren (2008); Hillebrand Handelsrechtliche Rechnungslegung in der Insolvenz, in: Betriebswirtschaftliche Beratung (BBB) 2007, 153; Hirte Ad-hocPublizität in der Krise, FS Kirchhof (2003), S 223; ders Ad-hoc-Publizität und Krise der Gesellschaft, ZInsO 2006, 1289; ders IFRS und Insolvenzrecht, ZGR 2008, 284; ders Handels-, gesellschafts- und kapitalmarktrechtliche Publizitätspflichten in der Insolvenz, FS Schneider (2011), S 533; Holzer Die Offenlegung der Jahresabschlüsse von Kapitalgesellschaften nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens, ZVI 2007, 401; Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland eV (IDW), Hauptfachausschuss IDW Rechnungslegungshinweis: Bestandsaufnahme im Insolvenzverfahren (zit. 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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

§ 155

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dies Externe Rechnungslegung bei Liquidation, DStR 1992, 797; Schlauß Neues Ordnungsgeldverfahren wegen Verletzung von Jahresabschluss-, Publizitätspflichten: Erste Erfahrungen und Praxistipps aus dem Bundesamt für Justiz, BB 2008, 938; ders Das neue Ordnungsgeldverfahren bei Verletzung der Publizitätspflicht, DB 2007, 2191; Schlinker/Henke Kontrolle des Unternehmensinsolvenzverwalters und Mechanismusdesign, ZInsO 2010, 503; Schmidt K Liquidationsbilanzen und Konkursbilanzen, Beiheft zu ZHR 64 (1989); ders Aktienrecht und Insolvenzrecht – Organisationsprobleme bei insolventen Aktiengesellschaften –, AG 2006, 597; Schmitt/Bahr Rechnungslegung nach HGB in der Insolvenz – lästige Arbeit oder Entscheidungsunterlage?, NZI 2008, 606; Schmitt/Möhlmann-Mahlau Die Insolvenzeröffnungsbilanz und ihre Bedeutung für die Weiterführung und Sanierung der Insolvenzschuldnerin, NZI 2007, 703; Schulze-Osterloh Ausgewählte Änderungen des Jahresabschlusses nach dem Referentenentwurf eines Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes, DStR 2008, 63; Schuster/Friedrich Die Behandlung kapitalmarktrechtlicher Informationspflichten in der Insolvenz, ZInsO 2011, 321; Siebel Insolvenzverwalter, Gesellschaftsorgane und die Börse, NZI 2007, 498; Slahor/Weber Gestaltungsmöglichkeiten in IFRS Abschlüssen, Herausforderung für das Insolvenzgericht und die Verwalter ZInsO 2009, 2313; Smid Freigabeerklärung des Insolvenzverwalters/Treuhänders bei selbstständiger Tätigkeit des Insolvenzschuldners?, WM 2005, 625; ders Der Kernbereich der Insolvenzverwaltung, DZWIR 2002, 265; Stein Börsennotierte Aktiengesellschaften in der Insolvenz (2009); Warmer Börsenzulassung und Insolvenz der Aktiengesellschaft, Stollenwerk/Krieg Das Ordnungsgeldverfahren nach dem EHUG, GmbHR 2008, 575; Stein S Börsennotierte Aktiengesellschaften in der Insolvenz: Kapitalmarktrechtliche Verantwortlichkeiten und Pflichten der Verfahrensbeteiligten (2009); Streit Veröffentlichungspflichten gem. §§ 21, 25 WpHG bei der insolventen AG, Inanspruchnahme des Insolvenzverwalters und Kostenhaftung der Masse?, NZI 2005, 486; Tömp Der „GAVI-Gesetzentwurf“ – Sind die geplanten Maßnahmen machbar und effektiv?, ZInsO 2007, 234; Uhlenbruck-Kommission Zusammenfassung der Empfehlung der Kommission zur Vorauswahl und Bestellung von InsolvenzverwalterInnen sowie Transparenz, Aufsicht und Kontrolle im Insolvenzverfahren, ZInsO 2007, 760; Uhlenbruck Die Rechnungslegungspflicht des vorläufigen Insolvenzverwalters, NZI 1999, 281; Undritz/Zak/Vogel Offenlegungspflichten nach dem EHUG – Anwendungsprobleme in der Insolvenz, DZWIR 2008, 353; Veit Die Konkursrechnungslegung (1982); Wagner Ansatz und Bewertung im Insolvenzverfahren, Beiträge zum neuen Insolvenzrecht, 1988, S 42; Warmer Börsenzulassung und Insolvenz der Aktiengesellschaft (2009); Weber Börsennotierte Gesellschaften in der Insolvenz, ZGR 2001, 422; de Weerth Sanktionsbewehrte Bilanzpublizität in der Insolvenz, NZI 2008, 711; Weisang Zur Rechnungslegung nach der neuen Insolvenzordnung, BB 1998, 1149; Weitzmann Rechnungslegung und Schlussrechnungsprüfung, ZInsO 2007, 449; ders Insolvenzverwalter kein Adressat von Offenle-

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§ 155

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

gungspflichten, ZInsO 2008, 662; Uhlenbruck Kosten gesellschaftsrechtlicher Pflichten und Sanierungsmaßnahmen in der Insolvenz, NZI 2007, 313; Zipperer Was, wenn nicht alles endet, wenn alles endet …? FS Kübler (2015), S 859. Spezielle Literatur zur Erfüllung steuerlicher Pflichten durch den Insolvenzverwalter s Anhang „Insolvenzsteuerrecht“.

Übersicht Rn. I. Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 1. Dualismus von interner und externer Rechnungslegung im Insolvenzverfahren . . . . . . . . . 1 2. Normhistorie . . . . . . . . . . . . 4 3. Anspruch und Wirklichkeit der Rechnungslegung im Insolvenzverfahren . . . . . . . . . . . . . . . 7 4. Überblick über den Regelungsgehalt der Vorschrift . . . . . . . . . . . . 11 a) Fortbestehen der handelsrechtlichen Rechnungslegungspflichten (§ 155 I S 1) und Erfüllung durch den Insolvenzverwalter (§ 155 I S 2) . . . . . . . . . . . 12 b) Steuerrechtliche Pflichten (§ 155 I S 1, S 2) . . . . . . . . . 13 c) Geschäftsjahr (§ 155 II S 1) . . . 14 d) Aufstellungsfristen (§ 155 II S 2) . . . . . . . . . . 15 e) Bestellung des Abschlussprüfers (§ 155 III) . . . . . . . . . . . . 16 f) Rechnungslegung in besonderen Verfahren . . . . . . . . . . . . . 17 5. Reform . . . . . . . . . . . . . . . . 19 II. Der Insolvenzverwalter als Adressat der handelsrechtlichen Rechnungslegungspflicht im Insolvenzverfahren (§ 155 I) . . . . . . . . . . . . . . . . 20 1. Systematische Einordnung der Regelung . . . . . . . . . . . . . . . 20 a) Gesellschaftsinsolvenz . . . . . . 21 b) Insolvenz des Einzelkaufmanns . 23 c) In zeitlicher Hinsicht von der Überleitung betroffene Rechnungslegungspflichten . . . 25 d) Insolvenzfreies Vermögen . . . . 30 2. Praktische Durchführung und Delegation . . . . . . . . . . . . . . 33 3. Rechnungslegung bei Masseunzulänglichkeit . . . . . . . . . . . 35 4. Haftung des Insolvenzverwalters für die Verletzung der Rechnungslegungspflichten . . . . . . . . . . . 38 III. Maßgebliche Buchführungs- und Rechnungslegungsvorschriften . . . . . . 41 1. Kaufmannseigenschaft . . . . . . . 41 a) Grundsatz . . . . . . . . . . . . 41 b) Auswirkungen der Reduzierung bzw Einstellung des Geschäftsbetriebs . . . . . . . . . . . . . . 43 aa) Betriebsaufgabe bei Einzelkaufleuten . . . . . . . . . . 44

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Rn. bb) Betriebsaufgabe bei Formkaufleuten und eingetragenen Personenhandelsgesellschaften . . . . . . . . . . . 2. Entsprechende Anwendung der gesellschaftsrechtlichen Vorschriften der §§ 270 AktG, 71 GmbHG auf insolvente Kapitalgesellschaften . . a) Befreiung von der Abschlussprüfung (§§ 270 III AktG, 71 III GmbHG) . . . . . . . . . . . . . b) Entsprechende Anwendung der Liquidationsrechnungslegung im Übrigen . . . . . . . . . . . . 3. Analoge Anwendung des § 154 HGB auf insolvente Personenhandelsgesellschaften . . . . . . . . 4. Bewertungs- und Buchhaltungsgrundsätze . . . . . . . . . . . . . . 5. Aufstellung von Konzernabschlüssen in der Insolvenz . . . . . . . . . . . 6. Rechnungslegung nach den International Financial Reporting Standards (IFRS) . . . . . . . . . . . IV. Die Rechnungslegung im Einzelnen . . . 1. Neues Geschäftsjahr (§ 155 II S 1) . a) Notwendigkeit . . . . . . . . . . b) Beginn und Ende . . . . . . . . . c) Rückkehr zum satzungsmäßigen Geschäftsjahr . . . . . . . . . . . aa) Grundsatz . . . . . . . . . . bb) Änderungskompetenz . . . . d) Die Verlängerung der gesetzlichen Fristen (§ 155 II S 2) . . . . . . . 2. Schlussbilanz für das Rumpfgeschäftsjahr . . . . . . . . . . . . . a) Erforderlichkeit . . . . . . . . . b) Aufstellung und Feststellung durch den Insolvenzverwalter . . c) Zeitpunkt der Aufstellung und Aufstellungsfrist des Rumpfjahresabschlusses . . . . . . . . . 3. Eröffnungsbilanz . . . . . . . . . . . a) Erforderlichkeit . . . . . . . . . b) Bewertungsgrundsätze . . . . . . aa) Bewertung bei fehlender Fortführungsabsicht . . . . . bb) Bewertung bei mittelfristiger Unternehmensfortführung . 4. Jahresabschlüsse während des Verfahrens . . . . . . . . . . . . . . 5. Abschlussrechnungslegung bei Verfahrensende . . . . . . . . . . . .

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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

V. Die Abschlussprüfung . . . . . . . . . . 1. Der Prüfungspflicht unterliegende Unternehmensträger . . . . . . . . . 2. Der Prüfungspflicht unterliegende Rechenwerke . . . . . . . . . . . . . 3. Der Abschlussprüfer . . . . . . . . . a) Neubestellung des Abschlussprüfers . . . . . . . . . . . . . . b) Kompetenz für die Nachholung der Bestellung des Abschlussprüfers für die Rechenwerke vor Verfahrenseröffnung . . . . . . . c) Auswirkung der Insolvenz auf die Stellung des bereits bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens bestellten Abschlussprüfers . . . d) Abberufung des gewählten Abschlussprüfers . . . . . . . . . aa) Anwendungsbereich . . . . bb) Antragsbefugnis . . . . . . . cc) Fristbeginn . . . . . . . . . dd) Abberufungsgründe . . . . .

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e) Bestellung eines Abschlussprüfers bei nichtigem Jahresabschluss . . 4. Befreiung von der Prüfungspflicht analog §§ 270 III AktG, 71 III GmbHG . . . . . . . . . . . . . . . a) Sachlicher Anwendungsbereich . b) Zeitlicher Anwendungsbereich . c) Subjektiver Anwendungsbereich d) Tatbestandsvoraussetzungen . . VI. Die Offenlegungspflicht . . . . . . . . . 1. Die Adressaten der Offenlegungspflicht . . . . . . . . . . . . . . . . a) Offenlegungspflichtige Unternehmen . . . . . . . . . . . . . . b) Übergang auf den Insolvenzverwalter . . . . . . . . . . . . . c) Fortbestand nach Einstellung des Geschäftsbetriebs . . . . . . 2. Umfang der Offenlegungspflicht . . 3. Ordnungsgeld bei Nichterfüllung der Offenlegungspflicht . . . . . . . VII. Kapitalmarktpublizität . . . . . . . . . .

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I. Einleitung 1. Dualismus von interner und externer Rechnungslegung im Insolvenzverfahren Ausgehend von der Anwendbarkeit der handelsrechtlichen Bestimmungen auf die 1 Tätigkeit des Insolvenzverwalters bei der Fortführung und Liquidation eines von einem kaufmännischen Rechtsträger betriebenen Unternehmens (s § 80 Rn 67, 74) regelt § 155 klarstellend das Fortbestehen der handels- und steuerrechtlichen Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens und damit die „externe“ Rechnungslegung des Insolvenzverwalters; sie richtet sich zum einen an die Finanzverwaltung als Grundlage der laufenden Besteuerung (vgl § 5 I S 1 EStG und dazu Anh Insolvenzsteuerrecht Rn 33ff), darüber hinaus aber sowohl an die Insolvenzbeteiligten als auch an die interessierte Öffentlichkeit einschließlich der Lieferanten und Abnehmer des Unternehmens mit dem Ziel, Auskunft über die wirtschaftliche Lage des Unternehmens zu geben.1 Der gesetzgeberischen Konzeption liegt insoweit die Auffassung zugrunde, dass die Ordnungsfunktion des Insolvenzrechts sowohl für den Fall des im Insolvenzverfahren fortgeführten Unternehmens als auch im Fall eines Marktaustritts eine Fortführung der periodisch zu erstellenden, standardisierten Rechnungslegung nach Handelsrecht verlangt.

1

Ausführlich zu den Aufgaben und Zielen der externen (handelsrechtlichen) Rechnungslegung im Insolvenzverfahren vgl Bayer Insolvenzrechnungslegung (2000), S 43ff; Eickes Zum Grundsatz der Unternehmensfortführung in der Insolvenz (2014), S 75ff; Heni Interne Rechnungslegung im Insolvenzverfahren (2005), S 21ff; Klein Handelsrechtliche Rechnungslegung im Insolvenz-

verfahren (2004), S 53ff, 87ff; Kniebes Die handelsrechtliche Rechnungslegung von Kapitalgesellschaften nach Einstellung des Geschäftsbetriebs und Insolvenzeröffnung (2014), S 16ff; s a IDW Rechnungslegungshinweis: Externe (handelsrechtliche) Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, Stand 26. 2. 2014 (zit. IDW RH HFA 1.012), Tz 3, 37.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

2

Hiervon zu unterscheiden ist die „interne“ Rechnungslegung des Verwalters gegenüber den Gläubigervertretungen und dem Insolvenzgericht (auch: „insolvenzrechtliche“ oder „insolvenzspezifische“ Rechnungslegung).2 Die InsO selbst sieht verschiedene Arten der internen Rechnungslegung vor, die am jeweiligen Verfahrensstand orientiert sind. So hat der Insolvenzverwalter bei Verfahrensbeginn ein Inventar aufzustellen, das aus einem Verzeichnis der Massengegenstände (§ 151) und einem Gläubigerverzeichnis (§ 152) besteht; darüber hinaus fertigt er zu diesem Zeitpunkt die Vermögensübersicht (§ 153) an. Bei Verfahrensbeendigung hat der Insolvenzverwalter Schlussrechnung zu legen (§ 66 I). Auch kann dem Insolvenzverwalter von der Gläubigerversammlung aufgegeben werden, Zwischenrechnung zu legen (§ 66 II). Wie die interne Rechnungslegung zu erfolgen hat, ist nur in groben Zügen rechtlich vorgegeben (§ 66 Rn 24ff); in Ermangelung verbindlicher Standards sind die Anforderungen der Praxis nach wie vor sehr uneinheitlich,3 wenngleich insoweit Besserung in Aussicht steht.4 3 Während es sich bei der internen Rechnungslegungspflicht um eine originäre Amtspflicht des Verwalters handelt, trifft die externe Rechnungslegungspflicht an sich den Schuldner und geht lediglich – zusammen mit der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis – derivativ auf den Verwalter über, der mithin zwei verschiedene und ungenügend aufeinander abgestimmte Rechenwerke aufzustellen hat. Gleichwohl hatte sich diese sog „duale“ Betrachtungsweise bereits zum früheren Recht durchgesetzt (Rn 4), und mit ihr, allen schon immer bekannten Einwänden zu Trotz, zugleich die Auffassung, dass sich interne und externe Rechnungslegung ihrer Natur und ihrer Zweckrichtung nach derart grundsätzlich voneinander unterscheiden, dass eine Einheitsrechnungslegung, die sämtliche Voraussetzungen aller Rechenwerke erfüllt, nicht möglich ist. Insbesondere für kleine und mittlere Unternehmen und für den Fall der Einstellung des Geschäftsbetriebs wird das aufwändige und kostentreibende zusätzliche Erfordernis der handelsrechtlichen Rechnungslegung aber bis heute rechtspolitisch viel kritisiert und in der Praxis verbreitet ignoriert (s u Rn 8f, 19). 2. Normhistorie

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Das frühere Recht enthielt in §§ 86, 123, 124, 132 II KO (ebenso §§ 5, 6, 22 VglO, 11 I, 15 IV S 2 GesO) lediglich Bestimmungen über die interne Rechnungslegung des Verwalters. Die externe Rechnungslegung war hingegen in der KO nicht explizit normiert. Jedoch setzte sich die Ansicht durch, dass im Grundsatz ein Fortbestehen der handels- und steuerrechtlichen Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten nach Eröffnung des Konkursverfahrens zu bejahen sei.5 Dem lag bereits die heute ganz anerkannte Auffassung

2

3 4

Zu den Aufgaben und Zielen der internen insolvenzrechtlichen Rechnungslegung vgl § 66 Rn 2ff, 24, § 151 Rn 2ff. Vgl Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 412, 414 mwN; dies ZInsO 2010, 702, 704. S zur Entwicklung des Standardkontenrahmens „SKR-InsO“ als gemeinsame Grundlage der unterschiedlichen Rechenwerke nunmehr Basinski/Hillebrand/ Lambrecht/Basinski Hdb Insolvenzrechnungslegung, Rn 97ff, 456ff; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 12f, 454ff; Haarmeyer/Basinski/Hillebrand/

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Weber ZInsO 2011, 1874ff; s dazu auch Ziff III 10 der „Grundsätze ordnungsgemäßer Insolvenzverwaltung“ des VID. BFHE 106, 305 = DB 1972, 1852; BGHZ 74, 316, 318 = ZIP 1980, 25 (m abl Anm Kilger); KG ZIP 1997, 1511; aus der Lit s grundlegend K Schmidt Liquidations- und Konkursbilanzen, S 78, 83ff; ders NJW 1987, 1905, 1909; ders in Kilger InsG17 § 124 KO Anm 1b; s ferner Braun ZIP 1997, 1013; Klasmeyer/Kübler BB 1978, 369, 370f, 373; König ZIP 1988, 1003, 1005, 1013ff; Pink Insolvenzrechnungslegung, S 1,

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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

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zugrunde, dass die Kaufmannseigenschaft des Unternehmensträgers, die die Rechnungslegungspflichten auslöse, auch nach Eröffnung des Konkursverfahrens über dessen Vermögen bis zum Abschluss des Verfahrens bzw bis zur endgültigen Einstellung des Geschäftsbetriebs fortdauere (s dazu § 80 Rn 67, 74). Zur Ausfüllung der hiernach anzunehmenden Regelungslücke hinsichtlich der externen Buchführung und Rechnungslegung im Insolvenzverfahren wurde bei Kapitalgesellschaften eine entsprechende Anwendung der die Liquidationsrechnungslegung regelnden Bestimmungen der §§ 270 AktG, 71 GmbHG vorgeschlagen.6 Teilweise wurde auch die analoge Anwendung der liquidatorischen Rechnungslegungsvorschrift des § 154 HGB auf insolvente Personenhandelsgesellschaften bejaht.7 Für insolvente Einzelkaufleute wurde auf die allgemeinen Vorschriften der §§ 238ff HGB zurückgegriffen. Im Zuge der Insolvenzrechtsreform sollte hieran nicht grundsätzlich gerüttelt werden. 5 Jedoch sah die Kommission für Insolvenzrecht vor, dass die vom Insolvenzverwalter im Reorganisationsverfahren in Erfüllung der allgemeinen Rechnungslegungspflichten aufzustellenden Rechnungswerke auch für die Zwecke des Insolvenzverfahrens nutzbar gemacht werden und die interne Rechnungslegung grundsätzlich verdrängen sollten, ggf ergänzt um besondere insolvenzspezifische Zusätze zu den Abschlüssen, die von der allgemeinen Offenlegungs- und Prüfungspflicht ausgenommen bleiben sollten.8 Hierdurch sollte die Notwendigkeit einer zeitaufwendigen zweifachen Buchführung und Rechnungslegung vermieden werden.9 Im Liquidationsverfahren (und damit zugleich in allen Fällen der Massearmut) sollten die allgemeinen gesetzlichen Vorschriften zur externen Rechnungslegung dagegen gänzlich unanwendbar sein und durch eine vereinfachte (interne) Rechnungslegung ersetzt werden.10 Die Insolvenzrechtskommission wollte auch zentrale Einzelfragen der danach aufzustellenden Rechenwerke gesetzlich regeln.11 Für den Fall, dass für den insolventen Unternehmensträger nach den gesetzlichen Vorschriften keine Rechnungslegungspflicht bestand, wurde ebenfalls eine vereinfachte (interne) Rechnungslegung vorgeschlagen.12 Ohne sich mit diesen Vorschlägen im Einzelnen auseinanderzusetzen, folgten die von 6 der Bundesregierung vorgelegten Entwürfe dem jedoch nicht – schon im Diskussionsentwurf (§ 164; ebenso RefE § 164) war eine Regelung enthalten, die mit dem heutigen § 155 übereinstimmte. Dies kann nur als grundsätzliches Votum für die doppelte Rechnungslegung und als Absage an alle Versuche verstanden werden, sich in speziellen Insolvenzkonstellationen etwa für Kleinunternehmen oder für die Zeit nach der Betriebseinstellung mit der internen Rechnungslegung zu begnügen. Eine Begründung hierfür geben die Entwürfe nicht; vermerkt wird lediglich, dass die im Insolvenzverfahren womöglich eintretende Reduzierung oder Aufgabe des Geschäftsbetriebs schon nach den allgemeinen Vorschriften

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89ff; ders ZIP 1997, 177, 179ff; aA aber Kilger/Nitze ZIP 1988, 957, 958; skeptisch auch Uhlenbruck KTS 1989, 229, 231. K Schmidt Liquidations- und Konkursbilanzen, S 36, 83ff; Kilger/K Schmidt InsG17 § 124 KO Anm 1b; Pink Handbuch zur Insolvenz, Rn 90f; ders ZIP 1997, 177, 180; König ZIP 1988, 1003, 1005; aA Kunz/ Mundt DStR 1997, 664, 666. S a unten Rn 54ff. BGH NJW 1980, 1522, 1523; Förster Die Liquidationsbilanz2, S 6, 18; s a Kilger/

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K Schmidt InsG17 § 124 KO Anm 1b; aA K Schmidt Liquidations- und Konkursbilanzen, S 83ff, Scherrer/Heni DStR 1997, 797, 798. S a unten Rn 58. 2. Ber InsRKomm LS 3.3.3–3.3.3.6 (m Begr S 7, 104ff). Begr 2. Ber InsRKomm S 93. 2. Ber InsRKomm LS 3.3.5 (m Begr S 7, 97f). 2. Ber InsRKomm LS 3.3.3.1.–3.3.3.6 (m Begr S 97ff) und LS 3.3.5.1.–3.3.5.6. (m Begr S 104ff). 2. Ber InsRKomm LS 3.3.4 (m Begr S 103f).

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Auswirkungen auf die handelsrechtlichen Buchführungs- und Bilanzierungsvorschriften bzw auf die Pflicht zur Prüfung des Jahresabschlusses haben könnten. 3. Anspruch und Wirklichkeit der Rechnungslegung im Insolvenzverfahren

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Die Erhaltung und Sicherung des Unternehmensvermögens macht es in kaufmännischen Unternehmen erforderlich, das Vermögen und seine Entwicklung klar, übersichtlich und nachvollziehbar zu dokumentieren, um außen stehende Dritte (Übernahmeinteressenten, Kreditinstitute, neue Geschäftspartner, Arbeitnehmer, Steuerfiskus), aber auch und nicht zuletzt den für das Unternehmensführung Verantwortlichen selbst sachgerecht über die wirtschaftliche Lage des Unternehmens zu informieren.13 Diese spezifischen Erfordernisse sieht das Gesetz – entgegen verschiedentlichen gegenteiligen rechtspolitischen Postulaten ohne Beschränkung auf den Fall der Betriebsfortführung bzw auf Großunternehmen – auch im Insolvenzverfahren noch als gegeben an, und es sieht sie – wiederum entgegen verschiedentlich erhobenen gegenteiligen Forderungen – auch nicht hinreichend durch die rein verfahrensbezogene interne Rechnungslegung nach §§ 66, 151ff abgedeckt (Rn 1ff). 8 Die damit vorgeschriebene doppelte Rechnungslegung beansprucht durch die zweifache Erfassung, Verbuchung und Dokumentation sämtlicher Geschäftsvorfälle in beiden Rechenwerken nicht nur beträchtliche Arbeitskapazitäten beim Insolvenzverwalter und im Verwalterbüro, sondern – etwa durch die Beauftragung eines externen Steuerberaters oder Wirtschaftsprüfers – auch erhebliche Finanzmittel, die zu einer Schmälerung der Insolvenzmasse führen. Es verwundert daher kaum, dass aktuelle Untersuchungen zumindest für Insolvenzverfahren geringer und mittlerer Größe eine erhebliche Diskrepanz zwischen gesetzlichem Anspruch und Wirklichkeit der (internen und externen) Insolvenzrechnungslegung offenbart haben. Vor allem die handelsrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften werden offenbar von den Insolvenzverwaltern flächendeckend missachtet und zugleich auch von den Insolvenzgerichten nicht eingefordert.14 Allfällige Defizite der gegenwärtigen Praxis bei der (Schluss-)Rechnungsprüfung und allgemein der Kontrolle des Insolvenzverwalters durch Gericht und Gläubigerschaft15 scheinen sich hier in besonderem Maße bemerkbar zu machen, verstärkt durch die offenbar beiden Seiten gemeinsame Vorstellung, dass die strengen handelsrechtlichen Anforderungen der Insolvenzsituation – besonders nach Aufgabe der werbenden Tätigkeit – inadäquat sind. Von Nachteil ist dies insbesondere im Hinblick auf den potentiellen Vorteil der handelsrechtlichen Rechnungslegung, nämlich ihre Standardisierung, auf die jedenfalls in dem Bereich, in dem die vorauszusetzende Anwendbarkeit der handelsrechtlichen Buchführung und Rechnungslegung gegeben ist, nicht verzichtet werden sollte.16 Eine effektive Kontrolle durch die Gerichte kann zu-

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Vgl etwa Pink ZIP 1997, 177, 178; Schmitt/ Bahr NZI 2008, 606; Schmitt/MöhlmannMahlau NZI 2007, 703, 704; ausf Klein Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 87ff. Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 412ff, insbes 414, 416: lediglich in 5 % der Fälle wurden die handelsrechtlichen Rechnungslegungspflichten vollumfänglich erfüllt; der Anteil der veröffentlichten Jahresabschlüsse lag sogar nur bei etwa 2 %; dies ZInsO 2010, 702ff; Frystatzki NZI 2009, 581, 584. S Frind ZInsO 2006, 182, 183f; ders ZInsO 2009, 952, 955f; Haarmeyer ZInsO 2009,

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16

1335ff; Heyrath ZInsO 2005, 1092, 1095; Mäusezahl ZInsO 2006, 580, 581; Rechel ZInsO 2009, 1665ff; Schlinker/Henke ZInsO 2010, 503, 505f; Tömp ZInsO 2007, 234, 235; Uhlenbruck-Kommission ZInsO 2007, 760, 764. Vgl etwa Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 412, 414f, dies ZInsO 2010, 702, 704f; Mäusezahl ZInsO 2006, 580, 581; Schlinker/Henke ZInsO 2010, 503, 505; Frind ZInsO 2009, 952, 957.

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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

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dem nur durch die Vereinheitlichung der Informationsübermittlung vom Insolvenzverwalter zum Insolvenzgericht gewährleistet werden. 17 Es liegt auf der Hand, dass diese unbestreitbar missliche Tatsache von Anfang an Ver- 9 suche nach sich gezogen hat, diesen Aufwand durch Harmonisierung und Vereinfachung der jeweiligen Rechenwerke – sei es generell, sei es beschränkt auf bestimmte Fallgestaltungen (kleine Kapitalgesellschaft, Einstellung des Geschäftsbetriebs) – zu vermindern;18 wie gesehen (Rn 5), hatten diese Überlegungen bei der Kommission für Insolvenzrecht auch durchaus Gehör gefunden. Demgegenüber liegt der lex lata jedoch nach wie vor die Auffassung zugrunde, eine solche Harmonisierung von interner und externer Rechnungslegungslegung begegne im Hinblick auf den unterschiedlichen Adressatenkreises der jeweiligen Rechenwerke und den hieraus folgenden Unterschieden hinsichtlich Ansatz-, Gliederungs- und Bewertungsfragen durchgreifenden konzeptionellen und praktischen Einwänden:19 Während die handelsrechtliche Rechnungslegung das Vermögen des Kaufmanns zwar zutreffend, aber wegen des Prinzips des Gläubigerschutzes jedenfalls nicht zu hoch darstellen solle, sei die steuerliche Rechnungslegung darauf ausgerichtet, das zu versteuernde Einkommen zu ermitteln. Entsprechend seiner Zielrichtung begünstige das Handelsrecht den Aufbau von stillen Reserven und eröffne dem Kaufmann durch verschiedene Wahlrechte die Möglichkeit, sein Vermögen rechnerisch niedriger als dessen Verkehrswert abzubilden. Soweit fiskalpolitische Zielsetzungen dem nicht entgegenstünden, schlössen sich die steuerrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften den handelsrechtlichen Vorgaben an. Die interne insolvenzrechtliche Rechnungslegung verfolge demgegenüber gänzlich andere Zwecke: Der Wert der Masse solle in voller Höhe möglichst zutreffend erfasst werden; stille Reserven seien aus diesem Grunde so weit wie möglich offen zu legen. Die Schlussrechnung habe in diesem Zusammenhang die Funktion, das Ergebnis der Masseverwertung nachvollziehbar zu machen; aus ihr müsse also hervorgehen, inwieweit es gelungen ist, in der Masse verborgene stille Reserven zu realisieren (s im Einzelnen die Erläuterungen zu § 66). In praktischer Hinsicht unterscheiden sich die verschiedenen Rechnungslegungswerke 10 auf dieser Grundlage schon dadurch, dass sich die externe Rechnungslegung vergangenheitsbezogen am Stichtagsprinzip orientiert und sich im Hinblick auf Ansatz, Bewertung, Gliederung und Ausweis von Vermögensgegenständen und Schulden detailliert kodifiziertem Recht ausgesetzt sieht, während bei der internen Rechnungslegung der Insolvenzverwalter in Ermangelung eingehender gesetzlicher Vorschriften vergleichsweise freihändig agieren kann. Strukturell handelt es sich bei der handelsrechtlichen Eröffnungsbilanz um eine Bilanz im technischen Sinn (die Bilanzsumme der Aktivseite entspricht derjenigen der Passivseite), während die insolvenzrechtliche Vermögensübersicht lediglich eine Darstellung der vorhandenen Vermögensgegenstände und Schulden unter Außerachtlassung des Eigenkapitals bietet.20 Die im Lauf des Insolvenzverfahrens periodisch zu jedem Geschäftsjahresende aufzustellende Handelsbilanz (Rn 94ff) korrespondiert schon zeitlich nicht mit der Zwischenrechnungslegung und -berichterstattung des Insolvenzverwalters, die nach 17 18

Schlinker/Henke ZInsO 2010, 503, 505. So insbes Pink Insolvenzrechnungslegung, S 223f; ders ZIP 1997, 185ff; vgl auch Fischer/Hempler ZInsO 2007, 587ff; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 197; König ZIP 1988, 1003, 1006ff; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO § 155 Rn 82ff; K Schmidt Liquidations- und Konkursbilanzen, S 82ff; Niethammer WPg 1990, 202f; de lege ferenda auch Haarmeyer/Hille-

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brand ZInsO 2010, 702, 703; Heni Interne Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, S 21ff. Zum Folgenden s ausführl Eickes Unternehmensfortführung in der Insolvenz, S 84ff; Heni Interne Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, S 21ff; Klein Handelsrechtliche Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, S 53ff, 87ff. IDW RH HFA 1.011 Tz 16.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

gegenwärtiger Rechtslage nur auf Verlangen der Gläubigerversammlung auf einen von dieser gewählten Stichtag darzubringen ist (§ 66 Rn 54). So lässt sich der handelsrechtlichen Eröffnungsbilanz (Rn 86) für die insolvenzrechtliche Vermögensübersicht (§ 153) zwar im Hinblick auf den Ansatz von Vermögensgegenständen und Schulden dem Grunde nach etwas abgewinnen, nur sehr eingeschränkt jedoch für die Liquidations- und ggf die Fortführungswerte. Dagegen kann das Verteilungsverzeichnis (§ 188) in der Tat für die Ansätze auf der Passivseite der handelsrechtlichen Schlussbilanz zum Ende des Insolvenzverfahrens (Rn 97) nutzbar gemacht werden. In Zukunft sollte immerhin die Implementierung des insolvenzspezifischen Kontenrahmens SKR-InsO, der sich als Weiterentwicklung der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung als Standard üblichen Kontenrahmen darstellt, ua zu einer wesentlichen Verminderung des insoweit zu leistenden Zusatzaufwands führen.21 4. Überblick über den Regelungsgehalt der Vorschrift

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Die wichtigste Neuerung der InsO gegenüber dem früheren Recht besteht in der ausdrücklichen gesetzlichen Normierung der dualen Rechnungslegungspflicht des Verwalters. Abweichend vom Vorschlag der Kommission für Insolvenzrecht hat der Gesetzgeber auf eine umfassende Ausformung der handels- und steuerrechtlichen Rechnungslegungspflichten in der besonderen Situation der Insolvenz hingegen, abgesehen von den wenigen Einzelregelungen in § 155 II und § 155 III, verzichtet. Nach wie vor ungeregelt ist mithin die Frage nach den insolvenzspezifischen Modifikationen der externen Rechnungslegung, insbesondere das Problem einer entsprechenden Anwendung von §§ 270 AktG, 71 GmbHG (s Rn 53ff).

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a) Fortbestehen der handelsrechtlichen Rechnungslegungspflichten (§ 155 I S 1) und Erfüllung durch den Insolvenzverwalter (§ 155 I S 2). Ausweislich der Gesetzesmaterialien kommt § 155 I „klarstellende“ Funktion zu. Klargestellt werden sollte zum einen, dass die in §§ 151–154 enthaltenen Bestimmungen zur internen Rechnungslegung die handelsund steuerrechtlichen Buchführungs- und Rechnungslegungsvorschriften unberührt lassen (Satz 1), und zum anderen, dass es im Insolvenzverfahren der Insolvenzverwalter ist, der die hieraus folgenden, an sich dem insolventen Rechtsträger bzw dessen Organen auferlegten Verpflichtungen zu erfüllen hat (Satz 2).22 Die bereits zur KO herrschende duale Betrachtungsweise (Rn 4) wurde damit gesetzlich festgeschrieben. Dies kann man als „gesetzliche Klarstellung“ bezeichnen; allerdings enthält § 155 I auch insoweit eine durchaus nicht selbstverständliche Aussage (Rn 22).

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b) Steuerrechtliche Pflichten (§ 155 I S 1, S 2). In gleicher Weise wie die handelsrechtlichen regelt § 155 I die steuerrechtlichen Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten. Dagegen können Steuererklärungspflichten des Schuldners oder des Insolvenzverwalters aus § 155 I S 2 nicht abgeleitet werden. Rechtliche Grundlage für die Steuererklärungspflicht des Verwalters ist vielmehr allein § 35 I, III AO (Anh Insolvenzsteuerrecht Rn 31ff).

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S zur Entwicklung des Standardkontenrahmens „SKR-InsO“ als gemeinsame Grundlage der unterschiedlichen Rechenwerke nunmehr Basinski/Hillebrand/ Lambrecht/Basinski Hdb Insolvenzrechnungslegung, Rn 97ff, 456ff; Zimmer Insolvenzbuchhaltung, Rn 12f, 454ff; Haar-

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meyer/Basinski/Hillebrand/ Weber ZInsO 2011, 1874ff; s dazu auch Ziff III 10 der „Grundsätze ordnungsgemäßer Insolvenzverwaltung“ des VID. Vgl Begr RegE zu § 174, BT-Drucks 12/2443, S 172.

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c) Geschäftsjahr (§ 155 II S 1). Das Gesetz bestimmt ferner, dass mit der Eröffnung des 14 Insolvenzverfahrens ein neues Geschäftsjahr beginnt (§ 155 II S 1). Nach den Gesetzesmaterialien soll der Insolvenzverwalter deswegen verpflichtet sein, eine Eröffnungsbilanz aufzustellen.23 d) Aufstellungsfristen (§ 155 II S 2). Die Verpflichtung des Verwalters, neben den in- 15 ternen auch noch die externen Rechenwerke zu erstellen bzw fortzuführen, bedeutet eine erhebliche Belastung, insbesondere in der Anfangsphase des Insolvenzverfahrens. Nicht selten wird dem Verwalter die Erstellung der Rechenwerke innerhalb der hier vorgesehenen Fristen unmöglich sein. Um derartige Schwierigkeiten zu vermindern, bestimmt das Gesetz, dass die Zeit bis zum Berichtstermin für den Beginn der gesetzlichen Fristen für die Aufstellung der einzelnen Rechenwerke nicht mit eingerechnet wird (§ 155 II S 2).24 e) Bestellung des Abschlussprüfers (§ 155 III). Im Hinblick auf die Bedeutung der 16 Person des Abschlussprüfers soll die Kompetenz für dessen Bestellung nicht mehr bei den Organen der Kapitalgesellschaft liegen; die Bestellung soll vielmehr auf Antrag des Insolvenzverwalters durch das Registergericht erfolgen (§ 155 III S 1). Nur wenn bereits vor Verfahrenseröffnung ein Abschlussprüfer bestellt und gewählt wurde, soll dieser berechtigt bleiben, die einzelnen Rechenwerke zu prüfen (§ 155 III S 2).25 f) Rechnungslegung in besonderen Verfahren. Wird das Insolvenzverfahren im Wege 17 der Eigenverwaltung durchgeführt, bleibt der Schuldner nach § 281 III S 1 zur externen Rechnungslegung verpflichtet. Den Sachwalter treffen, wie im Umkehrschluss aus § 281 III S 2 hervorgeht (Amtspflicht zur Kontrolle allein der internen Rechnungslegung), insoweit an sich keine expliziten Mitwirkungspflichten; jedoch ist er im Rahmen seiner allgemeinen Amtspflicht, die Geschäftsführung des Schuldners zu überwachen (§ 274 II S 1), zugleich zur Überwachung der externen Rechnungslegung verpflichtet.26 S im Einzelnen die Erl zu § 281. Aus der Bestimmung des § 21 II Nr 1, die eine entsprechende Anwendung des § 155 auf 18 den vorläufigen Insolvenzverwalter gerade nicht anordnet, ergibt sich im Umkehrschluss, dass § 155 I S 2 auf den vorläufigen Insolvenzverwalter keine Anwendung findet, selbst wenn auf diesen das Verwaltungs- und Verfügungsrecht übergegangen ist. Zu den steuerrechtlichen Pflichten in diesem Fall s Anhang Insolvenzsteuerrecht Rn 45ff. 5. Reform Rechtstatsächliche Untersuchungen haben gezeigt, dass die handelsrechtlichen Rech- 19 nungslegungsvorschriften in der Insolvenzpraxis eine untergeordnete Rolle spielen, da sie von den Insolvenzverwaltern häufig nicht beachtet und von den Insolvenzgerichten in der Regel auch nicht eingefordert werden.27 Teils schon de lege lata (s Rn 9), jedenfalls aber de lege ferenda wird deshalb vorgeschlagen,28 die Rechnungslegungspflicht auf fortgeführte 23 24 25 26

Vgl Begr RegE zu § 174, BT-Drucks 12/2443, S 172. Vgl Begr RegE zu § 174, BT-Drucks 12/2443, S 172. Vgl Begr RegE zu § 174, BT-Drucks 12/2443, S 173. BK/Spliedt/Fridgen InsO52 § 281 Rn 10; FK/ Foltis InsO8 § 281 Rn 29; MünchKomm/ Tetzlaff/Kern InsO3 § 281 Rn 33.

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Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 416ff u 702ff; s ferner bereits oben Rn 8 und ergänzend unten Rn 138ff zur Offenlegung. Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 702, 703ff. Zu den Möglichkeiten eines integrierten Systems zur Erfüllung der Rechnungslegungspflichten s schon Pink ZIP 1997, 177ff (dazu Braun ZIP 1997, 1013ff).

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Unternehmen zu beschränken; bei nicht fortgeführten Unternehmen könne dagegen auf die handelsrechtliche Rechnungslegung verzichtet werden, weil der rechnungsmäßige Nachweis der ordnungsgemäßen Verfahrensabwicklung durch die interne insolvenzrechtliche Rechnungslegung garantiert werde. Im Hinblick auf die durch das BilMoG für Kaufleute geschaffenen und auch im Insolvenzverfahren anwendbaren Rechnungslegungserleichterungen könne zudem in vielen Kleinfällen auf die handelsrechtliche Rechnungslegung verzichtet werden. Bei Massearmut sei ebenfalls auf die Rechnungslegungspflicht zu verzichten (bzw jedenfalls dann, wenn das Unternehmen nicht fortgeführt werde). Entfallen könne auch die Verpflichtung zur Veröffentlichung von Jahresabschlüssen, da der damit bezweckte verbesserte Einblick in das Unternehmen durch Prüfungs- und Informationsmöglichkeiten von Insolvenzverwalter und Gläubigerausschuss gewährleistet sei.

II. Der Insolvenzverwalter als Adressat der handelsrechtlichen Rechnungslegungspflicht im Insolvenzverfahren (§ 155 I) 1. Systematische Einordnung der Regelung

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Anders als bei der internen Rechnungslegung, die per se vom Insolvenzverwalter zu erfüllen ist (§§ 66, 151–154), handelt es sich bei der externen Verpflichtung zur handelsrechtlichen Buchführung und Rechnungslegung um Pflichten, die originär den das Unternehmen betreibenden Schuldner (sei es als unternehmenstragender Verband, sei es als Einzelperson) treffen und die sich auch nach ihrer Art und ihrem Umfang an Gegebenheiten des Schuldners bzw des schuldnerischen Rechtsträgers ausrichten. Im Insolvenzverfahren über das Vermögen des schuldnerischen Rechtsträgers wird indessen die Fortführung oder ggf Abwicklung des Unternehmens durch den als Amtstreuhänder der Insolvenzmasse im eigenen Namen handelnden Insolvenzverwalter betrieben (nach der „Amtstheorie“, s allg § 80 Rn 11ff, 15, 275). Für die Amtstätigkeit des Insolvenzverwalters ist, was die Fortführung bzw Abwicklung des massezugehörigen Unternehmens angeht, schon die Anwendung von Kaufmannsrecht – zumindest aber die Begründung hierfür – und damit die Grundbedingung aller handelsrechtlichen Pflichten umstritten (s § 80 Rn 67, 74, 136), und erst recht bedarf es einer Begründung dafür, dass für Art und Umfang der Rechnungslegungspflichten weiterhin an Eigenschaften des schuldnerischen Rechtsträgers anzuknüpfen ist, von dem das Unternehmen und die unternehmerische Tätigkeit in der Insolvenz doch gerade abgelöst wird.29

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a) Gesellschaftsinsolvenz. In der Insolvenz der Handelsgesellschaften und Formkaufleute verstünde sich das Fortbestehens der handelsrechtlichen Buchführungs- und Rechnungslegungspflicht im Insolvenzverfahren und ihre Wahrnehmung durch den Insolvenzverwalter von selbst, wenn man den Insolvenzverwalter als Zwangsliquidator und Organ der unternehmenstragenden Gesellschaft ansähe.30 Auf der Grundlage der Amtstheorie ist demgegenüber die gesetzliche Anordnung mindestens hilfreich, dass trotz der Fortführung des Unternehmens durch den im eigenen Namen handelnden Insolvenzver-

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Der Diagnose Karsten Schmidts (NJW 1987, 1905, 1906f), dass die „Amtstheorie“ hier einen wesentlich höheren Begründungsaufwand treiben muss als sein eigenes Erklärungsmodell, kann insofern nach wie vor nicht widersprochen werden.

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So insbes Karsten Schmidt (speziell zur Rechnungslegung s NJW 1987, 1905, 1909), w Nachw und Kritik hierzu s § 80 Rn 18.

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walter im Ansatz diejenigen Buchführungs- und Rechnungslegungsvorschriften Anwendung finden, die für den schuldnerischen Unternehmensträger gegolten hätten. Denn insoweit geht es nicht lediglich um die Anwendung von Kaufmannsrecht, sondern auch darum, die auf den Unternehmensträger gemünzten Abstufungen des Kapitalgesellschaftsrechts auf die Tätigkeit des Insolvenzverwalters übertragen zu können. Die Anordnung des § 155 I denkt also in einem ersten Schritt gewissermaßen die Über- 22 nahme der Insolvenzmasse und damit des Unternehmens durch den Insolvenzverwalter hinweg, um die handelsrechtlichen Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten ungeachtet der Insolvenzeröffnung nach Art und Umfang im Blick auf den schuldnerischen Unternehmensträger bestimmen zu können (S 1: „Pflichten des Schuldners … bleiben unberührt“), um sodann den Verwalter in einem zweiten Schritt wieder hinzuzudenken und die befreiende Übernahme dieser Pflichten, soweit sie massebezogen sind (Rn 30f), durch ihn anzuordnen. Dies kann man zwar insofern eine „Klarstellung“ nennen, als das Ergebnis im Grundsatz von kaum bezweifelbarer Evidenz ist und schon vor der gesetzlichen Normierung in Wissenschaft und Praxis kaum mehr streitig war; es ist aber doch eine an sich regelungsbedürftige Besonderheit, zumal wenn man die angeordnete Rechtsfolge zugleich auf die Rechnungslegungspflichten für das durch die Verfahrenseröffnung entstandene letzte (Rumpf-)Geschäftsjahr der werbenden Gesellschaft (Rn 25f, 74ff) und etwaige noch nicht erfüllte Rechnungslegungspflichten für vorhergegangene Geschäftsjahre (Rn 25f) bezieht. Im Ergebnis wird dadurch aber eine Interpretation der Amtstheorie bestätigt, die die massebezogene Tätigkeit des Insolvenzverwalters zutreffend von der natürlichen Person des Amtswalters abstrahiert und für ihre rechtlichen Verhältnisse der spezifischen Verwaltertätigkeit das von ihm verwaltete Sondervermögen – die Insolvenzmasse – in den Blick nimmt (vgl § 80 Rn 67, 75).31 b) Insolvenz des Einzelkaufmanns. Für die Insolvenz des Einzelkaufmanns bedeutet 23 die gesetzliche Anordnung des Fortbestehens der der handelsrechtlichen Buchführungsund Rechnungslegungspflicht im Insolvenzverfahren und ihre befreiende Überleitung auf den Insolvenzverwalter auf der Grundlage der Amtstheorie zunächst eine Bestätigung der Auffassung, dass auf den Insolvenzverwalter in Bezug auf seine masseverwaltende Tätigkeit immer dann Kaufmannsrecht zur Anwendung kommt, wenn das zur Insolvenzmasse gehörende und von ihm fortgeführte Unternehmen ein handelsgewerbliches iSv § 1 HGB darstellte (s § 80 Rn 67, 74, 136). Denn da der Schuldner selbst im Regelfall keine unternehmerische Tätigkeit mehr ausübt, wäre anderenfalls kein tauglicher Adressat kaufmännischer Pflichten mehr vorhanden. Die angesichts dieses Befunds vom Gesetzgeber in § 155 I gewählte Regelungstechnik 24 besteht also wiederum darin, dass in einem ersten Schritt zunächst in Satz 1 das Fortbestehen des kaufmännischen Geschäftsbetriebs und der daran geknüpften handelsrechtlichen Rechnungslegungspflichten gesetzlich fingiert wird und sodann als zweiter Schritt in Satz 2 angeordnet wird, dass der Insolvenzverwalter befreiend diese Pflichten übernimmt, soweit sie sich auf die nunmehrige Insolvenzmasse beziehen (zum insolvenzfreien Vermögen s Rn 31f). c) In zeitlicher Hinsicht von der Überleitung betroffene Rechnungslegungspflichten. 25 Umstritten ist, ob der Insolvenzverwalter auch die sich auf Zeiträume vor Verfahrenseröffnung beziehenden Rechnungslegungs- und Buchführungspflichten zu erfüllen hat, soweit

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S speziell zur Rechnungslegung auch Jacoby Das private Amt (2007), S 323.

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diese nicht schon vor Verfahrenseröffnung durch den Schuldner erfüllt worden waren. Von Bedeutung ist die Beantwortung dieser Frage vor allem hinsichtlich der Abschlussbilanz für das durch die Zäsur der Verfahrenseröffnung entstandene Rumpfgeschäftsjahr (Rn 74ff); insofern stellt sich diese Frage in buchstäblich jedem Insolvenzverfahren über das Vermögen eines handelsrechtlich zur Rechnungslegung verpflichteten Schuldners. Die Frage kann aber auch im Hinblick auf noch nicht erfüllte Rechnungslegungspflichten aus weiter zurückliegenden Geschäftsjahren entstehen. 26 Ihre Beantwortung ist primär eine Frage der Auslegung des Satzes 2 des § 155 I; denn der in Satz 1 zu verortenden Aussage, dass die Rechnungslegungspflichten des Schuldners „unberührt“ bleiben, bedarf es für das Fortbestehen der bereits vorinsolvenzlich entstandenen und noch nicht erfüllten nichtvermögensrechtlichen Pflichten kaum. Problematisch ist dagegen die Überleitung dieser Pflichten auf den Insolvenzverwalter. Hier wird häufig recht vordergründig argumentiert: einerseits (gegen einen Übergang dieser Pflichten auf den Verwalter), dass eine „Insolvenzmasse“ (§ 155 I S 2) als Bezugssubstrat zum Zeitpunkt der Entstehung der Rechnungslegungspflicht im Rechtssinne doch noch gar nicht existiert habe,32 andererseits (von der den Übergang befürwortenden hM), dass der Insolvenzverwalter nach § 148 I die Geschäftsbücher des Schuldners in Besitz zu nehmen habe (§ 148 Rn 53ff) und die Erfüllung der Buchführungspflichten für den Schuldner auch für zurückliegende Zeiträume gar nicht mehr möglich sei.33 Indessen beantwortet die erstere Aussage keineswegs die Frage, ob die Pflicht jetzt – nach Verfahrenseröffnung – auf der Insolvenzmasse lastet (und nicht auf der nackten gesellschaftsrechtlichen Hülle), während die letztere Feststellung für sich genommen zwar ein gewisses Praktikabilitätsargument abgibt, aber doch die Organe der Gesellschaft nicht daran hindern würde, etwa fortbestehende Pflichten mit schuldiger Unterstützung des Verwalters zu erledigen.34 27 Schon weiter führt wohl das historische Argument: Unter der Herrschaft der Konkursordnung gehörte die Verpflichtung des Insolvenzverwalters, die Rechnungslegungspflichten des insolventen Schuldners insgesamt und damit ggf auch für die Zeit vor Verfahrenseröffnung zu erfüllen, bereits zum etablierten Regelbestand;35 der Vorschlag der Kommission für Insolvenzrecht sah dies für das Reorganisationsverfahren (für das Liqui32

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LG Mönchengladbach ZInsO 2005, 948, 949; Maus ZInsO 2008, 5, 7f; ders in Uhlenbruck InsO13 § 155 Rn 17; Ries ZInsO 2008, 536, 539; s a OLG Frankfurt/Main ZIP 2013, 420 (zur Enforcement-Prüfung durch die BaFin nach § 17c FinDAG); undeutlich Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 194. Vgl (idR zur Schlussbilanz der werbenden Gesellschaft) OLG München NZI 2006, 108, 109; LG Frankfurt/Oder NZI 2007, 294, 295; IDW RH HFA 1.012 Tz 5, 12; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 40; FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 8; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 45; Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 4; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 4; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 155 Rn 17; Budde/Förschle/ Winkeljohann/Förschle/Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 60; Frystatzki NZI

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2009, 581, 583; Grashoff NZI 2008, 65, 66, 68; Holzer ZVI 2007, 404, 404; Kleindiek FS Hüffer, S 431, 438; Kunz/Mundt DStR 1997, 620, 624; Onusseit ZInsO 2000, 363, 366; Pink Insolvenzrechnungslegung, S 99ff; Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 818; Stollenwerk/Krieg GmbHR 2008, 575, 578. BFHE 175, 309 = ZIP 1994, 1969, 1970; FG Brandenburg ZInsO 2004, 331: die Pflicht zur Inbesitznahme und Verwaltung der Insolvenzmasse verwehre es dem Verwalter nicht, dem Schuldner die Buchhaltungsunterlagen für die Zwecke der Rechnungslegung für die Jahre vor Insolvenzeröffnung vorübergehend auszuhändigen. Vgl BGHZ 74, 316, 319 = ZIP 1980, 25; BFHE 106, 305 = DB 1972, 784; BFHE 175, 309 = ZIP 1994, 1969; KG ZIP 1997, 1511; LG München I ZIP 2001, 2291, 2292; Jaeger/Henckel KO9 § 6 Rn 141; Klasmeyer/ Kübler BB 1978, 369ff.

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dationsverfahren war schon grundsätzlich keine handelsrechtliche Rechnungslegung mehr vorgesehen) ausdrücklich vor und begründete dies mit der „Funktionsnachfolge des Insolvenzverwalters in die Stellung des Schuldners oder seiner Organe“.36 Indem das Gesetz nichts explizit Abweichendes regelte, dürfte es sich diese vorgefundenen Prinzipien zu Eigen gemacht haben. Für dieses Ergebnis streitet auch der Vergleich mit anderen nicht erfüllten öffentlich- 28 rechtlichen Pflichten des Schuldners. Während nämlich für solche „Altlasten“ auf dem Gebiet des Zivilrechts die Auffassung vorherrscht, dass sie keine in der Insolvenz „zum Nennwert“ durchsetzbaren Verpflichtungen des Insolvenzverwalters bzw der Insolvenzmasse begründen kann,37 darf für öffentlich-rechtliche „altlastenbezogene“ Pflichten zumindest für die Praxis als anerkannt gelten, dass die nicht erfüllten Pflichten schon aus Gründen effektiven Rechtsvollzugs gegen den Verwalter fortwirken.38 Die Erwägungen, die bei nicht erfüllten auf die spätere Insolvenzmasse bezogenen öffentlich-rechtlichen Ordnungspflichten für eine Überleitung auf den Insolvenzverwalter streiten, gelten hier ebenfalls: Die ordnungsgemäße Aufarbeitung der handels- bzw steuerrechtlichen Buchführung durch das Büro des Insolvenzverwalters wird durch ein öffentliches Interesse getragen, und es ist, zumal auf der Grundlage der damaligen Rechtsprechung, anzunehmen, dass der Gesetzgeber in Ermangelung einer explizit abweichenden Regelung mit § 155 I S 2 auch diesem Interesse Rechnung tragen wollte; die Möglichkeit der Gesellschaftsorgane, den Buchführungs- und Rechnungslegungsaufgaben mit Unterstützung des Insolvenzverwalters nachzukommen, stellt kein ausreichendes Äquivalent dar, zumal dann die Rechtsgrundlage für den Insolvenzverwalter, Massemittel aufzuwenden, fraglich wäre und es ihm gegenüber an effektiven Durchsetzungsmitteln fehlen würde. Ist danach eine grundsätzliche Verantwortlichkeit des Insolvenzverwalters für die vor- 29 insolvenzliche Rechnungslegung anzunehmen, so findet diese doch dort ihre Grenze, wo der Insolvenzverwalter die Mängel in der Buchführung mit den ihm zur Verfügung stehenden Informationen und Unterlagen gar nicht beheben kann (§ 275 BGB).39 Zum anderen ist stets vorauszusetzen, dass eine ausreichende Masse vorhanden ist (Rn 35ff). Allerdings kann sich der Insolvenzverwalter der Rechnungslegungsverpflichtung im Hinblick auf die Ordnungsfunktion des Insolvenzverfahrens nicht mit der Begründung entziehen, Aufwand und Kosten hierfür und damit die resultierende Belastung der Masse stünden in keinem Verhältnis zu den Nutzen für die Masse (vgl Rn 1, 7ff).40 d) Insolvenzfreies Vermögen. Die auf ihn als Amtspflicht übergeleitete Rechnungsle- 30 gungspflicht des Verwalters bezieht sich gemäß § 155 I S 2 auf die Insolvenzmasse (aber nicht ausschließlich auf die Zeit nach Verfahrenseröffnung, s Rn 25 ff). Positiv bedeutet das zunächst, dass der Insolvenzverwalter vor dem Hintergrund des § 35 die Buchfüh-

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Vgl (zur Schlussbilanz) LS 3.3.3.3 iVm LS 3.3.3., dazu Begr S 97. Vgl, v a zur Aussonderungs- bzw Masseschuldqualität mietrechtlicher Ansprüche, BGHZ 148, 252, 257ff = NZI 2001, 531; s a BGH NZI 2006, 293 Rn 10ff; BGH NZI 2007, 287 Rn 11; BGH NZI 2008, 554 Rn 14ff; BGH NZI 2010, 901 Rn 8ff; BGH NZI 2012, 841 Rn 19.

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Vgl, auch zur Frage der Befreiung von der Ordnungspflicht durch Freigabe, § 148 Rn 139f; s dazu auch § 38 Rn 26ff, § 80 Rn 119ff. Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 5; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/ Jaffé InsO3 § 155 Rn 4; Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 820f; de Weerth NZI 2008, 711, 714. S aber Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 4, 12.

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rungs- und Rechnungslegungspflichten auch in Bezug auf die neu erworbenen Massegegenstände zu erfüllen hat.41 31 Für das insolvenzfreie Vermögen des Schuldners wird dagegen der Insolvenzverwalter gerade nicht rechnungslegungspflichtig.42 Insoweit verbleibt es vielmehr im Ansatz bei der (ggf durch dessen Organe wahrzunehmenden) Verpflichtung des Schuldners, insbesondere wenn der Schuldner durch neue oder fortgesetzte selbständige Tätigkeit – insbesondere iSv § 35 II, III – selbst Einkünfte erwirtschaftet, ohne massezugehörige Gegenstände einzusetzen.43 Soweit der Schuldner hierfür Unterlagen benötigt, die der Insolvenzverwalter nach § 148 I in Besitz genommen hat (s § 148 Rn 53), kann und muss er sich diese (bzw ggf Abschriften hiervon) beim Insolvenzverwalter beschaffen;44 den Insolvenzverwalter trifft insofern die Amtspflicht, den Schuldner im Rahmen des Möglichen zu unterstützen. Aus dem gleichen Grund ist der Insolvenzverwalter für diejenigen Massegegenstände, die er wirksam freigegeben hat, nicht mehr rechnungslegungspflichtig, da die Freigabe insolvenzfreies Vermögen begründet (§ 35 Rn 146ff, § 80 Rn 28ff).45 32 Fraglich ist, ob eine fortbestehende Rechnungslegungspflicht auch bei Kapitalgesellschaften ohne insolvenzfreies Vermögen anzunehmen ist.46 Richtigerweise ist dies zu verneinen, da mangels insolvenzfreier Vermögenssphäre für alle an der Rechnungslegung normalerweise Interessierten evident ist, dass von der Verfahrenseröffnung an kein Vermögen mehr vorhanden ist und keine Vermögensveränderungen mehr vorkommen; mit einer „Nullbilanz“, die dann auch noch der Offenlegungspflicht (Rn 140) unterfiele, ist in diesem speziellen Fall niemandem gedient.47 2. Praktische Durchführung und Delegation

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Auch wenn der Insolvenzverwalter nach dem Vorgesagten selbst zur Buchführung und Rechnungslegung verpflichtet ist, gilt dies nicht per se auch dann, wenn die Buchführung des Schuldners in einem schlechten Zustand vorgefunden wurde und aufwändig in einen ordnungsgemäßen Zustand gebracht werden muss. Im Allgemeinen kann, wenn in dem Betrieb des Schuldners keine ordnungsgemäße Buchhaltung vorhanden ist, von dem Insolvenzverwalter nicht verlangt werden, diese für die Rechnungslegungsperioden vor der Insolvenzeröffnung auf eigene Kosten zu erstellen.48 Er ist deshalb berechtigt, mit dieser Aufgabe einen externen Steuerberater zu betrauen und die dadurch entstandenen Auslagen aus

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Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 41. Unstr, vgl nur LG Bonn NZI 2008, 503 sub II 2b; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 11; Baumbach/Hueck/Haas GmbHG20 § 41 Rn 10. Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 41; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 19; Gerke/Sietz NZI 2005, 373, 380; Olbrich ZInsO 2004, 1292ff; Smid WM 2005, 625, 632; s auch BFH ZIP 2005, 1376f und allg zum Steuerrecht Anh Insolvenzsteuerrecht Rn 53. Vgl BFHE 175, 309 = ZIP 1994, 1969; FG Brandenburg ZInsO 2004, 331; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 155 Rn 11.

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Vgl LG Bonn ZIP 2008, 1082, 1083 u NZI 2008, 503, 504; Maus ZInsO 2008, 5, 8. So insbes (als Prämisse der Offenlegungspflichten, s u Rn 139f) LG Bonn NZI 2009, 194 (abl Heni ZInsO 2009, 510ff, u Blank ZInsO 2009, 2186f) u NZI 2009, 781; Schlauß DB 2007, 2191, 2194; Weitzmann ZInsO 2008, 662. Vgl Grashoff NZI 2008, 65, 69; Holzer ZVI 2007, 401, 404; Maus ZInsO 2008, 5, 9; Ries ZInsO 2008, 536, 540; Undritz/Zak/ Vogel DZWIR 2008, 353, 357. BGHZ 160, 160, 176, 183 = NZI 2004, 577; BGH NZI 2006, 586 Rn 11; BGH NZI 2010, 902 Rn 8.

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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

§ 155

der Masse zu entnehmen (§ 4 I S 3 InsVV).49 Beschäftigt er hiermit zusätzliche eigene Hilfskräfte, kann er hierfür aber keinen gesonderten Auslagenersatz verlangen.50 Für die Zeit nach der Verfahrenseröffnung kommt es darauf an, ob die Buchführungs- 34 und Rechnungslegungsaufgaben nach Umfang und Schwierigkeitsgrad über das hinausgehen, was von einem Insolvenzverwalter gewöhnlich erwartet werden kann; in diesem Fall ist der Verwalter wiederum berechtigt, mit dieser Aufgabe auf Kosten der Masse einen externen Steuerberater zu betrauen (§ 4 I S 3 InsVV).51 Steuererklärungen, die weder besondere Kenntnisse verlangen noch besonderen Aufwand mit sich bringen, muss er danach selbst erledigen (bzw bei Erledigung durch einen namens der Masse beauftragten Steuerberater durch einen Abschlag gemäß § 3 II InsVV aus seiner Vergütung bezahlen); 52 allenfalls kann wiederum bei unvollständiger oder unzureichender Buchhaltung ein Vergütungszuschlag gewährt werden.53 Zum Fall der Masseunzulänglichkeit s sogleich Rn 35ff. 3. Rechnungslegung bei Masseunzulänglichkeit Zu den umstrittensten Streitfragen der externen Buchführungs- und Rechnungsle- 35 gungspflichten des Verwalters gehört von jeher ihr Fortbestehen im massearmen Verfahren. Im Anschluss an die Rechtsprechung des BFH, wonach der Insolvenzverwalter die Abgabe von Steuererklärungen für den Schuldner nicht mit der Begründung ablehnen könne, die Kosten für die Erstellung der Steuererklärung durch einen Steuerberater könne aus der Insolvenzmasse nicht beglichen werden (s Anh Insolvenzsteuerrecht Rn 36),54 wird auch zur Rechnungslegungspflicht nach § 155 I InsO zumeist die Auffassung vertreten, dass die externe Rechnungslegungspflicht des Insolvenzverwalters als solche durch die Massearmut nicht berührt werde.55 Daran ist richtig, dass es sich bei den externen Bilanzierungs- und Buchführungspflichten um öffentlich-rechtliche Pflichten handelt, deren Erfüllung gerade auch im Insolvenzverfahren den Zweck hat, dass das Wirtschaftsobjekt geordnet aus dem Markt ausscheidet (s bereits Rn 1).56 Diese Ordnungsfunktion des Insolvenzrechts ist durch die InsO sogar noch bewusst gestärkt worden, denn nach § 26 wird ein Insolvenzverfahren auch dann eröffnet, wenn die Masse nicht ausreicht, die Gläubiger durch Aus-

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BGH NZI 2006, 586 Rn 11; LG Hagen NZI 2008, 112, 113; vgl auch Smid DZWIR 2002, 265, 271f; in der Begr abw (Masseverbindlichkeit nach § 55 I Nr 1) AG Duisburg NZI 2003, 384, 385; AG Hamburg NZI 2004, 674; Heni WPg 1990, 93, 98; Kunz/ Mundt DStR 1997, 620, 624; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 16, 98; wohl ganz abl Weitzmann ZInsO 2007, 449, 455; enger auch Baumbach/Hueck/Haas GmbHG20 § 41 Rn 10; Ebke FS Hopt, S 559, 571; s ferner FG Rheinland-Pfalz ZInsO 2007, 892, 893: höchstpersönliche Pflicht. BGH NZI 2006, 586 Rn 12ff. BGH NZI 2014, 21 Rn 7f; BGH NZI 2014, 399 Rn 8; Haarmeyer/Mock InsVV5 § 2 Rn 16, § 4 Rn 38ff. BGH NZI 2014, 21 Rn 7; BGH NZI 2014, 399 Rn 8. BGH NZI 2004, 665; s a Haarmeyer/Mock InsVV5 § 3 Rn 57; HK/Keller InsO7 § 3

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InsVV Rn 23; eingehend Keller Vergütung und Kosten im Insolvenzverfahren3 Rn 453ff. BFHE 175, 309 = ZIP 1994, 1969, 1972; BFH ZIP 1996, 430ff; zuletzt BFH/NV 2008, 334; BFHE 239, 15 = ZIP 2013, 83f; s a BGH NZI 2014, 399 Rn 10. LG Frankfurt/Oder NZI 2007, 294, 295; IDW RH HFA 1.012 Tz 40; Braun/Haffa/ Leichtle InsO6 § 155 Rn 1; FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 40, 284; MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 40; Nerlich/ Römermann/Andres InsO28 § 155 Rn 16; Gottwald/Frotscher InsRHdb5 § 22 Rn 90; Pink ZIP 1997, 177, 182ff; Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 820f; Pelka/Niemann Praxis der Rechnungslegung im Insolvenzverfahren3, S 4. Klasmeyer/Kübler BB 1978, 369, 376; Pink ZIP 1997, 177, 182.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

schüttung einer Quote zu befriedigen oder die weitergehenden Pflichten des Insolvenzverwalters zu erfüllen (§ 26 Rn 1ff).57 36 Allerdings folgt aus der nach Art 12 I GG geschützten Berufsfreiheit des Insolvenzverwalters,58 dass die über die unmittelbare Verfahrensabwicklung hinausgehenden Pflichten des Insolvenzverwalters durch die vorhandene Masse beschränkt sind:59 Wie dargestellt, darf die Erfüllung der dem Verwalter nach § 155 I S 2 obliegenden externen Buchführungsund Rechnungslegungspflicht in gewissem Umfang zulässigerweise auf einen Dritten übertragen werden und ist folglich nicht durch die Verwaltervergütung abgegolten(Rn 34). Macht der Insolvenzverwalter hiervon Gebrauch und überträgt Buchführungsaufgaben auf einen Steuerberater, so dürfen zwar die Kosten vorweg aus der Masse entnommen werden (Rn 34). Im Falle bekannter Masseunzulänglichkeit wird es aber ein Steuerberater idR ablehnen, für die Masse tätig zu werden.60 Darüber hinaus darf ein Insolvenzverwalter im Falle der Massearmut keine Masseverbindlichkeiten begründen, deren Nichterfüllung abzusehen ist; anderenfalls haftet er dem geschädigten Gläubiger, dem Steuerberater, nach § 61 S 1 persönlich. Der Insolvenzverwalter wäre daher verpflichtet, die Arbeiten persönlich durchzuführen, ohne hierfür eine entsprechende Vergütung verlangen zu können, was nach der o a Prämisse wiederum nicht sein darf. 37 Für den Fall, dass der Insolvenzverwalter keine ordnungsgemäße Buchhaltung vorfindet und diese für die Erfüllung der vorinsolvenzlichen Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten des Schuldners nachträglich erstellen muss, hat der Bundesgerichtshof hieraus die Konsequenz abgeleitet, dass der Insolvenzverwalter – weil die Erfüllung der öffentlichen Aufgabe nicht unterbleiben kann – analog § 63 II Ersatz der durch die Beauftragung des Steuerberaters entstehenden Auslagen von der Staatskasse verlangen kann.61 Dies dürfte jedoch methodisch auf die Situation der Verfahrenskostenstundung im Verbraucherinsolvenzverfahren begrenzt sein und nicht auf die Situation übertragen werden können, dass dem Insolvenzverwalter in der Situation der Masseunzulänglichkeit noch aufwändige Rechnungslegung abverlangt wird.62 Es bleibt daher nur, dass der Verwalter entgegen dem oben Ausgeführten die externe Rechnungslegung verweigern darf, wenn die Masse nicht ausreicht, ihn hierfür angemessen zu vergüten.63 Sobald das Insolvenzverfahrens wegen Masseunzulänglichkeit nach § 211 I eingestellt worden ist, entfällt die Verpflichtung des Verwalters zur Erfüllung der Buchführungs- und Steuererklärungspflichten ohnehin, weil das Verwaltungs- und Verfügungsrecht wieder auf den Schuldner übergegangen ist (§ 215 II).64 57 58

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Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 96. Dazu, dass es mit Art 12 GG nicht vereinbar wäre, den Verwalter zu entgeltfreier Tätigkeit zu verpflichten, vgl BGHZ 157, 282 = NZI 2004, 196; s a BGHZ 116, 233, 237ff = NJW 1992, 692; BVerfG NJW 1993, 3129. Vgl zum Folgenden BGHZ 160, 176, 183 = NZI 2004, 577. Entgegen LG Frankfurt/Oder NZI 2007, 294, 295 folgt deshalb auch keine sofortige Einstellung des Verfahrens, denn die Steuerberatungskosten fallen infolge dieser Weigerung gar nicht an.

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BGHZ 160, 160, 176, 183f = NZI 2004, 577; bestätigt in BGH NZI 2006, 586 Rn 11; BGH NZI 2014, 399 Rn 8. Vgl Haarmeyer/Mock InsVV5 § 4 Rn 90; Uhlenbruck/Ries InsO14 § 207 Rn 13; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 15. Vgl AG Hamburg NZI 2000, 140, 141; AG Duisburg NZI 2003, 384, 385; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 44f; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 15; HambK/Denkhaus InsO5 § 155 Rn 5; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 97ff. Dem dürfte BFHE 239, 15 = ZIP 2013, 83f nicht entgegenstehen, da es hier gerade nicht um eine den Verwalter besonders belastende Erklärungspflicht ging. BFH ZIP 1996, 430, 431.

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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

§ 155

4. Haftung des Insolvenzverwalters für die Verletzung der Rechnungslegungspflichten Die dem insolventen Rechtsträger gesetzlich auferlegten, nach § 155 I S 1 im Insolvenz- 38 verfahren fortgeltenden Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten werden nicht dadurch, dass sie nach § 155 I S 2 durch den Verwalter zu erfüllen sind, ohne weiteres zu insolvenzspezifischen Pflichten, für deren Verletzung nach § 60 gehaftet wird.65 § 155 I S 2 stellt nur klar, dass die Verwaltungszuständigkeit des Insolvenzverwalters nach § 80 I für den besonders wichtigen Kanon der Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten ebenso gilt wie für andere gesetzliche Verpflichtungen des Schuldners bzw seiner Organe, die der Verwalter zu erfüllen hat. Für das unzweifelhafte Ergebnis, dass sich die Haftung gegenüber dem Fiskus (Finanzamt) insbesondere im Fall der Verletzung steuerrechtlicher Pflichten, die die Sicherung einer ordnungsmäßigen Besteuerung bezwecken, nicht nach § 60 richtet, sondern nach § 69 AO, bedarf es deshalb nicht der Annahme, dass diese Bestimmung gegenüber der gesetzlichen Verwalterhaftung nach § 60 als lex specialis anzusehen sei;66 vielmehr ist § 60 insoweit schon gar nicht anwendbar. Insolvenzspezifisch ist die Verpflichtung des Verwalters zur Gewährleistung ordnungs- 39 gemäßer Buchführung und Rechnungslegung aber, soweit sie dem Schuldner67 und insbesondere der Insolvenzmasse gegenüber besteht und diese vor einer Schmälerung bewahren soll (§ 60 Rn 104). Soweit aus der schuldhaften Verletzung von steuerlichen Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten deshalb eine steuerliche Mehrbelastung der Masse resultiert, hat der Verwalter hierfür persönlich einzustehen.68 S ferner die Erläuterungen im Anhang Insolvenzsteuerrecht Rn 41ff. Zur spezifischen Frage der Sanktionen für die Verletzung der Offenlegungspflicht nach 40 §§ 325, 335 HGB s u Rn 138ff.

III. Maßgebliche Buchführungs- und Rechnungslegungsvorschriften 1. Kaufmannseigenschaft a) Grundsatz. Die Verpflichtung zur handelsrechtlichen Rechnungslegung besteht 41 nach dem Vorgesagten nur für die Insolvenzmasse solcher Schuldner, für die bereits vor Verfahrenseröffnung die allgemeinen Vorschriften zur handelsrechtlichen Rechnungslegung Anwendung fanden.69 Danach richtet sich die Verpflichtung zur Buchführung und Rechnungslegung ausschließlich an Kaufleute (§§ 238 I, 242 HGB),70 also an Einzelkaufleute (§§ 1–3 HGB, vorbehaltlich des Erreichens der sich aus § 241a HGB ergebenden Größenordnung (Rn 42), Handelsgesellschaften (also die Personenhandelsgesellschaften OHG, KG einschließlich der in §§ 105 II, 161 HGB genannten Fälle sowie die 65

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So aber Jaeger/Gerhardt InsO § 60 Rn 105, 176; MünchKomm/Brandes/Schoppmeyer InsO3 § 60 Rn 81f; Kübler/Prütting/Bork/ Lüke InsO64 § 60 Rn 52f; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 60 Rn 61f. So aber die hM, vgl Farr Die Besteuerung in der Insolvenz, Rn 52ff; Maus Steuern im Insolvenzverfahren, Rn 207, und die Nachw Fn zuvor. S dazu (nur im Ansatz zutreffend, vgl § 60 Rn 86 mwN) etwa BGHZ 74, 316, 318 = ZIP 1980, 25 m zust Anm Steffen LM § 82

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KO Nr 10 sub 3; ebenso OLG Hamm ZIP 1987, 1402; vgl a OLG Koblenz ZIP 1993, 52, 53. Vgl BFHE 175, 309 = ZIP 1994, 1969, 1972; OLG Hamm ZIP 1987, 1402; Kübler/ Prütting/Bork/Lüke InsO64 § 60 Rn 53; MünchKomm/Brandes/Schoppmeyer InsO3 § 60 Rn 81; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 60 Rn 61. Im Erg unstr, vgl nur IDW RH HFA 1.012 Tz 6. IDW RH HFA 1.012 Tz 6.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Kapitalgesellschaften GmbH, AG, SE, KGaA, deutsche EWIV) und Formkaufleute (also neben Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften gemäß § 17 II GenG die vorgenannten Kapitalgesellschaften, auch soweit sie kein Handelsgewerbe betreiben), jedoch – ungeachtet des Umfangs der unternehmerischen Tätigkeit – nicht an Nichtkaufleute71 wie Freiberufler, GbR, PartG und stille Gesellschaft sowie grds auch nicht an Verein und Stiftung. 42 Durch das BilMoG v 25. 5. 200972 hat der Gesetzgeber erstmals für Kaufleute handelsrechtliche Rechnungslegungserleichterungen geschaffen: Nach §§ 241a, 242 IV HGB werden Einzelkaufleute nunmehr von der handelsrechtlichen Pflicht zur Buchführung und zur Erstellung eines Jahresabschlusses sowie des Inventars befreit, wenn sie nur einen kleinen Geschäftsbetrieb unterhalten, dh EUR 500000 Umsatz und EUR 50000 Gewinn in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren nicht überschreiten.

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b) Auswirkungen der Reduzierung bzw Einstellung des Geschäftsbetriebs. Der Umstand, dass die handelsrechtliche Rechnungslegungspflicht auch im Insolvenzverfahren einen kaufmännischen Geschäftsbetrieb voraussetzt (Rn 41), wirft die Frage auf, welche Auswirkungen es auf die Verpflichtung zur Rechnungslegung hat, wenn der Betrieb zum Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens endgültig eingestellt oder auf einen Umfang abgesunken war, der einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Gewerbebetrieb nicht mehr erforderte.

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aa) Betriebsaufgabe bei Einzelkaufleuten. Sinkt der Gewerbebetrieb bei einem eingetragenen Ist-Kaufmann auf einen Umfang ab, der einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Gewerbebetrieb nicht mehr erfordert, oder wird der Betrieb eingestellt, so wird der Inhaber nach § 5 HGB gleichwohl so behandelt, als wäre er weiterhin Kaufmann; dies gilt auch für die Buchführungspflicht.73 45 War der Betrieb bei einem nicht eingetragenen Einzelkaufmann bereits zum Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung endgültig eingestellt, so fehlt es an dem Erfordernis eines nach Art und Umfang in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetriebs nach § 1 II HGB. Die Kaufmannseigenschaft des Schuldners ist daher bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens entfallen (einen „Minderkaufmann“ iSd Betreibers eines kleinen Grundhandelsgewerbes gibt es seit dem Handelsrechtsreformgesetz nicht mehr), so dass keine Verpflichtung zur Buchführung und Rechnungslegung mehr besteht. 46 Wird der Geschäftsbetrieb eines nicht eingetragenen Einzelkaufmanns dagegen erst während des Verfahrens eingestellt oder erreicht er erst in diesem Zeitraum einen Umfang, der einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Gewerbebetrieb nicht mehr erfordert, so entfällt zu diesem Zeitpunkt die Kaufmannseigenschaft und damit – ex nunc, nicht jedoch für zurückliegende Zeiträume74 – auch die Verpflichtung zur Buchführung und Rechnungslegung.

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IDW RH HFA 1.012 Tz 6. S dazu etwa Schulze-Osterloh DStR 2008, 63ff; Ernst/NiSeidler ZGR 2008, 631ff; Kussmaul/Meyering DB 2008, 1445ff; Kersting BB 2008, 790ff. So die hM, vgl; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 6f; Hüffer GK-HGB4 § 238 Rn 8ff; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 13; aA OLG Celle NJW 1968, 2119; Baumbach/Hopt/Merkt HGB35 § 238

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Rn 7; Winkeljohann/Henckel Beck’scher BilanzKomm9 § 238 Rn 23. Begr RegE zu § 174, BT-Drucks 12/2443, S 172; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 6; HambK/Denkhaus InsO5 § 155 Rn 9; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 13; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 9; Leonhardt/ Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 4; Grashoff NZI 2008, 65, 67; Kunz/Mundt DStR

Diederich Eckardt

Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

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Bei eingetragenen Kann-Kaufleuten (§§ 2f HGB) endet die Verpflichtung zur Buchfüh- 47 rung und Rechnungslegung in jedem Fall mit der Löschung im Handelsregister, da zu diesem Zeitpunkt die Kaufmannseigenschaft erlischt. Umstritten ist, ob die Kaufmannseigenschaft auch dann entfällt, wenn der Betrieb zwar weiterhin im Handelsregister eingetragen bleibt, aber bereits bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens endgültig eingestellt war oder im Laufe des Verfahrens endgültig eingestellt wird. Einigen Autoren75 zufolge fehlt es im Falle der endgültigen Betriebseinstellung an dem für den Gewerbebetrieb konstitutiven Merkmal der dauernden Gewinnerzielung. Hierüber könne auch die Eintragung im Handelsregister nicht hinweghelfen, da es an einem Gewerbebetrieb, wie ihn § 2 HGB gerade voraussetze, fehle. Nach hM76 erfüllt dagegen auch die Absicht bestmöglicher Masseverwertung das Merkmal der dauernden Gewinnerzielung, so dass trotz endgültiger Betriebseinstellung ein Gewerbebetrieb fortbesteht und der Schuldner, der seine Kaufmanneigenschaft behält, in der Konsequenz zur Rechnungslegung verpflichtet bleibt. Der hM ist zu folgen. Ebenso wie die Vorbereitungsgeschäfte zum kaufmännischen Gewerbebetrieb zu rechnen sind, zählen auch die Abwicklungsgeschäfte noch dazu.77 Mit der Betriebseinstellung als solcher ist die Abwicklung aber noch nicht beendet. Erst zum Zeitpunkt der vollständigen Beendigung der Liquidation liegt kein Gewerbebetrieb mehr vor und die Kaufmannseigenschaft und damit die Verpflichtungen zur Buchführung und Rechnungslegung entfallen. bb) Betriebsaufgabe bei Formkaufleuten und eingetragenen Personenhandelsgesell- 48 schaften. Bei Formkaufleuten, insbes also den Kapitalgesellschaften (Rn 41), sowie bei im Handelsregister eingetragenen Personenhandelsgesellschaften erlischt die Kaufmannseigenschaft unabhängig von dem Vorliegen eines Handelsgewerbes erst mit der Löschung der Gesellschaft im Handelsregister, so dass nach dem bisher Gesagten auch die Verpflichtung zur Buchführung und Rechnungslegung bis zu diesem Zeitpunkt fortbesteht. Gleichwohl ist die Frage in jüngster Zeit sehr streitig geworden.78 Eine verbreitete Literaturmeinung befürwortet – zumindest für kleine und mittlere Un- 49 ternehmen iSv § 267 HGB – eine Einschränkung der Verpflichtung zur periodischen Buchführung und Rechnungslegung für den Fall der Einstellung des Betriebs bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens.79 Argumentiert wird vor allem damit, dass bei absehbarer vollständiger Auflösung der Zweck der Rechnungslegungspflichten nicht mehr erreicht werden könne; deshalb fehle es an der nötigen sachlichen Legitimation dafür, die Insolvenzmasse und damit mittelbar die Gläubiger mit den beträchtlichen Zusatzkosten der handelsrechtlichen Rechnungslegung zu belasten. Für Personenhandelsgesellschaften folge dieses zudem aus § 154 HGB, der Jahresabschlüsse nicht vorsehe. Für Kapitalgesellschaften müsse Gleiches zumindest in kleineren und mittleren Verfahren gelten, da es hier an jeglichem Erkenntnisgewinn durch Aufrechterhaltung der Buchführung und Rechnungslegung fehle.

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1997, 620, 624; dies DStR 1997, 664; Undritz/Zak/Vogel DZWIR 2008, 353, 355. MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 9. LG Frankfurt/Oder NZI 2007, 294, 295; FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 36; Klasmeyer/ Kübler BB 1978, 369, 370. Klasmeyer/Kübler BB 1978, 369, 370f; Pink Insolvenzrechnungslegung, S 89f. Ausführlich dazu Kniebes Die handelsrechtliche Rechnungslegung von Kapitalgesellschaften nach Einstellung des Geschäftsbetriebs und Insolvenzeröffnung, S 10–47.

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HambK/Denkhaus InsO5 § 155 Rn 10; HK/ Depré InsO7 § 155 Rn 3; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 11ff; Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2010, 702, 703; Undritz/Zak/Vogel DZWIR 2008, 353, 358; ebenso unter zT engeren Voraussetzungen FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 5; Bork/ Koschmieder/Beck/Hölzle FA-Hdb11 Rn 30.66; Kunz/Mundt DStR 1997, 664, 671; wohl auch Ries ZInsO 2008, 536, 539 (nur zu Offenlegungspflichten).

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Die Aufrechterhaltung der Buchführung sowie die Aufstellung von Jahresabschlüssen sei dann vielmehr l’art pour l’art.80 50 Eine derartige teleologische Reduktion des § 155 I S 1 ist auf der Grundlage des geltenden Rechts jedoch abzulehnen.81 Der Gesetzgeber der InsO hat mit der aktuellen Gesetzesfassung den nach Reorganisation und Liquidation differenzierenden Lösungsvorschlag der Insolvenzrechtsreformkommission (Rn 5) explizit verworfen; mag dies auch rechtspolitisch anfechtbar sein, ist es doch de lege lata jedenfalls hinzunehmen (zum Sonderfall des massearmen Verfahrens s aber Rn 35ff). Dass der handelsrechtlichen Rechnungslegung in einem auf Liquidation ausgerichteten Insolvenzverfahren überhaupt kein vernünftiger Sinn mehr zukomme bzw ihre Funktionen vollumfänglich durch die interne Rechnungslegung wahrgenommen würden, kann überdies in der methodisch jedenfalls erforderlichen Schärfe nicht festgestellt werden.82 51 Einen hinreichenden Anhalt in anderen gesetzlichen Bestimmungen findet die geltend gemachte Einschränkung der Rechnungslegungspflicht nicht. § 154 HGB regelt nach zutreffender hM nur die interne Rechnungslegung der Liquidatoren gegenüber den Mitgesellschaftern.83 Auch vermitteln die externen Rechnungslegungspflichten selbst im Falle der endgültigen Betriebseinstellung einen über den der internen Rechenwerke hinausgehenden Erkenntnisgewinn. So ist mit der periodischen Rechnungslegung die Offenlegungspflicht gegenüber dem Handelsregister nach den §§ 325ff HGB verbunden, die nach der Rechtsprechung des EuGH hauptsächlich der Unterrichtung Dritter dienen soll, damit diese beurteilen können, ob sie in Rechtsbeziehungen zu der Gesellschaft treten wollen.84 Diese externen Dritten sind anders als die Gläubiger nicht Adressaten der internen Rechnungslegungsverpflichtung des Insolvenzverwalters. Dementsprechend stellt die handelsrechtliche Rechnungslegung ihre einzige Erkenntnisquelle dar, aus der sie Informationen über den Zustand der Schuldnerin erlangen können. 52 Dagegen kann auch nicht eingewendet werden, dass das Bundesamt für Justiz (BfJ) die Offenlegung der einzelnen Rechenwerke im Insolvenzverfahren ohnehin nicht durchsetzen könne, da weder der Insolvenzverwalter noch der Schuldner noch die Organe der Gesellschaft als Adressaten des Ordnungsgeldbescheides gemäß § 335 I HGB in Betracht kämen. Zutreffend ist zwar, dass das Bundesamt für Justiz nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens keine Möglichkeit mehr hat, nach § 335 I HGB vorzugehen (Rn 135ff). Dieses trifft aber nicht auf das Insolvenzgericht zu, das den Insolvenzverwalter zur Offenlegung des Jahresabschlusses nach § 58 I S 1 auffordern und dem durch Androhung und Festsetzung eines Zwangsgelds nach § 58 II Nachdruck verleihen kann (Rn 142). Zudem folgt aus einem

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MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 14; Undritz/Zak/Vogel DZWIR 2008, 353, 355; ähnlich Ries ZInsO 2008, 536, 539. LG Frankfurt/Oder NZI 2007, 294f; LG Bonn ZIP 2008, 1082, 1083f u NZI 2008, 503, 504; Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 155 Rn 1; Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 6; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 155 Rn 16; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 10; Grashoff NZI 2008, 65, 67; Schmitt/Möhlmann-Mahlau NZI 2007, 703, 704; Schlauß BB 2008, 938, 940; ausf Kniebes Die handelsrechtliche Rechnungslegung von Kapitalgesellschaften

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nach Einstellung des Geschäftsbetriebs und Insolvenzeröffnung, S 12ff. Eingehend Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 16ff. Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 25; K Schmidt Liquidations- und Konkursbilanzen, S 85f; Scherrer/Heni DStR 1992, 797. EuGH NZG 2005, 39; BGH NZG 2006, 232f; vgl auch LG Bonn ZIP 2008, 1082, 1083f; LG Bonn NZI 2008, 503, 504; aA Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2009, 702, 703: Funktion wird durch das Insolvenzverfahren als solches übernommen.

Diederich Eckardt

Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

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Umkehrschluss aus §§ 71 III GmbHG, 270 III AktG die grundsätzliche Verpflichtung zur Buchführung und Rechnungslegung auch in dem Fall der endgültigen Betriebseinstellung des Unternehmens. Wenn Jahresabschlüsse nach der gesetzlichen Regelung bei der Liquidation von Kapitalgesellschaften zu erstellen und offen zu legen sind, besteht kein Grund, dies im Insolvenzverfahren anders zu behandeln.85 2. Entsprechende Anwendung der §§ 270 AktG, 71 GmbHG Die Verpflichtung zur Buchführung ergibt sich für alle Kaufleute aus den §§ 238ff 53 HGB. Für die Art und Weise der Buchführung sind die Vorschriften der §§ 238, 239 HGB maßgeblich. Für die Rechnungslegung gelten die §§ 242 bis 263 HGB für alle Kaufleute.86 Für Kapitalgesellschaften bestehen ergänzende Vorschriften in den §§ 264ff HGB und für Genossenschaften in den §§ 333ff HGB. Hingegen regeln die § 154 HGB, § 271 AktG, § 71 GmbHG die Verpflichtung zur Rechnungslegung in der Liquidation der Gesellschaft. Dennoch wird teilweise vertreten, dass diese Vorschriften die handelsrechtlichen Vorschriften der Rechnungslegung – aber nur diese und nicht auch die Verpflichtung zur Buchführung – im Insolvenzverfahren der Gesellschaft verdrängen oder diese zumindest ergänzen. a) Befreiung von der Abschlussprüfung (§§ 270 III AktG, 71 III GmbHG). Die ent- 54 sprechende Anwendung der §§ 270 AktG, 71 GmbHG auf insolvente Kapitalgesellschaften wird unter zwei unterschiedlichen Gesichtspunkten diskutiert. Nach § 316 HGB haben Kapitalgesellschaften, die nicht kleine iSd § 267 I HGB sind, den Jahresabschluss und den Lagebericht durch einen Abschlussprüfer prüfen zu lassen. Für die Liquidation der Aktiengesellschaft oder der GmbH kommt eine Befreiung von der Verpflichtung zur Prüfung des Jahresabschlusses und des Lageberichts nach § 71 III S 1 GmbHG bzw § 270 III S 1 AktG durch das (Register-)Gericht in Betracht. Nach der Intention des Gesetzgebers zur InsO sollten die liquidatorischen Vorschriften im Insolvenzverfahren zumindest entsprechend anwendbar sein.87 Die analoge Anwendung dieser Vorschriften auf insolvente Unternehmen entspricht daher nahezu allgemeiner Meinung;88 dies bedeutet allerdings nur die Übertragung der Befreiungsmöglichkeit im Einzelfall und keine allgemeine Freistellung von den Offenlegungspflichten oder gar allgemein von den Rechnungslegungspflichten.89

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So auch LG Bonn ZIP 2008, 1082, 1083f u NZI 2008, 503, 504; Grashoff NZI 2008, 65, 67; iErg auch LG Frankfurt/Oder NZI 2007, 294, 295. Vgl zur Wahrnehmung der handelsrechtlichen Aufbewahrungspflichten (§ 257 I HGB) im Insolvenzverfahren Zipperer FS Kübler, S 859ff. Begr RegE zu § 174, BT-Drucks 12/2443, S 172. OLG München ZIP 2008, 219, 220 (insoweit unter Aufgabe von OLG München NZI 2006, 108f); LG Dresden ZIP 1995, 233, 234; AG München ZIP 2004, 2110, 2111; IDW RH HFA 1.012 Tz 44; Braun/Haffa/ Leichtle InsO6 § 155 Rn 10; FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 27; Graf-Schlicker/Breiten-

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bücher InsO4 § 155 Rn 8, 23, 25; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 19f, 64; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 155 Rn 26f; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 21; Leonhardt/ Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 3; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 21; Ebke FS Hopt, S 559, 573f; Kind/Frank/Heinrich NZI 2006, 205, 207f; Kunz/Mundt DStR 1997, 664, 668; Paulus EWiR 2005, 261, 262; ausf Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 59ff. Vgl nur Hirte FS Schneider, S 533, 541; einschr Kind/Frank/Heinrich NZI 2006, 205ff; H-F Müller Der Verband in der Insolvenz, S 109f.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

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b) Entsprechende Anwendung der Liquidationsrechnungslegung im Übrigen. Weiterhin umstritten ist – wie bereits unter Geltung der KO (Rn 4) –, ob die liquidatorischen Vorschriften auch hinsichtlich der einzelnen Rechenwerke an die Stelle der handelsrechtlichen Vorschriften der §§ 242ff HGB treten. Dieses wird teilweise mit der Begründung verneint, dass es an einem Bedürfnis fehle, die §§ 270 AktG, 71 GmbHG im Insolvenzverfahren anzuwenden, da sie im Vergleich zu den §§ 242ff HGB primär klarstellende Bedeutung hätten.90 Zudem regelten die §§ 270 AktG, 71 GmbHG nur die interne Rechnungslegungspflicht der Liquidatoren gegenüber den Mitgesellschaftern und beträfen nicht die Rechnungslegungspflicht des Unternehmens. 56 Die Aussage, die §§ 270 AktG, 71 GmbHG hätten gegenüber den §§ 242ff HGB nur klarstellende Bedeutung, ist indessen unzutreffend. So sind gemäß §§ 270 I AktG, § 71 I GmbHG eine Eröffnungsbilanz und ein die Eröffnungsbilanz erläuternder Bericht aufzustellen. Zwar ist nach richtiger Ansicht gemäß § 242 HGB für die insolvente Gesellschaft auch eine Eröffnungsbilanz aufzustellen (Rn 86ff), jedoch bedarf es dann keines erläuternden Berichts. Auch sehen die §§ 270 AktG, 71 GmbHG unabhängig von der Größe der Kapitalgesellschaft zwingend die Aufstellung eines Jahresabschlusses und eines Lageberichts vor. Hingegen sind nach § 264 I S 4 HGB kleine Kapitalgesellschaften iSv § 267 I HGB von der Verpflichtung zur Aufstellung eines Lageberichtes befreit. Darüber hinaus beruht die Vorstellung, die liquidatorischen Vorschriften der §§ 270 AktG, 71 GmbHG beträfen die interne Rechnungslegungspflicht der Liquidatoren, auf einem fehlerhaften historischen Verständnis.91 Anders als die Vorschrift des § 154 HGB wurden die Vorschriften der §§ 270 AktG, 71 GmbHG durch das Bilanzierungsrichtliniengesetz von 1986 neu gefasst. Sie knüpfen nun an diejenige Form der Rechnungslegung an, die für das Handels- und Gesellschaftsrecht des 20. Jahrhunderts dominierend geworden ist, nämlich an die öffentlichrechtliche externe Rechnungslegung der Handelsgesellschaft, wie diese im HGB kodifiziert worden ist. 57 Die hM tritt deshalb zutreffend für eine analoge Anwendung der gesellschaftsrechtlichen Vorschriften ein, soweit insolvente Kapitalgesellschaften betroffen sind.92 Sie geht richtigerweise davon aus, dass, wie auch zur KO, eine Regelungslücke in der InsO über die Art und Weise und den Inhalt der Rechenwerke unter den spezifischen Bedingungen des Insolvenzverfahrens besteht, da § 155 I S 1 nur das Fortbestehen der externen Pflicht des Insolvenzschuldners und § 155 I S 2 ihre Erfüllung durch den Insolvenzverwalter anordnet.93 Auch besteht eine vergleichbare Interessenlage zwischen der Zwecksetzung des Insolvenz- und des Liquidationsverfahrens, da es sich bei dem Insolvenzverfahren idR lediglich um eine besondere Art der Liquidation handelt, die sich nur wegen der Zahlungsunfähigkeit der Gesellschaft nach besonderen gesetzlichen Vorschriften unter der Leitung eines externen Abwicklers vollzieht.94 90

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HambK/Denkhaus InsO5 § 155 Rn 6; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 155 Rn 18; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 21; Kunz/Mundt DStR 1997, 664ff; im Ergebnis auch Undritz/Zak/Vogel DZWIR 2008, 353, 355. Scherrer/Heni DStR 1992, 797, 798; K Schmidt Liquidations- und Konkursbilanzen, S 3. Ahrens/Gehrlein/Ringstmeier/Lind InsO2 § 155 Rn 5; Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 155 Rn 3; FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 10,

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35, 54, 61, 69, 91, 100, 216, 236, 255, 274; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 19; s für Einzelfragen auch GrafSchlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 12, 21; K Schmidt/Schmittmann InsO18 § 155 Rn 27; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 21. Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 19. Klasmeyer/Kübler BB 1978, 369, 370; K Schmidt Liquidations- und Konkursbilanzen, S 83ff; aA MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 8.

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3. Analoge Anwendung des § 154 HGB Die analoge Anwendung des § 154 HGB auf insolvente Personenhandelsgesellschaften 58 wird dagegen heute überwiegend abgelehnt.95 Dieses wird damit begründet, dass § 154 HGB nur die interne Rechnungslegung der Liquidatoren gegenüber den Mitgesellschaftern regele und nicht die Rechnungslegung des Unternehmens betreffe. Dem ist beizupflichten. Die Regelung des § 154 HGB entstammt der Ursprungsfassung des HGB aus dem Jahre 1897, als öffentlich-rechtliche Rechnungslegung, Prüfung und Publizität noch weitestgehend unbekannt waren. Sie regelt daher in der Tat nur die interne Verpflichtung der Liquidatoren. Die von § 155 I S 1 angeordnete Verpflichtung betrifft aber gerade die externe Rechnungslegungspflicht. Für die Verpflichtung zur Rechnungslegung bei insolventen Personenhandelsgesellschaften muss daher auf die Vorschriften der §§ 242 ff HGB zurückgegriffen werden. 4. Bewertungs- und Buchhaltungsgrundsätze Da die Eröffnung des Insolvenzverfahrens als solche gemäß § 155 I S 1 keine Auswirkung 59 auf die Erstellung der Bilanzen hat, gelten im Grundsatz für die Aufstellung der einzelnen Rechenwerke die Ansatz- und die Bewertungsprinzipien der werbenden Gesellschaft.96 Die zentrale Frage ist dabei, wie lange bzw für welche Rechenwerke die Bewertung 60 nach Fortführungsgrundsätzen (Going-Concern-Prämisse) fortgesetzt werden kann bzw muss.97 Zusätzlich kann die endgültige Betriebseinstellung Auswirkungen auf die Bilanzansätze, die Bilanzgliederung und die Bewertung der Vermögensgegenstände haben. S dazu die Erläuterungen zu den einzelnen Rechenwerken (Rn 74ff, 86ff, 94ff, 97ff). Allgemein hat der rechnungslegungspflichtige Insolvenzverwalter natürlich die allge- 61 meinen handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchhaltung zu beachten (vgl § 151 Rn 13).98 5. Aufstellung von Konzernabschlüssen in der Insolvenz Die Konzernrechnungslegungsvorschriften (§§ 290ff HGB, § 11 PublG) gelten auch in 62 der Insolvenz.99 Der Insolvenzverwalter der Konzernmutter hat folglich zum Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens sowie zu den verschiedenen Abschlussstichtagen im Insolvenzverfahren Konzernabschlüsse und ggf Konzernlageberichte zu erstellen, falls die Voraussetzungen des § 290 I, II HGB bzw § 11 PublG vorliegen; an letzterer Vorausset-

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Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 21; aA Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 72; MünchKomm/Füchsl/ Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 10; offen BGH NZI 2010, 956 Rn 10. IDW RH HFA 1.012 Tz 37. S dazu jetzt umfassend Eickes Zum Grundsatz der Unternehmensfortführung in der Insolvenz (2014), S 123ff, 143ff, 203ff; ders DB 2015, 933ff; Hater Insolvenzrechtliche Fortbestehensprognose, S 121ff, 128ff, 151ff; ferner zB Basinski/Hillebrand/Lambrecht/Hillebrand Hdb Insolvenzrechnungslegung Rn 348ff.

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Unstr, vgl nur IDW RH HFA 1.012 Tz 12; Braun/Naumann InsO5 § 155 Rn 4; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 39; Uhlenbruck/Sinz InsO8 § 155 Rn 8. Hierzu und zum Folgenden s IDW RH HFA 1.012 Tz 32ff; FK/Wegener InsO8 § 155 Rn 279ff; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 21. Zur Aufstellung von Konzernabschlüssen nach dem Wegfall der GoingConcern-Annahme vgl ferner IDW RS HFA 17 Tz 42ff.

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zung fehlt es zB, wenn er nicht auch als Insolvenzverwalter der Konzerntöchter eingesetzt ist oder wenn die Konzernmutter nicht mehr die Möglichkeit hat, die Verwaltungs-, Leitungs- und Aufsichtsorgane der Konzerntöchter zu bestellen oder einen beherrschenden Einfluss aufgrund eines abgeschlossenen Beherrschungsvertrages auszuüben. Zu prüfen sind ferner die Voraussetzungen der Befreiungstatbestände gemäß §§ 291ff HGB sowie die gesetzlichen Verbote bzw Wahlrechte gemäß § 296 HGB. 6. Rechnungslegung nach den International Financial Reporting Standards (IFRS)

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Nach der unmittelbar als nationales Recht wirksamen sog. IAS-VO100 müssen Gesellschaften, die dem Recht eines EU-Mitgliedstaats unterliegen und deren Wertpapiere zum Handel in einem geregelten Markt in einem der EU-Mitgliedstaaten zugelassen sind (kapitalmarktorientierte Unternehmen), ihre konsolidierten Abschlüsse ab 2005 nach den International Financial Reporting Standards (IFRS) aufstellen. Der deutsche Gesetzgeber hat die Verpflichtung zur Anwendung der IFRS mit § 315a II HGB idF durch das Bilanzrechtsreformgesetz 2004 näher ausgestaltet und auf die Unternehmen ausgedehnt, deren Wertpapiere zwar noch nicht gehandelt werden, die sich aber im Zulassungsprozess befinden. Damit wurden die IRFS insoweit Teil des Handelsrechts iSv § 155 I S 1 und sind nach § 155 I S 2 (Rn 20ff) auch vom Insolvenzverwalter zu beachten.101

IV. Die Rechnungslegung im Einzelnen 64

Die Verpflichtung zur Rechnungslegung ergibt sich aus den §§ 242ff HGB, wonach Kaufleute Rechnung zu legen haben (Rn 41). Dabei gelten die §§ 242–263 HGB für alle Kaufleute. Für Kapitalgesellschaften bestehen ergänzende Vorschriften in den §§ 264ff HGB und für Genossenschaften in den §§ 333ff HGB. Für Kapitalgesellschaften werden diese Vorschriften nach der hier vertretenen Auffassung ergänzt durch die Bestimmungen über die Rechnungslegung in der außergerichtlichen Liquidation (Rn 53ff). Die Änderungen durch das BilMoG, insbesondere die Möglichkeit des Ansatzes immaterieller selbstgeschaffener Vermögensgegenstände des Anlagevermögens gemäß § 248 II HGB, sind für Geschäftsjahre ab dem 1. 1. 2010 zwingend zu beachten, Art 66 III, VII EGHGB. Die neuen Vorschriften können freiwillig auch bereits für Geschäftsjahre ab dem 1. 1. 2009 angewendet werden, jedoch gemäß Art 66 III EGHGB nur als Gesamtheit. Anlagevermögen wird zu Umlaufvermögen, wenn das Unternehmen nicht fortgeführt wird und somit die Voraussetzungen des § 247 II HGB nicht mehr vorliegen. 1. Neues Geschäftsjahr (§ 155 II S 1)

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a) Notwendigkeit. Nach § 155 II S 1 beginnt mit der Insolvenzeröffnung ein neues Geschäftsjahr. Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens entsteht somit ein Rumpfgeschäftsjahr, das den Zeitraum vom Beginn des letzten regulären Geschäftsjahrs bis zum Eröffnungszeitpunkt umfasst (zu den Konsequenzen für die Ertragsbesteuerung s Anh Insolvenzsteuerrecht Rn 77ff, 81). Im Schrifttum wird die Auffassung vertreten, dass diese

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Verordnung (EG) Nr 1606/2002 vom 19. Juli 2002. Vgl Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 4; Hirte ZGR 2008, 284ff; Kebekus ZGR

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2008, 275ff; krit Slahor/Weber ZInsO 2009, 2313ff; s ferner Grottel/Kreher, in Beck’scher Bilanz-Kommentar9 § 315a HGB Rn 1ff.

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Regelung nicht zwingend sei, vielmehr bestehe ein Wahlrecht, das bisherige Geschäftsjahr beizubehalten und auf die Bildung eines Rumpfgeschäftsjahres zu verzichten.102 Begründet wird diese Ansicht mit einem Vergleich zu der liquidationsrechtlichen Vorschrift des § 211 I Hs 2 AktG in der Fassung von 1937. Danach konnte in der außergerichtlichen Abwicklung das bisherige Geschäftsjahr beibehalten werden. Diese Vorschrift sei bei der Schaffung der entsprechenden Regelung des § 270 AktG 1965 nur deshalb nicht übernommen worden, weil dieses Wahlrecht selbstverständlich sei. Nach zutreffender hM ist § 155 II S 1 dagegen zwingender Natur mit der Folge, dass kein Wahlrecht entsteht.103 Selbst wenn man (entgegen dem BFH) für die Liquidationsrechnungslegung die Option bejaht, das bisherige Geschäftsjahr beizubehalten, muss anderes für die insolvenzrechtliche Rechnungslegung gelten: Der Neubeginn eines Geschäftsjahres rechtfertigt sich dadurch, dass damit die Zeiträume der Verantwortlichkeit von Organen und Verwalter hinsichtlich der Buchführung und Rechnungslegung eindeutig abgegrenzt werden;104 ein Wahlrecht in dem vorgenannten Sinne würde der legislatorischen Zielsetzung deshalb widersprechen. b) Beginn und Ende. Nach hM beginnt das neue Geschäftsjahr genau mit der Stunde 66 der Eröffnung.105 Es gilt also die Naturalkomputation (187 II S 1 BGB) und nicht die Zivilkomputation (§ 187 I BGB), da sich das Schuldnervermögen bis kurz vor Verfahrenseröffnung durch Handlungen des Schuldners oder des mit Verfügungsbefugnis ausgestatteten vorläufigen Insolvenzverwalters noch in relevanter Weise verändern kann. Das auf zwölf Monate ausgelegte neue Geschäftsjahr (Rn 68) endet folglich zur gleichen Uhrzeit desjenigen Tages, der dem Eröffnungstag entspricht. Für den Fall der Beendigung des Verfahrens durch Einstellung (§§ 212ff) oder der Aufhebung nach rechtskräftiger Bestätigung eines Insolvenzplans (§ 258) muss erneut auf die genaue Uhrzeit abgestellt werden, da ab diesem Zeitpunkt der Schuldner wieder verfügen kann.106

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c) Rückkehr zum satzungsmäßigen Geschäftsjahr

aa) Grundsatz. Umstritten ist die Dauer des mit der Verfahrenseröffnung beginnenden 68 neuen Geschäftsjahres; § 155 II S 1 lässt diese Frage offen. Verschiedentlich wird angenommen, das neue Geschäftsjahr ende zwingend zu dem Termin, zu dem das bisherige satzungsmäßige Geschäftsjahr geendet hätte; dies hätte zur Folge, dass stets erneut ein Rumpfgeschäftsjahr zu bilden wäre.107 Überzeugender erscheint es, mit der hM zu differenzieren: Grundsätzlich umfasst das beginnende Geschäftsjahr im Einklang mit der allgemeinen Be102 103

Kunz/Mundt DStR 1997, 664, 666f. Budde/Förschle/Winkeljohann/Förschle/ Weisang Sonderbilanzen4 Kap R Rn 55; Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 72; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 10; Grashoff NZI 2008, 65, 67; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 27; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/ Jaffé InsO3 § 155 Rn 5; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 155 Rn 40; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 16; Müller/ Gelhausen FS Claussen S 687, 691; Undritz/ Zak/Vogel DZWIR 2008, 353, 356f; Weisang BB 1998, 1149, 1150; Hancke/Schildt NZI 2012, 127.

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So auch Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 27; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 5. Vgl OLG Frankfurt/Main ZIP 2012, 1617, 1618; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 23; FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 6; HambK/Denkhaus InsO5 § 155 Rn 9; aA Grashoff NZI 2008, 65, 68; Undritz/Zak/ Vogel DZWIR 2008, 353, 356; Eisolt/ Schmidt BB 2009, 654, 655: mit Ablauf des vorhergehendes Tages. Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 23. Gottwald/Frotscher InsRHdb5 § 22 Rn 88; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 155 Rn 41; Ebke FS Hopt, S 559, 570; Klerx NZG 2003, 943, 944 Fn 2.

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stimmung des § 240 II S 2 HGB einen Zeitraum von höchstens zwölf Monaten; jedoch besteht ein Wahlrecht zur Wiederherstellung des satzungsmäßigen Geschäftsjahres, so dass in der Tat ein weiteres Rumpfgeschäftsjahr entsteht.108 Denn das Handelsrecht begrenzt in § 240 II S 2 HGB lediglich die Dauer des Geschäftsjahres auf zwölf Monate. Daher darf das Geschäftsjahr den Zeitraum von zwölf Monaten nicht über-, wohl aber unterschreiten. Die Änderung ist jedoch entsprechend allgemeinen Grundsätzen nicht rückwirkend möglich.109

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bb) Änderungskompetenz. Auf dieser Grundlage stellt sich freilich die weitere Frage, wem die Entscheidungskompetenz über die Rückkehr zum bisherigen satzungsmäßigen Geschäftsjahr zuzuweisen ist. Nach teilweise vertretener Auffassung bedürfte es hierfür eines einfachen110 oder gar satzungsändernden111 Hauptversammlungs- bzw Gesellschafterbeschlusses (§§ 179 I AktG, 53 I GmbHG) und der Eintragung in das Handelsregister (§§ 181 AktG, 57 GmbHG). Nach einer differenzierenden Auffassung bedarf es eines (einfachen) Gesellschafterbeschlusses, wenn ein von der Satzung abweichendes Geschäftsjahr festgelegt wird, das mit der Insolvenzeröffnung beginnen und volle zwölf Monate dauern soll; dagegen soll die Entscheidungsbefugnis beim Insolvenzverwalter liegen, wenn zum bisherigen satzungsmäßigen Geschäftsjahr zurückgekehrt werden soll.112 70 Überzeugender erscheint es freilich, mit der nunmehr ganz hM die Entscheidungskompetenz stets dem Insolvenzverwalter zuzuweisen.113 Zwar ist der Verwalter nur für die vermögensrechtliche und nicht auch für die gesellschaftsrechtliche Sphäre der Gesellschaft zuständig, so dass grundsätzlich die Organe der Gesellschaft für Beschlüsse über die Satzungsänderung auch im Insolvenzverfahren zuständig sind. Jedoch muss die Satzungsänderungskompetenz der Gesellschafter insoweit entfallen, als ausschließlich die Insolvenzmasse betroffen ist. Dies trifft auf die Festlegung eines abweichenden Geschäftsjahres zu, da sie Fragen der Buchführung und Rechnungslegung betrifft, für die gemäß §§ 80, 155 allein der Insolvenzverwalter zuständig ist. Betroffen sind zudem die nach §§ 36 II Nr 1, 148 zur Insolvenzmasse gehörenden Geschäftsbücher des Schuldners. 71 Die Entscheidung des Insolvenzverwalters, das Geschäftsjahr zu ändern, muss zu ihrer Wirksamkeit nach außen erkennbar werden, und zwar jedenfalls noch während des ersten laufenden Geschäftsjahrs nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Das kann durch

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BGH NZI 2015, 135 Rn 10f; OLG Frankfurt/Main ZIP 2012, 1617, 1618ff; IDW RH HFA 1.012 Tz 10; Graf-Schlicker/ Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 10; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 28ff; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 18; Eisolt/Schmidt BB 2009, 654, 655; Hancke/Schildt NZI 2011, 527, 528; dies NZI 2012, 127; Weisang BB 1998, 1149, 1151; die zügige Rückkehr zum Kalenderjahr anratend Hillebrand BBB 2007, 153. OLG Frankfurt/Main NZI 2014, 418, 420 mwN; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 16. IDW RH HFA 1.012 Tz 10 idFv 2008; Budde/Förschle/Winkeljohann/Förschle/Weisang Sonderbilanzen4 Kap R Rn 55; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 16.

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Wachter GmbHR 2014, 596, 598; Weisang, BB 1998, 1149, 1151. Vgl Gerdes ZInsO 1998, 321; Graf-Schlicker/ Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 10; Kunz/ Mundt DStR 1997, 664, 667; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO § 155 Rn 32; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 18. BGH NZI 2015, 135 Rn 11ff (dazu Jürgenmeyer BB 2015, 336; Wachter EWiR 2015, 223; Melchior GmbHR 2015, 135; Schuster/ Fritz NZI 2015, 138); OLG Frankfurt/Main NZI 2014, 418, 420 u ZIP 2012, 1617, 1619; ebenso IDW RH HFA 1.012 Tz 10 idFv 2014; aus der Lit Graf-Schlicker/ Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 10; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 32; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 16; Hancke/Schildt NZI 2011, 527, 528.

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eine sofortige Anmeldung zur Eintragung im Handelsregister geschehen; die Eintragung ist aber nicht konstitutiv, so dass zur Wirksamkeit zunächst auch eine sonstige Mitteilung an das Registergericht genügt.114 Unabhängig von der Wirksamkeitsfrage muss die Geschäftsjahresänderung aber zum 72 Handelsregister angemeldet werden.115 Dies folgt aus dem Grundsatz der Registerwahrheit; denn das Register würde anderenfalls aufgrund des Insolvenzvermerks die unzutreffende Aussage ergeben, dass das Geschäftsjahr jeweils mit dem Datum und der Uhrzeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens beginnt. d) Die Verlängerung der gesetzlichen Fristen (§ 155 II S 2). Nach § 155 II S 2 wird die 73 Zeit bis zum Berichtstermin bei der Anwendung der für die Aufstellung oder die Offenlegung eines Jahresabschlusses vorgesehenen gesetzlichen Fristen nicht mit eingerechnet. Der Zweck dieser Regelung besteht darin, den Verwalter von der Doppelbelastung, die bei der Notwendigkeit einer gleichzeitigen Erstellung der internen wie der externen Rechenwerke unvermeidbar wäre, zu bewahren. Das Gesetz erklärt daher die interne Rechnungslegungspflicht für vorrangig. 2. Schlussbilanz für das Rumpfgeschäftsjahr a) Erforderlichkeit. Nach § 155 II S 1 beginnt mit der Eröffnung des Insolvenzverfah- 74 rens ein neues Geschäftsjahr. Teilweise wird vertreten, dass diese Vorschrift nicht zwingend sei, vielmehr bestehe ein Wahlrecht, ein neues Geschäftsjahr zu bilden oder das bisherige Geschäftsjahr beizubehalten. Bleibe es bei dem bisherigen Geschäftsjahr, so sei weder eine Schlussbilanz noch eine Eröffnungsbilanz auf den Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung notwendig; da die Vorschrift des § 155 II S 1 disponibel sei, könnten die Gesellschafter die Beibehaltung des satzungsmäßigen Geschäftsjahres beschließen.116 Diese Auffassung ist bereits deshalb abzulehnen, weil § 155 II S 1 zwingend die Entstehung eines neuen Geschäftsjahres vorschreibt und folglich das alte satzungsmäßig festgelegte Geschäftsjahr endet (Rn 65). Damit ist die Frage, ob eine Schlussbilanz für das Rumpfgeschäftsjahr, dh den Zeit- 75 raum zwischen dem alten satzungsmäßig festgelegten Geschäftsjahr und dem durch das Insolvenzverfahren beginnenden Geschäftsjahr, aufzustellen ist, aber nicht entschieden. § 155 und den Materialien hierzu lässt sich in dieser Hinsicht nichts entnehmen. Auch § 270 I AktG und § 71 I GmbHG erwähnen für die außergerichtliche Abwicklung eine Schlussbilanz nicht. Die hM bejaht gleichwohl zutreffend die Verpflichtung zur Aufstellung einer Schlussbilanz für das der Verfahrenseröffnung vorausgehende Rumpfgeschäftsjahr.117 Mit

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BGH NZI 2015, 135 Rn 13ff; aA insoweit die Vorinstanz OLG Frankfurt/Main NZI 2014, 418, 420; wie der BGH jetzt IDW RH HFA 1.012 Tz 10 idFv 2015. BGH NZI 2015, 135 Rn 15; aA Hancke/ Schildt NZI 2012, 127 Fn. 2. FK/Boochs InsO8 Rn 12 f; Kunz/Mundt DStR 1997, 664, 665. Vgl BGH NZI 2015, 135 Rn 18; IDW RH HFA 1.012 Tz 11ff; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 11; Kübler/Prütting/ Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 43; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155

Rn 5; Nerlich/Römermann/Andres InsO28 § 155 Rn 20; Frystatzki NZI 2009, 581, 584; Eickes Unternehmensfortführung in der Insolvenz, S 93f; Eisolt/Schmidt BB 2009, 654, 655; Hillebrand BBB 2007, 153, 154; Scherrer/Heni DStR 1992, 797, 798; dies Liquidations-Rechnungslegung3 S 25; differenzierend Leonhardt/Smid/Zeuner/ Smid InsO3 § 155 Rn 6f, der eine Pflicht zur Aufstellung der Rumpfjahresschlussbilanz nur bei sofortiger Zerschlagung des Unternehmens annimmt; ganz abl Förschle/Kropp/ Deubert DStR 1992, 1523.

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§ 155

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

der Insolvenzeröffnung endet das letzte Geschäftsjahr der werbenden Gesellschaft und es beginnt ein neues Geschäftsjahr der insolventen Gesellschaft. Da das Geschäftsjahr der werbenden Gesellschaft endet, ist gemäß § 242 I S 1 HGB eine Schlussbilanz für dieses zu erstellen. Außerdem wird nur so der allg Rechnungslegungsgrundsatz der lückenlosen Erfassung aller Geschäftsvorfälle iSd § 239 II HGB beachtet. 76 Nach § 242 II HGB ist neben der Rumpfjahresschlussbilanz eine Gewinn- und Verlustrechnung erforderlich.118 Der damit aufzustellende Rumpfjahresabschluss ist je nach der Größenordnung der Gesellschaft um einen Anhang und bei Kapitalgesellschaften und gleichgestellten Personengesellschaften iSv § 264a HGB ggf je nach Größenordnung um einen Lagebericht zu erweitern, § 264 I HGB.119 Die Pflicht zur Aufstellung eines Lageberichts entfällt für kleine (§ 267 I GHB) und kleinste (§ 267a HGB) Kapitalgesellschaften, § 264 I S 3, 4 HGB. Die Pflicht zur Erstellung eines Anhangs entfällt für kleinste Kapitalgesellschaften.

77

b) Aufstellung und Feststellung durch den Insolvenzverwalter. Nach zutr hM fällt auch die Aufstellung und Feststellung der Schlussbilanz für das vorinsolvenzliche Rumpfgeschäftsjahr in die Kompetenz des Insolvenzverwalters.120 Die Verpflichtung zur Aufstellung der Rechenwerke geht auf den Insolvenzverwalter über, soweit die Insolvenzmasse betroffen ist. Wie bereits ausführlich behandelt, hat der Insolvenzverwalter generell die vom Schuldner nicht erfüllten Buchführungspflichten, die vor Verfahrenseröffnung entstanden sind, zu erfüllen (Rn 25ff).

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c) Zeitpunkt der Aufstellung des Rumpfjahresabschlusses. Da das neue Geschäftsjahr genau mit dem Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens beginnt (Rn 66), endet das vorinsolvenzliche Geschäftsjahr eine logische Sekunde vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Die Abschlussbilanz des Rumpfgeschäftsjahres ist daher auf diesen Zeitpunkt aufzustellen.121 Nach § 264 I S 2 HGB beträgt die Aufstellungsfrist für die Schlussbilanz drei Monate. Gleiches gilt für Personenhandelsgesellschaften iSv § 264a HGB. Für Genossenschaften ist in § 336 I S 2 HGB eine fünfmonatige Aufstellungsfrist vorgesehen. Auch für die dem PublG unterliegenden Unternehmen sind in § 5 I PublG konkrete Fristen genannt. Für Einzelkaufleute und Personenhandelsgesellschaften, die nicht unter § 264a HGB fallen oder dem PublG unterliegen, gilt die Aufstellungsfrist des § 243 III HGB. 79 Nach § 155 II S 2 sind die gesetzlichen Fristen für die Aufstellung des Jahresabschlusses um den Zeitraum von der Verfahrenseröffnung bis zum Berichtstermin (§ 156) gehemmt, wobei dieser Zeitraum nach § 29 I Nr 2 nicht über sechs Wochen und nicht über drei Monate hinaus reichen darf. Die Vorschrift steht allerdings im Zusammenhang mit § 155 II S 1 und gilt daher an sich nur für die Insolvenzeröffnungsbilanz (Rn 73). Der Zweck dieser Regelung besteht nach der Gesetzesbegründung jedoch darin, den Insolvenzverwalter von der Doppelbelastung zu bewahren, die bei der Notwendigkeit einer gleichzeitigen Erstellung

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IDW RH HFA 1.012 Tz 11. IDW RH HFA 1.012 Tz 11. LG Frankfurt/Oder NZI 2007, 294; IDW RH HFA 1.012 Tz 8f; FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 8; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 45; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 17; Budde/Förschle/ Winkeljohann/Förschle/Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 60; Kunz/Mundt DStR 1997, 620, 624; Pink Insolvenzrechnungs-

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legung, S 101f; aA Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 194. Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 11; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 44; aA (Schlussbilanz auf den Tag vor der Eröffnung) Nerlich/Römermann/ Andres InsO28 § 155 Rn 21; Budde/Förschle/ Winkeljohann/Förschle/Weisang Sonderbilanzen4 Kap R Rn 65; Pink ZIP 1997, 177, 180.

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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

§ 155

der internen wie der externen Rechenwerke unvermeidbar wäre (Rn 73). Dieser Zweck kann nur erreicht werden, wenn die Fristhemmung auch für die Rumpfgeschäftsjahresschlussbilanz gilt, da ansonsten der Insolvenzverwalter sowohl die Rumpfgeschäftsjahresschlussbilanz als auch die internen Rechenwerke erstellen müsste und es folglich zu der von § 155 II S 2 gerade zu vermeidenden Doppelbelastung käme.122 d) Bewertungsgrundsätze. Bei der Frage der in der Schlussbilanz der werbenden Ge- 80 sellschaft zur Anwendung kommenden Bewertungsgrundsätze geht es primär darum, welche Bedeutung es hat, dass die endgültige Entscheidung über die Fortführung oder Stilllegung des Geschäftsbetriebs de iure in der Regel frühestens im Berichtstermin erfolgt (§ 157 S 1); zumindest bis dahin (s aber auch § 157 S 3 einerseits, § 158 andererseits) ist noch völlig offen, ob eine sofortige Betriebseinstellung erfolgt oder die Erstellung eines Insolvenzplans beschlossen wird. Die Gesetzesbegründung äußert sich zu den Folgen dieses Umstands für die Bewertung eher kryptisch:123 Der Insolvenzverwalter habe zu prüfen, ob nach den Gegebenheiten des Einzelfalles in der Handelsbilanz das vorhandene Vermögen mit Fortführungs- oder mit Liquidationswerten anzusetzen sei. Nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens seien jedenfalls dann nur noch Liquidationswerte gerechtfertigt, wenn der Geschäftsbetrieb sofort eingestellt werde. Führe der Insolvenzverwalter jedoch das insolvente Unternehmen aufgrund eines Beschlusses der Gläubigerversammlung fort, so seien Fortführungswerte anzusetzen. Für einige Autoren folgt daraus, dass in der Schlussbilanz grundsätzlich mit Fortfüh- 81 rungswerten zu bewerten ist, es sei denn, dass das Unternehmen gleichzeitig mit der Verfahrenseröffnung – nach einigen auch in der Zeit bis zum Berichtstermin bzw jedenfalls vor der Bilanzerrichtung – eingestellt bzw die Einstellung zumindest beschlossen worden sei.124 Nach der wohl überwiegend vertretenen Ansicht125 stellt dagegen in der Regel schon 82 die Eröffnung des Insolvenzverfahrens eine der „Going-Concern-Prämisse“ des § 252 I Nr 2 HGB entgegenstehende tatsächliche Gegebenheit dar; dies bedinge die Bewertung nach Liquidationsansätzen. Ein anderes könne sich jedoch auch für die Schlussbilanz der werbenden Gesellschaft aus dem (bei Verfahrenseröffnung vorhandenen) Unternehmenskonzept des Insolvenzverwalters ergeben: Beabsichtige der Insolvenzverwalter das Unternehmen länger als 12 Monate fortzusetzen oder sei gar konkret die Sanierung und Fortführung des Unternehmens geplant, so sei ein „Going-Concern“ anzunehmen.

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Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 33; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 691; aA Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 17. Begr zu § 164 RegE BT-Drucks 12/2443, S 172. Vgl etwa Baumbach/Hueck/Haas GmbHG20 § 325 Rn 13; Budde/Förschle/Winkeljohann/ Förschle/Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 66; HK/Depré InsO7 § 155 Rn 8; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 6f; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 194f; Kunz/Mundt DStR 1997, 664, 665; Pink Insolvenzrechnungslegung, S 101f; Weisang BB 1998, 1149, 1150; wohl auch Eickes Unternehmensfortführung in

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der Insolvenz, S 158ff; ders DB 2015, 933, 935f; Schäfer/Wüstemann ZIP 2014, 1757, 1763f. Vgl mit Unterschieden im Einzelnen IDW RH HFA 1.012 Tz 14f, 38f und IDW RS HFA 17 Tz 3; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 19; Kübler/Prütting/Bork/ Kübler InsO64 § 155 Rn 57; Basinski/Hillebrand/Lambrecht/Hillebrand Hdb Insolvenzrechnungslegung Rn 332; Lorenzen BeckHdb Rechnungslegung48 B 768 Rn 129ff; Ebke FS Hopt, S 559, 571; Eisolt/ Schmidt BB 2009, 654, 655; Groß/Amen DB 2005, 1861; Hillebrand BBB 2007, 153, 154; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 693.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

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Dieser zuletzt genannten Auffassung ist zu folgen. Richtig ist zwar, dass eine erst im Verfahren vollzogene Betriebseinstellung als nachträgliche wertbeeinflussende – und gerade nicht lediglich wertaufhellende – Tatsache die für die Schlussbilanz maßgeblichen Bewertungsgrundsätze in der Schlussbilanz nicht rückwirkend ändern kann.126 Lediglich eine bereits vollzogene Betriebseinstellung vor Verfahrenseröffnung beeinflusst als solche die Bewertung der Vermögensgegenstände in der Schlussbilanz. Dies ändert aber nichts daran, dass es sich bei dem Unternehmen, das von einem unter den Voraussetzungen der §§ 17ff für insolvent befundenen Unternehmensträger betrieben wird, zum Zeitpunkt unmittelbar vor der Eröffnung um ein Unternehmen ohne Fortführungsperspektive handelt, und auch nach der Verfahrenseröffnung stellt eine Unternehmensfortführung der grundsätzlichen Zieloffenheit der InsO zum Trotz nach der Lebenserfahrung nun einmal die Ausnahme dar. Auch die weiter zunehmende, zuletzt durch das ESUG nachdrücklich unterstützte Sanierungsfreundlichkeit des Insolvenzrechts ändert dies nicht prinzipiell; soweit – womöglich aufgrund der Nutzung des durch das ESUG implementierten Instrumentariums (§§ 270a ff.) – im Einzelfall eine konkrete Sanierungs- und Fortführungsperspektive besteht, ist dies nach dem oben Gesagten ohnehin zu berücksichtigen. 84 Damit führt kein Weg daran vorbei, der zum Stichtag der Schlussbilanz schon feststehenden wertbildenden Tatsache der Insolvenzeröffnung bei der Bewertung nach § 252 I Nr 2 HGB in der Weise Rechnung zu tragen, dass der Regelfall einer Unternehmensführung nicht mehr angenommen werden darf. Soll dies anders sein, müssen konkrete Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass trotz der Insolvenzeröffnung noch eine verlässliche Fortführungsperspektive existiert. Der Prognosezeitraum der handelsrechtlichen Fortführungsprognose erstreckt sich dabei, allgemeinen Grundsätzen entsprechend, grundsätzlich auf mindestens zwölf Monate ab dem Abschlussstichtag (dh hier der Verfahrenseröffnung).127 85 Zur Bewertung kann danach im Grundsatz auf die Behandlung in der Eröffnungsbilanz (Rn 90ff) verwiesen werden. Verpflichtungen im Zusammenhang mit der Aufgabe der Going-Concern-Prämisse sind grundsätzlich bereits in der Schlussbilanz zu berücksichtigen.128 Insolvenzspezifische Ansprüche und Verpflichtungen (zB Anfechtungsansprüche nach §§ 129ff oder Ansprüche wegen Insolvenzverschleppung oder aus Gesellschafterdarlehen) sind in dieser Schlussbilanz aber nach allen Ansichten keinesfalls anzusetzen.129 3. Eröffnungsbilanz

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a) Erforderlichkeit. Für das mit der Verfahrenseröffnung beginnende neue Geschäftsjahr ist zunächst eine Eröffnungsbilanz aufzustellen.130 Schon buchhalterisch ist dies kaum zu bezweifeln, beginnt danach doch jedes Geschäftsjahr mit der Buchung der Vortrags126

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Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 195; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 7 Fn 21; aA Budde/Förschle/ Winkeljohann/Förschle/Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 66. Basinski/Hillebrand/Lambrecht/Hillebrand Hdb Insolvenzrechnungslegung Rn 332. IDW RH HFA 1.012 Tz 14. IDW RH HFA 1.012 Tz 14; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 17.

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Begr RegE zu § 174, BT-Drucks 12/2443, S 172; s ferner Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 12; HK/Depré InsO7 § 155 Rn 8; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 37; Eickes Unternehmensfortführung in der Insolvenz, S 95ff; Pink Praxis der Buchführung und Rechnungslegung, S 102; ders ZIP 1997, 177, 180; FischerBöhnlein/Körner BB 2001, 191, 195; Weisang BB 1998 1149, 1150; aA Kunz/ Mundt DStR 1997, 664, 665; MünchKomm/ Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 8.

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werte, mithin mit einer Eröffnungsbilanz; mit der gesetzlichen Anordnung eines neuen Geschäftsjahres durch § 155 II S 1 ist somit gleichermaßen die Aufstellung einer Schlussbilanz auf den der Insolvenzeröffnung vorausgehenden Tag wie die Aufstellung einer (identischen, s § 252 I Nr 1 HGB) Eröffnungsbilanz auf den Tag der Insolvenzeröffnung geregelt. Eine Differenzierung zwischen den beiden Pflichten, die sich beide auf das identische Rechenwerk beziehen, entbehrt folglich jeder Grundlage.131 Für Kapitalgesellschaften folgt die Verpflichtung zur Erstellung einer Eröffnungsbilanz zudem bereits aus der entsprechenden Anwendung der §§ 270 I AktG, 71 I GmbHG (Rn 53ff); für insolvente Personenhandelsgesellschaften sowie insolvente Ist- und Kannkaufleute kann dann nicht anderes gelten. Da das neue Geschäftsjahr genau mit dem Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzver- 87 fahrens beginnt (Rn 66), ist die Eröffnungsbilanz auf den Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufzustellen.132 Gem § 242 I S 2 HGB sind für die Eröffnungsbilanz die für den Jahresabschluss geltenden Vorschriften maßgeblich, soweit sie sich auf die Bilanzen beziehen. Somit gilt das zur Aufstellungsfrist für die Schlussbilanz, insbesondere auch zur Fristhemmung nach § 155 II S 2, Gesagte auch für die Eröffnungsbilanz (s a Rn 73, 79). Grundlage der Eröffnungsbilanz ist die vom Insolvenzverwalter bereits zu Zwecken 88 der Schlussbilanz des Rumpfwirtschaftsjahres erstellte umfassende Stichtagsinventur, die mit der Vermögensübersicht nach § 153 (s § 153 Rn 5ff) als Bestandteil der internen Rechnungslegung nicht gleichzusetzen ist,133 aber mit dem Verzeichnis der Massegegenstände (§ 151) und dem Gläubigerverzeichnis (§ 152) abgestimmt werden sollte.134 Insolvenzspezifische Ansprüche wie solche aus Insolvenzanfechtungen sind unmittelbar nach Aufstellung der Eröffnungsbilanz zu buchen. Zudem sind Rückstellungen für infolge der Abwicklung drohende Verluste (etwa Gerichtskosten, Aufwendungen für den Verwalter oder den Gläubigerausschuss sowie für die Freisetzung von Arbeitnehmern) zu bilden.135 Der Eröffnungsbilanz ist bei Kapitalgesellschaften analog §§ 270 I AktG, 71 I GmbHG 89 ein erläuternder Bericht beizufügen, der die wesentlichen Positionen der Eröffnungsbilanz beschreibt.136 Der Erläuterungsbericht sollte zudem Ausführungen zum Verfahrensstand, zur erwarteten Dauer des Verfahrens sowie zu den geplanten bzw bereits ergriffenen Maßnahmen enthalten.137 Einer Gewinn- und Verlustrechnung bedarf es naturgemäß nicht, weil keine Berichtsperiode zwischen Schlussbilanz und Eröffnungsbilanz liegt. Aus demselben Grund bedarf es daher auch nicht der in § 264 I S 1 HGB für den Jahresabschluss von Kapitalgesellschaften aufgestellten Erfordernis eines Anhangs und eines Lageberichts.138 Für Personenhandelsgesellschaften, die nicht unter § 264a HGB fallen, ist ein Erläuterungsbericht nicht vorgeschrieben, erscheint aber gleichwohl sachgerecht.139

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Ebenso IDW RH HFA 1.012 Tz 18. Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 12; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 39; Eisolt/Schmidt BB 2009, 654, 656; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 195; näher zu der Gliederung einer Insolvenzeröffnungsbilanz Schmitt/Möhlmann NZI 2007, 703, 706ff. IDW RH HFA 1.012 Tz 21; Eisolt/Schmidt BB 2009, 654, 656; Schmitt/MöhlmannMahlau NZI 2007, 703, 706. IDW RH HFA 1.012 Tz 17, 20f; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 18.

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Hillebrand BBB 2007, 153, 154. IDW RH HFA 1.012 Tz 22; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 18; Basinski/Hillebrand/ Lambrecht/Hillebrand Hdb Insolvenzrechnungslegung Rn 338; Eisolt/Schmidt BB 2009, 654, 656. IDW RH HFA 1.012 Tz 23ff; Uhlenbruck/ Sinz InsO14 § 155 Rn 18. Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 195; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 12; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 42. IDW RH HFA 1.012 Tz 22.

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§ 155

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

b) Bewertungsgrundsätze

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aa) Bewertung bei fehlender Fortführungsabsicht. Die Eröffnungsbilanz ist ebenso wie die Rumpf-Schlussbilanz der werbenden Gesellschaft auf den Stichtag des Insolvenzverfahrens auszulegen und mit der Schlussbilanz von den Zahlen her identisch (Rn 86). Nach den gleichen Kriterien und mit dem gleichen Ergebnis wie bei der Schlussbilanz (Rn 80ff) ist deshalb auch die Frage nach der Bewertung zu Fortführungs- bzw Liquidationswerten zu beantworten: Es kommt für die Eröffnungsbilanz nicht darauf an, ob das (zum Eröffnungszeitpunkt jedenfalls nicht schon stillgelegte) Unternehmen nun vor oder nach dem Berichtstermin (§ 156) stillgelegt wird;140 denn diese Stilllegungsentscheidung stellt bezogen auf den Stichtag der Verfahrenseröffnung eine nachträgliche wertbeeinflussende (und nicht lediglich wertaufhellende) Tatsache dar, die nicht berücksichtigt werden darf. Aber die Insolvenzeröffnung als solche ist eine am Stichtag bereits feststehende Tatsache, die im Hinblick darauf, dass die von einem insolventen Schuldner betriebenen Unternehmen nach der Lebenserfahrung idR nicht weiterbetrieben werden, ad hoc den Wert des Unternehmens beeinflusst, und zwar dergestalt, dass in Ermangelung eines Konzepts (des Verwalters) zur mindestens mittelfristigen Unternehmensfortführung nur noch nach Liquidationswerten bilanziert werden darf.141 Nach allgemeinen Grundsätzen bezieht sich das Erfordernis der Fortführungsperspektive auf einen Zeitraum von mindestens 12 Monaten (Rn 84); soll das Unternehmen nur in Teilen fortgeführt werden, ist bei der Bewertung entsprechend zu differenzieren. 91 Ungeachtet voraussichtlich höherer Liquidationserlöse bilden stets die Anschaffungsbzw Herstellungskosten nach § 253 I S 1 HGB die Obergrenze für die Ermittlung der Liquidationswerte.142 Insolvenzspezifische Ansprüche und Verpflichtungen (zB Anfechtungsansprüche nach §§ 129ff oder Ansprüche wegen Insolvenzverschleppung oder aus Gesellschafterdarlehen) sind nunmehr unproblematisch anzusetzen. Abwicklungskosten können nach hM nicht – auch nicht zumindest anteilig gemäß § 249 II HGB – passiviert werden.143 Dagegen kann die Passivierung von Sozialplänen schon vor ihrer Aufstellung geboten sein.144 92 Die Gliederung der Bilanz kann ungeachtet der fehlenden Fortführungsperspektive nach den Gliederungsvorschriften der §§ 266ff HGB geschehen; dann entsprechen die Postenbezeichnungen und die vertikale Gliederung im Wesentlichen denen der Bilanzen vor Verfahrenseröffnung.145 Nach § 265 HGB ist jedoch auch eine von § 266 HGB abwei140

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So aber zB Baumbach/Hueck/Haas GmbHG20 § 325 Rn 13; Fischer-Böhnlein/ Körner BB 2001, 191, 195f; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 701f. So naturgemäß diejenigen, die schon für die Schlussbilanz des werbenden Unternehmens Liquidationswerte zugrunde legen wollen (zB IDW RH HFA 1.012 Tz 19, 38f; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 59, s a Rn 82) jetzt auch GrafSchlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 16; Grashoff NZI 2008, 65, 67; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 195; Müller/ Gelhausen FS Claussen, S 687, 701. Budde/Förschle/Winkeljohann/Förschle/ Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 66; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 196;

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Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 57. Vgl Budde/Förschle/Winkeljohann/Förschle/ Deubert Sonderbilanzen4, Kap T Rn 127; Förschle/Weisang ebd Kap R Rn 67; Klein Handelsrechtliche Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, S 321. Budde/Förschle/Winkeljohann/Förschle/ Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 67; FK/ Boochs InsO8 § 155 Rn 76, 250; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 55. Vgl zu dieser Bilanzgliederung FischerBöhnlein/Körner BB 2001, 191, 195; Pink Insolvenzrechnungslegung S 105ff; Schmitt/ Möhlmann-Mahlau NZI 2007, 703, 706ff; Veit Konkursrechnungslegung, S 121ff.

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chende Gliederung zulässig, wenn in Ausnahmefällen wegen besonderer Umstände Abweichungen erforderlich sind; unter diesem Aspekt wird nach der Verfahrenseröffnung vielfach die Umgliederung des Anlagevermögens in Umlaufvermögen für möglich und sinnvoll erklärt.146 Da die externe Eröffnungsbilanz jedoch die Öffentlichkeit und weniger die Insolvenzgläubiger, denen die interne Vermögensübersicht zur Verfügung steht, informieren soll, neigt die Praxis gleichwohl dazu, nach § 266 HGB zu gliedern;147 dies hat immerhin den Vorzug der Transparenz und Vergleichbarkeit der Rechenwerke. bb) Bewertung bei mittelfristiger Unternehmensfortführung. Wird das Unternehmen 93 des Schuldners nach der Planung des Insolvenzverwalters zumindest mittelfristig – für die folgenden 12 Monate (Rn 84, 90) – fortgeführt, so ergeben sich für die Eröffnungsbilanz ebensowenig Besonderheiten wie bereits für die Schlussbilanz des werbenden Unternehmens (Rn 82).148 Für Kapitalgesellschaften gelten daher die Gliederungsposten der §§ 266ff HGB uneingeschränkt. Für die Bewertung sind die §§ 252ff, 279ff HGB weiterhin zu berücksichtigen, weil das Unternehmen aufgrund der Entscheidung der Gläubigerversammlung vom Verwalter fortgeführt wird. Sowohl die „Going-Concern-Prämisse“ als auch der Grundsatz des Bilanzzusammenhangs bleiben gewahrt. 4. Jahresabschlüsse während des Verfahrens Nach § 242 I S 1 HGB, § 270 I AktG und § 71 I GmbHG hat der Verwalter während 94 der Dauer des Insolvenzverfahrens eine Bilanz für den Schluss eines jeden Geschäftsjahres aufzustellen; ferner ist die Aufstellung einer Gewinn- und Verlustrechnung und für Kapitalgesellschaften und diesen gleichgestellte Personengesellschaften zusätzlich einen Anhang und ggf. ein Lagebericht notwendig (s o Rn 76).149 Hierauf haben die Gesellschafter der Insolvenzschuldnerin einen gegen den Verwalter durchsetzbaren Anspruch.150 Der Stichtag für die Aufstellung der Jahresabschlüsse ergibt sich aus dem Stichtag der Insolvenzeröffnungsbilanz.151 Gem § 264 I S 4 HGB sind kleine Kapitalgesellschaften als werbende Gesellschaften 95 von der Verpflichtung zur Aufstellung eines Lageberichts befreit. Für die Jahresabschlüsse des Abwicklungsstadiums schreibt dagegen § 270 I AktG, § 71 I GmbHG die Aufstellung eines Lageberichts zwingend vor. Da nach der hier befürworteten Auffassung die liquidationsrechtlichen Vorschriften auf insolvente Kapitalgesellschaften entsprechend anzuwenden sind, besteht eine Verpflichtung zur Aufstellung eines Lageberichts auch bei kleinen Kapitalgesellschaften (Rn 55f).152 146

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Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 60; Bork/Koschmieder/Beck/Hölzle FAHdb11 Rn 30.111a; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 195; Grashoff NZI 2008, 65, 68; Kunz/Mundt DStR 1997, 664, 667; aA Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 13. Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 195; Schmitt/Möhlmann-Mahlau NZI 2007, 703, 706. IDW RH HFA 1.012 Tz 16, 18. BGH NZI 2015, 135 Rn 20; IDW RH HFA 1.012 Tz 26; Basinski/Hillebrand/ Lambrecht/Hillebrand Hdb Insolvenzrechnungslegung Rn 339; Eickes Unternehmensfortführung in der Insolvenz, S 98f;

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Pelka/NiNiemann Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5 Rn 180ff. BGH NZI 2010, 956 Rn 11 (für steuerliche Jahresabschlüsse, zur KO). Budde/Förschle/Winkeljohann/Förschle/ Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 75, 80; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 196; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 21; Klein Handelsrechtliche Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, S 177; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 39, 46. Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 47f; aA Kunz/Mundt DStR 1997, 664, 667.

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§ 155 96

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Die für die Eröffnungsbilanz beschriebenen Bewertungsgrundsätze sind auch auf die Zwischenbilanzen anzuwenden. Im Falle der Betriebszerschlagung bedeutet dieses, dass die Zwischenbilanzen den Fortgang der Betriebszerschlagung dokumentieren. Die Gewinn- und Verlustrechnung enthält dann hauptsächlich eine Aufzeichnung der Erlöse aus der Veräußerung der Vermögensgegenstände. Für Kapitalgesellschaften ist gemäß § 270 I AktG, § 71 I GmbHG zusätzlich ein Anhang und ein Lagebericht erforderlich. Der Anhang gibt die angewendeten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden wieder, hingegen beschreibt der Lagebericht den Fortgang der Verwertung und enthält ua Angaben über noch zu erwartende Veräußerungserlöse und Prognosen über die voraussichtliche Dauer des Verfahrens.153 Wird das Unternehmen jedoch fortgeführt, so wird durch die Zwischenbilanz der Fortgang des Unternehmens dokumentiert. Für die Zwischenbilanz, die Gewinn- und Verlustrechnung, sowie für den bei Kapitalgesellschaften erforderlichen Lagebericht und Anhang ergeben sich keine Besonderheiten. 5. Abschlussrechnungslegung bei Verfahrensende

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Mit der Beendigung des Insolvenzverfahrens schließt das letzte Geschäftsjahr im Insolvenzverfahren ab; es bildet wiederum ein Rumpfgeschäftsjahr.154 Da keine Periode innerhalb der Gesellschaftsexistenz ohne handelsrechtliche Rechnungslegung bleiben darf, ist auch für dieses Rumpfgeschäftsjahr gemäß § 242 I S 1 HGB eine Bilanz aufzustellen, bei der es sich zugleich um die handelsrechtliche Schlussbilanz für das Insolvenzverfahren handelt.155 Zuständig für die Aufstellung der Bilanz ist grundsätzlich weiterhin der Verwalter,156 es sei denn, dass das Unternehmen nach Verfahrensbeendigung fortgeführt wird; in letzterem Fall sind die Gesellschaftsorgane für die Aufstellung einer Schlussbilanz und einer anschließenden Eröffnungsbilanz zuständig.157 98 Wie bei der Schlussbilanz der werbenden Gesellschaft ist außerdem noch eine Gewinn- und Verlustrechnung und damit ein kompletter Jahresabschluss gemäß § 242 II HGB aufzustellen. Anders als bei der Schlussbilanz der werbenden Gesellschaft gelten hier die Befreiungsvorschriften der § 264 I S 3 Hs 1 HGB für kleine Kapitalgesellschaften iSv § 267 I HGB nicht, da diese von den liquidationsrechtlichen Vorschriften der § 270 I AktG, § 71 GmbHG verdrängt werden, die insofern keine Befreiungsmöglichkeiten vorsehen (Rn 56). 99 Umstritten ist, auf welchen Zeitpunkt die handelsrechtliche Abschlussrechnungslegung aufzustellen ist. Bei der Beendigung durch Aufhebung bzw bei Einstellung des Verfahrens mangels Masse soll nach einer Auffassung die Schlussbilanz auf den Zeitpunkt aufgestellt werden, an dem die Abwicklung beendet war, also das Vermögen in Geld realisiert wurde.158 Dieser Zeitpunkt ist jedoch verfrüht, da bis zur endgültigen Verteilung der 153

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Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 196; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 62; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 703. BGH NZI 2015, 135 Rn 18. IDW RH HFA 1.012 Tz 28f; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 49; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 24; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 20; Basinski/Hillebrand/Lambrecht/ Hillebrand Hdb Insolvenzrechnungslegung Rn 334; Eickes Unternehmensfortführung

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in der Insolvenz, S 99ff; Fischer-Böhnlein/ Körner BB 2001, 191, 196. BGH NZI 2015, 135 Rn 18; IDW RH HFA 1.012 Tz 30; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 51. IDW RH HFA 1.012 Tz 31; Uhlenbruck/Sinz InsO14 § 155 Rn 20; Eisholt/Schmidt BB 2009, 654, 656; s auch Fischer-Böhnlein/ Körner BB 2001, 191, 196; aA offenbar Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 51. Pelka/Niemann Praxis der Rechnungslegung im Insolvenzverfahren5, Rn 187.

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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

§ 155

Masse noch Verbindlichkeiten anfallen können, die in das Rechenwerk einfließen müssen; vorzuziehen ist deshalb der Vorschlag, auf den Zeitpunkt des Vollzugs der Schlussverteilung nach § 196 bzw der Verteilung der vorhandenen Masse nach § 209 abzustellen.159 Erfolgt die Verwertung des Schuldnervermögens auf Grund eines Insolvenzplans, tritt mit der Aufhebung des Insolvenzverfahrens nach § 258 I InsO ein neues Geschäftsjahr ein. Im Zeitpunkt des Aufhebungsbeschlusses ist daher unabhängig davon, ob ein Sanierungsund Überwachungsplan oder ein Liquidationsplan beschlossen wurde, eine Schlussbilanz zu erstellen.160 Streitig ist, ob dies ebenso wie im Fall der Unternehmensfortführung nach Aufhebung oder Einstellung (Rn 97) zur Folge hat, dass die Schlussbilanz nicht mehr von dem Insolvenzverwalter, sondern vom Schuldner aufzustellen ist;161 richtigerweise ist dies zu bejahen, auch wenn es sich um Geschäftsvorfälle aus einer Zeit handelt, in der ausschließlich der Insolvenzverwalter zuständig war. Eine Abschlussrechnung ist auch dann zweckmäßig, wenn das Schuldnerunternehmen nach zeitweiliger Fortführung liquidiert wurde, weil zB kein Insolvenzplan zustande kam oder dieser abgelehnt wurde.162 Die Rechenwerke sind dann auf den tatsächlichen Zeitpunkt des Einstellungsbeschlusses (§ 157 S 3) und nicht erst ab Betriebseinstellung aufzustellen.163 War das Unternehmen zum Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung bereits endgültig oder wird es im Laufe des Verfahrens nach zeitweiliger Fortführung eingestellt, so sind in der Abschlussrechnung noch evtl vorhandene Vermögensgegenstände mit Liquidationswerten anzusetzen. Das Anschaffungswertprinzip ist nicht mehr zu beachten. Bei Kapitalgesellschaften hat der Anhang die Unterschiede von Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung im Insolvenzverfahren gegenüber herkömmlichen Bilanzen und Gewinn- sowie Verlustrechnung zu erläutern, während der Lagebericht, der keinerlei Zukunftsbezug mehr hat, den Geschäftszweck zwischen der letzten Zwischenbilanz und der Schlussbilanz schildert.164 Wird das Insolvenzverfahren aufgrund eines rechtskräftig bestätigten Insolvenzplans eingestellt, so muss differenziert werden. Im Falle eines Sanierungs- oder Überwachungsplans knüpft die Abschlussrechnung hinsichtlich Ansatz, Gliederung und Bewertung an die Zwischenbilanzen der werbenden Gesellschaft an. Wurde hingegen ein Liquidationsplan beschlossen, so ist für die Rechnungslegung die individuelle Ausgestaltung des Plans zu berücksichtigen.

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FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 259; GrafSchlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 22; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 50; aA Budde/Förschle/Winkeljohann/ Förschle/Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 85: Schlussbilanz ist zeitlich unmittelbar vor der Schlussverteilung aufzustellen. Budde/Förschle/Winkeljohann/Förschle/ Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 86; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 22; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/ Jaffé InsO3 § 155 Rn 24; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 704: für das sich anschließende Geschäftsjahr ist vom Schuldner eine Eröffnungsbilanz aufzustellen. So folgerichtig Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 22; MünchKomm/Füchsl/

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Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 24; Müller/ Gelhausen FS Claussen, S 687, 704; aA Klein Handelsrechtliche Rechnungslegung im Insolvenzverfahren, S 177. Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 197; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 21; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/ Jaffé InsO3 § 155 Rn 23; Pink ZIP 1997, 177, 189. Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 197; aA MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 23: Tag vor dem Einstellungsbeschluss. Budde/Förschle/Winkeljohann/Förschle/ Weisang Sonderbilanzen4, Kap R Rn 85; Fischer-Böhnlein/Körner BB 2001, 191, 196; Pink Insolvenzrechnungslegung, S 129f.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

V. Die Abschlussprüfung 104

Aus § 155 III ergibt sich, dass die für den Jahresabschluss und den Lagebericht in § 316 I HGB normierte Prüfungspflicht für Kapitalgesellschaften (AG, GmbH, KGaA) auch im Insolvenzverfahren gilt.165 Das Gesetz sieht also die Aufsicht durch das Insolvenzgericht und die über die interne Rechnungslegung ausgeübte Kontrolle als prinzipiell nicht ausreichend an; in der Tat kann diese Kontrolle der Prüfung durch einen unabhängigen und sachverständigen Wirtschaftsprüfer nicht gleichwertig sein.166 Nur ausnahmsweise kann unter den Voraussetzungen der §§ 270 III AktG, 71 III GmbHG eine Befreiung von der Prüfungspflicht erfolgen (s u Rn 121ff). Die sog Rede- und Warnpflicht des Abschlussprüfers (§§ 321 I S 3, 322 II S 3 HGB) besteht im Insolvenzverfahren ebenfalls fort, allerdings nur, wenn das Unternehmen aufgrund eines Insolvenzplans fortgeführt werden soll.167 105 Ohne Prüfung kann der Jahresabschluss nicht festgestellt werden (§ 316 II HGB). Die Feststellungskompetenz für den Jahresabschluss liegt beim Insolvenzverwalter.168 Dieser hat die Bilanz analog § 245 HGB zu unterzeichnen169 und vereinigt damit in seiner Person die Kompetenzen unterschiedlicher Gesellschaftsorgane, nämlich sowohl solche des Geschäftsführers als auch solche der Gesellschafterversammlung. 1. Der Prüfungspflicht unterliegende Unternehmensträger

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Die Prüfungspflicht besteht für mittelgroße (§ 267 II HGB) und große Kapitalgesellschaften (§ 267 III HGB). Kleine Kapitalgesellschaften iSv § 267 HGB I S 1 sind dagegen von der Prüfungspflicht gemäß § 316 I S 1 HGB befreit. Eine gleichwohl in der Satzung einer kleinen Kapitalgesellschaft vorgesehene Prüfungspflicht wird von § 155 I S 1 nicht erfasst; dh der Insolvenzverwalter braucht anders als die Gesellschaft vor Verfahrenseröffnung keinen Abschlussprüfer zu bestellen.170 Aufgrund der durch das KapCORiLIG eingeführten Regelung (§§ 264a–264c HBG) gilt die Pflicht zur Prüfung von Jahresabschlüssen und Lagebericht seit einigen Jahren auch für OHGs und KGs, bei denen nicht wenigstens ein persönlich haftender Gesellschafter eine natürliche Person ist (§ 264a I HGB), typischerweise also für die GmbH & Co KG. Unabhängig von ihrer Größenordnung und Rechtsform sind auch Kreditinstitute (§ 340k HGB) und Versicherungsunternehmen (§ 340k IV HGB) prüfungspflichtig. Darüber hinaus gilt die Prüfungspflicht aufgrund von gesetzlichen Verweisungen für publizitätspflichtige Unternehmen nach § 6 PublG, wie etwa große Personengesellschaften und große Einzelkaufleute, Genossenschaften gemäß § 53ff GenG, Bausparkassen (§ 1 I BausparkG iVm § 340k HGB) und Kapitalanlagegesellschaften (§ 2 I KAGG iVm § 340 k HGB). Weitere besondere Prüfungspflichten bestehen für gemeinnützige Wohnungsunternehmen sowie für Beteiligungen von Gebietskörperschaften. Für ausländische Investmentgesellschaften vgl § 7 II Nr 5 AuslInvestmG.171 165

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Dies ist im Grundsatz unstreitig, vgl nur LG Bonn ZInsO 2008, 630; LG Dresden ZInsO 2009, 1921, 1922; Leonhardt/Smid/Zeuner/ Smid InsO3 § 155 Rn 8; Ebke FS Hopt, S 559, 572; Klerx NZG 2003, 943. Ebke FS Hopt, S 559, 572; krit insoweit zB Kind/Frank/Heinrich NZI 2006, 205, 207. Ebke FS Hopt, S 559, 585ff; s a Kind/Frank/ Heinrich NZI 2006, 205. IDW RH HFA 1.012 Tz 9.

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Baumbach/Hueck/Haas GmbHG20 § 325 Rn 15a; aA Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 704. Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 23; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 63; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 696. Vgl hierzu Habersack/Schürnbrand GKHGB5 § 316 Rn 6.

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§ 155

2. Der Prüfungspflicht unterliegende Rechenwerke Nach § 316 I HGB unterliegt nur der Jahresabschluss und der Lagebericht, sowie nach 107 § 316 II HGB der Konzernabschluss und der Konzernlagebericht der Prüfungspflicht. Der Jahresabschluss umfasst dabei gemäß § 264 I S 1 HGB iVm § 242 HGB Bilanz, Gewinnund Verlustrechnung und Anhang. Auch sämtliche Einzelabschlüsse, also auch die von Rumpfgeschäftsjahren, unterliegen der Abschlussprüfung.172 Prüfungsgegenstände im Insolvenzverfahren sind daher die Zwischen-Jahresabschlüsse samt Anhang, Gewinn- und Verlustrechnung und Lagebericht.173 Da sowohl das Geschäftsjahr der werbenden Gesellschaft mit der Eröffnung des Insol- 108 venzverfahrens nach § 155 I S 1 als auch das Geschäftsjahr des Insolvenzverfahrens mit der Einstellung oder Aufhebung endet, ist darüber hinaus die Schlussbilanz der werbenden Gesellschaft samt Anhang und Lagebericht174 sowie die auf den Abschluss des Verfahrens aufzustellende Schlussbilanz des Verfahrens samt Anhang und Lagebericht bei mittleren und großen Kapitalgesellschaften prüfungspflichtig.175 Nach hM unterliegt auch die Eröffnungsbilanz der Prüfungspflicht.176 Dieses wird 109 mit der für die Eröffnungsbilanz geltenden Verweisung in § 270 II S 2 AktG, § 71 II S 2 GmbHG, § 242 II S 2 HGB auf die allg Vorschriften über den Jahresabschluss begründet. Zu den allg Regeln zählt auch § 316 I HGB.177 3. Der Abschlussprüfer Die einzelnen Rechenwerke sind von einem Abschlussprüfer zu prüfen. Der Kreis der 110 möglichen Abschlussprüfer ergibt sich regelmäßig aus § 319 HGB. Für Genossenschaften wird hingegen, da die Mitgliedschaft der Genossenschaft im Prüfungsverband fortbesteht,178 das Prüfungsrecht gemäß §§ 53ff GenG durch die Prüfungsverbände wahrgenommen;179 es kommt nicht darauf an, ob genossenschaftsinterne Organpflichten und freigegebene Massegegenstände betroffen sind180 oder ob eine Eigenverwaltung gemäß § 270 angeordnet worden ist.181 a) Neubestellung des Abschlussprüfers. War zum Zeitpunkt der Eröffnung noch kein 111 Abschlussprüfer bestellt, so erfolgt dies nach § 155 III S 1 grundsätzlich gemäß § 318 172

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Baumbach/Hopt/Hopt/Merkt HGB35 § 316 Rn 1; Habersack/Schürnbrand GK-HGB5 § 316 Rn 9. Vgl für die Zwischenbilanzen Rn 94ff. Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 23; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 67; vgl zur Schlussbilanz der werbenden Gesellschaft Rn 74f. FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 269; Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 67; vgl für die auf den Abschluss des Verfahrens aufzustellende Schlussbilanz Rn 97f. Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 23; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 67; Klerx NZG 2003, 943f; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 700; Pink ZIP 1997, 177, 185.

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Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 67; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 700; Pink ZIP 1997, 177, 185. LG Kassel DZWIR 2002, 520; Beuthien ZIP 2011, 497; vgl BGHZ 190, 110 = NZI 2011, 742 Rn 12ff, wo jedenfalls im Falle der Einstellung des Geschäftsbetriebs der Genossenschaft von der Prüfungspflicht des Prüfungsverbandes nach §§ 53ff GenG abgesehen wird; teilw aA Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 24. Vgl BGHZ 190, 110 = NZI 2011, 742 Rn 19ff, wonach das Recht und die Pflicht der Prüfungsverbände bei Einstellung des Geschäftsbetriebes nicht mehr besteht; Braun/Haffa/Leichtle InsO6 § 155 Rn 10. So aber Beuthien ZIP 2011, 497. So aber Kreuznacht/Voß/Drille ZInsO 2009, 2135ff.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

HGB. Als Modifikation wird lediglich die Zuständigkeit von der Hauptversammlung und den Gesellschaftsorganen auf den Insolvenzverwalter und das Registergericht verlagert.182 Die Bestellung eines neuen Abschlussprüfers im Insolvenzverfahren geschieht nach richtiger Ansicht daher ausschließlich auf Antrag des Verwalters durch das Registergericht.183

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b) Kompetenz für die Nachholung der Bestellung des Abschlussprüfers für die Rechenwerke vor Verfahrenseröffnung. Die nicht erfüllten Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten des Schuldners hat nach hM nunmehr der Insolvenzverwalter zu erfüllen (Rn 25ff). Auch diese Rechenwerke unterliegen nach § 318 I HGB der Abschlussprüfung. Zwar obliegt die Pflicht zur Bestellung eines Abschlussprüfers nach § 318 I HGB vor Verfahrenseröffnung den Gesellschaftsorganen. Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens geht die Zuständigkeit hierfür aber auf den Insolvenzverwalter und das Registergericht über (Rn 111). Gleiches gilt für die vom Schuldner vor Verfahrenseröffnung erstellten Rechenwerke, für die noch kein Abschlussprüfer bestellt wurde. Auch für diese Rechenwerke muss auf Antrag des Insolvenzverwalters durch das Registergericht ein Abschlussprüfer bestellt werden.184 Für die Organe des Schuldners besteht daher mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens weder eine Bestellungspflicht noch eine Bestellungsmöglichkeit.

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c) Auswirkung der Insolvenz auf die Stellung des bereits bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens bestellten Abschlussprüfers. Ist für das Geschäftsjahr vor der Eröffnung des Verfahrens bereits ein Abschlussprüfer bestellt, so wird die Wirksamkeit dieser Bestellung durch die Eröffnung nicht berührt (§ 155 III S 2). Obwohl das Gesetz nach seinem Wortlaut nur die „Wirksamkeit der Bestellung“ des Abschlussprüfers und damit nicht explizit zugleich den Prüfungsauftrag – also das zugrundeliegende obligatorische Geschäftsbesorgungsverhältnis – für durch das Insolvenzverfahren unberührt erklärt, geht die hM davon aus, dass mit der fortwirkenden Bestellung auch ein Weiterbestehen des Geschäftsbesorgungsverhältnisses zugunsten und zulasten der Insolvenzmasse verbunden ist. Insofern wird § 155 III S 2 als lex specialis zu den Regelungen der §§ 115, 116 angesehen (s o §§ 115f Rn 97).185 Zugleich bleibt die Vollmacht des Abschlussprüfers nach § 320 HGB in Ausnahme von § 117 zur Durchsetzung der Auskunftsrechte ebenfalls weiterhin bestehen (s o § 117 Rn 20). Das Entgelt des Abschlussprüfers ist folgerichtig Masseverbindlichkeit iSd § 55 I Nr 1. 114 Betroffen ist die Bestellung eines Abschlussprüfers für das Geschäftsjahr vor der Eröffnung des Verfahrens, also grundsätzlich das mit Verfahrenseröffnung endende Rumpfgeschäftsjahr (Rn 74ff).186 Da bei dem Wahlbeschluss die Verfahrenseröffnung und damit die Entstehung eines Rumpfgeschäftsjahres idR noch nicht bekannt gewesen ist, kann sich die Vorschrift auch auf den Prüfer beziehen, der für den folgenden Jahresabschluss bestellt 182 183

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Zum Verfahren vgl Klerx NZI 2003, 943, 947. Vgl OLG Frankfurt/Main ZIP 2012, 1617; FK/Boochs InsO8 Rn 270; Hillebrand BBB 2007, 153, 156; Klerx NZG 2003, 943, 945; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 700; Beuthien ZIP 2011, 497, 500. Vgl Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 69. OLG Frankfurt/Main ZIP 2004, 1114, 1115; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 70; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 21; offen OLG

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186

Dresden NZI 2009, 858, 859; aA Ebke FS Hopt, S 559, 577ff; Klerx NZG 2003, 943, 944. Begr zu § 174 RegE, BT-Drucks 12/2443, S 173; OLG Dresden NZI 2009, 858, 859; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 21; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 32; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 80f; aA Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 69: Jahresabschluss des dem Rumpfgeschäftsjahr vorangegangenen vollen Geschäftsjahrs und ggf noch früherer Geschäftsjahre.

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§ 155

worden ist, wenn der Stichtag dieses Abschlusses zeitlich nach dem alten Geschäftsjahr gelegen hat.187 Mit der Beziehung der Bestellung auf den Jahresabschluss des letzten Geschäftsjahres ist die Bestellung im Übrigen aber verbraucht, so dass für die Prüfung der Eröffnungsbilanz und die evtl folgenden Jahresabschlüsse ein neuer Prüfer bestellt werden muss. Für weiter zurückliegende Geschäftsjahre gilt § 155 III S 2 nicht; insofern hat die Bestellung nach § 155 III S 1 auf Antrag des Insolvenzverwalters durch das Registergericht zu erfolgen (also nicht nach § 318 HGB durch die Gesellschaftsorgane).188 Entsprechend der Gesetzesbegründung189 ist die Rechtsfolge des § 155 III S 2 an die 115 Wahl und die Erteilung des Auftrags gebunden. Daher wird die Bestellung des Abschlussprüfers nur dann nicht durch das Insolvenzverfahren berührt, wenn sowohl die Wahl als auch die Erteilung des Prüfungsauftrags bereits vor Verfahrenseröffnung erfolgt waren.190 d) Abberufung des gewählten Abschlussprüfers aa) Anwendungsbereich. Im Gegensatz zur Bestellung eines neuen Abschlussprüfers 116 nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist die Abberufung gesetzlich nicht ausdrücklich geregelt. § 155 III S 1 verweist jedoch vollumfänglich auf § 318 HGB, so dass die Abberufung nach § 318 III HGB auch im Insolvenzverfahren grundsätzlich zulässig ist.191 Die Abberufungsmöglichkeit besteht auch im Fall des § 155 III S 2 (Rn 114).192 Anderes gilt hingegen für die Genossenschaft: Da die Mitgliedschaft der Genossenschaft in den Prüfverbänden fortbesteht, bindet diese auch den Insolvenzverwalter und kann von ihm nicht ohne weiteres aufgekündigt werden.193 bb) Antragsbefugnis. Während der Geltung der KO wurde der Konkursverwalter 117 nicht für berechtigt gehalten, einen Abschlussprüfer gerichtlich abberufen zu lassen, vielmehr lag das Recht auch nach Eröffnung des Konkursverfahrens ausschließlich bei den Organen der Gesellschaft.194 In § 155 III S 2 wurde demgegenüber klargestellt, dass die Kompetenz für die Auswahl und Bestellung des Abschlussprüfers gerade nicht bei der Gesellschafterversammlung und den Gesellschaftsorganen verbleiben soll, sondern dass diese insoweit durch den Insolvenzverwalter und das Registergericht verdrängt werden.195 Der RegE begründet dies zutreffend mit der wirtschaftlichen Bedeutung der Bestellung:196 Blieben die Gesellschaftsorgane nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens für den Antrag auf 187

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Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 695; aA Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 26; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 69: nur wenn die Gesellschafter bereits im Vorgriff auf die erwartete Insolvenz einen Abschlussprüfer bestellt hätten, könne dieser die Schlussbilanz prüfen; ansonsten beziehe sich die Prüfungskompetenz des bereits bestellten Abschlussprüfers auf das abgelaufene letzte Geschäftsjahr. OLG Dresden NZI 2009, 858, 859; krit Hirte ZInsO 2011, 449, 456. Begr RegE zu § 174, BT-Drucks 12/2443, S 173. Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 70; HK/Depré InsO7 § 155 Rn 16; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 696; Klerx NZG 2003, 943, 944.

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Vgl, auch zu Sinn und Zweck der Regelung, insbes Ebke FS Hopt, S 559, 579ff; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 80ff; Klerx NZG 2003, 943, 944. Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 85ff; Klerx NZG 2003, 943, 945. Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 24; Scheibner DZWIR 2002, 521. LG Hamburg ZIP 1985, 805 806; Kilger/K Schmidt InsG17 § 6 KO Anm 4a. Ebke FS Hopt, S 559, 579ff; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 83ff; Klerx NZG 2003, 943, 944f; einschr Kübler/ Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 68: kumulative Antragsbefugnis des Verwalters sowie des Gläubigerausschusses und des Schuldners/der Schuldnerorgane. Begr RegE zu § 174, BT-Drucks 12/2443, S 173.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Ersetzung des bereits bestellten Prüfers zuständig, so könnten diese daher Entscheidungen mit erheblicher wirtschaftlicher Bedeutung für die Masse treffen; dies will die gesetzliche Zuständigkeitszuweisung gerade vermeiden.

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cc) Fristbeginn. In der werbenden Gesellschaft kann ein Antrag auf Ersetzung des gewählten Abschlussprüfers gemäß § 318 III S 2 HGB nur innerhalb von zwei Wochen nach der Wahl erfolgen. Im Insolvenzverfahren kann die Frist hingegen erst mit der tatsächlichen Kenntnis des Verwalters von Umständen, die einen Antrag auf Ersetzung rechtfertigen, beginnen.197 Eine uneingeschränkte Anwendung des Fristbeginns des § 318 III S 2 HGB würde das Antragsrecht des Verwalters praktisch wieder beseitigen. Ansonsten könnte nämlich der Insolvenzverwalter einen fristgerechten Antrag nur noch dann stellen, wenn die Insolvenz innerhalb von zwei Wochen nach der Wahl des Abschlussprüfers eröffnet wird und der Verwalter zusätzlich innerhalb dieses Zeitraumes gesicherte Kenntnis von den Umständen erlangt, die eine Ersetzung rechtfertigen.

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dd) Abberufungsgründe. Vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist eine Abberufung gemäß § 318 III HGB nur zulässig, wenn dafür ein in der Person des Prüfers liegender Grund, insbesondere die Besorgnis der Befangenheit besteht. Der Verweis in § 155 III S 1 auf den gesamten § 318 HGB zeigt, dass die Ersetzung des Abschlussprüfers auch im Insolvenzverfahren an bestimmte materielle Voraussetzungen geknüpft bleiben soll. Als wichtige, die Abberufung rechtfertigende Gründe in der Person des Abschlussprüfers qualifizieren vor allem schwere Vertrauensbrüche sowie (insbesondere prüfungsrelevante) Straftaten oder eine fehlende Qualifikation.198 Auch frühere Fehler des Abschlussprüfers wird man als einen ausreichenden Grund ansehen können, die Abberufung zu rechtfertigen.199 Bloß mangelndes Vertrauen des Verwalters genügt jedoch nicht.200

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e) Bestellung eines Abschlussprüfers bei nichtigem Jahresabschluss. Die Bestellung des Abschlussprüfers endet mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Ist ein vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens festgestellter Jahresabschluss nichtig, ist dieser erneut aufzustellen;201 das Registergericht hat hierfür nach § 155 III S 1 auf Antrag des Insolvenzverwalters erneut einen Abschlussprüfer zu bestellen. Auf die Neuerstellung nichtiger Jahresabschlüsse ist nicht § 316 III HGB, sondern § 316 I HGB anzuwenden.202 4. Befreiung von der Prüfungspflicht analog §§ 270 III AktG, 71 III GmbHG

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Wie bereits dargelegt wurde, besteht für insolvente Kapitalgesellschaften nach zutr hM aufgrund einer entsprechenden Anwendung der §§ 270 III AktG, 71 III GmbHG die Möglichkeit, Befreiung von der Prüfungspflicht zu gewähren (Rn 54).

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a) Sachlicher Anwendungsbereich. Die liquidatorischen Vorschriften sehen eine Befreiungsmöglichkeit von der Prüfungspflicht nur für den Jahresabschluss vor. Da durch 197

198 199

Zutr Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 93 f; Klerx NZG 2003, 943, 946; aA OLG Frankfurt/Main ZIP 2004, 1114, 1115. Ausführl Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 89ff. BGH NZG 2003, 216, 219, wonach die Besorgnis der Befangenheit insbesondere dann nahe liege, wenn der Prüfer seinerseits Schadensersatzpflichten ausgesetzt sei; zust

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200

201 202

Klerx NZG 2003, 943, 947; aA noch LG Köln NJW-RR 1998, 247, 248. Insofern zutr OLG Frankfurt/Main ZIP 2004, 1114, 1116; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 92 f; Klerx NZG 2003, 943, 946; aA Kübler/Prütting/Bork/ Kübler InsO64 § 155 Rn 71. LG Dresden ZInsO 2009, 1921, 1922. LG Dresden ZInsO 2009, 1921, 1922f.

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Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

§ 155

die Eröffnung der Insolvenz ein neues Rumpfwirtschaftsjahr beginnt, besteht die so begründete Befreiungsmöglichkeit auch für die Jahresabschlüsse innerhalb der Phase der Insolvenz, dh sie erstreckt sich auf die Eröffnungsbilanz einschließlich des Erläuterungsberichts.203 Dies ergibt sich auch aus der Verweisung in § 270 II S 2 AktG, § 71 II S 2 GmbHG, der zufolge die Vorschriften über den Jahresabschluss auf die Eröffnungsbilanz entsprechend anzuwenden sind.204 Gleiches gilt für die bei Verfahrensende aufzustellende Schlussbilanz, da mit der Einstellung oder der Aufhebung des Verfahrens das Geschäftsjahr im Insolvenzverfahren endet, es sich insofern um den letzten Jahresabschluss handelt.205 Hingegen gelten die Befreiungsmöglichkeiten von der Prüfungspflicht nicht für die Schlussbilanz der werbenden Gesellschaft, da es sich bei dieser um eine Bilanz der werbenden Gesellschaft und nicht um eine der insolventen Gesellschaft handelt.206 b) Zeitlicher Anwendungsbereich. Nur auf die insolvente Gesellschaft und damit auch 123 auf ihre Rechenwerke ist eine analoge Anwendung der liquidatorischen Vorschriften geboten, da nur hinsichtlich des Insolvenz- und des Liquidationsverfahrens eine vergleichbare Interessenlage besteht (Rn 57). So wird auch im unmittelbaren Anwendungsbereich der §§ 270 III AktG, 71 III GmbHG eine Befreiungsmöglichkeit bezogen auf Zeiträume vor Auflösung des Rechtsträgers einhellig abgelehnt.207 Daher können die Befreiungsvorschriften auch im Insolvenzverfahren nicht aufgrund einer doppelten Analogie auf die Zeiträume angewendet werden, die vor Verfahrenseröffnung liegen (s bereits Rn 74 zur Schlussbilanz der werbenden Gesellschaft).208 Hat der Insolvenzverwalter die vom Schuldner nicht erfüllten Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten und damit auch den Antrag auf Bestellung des Abschlussprüfers nachzuholen, so besteht daher die Befreiungsmöglichkeit von der Prüfungspflicht für diese Rechenwerke nicht. c) Subjektiver Anwendungsbereich. Darüber hinaus stellt sich die Frage, ob die Befrei- 124 ungsvorschriften der § 270 III AktG, § 71 III GmbHG – methodisch wiederum aufgrund einer doppelten Analogie – auch auf andere insolvente Gesellschaften als Kapitalgesellschaften anzuwenden sind. Dieses ist für die in § 264a HGB bezeichneten Personengesellschaften zu bejahen.209 Die § 264aff HGB wurden durch die sog GmbHG & Co-Richtlinie eingeführt, welche zum Ziel hatte, die in § 264a genannten Gesellschaften hinsichtlich des Jahresabschlusses den gleichen, aber nicht weitergehenden Verpflichtungen zu unterwerfen, wie sie für Kapitalgesellschaften bestehen.210 Auch sollten die Befreiungsvorschriften entsprechend auf insolvente große Einzelkauf- 125 leute und insolvente große Personenhandelsgesellschaften angewendet werden.211 Die

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FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 269; Müller/ Gelhausen FS Claussen, S 687, 700. Hüffer AktG10 § 270 Rn 12. Ebenso iErg FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 272. OLG München NZI 2006, 108f; FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 272; Müller/Gelhausen FS Claussen, S 687, 700; Hüffer AktG10 § 270 Rn 11f. Baumbach/Hueck/Haas GmbHG20 § 71 Rn 32; Lutter/Hommelhoff/Kleindiek GmbHG18 § 71 Rn 10; Roth/Altmeppen/ Altmeppen GmbHG7 § 71 Rn 36. Zutr OLG München NZI 2006, 108f u ZIP 2008, 219, 220; FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 269; Ebke FS Hopt, S 559, 573; Kniebes

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Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 70ff; aA AG München ZIP 2004, 2110; MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 21; Baumbach/Hueck/Haas GmbHG20 § 325 Rn 15; Grashoff NZI 2008, 65, 68; Kind/Frank/Heinrich NZI 2006, 205, 207. OLG München ZIP 2008, 219, 220; Braun/ Haffa/Leichtle InsO6 § 155 Rn 11; Kind/ Frank/Heinrich NZI 2006, 205, 207f. Begr RegE BT-Drucks 14/1806, S 14; ausführlich Kind/Frank/Heinrich NZI 2006, 205, 208. Grashoff NZI 2008, 65, 68; Kunz/Mundt DStR 1997, 665, 668.

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

§§ 264ff HGB stellen für Kapitalgesellschaften hinsichtlich der Aufstellung der einzelnen Rechenwerke ein deutlich strengeres Regime auf, als es für die anderen Kaufleute gilt. Sollten die Befreiungsvorschriften der §§ 270 III AktG, § 71 III GmbHG nicht auch für große Einzelkaufleute und große Personengesellschaften gelten, so würde diesen gegenüber Kapitalgesellschaften ein Mehr an Pflichten hinsichtlich des Jahresabschluss auferlegt werden. Dieses kann aber, wie der Wertung der §§ 264ff HGB zu entnehmen ist, nicht gewollt sein. Eine Anwendung der Befreiungsvorschriften auf die Genossenschaft ist hingegen abzulehnen, da die Mitgliedschaft der Genossenschaft im Prüfungsverband auch im Insolvenzverfahren fortbesteht und daher das strenge Prüfungsrecht der §§ 53ff GenG gilt, welches durch die Prüfungsverbände wahrgenommen wird.212

126

d) Tatbestandsvoraussetzungen. Im Rahmen des dargestellten Anwendungsbereichs kann das zuständige Gericht (Rn 129) aufgrund eines Antrags des Insolvenzverwalters (Rn 127f) diesen von der Verpflichtung zur Prüfung des Jahresabschlusses und des Lageberichts durch einen Abschlussprüfer befreien, wenn die Verhältnisse der Gesellschaft derart überschaubar sind, dass eine Prüfung im Interesse der Gläubiger und der Gesellschafter nicht geboten erscheint. Diese Voraussetzung wird bei schon fortgeschrittener Verwertung der Masse und nach Einstellung des Geschäftsbetriebs regelmäßig gegeben sein, im Allgemeinen jedoch nicht bei einer Geschäftsfortführung.213 127 Zu dem erforderlichen Antrag auf Befreiung ist der Insolvenzverwalter nicht nur berechtigt, sondern – sofern die Voraussetzungen ersichtlich vorliegen – sogar verpflichtet;214 denn er muss mit der Sorgfalt eines ordentlichen Insolvenzverwalters (§ 60 I S 2) versuchen, einen Schaden für die Insolvenzmasse in Gestalt der als Masseverbindlichkeiten voll aus dieser zu erfüllenden Aufwendungen für die Abschlussprüfung zu vermeiden. Entsprechend haftet der Insolvenzverwalter für den Fall, dass der Antrag versäumt wird, für die anfallenden Kosten aus § 60 persönlich. 128 Der Insolvenzverwalter darf den Befreiungsantrag nur in Abstimmung mit den Gläubigergremien iSv § 160 I S 1, 2 stellen, da für diese die Jahresabschlussprüfung eine zusätzliche Kontrollinstanz darstellt.215 Jedoch bedarf der Antrag zu seiner Wirksamkeit nicht der vorherigen und dem Gericht nachzuweisenden Zustimmung der Gläubigergremien (arg § 164); eine evtl Pflichtverletzung kann daher nur im Rahmen aufsichtsrechtlicher Maßnahmen des Insolvenzgerichts Berücksichtigung finden. 129 Für die Befreiung ist nach § 375 Nrn 3, 6 FamFG das (nach § 376 II FamFG iVm dem einschlägigen Landesrecht216 örtlich zuständige) Registergericht zuständig.217 Dies ist, auch wenn das Insolvenzgericht mit den Verhältnissen der Gesellschaft besser vertraut ist,

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AA Kunz/Mundt DStR 1997, 665, 668, vgl Rn 110; Beuthien ZIP 2011, 497, 500; Kreuznacht/Voß/Drille ZInsO 2009, 2135, 2140. OLG München NZI 2008, 263, 264; AG München ZIP 2004, 2110, 2111; IDW RH HFA 1.012 Tz 44ff; Graf-Schlicker/Breitenbücher InsO4 § 155 Rn 23; Kübler/Prütting/ Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 64; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 71f; Klasmeyer/Kübler BB 1978, 369, 370; König ZIP 1988, 1003, 1006; Kunz/ Mundt DStR 1997, 664, 668; Pink ZIP 1997, 177, 185.

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Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 71f; Kind/Frank/Heinrich NZI 2006, 205, 207. Nerlich/Römermann/Andres InsO27 § 155 Rn 27; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 75ff; Kunz/Mundt DStR 1007, 774, 668; einschr („sollte“) IDW RH HFA 1.012 Tz 44. S die Übersicht bei Bumiller/Harders/ Schwamb/Harders/Bumiller FamFG11 § 376 Rn 14. IDW RH HFA 1.012 Tz 44; Braun/Haffa/ Leichtle InsO6 § 155 Rn 10; Kübler/Prütting/ Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 64; Nerlich/

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nicht ohne Folgerichtigkeit; denn wenn das Registergericht für den Antrag des Insolvenzverwalters auf Bestellung des Abschlussprüfers zuständig ist (§ 155 III S 1), muss dieses als Annexkompetenz auch für die Befreiung gelten.

VI. Die Offenlegungspflicht Nach Aufstellung und ggf Prüfung ist der Jahresabschluss im elektronischen Bundesan- 130 zeiger218 zu publizieren (§ 325 I S 1, 2 HGB). Diese Offenlegungspflicht besteht, wovon ersichtlich auch § 155 II S 2 Alt 2 ausgeht, gleich der Rechnungslegungspflicht in der Insolvenz der Gesellschaft fort (s aber sogleich Rn 133ff zu insolvenzbedingten Einschränkungen).219 1. Die Adressaten der Offenlegungspflicht a) Offenlegungspflichtige Unternehmen. Offenlegungspflichtige Unternehmen sind 131 gemäß § 325 I S 1 HGB Kapitalgesellschaften (AG, GmbH, KGaA), Personenhandelsgesellschaften ohne eine natürliche Person als haftenden Gesellschafter (zB GmbH & Co KG) gemäß §§ 264a I HGB, eingetragene Genossenschaften gemäß § 339 I S 1 HGB, Banken gemäß § 340l I S 1 HGB, Versicherungsunternehmen gemäß § 341l I S 1 HGB, Zweigniederlassung ausländischer Kapitalgesellschaften mit Sitz in einem EU-Mitgliedsstaat oder in einem EWR-Vertragsstaat gemäß § 325a I S 1 HGB, nach § 9 PublG zur Offenlegung verpflichtete Unternehmen (große Personenhandelsgesellschaften, große Einzelkaufleute, große öffentliche Rechtsträger als Kaufleute), die die in § 1 PublG genannten Merkmale erfüllen. b) Übergang auf den Insolvenzverwalter. Nach § 325 I S 1 HGB trifft die Offenle- 132 gungspflicht die gesetzlichen Vertreter von Kapitalgesellschaften, die sie für die Gesellschaft zur erfüllen haben. Gesetzlicher Vertreter ist der Insolvenzverwalter zwar nicht (§ 80 Rn 21ff); jedoch hat er – worauf wiederum auch § 155 II S 2 hinweist – als Bestandteil oder Annex der Buchführungs- und Rechnungslegungspflicht gemäß § 155 I S 2 auch die Offenlegungspflichten nach Maßgabe der § 325 HGB anstelle der Gesellschaft zu erfüllen.220 Immer dann, wenn der Verwalter gemäß § 155 I S 2 anstelle des Schuldners zur

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Römermann/Andres InsO27 § 155 Rn 26; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 77ff; s zur Rechtslage vor Inkrafttreten des FamFG bereits OLG Hamm ZInsO 2007, 380, 381f (zust Voß EWiR 2007, 351); LG Paderborn ZInsO 2006, 840; aA Kunz/Mundt DStR 1997, 664, 668: Insolvenzgericht. Seit der Neufassung des § 325 HGB durch das Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister vom 10. 11. 2006, BGBl I, 2553 (EHUG) haben die gesetzlichen Vertreter von Kapitalgesellschaften Jahresabschlüsse für Geschäftsjahre ab dem 1. 1. 2006 nicht mehr durch Einreichung bei dem Registergericht, sondern in elektronischer

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Übermittlung an den Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers, die Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH mit Sitz in Köln, offenzulegen. IDW RH HFA 1.012 Tz 47. FK/Boochs InsO8 § 155 Rn 274ff; Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 8; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 75; UhlenbruckMaus ZInsO 2008, 5, 7; Albrecht/Stein ZInsO 2009, 1886, 1889 f; Grashoff NZI 2008, 65, 69; Holzer ZVI 2007, 401, 405; Kleindiek FS Hüffer, S 431, 437; Krüger ZInsO 2010, 164, 166; Pink/ Fluhme ZInsO 2008, 817, 822; de Weerth NZI 2008, 711, 713; der Sache nach auch LG Hagen ZIP 2007, 1766f; LG Frankfurt/ Oder NZI 2007, 294, 295 (zu §§ 325, 335a

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

Rechnungslegung verpflichtet ist, trifft ihn deshalb zugleich eine dem Schuldner ggf auferlegte Offenlegungsverpflichtung. Zu trennen ist diese Frage allerdings von der Frage der im Nichtbefolgensfall möglichen Sanktionen (s u Rn 138ff).

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c) Fortbestand nach Einstellung des Geschäftsbetriebs. Der Sinn und Zweck des Fortbestehens einer handelsrechtlichen Pflicht zur Offenlegung von Jahresabschlüssen im Insolvenzverfahren ist im Schrifttum gleichwohl für bestimmte Anwendungsfälle bezweifelt worden. Arbeitsaufwand und Kosten der Offenlegung fallen zwar für sich genommen neben dem Aufwand für die Erstellung und Prüfung der handelsrechtlichen Rechenwerke nicht ins Gewicht; jedoch bildet die Offenlegungspflicht seit Inkrafttreten des EHUG zugleich den Hebel für die effektive Durchsetzung der handelsrechtlichen Rechnungslegungspflichten überhaupt (s ausf Rn 51f). Postuliert wird deshalb, die Offenlegungspflicht sei – wiederum vor allem für kleine und mittlere Unternehmen, bei denen der Geschäftsbetrieb bereits eingestellt ist221 – teleologisch zu reduzieren;222 mindestens sei der Insolvenzverwalter in entsprechender Anwendung der §§ 270 III AktG, 71 III GmbHG von der Verpflichtung zur Offenlegung zu befreien.223 134 Auch insoweit gilt jedoch, dass diese Einwände zwar rechtspolitisch beachtlich sind, auf der Grundlage der lex lata jedoch nicht berücksichtigt werden können (s bereits Rn 49ff).224 Das Gesetz geht in § 155 II S 1 explizit vom Fortbestehen der Offenlegungspflicht in der Insolvenz aus (indem es die Verlängerung der entsprechenden Frist anordnet), ohne für die Betriebseinstellung bzw kleinere Unternehmen Ausnahmen vorzusehen.225 Vollständig sinnlos ist die Publizität auch nicht, da sie den Gläubigern und Dritten gewisse zusätzliche Informationsmöglichkeiten an die Hand gibt, anhand derer Fehlleistungen aufgedeckt und Ersatzansprüche substantiiert werden können.226 Zurückhaltung ist hier umso mehr am Platz, als das Unionsrecht die Offenlegung vorgibt.227 Eine isolierte Befreiung von der Offenlegung analog §§ 270 III AktG, 71 III GmbHG ist im Hinblick auf die relative Geringfügigkeit des hierfür anfallenden Aufwands ebenfalls nicht zu rechtfertigen; wenn schon muss die Befreiung die Rechnungslegungspflicht als solche zum Gegenstand haben (s o Rn 54).

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HGB aF); aA aber LG Frankfurt/Main ZIP 2007, 2325; LG Bonn ZIP 2008, 1082f, ZIP 2009, 332f, ZIP 2009, 1242, ZIP 2009, 1387f u ZIP 2009, 2107f; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 97ff, 111; Schlauß DB 2007, 2191, 2194 u DB 2008, 938; Stollenwerk/Krieg GmbHR 2008, 575, wonach zwischen den Publizitätspflichten als solchen (die nach § 155 I S 1 InsO iVm § 325 I HGB die Organe der Kapitalgesellschaft träfen) und ihrer Erfüllung (die durch den Insolvenzverwalter zu erfolgen habe, § 155 I S 2) zu unterscheiden sei. S bereits Rn 49ff zur Rechnungslegungspflicht als solcher. Vgl MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/Jaffé InsO3 § 155 Rn 11; Füchsl FS Runkel, S 285ff; Holzer ZVI 2007, 401, 401f; Ries ZVI 2008, 536, 540; Weitzmann ZInsO 2008, 662; ders EWiR 2008, 443, 444; Haarmeyer/Hillebrand ZInsO 2009, 702, 703.

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Kunz/Mundt DStR 1997, 664, 668. LG Frankfurt/Main ZIP 2007, 2325; LG Hagen ZInsO 2007, 895; LG Bonn ZIP 2008, 1082f u NZI 2008, 503f; Kübler/Prütting/ Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 77; Grashoff NZI 2008, 65, 68; Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 818; de Weerth NZI 2008, 711, 713; ausf Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 97ff. So zB Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 77; Grashoff NZI 2008, 65, 69; Undritz/Zak/Vogel DZWIR 2008, 353, 357. Vgl LG Frankfurt/Main ZIP 2007, 2325; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 100f. Vgl LG Bonn ZIP 2008, 1082, 2084 (unter zutr Hinweis auf EuGH Rs C-191/95, ZIP 1998, 1716); de Weerth NZI 2008, 711, 712; krit aber Weitzmann EWiR 2008, 443f.

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2. Umfang der Offenlegungspflicht Einzureichen sind gemäß § 325 I HGB bei großen Gesellschaften iSv § 267 HGB der 135 Jahresabschluss (dh Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung und Anhang) sowie der Lagebericht, ferner ggf der Bericht des Aufsichtsrats, der Ergebnisverwendungsvorschlag und -beschluss und schließlich die Entsprechungserklärung zum Corporate Governance Kodex nach § 161 AktG.228 Kleine Gesellschaften haben gemäß § 326 I HGB nur die Bilanz und den Anhang offenzulegen, dh keine Gewinn- und Verlustrechnung. Für mittelgroße Gesellschaften gelten nach § 327 HGB Erleichterungen. Kleinstkapitalgesellschaften iSv § 267a HGB können die Bilanz in elektronischer Form zur dauerhaften Hinterlegung beim Betreiber des Bundesanzeigers einreichen, s im Einzelnen § 326 II. Da das Geschäftsjahr der werbenden Gesellschaft mit der Eröffnung des Insolvenzver- 136 fahrens und das Geschäftsjahr der insolventen Gesellschaft mit der Einstellung oder Aufhebung des Verfahrens endet, unterliegen auch die Schlussbilanzen der werbenden bzw der insolventen Gesellschaft der Offenlegungspflicht. Auch die Eröffnungsbilanz der insolventen Gesellschaft ist offen zu legen, weil die 137 Vorschriften über den Jahresabschluss nach § 270 II S 2 AktG, § 71 II S 2 GmbHG, 242 I S 2 HGB auf die Eröffnungsbilanz entsprechend anzuwenden sind. Darüber hinaus besteht die Offenlegungspflicht des Insolvenzverwalters auch für diejenigen Rechenwerke, die sich auf die Zeit vor Verfahrenseröffnung beziehen und für die eine Offenlegung durch den Schuldner nicht (mehr) erfolgt ist.229 Für die Frist zur Offenlegung der Schlussbzw Eröffnungsbilanz gilt das hinsichtlich der Frist zur Aufstellung dieser Bilanzen Gesagte (Rn 73, 79). 3. Ordnungsgeld bei Nichterfüllung der Offenlegungspflicht Für den Fall der Nichterfüllung der Pflichten zur Offenlegung regelt § 335 I S 1 HGB 138 idF durch das EHUG ein von Amts wegen durchzuführendes Ordnungsgeldverfahren durch das Bundesamt für Justiz (BfJ). Der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers hat nach § 329 I S 1 HGB zu prüfen, ob die Rechenwerke fristgemäß und vollständig eingereicht wurden. Ist dieses nicht der Fall, so erfolgt gemäß § 329 IV HGB eine Mitteilung an das zuständige Bundesamt für Justiz, das gemäß § 335 I S 1, II HGB ein Ordnungsgeld zwischen 2500 € und 25000 € androht und dem Ordnungspflichtigen die Kosten des Verfahrens auferlegt. Falls die Rechenwerke binnen sechs Wochen nach Zugang der Androhung nicht eingereicht wurden, wird das Ordnungsgeld festgesetzt. Noch nicht abschließend geklärt ist die Frage, wer Adressat der Ordnungsgeldverfü- 139 gung im Falle des Unterlassens der Offenlegung im Insolvenzverfahren ist: Es finden sich Befürworter einer persönlichen Inanspruchnahme des Insolvenzverwalters230 ebenso wie 228 229 230

S hierzu Hirte FS Schneider, S 533, 541ff. Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 76. de Weerth NZI 2008, 711, 712ff; s a LG Hagen NZI 2008, 112; Leonhardt/Smid/ Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 14 aE; aA die ganz hM, vgl etwa LG Bonn NZI 2008, 503, 504 u NZI 2009, 194 u ZInsO 2009, 340, 341; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 79; Blank ZInsO 2009, 2186, 2187; Graßhoff NZI 2008, 66, 69; Heni

ZInsO 2009, 510, 511; Holzer ZVI 2007, 401, 403; Kleindiek FS Hüffer, S 431, 443f; Maus ZInsO 2008, 5, 9; Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 822; Ries ZInsO 2008, 536, 540; Schlauß BB 2008, 938, 940; Stollenwerk/ Krieg GmbHR 2008, 575, 578f; Undritz/ Zak/Vogel DZWIR 2008, 353, 357; Weitzmann EWiR 2008, 443, 444 u ZInsO 2008, 662, 663; s auch LG Frankfurt/Main ZIP 2007, 2325 (zu § 335a HGB aF).

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Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

solche einer Inanspruchnahme des Verwalters „für die Masse“231 bzw der Organe der Schuldnergesellschaft232 oder der Schuldnergesellschaft selbst.233 Zustimmung verdient keiner dieser Vorschläge; vielmehr ist die Verhängung eines Ordnungsgelds im Insolvenzverfahren nach derzeitiger Rechtslage überhaupt nicht möglich.234

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Schon im Ansatz ist zunächst die Inanspruchnahme der Organe der Schuldnergesellschaft bzw der Schuldnergesellschaft selbst abzulehnen: Soweit die Rechnungslegungspflichten das insolvenzbefangene Vermögen betrifft, sind sie befreiend auf den Verwalter übergegangen (§ 155 I S 2, s Rn 12); es fehlt daher schon an einer Rechnungslegungs- und Offenlegungspflicht der Gesellschaft (die dann die Organe zu erfüllen hätten). Hinsichtlich des insolvenzfreien Vermögens kann ebenfalls nicht von einem Fortbestehen der Rechnungslegungs- und Offenlegungspflicht der Gesellschaft (die dann deren Organe zu erfüllen hätten) ausgegangen werden; alles was hier zu publizieren wäre, versteht sich in der Insolvenzsituation dermaßen von selbst, dass die Durchsetzung einer Verpflichtung zur Publikation von „Nullbilanzen“ sinnlos wäre.235 Es fehlt insoweit also nicht erst am (erforderlichen236) Verschulden des Offenlegungspflichtigen,237 sondern bereits an der Offenlegungspflicht als solcher.

141

Abzulehnen ist aber auch die Inanspruchnahme des Insolvenzverwalters. An sich ist zwar richtig, dass den Insolvenzverwalter über § 155 I S 2 die Offenlegungspflicht trifft (Rn 132). Nach § 335 I HGB kann ein Ordnungsgeld aber nur gegen die „Mitglieder des vertretungsberechtigten Organs“ der rechnungslegungspflichtigen Kapitalgesellschaft festgesetzt werden. Der Insolvenzverwalter erlangt aber keine Organstellung in der Gesellschaft, auch nicht über § 155 II S 2, sondern fungiert als Amtstreuhänder der Insolvenzmasse (§ 80 Rn 275). Die danach allenfalls mögliche entsprechende Anwendung des § 335

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Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 823; Schlauß DB 2007, 2191, 2194; de Weerth NZI 2008, 711, 714; abl Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 117ff. So (allerdings wohl nur bezogen auf das insolvenzfreie Vermögen, welches nicht der Rechnungslegungspflicht des Insolvenzverwalters unterliegt) insbes LG Bonn ZIP 2008, 1082, 1083 u NZI 2008, 503, 504 (abl Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 822) u NZI 2009, 194 (abl Heni ZInsO 2009, 510ff, u Blank ZInsO 2009, 2186f) u NZI 2009, 781; Schlauß DB 2007, 2191, 2194; Weitzmann ZInsO 2008, 662; abl Kübler/Prütting/ Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 80; Leonhardt/Smid/Zeuner/Smid InsO3 § 155 Rn 14; Grashoff NZI 2008, 65, 69; Holzer ZVI 2007, 401, 404; Maus ZInsO 2008, 5, 9; Ries ZInsO 2008, 536, 540; Undritz/Zak/ Vogel DZWIR 2008, 353, 357. Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 131f; Schlauß BB 2008, 938, 940; abl Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 80; Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 822; Grashoff NZI 2008, 65, 69, u DB 2006, 2641, 2642; Holzer ZVI 2007, 401, 404; Maus ZInsO 2008, 5, 9; Ries ZInsO 2008,

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536, 540; Undritz/Zak/Vogel DZWIR 2008, 353, 357. Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 75, 81; Grashoff NZI 2008, 65, 69; Holzer ZVI 2007, 401, 403; Krieg BB 2008, 1161; Maus ZInsO 2008, 5, 9; Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 822; Stollenwerk/Krieg GmbHR 2008, 575, 578f; Undritz/Zak/ Vogel DZWIR 2008, 353, 357. Dazu, dass das Bundesamt für Justiz nunmehr bei Insolvenzeröffnung generell von einem Ordnungsgeldverfahren absieht, vgl Blank ZInsO 2009, 2186, 2187. So dezidiert („definitiv Unsinn“) Frystatzki NZI 2009, 581, 584; s ferner Blank ZInsO 2009, 2186 f; Heni ZInsO 2009, 510ff; Kleinmanns BB 2009, 2474f. LG Bonn ZIP 2008, 1082, 1084, ZIP 2009, 1387, ZIP 2009, 1388, ZIP 2009, 2107f u NZG 2010, 1238; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 136ff; aA Schlauß DB 2007, 2191, 2194; de Weerth NZI 2008, 711, 713f mwN. So aber LG Bonn ZIP 2008, 1082, 1084, ZIP 2009, 1387, ZIP 2009, 1388 u ZIP 2009, 2107f; Kniebes Handelsrechtliche Rechnungslegung, S 136ff.

Diederich Eckardt

Handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung

§ 155

I S 1 HGB auf den Insolvenzverwalter scheidet im Hinblick auf den pönalen Charakter des Ordnungsgelds238 ebenso aus.239 Der Umstand, dass der Gesetzgeber die einiges Aufsehen erregende „Sanktionslücke“ in der Insolvenz hingenommen hat, ohne im Zug der Neuregelung des Ordnungsgelds zum 4. 10. 2013 eine Änderung vorzunehmen, sollte insoweit zusätzlich zu methodischer Zurückhaltung mahnen. Der Insolvenzverwalter unterliegt hinsichtlich der Offenlegung somit nicht der Kon- 142 trolle durch das Bundesamt für Justiz, sondern nur oder immerhin der Aufsicht des Insolvenzgerichts, das ihn zur Offenlegung des Jahresabschlusses nach § 58 I S 1 auffordern und dies durch Androhung und Festsetzung eines Zwangsgelds nach § 58 II durchsetzen kann.240 Dass dieses Ergebnis, nicht zuletzt im Hinblick auf die unionsrechtliche Vorgabe einer wirksamen Durchsetzung der Offenlegungspflicht (Rn 134), durchaus misslich ist, kann nicht geleugnet werden.

VII. Kapitalmarktpublizität Da die kapitalmarktrechtlichen Publizitätspflichten241 öffentlich-rechtliche Verpflich- 143 tungen sind, die auch in der Insolvenz eines börsennotierten Unternehmens zu erfüllen sind, wird diese Pflichtenstellung –, vorausgesetzt, dass die Aktien der Gesellschaft noch am Amtlichen oder Geregelten Markt zugelassen sind – durch die Insolvenzeröffnung an sich nicht berührt.242 Zu denken ist insbesondere an die Verpflichtung zur Veröffentlichung von Insiderinformationen gemäß § 15 I S 1 WpHG (Ad-hoc-Publizität),243 an die Beteiligungspublizität nach § 21ff WpHG244 sowie an die besonderen Finanzberichte nach § 37v ff. WpHG.245 238

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S dazu GroßKomm/Dannecker/Kern HGB5 § 335 Rn 12; Schülke NZG 2013, 1375; allgemein Ebert Pönale Elemente im deutschen Privatrecht (2004), S 333f mwN; aA de Weerth NZI 2008, 711, 713f mwN: das Ordnungsgeld bilde ein bloßes Beugemittel ohne sanktionsähnlichen Charakter. Zutr LG Frankfurt/Main ZIP 2007, 2325; Kübler/Prütting/Bork/Kübler InsO64 § 155 Rn 79; Grottel/Hoffmann, in Beck’scher BilKomm9 § 335 HGB Rn 10; Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 822; Stollenwerk/Krieg GmbHR 2008, 575, 578; aA Hirte ZInsO 2008, 577, 581; de Weerth NZI 2008, 711, 713f mwN. So auch LG Frankfurt/Main ZIP 2007, 2325, 2326; Pink/Fluhme ZInsO 2008, 817, 823, Grashoff NZI 2008, 65, 69; Holzer ZVI 2007, 401, 405; Maus ZInsO 2008, 5, 9; Schlauß DB 2007, 2191, 2194 Fn 21. Überblick bei Uhlenbruck/Hirte InsO14 § 11 Rn 204; Gottwald/Haas/Mock InsRHdb5 § 93 Rn 98ff; von Buttlar BB 2010, 1355, 1357ff. BVerwGE 123, 203 = NZI 2005, 510 (zu § 25 WpHG aF); Gottwald/Haas/Mock InsRHdb5 § 93 Rn 98ff; Albrecht/Stein

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ZInsO 2009, 1886, 1887; von Buttlar BB 2010, 1355; Hirte FS Schneider, S 533, 534f; Kocher/Widder NZI 2010, 921, 930. Diese Pflicht umfasst auch die Benachrichtigung der Börsengeschäftsführung und der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht von der Insolvenzeröffnung (§ 15 IV WpHG). Sie entfällt nicht durch die öffentliche Bekanntmachung des Insolvenzgerichts (§ 30 I), denn diese bedeutet nicht, dass die Entscheidung tatsächlich am Finanzmarkt allgemein bekannt ist, MünchKomm/ Schmahl/Busch InsO3 § 30 Rn 15; aA Kocher/Widder NZI 2010, 925, 927. Unberührt bleibt auch die Pflicht des Schuldners zur Veröffentlichung auf seinen Internetseiten, wenn die Wertpapiere nur im Freiverkehr gehandelt werden. Vgl KölnKomm/Hirte WpHG2 § 11 Rn 19; Gottwald/Haas/Mock InsRHdb5 § 93 Rn 102; von Buttlar BB 2010, 1355, 1357. Vgl KölnKomm/Mock WpHG2 § 37v Rn 66; Gottwald/Haas/Mock InsRHdb5 § 93 Rn 98; von Buttlar BB 2010, 1355, 1359; Hirte FS Schneider, S 533, 541; für die Anwendung von § 155 I S 2 hier Lau Aktiengesellschaft in der Insolvenz, S 120f.

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§ 155

Vierter Teil. Verwaltung und Verwertung der Insolvenzmasse

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Wer diese kapitalmarktrechtlichen Pflichten einer börsennotierten Gesellschaft im Falle der Insolvenz erfüllen muss, war zunächst nicht gesetzlich geregelt. Nachdem das BVerwG246 im Jahr 2005 entschieden hatte, dass der Insolvenzverwalter nach geltendem Recht nicht zur Erfüllung der Mitteilungspflichten nach dem WpHG herangezogen werden könne, hat der Gesetzgeber gehandelt und im Rahmen des Transparenzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes247 mWv 20. 1. 2007 mit §§ 11 I WpHG, 43 I BörsG einerseits klargestellt, dass den Verwalter keine eigentliche kapitalmarktrechtliche Veröffentlichungspflicht trifft (sondern diese bei dem Schuldner bzw dessen Organen bleibt)248, zugleich aber eine gesetzliche Grundlage für die Kostenüberwälzung auf die Insolvenzmasse geschaffen. 145 Danach hat der Insolvenzverwalter (ebenso wie nach §§ 11 II WpHG, 43 II BörsG der vorläufige Verwalter) den Schuldner bzw dessen Organe bei der Erfüllung der Pflichten nach diesem Gesetz zu unterstützen, insbesondere indem er den Organen des Schuldner die notwendigen Informationen und Dokumente verschafft und aus der Insolvenzmasse die für die Publizierung erforderlichen Geldmittel bereitstellt.249 Gegen die Regelung waren während des Gesetzgebungsverfahrens gleichwohl Bedenken erhoben worden, weil hierdurch neue Masseschulden begründet würden, die nur im Interesse der Unternehmensinhaber, dh der Aktionäre, nicht aber der Gläubiger, eingegangen werden müssten.250 Der Gesetzgeber hat diese Hinweise auf die Systemwidrigkeit der Regelung zu Lasten der Gläubiger jedoch überhört (s a § 80 Rn 128).

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BVerwGE 123, 203 = NZI 2005, 510 (zu § 25 WpHG aF); mit Recht krit Hirte ZInsO 2006, 1289, 1295f u FS Schneider, S 533, 535ff, jew mwN; K Schmidt AG 2006, 597, 600f; Streit NZI 2005, 486ff; Kamischke Die kapitalmarktrechtlichen Pflichten der börsennotierten Aktiengesellschaft in der Insolvenz, S 5ff, 59ff, 126ff; aA zuvor auch VG Frankfurt/M ZIP 2004, 469. BGBl 2007 I, S 10ff, dazu Begr RegE, BT-Drucks 16/2498, S 31f. Vgl KölnKomm/Hirte WpHG2 § 11 Rn 12ff; Uhlenbruck/Hirte InsO14 § 11 Rn 204; Hüffer AktG11 § 264 Rn 11; Gottwald/Haas/ Mock InsRHdb5 § 93 Rn 100; Schuster/ Friedrich ZInsO 2011, 321, 324f; Siebel NZI 2007, 498, 504; Uhlenbruck NZI 2007, 313, 315; Kamischke Die kapitalmarktrechtlichen Pflichten der börsennotierten Aktien-

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gesellschaft in der Insolvenz, S 125ff; Stein Börsennotierte Aktiengesellschaften in der Insolvenz, S 98ff; Warmer Börsenzulassung und Insolvenz der Aktiengesellschaft, S 102, 136ff, 175ff, 379ff; einschr aber Albrecht/ Stein ZInsO 2009, 1886, 1889; von Buttlar BB 2010, 1355, 1356; Rubel AG 2009, 615, 617f; Kocher/Widder NZI 2010, 925, 930f; Thiele/Fedtke AG 2013, 288ff. Eine Außenhaftung nach dem WpHG oder aus zivilrechtlichem Delikt droht dem Verwalter im Falle einer Verletzung dieser Pflicht – systemwidrig – nicht, jedoch können Ersatzansprüche des Schuldners in Betracht kommen, so zutr Hirte FS Schneider, S 533, 538. Grub/Obermüller ZInsO 2006, 592f; s a von Buttlar BB 2010, 1355, 1356.

Diederich Eckardt

Literatur zur USt in der Insolvenz

Steuerrecht in der Insolvenz A. Literatur I. Literatur zur USt in der Insolvenz Birk, Umsatzsteuer im Insolvenzverfahren, ZInsO 2007, 743; Böing, Organschaft und Vorsteuerberichtigung bei Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters, Anmerkung zu BFH v 8. 8. 2013, V R 18/13, BB 2013, 2595; de Weerth, Die Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände nach Inkrafttreten der Insolvenzrechtsreform im Blickwinkel des Umsatzsteuerrechts, BB 1999, 821; ders, Zur zivil- und umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung der Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände durch den Insolvenzverwalter, NZI 2001, 74; ders, Umsatzsteuer bei der Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände, ZInsO 2003, 246; ders, Gemeinschaftliche Voraussetzungen für eine gesamtschuldnerische Haftung für die Zahlung von Mehrwertsteuer, IStR 2006, 385; ders, Zur mangelnden Gemeinschaftskonformität der neuen Umsatzsteuerhaftungsbestimmungen § 13c und § 13d UStG, DStR 2006, 1071; ders, Verwertung von Sicherungsgut durch Sicherungsgeber für Rechnung des Sicherungsnehmers führt zu „Dreifachumsatz“, DStR 2006, 985; ders, Anmerkung zu OFD Frankfurt/M., Vfg. v 25. 5. 2007, S 7100 A – 2/85 – St 11, DStR 2007, 1910; ders, Umsatzsteuerliche Organschaft und Insolvenz – Anmerkung zum Urteil des BFH v 22. 10. 2009, V R 14/08, DStR 2010, 590; ders, USt als Masseverbindlichkeit bei Entgeltvereinnahmung durch Insolvenzverwalter, DB 2011, M10; ders, Dreifachumsatz bei Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände im eröffneten Insolvenzverfahren?, NZI 2014, 597; ders, Umsatzsteuerhaftung nach § 13 c UStG und Insolvenzrecht, NZI 2006, 501; ders, Haftung für nicht abgeführte Umsatzsteuer, ZInsO 2008, 613; ders, Aktuelle insolvenzrechtlich bedingte Problembereiche der Umsatzsteuer, ZInsO 2008, 1252; ders, Umsatzsteuer bei Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände bei Eigenverwaltung, NZI 2013, 922; Dobler, Die aktuelle Rechtsprechung des BFH zur umsatzsteuerrechtlichen Organschaft im Kontext von Unternehmensinsolvenzen, ZInsO 2011, 2312; ders, Der BFH als Finanzierungshindernis?, ZInsO 2011, 2312; Eisolt, Ende der USt-Organschaft in der Doppelinsolvenz von Organträger und Organgesellschaft bei identischem Insolvenzverwalter, ZInsO 2015, 1429; Endres, Vorsteuer auf Kreditoren im Konkurs, BB 1986, 854; Farr, Haftung nach § 25d UStG im vorläufigen Insolvenzverfahren, DStR 2007, 706; ders, Haftung, Insolvenz, DStR 2007, 706; Fölsing, Unzulässige Privilegierung des Steuergläubigers in der Insolvenz?, NZI 2009, 794; Forster/Schorer, Anwendbarkeit der neu eingeführten Umsatzsteuerhaftung nach § 25d UStG auf Insolvenzfälle, UR 2002, 361; Ganter/Brünik, Insolvenz und Umsatzsteuer aus zivilrechtlicher Sicht, NZI 2006, 257; Gehrlein, BB-Rechtsprechungsreport zur Unternehmensinsolvenz 2011/2012, BB 2012, 1807 und 2013, 1923; Geurts, Umsatzsteuerliche Aspekte bei Insolvenzverfahren nach dem 1. 1. 1999, DB 1999, 818; Götz/Dal Bosco, Die Beendigung der umsatzsteuerlichen Organschaft im vorläufigen Insolvenzverfahren wegen des Wegfalls der organisatorischen Eingliederung, DZWir 2013, 505; Gotthardt/Kubaczynska, Wirkungsweise des § 17 UStG – widerstreitende Rechtsprechung des V. und des VII. Senats des BFH, DStR 2009, 1015; Harder, Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung im Insolvenzfall, ZInsO 2013, 917; ders, Umsatzsteuerliche Korrekturen in der vorläufigen Insolvenz – Oliver Fehrenbacher

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Steuerrecht in der Insolvenz

Zugleich eine Anmerkung zum BMF-Schreiben v 12. 4. 2013, SteuK 2013, 358; Hölzle, Umsatzsteuerliche Organschaft und Insolvenz der Organgesellschaft, DStR 2006, 1210; ders, Konkurrenz von Steuerrecht und Insolvenzrecht, BB 2012, 1571; Hüble, Aktuelles internationales und ausländisches Insolvenzrecht, NZI 2013, 881; Jacoby, Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Insolvenzverwalterleistung – das Argument von der Höchstpersönlichkeit, ZIP 2009, 554; Jaeger/Michels, Anmerkung zu BGH v 25. 10. 2007, IX ZB 147/06, ZIP 2008, 81; Kahlert, der V. Senat des BFH als Schöpfer von Fiskusvorrechten im Umsatzsteuerrecht – Zugleich Besprechung des Urteils des V. Senats des BFH vom 9. 12. 2010, V R 22/10, DStR 2011, 921; ders, Zur Dogmatik der Umsatzsteuer im Insolvenzverfahren, DStR 2011, 1973; ders, Umsatzsteuerinsolvenzrecht im Lichte des BMF – Schreibens vom 9. 12. 2012, DB 2012, 197; ders, Ein neuer Schöpfungsakt des V. BFH-Senats zur Umsatzsteuer im Insolvenzverfahren und seine Entschlüsselung, ZIP 2015, 11; ders, Erhebung der Umsatzsteuer im Insolvenzverfahren – Rechtsvergleich und Vorlagepflicht, DStR 2015, 1485; Kahlert/Onusseit, Der V. Senat des BFH legt nach – Neue Entwicklungen im Umsatzsteuerinsolvenzrecht – Zugleich Besprechung des Urteils des V. Senats des BFH vom 24. 11. 2011, V R 13/11, DStR 2012, 334; Klenk/Kronthaler, Die Rechtsprechung des V. Senats des BFH, NZI 2006, 369; Lechleitner, Zum Vorsteuerabzug der Insolvenzmasse aus der Vergütung des (vorläufigen) Insolvenzverwalters, ZInsO 2015, 1382; Lenger, Anwendbarkeit des § 55 IV InsO bei Umsatzsteuerkorrekturen nach § 17 UStG während der vorläufigen Insolvenzverwaltung, NZI 2014, 144; Marchal, Aufrechnung mit Umsatzsteuerforderungen in der Insolvenz, BB 2013, 33;Marchal/Nobereit, Berichtigung von Rechnungen mit unrichtigem oder unberechtigtem Umsatzsteuerausweis durch den Insolvenzverwalter – ein Mittel zur Mehrung der Insolvenzmasse, ZInsO 2014, 2308; Marchal/Oldiges, Beendigung der umsatzsteuerlichen Organschaft auch bei Bestellung eines schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters – BFH verschärft Anforderungen an umsatzsteuerliche Organschaft, DStR 2013, 2211; Maus, Umsatzsteuerliche Folgen der Sicherheitenverwertung in der Insolvenz, ZIP 2000, 339; ders, Aufrechnung des Finanzamts mit Insolvenzforderungen gegen den Vorsteuervergütungsanspruch der Masse aus der Rechnung des vorläufigen Insolvenzverwalters, ZInsO 2005, 583; ders, Die umsatzsteuerrechtliche Organschaft in Liquidation und Insolvenz, GmbHR 2005, 859; Mitlehner, Umsatzsteuer bei Immobiliarverwertung in der Insolvenz, NZI 2002, 534; Möhlenkamp/ Möhlenkamp, (Umsatz-)Steuerliche Organschaft und eigenverwaltete Konzerninsolvenz – wohin treibt das Sanierungssteuerrecht?, DStR 2014, 1357; Obermüller, Umsatzsteuer bei der Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände vor dem Hintergrund eines Insolvenzverfahrens, ZInsO 1999, 249; Onusseit, Umsatzsteuer im Konkurs, 1988; ders, Die insolvenzrechtlichen Kostenbeiträge unter Berücksichtigung ihrer steuerrechtlichen Konsequenzen sowie Massebelastungen durch Grundstückseigentum, ZIP 2000, 777; ders, Die Umsatzsteuer – ein Dauerthema in der Insolvenz, KTS 1994, 3; ders, Umsatzsteuerliche Aufrechnungslagen und Vorsteuer in der Insolvenz, ZIP 2002, 22; ders, Die Freigabe aus dem Insolvenzbeschlag: eine umsatzsteuerliche Unmöglichkeit?, ZIP 2002, 1344; ders, Der neue § 25d UStG – ein Problem im massearmen Insolvenzverfahren, ZInsO 2002, 1005; ders, Aufrechnung des Finanzamts in der Insolvenz, ZInsO 2005, 638; ders, Die umsatzsteuerlichen Folgen des in der Insolvenz steckengebliebenen Bauvorhabens, ZIP 2009, 2180; ders, Wehret den Anfängen!, ZInsO 2006, 516; ders, Neues zum Insolvenzsteuerrecht vom Bundesfinanzhof, ZInSO 2014, 59; Probst, Vorrecht, Vorsteuerberichtigung und Voranmeldungszeitraum im Konkurs, UR 1988, 39; Radeisen, Auswirkungen der Insolvenz auf die Umsatzsteuer, StW 2005, 658; Ries, § 13b I Nr 2 UStG – Lieferung sicherungsübereigneter Gegenstände an den Sicherungsnehmer außerhalb des Insolvenzverfahrens, ZInsO 2005, 230; ders, Anmerkung zu OLG Düsseldorf, Urteil v 13. 1. 2006, ZInsO 2006, 162; Rosenmüller, Quotenerhöhung durch Abschlagsvertei-

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Oliver Fehrenbacher

Literatur zur ESt in der Insolvenz

lung, ZInsO 203, 713; Rosenmüller/Schulz, Die Rechtsprechung des V. Senats des BFH – ein Glücksfall für (viele) Insolvenzverwalter?, ZInsO 2010, 558; Roth, Umsatzsteuer und Insolvenz, ZInsO 2014, 309; ders, Änderungen bei der umsatzsteuerlichen Organschaft – Anmerkungen zum BMF-Schreiben vom 5. 5. 2014, SteuK 2014, 313; Ruiner/ Pfeifer, Das Spannungsfeld zwischen § 17 II UStG und der umsatzsteuerlichen Organschaft im Fall der Insolvenz der Organgesellschaft – Kritische Anayse und beispielhafte Darstellung –, GmbHR 21/2011; Schmittmann, Umsatzsteuerrechtliche Probleme bei Immobilienverkäufen in der Insolvenz, ZInsO 2006, 1299; ders, Umsatzsteuer aus Einzug von Altforderungen nach Insolvenzeröffnung, ZIP 2011, 1125; ders, Das Bundesfinanzministerium, der V. Senat des BFH und die Umsatzsteuer in der Insolvenz, ZIP 2012, 249; ders, Steuerrechtliche Folgen einer Insolvenzanfechtung, NZI 2014, 638; Schuster, Die neuere BFH-Rechtsprechung zur Steuer in der Insolvenz – Fiskusprivileg versus Gläubigergleichbehandlung, DStR 2013, 1509; Seer, Abschlussbericht der Kommission zur Harmonisierung von Insolvenz- und Steuerrecht, DStR-Beih 2014, 117;Siebert, Die Verwertung sicherungsübereigneter beweglicher Gegenstände einer Organgesellschaft und Dritter im Umsatzsteuerrecht, NZI 2005, 665; ders, Die Verwertung der unter Eigentumsvorbehalt gelieferten Gegenstände im Umsatzsteuerrecht, NZI 2008, 529; ders, Verwertung von Pfändern im Umsatzsteuerrecht, NZI 2007, 17; Sterzinger, Umsatzsteuer im Insolvenzverfahren, NZI 2012, 63; Waclawik, Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG in der Insolvenz, ZIP 2010, 1465; Wäger, Insolvenz und Umsatzsteuer, DStR 2011, 1925; ders Vorsteuerund Steuerberichtigung aufgrund Uneinbringlichkeit in der Insolvenz des Unternehmers, DB 2012, 1460; ders, Umsatzsteuer bei der Verwertung von Kreditsicherheiten und Krediten, WM 2012, 769; ders, Umsatzsteuer in der Insolvenz – Istbesteuerung und Einschränkung von § 55 IV InsO als Regelungsalternativen?, ZInsO 2014, 1121; ders, Insolvenzforderung und Masseverbindlichkeit bei der Umsatzbesteuerung im Insolvenzfall, ZInsO 2012, 520; Wagner/Fuchs, Das Schicksal der umsatzsteuerlichen Organschaft bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen von Konzerngesellschaften – Zugleich Besprechung des Beschlusses des BFH v 19. 3. 2014 – V B 14/14, BB 2014, 2583; Wagner/ Köhler, Kommentar zu BFH, Urteil vom 9. 12. 2010 – V R 22/10, BB 2011, 1507; Wagner/Marchal, Umsatzsteuerrechtliche Auswirkungen der Bestellung eines schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters, BB 2015, 86; Weber/Hiller, Das Zusammenrücken von § 55 IV InsO und § 13b II Nr 2 UStG bei der Verwertung von Sicherungsgut im vorläufigen Insolvenzverfahren, ZInsO 2014, 2555; Welzel, Die Umsatzsteuer als Masseverbindlichkeit – Ein Vergleich der Konkursordnung mit der ab 1. 1. 1999 geltenden Insolvenzordnung, 1997; ders, Masseverwertung nach der InsO aus umsatzsteuerrechtlicher Sicht, ZIP 1998, 1823; Werres, Entgeltvereinnahmung durch den vorläufigen Insolvenzverwalter, NZI 2015, 213; Weßling/Romswinkel, Die Option gemäß § 9 UStG im Spannungsfeld zwischen Insolvenz und Gestaltungsmissbrauch, DStR 2003, 1428; Zeek, Die Umsatzsteuer in der Insolvenz, KTS 2006, 407; Zistler, Weiteres Fiskusprivileg? – Steuermasseverbindlichkeiten durch Umsatzsteuerberichtigung nach anfechtungsrechtlicher Rückgewähr?, ZInsO 2015, 833.

II. Literatur zur ESt in der Insolvenz Aigner, Die Folgen der Insolvenz einer Kapitalgesellschaft beim privaten Anteilsinhaber im Steuerrecht, jM 2015, 119; Benne, Einkommensteuerliche und steuerverfahrensrechtliche Probleme bei Insolvenzen im Zusammenhang mit Personengesellschaften, BB 2001, 1977; Depré/Lambert, Aktuelle steuerliche Aspekte bei der Verwaltung und Verwertung von Immobilien in der Insolvenz, ZfIR 2012, 1; de Weerth, Praxisfragen zur EinOliver Fehrenbacher

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Steuerrecht in der Insolvenz

kommensteuererklärung bei Zwangsversteigerung und -verwaltung, NZI 2015, 643; Ebbinghaus/Neu/Hinz, Forderungsverzicht oder Debt-Equity-Swap bei der Eigensanierung im Insolvenzplanverfahren, NZI 2014, 729; Eisolt, Einkommensteuer-Vorauszahlungen in der Insolvenz natürlicher Personen, ZInsO 2014, 334; Endres, Zinsabschlagsteuern und Insolvenzrechnungslegung, ZInsO, 2011, 258; Farr, Insolvenzbehaftete Zusammenveranlagung – Ein Hauen und Stechen?, BB 2006, 1302; Fichtelmann, Einkommensteuer und Insolvenz, EStB 2005, 255; Frystatzki, Die Aufteilung der Einkommensteuer in der Insolvenz, EStB 2004, 88; ders, Insolvenzrechtliche Anforderungen an Rangrücktrittsvereinbarungen, NZI 2013, 609; Fuhst, Einkommensteuer als Masseverbindlichkeit bei Zurechnung von Gewinnanteilen nach Eröffnung der Insolvenz, Anmerkung zu BFH v 18. 12. 2014, X B 89/14, jurisPR-InsR 9/2015 Anm. 1; Gilz/Kuth, Mindestbesteuerung – Situation im Insolvenzverfahren – Gleichzeitig ein Appell an den Gesetzgeber, DStR 2005, 184; Kahlert, Hat eine Kapitalgesellschaft ihre Verbindlichkeiten im Insolvenzverfahren ertragswirksam aufzulösen?, DStR 2014, 1906; ders, Kalte Zwangsverwaltung von Grundstücken im Insolvenzverfahren und Einkommensteuer, DStR 2013, 97; ders, Steuerbilanzielle Behandlung des Rangrücktritts nach dem Konzept des IX. Senats des BGH, DStR 2015, 734; Mayer/Betzinger, Verbindlichkeiten in der Liquidation, DStR 2014, 1573; Meyer/Verfürth, Einkommensteuer- und insolvenzrechtliche Behandlung von Aufgabegewinnen in der Insolvenz des Personengesellschafters, BB 2007, 862; Obermair, Der Neuerwerb – eine unendliche Geschichte, DStR 2005, 1561; Onusseit, Die Einkommensteuer und ihre Aufteilung in der Insolvenz, ZInsO 2003, 677; PerlebergKölbel, Das Veranlagungswahlrecht von Ehegatten im Insolvenzrecht, NZF 2014, 1080; Schmidt, Rangrücktritt insolvenzrechtlich/Rangrücktritt steuerrechtlich, DB 2015, 600; Schmidt-Naschke/Rehm, Die Liquidation einer GmbH & Co.KG mit im Rang zurückgetretenen Darlehensverbindlichkeiten – Eine gesellschafts- und steuerrechtliche Bestandsaufnahme, DStR 2013, 2085; Schöler, Verlustvortrag und Zusammenveranlagung in der Insolvenz eines Ehegatten, DStR 2013, 1453; ders, Noch einmal: Zugriff des Insolvenzverwalters auf den Verlustvortrag des nicht-insolventen Ehegatten?, DStR 2014, 2349; Seer, Abschlussbericht der Kommission zur Harmonisierung von Insolvenz- und Steuerrecht, DStR-Beih 2014, 117; Waclawik, Die steuerliche Verlustnutzung unter Eheleuten in der Insolvenz eines Ehegatten, DStR 2011, 480; Weiß, Zur Durchsetzung von Einkommensteueransprüchen im Konkurs, FR 1990, 539; ders, 2. Teil, FR 1992, 255; Weitnauer, Der Rangrücktritt – Welche Anforderungen gelten nach aktueller Rechtsprechung?, GWR 2012, 193.

III. Literatur zur KSt in der Insolvenz Bergmann, Einheitlicher Besteuerungszeitraum und Zwischenveranlagungen in Liquidation und Insolvenz, GmbhR 2012, 943; Craushaar/Holdt, Verwertung des Körperschaftsteuer-Guthabens im Insolvenzverfahren, NZI 2011, 350; Eilers, Sanierungssteuerrecht – eine Zwischenbilanz, in Festschrift für Wienand Meilicke; Fichtelmann, Die Beendigung des Gewinnabführungsvertrags und ihre Auswirkungen auf die Organschaft, GmbhR 2010, 576; Fichtelmann, Körperschaftsteuer und Insolvenz, StLex 6, 0, 205; Gilz/ Kuth, Mindestbesteuerung-Situation im Insolvenzverfahren, DStR 2005, 184; Gundlach/ Rautmann, Aufrechnung des Finanzamts mit dem Erstattungsanspruch gem. § 37 V KStG in der Insolvenz, DStR 2011, 1404; Hubertus, Das Körperschaftsteuerguthaben in der Insolvenz, DStR 2010, 2382; Huken, Die „Umgliederungsfalle“ im Systemwechsel des Körperschaftsteuerrechts, ZInsO 2001, 158; Kahlert, Beendigung der ertragsteuerlichen Organschaft mit dem vorläufigen Insolvenzverfahren, DStR 2014, 73; ders, Hat eine Ka-

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Literatur zur LSt in der Insolvenz

pitalgesellschaft ihre Verbindlichkeiten im Insolvenzverfahren ertragswirksam aufzulösen?, DStR 2014, 1906; Kahlert/Eversberg, Insolvenz und Gemeinnützigkeit, ZIP 2010, 260; Kruth, Steuerentnahmerechte von Gesellschaftern bei werbender und insolventer Personengesellschaft – Die steuer- und zivilrechtlichen Rechtsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschaftern am Beispiel der Kapitalertragsteuer, DStR 2013, 2224; Mertzbach, Aktuelle steuerliche Praxis-Probleme in Insolvenzplanverfahren von Kapitalgesellschaften, GmbHR 2013, 75; Schmittmann, Neues zum KSt-Guthaben in der Insolvenz, ZInsO 2007, 1105.

IV. Literatur zur LSt in der Insolvenz Fichtelmann, Zur Frage der Lohnsteuerpflicht der vom Konkursverwalter an den Gemeinschuldner gezahlten Vergütung, FR 1977, 439; Kahlert, Die Wahl der Steuerklasse im Insolvenzverfahren, DB 2011, 2516; Knobbe-Keuk, Die Lohnsteuer im Konkurs des Arbeitgebers, DB 1973, 2029; Urban, Die Besteuerung des Arbeitslohns bei gesetzlichem Forderungsübergang auf Sozialleistungsträger, DB 1989, 1438; ders, Konkursausfallgeld, Insolvenzgeld und Lohnsteuer, DB 1998, 2087.

Übersicht Rn. B. Steuerrecht in der Insolvenz . . . . . . . 1 I. Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht . 1 1. Insolvenzforderungen (§ 38) und Masseverbindlichkeiten (§ 55) . . . 5 a) Masseverbindlichkeiten . . . . . 6 b) Insolvenzfreies Vermögen . . . . 7 2. Steuerliche Forderungen in der Insolvenz . . . . . . . . . . . . . . . 8 a) Durchsetzung der steuerlichen Insolvenzforderungen . . . . . . 9 aa) Verfahren ohne Widerspruch 10 bb) Verfahren mit Widerspruch des Insolvenzschuldners . . 13 cc) Verfahren mit Widerspruch des Insolvenzverwalters . . . 15 dd) Steuergeheimnis . . . . . . . 20 ee) Steuerfestsetzung und Rechtsbehelfsverfahren . . . 21 ff) Ermittlungsmaßnahmen . . 22 gg) Steuerbescheide . . . . . . . 23 b) Durchsetzung der steuerlichen Masseverbindlichkeiten . . . . . 25 c) Durchsetzung der steuerlichen Ansprüche gegen das insolvenzfreie Vermögen . . . . . . . . . . 28 3. Aufgaben des Insolvenzverwalters im Steuerrecht . . . . . . . . . . . . 31 a) Pflichten des Insolvenzverwalters 33 aa) Erklärungspflichten . . . . . 34 bb) Andere steuerliche Pflichten 37 cc) Informationsrechte . . . . . 39 b) Haftung des Insolvenzverwalters 41 c) Ertragsteuerliche Behandlung des Insolvenzverwalters . . . . . 44

Rn. 4. Aufgaben des vorläufigen Insolvenzverwalters im Steuerrecht . . . . . . a) „Starker“ vorläufiger Insolvenzverwalter . . . . . . . . . . . . . b) „Schwacher“ vorläufiger Insolvenzverwalter . . . . . . . . c) Besteuerungsverfahren . . . . . . 5. Insolvenzschuldner im Besteuerungsverfahren . . . . . . . . . . . . . . . 6. Aufrechnung mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis . . . . . 7. Insolvenzplan . . . . . . . . . . . . 8. Eigenverwaltung . . . . . . . . . . . 9. Verbraucherinsolvenzverfahren . . . a) Außergerichtlicher Einigungsversuch . . . . . . . . . . . . . . b) Schuldenbereinigungsverfahren . 10. Restschuldbefreiung . . . . . . . . . II. Einkommensteuer . . . . . . . . . . . . . 1. Funktionsweise der Einkommensteuer . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Besteuerung der Einkünfte in der Insolvenz . . . . . . . . . . . . . . . 3. Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten . . . . . . . . . . a) Maßstab für die Aufteilung . . . b) Relevanter Besteuerungstatbestand . . . . . . . . . . . . c) Vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens . . . . . . . . . . . . d) Einkommensteuerliche Progression . . . . . . . . . . . . 4. Verwertungshandlungen des Insolvenzverwalters . . . . . . . . .

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Steuerrecht in der Insolvenz Rn. a) Zuordnung der realisierten stillen Reserven . . . . . . . . . . . . . b) Verwertung von Wirtschaftsgütern bei Absonderungsrechten aa) Zuordnung als Masseverbindlichkeit . . . . . . . bb) Gegenansicht und Argumente . . . . . . . . . . cc) Rechtsmacht, Zwangsverwaltung und Verwertung durch Dritte . . . . . . . . . 5. Betriebsaufspaltung in der Insolvenz 6. Verlustberücksichtigung in der Insolvenz . . . . . . . . . . . . . . . 7. Erstattungsansprüche . . . . . . . . 8. Einkommensteuervorauszahlungen . 9. Besonderheiten im Besteuerungsverfahren . . . . . . . . . . . . . . . 10. Lohnsteuerabzug . . . . . . . . . . a) Insolvenz des Arbeitsnehmers . . b) Insolvenz des Arbeitgebers . . . c) Insolvenzgeld . . . . . . . . . . . 11. Personengesellschaft und Mitunternehmer . . . . . . . . . . . . . a) Insolvenz der Personengesellschaft . . . . . . . . . . . . aa) Mitunternehmerbesteuerung bb) Sonderbetriebsvermögen . . cc) Kapitalertragsteuer auf Kapitalerträge der Personengesellschaft . . . . dd) Verfahrensrechtliche Folgen b) Insolvenzverfahren über das Vermögen eines Gesellschafters . aa) Masseverbindlichkeit oder Insolvenzforderung . . . . . bb) Verfahrensrecht . . . . . . . III. Umsatzsteuer in der Insolvenz . . . . . . 1. Unternehmer in der Insolvenz . . . . a) Geschichtliche Entwicklung . . . b) Allgemeine Grundsätze . . . . . aa) Einheit des Unternehmens . bb) Insolvenzverwalter . . . . . cc) Vorläufiger Insolvenzverwalter . . . . . . . . . . dd) Unternehmensteile . . . . . c) Insolvenzforderungen (§ 38) und Masseverbindlichkeiten (§ 55) . aa) Maßgebende Voraussetzungen in der Rechtsprechung . . . . . . . bb) Ansichten in der Literatur . cc) Umsatzsteuerforderungen . dd) Vorsteuerabzug . . . . . . . ee) Vorgehen im Insolvenzverfahren . . . . . . . . . . 2. Einzelne Umsätze und Berichtigungstatbestände in der Insolvenz . . . . a) Organschaft . . . . . . . . . . . aa) Insolvenz der Organgesellschaft . . . . . . . . . . . . bb) Insolvenz des Organträgers .

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cc) Beendigung der Organschaft dd) Organschaft in der Insolvenz b) Leistungsgegenstand . . . . . . . aa) Eigentumsvorbehalt . . . . . bb) Werkverträge . . . . . . . . cc) Anzahlungen . . . . . . . . c) Verwertungshandlungen . . . . . aa) Verwertung von Sicherungsgut . . . . . . . . . . . . . . bb) Verwertung von Sicherungsgut durch den Insolvenzverwalter . . . . . . . . . . . cc) Verwertung von Sicherungsgut durch den Insolvenzverwalter mit Übernahme durch den Sicherungsnehmer . . . . . . . . . . . . dd) Verwertung von Sicherungsgut durch den Insolvenzverwalter für den Sicherungsnehmer . . . . . . ee) Verwertung von Sicherungsgut durch den Sicherungsnehmer . . . . . . . . . . . . ff) Freigabe an den Schuldner . gg) Nutzungsüberlassung an den Insolvenzverwalter . . . hh) Verwertung von Gegenständen bei Pfandrechten . . ii) Mit Grundpfandrechten belastete Immobilien . . . . jj) Geschäftsveräußerung im Ganzen . . . . . . . . . . . . kk) Verwertung durch den vorläufigen Insolvenzverwalter . ll) Verwertung von Forderungen . . . . . . . . . d) Berichtigungen nach § 17 UStG . aa) Berichtigung im Hinblick auf Eingangsumsätze . . . . bb) Berichtigung im Hinblick auf Ausgangsumsätze . . . . e) Berichtigung nach § 15a UStG . f) Verfahrenshandlungen . . . . . . aa) Teilleistungen . . . . . . . . bb) Rechnungen nach § 14 I UStG . . . . . . . . . cc) Besteuerungsverfahren . . . dd) Sondervorauszahlung . . . . IV. Körperschaftsteuer . . . . . . . . . . . . 1. Körperschaftsteuer in der Insolvenz 2. Besteuerung im Abwicklungsverfahren . . . . . . . . . . . . . . . 3. Organschaft . . . . . . . . . . . . . a) Auswirkungen der Insolvenz . . b) Insolvenz des Organträgers . . . c) Insolvenz der Organgesellschaft . d) Wegfall der Organschaft . . . . . 4. Körperschaftsteuerguthaben . . . . V. Gewerbesteuer . . . . . . . . . . . . . . 1. Einzelgewerbetreibende . . . . . . . 2. Personengesellschaften . . . . . . .

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht Rn. 3. Kapitalgesellschaft und andere Körperschaften . . . . . . . . . . . 4. Ermittlung der Gewerbesteuer . . . 5. Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten . . . . . . . . . . a) Maßstab für die Zuordnung . . b) Besonderheiten bei Personengesellschaften . . . . . . . . . . . VI. Sonstige Steuern und steuerliche Nebenleistungen . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Steuerabzug bei Bauleistungen . . . a) Insolvenz des Leistenden . . . . b) Insolvenz des Leistungsempfängers . . . . . . . . . . . . 2. Erbschaftsteuer . . . . . . . . . . . 3. Grunderwerbsteuer . . . . . . . . . 4. Grundsteuer . . . . . . . . . . . . . 5. Investitionszulage . . . . . . . . . . 6. Kindergeld . . . . . . . . . . . . . . 7. Kraftfahrzeugsteuer . . . . . . . . . 8. Steuerliche Nebenleistungen . . . . 9. Verbrauchsteuern . . . . . . . . . . 10. Zölle und Einfuhrumsatzsteuer . . .

VII. Sanierung und Steuern . . . . . . . . . . 1. Ertragsteuerliche Behandlung des Sanierungsgewinns . . . . . . . . . . a) Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen . . . . . . . . . . . . . b) Sanierungserlass . . . . . . . . . aa) Voraussetzungen und Folgen bb) Reduzierung der Schulden . cc) Übertragende Sanierung . . dd) Verdeckte Einlage . . . . . . ee) Verfassungsrechtliche Vorbehalte . . . . . . . . . . ff) Europarechtliche Vorbehalte gg) Besonderheiten bei der Gewerbesteuer . . . . . . . . 2. Verlustabzugsbeschränkung nach § 8c KStG in der Insolvenz . . . . . 3. Steuerliche Folgen des Rangrücktritts . . . . . . . . . . . . . . . a) Rangrücktritt . . . . . . . . . . . b) Ertragsteuerliche Folgen . . . . . 4. Wirkung des § 7 Abs 8 ErbStG in der Insolvenz . . . . . . . . . . . . .

243 244 246 247 248 249 250 252 254 255 258 260 262 264 265 268 271 272

Rn. 273 274 275 278 279 280 281 282 284 285 286 287 290 291 292 295

B. Steuerrecht in der Insolvenz I. Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht Die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis in der Insolvenz bereiten erhebliche 1 Schwierigkeiten, weil die Abstimmung zwischen dem Insolvenzrecht und dem Steuerrecht weitgehend fehlt bzw. sich zumindest auf den ersten Blick häufig kaum in Einklang zu bringende systembedingte Prinzipien gegenüberstehen. Schon unter Geltung der KO gab es kein dichteres Normengeflecht zwischen dem Steuer- und Konkursrecht als heute unter Geltung der InsO. Unbeschadet des seinerzeit geltenden Privilegs des Fiskus (§ 61 I Nr 2 KO) entfiel auch dort die Einordnung der steuerlichen Ansprüche in Insolvenzforderung und Masseverbindlichkeit als Prinzipien des Insolvenzrechts nicht. Gleiches galt im Hinblick auf die Möglichkeit der Aufrechnung mit und gegen Steuerforderungen und -verbindlichkeiten. Der Rechtsanwender muss sich daher schon lange mit den Schwierigkeiten beim vom Gesetzgeber nicht näher geregelten Zusammenspiel zwischen Insolvenz- und Steuerrecht beschäftigen und im Rahmen der jeweils geltenden Abgrenzungsregeln unterschiedliche Ansätze in Einklang bringen. Als steuerrechtliche Wertungsvorgabe lässt sich dabei § 251 II S 1 AO anführen, nach dem die Vorschriften der Insolvenzordnung unberührt bleiben.1 Aus dem Insolvenzrecht lässt sich die Maßgabe ableiten, dass sich Forderungen des Fiskus gegenüber dem Insolvenzschuldner im Vergleich zu privaten Gläubigern auf einer Ebene der Gleichordnung befinden. Insoweit unterscheidet sich die InsO von der KO mit dem Privileg nach § 61 I Nr 2 KO.2 Damit liegen die Ergebnisse der Interpretationen des Zusammenspiels recht nahe beieinander.3 Das wird auch aus dem missverständlichen, aber 1

Krumm, Steuervollzug und formelle Insolvenz, S 66ff; Frotscher in Gottwald, Insolvenzrechts-Handbuch, § 120 Rn 3; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 1.

2 3

BT-Drs. 12/2443, S 90, 106f. Seer, Abschlussbericht der Kommission zur Harmonisierung von Insolvenz- und Steuerrecht, DStR-Beihefter 2014, 117, 118.

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Steuerrecht in der Insolvenz

immer wieder verwendeten Grundsatz deutlich, der besagt, dass Insolvenzrecht dem Steuerecht vorgeht.4 Dabei geht es auch insoweit nur darum, dass sich nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens die Geltendmachung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis gegen den Insolvenzschuldner oder gegen die Insolvenzmasse nach den Regeln des anzuwendenden Insolvenzverfahrens richtet.5 Im Übrigen bleibt die Eigenständigkeit und Maßgabe des Steuerrechts für die steuerrechtlichen Ansprüche gewahrt.6 2 Das Insolvenzrecht geht im Wesentlichen von zwei Prämissen aus, die auch im Hinblick auf das Steuerrecht zu beachten sind. Das gilt insbesondere für die aus dem Steuerschuldverhältnis entstehenden Ansprüche. Als erste Prämisse ist zu beachten, dass mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen eines Insolvenzschuldners durch die Regelungen in §§ 38, 55 eine Trennung in zwei Kategorien vorgenommen wird. Dabei geht es darum, einen konkreten Anspruch einerseits als Insolvenzforderung einzuordnen und den Gläubiger als Insolvenzgläubiger zu behandeln, wenn die in Rede stehende Steuerforderung zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens als Vermögensanspruch gegen den Insolvenzschuldner schon begründet war (vgl Rn 5). Andererseits gilt es, die entsprechenden Steueransprüche als Masseverbindlichkeiten zu erfassen. Dabei handelt es sich gemäß § 55 I Nr 1 um die Verbindlichkeiten, die durch Handlungen des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet werden. Als zweite Prämisse lässt sich anführen, dass die sich aus der Zuordnung ergebende Ist-Masse durch verschiedene Schritte zu einer Soll-Masse wird. Dieser Prozess erfolgt dabei mit verschiedenen Mitteln und über verschiedene Stufen. Dabei spielen die Anfechtung und die Befriedigung von Aus- und Absonderungsrechten eine entscheidende Rolle. Das materielle Steuerrecht bestimmt allerdings auch in der Insolvenz den Grund und 3 die Höhe eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis. Lediglich die formelle Seite wird durch das Insolvenzrecht geprägt. Der Fiskus wird dabei als Insolvenzgläubiger in die Verlustgemeinschaft eingebunden und kann gemäß § 87 nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens eine Insolvenzforderung nur nach den Vorschriften über das Insolvenzverfahren verfolgen. Das Steuerfestsetzungs- und Einspruchsverfahren wird durch die Insolvenzeröffnung unterbrochen (entsprechend § 240 ZPO).7 Der Finanzverwaltung steht während eines Insolvenzverfahrens der Steuerbescheid als Mittel zur Durchsetzung von Insolvenzforderungen nicht zur Verfügung, vielmehr kann nach § 251 III AO, falls erforderlich, nur eine Feststellung durch Verwaltungsakt erfolgen. Einem solchen Verwaltungsakt geht aber zunächst das insolvenzrechtlich geprägte Verfahren voraus. Danach hat zunächst die Anmeldung der steuerlichen Insolvenzforderung gemäß § 174 beim Insolvenzverwalter zur Eintragung in die Tabelle und zur Prüfung mit dem Ziel der Feststellung (§ 178) zu erfolgen. Diese Einschränkungen gelten nicht für Masseverbindlichkeiten nach § 55, die durch Steuerbescheid gegenüber dem Insolvenzverwalter geltend zu machen sind und die der Insolvenzverwalter nach § 34 III iVm I AO aus der Insolvenzmasse zu bezahlen hat.8 Gegenüber der Finanzbehörde gelten im Grundsatz auch die Regeln über die Insolvenzanfechtung (§§ 129ff). Eine Einschränkung kommt dabei weder aus den Regelungen in der

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RFH v 25. 10. 1926, GrS 1/26, RFHE 19, 355; zum Primat des Insolvenzrechts Smid/ Rattunde in Smid, § 155 InsO Rn 8. BFH v 18. 12. 2002, I R 33/01, BStBl II 2003, 630; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 17; Werth in Klein, § 251 AO Rn 26.

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Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 17; Werth in Klein, § 251 AO Rn 26. BFH v 2. 7. 1997, I R 11/97, BStBl II 1998, 428; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 42. BFH v 29. 8. 2007, IX R 4/07, BStBl II 2010, 145; v 29. 1. 2009, V R 64/07, BStBl II 2009, 682.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

Finanzverfassung (Art 106 GG), noch aus dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung in Betracht.9 Die Auswirkungen der Eröffnung des Insolvenzverfahrens auf das Steuerermittlungs-, 4 das Steuerfestsetzungs-, das Erhebungs- und das Rechtsbehelfsverfahren sind zu erörtern. Näher zu betrachten sind aber auch die Veränderungen im Steuerrechtsverhältnis zwischen dem Steuergläubiger und dem Insolvenzschuldner durch den Einsatz eines vorläufigen Insolvenzverwalters sowie die Bestellung des Insolvenzverwalters. 1. Insolvenzforderungen (§ 38) und Masseverbindlichkeiten (§ 55) Auf die Bedeutung der Unterscheidung zwischen Insolvenzforderung und Massever- 5 bindlichkeit im Hinblick auf die Mittel zur Durchsetzung des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis in der Insolvenz wurde schon hingewiesen (Rn 3). Ob es sich bei einem Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis um eine Insolvenzforderung oder um eine Masseverbindlichkeit handelt, bestimmt sich nach der ständigen Umschreibung in den Entscheidungen des BFH nach dem Zeitpunkt, zu dem der den Steueranspruch begründende Tatbestand vollständig verwirklicht und damit abgeschlossen ist.10 Unerheblich ist demgegenüber nach ganz allgemeiner Ansicht der Zeitpunkt der Steuerentstehung.11 Welche Anforderungen im Einzelnen an die vollständige Tatbestandsverwirklichung zu stellen sind, richtet sich nach den jeweils maßgebenden Vorschriften des Steuerrechts und nicht nach dem Insolvenzrecht.12 Kommt es nach Maßgabe der Einzelsteuergesetze zur vollständigen Tatbestandsverwirklichung bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens, handelt es sich um eine Insolvenzforderung, erfolgt die vollständige Tatbestandsverwirklichung erst nach Verfahrenseröffnung, liegt unter den Voraussetzungen des § 55 eine Masseverbindlichkeit vor.13 a) Masseverbindlichkeiten. Solche sonstigen Masseverbindlichkeiten (§ 55 I Nr 1) sind 6 auch in Bezug auf Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis im Hinblick auf Verbindlichkeiten anzunehmen, die durch Handlungen des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet werden, ohne zu den Kosten des Insolvenzverfahrens zu gehören. Steuerverbindlichkeiten werden dabei als vom Gesetz angeordnete Rechtsfolge in anderer Weise durch Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet und teilen nicht schlicht das Schicksal des zivil- oder öffentlich-rechtlichen bzw. tatsächlichen Vorgangs, auf dem sie beru-

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Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 121 Rn 6; anders Urban, DStZ 2010, 922. Vgl nur BFH v 13. 11. 1986, V R 59/79, BStBl II 1987, 226; v 9. 4. 1987, V R 23/80, BStBl II 1987, 527; v 21. 12. 1988, V R 29/86, BStBl II 1989, 434; v 29. 1. 2009, V R 64/07, BStBl II 2009, 682; v 9. 12. 2010, V R 22/10, BStBl II 2011, 996. Etwa BFH v 13. 11. 1986, V R 59/79, BStBl II 1987, 226; v 21. 12. 1988, V R 29/86, BStBl II 1989, 434; v 29. 3. 1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602; v 30. 4. 2007, VII B 252/06, BStBl II 2009, 624; v 1. 4. 2008, X B 201/07, BFH/NV 2008, 925;

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v 29. 1. 2009, V R 64/07, BStBl II 2009, 682 mwN; Crezelius NZI 2009, 364, 366f. Zu früheren Ansätzen vgl BFH v 4. 7. 1957, V 1999/56 U, BStBl III 1957, 282. BFH v 29. 08. 2007, IX R 4/07, BStBl II 2010, 145 (zur Kfz-Steuer); v 29. 1. 2009, V R 64/07, BStBl II 2009, 682 (zur Umsatzsteuer); v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759 (zur Einkommensteuer). So auch die Finanzverwaltung vgl AEAO zu § 251 unter 5.1. Vgl nur BFH v 29. 1. 2009, V R 64/07, BStBl II 2009, 682; v 9. 12. 2010, V R 22/10, BStBl II 2011, 996.

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Steuerrecht in der Insolvenz

hen.14 Wegen der Art und Weise ihrer Geltendmachung und der Anspruchsbefriedigung sind diese auch bei periodischen Steuern von den Insolvenzforderungen abzugrenzen.15 Dabei wird die im Steuerrecht bestehende Abhängigkeit von Besteuerungszeiträumen für insolvenzrechtliche Zwecke ausgeblendet.16 Entscheidend für die Masseverbindlichkeit ist, ob der Rechtsgrund für den Anspruch im Insolvenzverfahren gelegt wurde.17 Der Rechtsgrund für einen Steueranspruch ist auch bei periodenabhängigen Steuern gelegt, wenn der gesetzliche Besteuerungstatbestand verwirklicht wird. Sowohl die Art als auch die Höhe der Verwirklichung eines Besteuerungstatbestands und damit die insolvenzrechtliche Begründetheit richten sich auch im Insolvenzverfahren ausschließlich nach steuerrechtlichen Grundsätzen.18 Bezogen auf die Einkommensteuer als klassische periodische Steuer kommt es für die insolvenzrechtliche Begründung der Steuerforderung folglich darauf an, ob der einzelne (unselbständige) Besteuerungstatbestand, also die konkreten Einkünfte nach § 2 I EStG, vor oder nach Insolvenzeröffnung verwirklicht wurde. In der Literatur gibt es eine breite Ansicht, die für die Beurteilung des insolvenzrechtlichen „Begründetseins“ nicht danach fragt, wann der Besteuerungstatbestand und damit der Rechtsgrund verwirklicht wird, sondern ausschließlich auf die für die Steuerverwirklichung unmaßgebliche Entstehung des Wertzuwachses abstellt.19 Der Wertzuwachs unterliegt aber nach zutreffender Ansicht erst dann der Besteuerung, wenn es durch einen steuerauslösenden Tatbestand zur Gewinnrealisation kommt.20 Kein Argument für die Zuordnung ist auch die Zunahme an Liquidität. Eine Masseverbindlichkeit hängt also nicht davon ab, ob oder inwieweit das Steuerobjekt zur Masse gelangt. Das ist vor allem für Steuern aus der Vorwegbefriedigung der absonderungsberechtigten Gläubiger relevant, wenn nach der steuerlich relevanten Verwertung weder die Masse noch das insolvenzfreie Vermögen durch eine Zunahme an Liquidität bereichert sind (vgl Rn 90f).21

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b) Insolvenzfreies Vermögen. Neben den Insolvenzforderungen und den Masseverbindlichkeiten gibt es eine dritte Kategorie der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, die im Insolvenzverfahren zu beachten ist. Es geht um die steuerrechtlichen Ansprüche gegen das insolvenzfreie Vermögen. Insolvenzfrei ist das Vermögen, das nach §§ 35, 36 nicht zur Insolvenzmasse gehört. Darunter fällt insbesondere das nach § 35 II freigegebene Vermögen zur Ausübung einer selbständigen Tätigkeit. Wie bei den Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten handelt es sich dabei um Ansprüche, die sich gegen eine bestimmte Vermögensmasse richten, nämlich das insolvenzfreie Vermögen. Solche Steueransprüche werden regelmäßig durch das Verhalten des Insolvenzschuldners ausgelöst. Zwingend ist das aber nicht. Etwas unglücklich wurde zur Differenzierung der unterschiedlichen Ansprüche im Hinblick auf die Zuweisung zu einer Vermögensmasse der im Kern zutreffende Ansatz des BFH aufgenommen, dass der Insolvenzverwalter nicht entgegen § 80 I berechtigt sei, Forderungen gegen das insolvenzfreie Vermögen des Schuldners

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Vgl etwa Onusseit ZInsO 2014, 59, 65. BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. Rüsken ZIP 2007, 2053, 2055; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 24a. BFH v 1. 4. 2008, X B 201/07, BFH/NV 2008, 925. Ständige Rechtsprechung BFH v 16. 11. 2004, VII R 75/03, BStBl II 2006, 193; v 29. 8. 2007, IX R 4/07, BStBl II 2010,

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145 mwN; v 29. 1. 2009, V R 64/07, BStBl II 2009, 682; v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. Vgl etwa Onusseit ZInsO 2003, 677, 680f; Sämisch/Adam ZInsO 2010, 934, 937; Roth FR 2013, 441, jeweils mit weiteren Nachweisen. BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759; anders Kahlert DStR 2013, 1587.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

zu begründen.22 Für die gesetzlichen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis geht es aber nicht darum, ob der Insolvenzverwalter eine rechtsgeschäftliche Grundlage gelegt hat, sondern darum, die insolvenzrechtliche Zuordnung von Ansprüchen gegen die verschiedenen Vermögensmassen sachgerecht vorzunehmen. Das gilt auch für die gesetzlichen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis. Für das insolvenzfreie Vermögen gilt nach § 89 ebenfalls, dass Zwangsvollstreckungen für einzelne Insolvenzgläubiger während der Dauer des Insolvenzverfahrens insoweit nicht zulässig sind. Ansprüche gegen das insolvenzfreie Vermögen werden dagegen nach allgemeinen Regeln geltend gemacht. Die insolvenzrechtlichen Besonderheiten sind insoweit nicht zu beachten. Andererseits hat die Masse für Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, die sich gegen das insolvenzfreie Vermögen richten, nicht einzustehen. 2. Steuerliche Forderungen in der Insolvenz Wurde ein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis nach den vorstehenden Ausfüh- 8 rungen als Insolvenzforderung qualifiziert, nimmt die Forderung im Vergleich zu privaten Gläubigern auf einer Ebene der Gleichordnung am Insolvenzverfahren teil. Was unter Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis zu verstehen ist, wird in § 37 I AO umschrieben. Dazu zählen der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung, der Erstattungsanspruch sowie die in Einzelsteuergesetzen geregelten Steuererstattungsansprüche. Im Hinblick auf die seit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstandenen Ansprüche auf steuerliche Nebenleistungen ist dabei zu beachten, dass für laufende Zinsen und Säumniszuschläge auf Forderungen des Fiskus die Anordnung der Nachrangigkeit greift (§ 39 I Nr 1).23 Dagegen ist der Anspruch des Insolvenzverwalters auf Rückgewähr in anfechtbarer Weise geleisteter Steuern nach § 143 I kein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis iSd § 37 AO. Daher kann insoweit auch kein Verwaltungsakt gemäß § 218 II S 2 AO ergehen. Es handelt sich vielmehr um einen bürgerlich-rechtlichen Anspruch.24 a) Durchsetzung der steuerlichen Insolvenzforderungen. Die Durchsetzung der Steuer- 9 forderungen erfolgt auf insolvenzrechtlichem Wege. Der steuerrechtliche Weg ist wegen § 251 II AO versperrt. Nach § 87 können die Insolvenzgläubiger ihre Forderungen nur nach den Vorschriften über das Insolvenzverfahren verfolgen. Insbesondere kommen Zwangsvollstreckungen für einzelne Forderungen des Fiskus während der Dauer des Insolvenzverfahrens weder in die Insolvenzmasse noch in das sonstige Vermögen des Insolvenzschuldners in Betracht (§ 89). Daraus hat der BFH in ständiger Rechtsprechung abgeleitet, dass Steuerbescheide nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht mehr ergehen dürfen, wenn darin Insolvenzforderungen festgesetzt werden.25 aa) Verfahren ohne Widerspruch. Vielmehr hat der Fiskus als Insolvenzgläubiger seine 10 Insolvenzforderung (§ 38) gemäß § 174 beim Insolvenzverwalter zur Eintragung in die Tabelle (§ 175) und zur Prüfung (§ 176) mit dem Ziel der Feststellung (§ 178) anzumelden. Das Finanzamt wird zusammen mit den übrigen Gläubigern nach § 28 unter Fristsetzung 22

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BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. Kritisch Kahlert DStR 2013, 1587; Onusseit ZInsO 2014, 59, 65. Gleiches gilt für Zwangsgelder nach § 39 I Nr 2 AO.

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BFH v 5. 9. 2012, VII B 95/12, BStBl II 2012, 854; v 12. 11. 2013, VII R 15/13, BStBl II 2014, 359. BFH v 24. 8. 2004, VIII R 14/02, BStBl II 2005, 246; v 10. 12. 2008, I R 41/07, BFH/NV 2009, 719; v 13. 5. 2009, XI R 63/07, BStBl II 2010, 11.

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Steuerrecht in der Insolvenz

aufgefordert, die Forderung bei dem Insolvenzverwalter anzumelden. Die einzelnen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind unter Beifügung einer Ablichtung des entsprechenden Bescheids bzw. der Steuerberechnung beim Insolvenzverwalter anzumelden.26 Die Anmeldung des Anspruchs zur Insolvenztabelle ist kein Steuerverwaltungsakt und steht auch der Festsetzung einer entstandenen Steuerschuld nicht gleich.27 Der einzelne Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis muss in der Anmeldung nach Grund und Höhe so genau bezeichnet werden, dass die Prüfung der Forderung einwandfrei möglich ist.28 Daher wird die Begründung zur Anmeldung regelmäßig der Darstellung in einem Steuerbescheid entsprechen. Um als informatorische Mitteilung im Rahmen der Anspruchsbegründung erkennbar zu sein, ist die Rechtsbehelfsbelehrung zu unterdrücken. Da es sich nur um eine informatorische Mitteilung handelt, finden auf Änderungen die Korrekturvorschriften der AO keine Anwendung.29 Ferner muss die Mitteilung eine klare Unterscheidung zwischen Steuer- und Haftungsschulden treffen.30 11 Schon aus den vorstehenden Erwägungen ergibt sich, dass die Steuerforderungen im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung oder im Zeitpunkt der Anmeldung nicht zwingend fällig, festgesetzt oder im Besteuerungsverfahren angemeldet gewesen sein müssen. Eine nach § 220 AO nicht fällige Steuerforderung gilt insolvenzrechtlich nach § 41 I als fällig und ist abzuzinsen (§ 41 II).31 Eine Abzinsungspflicht für fällige steuerliche Ansprüche besteht aber nur, soweit sie tatsächlich unverzinslich sind. Nach der AO sind dabei die Nachforderungszinsen nach § 233a AO zu beachten. Der Zinslauf beginnt insoweit allerdings erst nach einer Karenzzeit von grundsätzlich 15 Monaten nach dem Entstehen der Ansprüche. Davon betroffen sind die periodischen Steuern (ESt, KSt, USt, GewSt). Darüber hinaus gibt es nach der AO Stundungszinsen (§ 234 AO), Hinterziehungszinsen (§ 235 AO), Prozesszinsen (§ 236 AO) und Aussetzungszinsen (§ 237 AO).32 Kommt eine Abzinsung in Betracht, ist für die Berechnung nicht der steuerliche, sondern der insolvenzrechtlich angeordnete gesetzliche Zinssatz maßgebend (§ 41 II). Sind Steuerforderungen, die nach § 38 als Insolvenzforderungen einzustufen sind, noch nicht entstanden, erfolgt die Behandlung entsprechend den aufschiebend bedingten Forderungen.33 Nachrangige Insolvenzforderungen (vgl Rn 8) sind nur zur Insolvenztabelle anzumelden, soweit das Insolvenzgericht besonders zur Anmeldung auffordert (§ 174 III). Säumniszuschläge und andere steuerliche Nebenleistungen, die vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden sind, nehmen am Insolvenzverfahren allerdings grundsätzlich teil. Der BFH hat allerdings entschieden, dass die Erhebung von Säumniszuschlägen sachlich unbillig sein kann, wenn dem Steuerpflichtigen die rechtzeitige Zahlung der Steuer wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit unmöglich ist und deshalb die Ausübung von Druck zur Zahlung ihren Sinn verliert. Regelmäßig soll die Finanzverwaltung aber nicht verpflichtet sein, bei Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung des Steuerpflichtigen mehr als die Hälfte der verwirkten Säumniszuschläge zu erlassen.34

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MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 24i; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 47. BFH v 26. 11. 1987, V R 130/82, BStBl II 1988, 124. BFH v 17. 7. 2003, VII B 93/02, BFH/NV 2004, 5. Zur möglichen Nachmeldung nach Eintrag in die Tabelle siehe BGH v 19. 1. 2012, IX ZR 4/11, ZInsO 2012, 488.

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BFH v 11. 10. 1989, I R 139/85, BFH/NV 1991, 497. MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 24f; vgl auch AEAO zu § 251 unter 5.1. Werth in Klein, § 251 AO Rn 27. BFH v 27. 8. 1975, II R 93/70, BStBl II 1976, 77; v 23. 8. 1978, II R 16/76, BStBl II 1979, 198. BFH v 09. 7. 2003, V R 57/02, BStBl II 2003, 901.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

Im Prüfungstermin (§ 176) werden die angemeldeten Steuerforderungen ihrem Betrag 12 und ihrem Rang nach geprüft. Nach § 178 I gelten die zur Tabelle angemeldeten steuerlichen Forderungen als festgestellt, wenn weder der Insolvenzverwalter noch ein Insolvenzgläubiger Widerspruch erhebt. Für die festgestellten Forderungen wirkt die Eintragung in die Tabelle nach § 178 III wie ein rechtskräftiges Urteil. Die Steuerforderung wird daher bei der Verteilung der Insolvenzmasse berücksichtigt. Im Hinblick auf das Besteuerungsverfahren hat der BFH entschieden, dass, wenn zur Insolvenztabelle angemeldete Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ohne Widerspruch in die Tabelle eingetragen werden, der Eintragung dieselbe Wirkung wie der beim Bestreiten vorzunehmenden Feststellung gemäß § 185 iVm § 251 III AO zukommt.35 Die Feststellungen können entsprechend einem Feststellungsbescheid nach § 251 III AO unter den Voraussetzungen des § 130 AO geändert werden.36 Wurde die Steuer vor der Anmeldung zur Tabelle noch nicht festgesetzt, ist für die festgestellte Steuerforderung kein Steuerbescheid mehr notwendig und auch nicht mehr zulässig, um den Anspruch nach Beendigung des Insolvenzverfahrens durchzusetzen. Für die Durchsetzung reicht der Tabelleneintrag, mit der Wirkung entsprechend einem Feststellungsbescheid nach § 251 III AO aus. Mit der Feststellung ist das Besteuerungsverfahren, nicht jedoch ein finanzgerichtliches Verfahren beendet.37 bb) Verfahren mit Widerspruch des Insolvenzschuldners. Ein Widerspruch des Insol- 13 venzschuldners steht der Feststellung im vorstehend beschriebenen Verfahren nicht entgegen (§ 178 I S 2). Widerspricht der Insolvenzschuldner jedoch einer Steuerforderung, ist eine Vollstreckung aus der Eintragung in die Tabelle nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens gegen den Schuldner nicht möglich (§ 201 II). Im Falle einer titulierten Forderung obliegt es dem Schuldner, binnen einer Frist von einem Monat, beginnend ab dem Prüfungstermin oder im schriftlichen Verfahren mit dem Bestreiten der Forderung, den Widerspruch zu verfolgen. Läuft die Frist erfolglos ab, gilt ein Widerspruch als nicht erhoben (§ 184 II S 2). Im Fall eines Widerspruchs des Schuldners besteht ein Interesse an der zeitnahen Feststellung des Anspruchs. Ein unterbrochenes Einspruchsverfahren ist fortzuführen, wenn der Widerspruch des Schuldners rechtzeitig erfolgt. Das Finanzamt als Insolvenzgläubiger kann einen durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Insolvenzschuldners unterbrochenen Rechtsstreit über die Rechtmäßigkeit eines Steuerbescheids sowohl gegenüber dem Insolvenzverwalter als auch gegenüber dem Schuldner aufnehmen.38 In diesem Fall wandelt sich das ursprüngliche Anfechtungsverfahren in ein Insolvenzfeststellungsverfahren, mit dem gegenüber dem Insolvenzverwalter die Feststellung der Forderung zur Insolvenztabelle begehrt werden kann.39 Gegenüber dem Insolvenzschuldner kann in solchen Fällen die Feststellung der Forderung vorgenommen werden.40 Wenn das Finanzamt gegen den Widerspruch des Schuldners nicht vorgeht, lebt der 35

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BFH v 24. 11. 2011, V R 13/11, BStBl II 2012, 298; v 24. 11. 2011, V R 20/10, BFH/NV 2012, 711; v 11. 12. 2013, XI R 22/11, BStBl II 2014, 332. BFH v 24. 11. 2011, V R 20/10, BFH/NV 2012, 711; v 11. 12. 2013, XI R 22/11, BStBl II 2014, 332. BFH v 14. 5. 2013, X B 134/12, BStBl II 2013, 585, unter Aufgabe der in den BFH v 23. 6. 2008, VIII B 12/08, BFH/NV 2008, 1691, v 10. 11. 2010, IV B 11/09, BFH/NV 2011, 649, und v 10. 11. 2010, IV B 18/09, BFH/NV 2011, 650 vertretenen

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Auffassung mit Zustimmung der betroffenen Senate. Regelmäßig werden Insolvenzverwalter und Schuldner den Widerspruch erheben. Es handelt sich dann um zwei miteinander verbundene Rechtsbehelfe mit verschiedenen Rechtsbehelfsbegehren, BFH v 13. 11. 2007, VII R 61/06, BStBl 2008 II, 790. BFH v 13. 11. 2007, VII R 61/06, BStBl II 2008, 790. BFH v 13. 11. 2007, VII R 61/06, BStBl II 2008, 790.

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Steuerrecht in der Insolvenz

ursprüngliche Steuerbescheid nach Abschluss des Insolvenzverfahrens wieder auf und kann Grundlage der weiteren Vollstreckung sein. Wurde die Steuerforderung noch nicht in einem Steuerbescheid festgesetzt, stellt sich die Frage, ob der Finanzverwaltung im laufenden Insolvenzverfahren der Weg über § 251 III AO offen steht oder durch den Widerspruch des Insolvenzschuldners die Unterbrechung des Besteuerungsverfahrens beseitigt ist, soweit es um die Festsetzung der Steuer (nicht die Vollstreckung) geht.41 Zur Klärung der Rechtslage sollte der Finanzverwaltung der Weg über § 185 InsO iVm § 251 III AO zustehen, indem der als Insolvenzforderung geltend gemachte Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis durch schriftlichen Verwaltungsakt festgestellt wird, wenn nicht bereits vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens eine Festsetzung durch Steuerbescheid erfolgt ist. Schutzwürdige Belange des Insolvenzschuldners sind insoweit nicht ersichtlich. Der Bescheid ist kein Steuerbescheid, sondern ein sonstiger Verwaltungsakt.

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In der Literatur wird vertreten, dass der Insolvenzschuldner immer auch das Recht haben soll, nach seinem Widerspruch das Besteuerungsverfahren fortzuführen. Begründet wird dies in erster Linie mit Erwägungen zur Prozessökonomie im Hinblick auf die Restschuldbefreiung.42 Hier wird die Entscheidung des Gesetzgebers in § 184 II allerdings unterlaufen.43 Liegt noch kein bestandskräftiger Steuerbescheid vor, sollte der Insolvenzschuldner in der Rolle bleiben, die Reaktion des Insolvenzgläubigers abzuwarten. Ein rechtliches Interesse an der Feststellung, welche nicht auf anderem Wege ausreichend gewahrt werden kann, wird man hier nur schwer finden können.

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cc) Verfahren mit Widerspruch des Insolvenzverwalters. Wird die angemeldete Forderung gemäß § 178 I S 1 vom Insolvenzverwalter oder von einem anderen Gläubiger bestritten, hat im Regelfall der Insolvenzgläubiger gemäß § 179 I die Feststellung gegen den Bestreitenden zu betreiben. Liegt für die Forderung indes ein vollstreckbarer Schuldtitel oder ein Endurteil vor, obliegt es nach § 179 II dem Bestreitenden, den Widerspruch zu verfolgen. Ein im Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung bereits ergangener Steuerbescheid ist ein vollstreckbarer Schuldtitel iSd § 179 II.44 Bei Steuerbescheiden wird die Wirksamkeit und Durchsetzbarkeit durch die Einlegung von Rechtsmitteln grundsätzlich nicht gehemmt (vgl § 361 I AO und § 69 I FGO) und es bedarf für die Vollstreckung keiner Vollstreckungsklausel. Daher ist in der Folge zu unterscheiden, ob vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens bereits ein Steuerbescheid für den Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis vorlag oder nicht. 16 Lag vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens noch kein Steuerbescheid vor und wurde die Anmeldung durch das Finanzamt mit der informatorischen Steuermitteilung verbunden, ist im Falle des Bestreitens nach § 185 InsO iVm § 251 III AO der als Insolvenzforderung geltend gemachte Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis durch schriftlichen Verwaltungsakt festzustellen.45 Der Feststellungsbescheid tritt an die Stelle der Feststellungsklage vor den ordentlichen Gerichten. Der Feststellungsbescheid ist kein Steuerbescheid, sondern ein sonstiger Verwaltungsakt im Vollstreckungsverfahren. Die angemel-

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MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 26l; so auch AEAO zu § 251 unter 5.3.2. MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 26m. Werth in Klein, § 251 AO, Rn 32. Ganz hM BFH v 10. 8. 1993, VII B 46/91, BFH/NV 1994, 293.

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BFH v 26. 11. 1987, V R 133/81, BStBl II 1988, 199; v 23. 2. 2005, VII R 63/03, BStBl II 2005, 591; Werth in Klein § 251 AO Rn 30; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 51; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 24n.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

dete und die festgestellte Forderung müssen hinsichtlich des geltend gemachten Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis, also der Art der Schuld und den steuerbaren Tatbeständen identisch sein. Die Identität ist im Feststellungsbescheid kenntlich zu machen.46 Die Entscheidung, einen solchen Feststellungsbescheid zu erlassen, steht nicht im Ermessen der Finanzverwaltung. Der Feststellungsbescheid ist auch dann zu erlassen, wenn es ungewiss oder unwahrscheinlich ist, dass eine Quote auf die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis entfällt.47 Der Feststellungsbescheid kann vom Insolvenzverwalter mit den Rechtsmitteln der AO und der FGO angefochten werden und nach Bestandskraft ausschließlich nach §§ 129–131 AO korrigiert werden.48 Führt der Feststellungsbescheid zum Tabelleneintrag, ist nach Beendigung des Insolvenzverfahrens kein Steuerbescheid mehr erforderlich oder zulässig. Die Zahlungsverjährung des Tabelleneintrags ergibt sich aus § 228 AO (fünf Jahre).49 Bleibt der Tabelleneintrag aus, muss noch ein Steuerbescheid ergehen, um die Steuerforderungen nach den Vorschriften der AO zu vollstrecken.50 Die Ablaufhemmung für die Verjährung der Festsetzung nach § 171 I S 3 AO ist zu beachten. Widerspricht der Insolvenzverwalter oder ein Insolvenzgläubiger einem bereits durch 17 Steuer- oder Haftungsbescheid festgesetzten Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis, hängen die Möglichkeiten und das weitere Verfahren davon ab, ob der Steuerbescheid schon bestandskräftig war bzw. in welchem Verfahrensstadium das Besteuerungs- oder Rechtsbehelfsverfahren durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens unterbrochen wurde. Einwendungen gegen einen Steuerbescheid können daher nur noch sehr eingeschränkt erhoben werden, wenn dieser bestandskräftig ist. Die Bestandskraft wirkt insoweit auch gegen den im Prüfungstermin Widersprechenden.51 Der Insolvenzverwalter kann das abgeschlossene Verfahren nicht beseitigen. Ihm bleiben nur noch der Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand oder die Änderung nach den §§ 172ff AO zu beantragen oder ausnahmsweise die Nichtigkeit (§ 125 V AO) geltend zu machen.52 Wenn der Insolvenzverwalter seinen Widerspruch auf die von ihm behauptete Unwirksamkeit der Forderungsanmeldung stützt, ist das Finanzamt nach Ansicht des BFH berechtigt, das Bestehen der angemeldeten Forderung durch Bescheid nach § 251 III AO festzustellen.53 Im Hinblick auf die Zahlungsverjährung ist die Unterbrechung nach § 231 I AO zu beachten. Wurde der Steuerbescheid schon vor der Insolvenzeröffnung erlassen und war die Ein- 18 spruchsfrist im Zeitpunkt der Eröffnung noch nicht abgelaufen, wird die Frist durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens unterbrochen. Das Finanzamt hat die Aufnahme des Rechtsstreits zu erklären (analog § 240 ZPO). Mit der Bekanntgabe dieser Erklärung beginnt die unterbrochene Einspruchsfrist neu zu laufen.54 Wird der Einspruch gegen den Steuerbescheid eingelegt, ist das Einspruchsverfahren nach den allgemeinen Regeln durchzuführen. Ist der Einspruch begründet, ist die Forderungsanmeldung zu berichtigen. Hat der Einspruch keinen Erfolg, ist mit der Einspruchsentscheidung der bestrittene Steueran46

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BFH v 17. 5. 1984, V R 80/77, BStBl II 1984, 545; v 26. 2. 1987, V R 114/79, BStBl II 1987, 471. BFH v 18. 11. 1999, V B 73/99, BFH/NV 2000, 584; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 53. BFH v 24. 11. 2011, V R 20/10, BFH/NV 2012, 711; v 11. 12. 2013, XI R 22/11, BStBl II 2014, 332; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 54. BFH v 26. 4. 1988, VII R 97/87, BStBl II 1988, 865.

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BFH v 2. 7. 1997, I R 11/97, BStBl II 1998, 428. BFH v 23. 2. 2010, VII R 48/07, BStBl II 2010, 562. Werth in Klein § 251 AO Rn 32; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 24q. BFH v 23. 2. 2010, VII R 48/07, BFH BStBl II 2010, 562; Werth in Klein § 251 AO Rn 32; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 52. AEAO zu § 251 unter 5.3.1.2.1.

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Steuerrecht in der Insolvenz

spruch als Insolvenzforderung festzustellen.55 Liegt nach Ablauf der Frist kein Einspruch vor, so gilt die bestrittene Forderung mit Ablauf der Rechtsbehelfsfrist als festgestellt und das Finanzamt hat die Berichtigung der Tabelle zu veranlassen. 19 War der Steuerbescheid vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens noch nicht bestandskräftig und vom Schuldner oder dem vorläufigen „starken“ Insolvenzverwalter mit einem zulässigen Einspruch oder einer zulässigen Klage angefochten, kann der Insolvenzverwalter das Rechtsbehelfsverfahren aufnehmen und fortführen. Das Einspruchsverfahren wird in dem Verfahrensstand fortgesetzt, in dem es bei seiner Unterbrechung zum Stillstand gekommen ist. Nimmt der Insolvenzverwalter den Rechtsstreit von sich aus nicht auf und trotz Aufforderung durch das Finanzamt seinen Widerspruch gegen die Forderungsanmeldung innerhalb einer angemessenen Frist nicht zurück, nimmt das Finanzamt das Einspruchsverfahren auf und führt dieses fort.56 Unabhängig davon, auf wessen Initiative hin das Verfahren betrieben wurde, ist bei einem begründeten Einspruch eine Steuerberechnung an den Insolvenzverwalter zu übersenden und die Forderungsanmeldung zu berichtigen. Andernfalls ist der Einspruch als ganz oder teilweise unbegründet zurückzuweisen. In diesen Fällen ist kein Feststellungsbescheid nach § 251 III AO zu erlassen.57

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dd) Steuergeheimnis. Die in einem solchen Insolvenzverfahren zur Durchsetzung der Insolvenzforderungen erforderlichen Informationen stehen in einem gewissen Spannungsverhältnis zum Steuergeheimnis nach § 30 AO. Das Steuergeheimnis erstreckt sich auf die gesamten persönlichen, wirtschaftlichen, rechtlichen, öffentlichen und privaten Verhältnisse einer natürlichen oder juristischen Person, die einem Amtsträger in einem Verwaltungsverfahren bekannt geworden sind (§ 30 II Nr 1 lit. a). Zu den Verhältnissen zählen auch das Verwaltungsverfahren selbst, die Art der Beteiligung am Verwaltungsverfahren und die Maßnahmen, die vom Beteiligten getroffen wurden. Eine Offenbarung durch die Finanzbehörden ist nur rechtmäßig, wenn eine Befugnis zur Offenbarung im Gesetz ausgesprochen wird. Ist die Befugnis zur Offenbarung nach § 30 AO gegeben, so ist die Finanzbehörde zur Auskunftserteilung nur verpflichtet, wenn gleichzeitig ein Auskunftsanspruch besteht, der für sich allein das Steuergeheimnis nicht durchbricht.58 § 30 IV Nr 1 AO lässt eine Offenbarung zur Durchführung eines steuerlichen Verfahrens ausdrücklich zu. Es genügt, dass das Offenbaren für die Einleitung oder den Fortgang dieses Verfahrens nützlich sein könnte. Das ist im Hinblick auf die Durchsetzung der Insolvenzforderungen im Insolvenzverfahren zu bejahen.59

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ee) Steuerfestsetzung und Rechtsbehelfsverfahren. Das Steuerfestsetzungsverfahren, das Rechtsbehelfsverfahren und der Lauf der Rechtsbehelfsfristen werden, soweit sie die Insolvenzmasse betreffen und abstrakt dazu geeignet sind, sich auf zur Tabelle anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken, unterbrochen.60 Mangels spezieller steuerrechtlicher Regelung wird § 240 ZPO insoweit nach allgemeiner Ansicht in Rechtsprechung und 55 56

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BFH v 23. 2. 2005, VII R 63/03, BStBl II 2005, 591. BFH v 13. 11. 2007, VII R 61/06, BStBl II 2008, 790; AEAO zu § 251 unter 5.3.1.2.2. Anders MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 24o, allerdings gibt die BFH-Entscheidung v 15. 3. 2013, VII B 49/12, BFH/NV 2013, 1451, an Argumenten wenig her. BFH v 23. 2. 2005, VII R 63/03, BStBl II 2005, 591.

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Zutreffend AEAO zu § 30 unter 3.; Boochs in FK InsO, § 155 Rn 647. Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 49; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 24j. BFH v 2. 7. 1997, I R 11/97, BStBl II 1998, 428; v 24. 8. 2004, VIII R 14/02, BStBl II 2005, 246; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 42.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

Literatur analog angewandt.61 Das gilt auch für die steuerrechtlichen Haftungsansprüche, etwa nach § 69 AO, die mit dem Erlass eines Haftungsbescheids enden. Wird während eines anhängigen außergerichtlichen oder gerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens das Insolvenzverfahren eröffnet, so wird das Rechtsbehelfsverfahren grundsätzlich unterbrochen, soweit es die Insolvenzmasse betrifft. Die Unterbrechung hält an, bis es nach den für das Insolvenzverfahren geltenden Vorschriften aufgenommen werden kann oder das Insolvenzverfahren beendet wird.62 Eine Verfahrensunterbrechung tritt folgerichtig nicht ein, wenn keine steuerlichen Forderungen gegenüber der Insolvenzmasse als Insolvenzforderungen geltend zu machen sind.63 Daher können beispielsweise Erstattungsbescheide als Abrechnungsbescheide nach § 218 II AO mit Rechtsbehelfsmöglichkeit ergeben.64 Die Ansicht entspricht vor dem Hintergrund der Schutzbedürfnisse im Insolvenzverfahren auch der in der Literatur ganz herrschenden Meinung, die bei Erstattungsbescheiden für Zeiträume vor Insolvenzeröffnung keine Beeinträchtigung der Gläubigerinteressen erkennt.65 Dagegen kann der gegen das FA gerichtete Anspruch des Insolvenzverwalters auf Rückgewähr insolvenzrechtlich angefochtener Leistungen nicht durch Steuerbescheid festgesetzt oder abgerechnet werden. Dabei liegt kein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis vor, über dessen Bestehen dem Grund oder der Höhe nach durch Abrechnungsbescheid entschieden werden kann.66 Vielmehr handelt es sich bei dem Rückgewähranspruch des Insolvenzverwalters um einen originär gesetzlichen, zivilrechtlichen Anspruch, der mit der Insolvenzeröffnung entsteht.67 ff) Ermittlungsmaßnahmen. Von der Unterbrechung nicht betroffen sind allerdings 22 die Ermittlungsrechte und -pflichten der Finanzbehörde (§ 88 AO) und die Mitwirkungspflichten des Schuldners, des vorläufigen Insolvenzverwalters und des Insolvenzverwalters (§ 34 III AO). Dabei geht es nicht um Bereiche, die von vorrangigen Regeln des Insolvenzrechts betroffen sind. Vielmehr sind die Finanzbehörden auf die Erfüllung der steuerlichen Pflichten durch den Insolvenzverwalter angewiesen, um die Insolvenzforderungen zur Insolvenztabelle anmelden zu können. Die Pflicht zur handels- und steuerrechtlichen Rechnungslegung ergibt sich aus § 155 InsO (vgl Einzelheiten bei Eckardt in Jaeger, § 155 Rn 20ff). Eine bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens begonnene Außenprüfung muss daher aus rechtlichen Gründen nicht unterbrochen werden. Ferner kann eine Außenprüfung auch noch während oder mit Beginn des Insolvenzverfahrens durchgeführt werden. Allerdings wird dies nur sinnvoll sein, wenn man auf Seiten der Finanzverwaltung mit erheblichen Steuerforderungen gegen die Masse rechnet oder Erstattungsforderungen vor Ort überprüfen will.68 Wird während des Insolvenzverfahrens 61

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Vgl nur etwa BFH v 2. 7. 1997, I R 11/97, BStBl II 1998, 428; v 24. 8. 2004, VIII R 14/02, BStBl II 2005, 246; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 42. BFH v 2. 7. 1997, I R 11/97, BStBl II 1998, 428; v 10. 12. 2008, I R 41/07, BFH/NV 2009, 719; zum Gesamtvollstreckungsverfahren BFH v 21. 11. 2001, VII B 108/01, BFH/NV 2002, 315. BFH v 13. 5. 2009, XI R 63/07, BStBl II 2010, 11. BFH v 13. 5. 2009, XI R 63/07, BStBl II 2010, 11. Vgl nur Hagen StBp 2004, 217, 219; Welzel DStZ 1999, 559, 560; Hagen, Die steuer-

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liche Betriebsprüfung 2004, 217, 219; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 25q. BFH v 5. 9. 2012, VII 95/12, BStBl II 2012, 854; v. 27. 9. 2012, VII B 190/11, BStBl II 2013, 109. BGH v 24. 3. 2011, IX ZB 36/09, ZInsO 2011, 723; BFH v 5. 9. 2012, VII 95/12, BStBl II 2012, 854; v 12. 11. 2013, VII R 15/13, BStBl II 2014, 359. Zurückhaltend App StBp 1999, 63, 64; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 25v.

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Steuerrecht in der Insolvenz

eine Außenprüfung durchgeführt, muss die Prüfungsanordnung (§ 196 AO) an den Insolvenzverwalter gerichtet werden.69 Der Insolvenzschuldner bleibt als Steuerpflichtiger nach § 200 AO zur Mitwirkung verpflichtet. Dabei steht eine tatsächliche Verständigung bezüglich nicht aufzuklärender Sachverhalte auch im Insolvenzverfahren als Mittel zur Festlegung der Besteuerungsgrundlagen zur Verfügung.70 Bietet sich keine Außenprüfung an und lassen sich die Besteuerungsgrundlagen nicht mit angemessenem Aufwand unter Belastung des Insolvenzverwalters ermitteln, kann das Finanzamt eine Schätzung nach § 162 AO vornehmen und auf diese Weise die Insolvenzforderungen zur Tabelle anmelden. Eine solche Schätzung macht die Abgabe der Steuererklärung nicht entbehrlich (§ 149 I S 4 AO).

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gg) Steuerbescheide. Während des Insolvenzverfahrens dürfen im Hinblick auf die Insolvenzforderungen aber grundsätzlich keine Verwaltungsakte über die Festsetzung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis und keine Verwaltungsakte, die Besteuerungsgrundlagen feststellen oder Steuermessbeträge festsetzen, welche die Höhe der zur Insolvenztabelle anzumeldenden Steuerforderungen beeinflussen können, erlassen werden.71 Wird gleichwohl ein Steuerbescheid über einen Steueranspruch oder ein Haftungsbescheid erlassen, der eine Insolvenzforderung betrifft, ist der Bescheid unwirksam.72 Dies gilt damit auch für Steuerbescheide, in denen Besteuerungsgrundlagen ausschließlich zu dem Zweck ermittelt und festgestellt werden, um Steuerforderungen zur Insolvenztabelle anmelden zu können.73 So ist ein Gewerbesteuermessbescheid grundsätzlich nicht mehr möglich. Gesonderte Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen sind aber zulässig, wenn ihnen die abstrakte Eignung fehlt, sich auf anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken oder wenn der Insolvenzverwalter die Feststellung ausdrücklich beantragt hat.74 So umfasst das Insolvenzverfahren einer Personengesellschaft nur das Gesamthandsvermögen, nicht jedoch das persönliche Vermögen der Gesellschafter oder das Sonderbetriebsvermögen einzelner Gesellschafter (zur Besteuerung der Personengesellschaft in der Insolvenz siehe 115ff). Ist ausschließlich über das Vermögen der Gesellschaft und nicht auch über das Vermögen eines Gesellschafters ein Insolvenzverfahren eröffnet worden, unterbricht diese Verfahrenseröffnung das (Gewinn-)Feststellungsverfahren nicht, weil dessen steuerliche Folgen nicht die Insolvenzmasse, sondern ausschließlich die Gesellschafter treffen.75 Daraus ergibt sich auch, dass mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen eines Feststellungsbeteiligten das (Gewinn-)Feststellungsverfahren ausschließlich hinsichtlich der Feststellung des Anteils des in der Insolvenz befindlichen Gesellschafters unterbrochen wird.76 24 Keine Insolvenzforderung liegt dagegen vor, wenn das Finanzamt eine negative Umsatzsteuer festgesetzt hat. Diesem Bescheid fehlt die abstrakte Eignung, sich auf anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken. Das Finanzamt hat insoweit keine Insolvenzforderung, die nach § 87 nur nach den Vorschriften über das Insolvenzverfahren verfolgt

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Zur Außenprüfung auch Smid/Rattunde in Smid, § 155 InsO Rn 18. BFH v 6. 2. 1991, I R 13/85, BStBl II 1991, 673; Seer BB 2015, 214; ders. BB 1999, 78; ders., Verständigungen im Steuerrecht, 1996. BFH v 2. 7. 1997, I R 11/97, BStBl II 1998, 428. BFH v 18. 12. 2002, I R 33/01, BStBl II 2003, 630.

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BFH v 2. 7. 1997, I R 11/97, BStBl II 1998, 428; v 18. 12. 2002, I R 33/01, BStBl II 2003, 630; v 13. 5. 2009, XI R 63/07, BStBl II 2010, 11. BFH v 18. 12. 2002, I R 33/01, BStBl II 2003, 630. BFH v 24. 7. 1990, VIII R 194/84, BStBl II 1992, 508. Zutreffend AEAO zu § 251 unter 4.4.1.2.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

werden kann, sondern einen Erstattungsbetrag festgesetzt, der nicht zur Tabelle anzumelden ist. Daraus ergibt sich nach Auffassung des BFH und der in der Literatur ganz herrschenden Meinung, dass nach der Insolvenzeröffnung Erstattungsbescheide für Zeiträume vor Insolvenzeröffnung ergehen dürfen.77 Dagegen sollen Steuerfestsetzungen iHv 0 Euro, deren Besteuerungsgrundlagen in einen verbleibenden Verlustvortrag nach § 10d EStG eingehen können, ebenfalls unwirksam sein, da sie abstrakt geeignet sind, sich auf anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken.78 Ausnahmsweise sind auch im Insolvenzverfahren Steuerbescheide oder gleichgestellte Bescheide möglich, die sich auf Insolvenzforderungen beziehen. Das gilt aufgrund der gesetzlichen Anordnung für die Feststellungsbescheide nach § 251 III AO. Darüber hinaus hat der BFH unter Zustimmung der Finanzverwaltung auch Gewerbesteuermessbetragsbescheide (§ 184 AO) und Zerlegungsbescheide (§ 188 AO) nach einem Widerspruch gegen die Anmeldung von Gewerbesteuerforderungen zur Insolvenztabelle durch die erhebungsberechtigte Körperschaft zugelassen.79 Zulässig sollen ferner Bescheide sein, die Besteuerungsgrundlagen feststellen, die eine vom Insolvenzverwalter im Prüfungstermin bestrittene Steuerforderung betreffen.80 Das ist konsequent, weil insoweit, etwa in einem fortgeführten Einspruchsverfahren, auch eine Einspruchsentscheidung gegen den Insolvenzverwalter ergehen kann. b) Durchsetzung der steuerlichen Masseverbindlichkeiten. Die durch die Handlungen 25 des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründeten Abgabenforderungen (§ 55 I) sind aus der Insolvenzmasse vorweg zu begleichen (§ 53). Dazu zählen auch Verbindlichkeiten, die von einem vorläufigen Insolvenzverwalter begründet worden sind, auf den die Verfügungsbefugnis über das Vermögen des Schuldners übergegangen ist (§ 55 II S 1), sowie Verbindlichkeiten des Schuldners aus dem Steuerschuldverhältnis, die von einem schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter oder vom Schuldner mit Zustimmung eines schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters begründet worden sind (§ 55 IV).81 Für die Durchsetzung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, die als Masseverbindlichkeiten entstehen, gelten grundsätzlich die allgemeinen steuerverfahrensrechtlichen Regeln ohne Überlagerung durch das Insolvenzrecht. Solche Masseforderungen können nicht zur Tabelle angemeldet und auch nicht durch Feststellungsbescheid festgestellt werden, sondern müssen nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens gegenüber dem Insolvenzverwalter durch Steuerbescheid festgesetzt werden.82 Der Insolvenzverwalter ist Bekanntgabeadressat des Steuerbescheids. Der Insolvenzschuldner wird insoweit als Inhaltsadressat bezeichnet, weil er weiterhin der zuständige Rechtsträger als Steuersubjekt bleibt. Sind die Kosten des Insolvenzverfahrens gedeckt, reicht die Insolvenzmasse jedoch nicht aus, um die fälligen sonstigen Masseverbindlichkeiten zu erfüllen, hat der Insolvenzverwalter dem Insolvenzgericht die Masseunzulänglichkeit anzuzeigen (§ 208 I S 1). Mit der Anzeige der Masseunzulänglichkeit greift für Massegläubiger auch das Vollstreckungsverbot wegen Altmasseverbindlichkeiten (§ 210). Das Vollstreckungsverbot kann aber

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BFH v 13. 5. 2009, XI R 63/07, BStBl II 2010, 11; Heißenberg KÖSDI 1999, 12128, 12129; Welzel DStZ 1999, 559, 560; Hagen StBp 2004, 217. AEAO zu § 251 unter 4.3.1. BFH v 2. 7. 1997, I R 11/97, BStBl II 1998, 428.

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BFH v 1. 4. 2003, I R 51/02, BStBl II 2003, 779. Zu den Anwendungsfragen vgl BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247. BFH v 6. 7. 2011, II R 34/10, BFH/NV 2012, 10; v 24. 8. 2011, V R 53/09, BStBl II 2012, 256. AEAO zu § 251 unter 6.1.

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Steuerrecht in der Insolvenz

nicht verhindern, dass ein Steuerbescheid gegen den Insolvenzverwalter ergehen kann.83 Für nach dem Zeitpunkt der Anzeige der Masseunzulänglichkeit begründete Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis bleibt es bei der Behandlung als Masseverbindlichkeit (sog. Neumasseschulden). Das gilt auch für die aus Dauerschuldverhältnissen begründeten Steueransprüche. 26 Werden sonstige Masseverbindlichkeiten vom Insolvenzverwalter nicht entrichtet, ist dieser vom Finanzamt zur unverzüglichen Zahlung aufzufordern. Die Vollstreckung gegen die Masse richtet sich nach den allgemeinen Vorschriften der AO. Grundsätzlich ist während der Dauer des Insolvenzverfahrens die Vollstreckung in die Insolvenzmasse durch Massegläubiger zulässig, weil § 89 nur für Insolvenzgläubiger gilt. Nach § 90 I gilt allerdings auch für steuerliche Ansprüche, dass die Zwangsvollstreckung wegen Masseverbindlichkeiten, die als gesetzliche Ansprüche nicht durch eine Rechtshandlung des Insolvenzverwalters begründet worden sind, für die Dauer von sechs Monaten seit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens unzulässig ist.84 Wird die Zahlung nicht bei Fälligkeit geleistet, entstehen ferner Säumniszuschläge, die nur mit einer rechtzeitig beantragten Stundung zu vermeiden sind. Verfahrenstechnisch werden die Masseverbindlichkeiten und die Insolvenzforderungen regelmäßig durch unterschiedliche Steuernummern getrennt behandelt. Aufwendige Verrechnungen der Zahlungen aus der Masse lassen sich nur vermeiden, wenn klare Zahlungsanweisungen durch den Insolvenzverwalter erfolgen. Das gilt auch im Hinblick auf die verfahrenstechnische Trennung der Steuernummern. 27 Umstritten ist auch immer wieder die Abgrenzung der Masseverbindlichkeit von Forderungen gegen das insolvenzfreie Vermögen. Da das insolvenzfreie Vermögen erst mit der Einführung des § 35 II Auftrieb erhalten hat, waren vorher Neuerwerbe fast uneingeschränkt geeignet, steuerliche Masseverbindlichkeiten zu begründen.85 Ein Umsatzsteuervergütungsanspruch aufgrund eines Überhangs anrechenbarer Vorsteuer über die zulasten des Unternehmers entstandene Umsatzsteuer fällt daher in die Insolvenzmasse, wenn er während des Insolvenzverfahrens durch eine unternehmerische Tätigkeit des Schuldners entstanden ist, es sei denn, diese ist mit allen Aktiva und Passiva vom Insolvenzverwalter freigegeben worden.86

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c) Durchsetzung der steuerlichen Ansprüche gegen das insolvenzfreie Vermögen. Da nach § 35 I neben dem gesamten Vermögen, das dem Schuldner zur Zeit der Eröffnung des Verfahrens gehört, auch der Neuerwerb grundsätzlich zur Insolvenzmasse zählt, ist das insolvenzfreie Vermögen häufig überschaubar. Nicht zur Insolvenzmasse gehören, mit Ausnahmen, die nicht der Zwangsvollstreckung unterlegenden Gegenstände sowie die Sachen, die zum gewöhnlichen Haushalt gehören und im Haushalt des Schuldners gebraucht werden, sofern sie keine ertragreiche Verwertung erwarten lassen (§ 36). Bei Personen, die aus ihrer körperlichen oder geistigen Arbeit oder sonstigen persönlichen Leistungen ihren Erwerb ziehen, unterliegen allerdings die zur Fortsetzung dieser Erwerbstätigkeit erforderlichen Gegenstände nicht der Zwangsvollstreckung (§ 811 Nr 5 ZPO). Die Gegenstände fallen deshalb auch nicht in die Insolvenzmasse. Werden mit diesen unpfändbaren Gegenständen Leistungen erbracht und Erträge erzielt, gehören die daraus entstehenden Ansprü-

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BFH v 29. 8. 2007, IX R 58/06, BFH/NV 2007, 2428; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 57; anders mit Hinweis auf die Gleichstellung mit Insolvenzforderungen MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 25g.

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MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 25e. Vgl Maus ZINsO 2001, 493; ders. ZIP 2004, 389; Obermair DStR 2005, 1561. BFH v 1. 10. 2010, VII R 25/09, BFH/NV 2011, 647.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

che aus dem Steuerschuldverhältnis nicht zu den Masseverbindlichkeiten.87 Auf die Frage, ob die Entgelte, die der Schuldner für seine steuerpflichtige Tätigkeit erhält, in die Insolvenzmasse fallen und ob der Insolvenzverwalter sie zur Masse ziehen muss, kommt es nicht an.88 Für die Zuordnung des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis ist lediglich maßgebend, ob die Steuerschulden aus einer insolvenzfreien Tätigkeit des Schuldners herrühren. Folgerichtig sieht der BFH eine Einkommensteuernachzahlung, die der nichtselbstständig tätige Insolvenzschuldner aufgrund der insoweit erzielten Einkünfte leisten muss, nicht als Masseverbindlichkeit, auch wenn der pfändbare Arbeitslohn zur Masse gelangt ist.89 Gelangt nämlich der pfändbare Arbeitslohn des Insolvenzschuldners als Neuerwerb zur Insolvenzmasse, liegt allein darin keine Verwaltung der Insolvenzmasse in anderer Weise iSd § 55 I Nr 1, so dass die auf die Lohneinkünfte zu zahlende Einkommensteuer keine vorrangig zu befriedigende Masseverbindlichkeit ist.90 Steueransprüche gegen das insolvenzfreie Vermögen können sich auch über § 35 II er- 29 geben, wenn der Insolvenzschuldner eine selbständige Tätigkeit ausübt oder beabsichtigt, demnächst eine solche Tätigkeit auszuüben. Nach der Regelung hat der Insolvenzverwalter ihm gegenüber zu erklären, ob Vermögen aus der selbständigen Tätigkeit zur Insolvenzmasse gehört und ob Ansprüche aus dieser Tätigkeit im Insolvenzverfahren geltend gemacht werden können. Eine einmal erteilte Freigabeerklärung ist für den Insolvenzverwalter unwiderruflich. Hat der Insolvenzverwalter von der Freigabemöglichkeit keinen Gebrauch gemacht und die Fortführung des Unternehmens des Schuldners zumindest geduldet und den pfändbaren Betrag zur Insolvenzmasse gezogen, kann dies auch Auswirkung auf die Art der Verbindlichkeit haben. Die durch eine nach der Insolvenzeröffnung fortgeführte selbständige gewerbliche Tätigkeit des Insolvenzschuldners begründeten steuerlichen Ansprüche können als eine in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründete Masseverbindlichkeit zu beurteilen sein. Die erforderliche massebezogene Verwaltungshandlung bezüglich der gewerblichen Einkünfte ist darin zu sehen, dass der Insolvenzverwalter von der Freigabemöglichkeit keinen Gebrauch gemacht und die Fortführung des Unternehmens des Schuldners zumindest geduldet hat.91 Hat der Insolvenzverwalter dagegen Vermögensgegenstände aus dem Insolvenzbeschlag mit konstitutiver Wirkung zugunsten des Schuldners, der eine selbständige (gewerbliche, freiberufliche) Tätigkeit ausübt bzw. auszuüben beabsichtigt, freigeben, scheiden diese vollständig aus der Insolvenzmasse aus. Steuerliche Ansprüche, die aus einer solchen insolvenzfreien Tätigkeit mit den freigegebenen Gegenständen entstehen, können nicht aus der Insolvenzmasse herrühren und sind gegenüber dem Insolvenzschuldner nach allgemeinen steuerlichen Regeln festzusetzen und zu vollstrecken.92 Nutzt der Insolvenzschuldner unberechtigt einen zur Masse gehörenden Gegenstand 30 für seine nach Insolvenzeröffnung aufgenommene Erwerbstätigkeit, ist die durch sonstige 87 88

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BFH v 7. 4. 2005, V R 5/04, BStBl II 2005, 848. BFH v 7. 4. 2005, V R 5/04, BStBl II 2005, 848; BGH v 20. 3. 2003, IX ZB 388/02, NJW 2003, 2167. BFH v 21. 7. 2009, VII R 49/08; BStBl II 2010 13; v 27. 7. 2011, VI R 9/11, BFH/NV 2011, 2111. BFH v 24. 2. 2011, VI R 21/10, BStBl II 2011, 520; zustimmend etwa MünchKomm/ Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 25c.

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FG München v 21. 7. 2010, 10 K 3005/07, EFG 2011, 1981, Rev. BFH III R 21/11; FG Köln v 28. 6. 2012, 11 K 1069/09, EFG 2013, 1686, Rev. BFH III R 32/13. Gegen die Duldung als Maßnahme des Insolvenzverwalters etwa Onusseit ZInsO 2010, 1482, anders MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 25d. Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 78.

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Steuerrecht in der Insolvenz

Leistungen des Insolvenzschuldners begründete Umsatzsteuer nach zutreffender Ansicht des BGH jedenfalls dann keine Masseverbindlichkeit, wenn die Umsätze im Wesentlichen auf dem Einsatz seiner persönlichen Arbeitskraft und nicht im Wesentlichen auf der Nutzung des Massegegenstandes beruhen.93 Soll die Belastung der Masse durch neue Tätigkeiten des Insolvenzschuldners vermieden werden, besteht für die Insolvenzverwalter die Möglichkeit der Freigabe. Dadurch werden in der Folge dann auch für steuerliche Ansprüche Masseverbindlichkeiten vermieden. Andererseits können auch keine aus der Tätigkeit herrührenden steuerlichen Ansprüche zur Masse gezogen werden. 3. Aufgaben des Insolvenzverwalters im Steuerrecht

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Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens verliert der Schuldner die Befugnis, sein zur Insolvenzmasse gehörendes Vermögen zu verwalten und darüber zu verfügen (§ 80 I), sofern keine Eröffnung unter Anordnung der Eigenverwaltung erfolgt (§ 270 I S 1). Die Verwaltungs- und Verfügungsrechte werden ab diesem Zeitpunkt durch den Insolvenzverwalter ausgeübt. Der Insolvenzverwalter wird in steuerlicher Hinsicht zum Vermögensverwalter nach § 34 III AO. Er hat daher als Vermögensverwalter die steuerlichen Pflichten des Schuldners zu erfüllen (§ 34 I und III AO). Das ergibt sich für die Aufgabenzuweisung in der Insolvenz klarstellend auch aus § 155 I. Danach bleiben die handels- und steuerrechtlichen Pflichten des Schuldners zur Buchführung und zur Rechnungslegung unberührt und bestehen fort (vgl zur Rechnungslegung Eckardt in Jaeger, § 155 Rn 20ff). In Bezug auf die Insolvenzmasse hat allerdings der Insolvenzverwalter diese Pflichten zu erfüllen. Steuersubjekt und Steuerschuldner bleibt der Insolvenzschuldner. Ihm sind auch in steuerlicher Hinsicht nach wie vor alle zur Insolvenzmasse gehörenden Gegenstände zuzurechnen. Dabei knüpft die steuerliche Zurechnung regelmäßig an die zivilrechtliche Zurechnung an (§ 39 I AO), kann aber in Einzelfällen darüber hinausgehen oder davon abweichen (§ 39 II AO). Der Insolvenzschuldner verwirklicht daher durch die Handlungen des Insolvenzverwalters die steuerlichen Tatbestände nach dem EStG, KStG, UStG oder GewStG. Das ist durch den Insolvenzverwalter zu berücksichtigen. Im Hinblick auf die Entstehung von Steueransprüchen, die steuerrechtliche Qualifizierung der Einkünfte und die Berechnung der Höhe hat das Insolvenzverfahren keinen Einfluss. In steuerverfahrensrechtlicher Hinsicht bleibt der Insolvenzschuldner Beteiligter nach § 78 AO. Im Steuerverwaltungsverfahren wird er allerdings durch den Insolvenzverwalter in Bezug auf die Insolvenzmasse vertreten (§ 80 AO). Die verfahrensrechtliche Stellung des Insolvenzverwalters und die Stellung als Vermögensverwalter im Steuerrechtsverhältnis endet erst mit Aufhebung (§ 200) oder Einstellung (§§ 207, 213) des Insolvenzverfahrens. Das laufende Steuerfestsetzungsverfahren, laufende Rechtsbehelfsverfahren und der 32 Lauf der Rechtsbehelfsfristen werden, soweit sie die Insolvenzmasse betreffen und abstrakt dazu geeignet sind, sich auf zur Tabelle anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken, analog zu § 240 ZPO unterbrochen.94 Die steuerlichen Ermittlungsverfahren können aber von der Finanzverwaltung weiterhin betrieben werden. Auch besondere Ermittlungsmaßnahmen wie Außenprüfungen sind grundsätzlich weiterhin möglich. Die Prüfungsanordnung ist aber an den Insolvenzverwalter zu richten.95 Ferner werden alle Verfahren nicht unterbrochen, die zu Masseverbindlichkeiten führen (vgl Rn 25ff). Neben der In-

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BFH v 8. 9. 2011, V R 38/10, BStBl II 2012, 270; Werth in Klein, § 251 AO Rn 15; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 78.

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BFH v 24. 8. 2004, VIII R 14/02, BStBl II 2005, 246. BFH v 4. 10. 1991, VIII B 93/90, BStBl II 1992, 59.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

solvenzmasse kann es insolvenzfreies Vermögen des Insolvenzschuldners geben (Rn 28), das von der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis des Insolvenzverwalters nicht erfasst ist (§§ 35, 36). Für die insoweit verwirklichten steuerlichen Ansprüche bleibt der Insolvenzschuldner nicht nur Steuersubjekt und Schuldner, sondern auch ohne Beschränkungen gegenüber der Finanzverwaltung für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten verantwortlich und für die Ansprüche haftbar.96 a) Pflichten des Insolvenzverwalters. Der Insolvenzverwalter hat gemäß § 34 I, III AO 33 die steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners zu erfüllen (§ 155 I S 2).97 Dazu gehört auch dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die er verwaltet. Zu den steuerlichen Pflichten gehören insbesondere die Auskunfts- und Anzeigepflichten (§§ 90, 93ff, 137ff AO), aber auch die Aufzeichnungs- und Buchführungspflichten (§§ 140ff AO).98 Die steuerlichen Pflichten, aber auch die Rechte des Insolvenzverwalters können nur soweit reichen, soweit ihm die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis zusteht. Das betrifft zunächst alle Insolvenzforderungen und Verhältnisse, aus denen sich solche Forderungen der Finanzverwaltung ergeben, sowie die Masseverbindlichkeiten und Verhältnisse, aus denen sich solche Forderungen ergeben. Nicht unter das Verwaltungs- und Verfügungsrecht fällt das insolvenzfreie Vermögen. Insoweit bleibt es Aufgabe des Insolvenzschuldners, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen. Den Insolvenzverwalter treffen insoweit keine Pflichten und er hat nach der Freigabe (§ 35 II) auch keine steuerlichen Rechte mehr, da es nicht mehr um die Insolvenzmasse geht (§ 155 I S 2). aa) Erklärungspflichten. Der Insolvenzverwalter ist gemäß § 149 I AO iVm den Ein- 34 zelsteuergesetzen verpflichtet, Steuererklärungen für den Insolvenzschuldner abzugeben. Die Steuererklärungen sind nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben, soweit nicht vorgeschrieben ist, dass Steuererklärungen oder sonstige für das Besteuerungsverfahren erforderliche Daten ganz oder teilweise durch Datenfernübertragung oder auf maschinell verwertbaren Datenträgern übermittelt werden können bzw. müssen (§ 150 I und VI– VIII AO). Die Angaben in den Steuererklärungen sind vom Insolvenzverwalter wahrheitsgemäß nach bestem Wissen und Gewissen zu machen. Die Erklärung ist vom Insolvenzverwalter zu unterschreiben.99 Um die erforderlichen Informationen zu erhalten, steht ihm gegenüber dem Insolvenzschuldner ein Herausgabeanspruch im Hinblick auf die erforderlichen Unterlagen zu (§ 148). Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens beginnt ein neues Geschäftsjahr (§ 155 II), das grundsätzlich 12 Monate dauert100, sodass die Pflichten auf das neue Geschäftsjahr bezogen beginnen.101 Die Verpflichtung besteht daher nach allgemeiner Ansicht für Zeiträume von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens bis zur Aufhebung des Verfahrens.102 Wenn Steuererklärungen vor Aufhebung des Insolvenzverfahrens vom Insolvenzverwalter abzugeben waren, besteht diese Verpflichtung aber über diesen Zeitpunkt hinaus fort, soweit der frühere Insolvenzverwalter dieser Verpflichtung tatsächlich noch nachkommen kann (§ 36 AO). 96 97

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MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 4. Zu den handelsrechtlichen Pflichten des Insolvenzverwalters siehe Eckardt in Jaeger, § 155 InsO Rn 13. Smid/Rattunde in Smid, § 155 InsO Rn 11ff. AEAO zu § 251 unter 4.2, das gilt auch im Fall der Antragsveranlagung zur Einkommensteuer; MünchKomm/Schüppen/ Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 10.

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Zur Verpflichtung eine Eröffnungsbilanz zu erstellen § 154 HGB, § 270 I AktG, § 71 I GmbHG. Die Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres ist möglich. Vgl auch MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 8a. AEAO zu § 251 unter 4.2.

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Steuerrecht in der Insolvenz

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Nicht ganz einheitlich wird die Frage beantwortet, ob die Steuererklärungspflicht des Insolvenzverwalters auch für Besteuerungszeiträume vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens besteht, soweit der Schuldner noch keine Steuererklärungen abgegeben hat.103 Die Lösung des Problems liegt letztlich im Verhältnis der Regelung in § 155 I S 2 und § 34 III AO. Dabei geht im Hinblick auf das Steuerrechtsverhältnis § 34 III AO zur Pflichtenbegründung vor. Hier wird eine umfassende Pflichtenzuweisung vorgenommen. § 155 I S 2 regelt lediglich das Bezugsobjekt, nämlich die Insolvenzmasse, nicht aber die zeitliche Grenze.104 Folgerichtig fordert daher die Finanzverwaltung, dass die Steuererklärungspflicht des Insolvenzverwalters sowohl für Besteuerungszeiträume nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens als auch für Besteuerungszeiträume vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens besteht, soweit der Schuldner noch keine Steuererklärungen abgegeben hat.105 Den Steuererklärungen müssen die Unterlagen beigefügt werden, die nach den Steuergesetzen vorzulegen sind. Dazu gehört für Gewerbetreibende grundsätzlich ein Jahresabschluss mit Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung (§§ 5 I, 4 I EStG). Die Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung erstreckt sich bei der Insolvenzverwaltung über das Vermögen von natürlichen Personen mit unternehmerischer Betätigung auf die Gewerbesteuer und die Umsatzsteuer sowie auf eine Erklärung über die ertragsteuerlichen Bemessungsgrundlagen, aber nur, soweit diese aus der Insolvenzmasse stammen (vgl dazu 68). Bei der Insolvenzverwaltung über das Vermögen einer juristischen Person mit unternehmerischer Betätigung (etwa Kapitalgesellschaften) sind die Steuererklärungen für die örperschaftsteuer, die Gewerbesteuer und die Umsatzsteuer abzugeben.106 Wird über das Vermögen einer Personengesellschaft das Insolvenzverfahren eröffnet, trifft den Insolvenzverwalter nach richtiger Ansicht nur eine Abgabeverpflichtung für die Gewerbesteuer- und Umsatzsteuererklärung. Die Pflicht zur Abgabe der Feststellungserklärung obliegt weiterhin den Beteiligten (§§ 179 I, 181 II AO) und geht nicht auf den Insolvenzverwalter über (vgl 82). Der Insolvenzverwalter ist aber in solchen Fällen vorbehaltlich des § 5b II EStG zur elektronischen Übermittlung der E-Bilanz gem. § 5b I EStG verpflichtet, wenn ihm die Abgabepflicht für eine Steuer- oder Feststellungserklärung obliegt, für die die E-Bilanz von Bedeutung ist. Das ist insbesondere für die Gewerbesteuererklärung der Fall. Das ist aber auch der Fall, falls er ausnahmsweise zur Abgabe der Feststellungserklärung verpflichtet ist, weil er auch als Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren über das Vermögen eines Beteiligten bestellt ist.107 36 Nach Ansicht des BFH und der Finanzverwaltung ist der Insolvenzverwalter zur Abgabe von Steuererklärungen für den Insolvenzschuldner auch verpflichtet, wenn die Kosten für die Erstellung der Steuererklärung durch einen Steuerberater aus der Insolvenzmasse nicht beglichen werden können.108 Das Kostenargument, so der BFH, entbindet den Insolvenzverwalter – ebenso wie den Steuerpflichtigen selbst – nicht von der Wahrneh-

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Vgl dazu etwa Maus ZInsO 1999, 683, 686; Birk ZInsO 2007, 743, 745f. BFH v 19. 11. 2007, VII B 104/07, BFH/NV 2008, 334; v 23. 8. 1994, VII R 143/92, BStBl II 1995, 194; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 38; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 12; Welzel DStZ 1999, 559. AEAO zu § 251 unter 4.2. Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 38. BFH v 23. 8. 1994, VII R 143/92, BStBl II 1995, 194; Fritsch in Koenig, § 251 AO

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Rn 38; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 14; AEAO zu § 251 unter 4.4.1.1. Abweichend davon, aber nur für den Jahresabschluss, BGH v 16. 9. 2010, IX ZR 121/09, BFH/NV 2011, 189. BFH v 23. 8. 1994, VII R 143/92, BStBl II 1995, 194; v 8. 8. 1995, VII R 25/94, BFH/NV 1996, 13; v 19. 11. 2007, VII B 104/07, BFH/NV 2008, 334; anders etwa Fahnster EWiR 1996, 411.

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mung seiner öffentlich-rechtlichen Pflichten. Die dem Insolvenzverwalter durch § 34 III AO auferlegten Pflichten gegenüber der Finanzbehörde sind im übergeordneten öffentlichen Interesse zu erfüllen. Die Steuererklärungspflicht dient dabei der ordnungsgemäßen Abwicklung des Besteuerungsverfahrens und nicht nur dem fiskalischen Interesse der Finanzverwaltung als Insolvenzgläubiger.109 Selbst die Festsetzung von Zwangsgeld zur Durchsetzung der steuerlichen Erklärungspflichten des Insolvenzverwalters ist nach Ansicht des BFH weder unverhältnismäßig noch ermessensfehlerhaft, auch wenn voraussichtlich nicht mit steuerlichen Auswirkungen zu rechnen ist.110 Die Erzwingung der Abgabe der Steuererklärung von einem hierzu verpflichteten Insolvenzverwalter hat grundsätzlich Vorrang gegenüber einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen.111 In massearmen Verfahren ermöglicht die Finanzverwaltung allerdings eine Vereinfachung. Nach entsprechender Anzeige wird regelmäßig von der Anwendung von Zwangsmitteln abgesehen und die Besteuerungsgrundlagen werden geschätzt.112 Der Insolvenzverwalter sollte mit dem entsprechenden Hinweis in derartigen Fällen frühzeitig das Gespräch mit dem zuständigen Finanzamt suchen. Für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer als Insolvenzverwalter wird die Erklärung allerdings regelmäßig zumutbar sein, wenn die Unterlagen vorliegen. Schwierigkeiten bereiten die Fälle, in denen der Insolvenzverwalter nicht über die nötigen Kenntnisse oder Fähigkeiten verfügt, um die Steuererklärung zu erstellen, und ein Steuerberater zur Geschäftsbesorgung nicht zu finden ist, weil dessen Bezahlung nicht sichergestellt werden kann.113 bb) Andere steuerliche Pflichten. Der Insolvenzverwalter hat auch die weiteren steuer- 37 lichen Pflichten zu erfüllen. Neben den Mitwirkungs- und Auskunftspflichten (§§ 90, 93 AO) sind die Anzeigepflichten nach §§ 137ff AO vom Insolvenzverwalter zu erfüllen. Darüber hinaus ist der Insolvenzverwalter für die Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten verantwortlich (§§ 140ff AO).114 Das gilt auch im Hinblick auf die ordnungsgemäße Aufbewahrung der Aufzeichnungen und Unterlagen (§§ 146ff AO). Ferner ist zu beachten, dass, falls der Insolvenzverwalter während des Verfahrens erkennt, dass der Insolvenzschuldner für die Zeit vor Insolvenzeröffnung unrichtige oder unvollständige Erklärungen abgegeben hat und dass es dadurch zu einer Verkürzung von Steuern kommen kann oder bereits gekommen ist, er nach § 153 I AO verpflichtet ist, die unrichtigen oder unvollständigen Steuererklärungen zu berichtigen oder zu vervollständigen.115 Zu seinen steuerlichen Pflichten gehört im Hinblick auf § 34 I S 2 AO auch, vom Erlös aus der Verwertung von Gegenständen mit Absonderungsrechten die darauf entfallende Umsatzsteuer für die Insolvenzmasse vorab zu entnehmen (§§ 170 I, 171 II), sofern er die Gegenstände vorher im Besitz hatte (vgl 124).116 Ferner sind die Abzugssteuern, wie etwa die Lohnsteuer, pflichtgemäß an das Finanzamt abzuführen. Im Verhältnis zum Zwangsverwalter hat der BFH entschieden, dass sich an den steuer- 38 lichen Pflichten des Zwangsverwalters nichts ändert, wenn während der Zwangsverwal-

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BFH v 23. 8. 1994, VII R 143/92, BStBl II 1995, 194; v 19. 11. 2007, VII B 104/07, BFH/NV 2008, 334. BFH v 6. 11. 2012, VII R 72/11, BStBl II 2013, 141. BFH v 23. 8. 1994, VII R 143/92, BStBl II 1995, 194. AEAO zu § 251 unter 4.2. Vgl Onusseit ZIP 1995, 1798; zur Auslagenlösung Wienberg/Voigt ZIP 1999, 1662,

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1665. Für umfangreiche steuerliche Tätigkeiten hat der BGH eine Auslagenerstattung für angemessene Kosten eines Steuerberaters gebilligt, BGH v 22. 7. 2004, IX ZB 161/03, BGHZ 160, 176. In Form einer Aufzählung etwa Rüsken in Klein/Rüsken § 69 AO Rn 129. Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 38. BFH v 28. 11. 2002, VII R 41/01, BStBl II 2003, 337.

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tung das Insolvenzverfahren über das Vermögen des Schuldners eröffnet wird. Treffen die Zwangsverwaltung und die Insolvenzverwaltung für einen Schuldner zeitlich zusammen, ergibt sich aus § 34 III letzter Halbsatz AO, dass beide Verwalter die steuerlichen Pflichten des Schuldners zu erfüllen haben, soweit ihre Verwaltung jeweils reicht. In der InsO ist geregelt, dass eine früher angeordnete Zwangsverwaltung grundsätzlich Vorrang vor der Insolvenzverwaltung hat (§§ 80 II S 2, 55 und § 153b I ZVG). Das gilt dann auch für die steuerlichen Pflichten. Der Zwangsverwalter hat etwa die Einkommensteuer des Vollstreckungsschuldners zu entrichten, soweit sie aus der Vermietung der im Zwangsverwaltungsverfahren beschlagnahmten Grundstücke herrührt.117 Gleiches gilt im Hinblick auf die Umsatzsteuer oder Kfz-Steuer.118

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cc) Informationsrechte. Der Insolvenzverwalter wird alle Informationsquellen nutzen, um sich einen Überblick über das Vermögen des Insolvenzschuldners zu verschaffen. Dazu und zur Erfüllung seiner steuerlichen Pflichten kann er auch auf Informationen aus Steuerverwaltungsverfahren des Insolvenzschuldners angewiesen sein. Die AO enthält allerdings keine Regelung, nach der ein Anspruch auf Akteneinsicht im steuerlichen Verwaltungsverfahren besteht. Der Steuerpflichtige hat jedoch nach ständiger Rechtsprechung des BFH ein Recht darauf, dass die Finanzbehörde über seinen Antrag auf Gewährung von Akteneinsicht nach pflichtgemäßem Ermessen entscheidet.119 Der fehlende Anspruch auf Akteneinsicht im außergerichtlichen Besteuerungsverfahren und eine insoweit der Finanzverwaltung eingeräumte Ermessensausübung verstoßen nicht gegen verfassungsrechtliche Grundsätze.120 Der BFH geht davon aus, dass ein Insolvenzverwalter, der die steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners (Steuerpflichtigen) zu erfüllen hat und im Besteuerungsverfahren die Erteilung eines Kontoauszugs für den Insolvenzschuldner beantragt, ein Anspruch darauf hat, dass das Finanzamt darüber nach pflichtgemäßem Ermessen entscheidet.121 Im Rahmen der Ermessensentscheidung hat das Finanzamt das Interesse des Insolvenzverwalters an der Auskunft und den steuerrechtlichen Charakter dieser Auskunft, also den unmittelbaren Zusammenhang mit der Erfüllung steuerlicher Pflichten oder mit der Prüfung der vom Finanzamt angemeldeten Insolvenzforderungen zu berücksichtigen. Das Ermessen des Finanzamts ist aber bei einem Antrag des Insolvenzverwalters auf Gewährung von Auskunft nicht grundsätzlich auf Null reduziert.122 Denn der Insolvenzverwalter hat allein wegen des Verdachts anfechtbarer Zahlungen auf Steuerschulden keinen Auskunftsanspruch gegenüber dem Finanzamt.123 40 Sofern die Länder über ein Informationsfreiheitsgesetz (IFG) verfügen, kann der Insolvenzverwalter gegen das Finanzamt auch einen solchen Auskunftsanspruch in Erwägung

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BFH v 10. 2. 2015, IX R 23/14, BFH/NV 2015, 1018; Loose in Tipke/Kruse, § 34 AO Rn 26. BFH v 18. 10. 2001, V R 44/00, BStBl II 2002, 171 (Umsatzsteuer); v 28. 6. 2011, XI B 18/11, BFH/NV 2011, 1931 (Umsatzsteuer); v 1. 8. 2012, II R 28/11, BStBl II 2013, 131 (Kfz-Steuer). BFH in ständiger Rechtsprechung, v 6. 8. 1965, VI 349/63 U, BStBl III 1965, 675; v 7. 5. 1985, VII R 25/82, BStBl II 1985, 571; v 8. 2. 1994, VII R 88/92, BStBl II 1994, 552; v 6. 10. 1993, VIII B 121/92, BFH/NV 1994, 311; v 26. 5. 1995, VI B 91/94, BFH/NV

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1995, 1004; v 8. 6. 1995, IX B 168/94, BFH/NV 1996, 64; v 4. 6. 2003, VII B 138/01, BStBl II 2003, 790; v 10. 2. 2011, VII B 183/10, BFH/NV 2011, 992. BFH v 4. 6. 2003, VII B 138/01, BStBl II 2003, 790. BFH v 19. 3. 2013, II R 17/11, BFH/NV 2013, 1190. BFH v 15. 9. 2010, II B 4/10, BFH/NV 2011, 2; v 19. 3. 2013, II R 17/11, BFH/NV 2013, 1190. BGH v 13. 8. 2009, IX ZR 58/06, ZInsO 2009, 1810.

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ziehen. Dabei ist allerdings umstritten, welcher Rechtsweg gewählt werden kann.124 Zudem sieht der BFH einen solchen Anspruch aufgrund der Spezialität des Steuerrechts nicht, da die AO eine in diesem Sinne abschließende Regelung für den Umgang mit den im Besteuerungsverfahren gespeicherten Daten enthält.125 Insolvenzverwalter sollten Auskunftsansprüche gegen Finanzämter in Bundesländern, die bereits über ein geeignetes (Landes) IFG wie z.B. die Länder Berlin und NRW verfügen, soweit darstellbar alleine auf dieses (Landes) IFG stützen.126 b) Haftung des Insolvenzverwalters. Falls der Insolvenzverwalter die ihn nach § 34 I 41 AO treffenden Pflichten nicht erfüllt, stehen der Finanzverwaltung zunächst die allgemeinen Maßnahmen zur Durchsetzung der Verpflichtung zur Verfügung. Gegen den Insolvenzverwalter kann ein Verspätungszuschlag (§ 152) festgesetzt werden und mit Zwangsmittel (§§ 328 ff) können Erklärungspflichten eingefordert werden. Darüber hinaus sind die steuerlichen Pflichten nach § 34 AO mit steuerlichen Haftungsregeln sanktioniert. Eine Haftung nach § 69 AO trifft insbesondere die Insolvenzverwalter als Vermögensverwalter, falls Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden.127 Die steuerrechtliche Haftung steht neben der insolvenzrechtlichen Haftung, die eingreift, wenn der Insolvenzverwalter insolvenzrechtliche Pflichten verletzt, etwa die Pflicht zur Inbesitznahme der Insolvenzmasse schuldhaft verletzt wird (§§ 60 I, 61). Hier stellt sich die Frage nach dem Verhältnis der insolvenzrechtlichen zur steuerrechtlichen Haftung, die man im Ergebnis nur anhand der Pflichten, die verletzt sind, zuordnen kann. Dabei sieht das Insolvenzrecht eine Haftung für schuldhafte Pflichtverletzungen vor, während das Steuerrecht erst grobe Fahrlässigkeit als haftungsauslösend behandelt. Nach richtiger Ansicht setzt § 60 I eine Verletzung der Vorschriften der InsO voraus. Für die Verletzung anderer Pflichten des Insolvenzverwalters, insbesondere der steuerrechtlichen Pflichten, geht die Haftung nach der AO vor.128 Die vorstehend angesprochenen steuerrechtlichen Pflichten, etwa Erklärungspflicht, Abführung der Lohnsteuer oder Berichtigung von Erklärungen, fallen daher unter die Haftung nach § 69 AO. Eine ergänzende Anwendung des § 60 kommt insoweit nicht in Betracht. Anders sieht es allerdings aus, wenn es um eine Pflichtverletzung geht, die einen steuer- 42 rechtlichen Anspruch entstehen lässt, der anschließend mangels Masse nicht erfüllt werden kann. Hier liegt keine Verletzung steuerrechtlicher Pflichten nach §§ 69, 34 AO vor, weil § 69 AO nicht die Begründung von Steuerpflichten sanktioniert. Vielmehr geht es insoweit allenfalls um einen insolvenzrechtlichen Pflichtenverstoß.129 Eine Ersatzpflicht des Verwalters nach § 61 kommt allerdings grundsätzlich nicht in Betracht. Eine insoweit begründete Steuerschuld kann zwar eine Masseverbindlichkeit sein. Allerdings dient § 61

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Eisolt DStR 2012, 930, ders. DStR 2013, 439, 443; Schmittmann NZI 2012, 633, 636f; ders. NZI 2013, 709. BFH v 4. 6. 2003, VII B 138/01, BStBl II 2003, 790. Nicht mehr ausdrücklich in BFH v 19. 3. 2013, II R 17/11, BFH/NV 2013, 1190. Eisolt DStR 2012, 930, ders. DStR 2013, 439, 443; Schmittmann NZI 2012, 633, 636f; ders. NZI 2013, 709.

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BFH v 21. 6. 1994, VII R 34/92, BStBl II 1995, 230. Zutreffend Boochs in FK InsO, § 155 Rn 643; Frotscher, S 43f; MünchKomm/ Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 18b; Mösbauer DStZ 2000, 443; Smid/ Rattunde in Smid, § 155 InsO Rn 35. BGH v 14. 10. 2010, IX ZB 224/08, BFH/NV 2011, 189.

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nach Ansicht des BGH nur dem Schutz von Gläubigern, die für oder im Zusammenhang mit ihrem Anspruch gegen die Masse eine Gegenleistung erbringen.130 Dies ist beim Gläubiger einer Steuerforderung nicht der Fall. Zeigt der Insolvenzverwalter nach Eröffnung des Verfahrens die Masseunzulänglichkeit an, so scheidet auch eine Haftung nach §§ 60, 61 InsO aus.131 Auf der anderen Seite hat der BFH entschieden, dass der Insolvenzverwalter pflichtwidrig handelt, wenn er ein Grundstück unter Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung veräußert und den Kaufpreisanspruch an den Grundpfandgläubiger abtritt, obwohl er weiß, dass Mittel zur Tilgung der Umsatzsteuerschuld nicht vorhanden sind.132 Eine Pflichtverletzung liegt deshalb vor dem Hintergrund der Gläubigergleichbehandlung auch dann vor, wenn der Insolvenzverwalter sich durch Vorwegbefriedigung anderer Gläubiger oder in sonstiger Weise schuldhaft außer Stande setzt, künftig fällig werdende Steuerschulden, deren Entstehung ihm bekannt ist, zu tilgen.133 Der Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung gilt nicht für die an das Finanzamt abzuführende Lohnsteuer des Arbeitnehmers. Wegen der treuhänderischen Verwaltung der Fremdgelder soll insoweit nach Ansicht des BFH ein Vorrang vor anderen Verbindlichkeiten gerechtfertigt sein134, was allerdings die pauschale Lohnsteuer nicht umfasst. Die Finanzverwaltung formuliert hier deutlich allgemeiner und mit von § 61 wohl nicht in jedem Fall eröffneten Anwendungsbereich. Danach soll der Insolvenzverwalter dem Massegläubiger zum Schadensersatz verpflichtet sein, wenn er durch eine Rechtshandlung eine Masseverbindlichkeit begründet, die aus der Masse nicht voll erfüllt werden kann, und er bei der Begründung der Verbindlichkeit erkennen konnte, dass die Masse voraussichtlich zur Erfüllung nicht ausreichen würde.135 §§ 92, 93 enthalten gegenüber § 69 AO keine Sperrwirkung.136 43 Unterschiede bestehen auch im Hinblick auf die Durchsetzung der Haftung. Während die steuerrechtliche Haftung die Möglichkeit über einen Haftungsbescheid gegen den Insolvenzverwalter ermöglicht (§ 191 AO) sowie vor Erlass des Haftungsbescheids die Verständigung der jeweiligen Berufskammer für Rechtsanwälte, Steuerberater und Wirtschaftsprüfer zur Folge hat (§ 191 II AO), kann eine Haftung nach §§ 60, 61 auch von der Finanzverwaltung nur über die ordentliche Gerichtsbarkeit geltend gemacht werden.137

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c) Ertragsteuerliche Behandlung des Insolvenzverwalters. Die Tätigkeit eines Insolvenzverwalters ist aus ertragsteuerlicher Sicht, auch wenn sie durch einen Rechtsanwalt oder Steuerberater ausgeübt wird, eine vermögensverwaltende Tätigkeit nach § 18 I Nr 3 EStG und keine freiberufliche Tätigkeit.138 Dies gilt auch für die Tätigkeit als vorläufiger Insolvenzverwalter, Sachwalter oder Treuhänder in Verfahren nach der InsO. Dabei ist die Insolvenzverwaltertätigkeit wegen der Beteiligung qualifizierter Mitarbeiter dann nicht als gewerbliche Tätigkeit zu beurteilen, wenn der Berufsträger trotz solcher Mitarbeiter wei130

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BGH v 2. 12. 2004, IX ZR 142/03, BGHZ 161, 236, 240; v 26. 6. 2001, IX ZR 209/98, BGHZ 148, 175. BGH v 14. 10. 2010, IX ZB 224/08, ZInsO 2010, 2188. BFH v 9. 1. 1997, VII R 51/96, BFH/NV 1997, 324 (allerdings Sonderfall). BFH v 26. 4. 1984, V R 128/79, BStBl II 1984, 776; v 28. 11. 2002, VII R 41/01, BStBl II 2003, 337. BFH v 26. 4. 1984, V R 128/79, BStBl II 1984, 776; v 6. 3. 1990, VII R 63/87, BFH/NV 1990, 745; v 1. 8. 2000, VII R 110/99, BStBl II 2000, 271 (nicht für Ver-

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spätungszuschläge zu Lohnsteueranmeldungen); v 5. 6. 2007, VII R 65/05, BStBl II 2008, 273. AEAO zu § 251 unter 6.1. BFH v 11. 3. 2008, VII B 214/06, BFH/NV 2008, 1291; Fritsch in Koenig, § 69 AO Rn 30; zu § 93, siehe BFHv 15. 11. 2012, VII B 105/12, BFH/NV 2013, 587. BGH v 1. 12. 1988, IX ZR 61/88, BGHZ 106, 134; AEAO zu § 251 unter 6.1.; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 19. BFH v 26. 1. 2011, VIII R 29/08, BFH/NV 2011, 1314.

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terhin seinen Beruf leitend und eigenverantwortlich ausübt (§ 18 I Nr 1 S 3 und S 4 EStG entsprechend). Das Erfordernis ist erfüllt, wenn die Berufsausübung über die Festlegung der Grundzüge der Organisation und der dienstlichen Aufsicht hinaus durch Planung, Überwachung und Kompetenz zur Entscheidung in Zweifelsfällen gekennzeichnet ist. Dazu muss ferner die Teilnahme des Berufsträgers an der praktischen Arbeit in ausreichendem Maße gewährleistet sein.139 Zur Ermittlung der Einkünfte ist eine Gewinnermittlung durchzuführen. Dabei ist § 4 III EStG (Einnahmen-/Überschussrechnung) anwendbar. Im Hinblick auf eine Sozietät ist dabei zu beachten, dass die Tätigkeit der Insolvenzverwaltung bei einem angestellten Anwalt zur Abfärbung der freiberuflichen zu gewerblichen Einkünften führen kann. Nach Ansicht des BFH ist eine Rechtsanwalts-GbR gewerblich tätig, soweit sie einem angestellten Rechtsanwalt die eigenverantwortliche Durchführung von Insolvenzverfahren überträgt. Ihre Einkünfte werden dadurch lediglich dann nicht insgesamt zu solchen aus Gewerbebetrieb umqualifiziert, wenn die Nettoumsatzerlöse aus dieser auf den Angestellten übertragenen Tätigkeit 3 % der Gesamtnettoumsatzerlöse der Gesellschaft und den Betrag von 24500 Euro im Veranlagungszeitraum nicht übersteigen.140 Zur umsatzsteuerlichen Behandlung der Leistungen des Insolvenzverwalters vgl Rn 143. 4. Aufgaben des vorläufigen Insolvenzverwalters im Steuerrecht Schon im Eröffnungsverfahren, dem ein Eröffnungsbeschluss vorausgeht, hat das In- 45 solvenzgericht alle Maßnahmen zu treffen, die erforderlich erscheinen, um bis zur Entscheidung über den Antrag eine den Gläubigern nachteilige Veränderung in der Vermögenslage des Schuldners zu verhüten (§ 21 I). Die häufigste Sicherungsmaßnahme ist dabei neben dem Vollstreckungsverbot die Anordnung der vorläufigen Insolvenzverwaltung gem. § 21 II Nr 1 iVm § 22. Die Anordnung der vorläufigen Insolvenzverwaltung kann mit dem Erlass eines allgemeinen Verfügungsverbots nach § 21 II Nr 2 verbunden werden, dann geht die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das Vermögen des Insolvenzschuldners auf den vorläufigen Insolvenzverwalter über. Die umfassenden Befugnisse haben einem solchen Verwalter die Bezeichnung als „starker“ vorläufiger Insolvenzverwalter gebracht. Davon abzugrenzen ist aus insolvenzrechtlicher, aber auch aus steuerrechtlicher Sicht die Situation, in der das Gericht vom Erlass eines allgemeinen Verfügungsverbots absieht und die Rechte des vorläufigen Insolvenzverwalters individuell bestimmt. Hierbei handelt es sich um einen sog. „schwachen“ vorläufigen Insolvenzverwalter. a) „Starker“ vorläufiger Insolvenzverwalter. Aufgrund des allgemeinen Verfügungs- 46 verbots und dem damit verbundenen Übergang der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das Vermögen des Insolvenzschuldners auf den vorläufigen Insolvenzverwalter hat der sog. „starke“ vorläufige Insolvenzverwalter im Besteuerungsverfahren nach allgemeiner Ansicht die gleiche Stellung wie der Insolvenzverwalter im eröffneten Verfahren (§ 34 III AO).141 Im Hinblick auf die Pflichten gelten die vorstehenden Ausführungen zum Insolvenzverwalter daher entsprechend. Gleichwohl sind einige Besonderheiten aufgrund des

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BFH v 11. 9. 1968, I R 173/66, BStBl II 1968, 820; v 7. 10. 1987, X B 54/87, BStBl II 1988, 17; v 30. 9. 1999, V R 56/97, BFH/NV 2000, 284; v 31. 8. 2005, IV B 205/03, BFH/NV 2006, 48. BFH v 27. 8. 2014, VIII R 6/12, DStR 2015, 345.

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Etwa BFH v 24. 9. 2014, V R 48/13 BFH/NV 2015, 133; AEAO zu § 251 unter 3.1.; Boochs in FK-InsO, § 155 Rn 218; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 21a.

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vorläufigen Amts zu bedenken. So wird man die Verpflichtung in erster Linie auf die Vermögenssicherung zu beziehen haben und die rückständigen Steuererklärungen zumindest nicht umgehend vom vorläufigen Insolvenzverwalter verlangen können.142 Die vom „starken“ vorläufigen Insolvenzverwalter begründeten steuerlichen Verbindlichkeiten gelten nach Verfahrenseröffnung als Masseverbindlichkeiten iSd § 55 II (zur Umsatzsteuer vgl Rn 144). Nur soweit auf solche Steuerforderungen Zahlungen erfolgen, sind diese nicht anfechtbar. § 55 IV ist auf einen solchen vorläufigen Insolvenzverwalter wegen § 55 II nicht anwendbar.143 Die Haftungsrisiken entsprechen in steuerlicher und in insolvenzrechtlicher Hinsicht denen des Insolvenzverwalters (§§ 69, 34 AO und §§ 60, 61). Dabei gelten die vorstehenden Ausführungen entsprechend. Nach § 69 AO muss die Pflichtverletzung des vorläufigen Insolvenzverwalters ursächlich dafür sein, dass die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt worden sind. Es muss feststehen, dass der im Gesetz bezeichnete Haftungsschaden ohne die Pflichtverletzung nicht eingetreten wäre.144 Die Pflichten des vorläufigen Insolvenzverwalters bleiben bis zur Verfahrenseinstellung bestehen. Das gilt auch, wenn die Masse zur Deckung der Kosten nicht ausreicht (vgl Rn 36f).145

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b) „Schwacher“ vorläufiger Insolvenzverwalter. Der schwache vorläufige Insolvenzverwalter ist regelmäßig kein Vermögensverwalter iSd § 34 III AO, so dass er während des Insolvenzeröffnungsverfahrens weder die steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners zu erfüllen hat noch diese erfüllen darf. Davon geht auch die Finanzverwaltung aus.146 Ist die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis nicht übergegangen, ist es für die Einordnung insoweit unbeachtlich, ob der schwache vorläufige Insolvenzverwalter vom Gericht mit einem Zustimmungsvorbehalt ausgestattet wurde oder nicht. Dabei ist zu berücksichtigen, dass Steuerverbindlichkeiten auch ohne einen Zustimmungsvorbehalt (§ 21 II Nr 2) durch den schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter begründet werden können. Das Insolvenzgericht ist berechtigt, dem vorläufigen Insolvenzverwalter zahlreiche Rechte einzuräumen oder Sicherungsmaßnahmen anzuordnen, die zu Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis führen können. Gleichwohl ist ein solcher vorläufiger Insolvenzverwalter nicht Vermögensverwalter im Sinne des § 34 III AO und daher obliegen ihm nicht generell die steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners, insbesondere trifft ihn keine Steuererklärungspflicht.147 Diese Pflichten bleiben vielmehr beim Insolvenzschuldner und sind nur im Einzelfall, abhängig von der durch das Insolvenzgericht angeordneten Maßnahme, vom vorläufigen Insolvenzverwalter zu erledigen. Steuerbescheide in dieser Phase sind daher an den Insolvenzschuldner zu richten und diesem bekannt zu geben, soweit kein Empfangsbevollmächtigter bestellt ist.148 Für einen Geschäftsführer einer GmbH verbleibt daher in dieser Phase auch die Pflicht zur Abführung der Lohnsteuer.149 48 Der „schwache“ vorläufige Insolvenzverwalter kann nach allgemeinen Regeln keine Masseverbindlichkeiten begründen.150 Allerdings ist insoweit die Fiktion in § 55 IV zu

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143 144 145

Mit dem Hinweis Fristverlängerung zu beantragen MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 21a. So auch BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 3. BFH v 17. 11. 1992, VII R 13/92, BStBl II 1993, 471. BGH v 29. 5. 1979, VI ZR 104/78, BGHZ 74, 316.

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AEAO zu § 251 unter 3.1.; BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 4. Maus ZInsO 1999, 683, 684; MünchKomm/ Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 22. AEAO zu § 251 unter 3.1. FG Köln v 25. 2. 2014, 10 K 2954/10, DStRE 2015, 945. BGH v 18. 7. 2002, IX ZR 195/01, BGHZ 151, 353.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

beachten. Danach gelten Steuerverbindlichkeiten des Insolvenzschuldners, die vom vorläufigen Insolvenzverwalter oder vom Schuldner mit Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters begründet werden, nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens als Masseverbindlichkeiten. Der Anwendungsbereich des § 55 IV erstreckt sich auf alle Steuerarten (vgl 145). Eine Veränderung der verfahrensrechtlichen Stellung und Pflichten ist damit allerdings nicht verbunden. Bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens obliegen dem Steuerpflichtigen die Steuererklärungspflichten auch für die Besteuerungsgrundlagen, für die § 55 IV gilt. Die Regelung verlagert über die Fiktion lediglich den Zeitpunkt der Zuordnung von Steuerverbindlichkeiten in Masseverbindlichkeiten und Insolvenzforderungen von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens auf den Zeitpunkt der Bestellung des schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters vor.151 Die Regelung erstreckt sich nach dem Wortlaut auf Verbindlichkeiten aus dem Steuerschuldverhältnis. Damit werden auf der einen Seite entsprechend dem Wortlaut alle während der vorläufigen Insolvenzverwaltung anfallenden Steuerarten samt Nebenleistungen iSd § 37 I AO erfasst.152 Auf der anderen Seite soll durch den Begriff Verbindlichkeiten eine Einschränkung vorgenommen werden. Steuererstattungsansprüche und Steuervergütungsansprüche werden von der Vorschrift daher nach Ansicht der Finanzverwaltung nicht erfasst.153 Kritik wurde vor allem auch mit dem Argument angemeldet, dass eine Fiktion von Gegenständen des Aktivvermögens zur Insolvenzmasse ausgeschlossen sei.154 Vor dem Hintergrund der Gesetzesbegründung155, aber auch der Bedeutung der Verbindlichkeiten im Regelungszusammenhang der §§ 53ff sprechen gute Gründe dafür, die Erstattungs- und Vergütungsansprüche nicht zu erfassen. Ist bereits vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens eine Steuerfestsetzung (Steueran- 49 meldung) für die nach Verfahrenseröffnung als Masseverbindlichkeiten geltenden Steuerverbindlichkeiten gegenüber dem Insolvenzschuldner erfolgt, wirkt diese nach Ansicht der Finanzverwaltung gegenüber der Insolvenzmasse fort. An den Insolvenzverwalter ist in solchen Fällen ein Leistungsgebot mit der ursprünglichen Fälligkeit und unter Aufführung der bereits entstandenen Nebenleistungen zu erlassen. Nur in anderen Fällen ist die Steuer gegenüber dem Insolvenzverwalter nach Eröffnung des Verfahrens erstmalig festzusetzen.156 Der Umstand, dass bestimmte Steuerforderungen später (nach Insolvenzeröffnung) gemäß § 55 IV zu Masseverbindlichkeiten werden, hindert die Aufrechnung vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht. Nach Verfahrenseröffnung noch bestehende Steuererstattungsansprüche aus dem Zeitraum des Eröffnungsverfahrens sind grundsätzlich mit Insolvenzforderungen aufrechenbar.157 Da es beim schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter an der Stellung des steuerlichen 50 Vermögensverwalters nach § 34 III AO fehlt und er regelmäßig auch nicht Verfügungs-

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BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 30. Kahlert ZIP 2011, 401, 402; Onusseit ZInsO 2011, 641, 646. Verspätungszuschläge, Zwangsgelder oder Verzögerungsgelder, die gegen den Insolvenzschuldner im Insolvenzeröffnungsverfahren festgesetzt worden sind, fallen nicht unter den Anwendungsbereich der Regelung, da diese nicht vom schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter bzw. durch seine Zustimmung begründet worden sind, so BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn. 8 BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 5; zustimmend Nawroth ZInsO 2011, 107,

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108. Anders Kahlert ZIP 2011, 401, 402; Onusseit ZInsO 2011, 641, 646; MünchKomm/Hefermehl InsO, § 55 Rn 240. Fischer DB 2012, 885, 886. BT-Drs. 17/3030, S 43. BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 42ff. BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 51. Beachte dabei aber die Grenzen BFH v 2. 11. 2010, VII R 6/10, BStBl I 2011, 374, sofern bei Erbringung der Leistungen des vorläufigen Insolvenzverwalters die Voraussetzungen des § 130 oder des § 131 vorgelegen haben.

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Steuerrecht in der Insolvenz

berechtigter nach § 35 AO ist, greift die steuerliche Haftung nach § 69 AO für Pflichtverletzungen nicht ein.158 Für den schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter ist daher nur die insolvenzrechtliche Haftung nach §§ 60, 61 relevant, etwa wenn unter Berücksichtigung des § 209 gegen den Grundsatz der anteiligen Gläubigerbefriedigung verstoßen wird.159

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c) Besteuerungsverfahren. Die Bestellung eines starken vorläufigen Insolvenzverwalters führt zur Unterbrechung des Steuerfestsetzungsverfahrens, eines Rechtsbehelfsverfahrens und des Laufs der Rechtsbehelfsfristen, soweit sie die Insolvenzmasse betreffen und abstrakt dazu geeignet sind, sich auf zur Tabelle anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken. Das ergibt sich aus der analogen Anwendung des § 240 S 2 ZPO, da in einem solchen Fall die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das Vermögen des Schuldners auf einen vorläufigen Insolvenzverwalter übergeht.160 Die Folgen entsprechen denen für den Insolvenzverwalter (vgl 20), insbesondere können Steuerbescheide für Insolvenzforderungen nicht mehr ergehen. Zulässig bleiben die Ermittlungsmaßnahmen der Finanzbehörden, die sich auf die Insolvenzforderungen beziehen und sich gegen den starken vorläufigen Insolvenzverwalter richten. Nach Ansicht der Finanzverwaltung ist eine vom Schuldner vor Bestellung eines „starken“ vorläufigen Insolvenzverwalters erteilte Empfangsvollmacht allerdings weiterhin zu beachten, sofern sie nicht vom „starken“ vorläufigen Insolvenzverwalter widerrufen oder das Insolvenzverfahren eröffnet wurde.161 52 Da die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis im Fall des schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters nicht übergeht, werden die angesprochenen Verfahren durch seine Bestellung nicht unterbrochen. Vielmehr bleibt der Insolvenzschuldner für die Verfahren und die Ermittlungsmaßnahmen zuständig. Werden allerdings insoweit Erhebungs- und Vollstreckungshandlungen durchgeführt, auch wenn sie sich gegen den vorläufigen Insolvenzverwalter richten, sind die insolvenzrechtlichen Anfechtungsrechte zu beachten (§ 130 I Nr 2). Im Grundsatz trifft das auch auf Steuerverbindlichkeiten nach § 55 IV zu, die im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung im Falle einer anfechtbar geleisteten Zahlung mangels bestehender Steuerverbindlichkeiten nicht mehr bestehen. Würde der Insolvenzverwalter nach der Insolvenzeröffnung die Anfechtung der Steuerzahlung erklären und das Finanzamt auf die Anfechtung hin zahlen, würde die ursprüngliche Steuerforderung nach § 144 I unmittelbar, aber nunmehr als Masseforderung wieder aufleben. In solchen Fällen soll es daher an der Gläubigerbenachteiligung fehlen und eine Zahlung auf den Anfechtungsanspruch kann wegen Rechtsmissbrauch verweigert werden.162 5. Insolvenzschuldner im Besteuerungsverfahren

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Der Insolvenzschuldner verliert durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens das Recht, das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen zu verwalten und über es zu verfügen (§ 80 I). Im Hinblick auf die Insolvenzmasse ist er daher am steuerlichen Verfahren persönlich nicht zu beteiligen, das gilt für das Steuerverwaltungs- und das finanzgerichtliche Verfahren.163 Der Insolvenzschuldner bleibt jedoch Steuerpflichtiger im Steuerrechtsver158

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Allgemeine Ansicht MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 22a; Onusseit ZInsO 2011, 641; Sinz/Opermann DB 2011, 2185. Onusseit ZInsO 2011, 641. Vgl AEAO zu § 251 unter 3.1.; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 23.

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AEAO zu § 251 unter 3.1. Onusseit ZInsO 2011, 641, 649f. BFH v 12. 5. 2009, VIII B 27/09, BFH/NV 2009, 1449; Fritsch in Koenig § 251 AO Rn 41.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

hältnis und auch Steuerschuldner nach den materiellen Steuergesetzen. Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens berührt weder die Unternehmereigenschaft des Insolvenzschuldners (§ 2 I UStG) noch den Umstand, dass das Unternehmen die gesamte gewerbliche und berufliche Tätigkeit des Unternehmers erfasst (vgl Rn 134).164 Verfahrensrechtlich bleibt er der Beteiligte im Steuerverwaltungsverfahren (§ 78 AO). Er wird hinsichtlich der Rechtsund Geschäftsfähigkeit sowie der Inhaberschaft bezüglich seines Vermögens nicht beeinträchtigt. Der Insolvenzschuldner ist weiterhin zur Mitwirkung (§ 90) und Auskunft (§ 93) verpflichtet. Allerdings ist der Insolvenzschuldner zu den steuerlichen Verfahren, die Insolvenzmasse betreffend, nicht beizuladen.165 Ferner steht ihm insoweit auch kein Informationsrecht, etwa durch Akteneinsicht zu.166 Erkennt der Insolvenzschuldner allerdings die Fehlerhaftigkeit der vom Insolvenzverwalter abgegebenen Steuererklärungen, so ist er gemäß § 153 I zur Berichtigung verpflichtet.167 Für die Zeit vor der Insolvenzeröffnung bleiben seine handels- und steuerrechtlichen Pflichten zur Buchführung und zur Rechnungslegung unberührt (§ 155 I S 1; vgl Eckardt in Jaeger, § 155 Rn 11). Für alle steuerlichen Sachverhalte, die sich nicht auf die Insolvenzmasse beziehen, also insbesondere das insolvenzfreie Vermögen des Insolvenzschuldners betreffen, ist er alleine als Steuerpflichtiger und Beteiligter im Steuerverwaltungsverfahren für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten verantwortlich. Auf der anderen Seite stehen ihm auch die Rechte ohne Beschränkungen zu. 6. Aufrechnung mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis Nach § 94 ist eine Aufrechnung mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis aus 54 insolvenzrechtlicher Sicht grundsätzlich möglich, wenn das Finanzamt als Insolvenzgläubiger zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens kraft Gesetzes oder auf Grund einer Vereinbarung zur Aufrechnung berechtigt ist, also eine Aufrechnungslage bestand. Die Aufrechnung erspart dem Insolvenzgläubiger die Teilnahme am Insolvenzverfahren, da durch die Erklärung der Aufrechnung, soweit die Gegenforderung besteht, die Hauptforderung des Insolvenzschuldners erlischt (§ 389 BGB). Nach § 226 I AO gelten für die Aufrechnung mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis sowie für die Aufrechnung gegen diese Ansprüche die Vorschriften des BGB sinngemäß. Dabei sind allgemeine Aufrechnungsverbote zu beachten. Für Insolvenzforderungen, die das Finanzamt als Insolvenzgläubiger hat, hängt die Aufrechnung im Insolvenzverfahren nur davon ab, dass die Forderungen vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden sind (vgl Rn 5). Die Aufrechnung setzt nicht voraus, dass die Forderung zuvor festgesetzt, festgestellt oder zur Insolvenztabelle angemeldet wurde.168 Das ergibt sich aus § 220 II S 1 AO, der die Fälligkeit mit Entstehung anordnet, da nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens die Finanzverwaltung durch § 87 und § 240 ZPO gerade gehindert wird, die Insolvenzforderungen durch Steuerbescheid festzusetzen.169 Bestand aber im Zeitpunkt der Aufrechnung weder die Notwendigkeit noch die Möglichkeit, die Forderung durch Steuerfestsetzungsbescheid geltend zu machen, fehlt es für die Anwendung des § 220 II S 2 AO an den Voraussetzun-

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BFH v 2. 9. 2010, V R 34/09, BStBl II 2011, 991. BFH v 12. 5. 2009, VIII B 27/09, BFH/NV 2009, 1449. BFH v 16. 10. 2009, VIII B 346/04, BFH/NV 2010, 56. Fritsch in Koenig § 251 AO Rn 41.

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BFH v 4. 5. 2004, VII R 45/03, BStBl II 2004, 815; v 31. 5. 2005, VII R 71/04, BFH/NV 2005, 2147. BFH v 4. 5. 2004, VII R 45/03, BStBl II 2004, 815; v 10. 5. 2007, VII R 18/05, BStBl II 2007, 914.

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Steuerrecht in der Insolvenz

gen und die Fälligkeit der Forderung des FA richtet sich nach § 220 II S 1 AO und tritt schon mit Entstehung ein. Der Ansicht hat sich der BGH angeschlossen.170 Im Hinblick auf zeitabschnittsweise entstehende Ansprüche ist die Entstehung und Fälligkeit von den jeweiligen Abschnitten, in denen die Voraussetzungen vorliegen müssen, abhängig.171 55 Im Insolvenzverfahren schränken die §§ 95, 96 die Aufrechnung ein, wenn die Aufrechnungslage erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens eintritt. § 95 schränkt die Aufrechnungsbefugnis ein, wenn eine Aufrechnung gegen im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens noch nicht fällige und gegen damals noch aufschiebend bedingte Forderungen im Raum steht. Die Aufrechnung wird insoweit erst zulässig, sobald die Aufrechnungslage im Laufe dieses Verfahrens eintritt und ist aber ausgeschlossen, wenn die Hauptforderung des Insolvenzschuldners vor der Gegenforderung des Insolvenzgläubigers aufrechenbar wird. Nach Umschreibung des BGH ist ein Anspruch in diesem Sinne bedingt vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet, wenn für das Entstehen der Forderung zwar noch eine vertragliche Bedingung oder eine gesetzliche Voraussetzung hinzutreten muss, also „ein Element der rechtlichen Voraussetzungen des Anspruchs noch nicht erfüllt ist“, die Forderung jedoch „in ihrem rechtlichen Kern“ aufgrund gesetzlicher Bestimmungen oder vertraglicher Vereinbarungen bereits gesichert ist.172 Die Vorschrift soll nur den Gläubiger schützen, dessen Anspruch gesichert ist und fällig wird, ohne dass es einer weiteren Rechtshandlung des Anspruchsinhabers bedarf. Der BFH hat dabei allerdings steuerliche Tatbestandsmerkmale in die Betrachtung einbezogen, die etwa im Zusammenhang mit § 17 UStG zu einer veränderten Betrachtung führen (vgl Rn 209).173 56 Die Aufrechnung mit einer Insolvenzforderung ist nach § 96 insbesondere unzulässig, sofern ein Insolvenzgläubiger erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Masse schuldig geworden ist (§ 96 I Nr 1) oder die Aufrechnungsmöglichkeit unter den Voraussetzungen der §§ 130, 131 durch eine anfechtbare Handlung erlangt hat (§ 96 I Nr 3). Die Abgrenzung von Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten ist daher auch für das Aufrechnungsverbot nach § 96 I Nr 1 von entscheidender Bedeutung. Dabei ist aber zu berücksichtigen, dass die Steuerberechnung nach §§ 16ff UStG keine Aufrechnung ist, so dass sie auch nicht den Beschränkungen der §§ 94ff unterliegt.174 Bei den sich aus dem UStG ergebenden Ansprüchen liegt danach ein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis erst aufgrund der Steuerberechnung nach §§ 16ff UStG für einen Voranmeldungs- oder Besteuerungszeitraum vor. Daher kann nur mit oder gegen den Anspruch aufgerechnet werden, der sich aus der Steuerberechnung für einen derartigen Zeitraum ergibt. Aufgrund des Neutralitätsprinzips ist die Umsatzsteuer auch nicht gläubigerbenachteiligend iSv § 129. Denn sowohl bei den vom Unternehmer erbrachten Ausgangsleistungen wie auch bei den vom Unternehmer bezogenen Eingangsleistungen besteht eine umsatzsteuerrechtliche Verpflichtung oder Berechtigung gegenüber dem Fiskus als Steuergläubiger grundsätzlich nur insoweit, als der Unternehmer das Entgelt für eine von ihm erbrachte Ausgangsleistung vereinnahmt oder das Entgelt für die von ihm bezogene Eingangsleistung entrichtet (vgl zur Umsatzsteuer Rn 225).175 Die Regelung in § 96 I Nr 3 steht einer sol170 171

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BGH v 6. 12. 2012, VII ZR 189/10, ZInsO 2013, 184. BFH v 17. 4. 2007, VII R 34/06, BStBl II 2008, 215 (für die Eigenheimzulage); v 30. 4. 2007, VII B 252/06, BStBl II 2009, 624 (für Erstattungszinsen). BGH v 29. 6. 2004, IX ZR 147/03, BGHZ 160, 1.

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Vgl BFH v 25. 7. 2012, VII R 29/11, BStBl II 2013, 36. BFH v 24. 11. 2011, V R 13/11, BStBl II 2012, 298. BFH v 24. 11. 2011, V R 13/11, BStBl II 2012, 298; Seer, Abschlussbericht der Kommission zur Harmonisierung von Insolvenz- und Steuerrecht DStR-Beihefter 2014, 117, 124.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

chen Ermittlung der Steuerschuld daher nicht entgegen.176 Daran ändert auch die Rechtsprechung des BFH und BGH nichts, dass der Begriff „Rechtshandlung“ in § 129 als Handlung definiert ist, die vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden ist und die Insolvenzgläubiger benachteiligt, also ein von einem Willen getragenes Handeln, das rechtliche Wirkungen auslöst und das Vermögen des Schuldners zum Nachteil der Insolvenzgläubiger verändern kann.177 Eine umsatzsteuerliche Leistungserbringung kann nach allgemein vertretener Auffassung eine solche Rechtshandlung iSd § 129 sein.178 Geht man aber mit dem BFH davon aus, dass die Ermittlung der Umsatzsteuer nach § 16 UStG nicht unter die Aufrechnungsregeln fällt, bleibt die Erkenntnis im Hinblick auf die Rechtshandlung ohne durchschlagende Wirkung.179 Sofern die Regelung in § 96 I Nr 3 einer Aufrechnung mit Insolvenzforderungen entgegensteht, kann gegen diese Guthaben mit Masseverbindlichkeiten und damit auch mit Masseverbindlichkeiten gemäß § 55 IV aufgerechnet werden. Das Aufrechnungsverbot gilt nur für Insolvenzgläubiger, nicht für Massegläubiger.180 Um die Insolvenzmasse vor steuerlichen Ansprüchen der Finanzverwaltung gegen das 57 insolvenzfreie Vermögen zu schützen, sieht § 96 I Nr 4 ebenfalls ein Aufrechnungsverbot vor. Das gilt allerdings nur, solange die Forderung, regelmäßig ein Erstattungsanspruch gegen die Finanzverwaltung, zur Masse gehört.181 Hat der Insolvenzverwalter dem Insolvenzschuldner eine gewerbliche Tätigkeit durch Freigabe aus dem Insolvenzbeschlag ermöglicht, fällt ein durch diese Tätigkeit erworbener Umsatzsteuervergütungsanspruch daher nicht in die Insolvenzmasse und kann vom Finanzamt mit Insolvenzforderungen verrechnet werden.182 7. Insolvenzplan Nach § 251 I S 1 AO bleiben die Vorschriften der InsO unberührt. Sie gehen daher in 58 ihrem Anwendungsbereich den Regelungen der Abgabenordnung vor. Abweichend wiederum von den vorstehend erörterten steuerlich relevanten allgemeinen Vorschriften der InsO können die Befriedigung der absonderungsberechtigten Gläubiger und der Insolvenzgläubiger, die Verwertung der Insolvenzmasse und deren Verteilung an die Beteiligten sowie die Verfahrensabwicklung und die Haftung des Schuldners in einem Insolvenzplan geregelt werden (§ 217 S 1). Mit der Rechtskraft der Bestätigung eines solchen Planes treten die in dessen gestaltendem Teil festgelegten Wirkungen für und gegen alle Beteiligten ein (§ 254 I). Der Plan bildet fortan die allein maßgebliche Grundlage für die gesamte Vermögens- und Haftungsabwicklung und auch die betroffenen Abgabenforderungen unterliegen nur noch dessen Festlegungen. Die Insolvenzgläubiger, deren Forderungen festgestellt und nicht vom Schuldner im Prüftermin bestritten worden sind, können aus dem rechtskräftig bestätigten Insolvenzplan in Verbindung mit der Eintragung in die Tabelle wie aus einem vollstreckbaren Urteil die Zwangsvollstreckung gegen den Schuldner betreiben. Die Rechtskraftwirkung ist nicht vergleichbar mit der des Tabelleneintrags im Regelinsolvenzverfahren, sondern vielmehr geht es um die Rechtskraft, die dem Insolvenzplan in Verbin-

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Kritisch vor allem Kahlert ZIP 2013, 500, 504ff. BGH v 22. 10. 2009, IX ZR 147/06, ZInsO 2009, 2334. BFH v 02. 11. 2010, VII R 6/10, BStBl II 2011, 374. BFH v 02. 11. 2010, VII R 6/10, BStBl II 2011, 374.

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BFH v 24. 11. 2011, V R 13/11, BStBl II 2012, 298. BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 52. BFH v 1. 9. 2010, VII R 35/08, BStBl II 2011, 336. BFH v 23. 8. 2011, VII B 8/11, BFH/NV 2011, 2115.

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dung mit dem Tabelleneintrag zukommt. Der Insolvenzplan wirkt rechtsgestaltend für und gegen alle Beteiligten.183 Eine Änderung der so erreichten Steuerfestsetzung kommt später nicht mehr in Betracht. § 110 I FGO kommt wegen der besonderen Wirkung nicht in Betracht und bleibt auf die Fälle der Wirkung inter partes beschränkt.184 Die mit dem Insolvenzplan bewirkte (teilweise) Befreiung der Schuldnerin von ihrer Steuerschuld führt nicht zu einem Erlöschen der Steuerforderung iSd § 47 AO. Sie berührt nicht den Bestand der Forderungen als solchen, sondern nur deren Durchsetzbarkeit. Sie ist kein „Erlass“ und steht deshalb der Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners nach § 191 V S 1 Nr 2 AO nicht entgegen.185 59 Vor dem Hintergrund dieser Wirkung des Insolvenzplans werden die Finanzbehörden mit ihren Forderungen mangels abweichender gesetzlicher Regelungen im Insolvenzplanverfahren wie andere Insolvenzgläubiger behandelt. Sie unterliegen wie diese der Gruppenbildung gemäß § 222 und sind innerhalb ihrer Gruppe mit allen Beteiligten gleich zu behandeln (§ 226). Über die Wirksamkeit eines Insolvenzplans stimmen die Gläubiger in Gruppen ab, soweit ihnen gem. § 77 ein Stimmrecht im Verfahren eingeräumt ist (§§ 222, 235ff). Diese Zustimmung zu erteilen, obliegt der steuerverwaltenden Körperschaft (§ 252 AO). Weist das Insolvenzgericht den Plan nicht zurück, hat das Finanzamt zu prüfen, ob sämtliche angemeldeten Ansprüche enthalten sind und das Finanzamt durch den Plan nicht schlechter gestellt wird, als es ohne den Plan stünde. Ist das der Fall, gilt die Zustimmung als erteilt (§ 245 I). Ist die Zustimmung des Finanzamts erforderlich und wird sie erteilt, geschieht das durch schlichtes Verwaltungshandeln.186 Sind auf Grund des gestaltenden Teils des Insolvenzplans Forderungen von Insolvenzgläubigern gestundet oder teilweise erlassen worden, so wird die Stundung oder der Erlass für den Gläubiger hinfällig, gegenüber dem der Schuldner mit der Erfüllung des Plans erheblich in Rückstand gerät (§ 255). Zu den insoweit durch den Erlass entstehenden Sanierungsgewinnen vgl 185ff187 60 § 251 II S 2 AO bestimmt lediglich, dass die Finanzbehörde nach Beendigung des Insolvenzverfahrens berechtigt ist, im Fall der Vollstreckung aus dem Plan (§ 257) gegen den Insolvenzschuldner im Verwaltungsweg zu vollstrecken. Mit dieser Regelung hat der Gesetzgeber klargestellt, dass die nachinsolvenzrechtliche Beitreibung der festgestellten Steuerforderung nicht nach den Regeln der ZPO erfolgen muss, sondern im Verwaltungszwangsverfahren nach der AO durchgeführt werden darf.188 Ferner werden durch den Insolvenzplan im Hinblick auf die Altschulden die Beziehungen zwischen dem Schuldner und seinen Gläubigern gerade auch mit Wirkung für die Zeit nach dem Insolvenzverfahren auf eine neue Rechtsgrundlage gestellt.189 Die rechtsgestaltende Umwandlung der Forderung in eine sogenannte Naturalobligation führt dazu, dass die Forderung ihre Durchsetzbarkeit verliert, sie aber nach wie vor den Rechtsgrund für das Behaltendürfen von Zahlungen bildet.190

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BFH v 22. 10. 2014, I R 39/13, BStBl II 2015, 577. BFH v 22. 10. 2014, I R 39/13, BStBl II 2015, 577; AEAO zu § 251 unter 14. BFH v 15. 5. 2013, VII R 2/12, BFH/NV 2013, 1543. Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 116; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 241.

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Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 22. BFH v 20. 7. 2000, VII B 12/00, BFH/NV 2001, 144. BFH v 22. 10. 2014, I R 39/13, BStBl II 2015, 577. BFH v 22. 10. 2014, I R 39/13, BStBl II 2015, 577.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

8. Eigenverwaltung Die Eigenverwaltung wurde als besonderes Instrument der Sanierung von Unterneh- 61 men in die InsO aufgenommen und nutzt dazu Mittel, die früher in der VerglO zu finden waren. Der deutlichste Unterschied zum Regelinsolvenzverfahren besteht darin, dass die Verwaltungs- und Verfügungsmacht beim Schuldner verbleibt und nicht auf einen Insolvenzverwalter übergeht. Die Eigenverwaltung kann sich für Großunternehmen, aber auch für Freiberufler anbieten, weil sich etwa in der letztgenannten Fallgruppe auf diesem Wege eine Kollision mit berufsrechtlichen Regeln vermeiden lässt.191 Der Schuldner ist aber nur unter der Aufsicht eines Sachwalters berechtigt, die Insolvenzmasse zu verwalten und über sie zu verfügen. Dazu muss das Insolvenzgericht in dem Beschluss über die Eröffnung des Insolvenzverfahrens die Eigenverwaltung anordnen (§ 270 I). Der Sachwalter hat die wirtschaftliche Lage des Schuldners zu prüfen und die Geschäftsführung sowie die Ausgaben für die Lebensführung zu überwachen (§ 274 II), wird dadurch aber nicht zum Vermögensverwalter nach § 34 III AO und auch nicht zum Verfügungsberechtigten nach § 35 AO.192 Der Antrag des Schuldners auf Eigenverwaltung hat schon Wirkungen für die Zeit vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Ist der Antrag nicht offensichtlich aussichtslos, so soll das Gericht im Eröffnungsverfahren davon absehen, dem Schuldner ein allgemeines Verfügungsverbot aufzuerlegen oder anzuordnen, dass alle Verfügungen des Schuldners nur mit Zustimmung eines vorläufigen Insolvenzverwalters wirksam sind. Vielmehr ist ein vorläufiger Sachwalter zu bestimmen (§ 270a I). Die Eigenverwaltung steht unter zwei gesetzlich bestimmten Voraussetzungen. Die Anordnung kann nur ergehen, wenn die Eigenverwaltung vom Schuldner beantragt worden ist und keine Umstände bekannt sind, die erwarten lassen, dass die Anordnung zu Nachteilen für die Gläubiger führen wird (§ 270 II). Hat der Schuldner den Eröffnungsantrag bei drohender Zahlungsunfähigkeit oder 62 Überschuldung gestellt und die Eigenverwaltung beantragt und ist die angestrebte Sanierung nicht offensichtlich aussichtslos, so bestimmt das Insolvenzgericht auf Antrag des Schuldners eine Frist zur Vorlage eines Insolvenzplans.193 Wird im Anschluss die Eigenverwaltung angeordnet, können dabei für den Sachwalter vorläufige Maßnahmen nach § 21 I und II Nrn. 1a, 3 bis 5 angeordnet worden. Maßnahmen nach § 21 II Nr 3 sind anzuordnen, wenn der Schuldner dies beantragt (§ 270b II). Werden durch den vorläufigen Sachwalter aufgrund seiner Befugnisse Masseverbindlichkeiten begründet (§ 55 II und IV), sind sie im weiteren Verlauf des eröffneten Verfahrens als Masseverbindlichkeiten zu behandeln. Die insolvenzrechtlichen Vorschriften bleiben durch die Eigenverwaltung weitgehend 63 unberührt. Die steuerlichen Insolvenzforderungen sind schriftlich beim Sachwalter zur Tabelle anzumelden (§ 270c). Aus steuerlicher Sicht ergeben sich ebenfalls keine wesentlichen Änderungen. Besondere Auswirkungen auf das Besteuerungsverfahren ergeben sich durch die Anordnung der Eigenverwaltung nicht.194 Im Hinblick auf die Umsatzsteuer kommt es mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens auch bei der Eigenverwaltung zu einer Aufspaltung des Unternehmens in mehrere Unternehmensteile, zwischen denen einzelne umsatzsteuerrechtliche Berechtigungen und Verpflichtungen nicht miteinander verrechnet werden können. Allerdings bleibt der Insolvenzschuldner auch über die Insolvenzmasse verwal-

191 192

Zipperer in Uhlenbruck, § 270 InsO Rn 2, 5. Allgemeine Ansicht, vgl nur Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 119.

193 194

Zur Bescheinigung durch einen Berufsträger, siehe § 270b I S 3. AEAO zu § 251 unter 13.2.

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Steuerrecht in der Insolvenz

tungs- und verfügungsbefugt und ist daher auch Adressat der Steuerbescheide, aber auch in Prozessen weiterhin prozessführungsbefugt.195 9. Verbraucherinsolvenzverfahren

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Natürliche Personen, die keine selbständige gewerbliche oder freiberufliche Tätigkeit ausüben oder ausgeübt haben, können das Verbraucherinsolvenzverfahren nach §§ 304ff beantragen. Gleiches gilt auch für Personen, die eine selbständige Tätigkeit ausgeübt haben, wenn ihre Vermögensverhältnisse überschaubar sind und gegen sie keine Forderungen aus Arbeitsverhältnissen bestehen. Überschaubar sind Vermögensverhältnisse jedenfalls dann, wenn der Schuldner zu dem Zeitpunkt, zu dem der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens gestellt wird, weniger als 20 Gläubiger hat (§ 304 II). Die Forderungen aus Arbeitsverhältnissen umfassen nicht nur die Ansprüche der ehemaligen Arbeitnehmer selbst. Schädlich sind auch die Forderungen von Sozialversicherungsträgern und Finanzämtern (Lohnsteuer). Die Finanzverwaltung hat sich insoweit gebunden, dass der geschäftsführende Alleingesellschafter einer GmbH eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit ausübt.196 Allerdings schadet für den Geschäftsführer eine Haftung wegen Lohnsteuerrückständen der GmbH, da insoweit eine Forderung aus Arbeitsverhältnissen vorliegt.197 Das Verfahren gliedert sich in drei Abschnitte. Zunächst hat der Schuldner eine außergerichtliche Einigung mit seinen Gläubigern ernsthaft anzustreben. Gelingt keine Einigung, wird auf seinen Antrag ein gerichtliches Schuldenbereinigungsverfahren durchgeführt. Scheitert das Verfahren, schließt sich ein gewöhnliches Insolvenzverfahren an. Die Finanzbehörden nehmen mit ihren Steuerforderungen auch am Verbraucherinsolvenzverfahren teil. Im Hinblick auf die Besteuerungstatbestände selbst gibt es durch das besondere Verfahren keine Besonderheiten zu beachten. Kommt es im Rahmen der Schuldenbereinigung zum Erlass betrieblicher Forderungen, ergeben sich daraus Vermögensmehrungen, die grundsätzlich zu einem steuerpflichtigen Gewinn führen und nach den Regeln für Sanierungsgewinne zu behandeln sind (vgl Rn 274ff).

65

a) Außergerichtlicher Einigungsversuch. Der Schuldner hat den Gläubigern und bei steuerlichen Insolvenzforderungen auch dem Finanzamt unter anderem z.B. ein Vermögensverzeichnis, eine Aufstellung seiner Verbindlichkeiten und Gläubiger sowie einen Plan zur Schuldenregulierung vorzulegen. Mit diesen Unterlagen soll die außergerichtliche Einigung versucht werden. In dem Verfahrensabschnitt kann das Finanzamt nur im Rahmen einer persönlichen Billigkeitsmaßnahme Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis abweichend festsetzen, stunden oder erlassen (§§ 163, 227 AO) und im letztgenannten Fall den Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis zum Erlöschen bringen (§ 47 AO).198 Die außergerichtliche Schuldenbereinigung setzt als Billigkeitsmaßnahme nach §§ 163, 227 AO Erlassbedürftigkeit und Erlasswürdigkeit des Steuerschuldners voraus. Für die Finanzbehörden hat der außergerichtliche Plan unmittelbar keine weiteren Wirkungen.199

195

196 197

Zipperer in Uhlenbruck, § 270 InsO Rn 16; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 119. Zur Prozessführungsbefugnis BFH v 27. 2. 2014, V R 21/11, BStBl II 2014, 501. AEAO zu § 251 unter 12. BGH v 22. 9. 2005, IX ZR 55/04, ZInsO 2006, 429; zur anderen Ansicht vgl MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insol-

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venzsteuerrecht, Rn 246; Becker ZVI 2002, 100, 101; Kothe ZInsO 2002, 53, 57. Die Finanzverwaltung hat zum eigenen Verhalten im Rahmen des außergerichtlichen Einigungsversuchs in dem BMF-Schreiben v 11. 1. 2002, BStBl I 2002, 132, Stellung bezogen. Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 128.

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Steuerschuld und Steuerverfahrensrecht

b) Schuldenbereinigungsverfahren. Scheitert der ernsthafte Versuch des Schuldners, 66 eine außergerichtliche Einigung herbeizuführen, so kann er die Eröffnung des Insolvenzverfahrens beantragen. Die Eigenverwaltung ist insoweit nicht möglich. Das Finanzamt hat die vom Gericht zugestellte Vermögensübersicht und den Schuldenbereinigungsplan unter Beteiligung aller in Betracht kommenden Dienststellen unverzüglich daraufhin zu überprüfen, ob alle bis zum Ablauf der vom Gericht genannten Frist entstandenen Abgabenansprüche aufgenommen worden sind. Noch nicht festgesetzte oder angemeldete Steueransprüche, die bis zum Ablauf der Notfrist entstehen, sind erforderlichenfalls im Schätzungswege zu ermitteln. Gibt das Finanzamt innerhalb der Frist von einem Monat keine Stellungnahme ab, gilt dies nach § 307 II S 1 als Einverständnis. Der Schuldenbereinigungsplan gilt als angenommen, wenn alle Gläubiger zugestimmt haben, kein Gläubiger Einwendungen erhoben hat oder die Zustimmung eines oder mehrerer Gläubiger nach § 309 ersetzt wird. Der angenommene Schuldenbereinigungsplan hat nach § 308 I S 2 die Wirkung eines (Prozess-)Vergleichs iSd § 794 I Nr 1 ZPO. Für die Vollstreckung durch die Finanzverwaltung gilt § 251 II AO. Da bei Nichterfüllung des Plans eine Klausel über das Wiederaufleben von Steuerforderungen (entsprechend § 255 beim Insolvenzplan) gesetzlich nicht vorgesehen ist, wird das Finanzamt häufig darauf hinwirken.200 10. Restschuldbefreiung Kann das Insolvenzverfahren nicht durch einen Insolvenzplan oder im Verbraucher- 67 insolvenzverfahren durch ein gerichtliches Schuldenbereinigungsverfahren beendet werden, verliert der Insolvenzschuldner mit Beendigung des Insolvenzverfahrens den Vollstreckungsschutz und es kann nach allgemeinen Regeln vollstreckt werden. Bei natürlichen Personen als Insolvenzschuldner sieht die InsO die Möglichkeit einer Restschuldbefreiung vor. Neben dem rechtzeitigen Antrag des Schuldners ist dazu erforderlich, dass der Schuldner den pfändbaren Teil seiner Bezüge für einen Zeitraum von sechs Jahren201, der mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens beginnt, an einen Treuhänder abtritt (§ 287 II). Der Treuhänder kehrt das Erlangte jährlich nach der im Schlussverzeichnis festgelegten Quote an die Gläubiger aus. Wenn der Insolvenzschuldner den Obliegenheiten gemäß § 295 nachkommt und keine Versagungsgründe nach §§ 290, 297 bis 298 vorliegen, kann die Restschuldbefreiung erteilt werden. Das ist schon zu Beginn des Verfahrens durch das Insolvenzgericht in einem Beschluss festzustellen. Das Finanzamt hat daher zu prüfen, ob nach § 290 I ein Grund vorliegt, die Restschuldbefreiung zu versagen. Dabei ist insbesondere festzustellen, ob der Schuldner zur Vermeidung von Steuerzahlungen in den letzten drei Jahren vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder nach dem Antrag schuldhaft schriftlich unrichtige oder unvollständige Angaben über seine wirtschaftlichen Verhältnisse im Rahmen von Anträgen auf Vollstreckungsaufschub, in Vermögensverzeichnissen, Erlass- und Stundungsanträgen oder Steuererklärungen gemacht hat.202 Nicht unter die Regelung fällt es mangels schriftlicher Erklärung jedoch, wenn der Schuldner überhaupt keine Steuererklärung abgegeben hat.203 Liegen solche Gründe vor, ist die Versagung der Restschuldbefreiung schriftlich zu beantragen und glaubhaft zu machen. Dabei

200 201 202

AEAO zu § 251 unter 12.2. Zur Restschuldbefreiung vor Ablauf der sechs Jahre, vgl § 300 I InsO. AEAO zu § 251 unter 15.1.

203

OLG Köln v 14. 2. 2001, 2 W 249/00, ZIP 2001, 466; Frotscher in Gottwald, Insolvenzrechts-Handbuch, § 126 Rn 49; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 265.

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Steuerrecht in der Insolvenz

handelt es sich um schlichtes Verwaltungshandeln und keinen Verwaltungsakt.204 Die Entscheidung ist nach pflichtgemäßem Ermessen zu treffen.

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Nach Beendigung des Insolvenzverfahrens, aber noch während der Laufzeit der Abtretungserklärung sind Vollstreckungsmaßnahmen wegen der Insolvenzforderungen in das Vermögen des Schuldners weiterhin unzulässig (§ 294 I). Verwaltungsakte sind aber wieder möglich und an den Schuldner zu richten und diesem bekannt zu geben. Der zu bestellende Treuhänder hat keine Befugnis, das Vermögen des Schuldners zu verwalten oder über dieses zu verfügen und ist daher nicht nach §§ 34 III, 35 AO für die steuerlichen Pflichten des Schuldners verantwortlich.205 Nach Ansicht des BGH und des BFH gehören Steuererstattungsansprüche nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens nicht zu den abtretbaren Bezügen iSd § 287206 und können vorbehaltlich der Anordnung einer Nachtragsverteilung mit Insolvenzforderungen aufgerechnet werden.207

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Bestimmt Forderungen nehmen an der Restschuldbefreiung nicht teil (§ 302). Im Hinblick auf steuerliche Ansprüche hat der BFH entschieden, dass es sich bei hinterzogenen Steuern um keine Verbindlichkeiten aus einer vorsätzlich begangenen unerlaubten Handlung handelt (§ 302 Nr 1). Steueransprüche, selbst wenn sie in Zusammenhang mit einer Steuerhinterziehung entstanden sind, sind weder Schadenersatzansprüche aus §§ 823ff BGB noch diesen oder Geldstrafen (§ 302 Nr 2) vergleichbare Verbindlichkeiten und können daher auch in solchen Fällen an der Restschuldbefreiung teilnehmen.208 Das gilt auch für Hinterziehungszinsen. Diese sind mit der gleichen Begründung ebenfalls nicht von der Restschuldbefreiung ausgeschlossen.209 Um die Insolvenzforderungen von der Restschuldbefreiung auszunehmen, hat der Gesetzgeber die Regelung erweitert. Seit dem 1. Juli 2014 sind Insolvenzforderungen aus dem Steuerschuldverhältnis, sofern der Schuldner im Zusammenhang damit wegen einer Steuerstraftat nach den §§ 370, 373 oder § 374 der Abgabenordnung rechtskräftig verurteilt worden ist, ebenfalls von der Restschuldbefreiung ausgenommen.

70

Die Entscheidung über die Restschuldbefreiung wirkt nach § 301 I gegen alle Insolvenzgläubiger, also auch gegen die Finanzbehörden im Hinblick auf die steuerlichen Ansprüche.210 Die Restschuldbefreiung führt zu unvollkommenen Verbindlichkeiten, die nicht mehr vollstreckbar sind.211 Die steuerlichen Regelungen über Billigkeitsmaßnahmen, §§ 163, 227 AO spielen insoweit keine Rolle. Die Möglichkeit einer Aufrechnung gegen Guthaben mit diesen Forderungen ist nicht mehr möglich, da die Aufrechnung voraussetzt, dass die zur Aufrechnung gestellte Forderung vollwirksam und fällig bzw. erzwingbar ist. Dies gilt allerdings nicht, wenn bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens die Aufrechnungslage bereits bestand.212 Haftungs- oder sonstige Gesamtschuldner können im Hinblick auf die von der Befreiung betroffene Insolvenzforderung weiterhin in Anspruch genommen werden. Wird die Restschuldbefreiung versagt, bleiben einerseits die Insolvenzforderungen

204

205 206 207

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Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 126 Rn 51; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 121. Werth in Klein, § 251 AO Rn 43. BGH v 12. 1. 2006; IX ZB 239/04, NJW 2006, 1127. BGH v 21. 7. 2005, IX ZR 115/04, NJW 2005, 2988; BFH v 21. 11. 2006, VII R 1/06, BFH/NV 2007, 303; v 22. 5. 2012, VII R 58/10, ZInsO 2012, 2104. BFH v 19. 8. 2008, VII R 6/07, BStBl II

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2008, 947; v 20. 3. 2012, VII R 12/11, BStBl II 2012, 491. BFH v 20. 3. 2012, VII R 12/11, BStBl II 2012, 491. Das gilt auch für die Restschuldbefreiung im Ausland, vgl Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 123. Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 126 Rn 47. BGH v 19. 5. 2011, IX ZR 222/08, ZInsO 2011, 1214.

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Einkommensteuer

bestehen und andererseits fällt der bestehende Vollstreckungsschutz endgültig weg. Die Zahlungsverjährung ist nach § 231 I AO unterbrochen. Kommt es im Rahmen der Restschuldbefreiung zum Erlass betrieblicher Forderungen, 71 ergeben sich daraus Vermögensmehrungen, die grundsätzlich zu einem steuerpflichtigen Gewinn führen. Nach Ansicht der Finanzverwaltung steht die Besteuerung solcher Gewinne im Widerspruch zu den Zielen der Insolvenzordnung.213 Die Regeln zur Besteuerung von Sanierungsgewinnen und insoweit entsprechend anzuwenden (vgl dazu Rn 274ff).

II. Einkommensteuer Die ertragsteuerlich relevanten Sachverhalte für natürliche Personen unterliegen auch 72 in der Insolvenz der Einkommensteuer. Im Rahmen der Besteuerung von natürlichen Personen als Insolvenzschuldner zeigt sich die fehlende Abstimmung der Rechtsgebiete Steuerrecht und Insolvenzrecht an zahlreichen Stellen ganz deutlich. Das gilt im Hinblick auf das materielle Einkommensteuerrecht, aber auch für das Verfahrensrecht. Dabei ist auch für die Einkommensteuer von dem Grundsatz auszugehen, dass für Einkünfte (§ 2 I EStG), die im Rahmen des Insolvenzverfahrens erzielt werden, mangels spezieller Regelungen grundsätzlich die allgemeinen Regeln im EStG gelten. 1. Funktionsweise der Einkommensteuer Zur Einkommensteuer214 werden nur natürliche Personen als Steuersubjekte herange- 73 zogen. Steuersubjekte sind unbeschränkt steuerpflichtige Insolvenzschuldner, die ihren Wohnsitz (§ 8 AO) oder gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) im Inland haben. Unter bestimmten Voraussetzungen werden auch andere natürliche Personen als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt (§ 1 II und III, § 1a EStG). Die unbeschränkte Steuerpflicht führt grundsätzlich zur Besteuerung des gesamten Markteinkommens, unabhängig davon, an welchem Ort es erzielt wird. Liegen die Voraussetzungen für die unbeschränkte Steuerpflicht nicht vor, hat der Insolvenzschuldner aber gleichwohl inländische Einkünfte (§ 49 EStG), ist er beschränkt steuerpflichtig (§ 1 IV EStG). Bei der beschränkten Steuerpflicht werden lediglich die inländischen Einkünfte des Insolvenzschuldners besteuert. Steuerobjekt der Einkommensteuer sind die Einkünfte einer natürlichen Person. Das 74 EStG gibt insoweit abschließend sieben relevante Einkunftsarten (§ 2 I EStG) vor, bei denen der Gewinn bzw. der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten in die Bemessungsgrundlage eingehen (§ 2 II EStG). Zu den Gewinneinkünften zählen die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§§ 13, 13a, 14, 14a EStG), die Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§§ 15, 15a, 15b, 16, 17 EStG) und die Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 18 EStG). Zu den sog. Überschusseinkünften gehören die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG), die Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG), die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) und sonstige Einkünfte iSd § 22 EStG. Können bestimmte Einnahmen keiner Einkunftsart zugeordnet werden, sind die Einnahmen nicht steuerbar. Die zahlreichen Steuerbefreiungen für Einnahmen nach §§ 3, 3b EStG sind dabei zu berücksichtigen. Bemessungsgrundlage für die Einkommensteuer ist das zu versteuernde Einkommen (§ 2 V EStG). Der scheinbar vorliegende synthetische Einkommens213 214

BMF v 22. 12. 2009, BStBl I 2010, 18. Vgl dazu etwa Birk/Desens/Tappe, Steuerrecht, Rn 602ff; Fehrenbacher, Steuerrecht,

§ 3 Rn 13ff; Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 8 Rn 1ff.

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Steuerrecht in der Insolvenz

begriff des EStG wird an zahlreichen Stellen durch Sonderregelungen für bestimmte Einkunftsarten durchbrochen. Besondere Regeln gelten etwa für die Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 2 Vb EStG). Das zu versteuernde Einkommen ergibt sich nach der Ermittlung der Einkünfte in Bezug auf jede Einkunftsart aus der Summe der Einkünfte unter Berücksichtigung von Beschränkungen beim Verlustausgleich und der Besonderheiten bei Einkünften aus Kapitalvermögen. Gemindert wird die Summe um den Altersentlastungsbetrag (§ 24a EStG), den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende (§ 24b EStG) und den Freibetrag für Land- und Forstwirte (§ 13 III EStG) und führt als Ergebnis zum Gesamtbetrag der Einkünfte (§ 2 III EStG). Vom Gesamtbetrag der Einkünfte sind der Verlustabzug (§ 10d EStG), die Sonderausgaben (§§ 10–10c EStG) und die außergewöhnlichen Belastungen (§§ 33–33b EStG) in Abzug zu bringen, was zum Einkommen (§ 2 IV EStG) führt. Wird das Einkommen um die Freibeträge für Kinder (§ 32 VI EStG) und den Härteausgleichsbetrag (§§ 46 III EStG, 70 EStDV) gemindert, ergibt sich das zu versteuernde Einkommen als Bemessungsgrundlage für die Steuer.

75

Der Steuertarif, mit dem das zu versteuernde Einkommen besteuert wird, ist progressiv ausgestaltet (§ 32a EStG). Das Gesetz unterscheidet zwischen dem Grundtarif und dem Splitting-Tarif, der für zusammen veranlagte Ehegatten und Lebenspartner (§ 2 VIII EStG) Anwendung findet (§ 32a V und VI EStG). Auswirkungen auf den Steuersatz haben auch einige steuerfreie Einnahmen, die zwar nicht in die Bemessungsgrundlage eingehen, aber die Höhe des Steuersatzes beeinflussen (§ 32b EStG – Progressionsvorbehalt). Für Einkünfte aus Kapitalvermögen enthält § 32d EStG einen gesonderten Steuertarif mit Abgeltungswirkung. Die tarifliche Einkommensteuer vermindert um anzurechnende Steuern (§ 34c EStG) und Steuerermäßigungen bzw. Entlastungsbeträge (§§ 34g, 35, 35a, 35b EStG) sowie erhöht um Steuern nach §§ 32d III und 4, 34 V EStG und das Kindergeld (bei Verminderung des Einkommens um die Freibeträge – §§ 31, 32 EStG) ergibt die festzusetzende Einkommensteuer. Auf die festgesetzte Einkommensteuer werden die unmittelbar durch Steuerabzug erhobenen Beträge (Lohnsteuer, eventuell Kapitalertragsteuer) und Vorauszahlungen auf die Einkommensteuer angerechnet (§ 36 II EStG). Ein Überschuss zugunsten des Steuerpflichtigen wird nach Bekanntgabe des Bescheids ausbezahlt (§ 36 IV S 2 EStG). Ein Überschuss zuungunsten des Steuerpflichtigen (Abschlusszahlung) ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu entrichten (§ 36 IV S 1 EStG).

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Die Einkommensteuer ist eine Veranlagungssteuer (§§ 2 VII, 25 EStG). Der Veranlagungszeitraum ist das Kalenderjahr. Die Steuer wird nach Ablauf des Kalenderjahres veranlagt. Der Steuerpflichtige hat zu diesem Zweck eine Einkommensteuererklärung abzugeben (§ 25 III EStG – Frist nach § 149 I AO fünf Monate). Bei Gewinneinkünften ist die Steuererklärung grundsätzlich nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln (§ 25 IV EStG). Der Grundsatz der Individualbesteuerung wird im Einkommensteuerrecht nicht vollständig durchgehalten (vgl Splitting-Tarif). Der Grundsatz hat verfahrensrechtlich zur Folge, dass jeder Steuerpflichtige in der Regel eine eigene Steuererklärung abzugeben hat und einzeln zur Einkommensteuer veranlagt wird. Ausnahmen bestehen für Ehegatten und Lebenspartner (§ 2 VIII EStG). Ehegatten und Lebenspartner, die unbeschränkt steuerpflichtig sind und nicht dauernd getrennt leben, können zwischen der Einzelveranlagung (§ 26a EStG) und der Zusammenveranlagung (§ 26b EStG) wählen. Voraussetzungen für die Ehegattenveranlagung sind, dass eine rechtsgültige Ehe und ein Zusammenleben zu irgendeinem Zeitpunkt im Veranlagungszeitraum vorlagen. Im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten und Lebenspartnern ist eine gemeinsame Steuererklärung abzugeben (§ 25 III S 2 EStG). Für den Insolvenzschuldner ergeben sich in solchen Fällen aus dem Wahlrecht nicht nur Fragen zur Ausübung, son-

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Einkommensteuer

dern auch zur Berücksichtigung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis in der Insolvenz. 2. Besteuerung der Einkünfte in der Insolvenz Da der Insolvenzschuldner mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens lediglich die Be- 77 fugnis verliert, sein zur Insolvenzmasse gehörendes Vermögen zu verwalten und darüber zu verfügen (§ 80 I), bleibt er aus materiell-rechtlicher Sicht weiterhin Steuersubjekt und insoweit auch Steuerpflichtiger, dem die Wirtschaftsgüter zugerechnet werden (§ 39 AO).215 Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens beginnt handelsrechtlich lediglich ein neues Geschäftsjahr (§ 155 II – vgl Eckardt in Jaeger, § 155 Rn 20f). Weitere Auswirkungen hat die Eröffnung des Insolvenzverfahrens in Bezug auf die Besteuerung nicht. Der Besteuerungszeitraum wird insoweit nicht unterbrochen oder verändert, das gilt für den Zeitraum, für den die Einkünfte ermittelt werden, für den Zeitraum, der zur Bemessung des zu versteuernden Einkommens maßgebend ist, und auch für den Veranlagungszeitraum.216 Die für den jeweiligen Besteuerungszeitraum einheitlich zu ermittelnde Bemessungsgrundlage enthält daher regelmäßig Einkünfte, die vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens durch den Insolvenzschuldner oder den vorläufigen Insolvenzverwalter erzielt wurden und solche, die nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens vom Insolvenzverwalter als Vermögensverwalter für den Insolvenzschuldner, aber auch, soweit es um das insolvenzfreie Vermögen geht, vom Insolvenzschuldner selbst erzielt werden. Dabei stehen die Verluste den Gewinnen bzw. Überschüssen gleich, soweit eine Einbeziehung in den Gesamtbetrag der Einkünfte im Rahmen eines horizontalen und vertikalen Verlustausgleichs möglich ist (vgl §§ 2a, 15 IV, 15a, 15b, 20 VI, 23 III EStG). Im Hinblick auf das handelsrechtlich neu zu beginnende Geschäftsjahr für kaufmänni- 78 sche Betätigungen ist aus steuerlicher Sicht die Regelung in § 4a EStG zu berücksichtigen. Für die steuerliche Gewinnermittlung ist der Ermittlungszeitraum, für den der Gewinn zu ermitteln ist, das Wirtschaftsjahr. Dieses entspricht nach § 4a I Nr 2 EStG bei Gewerbetreibenden, deren Firma im Handelsregister eingetragen ist, dem Zeitraum, für den sie regelmäßig Abschlüsse machen. Bei anderen Gewerbetreibenden entspricht das Wirtschaftsjahr dem Kalenderjahr (§ 4a I Nr 3 EStG). Nur im erstgenannten Fall ist es grundsätzlich möglich (zu Ausnahmen bei der zweiten Fallgruppe vgl § 4a I Nr 3 S 2 EStG), dass das Wirtschaftsjahr vom Kalenderjahr abweichen kann. Insoweit gilt der Gewinn des Wirtschaftsjahres als in dem Kalenderjahr bezogen, in dem das Wirtschaftsjahr endet (§ 4a II Nr 2 EStG). Im Hinblick auf die Rumpfwirtschaftsjahre, die durch den Beginn eines neuen Wirtschaftsjahres entstehen, gilt daher, dass die Ergebnisse der Rumpfwirtschaftsjahre in dem Kalenderjahr zu berücksichtigen sind, in dem die Rumpfwirtschaftsjahre enden.217 Dabei kann es durch die Bildung des Rumpfwirtschaftsjahres auch dazu kommen, dass in einem Veranlagungszeitraum der Gewinn aus zwei Wirtschaftsjahren zu versteuern ist.218 Die Buchführungs- und Bilanzierungspflichten bestehen für eingetragene Kaufleute 215

216

Seit RFH v 22. 6. 1938, VI 687/37, RStBl. 1938, 669; vgl auch seit BFH v 12. 9. 1951, IV 135/51 U, BStBl III 1951, 192; Boochs in FK-InsO, § 155 Rn 392ff; Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 122 Rn 1, 8; Olbing in Kübler/ Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 5. So schon BFH v 7. 11. 1963, IV 210/62 S, BStBl III 1964, 70.

217

218

Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 122 Rn 4; MünchKomm/ Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 31b. BFH v 4. 12. 91, I R 140/90, BStBl II 1992, 750; v 3. 6. 97, VIII B 73/96, BFH/NV 97, 838.

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Steuerrecht in der Insolvenz

auch in der Insolvenz. Lediglich für natürliche Personen, deren Gewerbe eingestellt wird, kann die Kaufmannseigenschaft insoweit entfallen. Daran knüpft das Steuerrecht für die Gewinnermittlung gemäß §§ 5 I, 4 I EStG an.219 79 Die einheitliche Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage für die Einkommensteuer, ohne Rücksicht darauf, dass ein Insolvenzverfahren über das Vermögen des Steuersubjekts eröffnet wurde, führt im Hinblick auf die insolvenzrechtlich erforderliche Differenzierung zwischen Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten zu erheblichen Schwierigkeiten, da insoweit die einheitliche Besteuerung in drei Teile zu zerlegen ist. Es geht dabei um den Teil, der als Insolvenzforderung zu behandeln ist, um den Teil, der als Masseverbindlichkeit zu behandeln ist, und um den Teil, der sich gegen das insolvenzfreie Vermögen des Insolvenzschuldners richtet. 3. Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten

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Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer, die mit Ablauf des Kalenderjahres entsteht (§ 36 I EStG). Aus insolvenzrechtlicher Sicht ist die einheitliche Einkommensteuer aber aufzuteilen, weil je nach der Qualifizierung als Insolvenzforderung, Masseverbindlichkeit oder Forderung gegen das insolvenzfreie Vermögen die verfahrensrechtliche Durchsetzung des Steueranspruchs unterschiedlich verläuft (vgl dazu Rn 8ff). Besondere Probleme bereitet die Aufteilung der Einkommensteuer im Hinblick auf die für die Durchsetzung maßgebenden insolvenzrechtlichen Kategorien für das Jahr, in welchem das Insolvenzverfahren eröffnet wurde. In Kalenderjahren, in denen das Insolvenzverfahren durchgängig läuft, ist aber in jedem Fall die Abgrenzung zum insolvenzfreien Bereich vorzunehmen. Das gilt nicht nur für die Einkommensteuer selbst, sondern auch für die insoweit relevanten steuerlichen Nebenleistungen. Ausschlaggebend ist dabei auch für die Einkommensteuer, wann, durch welche Vorgänge und in welchem Umfang die Steuerschuld im Laufe des Veranlagungszeitraums begründet wurde.220

81

a) Maßstab für die Aufteilung. Ein Maßstab für die Aufteilung kann sich aus der zeitlichen Zuordnung der einzelnen steuerlich relevanten Geschehensabläufe ergeben oder es kann eine pauschalisierende Betrachtung angestellt werden. Geht man von letzterem Ansatz aus, ist die festgesetzte Jahressteuer für die von der Insolvenz betroffenen Steuersubjekte grundsätzlich im Verhältnis der jeweils erzielten Einkünfte den verschiedenen insolvenzrechtlichen Vermögensbereichen (Insolvenzforderung, Masseverbindlichkeit und insolvenzfreier Bereich) zuzuordnen. Im Hinblick auf die Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten geht die Finanzverwaltung davon aus, dass die Verteilung der Einkünfte auf die einzelnen Vermögensbereiche nach Maßgabe der in den einzelnen Abschnitten zu berücksichtigenden Besteuerungsmerkmale zu erfolgen hat.221 Ist eine konkrete Zuordnung nicht möglich, können die Einkünfte im Schätzungswege zeitanteilig zugeordnet werden, es sei denn, dies führt zu einer offensichtlich unzutreffenden Verteilung. Das wird häufig bei der Aufdeckung von stillen Reserven der Fall sein.222 Gleiches gilt im Hinblick auf die Auflösung von Rückstellungen oder Einkünften aus insolvenzfreiem Vermö219

220

Vgl etwa MünchKomm/Füchsl/Weishäupl/ Jaffé InsO, § 155 Rn 9ff. Anders und zu pauschal dagegen MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 31b. BFH v 29. 3. 1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602; v 11. 11. 1993, XI R 73/92, BFH/NV 1994, 477.

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AEAO zu § 251 und 9.1.; Frotscher in Gottwald, Insolvenzrechts-Handbuch, § 122 Rn 23ff. BFH v 29. 3. 1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602.

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Einkommensteuer

gen. Die Verteilung hat dann vorrangig nach Zuordnung zu den Geschäftsvorfällen zu erfolgen223, so dass eine zeitanteilige Zuordnung nur in steuerlich ganz einfach gelagerten Insolvenzverfahren in Betracht kommen dürfte. b) Relevanter Besteuerungstatbestand. Für die Aufteilung der Einkommensteuer- 82 schuld ist daher – entsprechend den Grundsätzen für die steuerlichen Ansprüche allgemein – entscheidend, wann der Rechtsgrund für den Anspruch gelegt wurde.224 Der Rechtsgrund für einen Steueranspruch ist dann gelegt, wenn der gesetzliche Besteuerungstatbestand verwirklicht wird.225 Ob und wann ein Besteuerungstatbestand nach seiner Art und Höhe tatbestandlich verwirklicht und damit insolvenzrechtlich begründet ist, richtet sich auch im Anschluss an die Eröffnung des Insolvenzverfahrens ausschließlich nach steuerrechtlichen Grundsätzen.226 Bezogen auf die Einkommensteuer kommt es für die insolvenzrechtliche Begründung der Steuerforderung folglich darauf an, ob der einzelne (unselbständige) Besteuerungstatbestand der konkreten Einkünfte (§ 2 I EStG) vor oder nach Insolvenzeröffnung verwirklicht wurde. Danach ist die Einkommensteuerschuld, die aus der Verwertung der zur Insolvenzmasse gehörenden Wirtschaftsgüter resultiert, als sonstige Masseverbindlichkeit iSd § 55 I Nr 1 zu qualifizieren.227 Dabei geht es regelmäßig um die Alternative der Verwaltung und Verwertung der Masse, da die Besteuerung Folge der Verwirklichung eines gesetzlichen Tatbestandes ist.228 Im Hinblick auf die jeweils maßgebenden Voraussetzungen für die Entstehung eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis in Bezug auf die Einkommensteuer ist der jeweilige Besteuerungstatbestand zu untersuchen. Daher sind nicht realisierte Gewinne, auch wenn sie bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens wirtschaftlich entstanden sind, noch nicht von einem Besteuerungstatbestand umfasst. Entgegen der in der Literatur zu findenden Ansicht229 ist die Anknüpfung des BFH an die Verwirklichung des Besteuerungstatbestands230 im Hinblick auf die Besteuerung von stillen Reserven nicht nur interessengerecht, sondern für das Zusammenspiel von Insolvenz- und Steuerrecht auch folgerichtig.231 Die Argumentation in der Literatur, der Fiskus habe bereits vor Insolvenzeröffnung wegen der steuerlichen Verstrickung der stillen Reserven einen aufschiebend bedingten Anspruch bzw. eine Anwartschaft erlangt und die Besteuerung sei somit nur noch von der Veräußerung des Wirtschaftsguts abhängig, vermag demgegenüber nicht zu überzeugen. Vielmehr führt erst die Veräußerung zum Besteuerungstatbestand selbst. Davor handelt es sich lediglich um eine latente Steuerlast aus den stillen Reserven, die sich aber nicht in einem Besteuerungstatbestand realisieren muss. Daran kann die insolvenzrechtliche Aufteilung nicht angeknüpft werden.

223 Vgl AEAO zu § 251 und 9.1. das Beispiel; Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 59f. 224 BFH v 1. 4. 2008, X B 201/07, BFH/NV 2008, 925; v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759, jeweils mit weiteren Nachweisen. 225 Seit BFH v 29. 3. 1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602, ständige Umschreibung; v 25. 7. 2012, VII R 29/11, BStBl II 2013, 36. 226 Ständige Rechtsprechung, etwa BFH v 16. 11. 2004, VII R 75/03, BStBl II 2006, 193; v 29. 8. 2007, IX R 4/07, BStBl II 2010, 145; v 29. 1. 2009, V R 64/07, BStBl II 2009, 682; v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759.

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BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. So etwa Fischer BB Beilage 12/1989, 6; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 41. Etwa Kahlert DStR 2013, 1587; Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 35. BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759, mit zahlreichen weiteren Nachweisen. BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759.

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Steuerrecht in der Insolvenz

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Für die Verwirklichung des Besteuerungstatbestandes muss in Umsetzung der neuen Rechtsprechung des BFH zur Ertrag- und Umsatzsteuer232 im Hinblick auf die unterschiedlichen Einkünfte nach Gewinn- und Überschusseinkünften differenziert werden. Solange bei den Überschusseinkünften, etwa der Vermietung und Verpachtung von Wohnungen, eine Einnahme (etwa Miete) nicht zugeflossen ist (§ 11 I EStG), liegt kein Besteuerungstatbestand vor. Fließt die Miete erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu, wird der Besteuerungstatbestand für den Anteil der Masse zu berücksichtigen sein. Nur wenn der Besteuerungstatbestand vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens verwirklicht wurde, ist eine Zuordnung zum Anteil Insolvenzforderung sachgerecht. Gleiches gilt im Hinblick auf die Werbungskosten, deren Zuordnung dem Abflussprinzip folgt (§ 11 II EStG). Handelt es sich um einen Besteuerungstatbestand im insolvenzfreien Vermögen, erfolgt die Zuordnung dort nach den gleichen Regeln. Bei den Gewinneinkünften kommt es auf die Art der Gewinnermittlung an. Wird der Gewinn nach § 4 III EStG ermittelt, wird die Zuordnung der Einnahmen durch den Zeitpunkt des Zuflusses und die Zuordnung der Ausgaben durch den Zeitpunkt des Abflusses geprägt. Anders ist dies, wenn die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich durchgeführt wird. Hier kommt es jeweils auf den Zeitpunkt an, in dem der jeweilige Sachverhalt zur wirtschaftlichen Verursachung einer Mehrung oder Minderung des Betriebsvermögens führt. Entscheidend ist die Abbildung des Sachverhalts im Jahresabschluss. Um die Zuordnung vornehmen zu können, ist daher bei jedem Sachverhalt die hypothetische Frage zu stellen, wie die einkommensteuerliche Forderung bzw. die Abzugsmöglichkeit einzuordnen wäre, wenn es sich bei der Einkommensteuer um eine nur sachverhaltsbezogene Steuer handeln würde. Sämtliche Zuordnungsentscheidungen sind dann für den Veranlagungszeitraum zusammenzufassen. Daraus ergibt sich die Aufteilung der einheitlichen Einkommensteuer.

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c) Vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Ausnahmsweise können auch bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens Masseverbindlichkeiten im Hinblick auf Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis entstehen, obwohl der Besteuerungstatbestand (etwa der Zufluss) vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens abgeschlossen war. Davon betroffen ist auch die Einkommensteuer. Nach § 55 II sind nämlich steuerliche Ansprüche, die von einem vorläufigen Insolvenzverwalter begründet worden sind, auf den die Verfügungsbefugnis über das Vermögen des Schuldners übergegangen ist, aufgrund der in der Regelung enthaltenen Fiktion nach der Eröffnung des Verfahrens als Masseverbindlichkeiten zu behandeln. Wenn es um die Aufteilung der Einkommensteuerschuld geht, sind solche Tatbestände beim Anteil der Masse zuzurechnen. Werden durch den schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter oder durch den Insolvenzschuldner mit Zustimmung des schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters steuerliche Tatbestände vollständig verwirklicht, stellen diese nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens ebenfalls Masseverbindlichkeiten dar (§ 55 IV). Die Zustimmung des schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters kann aktiv (etwa zur Veräußerung von Anlagevermögen mit Aufdeckung stiller Reserven) oder durch konkludentes Handeln erfolgen.233 Die von der Regelung eigentlich vorgesehene Umwandlung einer Insolvenzforderung in eine Masseverbindlichkeit durch eine zeitliche Vorverlagerung der Wirkung des eröffneten Insolvenzverfahrens auf den Zeitpunkt der Bestellung des schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters hat bei der Einkommensteuer zur Folge, dass bei der Verteilung des einheitlichen Jahresergebnisses die Zuordnung verändert wird.234 232

BFH v 29. 1. 2009, V R 64/07, BStBl II 2009, 682; v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759; v 24. 9. 2014, V R 48/13, BFH/NV 2015, 133.

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233 234

BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 25. BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 26.

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Einkommensteuer

Mit Bestellung des vorläufigen Insolvenzverwalters durch das Insolvenzgericht beginnt der Zeitraum für Masseverbindlichkeiten nach § 55 IV aber nur, wenn die in dem Zeitraum insgesamt verwirklichten einkommensteuerlichen Sachverhalte zu einer einkommensteuerlichen Verbindlichkeit des Insolvenzschuldners führen. Dabei ist das Haftungsrisiko für den vorläufigen Insolvenzverwalter zu berücksichtigen, wenn durch die Verwertung nicht erfüllbare Masseverbindlichkeiten begründet werden (vgl Rn 50ff).235 d) Einkommensteuerliche Progression. Die einheitlich ermittelte Einkommensteuer für 85 ein Kalenderjahr nach dem Verhältnis der jeweils erzielten Einkünfte in Insolvenzforderung, Masseverbindlichkeit und Forderung gegen das insolvenzfreie Vermögen aufzuteilen, hat einen Nachteil. Dadurch wird der Progressionswirkung nicht Rechnung getragen. Zudem werden Abzugsbeträge (etwa Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen), unabhängig von der Verwirklichung des jeweiligen Tatbestandes, nach dem Verhältnis der Einkünfte aufgeteilt. Gleichwohl ist die Methode der Aufteilung im Verhältnis der jeweiligen Einkünfte vom BFH schon anerkannt worden und wird auch von der Finanzverwaltung erwogen.236 Neben der Progressionswirkung bleibt aber dann auch die Zuordnung der Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen sowie des Verlustabzugs von dem jeweiligen Verhältnis der Einkünfte abhängig.237 Als Alternative wären Schattenveranlagungen möglich, die in der AO etwa bei der Aufteilung einer Gesamtschuld im Vollstreckungsverfahren (§§ 268ff AO) vorgesehen sind. Mit Hilfe der fiktiven Veranlagungen, die eine genaue Zuordnung der Einkünfte, aber auch von Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen erfordern, kann die einheitliche Steuerschuld den insolvenzrechtlichen Vermögensteilen unter Berücksichtigung der Progression zugeordnet werden.238 Ganz ohne Grundentscheidungen geht es aber auch insoweit nicht. Für die Aufteilung von Pauschalen und für den Verlustabzug müssen Entscheidungen im Hinblick auf die Aufteilung getroffen werden. Dabei steht die Verursachung in Bezug auf den Verlustabzug zur Verfügung, was eine primäre Berücksichtigung bei dem Anteil der Insolvenzforderung zur Folge hätte. Bei den Pauschalen kann im Verhältnis der Einkünfte, die mit der Pauschale zusammenhängen, aber eine zeitanteilige Verteilung vorgenommen werden. Ob eine Aufteilung der einheitlichen Einkommensteuer über Schattenveranlagungen zu sachgerechten Ergebnissen führen kann, hängt von der Aussagekraft der zur Verfügung stehenden Informationen ab. Lassen sich die erforderlichen Informationen nur mit erheblichem Aufwand oder gar nicht beschaffen, scheidet die Schattenveranlagung aus und die Ungenauigkeiten bei der am Verhältnis der Einkünfte orientierten Aufteilung müssen hingenommen werden. 4. Verwertungshandlungen des Insolvenzverwalters Die Verwertungshandlungen des Insolvenzverwalters in Bezug auf die Insolvenzmasse 86 können, insbesondere soweit Betriebsvermögen betroffen ist, zu erheblichen steuerpflichtigen Gewinnen führen. Das hängt mit der Realisierung der stillen Reserven zusammen, die durch die Verwertungshandlung aufzulösen und steuerlich zu erfassen sind, soweit der Veräußerungserlös für das Wirtschaftsgut den steuerlichen Buchwert übersteigt. Als Ver235 236

MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 78. BFH v 29. 3. 1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602; v 11. 11. 1993, XI R 73/92, BFH/NV 1994, 477; AEAO zu § 251 und 9.1.

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Hinweise bei MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 47; Farr Rn 294; Frotscher, S 129f. Vgl Farr Rn 296; Frotscher, S 128ff mit Beispielen.

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Steuerrecht in der Insolvenz

wertungshandlungen kommen die Verwertungen der Einzelwirtschaftsgüter im Zusammenhang mit der Liquidation eines Unternehmens in Betracht. Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens selbst ist weder eine Betriebsveräußerung noch eine Betriebsaufgabe.239 Als Verwertungshandlungen kommen aber auch Maßnahmen der Restrukturierung in Betracht, die auf Einzelwirtschaftsgüter beschränkt bleiben. Im Hinblick auf die Verwertungshandlungen ist noch ein weiterer Aspekt zu berücksichtigen, nämlich inwieweit durch die Verwertung von Wirtschaftsgütern, an denen ein Recht auf abgesonderte Befriedigung besteht, einkommensteuerliche Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis gegenüber der Masse entstehen können (zur Umsatzsteuer vgl Rn 179ff).

87

a) Zuordnung der realisierten stillen Reserven. Im Hinblick auf die Besteuerungstatbestände im EStG, die an die Realisierung von stillen Reserven anknüpfen (etwa Veräußerung, Aufgabe, Entnahme), stellt sich die Frage nach der Zuordnung des Sachverhalts zum Anteil Insolvenzforderung oder Masseverbindlichkeit besonders dringlich. Einerseits sind diese Besteuerungstatbestände regelmäßig für hohe Einkünfte verantwortlich und andererseits gibt es zwei Alternativen, die in der Theorie für die Erfassung zur Verfügung stehen. Die Rechtsprechung und die Finanzverwaltung gehen davon aus, dass die aus der Verwertung der Insolvenzmasse resultierende Einkommensteuer eine Masseverbindlichkeit begründet. Grundlage dafür ist, dass der Besteuerungstatbestand durch die Verwertungshandlung des Insolvenzverwalters nach Insolvenzeröffnung vollständig verwirklicht und damit insolvenzrechtlich begründet wurde.240 Da die Einkommensteuer aufgrund ihrer gesetzlichen Entstehung in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung oder Verteilung der Insolvenzmasse begründet worden ist, liegt im Hinblick auf die aus der Gewinnrealisierung resultierende Einkommensteuer eine sonstige Masseverbindlichkeit iSd § 55 I Nr 1 vor.241 Die Zuordnung ist heranzuziehen, obwohl durch die Veräußerung als Verwertungshandlung nach Insolvenzeröffnung stille Reserven aufgedeckt werden, die vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden sind. Im insolvenzrechtlichen Schrifttum wird demgegenüber häufig vertreten, dass die aus der Aufdeckung stiller Reserven resultierende Einkommensteuer nur insoweit als sonstige Masseverbindlichkeit zu qualifizieren sei, als die stillen Reserven nach Insolvenzeröffnung entstanden seien; im Übrigen handle es sich um eine Insolvenzforderung.242 Zur Schätzung der jeweiligen Anteile soll die Insolvenzeröffnungsbilanz (§ 153) heranzuziehen sein. Für die insolvenzrechtliche Einordnung sei entscheidend, in welchem Zeitpunkt das Vermögen zur Deckung der Insolvenzforderungen bereits zur Verfügung stand. Ferner wird angeführt, dass die latenten Steuern aus noch nicht realisierten stillen Reserven als aufschiebend bedingt angesehen werden könnten.243 Aus Sicht des materiellen Steuerrechts, das auch im Insolvenzverfahren für das „Begründetsein“ zu beachten ist, sind die Argumente nicht überzeugend.

239 240 241

Boochs in FK-InsO, § 155 Rn 352. BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. RFH v 22. 6. 1938, VI 687/37, RStBl. 1938, 669; BFH v 7. 11. 1963, IV 210/62 S, BStBl III 1964, 70; v 29. 3. 1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602; v 9. 11. 1994, I R 5/94, BStBl II 1995, 255; v 11. 11. 1993, XI R 73/92, BFH/NV 1994, 477; v 5. 3. 2008, X R 60/04, BStBl II 2008, 787 (zur KO); zur InsO wurde dies bereits bestätigt: v 18. 5. 2010, X R 60/08, BStBl II 2011, 429.

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Frotscher, S 139ff; Uhländer, in: Waza/ Uhländer/Schmittmann Rn 1466ff, Rn 1472; Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 122 Rn 32; Olbing in Kübler/ Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 38; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 53; Onusseit ZInsO 2003, 677, 680f; Sämisch/Adam ZInsO 2010, 934, 937; Roth FR 2013, 441. MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 53; Onusseit ZInsO 2003, 677, 681.

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Einkommensteuer

Die letztgenannte Auffassung stellt für die Beurteilung des insolvenzrechtlichen „Be- 88 gründetseins“ nicht darauf ab, wann der Besteuerungstatbestand und damit der Rechtsgrund verwirklicht wird, sondern ausschließlich auf die für die Steuerverwirklichung nicht maßgebliche Entstehung des Wertzuwachses. Der Wertzuwachs unterliegt erst dann der Besteuerung nach dem EStG, wenn es durch einen steuerauslösenden Tatbestand zur Gewinnrealisation kommt. Im Einklang mit den allgemeinen Maßstäben zur Abgrenzung zwischen Insolvenzforderung und (sonstiger) Masseverbindlichkeit kommt es stets auf die Verwirklichung des anspruchsbegründenden steuerlichen Tatbestands an. Das sollte nach den Entscheidungen des BFH im Hinblick auf das „Begründetsein“ zur Ertrags- und Umsatzsteuer für die Praxis entschieden sein. Entscheidendes Kriterium für die Differenzierung zwischen sonstigen Masseverbindlichkeiten und Insolvenzforderungen ist, ob der Rechtsgrund der Entstehung der Forderung im Augenblick vor Verfahrenseröffnung bereits gelegt war. Das ist nur dann der Fall, wenn der anspruchsbegründende Tatbestand vor der Verfahrenseröffnung materiell-rechtlich abgeschlossen war.244 Bei Verwertungshandlungen wird die steuerliche maßgebende Veräußerung, Aufgabe oder Entnahme aber erst nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens abgeschlossen und der steuerliche Tatbestand erst dadurch vollständig verwirklicht. Für die als Masseverbindlichkeiten entstehenden Veräußerungs- oder Aufgabegewinne 89 nach § 16 EStG können die steuerlichen Begünstigungen nach § 16 IV EStG und § 34 EStG zur Anwendung kommen. Voraussetzung ist, dass es dem Insolvenzverwalter gelingt im Rahmen des Insolvenzverfahrens einen solchen Tatbestand zu verwirklichen. Wesentlich ist dabei, dass etwa die Verwertungshandlungen, sei es die Veräußerung der Wirtschaftsgüter, welche die wesentliche Grundlagen des Betriebs bilden, oder ihre Überführung in das Privatvermögen, wirtschaftlich noch als einheitlicher Vorgang gewertet werden können.245 Der Zeitraum darf gerade in der Insolvenz nicht zu eng gefasst werden, da Verwertungshandlungen stets einer gewissen Zeit bedürfen. Zumindest eine Frist von 14 Monaten wird dabei wohl noch als angemessen anzusehen sein.246 Liegen die Voraussetzungen vor und hat der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet oder ist er im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig, so wird der Veräußerungsgewinn zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er 45000 Euro übersteigt. Der Freibetrag ist dem Steuerpflichtigen allerdings nur einmal zu gewähren und ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn 136000 Euro übersteigt. Für den Veräußerungsgewinn gibt es weitere Ermäßigungen nach § 34 I bzw. III EStG. Für sog. außerordentliche Einkünfte beträgt die Einkommensteuer nach § 34 I das Fünffache des Unterschiedsbetrags zwischen der Einkommensteuer für das um diese Einkünfte verminderte zu versteuernde Einkommen und der Einkommensteuer für das verbleibende zu versteuernde Einkommen zuzüglich eines Fünftels dieser Einkünfte (sog. Fünftelregelung). Daneben kann für außerordentliche Einkünfte, deren Betrag insgesamt 5 Millionen Euro nicht übersteigt, die entfallende Einkommensteuer nach einem ermäßigten Steuersatz bemessen werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat oder wenn er im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig ist (§ 34 III EStG). Dieser ermäßigte Steuersatz beträgt 56 Prozent des durchschnittlichen Steuersatzes, der sich ergäbe, wenn die tarifliche 244 245

BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. BFH v 26. 4. 2001, IV R 14/00, BStBl II 2001, 798; v 19. 5. 2005, IV R 17/02, BStBl II 2005, 637; Boochs in FK-InsO, § 155 Rn 650; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 56.

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BFH v 16. 9. 1966, VI 118, 119/65, BStBl III 1967, 70. Sechs Monate sollen zu kurz sein, dazu Schallmoser in Blümich, § 16 EStG, Rn 464, mit Hinweis auf die Umstände des Einzelfalls. So auch BFH v 17. 12. 2008, IV R 11/06, BFH/NV 2009, 937.

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Steuerrecht in der Insolvenz

Einkommensteuer nach dem gesamten zu versteuernden Einkommen zuzüglich der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte zu bemessen wäre, mindestens jedoch 14 Prozent. Liegen die Voraussetzungen für beide Begünstigungsvarianten des § 34 EStG vor, steht dem Insolvenzverwalter ein Wahlrecht zu, dessen Ausübung sich an der geringeren Steuerlast für die Masse zu orientieren hat.

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b) Verwertung von Wirtschaftsgütern bei Absonderungsrechten. Zu den Aufgaben des Insolvenzverwalters gehört die Verwertung der Insolvenzmasse (§ 159), aber auch die Entscheidung über die Verwertung beweglicher Sachen, an denen ein Absonderungsrecht besteht, wenn er die Sache in seinem Besitz hat (§ 166 I Rn 179ff). Die einzelnen Verwertungsmöglichkeiten spielen vor allem im Zusammenhang mit der umsatzsteuerlichen Behandlung eine entscheidende Rolle und sind dort näher behandelt (Rn 179ff). Im Hinblick auf unbewegliche Gegenstände, an denen ein Absonderungsrecht besteht, kann der Insolvenzverwalter die Zwangsversteigerung oder die Zwangsverwaltung betreiben (§ 165). Über die gesetzlichen Regelungen hinaus kann der Insolvenzverwalter Verwertungshandlungen vornehmen, zu denen er von den (betroffenen) Gläubigern ermächtigt wurde (sog. „kalte Zwangsvollstreckung“).247

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aa) Zuordnung als Masseverbindlichkeit. Werden durch solche Maßnahmen des Insolvenzverwalters im Rahmen seiner insolvenzrechtlichen Befugnisse oder den konkreten Vereinbarungen mit den zur Absonderung berechtigten Insolvenzgläubigern einkommensteuerlich relevante Gewinne aus der Differenz zwischen dem Veräußerungspreis und dem steuerlichen Buchwert im Vermögen des Insolvenzschuldners realisiert, ist die daraus resultierende Einkommensteuerschuld nach Ansicht des BFH auch dann in voller Höhe Masseverbindlichkeit, wenn das verwertete Wirtschaftsgut mit Absonderungsrechten belastet war.248 Kommt es nach Vorwegbefriedigung der absonderungsberechtigten Insolvenzgläubiger aus dem Verwertungserlös zu der Situation, dass der (tatsächlich) zur Masse gelangte Erlös nicht ausreicht, um die aus der Verwertungshandlung resultierende Einkommensteuerforderung zu befriedigen, ändert das an der Zuordnung des Besteuerungstatbestands zur Masse nichts.249 Die Masse wird insoweit zumindest von der Insolvenzforderung des absonderungsberechtigen Insolvenzgläubigers befreit. Der BFH hat im Hinblick auf die letztgenannten Aspekte mit der Entscheidung aus dem Jahr 2013 eine langjährige Rechtsprechung aufgegeben, die darauf abstellt, was die Masse an Liquiditätszuwachs erhält.250 In den Entscheidungsgründen kommt zum Ausdruck, dass durchaus auch eine Folgenbetrachtung angestellt wurde. Die Verwertung der mit Absonderungsrechten belasteten Gegenstände liegt einerseits im allseitigen Interesse und die Änderung der bisherigen Rechtsprechung kann die praktische Folge nach sich ziehen, dass der Insolvenzverwalter künftig von der Möglichkeit der Freigabe des belasteten Gegenstands Gebrauch machen wird, um die Masse nicht mit aus den entsprechenden Steueransprüchen resultierenden Masseverbindlichkeiten zu belasten.

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bb) Gegenansicht und Argumente. An der rechtlichen Bewertung ist mit unterschiedlichen Argumenten Kritik geübt worden. Neben der grundsätzlichen Kritik, dass die stillen

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BFH v 28. 7. 2011, V R 28/09, BStBl II 2014, 406. Vgl dazu etwa Henckel, in: Jaeger, InsO, 2004, § 49 Rn 3ff; Keller NZI 2013, 265. BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759; dagegen etwa Kahlert DStR 2013, 1587.

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249 250

BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. BFH v 29. 3. 1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602.

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Einkommensteuer

Reserven schon vor Insolvenzeröffnung entstanden sind (vgl Rn 88), werden weitere Ansätze ins Feld geführt.251 Ausgehend von der Entscheidung des BFH aus dem Jahr 1984 zur KO252 müsste die Einkommensteuer auf den Gewinn aus der Verwertung, soweit sie den zur Masse gelangten Betrag übersteigt, als Forderung gegen das insolvenzfreie Vermögen qualifiziert werden. Ein solcher Ansatz wird aber der InsO nicht gerecht, da eben auch der Neuerwerb grundsätzlich zur Insolvenzmasse zählt. Das steuerrechtliche Argument, Steuerobjekt der Einkommensteuer sei das zu versteuernde Einkommen, weshalb die Einkommensteuer auch nur insoweit die Qualität eines Masseanspruchs erlangen könne, als das Steuerobjekt zur Masse gelange, lässt die Folge für die Rest-Einkommensteuerforderung außer Betracht. Der gleiche Einwand müsste nämlich auch für das insolvenzfreie Vermögen des Insolvenzschuldners gelten, denn auch dieses wurde nach der Vorwegbefriedigung der absonderungsberechtigten Insolvenzgläubiger nicht bereichert.253 In eine andere Richtung geht der Einwand, letztlich hänge die steuerliche Realisierung der stillen Reserven durch die Verwertungshandlung des Insolvenzverwalters mit der Insolvenzforderung des absonderungsberechtigen Insolvenzgläubigers zusammen. Hier zeige sich der Zusammenhang und die Einkommensteuer folge bei der insolvenzrechtlichen Behandlung dem Zusammenhang mit der Insolvenzforderung, zu dessen Befriedigung die Verwertungshandlung vorgenommen wird.254 Die Fortwirkungsthese für die Behandlung der steuerrechtlichen Ansprüche vermag jedoch insgesamt nicht zu überzeugen. Für die vorzunehmende Beurteilung geht es doch darum, die einzelnen Forderungen zu differenzieren und für die Einkommensteuer die entsprechend relevanten Zuordnungsgesichtspunkte zu prüfen. cc) Rechtsmacht, Zwangsverwaltung und Verwertung durch Dritte. Nicht als streit- 93 entscheidende Erwägungen, aber zumindest verstärkend, kann auch nach der Rechtsmacht des Insolvenzverwalters gefragt werden, wenn man eine Zuordnung zum insolvenzfreien Vermögen vornehmen würde. Die Rechtsmacht des Insolvenzverwalters, mit Wirkung für und gegen den Insolvenzschuldner zu handeln, ist gegenständlich nach § 80 I auf die Insolvenzmasse beschränkt. Der Insolvenzverwalter kann daher ausschließlich Masseverbindlichkeiten begründen, nicht hingegen den Insolvenzschuldner persönlich mit seinem insolvenzfreien Vermögen verpflichten.255 Es fällt daher sehr schwer, die Einkommensteuer aus der Verwertungshandlung nur dann als sonstige Masseverbindlichkeit zu qualifizieren und nur in dem Umfang, in welchem der Veräußerungserlös zur Masse gelangt ist. Eine solche Einschränkung der Masseverbindlichkeit ist dem Wortlaut des § 55 I nicht zu entnehmen. Ferner fällt es sehr schwer zu begründen, dass dem Insolvenzverwalter die rechtliche Befugnis zur Belastung des insolvenzfreien Vermögens mit Verbindlichkeiten zukommt, auch wenn die steuerlichen Ansprüche durch Gesetz entstehen.256 Ergänzend sei noch darauf hingewiesen, dass eine Steuerforderung als Forderung gegen das insolvenzfreie Vermögen auch nicht am Restschuldbefreiungsverfahren (§§ 286ff) teilnehmen könnte, weil sie nicht gegenüber einem Insolvenzgläubiger besteht.257 Gleiches gilt für die Zwangsverwaltung von Grundstücken, aus denen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung oder gewerbli-

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MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 59. BFH v 29. 3. 1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602. BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. Frotscher, S 127ff; Olbing in Kübler/ Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A

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Rn 44; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 59. BGH v 24. 9. 2009, IX ZR 234/07, ZInsO 2009, 2198. BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759. Zutreffend BFH v 16. 5. 2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759.

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che Einkünfte entstehen können. Der Besteuerungstatbestand wird insoweit regelmäßig nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens verwirklicht und ist für die Aufteilung der Einkommensteuer den Masseverbindlichkeiten zuzuordnen. 94 Eine weitere Kontrollüberlegung zeigt die Richtigkeit der Argumentation. Wird die Verwertung durch den absonderungsberechtigten Insolvenzgläubiger durchgeführt, entweder, weil er die Sache im Besitz hat, oder der Insolvenzverwalter die Sache zur Verwertung herausgegeben hat, liegt im Hinblick auf die Einkommensteuer eine Masseverbindlichkeit vor, wenn das Wirtschaftsgut in steuerlicher Hinsicht dem Insolvenzschuldner noch zuzurechnen war. Entscheidend für die Zuordnung ist nicht die Befriedigung einer Insolvenzforderung mit dem Erlös, sondern vielmehr die Verwirklichung des steuerlichen Tatbestands auf der Grundlage der Zuständigkeiten nach der InsO. Dabei kommt es auch nach Ansicht des BFH258 nicht darauf an, wer die Verwertung vornimmt und ob der Insolvenzverwalter als Vertragspartner aufgrund seines Amtes im Rahmen der Verwertungshandlung aufgetreten ist. Der Beurteilung steht auch die Entscheidung des BFH aus dem Jahre 1978 nicht entgegen.259 Danach gehört die durch die Veräußerung anfallende Einkommensteuer weder zu den Massekosten noch zu den Masseschulden, wenn in einem Konkursverfahren ein absonderungsberechtigter Gläubiger die vor Eröffnung des Verfahrens eingeleitete Zwangsversteigerung eines Grundstücks des Gemeinschuldners betreibt. Für die InsO sind insoweit aber aufgrund des veränderten rechtlichen Rahmens bei der Verwertung andere Aspekte zu berücksichtigen, zumal der BFH in der Entscheidung offen gelassen hat, wo die Einkommensteuer zuzuordnen ist.260 5. Betriebsaufspaltung in der Insolvenz

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Eine Betriebsaufspaltung zeichnet sich dadurch aus, dass eine Person oder Personengruppe (Personengesellschaft, Bruchteilsgemeinschaft) Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen, an eine Personen- oder Kapitalgesellschaft verpachtet oder auf andere Weise zur Nutzung überlässt. Zwischen dem die Wirtschaftsgüter überlassenden Besitzunternehmen und dem Betriebsunternehmen muss eine sog. personelle und sachliche Verflechtung vorliegen. Die sachliche Verflechtung liegt vor, wenn die überlassenen (materiellen oder immateriellen) Wirtschaftsgüter für die Betriebsgesellschaft eine wesentliche Grundlage darstellen. Die personelle Verflechtung setzt voraus, dass die am Besitz- und Betriebsunternehmen beteiligten Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben.261 Die Personen, die das Besitzunternehmen beherrschen, müssen in der Lage sein, ihren Willen auch in der Betriebsgesellschaft durchzusetzen. Die Betriebsaufspaltung kann durch Auslagerung der aktiven Tätigkeit auf eine Betriebsgesellschaft (echte Betriebsaufspaltung) oder durch Neugründung zweier verflochtener Unternehmen (unechte Betriebsaufspaltung)262 entstehen. Hintergrund sind neben haftungsrechtlichen Vorteilen, insbesondere durch die Verlagerung des Betriebs des Unternehmens auf eine haftungsbeschränkte Personen- oder Kapitalgesellschaft, steuerliche Vor258

Zur Umsatzsteuer BFH v 9. 12. 1993, V R 108/91, BStBl II 1994, 483; v 29. 10. 1998, V R 38/98, BFH/NV 1999, 680; v 18. 3. 2004, V R 23/02, BStBl II 2004, 763; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 165; de Weerth ZInsO 2003, 246; ders. BB 1999, 821, 824; Abschn. 1.2 Abs 1 S 1 UStAE.

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BFH v 14. 2. 1978, VIII R 28/73, BStBl II 1978, 356. Frotscher, S 148f; anderer Ansicht MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 59a. Grundlegend BFH v 8. 11. 1971, GrS 2/71, BStBl II 1972, 63. BFH v 15. 12. 1988, IV R 36/84, BStBl II 1989, 363.

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Einkommensteuer

teile, etwa bei der Gewerbesteuer. Bei der Betriebsaufspaltung handelt es sich um einen Fall der Abgrenzung der vermögensverwaltenden von der gewerblichen Tätigkeit (§ 15 II EStG). Liegen die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung vor, werden Einkünfte, die abstrakt betrachtet Überschusseinkünfte (insbesondere Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung) wären, zu gewerblichen Einkünften. Bedeutung erlangt die Umqualifizierung auch deshalb, weil die gewerblichen Einkünfte der Gewerbesteuer unterliegen und nicht mehr der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten, sondern der Gewinn zu ermitteln ist. Die Betriebsaufspaltung ist gesetzlich nicht geregelt. Das Institut wurde von der Rechtsprechung entwickelt und vom BVerfG gebilligt.263 Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Betriebsunterneh- 96 mens endet die Betriebsaufspaltung. In dem Zeitpunkt entfällt, unabhängig von der fortbestehenden sachlichen Verflechtung, die personelle Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen.264 Die Gesellschafter bzw. Geschäftsführer in der Betriebsgesellschaft können ihren Willen nicht mehr durchsetzen. Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens erlangt der Insolvenzverwalter die alleinige Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis in Ansehung des Gesellschaftsvermögens (§ 80 I). Mit der Insolvenzeröffnung ist ein der gewerblichen Tätigkeit im Rahmen einer Betriebsaufspaltung zugrundeliegender einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille entfallen. Das gilt nach vorzugswürdiger Ansicht auch dann, wenn auch über das Vermögen des Besitzunternehmens das Insolvenzverfahren eröffnet wird und der gleiche Insolvenzverwalter bestellt wird, weil die jeweilige Interessenbindung des Insolvenzverwalters und der Einzelverfahrensgrundsatz die personelle Verflechtung ausschließt.265 Hier sind die gleichen Erwägungen maßgebend, die nach zutreffender Ansicht des BFH eine Organschaft bei zwei Insolvenzverfahren mit gleichem Insolvenzverwalter bei der Organgesellschaft und dem Organträger ausschließen (siehe Rn 237).266 Die Beendigung der Betriebsaufspaltung infolge des Wegfalls der personellen Verflechtung führt nach ständiger Rechtsprechung des BFH regelmäßig zur Betriebsaufgabe des Besitzunternehmens (§ 16 III S 1 EStG) und damit zur Versteuerung der in den Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens enthaltenen stillen Reserven.267 Ausnahmen können sich dann ergeben, wenn die personelle Verflechtung und damit die Betriebsaufspaltung lediglich für kurze Zeit unterbrochen werden und dann sofort wieder aufleben. Ferner kommt eine Betriebsaufgabe nicht in Betracht, wenn ausnahmsweise die Voraussetzungen für eine Betriebsverpachtung bei Besitzunternehmen vorliegen (§ 16 IIIb EStG).268 Die Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters reicht für den Wegfall der perso- 97 nellen Verflechtung dann aus, wenn die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis übergeht (§ 22 I).269 Wenn das Insolvenzgericht für das Betriebsunternehmen einen vorläufigen In-

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Zuletzt BVerfG v 12. 3. 1985, 1 BvR 571/81, BStBl II 1985, 475. BFH v 8. 12. 1993, XI R 16/93, BFH/NV 1994, 631; v 6. 3. 1997, XI R 2/96, BStBl II 1997, 460. Andere Ansicht MünchKomm/Schüppen/ Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 69c; Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 14; Fichtelmann EStB 2004, 75. BFH v 19. 3. 2014, V B 14/14, DStR 2014, 793. BFH v 13. 12. 1983, VIII R 90/81, BStBl II 1984, 474; v 15. 12. 1988, IV R 36/84,

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BStBl II 1989, 363; v 22. 3. 1990, IV R 15/87, BFH/NV 1991, 439; v 26. 5. 1993, X R 78/91, BStBl II 1993, 718; v 25. 8. 1993, XI R 6/93, BStBl II 1994, 23. Bei der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung und dem Entfallen der sachlichen Verflechtung BFH v 23. 4. 1996, VIII R 13/95, BStBl II 1998, 325; Olbing in Kübler/ Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 12. MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 69c; Olbing in Kübler/ Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 13.

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Steuerrecht in der Insolvenz

solvenzverwalter bestellt und zugleich anordnet, dass Verfügungen nur noch mit Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters wirksam sind (§ 21 II 1 Nr 2 Alt. 2), wird die personelle Verflechtung ebenfalls entfallen, weil eine einheitliche Willensbildung ohne den vorläufigen Insolvenzverwalter nicht mehr möglich ist (vgl insoweit zur umsatzsteuerlichen Organschaft Rn 162). 6. Verlustberücksichtigung in der Insolvenz

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Nach der Ermittlung der einzelnen Einkünfte unter Berücksichtigung der entsprechenden Gewinn- bzw. Überschussermittlungsregeln ist auch im eröffneten Insolvenzverfahren für die Ermittlung der Einkommensteuer die Summe der Einkünfte zu bilden (§ 2 III EStG).270 Dabei werden gleichartige und ungleichartige Einkünfte miteinander verrechnet. Aus dem objektiven Nettoprinzip folgt, dass Verluste bei einer Einkunftsart mit Gewinnen bzw. positiven Überschüssen aus einer anderen Einkunftsart zu verrechnen sind. Es ist also nicht nur innerhalb einer Einkunftsart eine Verrechnung vorzunehmen (interner oder horizontaler Verlustausgleich), sondern auch zwischen den einzelnen Einkunftsarten (externer oder vertikaler Verlustausgleich). Um unerwünschte Wirkungen von Gestaltungen (Abschreibungsmodelle) auf die Summe der Einkünfte zu verhindern, hat der Gesetzgeber mit unterschiedlichen Regeln versucht die Verrechnungsmöglichkeiten einzuschränken.271 Der grundsätzlich zulässige Verlustausgleich wird durch spezielle Verbote ausgeschlossen (z.B. §§ 2a, 15 IV, 15a, 15b, 23 III S 7 EStG), die unerwünschte Gestaltungen vermeiden sollen. Verbleiben nach der Verrechnung nicht ausgleichsfähige Verluste, ist nach Maßgabe des § 10d EStG ein periodenübergreifender Verlustausgleich möglich. Während sich der Verlustausgleich im Jahr der Insolvenzeröffnung nach Maßgabe der Zuordnung zu den einzelnen Vermögensteilen noch vergleichsweise unproblematisch vornehmen lässt, ist das für den Verlustabzug schwieriger. Verluste sind steuerlich dann zu berücksichtigen, wenn der jeweilige Tatbestand verwirklicht ist. Im Zusammenhang mit Beteiligungen an Kapitalgesellschaften hat der BFH entschieden, dass ausnahmsweise der Zeitpunkt der Entstehung eines Auflösungsverlustes iSv § 17 IV EStG schon vor Abschluss der Liquidation oder der Liquidation durch Insolvenz (im konkreten Fall Konkurs) liegen kann, wenn mit einer wesentlichen Änderung des bereits feststehenden Verlustes nicht mehr zu rechnen ist.272 Allerdings sind dazu eine Beurteilung der Vermögenslage auf der Ebene der Gesellschaft und die Prüfung, ob mit einer Auskehrung von Gesellschaftsvermögen an die Gesellschafter noch gerechnet werden kann, erforderlich. Ferner muss eine Beurteilung der Vermögenslage auf der Ebene der Gesellschafter und die Prüfung, ob und in welcher Höhe bei diesen noch nachträgliche Anschaffungskosten oder wesentliche Veräußerungs- oder Aufgabekosten anfallen werden, hinzutreten.273 Dabei ist zu berücksichtigen, dass in letztgenannten Fällen die Verluste nur in Höhe von 60 % berücksichtigt werden können (§ 3c II iVm § 3 Nr 40 lit. c) EStG).274

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Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 9. Ein Beispiel ist die bis Ende 2003 geltende Beschränkung durch § 2 III S 2–8 EStG. Zu den verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Regelung BFH v 6. 3. 2003, XI B 7/02, BStBl II 2003, 516. BFH v 25. 3. 2003, VIII R 24/02, BFH/NV 2003, 1305; v 21. 1. 2004, VIII R 2/02, BStBl II 2004, 551.

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BFH v 25. 3. 2003, VIII R 24/02, BFH/NV 2003, 1305; v 21. 1. 2004, VIII R 2/02, BStBl II 2004, 551. Zum Zeitpunkt der Berücksichtigung von Verlusten bei Auflösung von Kapitalgesellschaften auch BFH v 3. 6. 1993, VIII R 81/91, BStBl II 1994, 162; v 4. 11. 1997, VIII R 18/94, BStBl II 1999, 344.

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Einkommensteuer

Ein in den Jahren vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens erzielter Verlustabzug oder 99 ein nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens erzielter Verlustabzug muss im Hinblick auf die Zuordnung zu den unterschiedlichen Vermögensmassen ebenfalls berücksichtigt werden. Dabei sieht § 10d EStG vor, dass Verluste aus einer anderen Periode als Abzugsbetrag geltend gemacht werden können. Nach § 10d EStG sind im Rahmen des Verlustabzugs grundsätzlich alle ausgleichsfähigen Verluste zu berücksichtigen, die im Jahr ihrer Entstehung den Gesamtbetrag der Einkünfte nicht gemindert haben, weil keine Ausgleichsmöglichkeit bestand. Der Verlustabzug ist zunächst als Verlustrücktrag vom Gesamtbetrag der Einkünfte des vorangegangenen Zeitraums vorzunehmen (§ 10d I EStG). Der Verlustrücktrag ist auf den Betrag von 1 Mio. Euro (Ehegatten 2 Mio. Euro) begrenzt. Soweit ein Verlustrücktrag nicht möglich ist (keine ausreichenden positiven Einkünfte oder Verlust höher als 1 Mio. Euro), kommt ein zeitlich nicht begrenzter Verlustvortrag in die folgenden Veranlagungszeiträume in Betracht. Dabei ist jedoch nicht der volle Verlustbetrag berücksichtigungsfähig, sondern zunächst nur ein Verlustvortrag der Höhe nach unbeschränkt von 1 Mio. Euro (bei Ehegatten 2 Mio. Euro). Der übersteigende Betrag kann nur bis zur Höhe von 60 % des im Abzugsjahr maßgebenden Gesamtbetrags der Einkünfte als Verlustabzugsbetrag in den Verlustvortrag in die Berechnung eingehen (§ 10d II EStG). Dadurch kommt es bei einem Gesamtbetrag von über 1 Mio. Euro zu einer Mindestbesteuerung. Auf den grundsätzlich vorrangigen Verlustrücktrag kann durch Antrag ganz oder teilweise verzichtet werden (§ 10d I S 5 EStG). Der Verlustvortrag ist in dem jeweils folgenden Veranlagungszeitraum so weit wie möglich vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Am Schluss eines Veranlagungszeitraums ist der verbleibende Verlustvortrag gesondert festzustellen. Der Verlustabzug ist grundsätzlich nur bei dem Steuerpflichtigen möglich, der den Verlust erlitten hat. Eine rechtsgeschäftliche Übertragung oder eine Übertragung durch Gesamtrechtsnachfolge im Todesfall ist nicht möglich.275 Der verbleibende Verlustvortrag aus dem Vorjahr und der Verlustrücktrag aus dem 100 Folgejahr wird bei der Einkommensteuer für den Insolvenzschuldner während des Insolvenzverfahrens entsprechend der insolvenzrechtlichen Begründetheit berücksichtigt. Dabei geht es um die Einbeziehung des Verlustabzugs bei der Ermittlung des Aufteilungsquotienten, der nach der Herkunft der negativen Einkünfte aus Zeiträumen vor oder nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgt.276 Der zum Ende eines Veranlagungszeitraumes verbleibende Verlustvortrag ist dabei nach Ansicht der Finanzverwaltung vorrangig von den Einkünften des Vermögensbereichs abzuziehen, in dem der Verlust begründet worden ist. Nur ein übersteigender verbleibender Verlustvortrag ist quotal von den vom Insolvenzverwalter erzielten Einkünften und von insolvenzfreien Einkünften abzuziehen. Der Verlustrücktrag nach § 10d I EStG aus dem Veranlagungszeitraum nach Insolvenzeröffnung (Folgejahr) ist zunächst von den Einkünften desjenigen Vermögensbereichs abzuziehen, in welchem im Folgejahr nicht ausgeglichene negative Einkünfte angefallen sind. Ein verbleibender Verlustrücktrag ist dem zweiten Vermögensbereich (Masseverbindlichkeit bzw. insolvenzfreier Bereich) zuzuordnen. Ein etwaiger Rest ist schließlich von den Einkünften abzuziehen, die auf den Zeitraum vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens entfallen. Dabei steht das Antragsrecht nach § 10d I S 5 EStG (Verzicht bzw. Beschränkung des Verlustrücktrags) jeweils demjenigen zu, dem die Verfügungsbefugnis über den Vermögensbereich obliegt, in dem der jeweilige Verlust entstanden ist.277 Die Berücksichtigung der Verlustvorträge erfolgt natürlich auch in den Fällen, in denen aufgrund von § 251 II S 1 AO und § 87 nur eine Berechnung des Verlustvortrags vorzunehmen ist. 275

BFH v 17. 12. 2007, GrS 2/04, BStBl II 2008, 608.

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AEAO zu § 251 unter 9.1.3. AEAO zu § 251 unter 9.1.3.

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7. Erstattungsansprüche

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Schwierigkeiten bei der Zuordnung bereiten auch die Steuererstattungsansprüche, die sich im Hinblick auf die Einkommensteuer für den Insolvenzschuldner ergeben können (für die Zusammenveranlagung vgl Rn 150 f). Steuererstattungsansprüche aufgrund von Steuervorauszahlungen oder Steuerabzugsbeträgen entstehen im Zeitpunkt der Entrichtung der Steuer bzw. des Einbehalts der Steuerabzugsbeträge unter der aufschiebenden Bedingung, dass am Ende des Veranlagungszeitraums die geschuldete Steuer geringer ist als die Summe aus geleisteten Vorauszahlungen und Steuerabzugsbeträgen (§ 36 IV EStG).278 Daher stellen Einkommensteuererstattungen, die sich bei einer nach Insolvenzeröffnung vorgenommenen Veranlagung ergeben, soweit sie nicht ausnahmsweise dem insolvenzfreien Vermögen zuzurechnen sind, grundsätzlich Vermögenswerte der Insolvenzmasse dar. Sie müssen daher grundsätzlich an die Insolvenzmasse ausgezahlt werden, sofern keine Aufrechnungsmöglichkeit besteht (vgl Rn 54). Für Einkommensteuererstattungen, die während des Insolvenzverfahrens begründet werden und aus einem Steuerabzug (etwa einer Lohnsteuerüberzahlung) resultieren, hat der BFH entschieden, dass sie in vollem Umfang zur Insolvenzmasse gehören.279 Hat der Insolvenzschuldner dagegen nach Freigabe der selbständigen Tätigkeit durch den Insolvenzverwalter (§ 35 II) Einkommensteuervorauszahlungen aus dem insolvenzfreien Vermögen geleistet und ergeben sich hieraus Einkommensteuererstattungen, fallen diese grundsätzlich in das insolvenzfreie Vermögen und sind vorbehaltlich der Aufrechnung an den Schuldner auszukehren.280 8. Einkommensteuervorauszahlungen

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Vorauszahlungen auf die Einkommensteuer (§ 37 EStG) werden bei dem insolvenzrechtlichen Vermögensbereich berücksichtigt, aus dem sie geleistet wurden. Gleiches gilt für die Steueranrechnungsbeträge, wie Lohnsteuer, die Bauabzugssteuer (§ 48 EStG) oder ausnahmsweise die Kapitalertragsteuer, die aber grundsätzlich abgeltende Wirkung hat (§ 32d EStG). Die Vorzahlungen werden durch Vorauszahlungsbescheid festgesetzt und der Steuerpflichtige hat in jedem Quartal (10. März, 10. Juni, 10. September und 10. Dezember) Vorauszahlungen auf die Einkommensteuer in der Höhe zu entrichten, die der Steuer entspricht, die er für den laufenden Veranlagungszeitraum voraussichtlich schulden wird. Der steuerliche Zeitpunkt des Entstehens der Vorauszahlung (mit Beginn des jeweiligen Quartals, § 37 I S 2 EStG) ist aber für die insolvenzrechtliche Zuordnung grundsätzlich nicht maßgebend. Eine Zuordnung der Vorauszahlung nach den jeweils im Quartal verwirklichten Besteuerungstatbeständen ist nach allgemeiner Ansicht nicht durchführbar und muss daher für die Behandlung ebenfalls außer Betracht bleiben.281 Sollen die Ansprüche auf die Vorauszahlungen durchgesetzt werden, ist die Zuordnung zu den einzelnen Vermögensbereichen mit den unterschiedlichen Verfahren der Durchsetzung nach dem Zeitpunkt der steuerlichen Entstehung vorzunehmen. Maßgebend ist also der Beginn des jeweiligen Quartals (§ 37 I S 2 EStG). 103 Die Verteilung der Steuer, der anzurechnenden Steuerabzugsbeträge sowie der geleisteten Vorauszahlungen auf die unterschiedlichen Vermögensbereiche erfolgt im Rahmen der 278 279 280

BFH v 29. 1. 1991, VII R 45/90, BFH/NV 1991, 791; AEAO zu § 251 unter 9.1.4. BFH v 29. 1. 2010, VII B 188/09, BFH/NV 2010, 1243. BFH v 26. 11. 2014, VII R 32/13, BStBl II 2015, 561; AEAO zu § 251 unter 9.1.4.

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Frotscher, S 163f; Olbing in Kübler/Prütting/ Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 73; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 74.

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Einkommensteuer

Anrechnungsverfügung. Aufgrund der an zeitlichen Kriterien bzw. der tatsächlichen Leistung orientierten Aufteilung der Vorauszahlungs- und Abzugsbeträge und der an den verwirklichten Besteuerungstatbeständen orientierten Aufteilung des einheitlichen Jahressteuerbetrags kann es zu Überhängen in einzelnen Vermögensbereichen kommen. Nach zutreffender Ansicht der Finanzverwaltung ist es aufgrund der Verteilung einer einheitlichen Steuerschuld nicht möglich, dass sich für einen Vermögensbereich eine Erstattung und für einen anderen Vermögensbereich eine Nachzahlung ergibt. Im Rahmen einer „Verrechnung“ wird daher eine sich für den Bereich Insolvenzmasse ergebende Erstattung mit den sich ergebenden Nachzahlungsbeträgen verrechnet, wobei die Verrechnung nach Ansicht der Finanzverwaltung zuerst mit der Insolvenzforderung erfolgt.282 Ergibt sich der Erstattungsbetrag dagegen etwa im Bereich der Insolvenzforderungen, ist die Verrechnung zuerst mit Forderungen gegen das insolvenzfreie Vermögen und anschließend mit Masseforderungen vorzunehmen. Ergibt sich der Erstattungsbetrag schließlich im Bereich des insolvenzfreien Vermögens, wird die Verrechnung von der Finanzverwaltung zuerst mit Insolvenzforderungen und anschließend mit Masseforderungen vorgenommen.283 Die Verfahrensweise trägt der strikten Trennung der Vermögensmassen nicht vollständig Rechnung284, berücksichtigt aber andererseits die Einheitlichkeit der Steuerschuld für die Einkommensteuer. 9. Besonderheiten im Besteuerungsverfahren Da die Eröffnung des Insolvenzverfahrens den Besteuerungszeitraum nicht unterbricht, 104 ist eine einheitliche Steuer Bemessungsgrundlage und im Anschluss eine einheitliche Einkommensteuer zu ermitteln. Die Pflichten im Ermittlungsverfahren sind regelmäßig vom Insolvenzverwalter (§ 34 III AO) zu erfüllen. Besondere Probleme ergeben sich bei Ehegattenveranlagungen (vgl Rn 76), weil insoweit auch die Besteuerungsgrundlagen des Ehegatten oder Lebenspartners in die Ermittlung der Einkommensteuer einbezogen werden können. Ehegatten und Lebenspartner, die unbeschränkt steuerpflichtig sind und nicht dauernd getrennt leben, können zwischen der Einzelveranlagung (§ 26a EStG) und der Zusammenveranlagung (§ 26b EStG) wählen. Bei der Einzelveranlagung (§ 26a EStG) werden die Besteuerungsmerkmale der Ehegatten oder Lebenspartner getrennt behandelt und für jeden Steuerpflichtigen eine Einkommensteuer festgesetzt. Hier ergeben sich keine weiteren Besonderheiten in der Insolvenz. Die Zusammenveranlagung ist dagegen dadurch gekennzeichnet, dass die Einkünfte, welche die Ehegatten oder Lebenspartner erzielt haben, zusammengerechnet (Verlustausgleich), den Ehegatten oder Lebenspartnern gemeinsam zugerechnet und die Ehegatten oder Lebenspartner im Grundsatz gemeinsam als Steuerpflichtiger behandelt werden. Dabei kommt im Fall der Zusammenveranlagung der Splitting-Tarif (§ 32a V EStG) zur Anwendung, der bei unterschiedlichen Einkommensverhältnissen zu einer Entlastung der Progressionswirkung führt. Das Wahlrecht der Ehegatten oder Lebenspartner für eine Einzel- oder Zusammenver- 105 anlagung zur Einkommensteuer wird in der Insolvenz eines Ehegatten oder Lebenspartners durch den Insolvenzverwalter ausgeübt.285 Der Insolvenzverwalter übt das Wahlrecht des Insolvenzschuldners aufgrund der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis nach § 80 I iVm 282 283 284

Nicht zwingend, aber AEAO zu § 251 unter 9.1.1. AEAO zu § 251 unter 9.1.1. Wohl eher in diese Richtung argumentierend MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 77.

285

BGH v 24. 5. 2007, IX ZR 8/06, ZInsO 2007, 656; BFH v 22. 3. 2011, III B 114/09, BFH/NV 2011, 1142.

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Steuerrecht in der Insolvenz

§ 34 I und III AO aus, soweit seine Befugnis reicht. Für den insolvenzfreien Teil bleibt das Wahlrecht beim Insolvenzschuldner.286 Gegen die Ausübung wurde immer wieder vorgebracht, dass einem Übergang auf den Insolvenzverwalter die Höchstpersönlichkeit des Wahlrechts entgegenstehe. Der BFH hat aber deutlich gemacht, dass es seiner ständigen Rechtsprechung entspreche und das Veranlagungswahlrecht beim Tod eines Ehegatten auch auf den oder die Erben als bloßes Verwaltungsrecht übergeht.287 Das zeigt, dass es sich bei dem Wahlrecht um kein höchstpersönliches und damit ein vererbliches Recht handelt. Dabei wird die Wahl der Einzelveranlagung häufig dem Zweck des § 80 I entsprechen, die Insolvenzmasse möglichst ungeschmälert zur gemeinschaftlichen Befriedigung der Insolvenzgläubiger zu erhalten. Auf der anderen Seite hat der BGH entscheiden, dass § 1353 I BGB eine Regelung enthält, die den durch Art 6 I GG vorgegebenen Schutz von Ehe und Familie näher gestaltet. Der Regelung wird insoweit ein vor den Zivilgerichten einklagbarer Anspruch des Ehegatten gegenüber dem anderen auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung entnommen, der sich in der Insolvenz eines Ehegatten gegen dessen Insolvenzverwalter richtet.288 Voraussetzung ist allerdings, dass der verpflichtete Ehegatte bzw. Insolvenzverwalter von den mit der Zusammenveranlagung für ihn verbundenen Nachteilen freigehalten wird. Verpflichtet sich der die Zusammenveranlagung begehrende Ehegatte unter diesen Umständen, den anderen von ihm hierdurch entstehenden Nachteilen im Innenverhältnis freizustellen, liegt im Ergebnis keine zusätzliche steuerliche Belastung für den Verpflichteten vor.289 Der Ehegatte muss die Zustimmung zur Zusammenveranlagung nur Zug um Zug gegen Abgabe einer Freistellungserklärung erklären. Der Insolvenzverwalter kann die Zustimmung aber nicht davon abhängig machen, dass sich der Ehegatte zur Auszahlung des Wertes des durch die Zusammenveranlagung erzielten Steuervorteils verpflichtet.290 Ein auszugleichender steuerlicher Nachteil liegt nach Ansicht des BGH auch vor, wenn es zum Verbrauch eines Verlustvortrages (§ 10d EStG) bei dem nicht von der Insolvenz betroffenen Ehegatten kommt, was zur Anreicherung der Masse führen kann.291 106 Im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten oder Lebenspartnern zur Einkommensteuer besteht im Hinblick auf die Einkommensteuer eine Gesamtschuld (§ 44 I AO) und die Einkünfte des nicht insolventen Ehegatten oder Lebenspartners wirken sich auch auf die gegenüber den jeweiligen insolvenzrechtlichen Vermögensbereichen festzusetzenden Steuern bzw. zur Tabelle anzumeldenden Steuerforderungen aus.292 Daher ist auch 286

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Zutreffend Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 95; MünchKomm/ Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 80c. Erforderlich ist dann die Einbeziehung beider Ehegatten oder Lebenspartner und des Insolvenzverwalters. Wählt einer die Einzelveranlagung (§ 26 II EStG), ist grundsätzlich eine Einzelveranlagung durchzuführen. BFH v 21. 6. 2007, III R 59/06, BStBl II 2007, 770. Zustimmend die Finanzverwaltung OFD Frankfurt v 12. 8. 2011, DStR 2012, 35. Zustimmend die ganz hM im Schrifttum MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 80a; andere Ansicht aber etwa Englisch NJW 2007, 2557f. BGH v 3. 11. 2004, XII ZR 128/02, NJW-RR 2005. 225; v 18. 11. 2010, IX ZR

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240/07, ZInsO 2011, 47; v 18. 5. 2011, XII ZR 67/09, NJW 2011, 2725; Schöler DStR 2013, 1453. BGH v 3. 11. 2004, XII ZR 128/02, NJW-RR 2005, 225; v 18. 5. 2011, XII ZR 67/09, NJW 2011, 2725. BGH v 18. 11. 2010, IX ZR 240/07, ZInsO 2011, 47; v 18. 5. 2011, XII ZR 67/09, NJW 2011, 2725. BGH v 18. 5. 2011, XII ZR 67/09, NJW 2011, 2725; kritisch insoweit Schöler DStR 3013, 1453, 1457. Kein Verstoß gegen das Steuergeheimnis, wenn dem Insolvenzverwalter die steuerlichen Daten des Ehegatten im Verfahren bekannt werden (§ 30 II Nr 1a, IV Nr 1 AO); BFH v 15. 6. 2000, IX B 13/00, BStBl II 2000, 431; Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 94.

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Einkommensteuer

insoweit eine Verteilung der Einkünfte des nicht insolventen Ehegatten oder Lebenspartners auf die unterschiedlichen insolvenzrechtlichen Vermögensbereiche vorzunehmen. Die Finanzverwaltung will die Einkünfte des nicht insolventen Ehegatten oder Lebenspartners zeitanteilig zuordnen, wenn es um Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten geht. Im Hinblick auf die Masseverbindlichkeiten und den insolvenzfreien Bereich soll das Verhältnis der Einkünfte beim insolventen Ehegatten maßgeblich sein.293 Die Maßstäbe für die Zuordnung sollen auch im Hinblick auf Vorauszahlungen und Steuerabzugsbeträge zur Anwendung kommen. Eine solche Zuordnung scheint aber immer dann fragwürdig, wenn es die tatsächlichen Verhältnisse nicht abbildet. Im Hinblick auf die Vollstreckung der gesamtschuldnerischen Ansprüche kann der nicht insolvente Ehegatte oder Lebenspartner die Aufteilung der Steuerschuld beantragen. Dadurch wird die Vollstreckung wegen dieser Steuern jeweils auf den Betrag beschränkt, der sich bei einer Aufteilung der Steuern für den einzelnen Ehegatten oder Lebenspartner ergibt (§§ 268ff AO). Ergibt sich bei Ehegatten oder Lebenspartnern bei der Zusammenveranlagung eine 107 Steuererstattung, liegt im Gegensatz zur Gesamtschuldnerschaft bei Steuerschulden keine Gesamtgläubigerschaft vor. Der Erstattungsanspruch steht vielmehr demjenigen Ehegatten oder Lebenspartner zu, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist.294 Unerheblich ist dagegen, welcher der Ehegatten oder Lebenspartner den Steuerermäßigungstatbestand verwirklicht hat, der im Rahmen des Veranlagungsverfahrens zu der Steuererstattung geführt hat.295 Dies gilt auch in Fällen des Verlustabzugs nach § 10d EStG. Unerheblich ist auch, auf wessen Einkünften die festgesetzten Steuern (Vorauszahlungen und Jahressteuer) beruhen. Ergibt sich aus dieser Verteilung ein Erstattungsbetrag für den insolventen Ehegatten oder Lebenspartner, so ist der Erstattungsbetrag im Hinblick auf die Aufrechnungsmöglichkeiten nach den vorstehend erörterten Grundsätzen auf die verschiedenen insolvenzrechtlichen Vermögensbereiche zu verteilen. 10. Lohnsteuerabzug Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wird die Einkommensteuer durch Abzug 108 vom Arbeitslohn erhoben und wirkt wie eine Vorauszahlung auf die Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum. Das Gesetz bezeichnet diese Einkommensteuer als Lohnsteuer. Der Lohnsteuerabzug erfolgt auf der Grundlage der Lohnsteuerabzugsmerkmale (§ 39 EStG), welche als gesonderte Feststellung (§ 179 AO) gegenüber dem Arbeitnehmer festgestellt werden. Schuldner der Lohnsteuer ist der Arbeitnehmer (§ 38 II EStG). Die Lohnsteuer hat der Arbeitgeber vom Arbeitslohn einzubehalten und beim zuständigen Finanzamt anzumelden sowie abzuführen (§§ 41ff EStG). Der Arbeitgeber haftet für die Lohnsteuer (§ 42d I EStG). Soweit die Haftung des Arbeitgebers reicht, sind Arbeitnehmer und Arbeitgeber Gesamtschuldner (§§ 42d III EStG, 44 I AO). Wird die Einkommensteuer durch den Lohnsteuerabzug erhoben, kommt eine Veranlagung allerdings nur in den Fällen des § 46 II EStG in Betracht. Im Hinblick auf die steuerlichen Besonderheiten für den Lohnsteuerabzug sind die beiden Fallgruppen zu unterscheiden, dass einerseits über das Vermögen des Arbeitnehmers das Insolvenzverfahren eröffnet wird und andererseits über das Vermögen des Arbeitgebers das Insolvenzverfahren eröffnet wird. a) Insolvenz des Arbeitsnehmers. Im Insolvenzverfahren über das Vermögen des Ar- 109 beitnehmers stehen im Hinblick auf die Lohnsteuer die Fragen nach der Zuordnung als 293 294

AEAO zu § 251 unter 9.1.2. BFH v 30. 9. 2008, VII R 18/08, BStBl II 2009, 38.

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BFH v 19. 10. 1982, VII R 55/80, BStBl II 1982, 162; v 18. 9. 1990, VII R 99/89, BStBl II 1991, 47.

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Steuerrecht in der Insolvenz

Insolvenzforderung, als Masseverbindlichkeit oder als Teil des insolvenzfreien Bereichs ebenfalls im Vordergrund. Dabei spielen nicht nur die vom Arbeitgeber im Rahmen der Verpflichtung zur Anmeldung und Abführung der Lohnsteuer zu erfüllenden Ansprüche eine Rolle, sondern auch Ansprüche, die sich gegen den Steuerschuldner der Lohnsteuer aus § 42d III S 4 EStG richten, wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten und der Arbeitnehmer davon Kenntnis hatte. Im Grundsatz handelt es sich auch hier, soweit der Besteuerungstatbestand vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens verwirklicht wurde, um eine Insolvenzforderung. Anderenfalls ist zwischen einer Masseverbindlichkeit und einem Anspruch gegen den insolvenzfreien Teil zu differenzieren, während für die Abgrenzung von Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten die allgemeinen Regeln heranzuziehen sind und die vollständige Verwirklichung des steuerlichen Tatbestandes regelmäßig erst mit Zufluss (§§ 8, 11 I EStG) vorliegt. Die reine Begründung eines Anspruchs aus dem Arbeitsvertrag reicht bei den Überschusseinkünften insoweit nicht aus.296 110 Wurde der steuerliche Tatbestand erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens verwirklicht, liegt aber noch nicht zwingend eine Masseverbindlichkeit vor. Der BFH ist der Ansicht, dass, falls pfändbarer Arbeitslohn des Insolvenzschuldners als Neuerwerb zur Insolvenzmasse gelangt, allein darin keine Verwaltung der Insolvenzmasse in anderer Weise iSd § 55 I Nr 1 liegt, so dass die auf die Lohneinkünfte zu zahlende Einkommensteuer keine vorrangig zu befriedigende Masseverbindlichkeit ist.297 Begründet wird dies damit, dass es sich bei der Lohnsteuer um einen Anspruch handelt, der sich aus dem Neuerwerb ergibt, der nicht der Pfändung unterliegt, oder aber eine mit einer freigegebenen Tätigkeit nach § 35 II in Verbindung stehende Verbindlichkeit darstellt, die grundsätzlich aus dem insolvenzfreien Vermögen des Insolvenzschuldners zu begleichen ist.298 Anders gewendet kann man auch argumentieren, dass ein Bezug zur Masse schon deswegen ausgeschlossen ist, weil die Arbeitskraft des Insolvenzschuldners nicht zur Insolvenzmasse gehört.299 Ferner geht auch das Recht der Steuerklassenwahl nicht auf den Insolvenzverwalter über. Es verbleibt während eines Insolvenzverfahrens beim Insolvenzschuldner.300 Steuererstattungsansprüche innerhalb dieses freigegebenen Neuerwerbes stehen immer dem Insolvenzschuldner zu.

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b) Insolvenz des Arbeitgebers. In der Insolvenz über das Vermögen des Arbeitgebers hat der Insolvenzverwalter die steuerlichen Pflichten zu erfüllen (§ 34 III AO). Dazu zählt in solchen Fällen auch die Anmeldung und Entrichtung der Lohnsteuer für die Arbeitnehmer. Die Verpflichtung zur Anmeldung trifft den Insolvenzverwalter auch für die Zeiträume vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens, sofern der Insolvenzschuldner die Anmeldung nicht vorgenommen hat.301 Ferner hat die Finanzverwaltung den Anspruch gegen den Insolvenzschuldner als Arbeitgeber aufgrund der Haftung nach § 42d I EStG. Im Insolvenzverfahren über das Vermögen des Arbeitgebers stehen in Bezug auf die Lohnsteuer

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So aber Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 95; MünchKomm/ Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 91. BFH v 24. 2. 2011, VI R 21/10, BStBl II 2011, 520. BFH v 24. 2. 2011, VI R 21/10, BStBl II 2011, 520; v 27. 7. 2011, VI R 9/11, BFH/NV 2001, 2111; AEAO zu § 251 unter 7. BFH v 27. 7. 2011, VI R 9/11, BFH/NV 2011, 2111; zu den Tätigkeitsmöglichkeiten

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des Insolvenzschuldners BGH v 18. 12. 2008, IX ZB 249/07, NJW 2009, 1750. BFH v 27. 7. 2011, VI R 9/11, BFH/NV 2011, 2111; ebenso zuvor schon BGH v 3. 7. 2008, IX ZB 65/07, ZInsO 2008, 976; anderer Ansicht Roth, Insolvenzsteuerrecht, Rn 4.100. BFH v.10. 10. 1951, IV 144/51 U, BStBl III 1951, 212.

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Einkommensteuer

die Fragen nach der Zuordnung als Insolvenzforderung oder als Masseverbindlichkeit im Vordergrund. Nur ausnahmsweise kann sich insoweit ein Anspruch gegen den insolvenzfreien Bereich richten, nämlich dann, wenn der Insolvenzschuldner bei der freigegebenen Tätigkeit (§ 35 II) Arbeitnehmer beschäftigt. Wird an den Arbeitnehmer vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens Arbeitslohn be- 112 zahlt, erfolgt aber keine vollständige Anmeldung und Abführung der Lohnsteuer an das Finanzamt, handelt es sich insoweit um eine Insolvenzforderung, da die Abführung und Haftung nach § 42 I EStG zeitlich im insolvenzrechtlichen Sinne vorher begründet sind. Der Besteuerungstatbestand ist insoweit mit den Einkünften beim Arbeitnehmer vollständig verwirklicht. Die Forderung ist zur Tabelle anzumelden302 und kann bei Bestreiten mit einem Feststellungsbescheid nach § 251 III AO festgestellt werden.303 Wird neben der Lohnsteuer an das Finanzamt auch der Arbeitslohn an den Arbeitnehmer trotz Arbeitsleistung nicht bezahlt, hängt die Einordnung des steuerlichen Anspruchs regelmäßig davon ab, ob man auf die arbeitsvertragliche Leistung304 oder auf die Verwirklichung des steuerlichen Tatbestands abstellt. Letzteres hat zur Folge, dass erst mit Zufluss Arbeitslohn und damit ein Besteuerungstatbestand (Einkünfte aus § 19 EStG) vorliegt, der zum Lohnsteuerabzug führt.305 Für diese Lösung spricht auch, dass der Haftungsanspruch (§ 42d I EStG) erst durch die Auszahlung im laufenden Insolvenzverfahren als Masseverbindlichkeit durch die Handlung des Insolvenzverwalters entsteht. Das Abstellen auf die arbeitsvertraglich geschuldete Leistung ist zwar für die insolvenzrechtliche Qualifizierung des Anspruchs auf den Arbeitslohn durchaus sachgerecht. Für die Lohnsteuer wird auf diesem Wege der Besteuerungstatbestand nicht beachtet. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, die zum Lohnsteuerabzug führen, liegen erst vor, wenn Arbeitslohn auch tatsächlich zufließt. Daran muss sich auch das Begründetsein im insolvenzrechtlichen Sinne messen lassen. Darüber hinaus kommt gegen den Insolvenzverwalter die für die Abführung der Lohnsteuer strenge Haftung nach §§ 69, 34 III AO in Betracht (vgl Rn 42). Im Hinblick auf die vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens durch den vorläufigen Insolvenzverwalter verursachten Besteuerungstatbestände gelten die Fiktionen gemäß § 55 II und IV uneingeschränkt. Werden Löhne daher während des vorläufigen Insolvenzverfahrens an die Arbeitnehmer ausgezahlt, stellt die hierbei entstandene Lohnsteuer mit Verfahrenseröffnung eine Masseverbindlichkeit dar.306 Die vorstehenden Ausführungen gelten uneingeschränkt nur für die Lohnsteuer, für die 113 der Arbeitnehmer Schuldner ist. Bei der pauschalen Lohnsteuer handelt es sich dagegen um eine Steuer, die der Arbeitgeber schuldet (§ 40 III EStG). Für die insolvenzrechtliche Qualifizierung der pauschalen Lohnsteuer ist ebenfalls die vollständige Verwirklichung des steuerlichen Tatbestands maßgebend. Dabei ist der gewährte Vorteil beim Arbeitnehmer maßgeblich. Nicht entscheidend kann es dagegen sein, für welche Arbeitsleistung der Vorteil gewährt wurde. Denn allein die Arbeitsleistung oder das Entstehen des Anspruchs begründen noch keinen einkommensteuerlichen Tatbestand, der zur Lohnsteuer führt. Erst mit der Gewährung des Vorteils wird die pauschalierte Lohnsteuer begründet und vom Arbeitgeber geschuldet.307 302 303 304

Zur Fälligkeit und Abzinsung siehe S 6. Zur Kritik an der Möglichkeit Kling DStR 1998, 1813, 1814. So etwa MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 96, allerdings mit dem Hinweis auf BFH v 16. 5. 1975, VI R 101/71, BStBl II 1975, 621, was eher für die gegenteilige Einordnung spricht.

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Boochs in FK-InsO, § 155 Rn 244. BMF v 20. 5. 2015, DStR 2015, 1247 Rn 27. Waza/Uhländer/Schmittmann Rn 1586; anders MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 97a.

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c) Insolvenzgeld. Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer haben Anspruch auf Insolvenzgeld, wenn sie im Inland beschäftigt waren und bei einem Insolvenzereignis für die vorausgegangenen drei Monate des Arbeitsverhältnisses noch Ansprüche auf Arbeitsentgelt haben (§§ 165ff SGB III). Insolvenzgeld wird in Höhe des Nettoarbeitsentgelts gezahlt (§ 167 I SGB III). Gesetzliche Abzüge, also insbesondere Steuern, werden dabei nicht ausbezahlt, sondern bei der Berechnung in Abzug gebracht. Die Leistungen sind beim Arbeitnehmer nach § 3 Nr 2 EStG von der Einkommensteuer befreit308, werden allerdings als Lohnersatzleistungen durch den Progressionsvorbehalt in die Berechnung der Höhe des Steuersatzes einbezogen (§ 32b I Nr 1 lit. a EStG). Ein Lohnsteuerabzug findet insoweit nicht statt. Die Ansprüche des Arbeitnehmers auf Arbeitsentgelt, die einen Anspruch auf Insolvenzgeld begründen, gehen mit dem Antrag auf Insolvenzgeld auf die Bundesagentur über (§ 169 SGB III). Umstritten ist insoweit, ob es sich bei dem übergegangenen Anspruch um das Bruttoarbeitsentgelt handelt oder nur ein Übergang erfolgt, soweit Insolvenzgeld bezahlt wird, also der Nettobetrag.309 Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist nicht nur das Insolvenzgeld steuerfrei, sondern auch Leistungen des Insolvenzverwalters oder des ehemaligen Arbeitgebers auf Grund von § 169 S 1 SGB III an die Bundesagentur.310 Das kann nur insoweit richtig sein, als es sich dabei um den Nettoarbeitslohn handelt. Andernfalls würde es zu einer Anreicherung der Insolvenzmasse nur deshalb kommen, weil die Lohnsteuer vom Bruttoarbeitslohn nicht abgeführt wird.311 Wird das Insolvenzgeld lediglich durch ein Kreditinstitut im Rahmen des § 170 SGB III vorfinanziert, damit der Insolvenzverwalter die Arbeitnehmer vorab bedienen kann, liegt für den Arbeitnehmer nicht zwingend Insolvenzgeld vor und die Steuerfreiheit würde dann nicht eingreifen. Der BFH und die Finanzverwaltung gehen allerdings auch insoweit davon aus, dass der Arbeitnehmer steuerfreies Insolvenzgeld bezieht, das gemäß § 32 I Nr 1 lit. a EStG dem Progressionsvorbehalt unterliegt.312 11. Personengesellschaft und Mitunternehmer

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Besondere Probleme auch in der Insolvenz bereitet das Zusammenspiel der zivilrechtlichen Rechtsträger Personengesellschaft und Gesellschafter auf der einen Seite und die Mitunternehmerbesteuerung nach § 15 I S 1 Nr 2 EStG auf der anderen Seite. Das Insolvenzverfahren über das Vermögen einer Personengesellschaft, die nach § 11 II Nr 1 insolvenzfähig ist, umfasst nur das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft. Abzugrenzen davon ist das persönliche Vermögen der Gesellschafter, das von einem Insolvenzverfahren über das Vermögen der Personengesellschaft nicht erfasst wird, aber steuerlich als Sonderbetriebsvermögen einzelner Gesellschafter bei der Mitunternehmerbesteuerung zu berücksichtigen sein kann. Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer

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BFH v 1. 3. 2012, VI R 4/11, BStBl II 2012, 597; Heinicke in Schmidt, § 3 EStG ABC unter Insolvenz; für die Finanzverwaltung R 3.2 Abs 2 LStR 2015. Vgl dazu BAG v 17. 4. 1985, 5 AZR 74/84, NJW 1986, 1066; v 11. 2. 1998, 5 AZR 159/97, NZA 1998, 710 (allerdings zu § 115 SGB X); v 25. 6. 2014, 5 AZR 283/12, ZInsO 2014, 2325; BFH v 16. 3. 1993, XI R 52/88, BStBl II 1993, 507. Anders aber BAG v 20. 6. 2002, 8 AZR 459/01, ZIP 2003, 222.

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Das gilt aber nicht für alle Rückzahlungen bei einem gesetzlichen Forderungsübergang, siehe BFH v 15. 11. 2007, VI R 66/03, BStBl II 2008, 375. Zur Kritik etwa Peters-Lange in Gabel, § 169 SGB III Rn 8ff. BFH v 1. 3. 2012, VI R 4/11, BStBl II 2012, 597; OFD Hannover v 19. 6. 2002, DStR 2002, 1625; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 100.

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Einkommensteuer

Personengesellschaft wird diese grundsätzlich aufgelöst (§ 728 I BGB, § 131 I Nr 3, § 161 II HGB). Das Insolvenzverfahren hat auf die unbeschränkte Haftung der Gesellschafter nach § 128 HGB (OHG, GbR) bzw. des Komplementärs einer KG nach §§ 161 II, 128 HGB oder die Haftung des Kommanditisten bis zur Höhe seiner Einlage, § 171 HGB keinen Einfluss. Im Insolvenzverfahren kann diese Haftung aber nur durch den Insolvenzverwalter geltend gemacht werden (§ 93).313 Steuerrechtlich hat die Eröffnung des Insolvenzverfahrens weder auf die Behandlung der Personengesellschaft noch auf die Besteuerung der Mitunternehmer unmittelbare Auswirkungen.314 Die Personengesellschaft ist weder Steuersubjekt nach dem Einkommen-, noch nach dem Körperschaftsteuergesetz. Eine Ertragsbesteuerung der Personengesellschaft selbst gibt es daher nur bei der Gewerbesteuer (§ 5 GewStG). Gleichwohl unterliegen die Einkünfte, die über Personengesellschaften erzielt werden, der Einkommen- oder Körperschaftsteuer. Steuersubjekt, dem die Einkünfte zugerechnet werden, sind die einzelnen Gesellschafter der Personengesellschaft. Die einheitlich ermittelten und qualifizierten Einkünfte werden anschließend unmittelbar den Gesellschaftern zugeordnet (§ 15 I S 1 Nr 2 EStG).315 Dabei werden die Einkünfte endgültig qualifiziert und Einnahmen sowie Ausgaben berücksichtigt, die der einzelne Gesellschafter im Hinblick auf die Gesellschafterstellung getätigt hat. Neben dem Gewinn- bzw. Verlustanteil aus der Beteiligung an der Personengesellschaft gehen in die Besteuerung der Gesellschafter als Mitunternehmer daher auch die in § 15 I S 1 Nr 2 zweiter Satzteil EStG qualifizierten Vergütungen der Mitunternehmer für die Tätigkeit im Dienst der Personengesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern ein, wenn sie ein Gesellschafter als Mitunternehmer von der Personengesellschaft erhält. Diese Vergütungen werden dem Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft hinzugerechnet. Verfahrensrechtlich wird den Mitunternehmern (Gesellschaftern) gegenüber der gesamte in der Mitunternehmerschaft erzielte Gewinn gesondert und einheitlich festgestellt (§§ 179 II S 2, 180 I Nr 2 Buchst. a AO).316 a) Insolvenz der Personengesellschaft. Wird das Insolvenzverfahren über das Vermö- 116 gen der Personengesellschaft eröffnet, führt die Besteuerung der Mitunternehmer dazu, dass die Gewinne oder Verluste der insolventen Personengesellschaft von den Gesellschaftern zu versteuern sind, unabhängig davon, ob insoweit ein Liquiditätszufluss bei den Gesellschaftern erfolgt oder nicht. Für die einzelnen Besteuerungstatbestände durch Verwertungs- oder Fortführungshandlungen des Insolvenzverwalters bleibt es im Grundsatz bei den allgemeinen ertragsteuerlichen Prinzipien und der insolvenzrechtlichen Zuordnung (vgl Rn 87ff). aa) Mitunternehmerbesteuerung. Die Besteuerung der Mitunternehmer kann auf der 117 einen Seite zu einer erheblichen Belastung, aber auf der anderen Seite auch zu einer erheblichen Entlastung führen, von der auf der anderen Seite die Insolvenzmasse der Personen313

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Nicht von der Regelung betroffen ist die steuerliche Haftung des Geschäftsführers nach §§ 69, 34 AO. BGH v 4. 7. 2002, IX ZR 265/01, NJW 2002, 2718; BFH v 2. 11. 2001, VII B 155/01, BStBl II 2002, 73; v 4. 7. 2002, IX ZR 265/01, BStBl II 2002, 786. Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 96 Rn 15; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 62. Zur Personengesellschaft als Subjekt der Erzielung der Einkünfte und der Einkünfte-

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ermittlung, vgl BFH v 3. 7. 1995, GrS 1/93, BStBl II 1995, 617; v 18. 5. 2004, IX R 83/00, BStBl II 2004, 898 zur Beteiligtenfähigkeit und Klagebefugnis einer GbR im Verfahren der einheitlich und gesonderten Feststellung. Zur Besteuerung der Personengesellschaft, Birk/Desens/Tappe, Steuerrecht Rn 1101; Fehrenbacher, Steuerrecht § 3; Hennrichs in Tipke/Lang, Steuerrecht § 10.

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Steuerrecht in der Insolvenz

gesellschaft profitiert oder aber leidet. Diese steuerrechtliche Zurechnung hat also zur Folge, dass von der insolventen Personengesellschaft erwirtschaftete Gewinne den Masseund Insolvenzgläubigern zur Befriedigung zur Verfügung stehen, während steuerrechtlich diese Gewinne den Gesellschaftern zugerechnet werden und diese die Einkommensteuer zu entrichten haben. Für Verluste gilt die gleiche Folge, aber mit unterschiedlicher Wirkung. Hier wird die Insolvenzmasse der Personengesellschaft gemindert, aber die Berücksichtigung der Verluste erfolgt auf der Ebene der Gesellschafter und kann dort zu Steuervorteilen führen. Diese fehlende Abstimmung von Insolvenzrecht und Steuerrecht führt so betrachtet zu unbefriedigenden Ergebnissen.317 Im Ergebnis besteht weitgehend Einigkeit, dass eine Masseverbindlichkeit gegen den Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren über das Vermögen der Personengesellschaft sich insoweit nicht ergeben kann. Das gleiche gilt im Hinblick auf eine Insolvenzforderung für das Finanzamt. Die steuerliche Forderung richtet sich nur gegen die Gesellschafter als Mitunternehmer.318 118 Ein Rechtfertigungsversuch – ausgehend von steuerrechtlichen Erwägungen – für das Ergebnis stellt darauf ab, dass bei unbeschränkt haftenden Gesellschaftern die auf der Ebene der insolventen Personengesellschaft durch die Tätigkeit des Insolvenzverwalters erzielten Gewinne dem Gesellschafter haftungsmindernd zugutekommen. Sein Haftungsrisiko aus § 128 HGB wird durch die Zunahme der Insolvenzmasse geringer. Darin wird eine Rechtfertigung gesehen, dass der Gesellschafter die auf seinen Gewinnanteil entfallende Einkommensteuer selbst zu zahlen hat.319 Der Gedanke, über die Bereicherung der Insolvenzmasse der Personengesellschaft eine Rechtfertigung zu suchen, scheint zunächst überzeugend320, stößt aber auch an Grenzen. Die Bereicherung lässt sich nicht erkennen, wenn die Gewinne im Vermögen der insolventen Personengesellschaft anfallen, aber der Gesellschafter nicht mehr persönlich und unbeschränkt für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft einzustehen hat, weil er etwa seine Hafteinlage als Kommanditist voll eingezahlt hat. Hier muss die Einkommensteuerforderung auf Grundlage des Systems der Besteuerung der Mitunternehmer gleichwohl gegen den Gesellschafter gerichtet sein.321 119 Eine andere steuerliche Lösung könnte in Anlehnung an eine Entscheidung des BFH darin liegen, dass die Einkommensteuerforderungen gegen die Mitunternehmer aus Gewinnen, die nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Personengesellschaft entstehen, in dem Verfahren als Masseverbindlichkeiten angesehen werden.322 Dabei stehen die insolvenzrechtlichen Prinzipien im Vordergrund. Als Grundlage dafür wurde angesehen, dass es durch solche Verwertungshandlungen oder Fortführungshandlungen des Insolvenzverwalters zu einer Bereicherung der Insolvenzmasse komme. Auf die317

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BFH v 5. 3. 2008, X R 60/04, BFH/NV 2008, 1569; Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1536f; MünchKomm/Schüppen/ Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 63. BFH v 17. 5. 1984, V R 80/77, BStBl II 1984, 545; v 24. 7. 1990, VIII R 194/84, BStBl II 1992, 508; v 5. 3. 2008, X R 60/04, BFH/NV 2008, 1569; Frotscher in Gottwald, Insolvenzrechts-Handbuch, § 96 Rn 20; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 67; Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1539. Ausgehend von BFH v 29. 3. 1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602; Fischer in

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Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1540, 1544; Frotscher in Gottwald, Insolvenzrechts-Handbuch, § 96 Rn 20; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 67. BFH v 5. 3. 2008, X R 60/04, BFH/NV 2008, 1569. Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 96 Rn 26; MünchKomm/ Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 67; Onusseit ZInsO 2003, 677, 684f. Vgl dazu BFH v 9. 11. 1994, I R 5/94, BStBl II 1995, 285; v 15. 3. 1995, I R 82/93, DStR 1995, 1303.

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Einkommensteuer

sem Wege sollte die Gleichbehandlung der Gläubiger gewährleistet und gleichzeitig die Vermögensmasse mit der Einkommensteuer belastet werden, die eine Bereicherung durch die Tätigkeit des Insolvenzverwalters erfahren hat. Eine solche Lösung hat aber im BFH keine Zustimmung gefunden und wurde später richtigerweise ausdrücklich wieder aufgegeben.323 Die steuerliche Behandlung der Personengesellschaft zeichnet sich durch die Besteuerung der Mitunternehmer aus. Da es keine abweichenden gesetzlichen Regeln für das Insolvenzverfahren gibt, lässt sich auf materieller Ebene keine andere Behandlung vertreten als die Besteuerungsfolgen beim Mitunternehmer eintreten zu lassen. Nur durch den Gesetzgeber könnte eine abweichende Behandlung eingeführt werden. Eine sachgerechte Lösung durch insolvenzrechtliche Prinzipien und steuerrechtliche 120 Prinzipien, die jeweils im Vordergrund stehen, scheint nicht zu gelingen. Überzeugend ist dagegen, wenn das Gesellschaftsrecht für den Ausgleich fruchtbar gemacht wird.324 Das Gesellschaftsrecht kann die Berücksichtigung der Prinzipien beider Rechtsgebiete zum Ausgleich bringen, wenn Regressansprüche im Innenverhältnis zwischen der Personengesellschaft und den Gesellschaftern bestehen. Den Gesellschaftern kann für die durch den Insolvenzverwalter der Personengesellschaft verursachten Gewinne, die bei ihnen der Besteuerung unterliegen, eine Art Ersatzanspruch zustehen, der sich gegen die Insolvenzmasse richtet und dort als Masseverbindlichkeit zu erfüllen ist. Das ist jedenfalls dann sachgerecht, wenn auch die Einkommensteuer nach allgemeinen Regeln als Masseverbindlichkeit einzustufen wäre.325 Dabei ist § 55 II und IV zu berücksichtigen. Grundlage wäre der Anspruch des Gesellschafters gegen die Gesellschaft aus § 110 HGB, §§ 613, 670 BGB, aus dem ein Entnahmerecht des Gesellschafters abgeleitet wird, um die einkommensteuerlichen Verpflichtungen gegenüber dem Finanzamt zu erfüllen, die auf den Gewinnanteilen aus der Personengesellschaft beruhen. Auf diesem Wege wird gewährleistet, dass die bereicherte Vermögensmasse die insoweit verwirklichten Steuerlasten trägt.326 Im konkreten Fall können allerdings Modifikationen notwendig sein. Etwa wenn es darum geht, dem Gesellschafter zugewiesene Verluste aus der Personengesellschaft zu berücksichtigen. Hier wird vorgeschlagen, dass die Verluste das Entnahmerecht einschränken.327 Das kann allerdings nur gelten, soweit dadurch Einkommensteuer beim Gesellschafter gemindert wurde.328 Für Kommanditisten stellt sich das Problem nicht ganz so gravierend. Werden zugewiesene Verluste nach § 15a EStG nicht berücksichtigt, können die verrechenbaren Verluste (§ 15a II EStG) in Höhe des negativen Kapitalkontos mit den zugewiesenen Gewinnen verrechnet werden. Wird der vorzugswürdige gesellschaftsrechtliche Weg abgelehnt, bleibt lediglich der 121 steuerliche Weg. Sachwidrige Ergebnisse, die durch erhebliche Verschiebungen aufgrund

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BFH v 5. 3. 2008, X R 60/04, BFH/NV 2008, 1569; Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1541; Olbing in Kübler/Prütting/ Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 85. K. Schmidt, FS 50 Jahre Arbeitsgemeinschaft der Fachanwälte für Steuerrecht, 1999, S 193, 198ff. Die Aufrechnungsmöglichkeit mit Ansprüchen aus § 93 bejahend Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1550. K. Schmidt, FS 50 Jahre Arbeitsgemeinschaft der Fachanwälte für Steuerrecht, 1999,

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S 193, 198ff; Fischer in Westermann/ Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1542. Schön StuW 1988, 253, 259; K. Schmidt, FS 50 Jahre Arbeitsgemeinschaft der Fachanwälte für Steuerrecht, 1999, S 193, 198ff; Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1542. Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1547, mit Rechenbeispielen.

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Steuerrecht in der Insolvenz

der steuerrechtlichen Zuweisung der Einkommensteuerschuld an die Mitunternehmer zwischen den einzelnen Vermögensebenen entstehen, können im Einzelfall die Voraussetzungen der sachlichen Unbilligkeit (§§ 163, 227 AO) erfüllen und durch eine abweichende Steuerfestsetzung vermieden oder zumindest durch Erlass korrigiert werden.329 Eine Korrektur kann aber selbst dann erforderlich sein, wenn man das Steuerentnahmerecht befürwortet. Wird nämlich ein solcher Ausgleich nur als Insolvenzforderung gegen die Personengesellschaft gewährt, wenn der bei der Personengesellschaft ausgelöste Gewinn nach allgemeinen Regeln zu einer Einkommensteuer als Insolvenzforderung führen würde, bleibt eine Verschiebung des Insolvenzrisikos zulasten des Gesellschafters. Dieser könnte, jedenfalls dann, wenn er nicht selbst insolvent ist, von der Finanzverwaltung ohne Einschränkung auf Zahlung der Einkommensteuer in Anspruch genommen werden. Unbilligkeiten sind insoweit im Rahmen des § 227 AO zu berücksichtigen.

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bb) Sonderbetriebsvermögen. Wirtschaftsgüter, die im Eigentum eines Mitunternehmers stehen, sind in der Regel (Ausnahme: wirtschaftliches Eigentum, § 246 I S 2 HGB, § 39 II Nr 1 AO) nicht in der Bilanz der Personengesellschaft enthalten. Gleichwohl können die Wirtschaftsgüter dem Betrieb der Gesellschaft dienen. Das ist insbesondere der Fall, wenn sie der Gesellschaft zur Nutzung überlassen werden. Die Wirtschaftsgüter werden auf diese Weise zu Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters, was im Hinblick auf die Steuerverstrickung zu gleichen Ergebnissen führt wie bei Einzelunternehmern. In der Rechtsprechung und Literatur wird das Sonderbetriebsvermögen in zwei Kategorien eingeteilt. Zum Sonderbetriebsvermögen I gehören Wirtschaftsgüter, die objektiv erkennbar bestimmt sind, dem Betrieb der Personengesellschaft zu dienen (z.B. der Gesellschaft überlassene Gebäude, sonstige Anlagegüter, Darlehen). Wirtschaftsgüter, die der Beteiligung des Gesellschafters an der Gesellschaft dienen, gehören zum Sonderbetriebsvermögen II (z.B. Darlehen zur Finanzierung des Gesellschaftsanteils). Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Personengesellschaft führt nicht zur Verwaltung des Sonderbetriebsvermögens durch den Insolvenzverwalter. Vielmehr bleiben die Wirtschaftsgüter in der Verwaltungsund Verfügungsbefugnis des Gesellschafters oder, falls auch über dessen Vermögen das Insolvenzverfahren eröffnet worden ist, in der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis des Insolvenzverwalters über das Vermögen des Gesellschafters. Als Eigentümer steht dem Gesellschafter das Recht zur Aussonderung zu (§ 47), da sich Sonderbetriebsvermögen I regelmäßig im Besitz der Personengesellschaft befinden wird.330 Das weitere Nutzungsrecht der Insolvenzmasse an den Wirtschaftsgütern bestimmt sich nach §§ 108ff. 123 Die weitere Nutzung des Sonderbetriebsvermögens I ist für die steuerlichen Folgen beim Gesellschafter von erheblicher Bedeutung. Erfolgt in der Folge keine Nutzung durch die Insolvenzmasse, kann es zur Realisierung der stillen Reserven durch die Entnahme (§ 4 I S 2 EStG) aus dem Sonderbetriebsvermögen kommen, wenn nicht ausnahmsweise eine Überführung in ein anderes Betriebsvermögen zum Buchwert vorgenommen wird (§ 6 V S 2 EStG). Werden die stillen Reserven durch die Entnahme oder Veräußerung von Sonderbetriebsvermögen (I oder II) realisiert, treten die einkommensteuerlichen Folgen ausschließlich beim Gesellschafter ein.331 In der Insolvenz des Gesellschafters ist die Zuordnung zur Insolvenzforderung bzw. Masseverbindlichkeit nach den Regeln zu treffen, die allgemein 329

Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 96 Rn 27; Roth, Insolvenzsteuerrecht, Rn 4.144.; MünchKomm/ Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 63, 67; Benne BB 2001, 1977, 1981.

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Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1501; Frotscher in Gottwald, Insolvenzrechts-Handbuch, § 96 Rn 30. Frotscher in Gottwald, InsolvenzrechtsHandbuch, § 96 Rn 32.

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Einkommensteuer

für die Verwertung der Masse durch den Insolvenzverwalter gelten (Rn 87f). Probleme bereitet die Entstehung des Gewinns im Rahmen der Gewerbesteuer (dazu Rn 248). cc) Kapitalertragsteuer auf Kapitalerträge der Personengesellschaft. Die Einkünfte aus 124 Kapitalvermögen (§ 20 EStG) erfassen nicht nur Nutzungsentgelte aus der Überlassung von privatem Kapitalvermögen, sondern auch die Gewinne aus der Veräußerung der Kapitalvermögenssubstanz. Das Besteuerungsverfahren zeichnet sich dadurch aus, dass eine Kapitalertragsteuer erhoben wird, die vom Schuldner der Kapitalerträge, insbesondere den Kreditinstituten, als Quellensteuer an das Finanzamt abzuführen ist (§§ 43, 43a, 44 EStG). Dabei ist regelmäßig eine Kapitalertragsteuer von 25 % einzubehalten. Diese hat im Rahmen des Anwendungsbereichs des § 32d EStG für Einkünfte aus Kapitalvermögen abgeltende Wirkung. Anders ist dies im Hinblick auf die abgeltende Wirkung aber etwa dann, wenn es sich bei den Kapitalerträgen nicht um Einkünfte aus Kapitalvermögen, sondern gewerbliche Einkünfte handelt. Werden die Kapitalerträge von der Personengesellschaft erwirtschaftet und über den Gewinnanteil den Gesellschaftern zugewiesen (§ 15 I S 1 Nr 2 EStG), liegen solche gewerbliche Einkünfte vor (§ 20 VIII EStG). Gleichwohl bleibt es bei der Verpflichtung zur Abführung der Kapitalertragsteuer durch den Schuldner der Kapitalerträge (§ 43 I S 3 und V S 2 EStG). Die Kapitalertragsteuer ist im Veranlagungsverfahren für die Einkommensteuer der Gesellschafter nach § 36 II Nr 2 EStG wie eine Vorauszahlung auf die individuelle Steuerschuld anzurechnen.332 Ausgehend von den vorstehenden steuerlichen Vorgaben ergibt sich daraus im Insol- 125 venzverfahren über das Vermögen der Personengesellschaft ein Problem. An der Art der Besteuerung ändert nämlich die Eröffnung des Insolvenzverfahrens nichts. Während zur Insolvenzmasse der Personengesellschaft nur der um die Kapitalertragsteuer reduzierte Kapitalertrag gelangt, steht die Anrechnung der einbehaltenen und an das Finanzamt abgeführten Kapitalertragsteuer den Gesellschaftern im Rahmen der individuellen Veranlagung zur Einkommensteuer zu. In der insolvenzrechtlichen Literatur und Praxis wurden verschiedene Ansätze diskutiert, um das insolvenzrechtlich als unbillig empfundene Ergebnis zu korrigieren, die im Ergebnis alle rechtlich nicht realisierbar sind. So wurde etwa erwogen, ob die Insolvenzmasse nicht um die Bruttoerträge angereichert werden kann, wenn ein Freistellungsauftrag gestellt wird. Da die Personengesellschaft aber nicht Steuerschuldnerin ist, muss dieser Weg mangels berücksichtigungsfähigen Freibetrags verschlossen bleiben.333 Ebenfalls erfolglos muss der Zugriff des Insolvenzverwalters über das Vermögen der Personengesellschaft auf mögliche Steuererstattungsansprüche des Gesellschafters bleiben334, da der Bereich nicht in seine Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis fällt. Ferner gibt es keine rechtliche Grundlage für eine Nichtveranlagungsbescheinigung (§ 44a II EStG), weil dies der steuerlichen Zurechnung der Einkünfte widersprechen würde. Abgelehnt werden überwiegend auch bereicherungsrechtliche Ausgleichsansprüche, weil sich aus den Vorschriften des EStG ein Rechtsgrund für die Behandlung ergibt.335 Schwierigkeiten ergeben sich auch, wenn man auf die gesellschaftsrechtliche Ebene ausweicht, da der Vorteil allen Gesellschaftern zugutekommt. Schließlich wird in der Literatur noch erwogen, dass der gesellschaftsrechtliche Ausgleichsanspruch im Hinblick auf die Steuerent332

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Zur Besteuerung der Kapitalerträge Birk/ Desens/Tappe, Steuerrecht Rn 759ff; Fehrenbacher, Steuerrecht § 2 Rn 206ff; Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht § 8 Rn 492ff. Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1555.

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BFH v 15. 3. 1995, I R 82/93, DStR 1995, 1303. Welzel DStZ 1993, 197, 199; Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1557.

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Steuerrecht in der Insolvenz

nahme reduziert werden müsse und dadurch eine Berücksichtigung ermöglicht würde, die dem Grundsatz Rechnung trägt, dass die Steuern der Bereicherung folgen sollen.336 Relevant wird eine solche Lösung aber nur, wenn man einen Steuerentnahmeanspruch befürwortet und im konkreten Fall eine Anrechnung tatsächlich möglich ist. Für die übrigen Fälle bleibt es auch nach der letztgenannten Lösung bei dem Ergebnis, welches das Steuerrecht vorgibt. Mit steuerrechtlichen und insolvenzrechtlichen Eingriffen lässt sich kein Ergebnis erzielen, dass vorzugswürdiger wäre. Der Verlust an Masse bei der Personengesellschaft durch den Abzug der Kapitalertragsteuer und die Anrechnung beim Gesellschafter ist dem Besteuerungsmodell der Transparenz für die Personengesellschaft geschuldet. Im Gegensatz zum Zivilrecht sind eben nicht die Personengesellschaften, sondern die Mitunternehmer Steuersubjekte der Einkommen- und Körperschaftsteuer.

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dd) Verfahrensrechtliche Folgen. Die einheitlich ermittelten und qualifizierten Einkünfte werden verfahrensrechtlich in einem besonderen Besteuerungsverfahren, nämlich der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung mit Bindungswirkung für die Folgebescheide auf die Mitunternehmer verteilt (§§ 179ff AO). Ist ausschließlich über das Vermögen der Gesellschaft ein Insolvenzverfahren eröffnet worden, unterbricht diese Verfahrenseröffnung das (Gewinn-)Feststellungsverfahren nicht, weil dessen steuerlichen Folgen nicht die Insolvenzmasse, sondern ausschließlich die Gesellschafter als Mitunternehmer treffen.337 Da das Verfahren nicht unterbrochen wird, ist die vorgesehene Erklärung zur gesonderten Feststellung weiterhin abzugeben, um die erforderlichen steuerlichen Grundlagen zu ermitteln. Die Erklärung hat nach § 181 II AO abzugeben, wem der Gegenstand der Feststellung ganz oder teilweise zuzurechnen ist. Mit der Anknüpfung an die Zurechnung wird die Verpflichtung zur Abgabe der Erklärung im Grundsatz nach den materiell-steuerrechtlichen Regeln entschieden. In der Rechtsprechung des BFH und in der Literatur hat sich wegen der transparenten Besteuerung der Personengesellschaft die „Zurechnung“ der Besteuerungsgrundlagen auf die Gesellschafter durchgesetzt. Den Gesellschaftern als Mitunternehmer obliegt daher auch die Abgabe der Steuererklärung. Für die Insolvenz wird daraus abgeleitet, dass für den Insolvenzverwalter über das Vermögen der Personengesellschaft keine Pflicht besteht, eine Erklärung zur einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung einer Personengesellschaft abzugeben, da diese Angelegenheit (§§ 179ff AO) allein die Gesellschafter betrifft.338 Etwas anderes ergibt sich auch nicht daraus, dass die gesetzlichen Vertreter der Personengesellschaft in § 181 II Nr 4 AO ausdrücklich zur Abgabe der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung verpflichtet sind. Da die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis auf den Insolvenzverwalter übergeht, trifft die Verpflichtung zwar grundsätzlich auch den Insolvenzverwalter.339 Die Aufgaben des Insolvenzverwalters nach § 34 III AO reichen aber nur so weit, soweit auch eine Verwaltungsbefugnis des Insolvenzverwalters besteht. Eine solche Befugnis ist nach dem materiellen Steuerrecht zu beant336

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Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1559; Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 91. BFH v 24. 7. 1990, VIII R 194/84, BStBl II 1992, 508; AEAO zu § 251 unter 4.4.; Fritsch in Koenig, § 251 AO Rn 42; Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 80; Werth in Klein, § 251 AO Rn 29. BFH v 21. 6. 1979, IV R 131/74, BStBl II 1979, 780; v 23. 8. 1994, VII R 143/92, BStBl II 1995, 194; BGH v 16. 9. 2010, IX

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ZR 121/09, NZG 2010, 1436, mit dem Hinweis auf Boeker in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, § 34 AO Rn 75b; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 179 AO Rn 182; Tipke/Kruse/Loose, § 251 AO Rn 47; Pahlke in Koenig, § 34 AO Rn 29; Tipke/Kruse/ Loose, § 34 AO Rn 14; Tipke/Kruse/Brandis, § 180 AO Rn 21; AEAO zu § 251 unter 4.4.1.1. Aus der Literatur vgl etwa Lohkemper BB 1998, 2030; ähnlich H.-F. Müller, Der Verband in der Insolvenz, S 111.

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Einkommensteuer

worten und für die Einkommen- und Körperschaftsteuer der Gesellschafter abzulehnen. Der Feststellungsbescheid ist den Gesellschaftern einzeln bekannt zu geben, da die Gesellschaft durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufgelöst wird (§ 183 II AO). Wurde eine Empfangsvollmacht erteilt, ist jedoch weiterhin eine Bekanntgabe gem. § 183 III AO an den Empfangsbevollmächtigten möglich.340 Davon unberührt bleibt die Verpflichtung zur Abgabe einer Gewerbesteuererklärung. Da die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung gemäß § 180 I Nr 2 lit. a AO für die Gewerbesteuer nach ständiger Rechtsprechung des BFH nicht bindend ist, kann aber auch daraus keine Verpflichtung zur Abgabe der Feststellungserklärung abgeleitet werden.341 Wegen der Verpflichtung zur Abgabe der Steuererklärung für die Gewerbesteuer ist der Insolvenzverwalter allerdings, vorbehaltlich des § 5b II EStG, zur elektronischen Übermittlung der E-Bilanz gem. § 5b I EStG verpflichtet. b) Insolvenzverfahren über das Vermögen eines Gesellschafters. Wird das Insolvenz- 127 verfahren gegen die Personengesellschaft oder wird ein Insolvenzverfahren nur gegen einen Gesellschafter und Mitunternehmer eröffnet, führt das grundsätzlich keine anderen Folgen im Hinblick auf die Besteuerung herbei. Vielmehr bleiben die Insolvenzverfahren getrennt und die steuerlichen Regeln gleich. Verschärfungen können insoweit allerdings die nicht abgestimmten Regelungen bringen. aa) Masseverbindlichkeit oder Insolvenzforderung. Wenn der Insolvenzverwalter bei 128 der Personengesellschaft durch Verwertungshandlungen Gewinne erzielt, fließen die entsprechenden Gewinne der Insolvenzmasse der Personengesellschaft zu, während die entsprechende Einkommensteuer aus der Insolvenzmasse der Gesellschafter zu entrichten ist. Die Gläubiger der Personengesellschaft werden zu Lasten der persönlichen Gläubiger des Gesellschafters bereichert. Letztlich lässt sich auch diese schwer zu begründende Vermögensverschiebung nur über einen gesellschaftsrechtlichen Ausgleichsanspruch in Höhe der Einkommensteuer gegen die Masse der Personengesellschaft korrigieren (vgl Rn 120f). Nicht ganz leicht fällt auch die Einordnung der steuerlichen Ansprüche als Insolvenzforderungen oder Masseverbindlichkeiten in der Insolvenz des Gesellschafters. Das hängt damit zusammen, dass die Einkommensteuerschuld auf den Besteuerungsgrundlagen der Insolvenzmasse der Personengesellschaft beruht. Es geht also nicht um die Verwaltung und Verfügung über die Insolvenzmasse im Insolvenzverfahren über das Vermögen des Gesellschafters, sondern um eine Begründung durch die Verwaltung und Verwertung der Masse in dem Insolvenzverfahren über das Vermögen der Personengesellschaft. Allein die gesetzliche Zuweisung und Entstehung der steuerlichen Ansprüche mag hier als Begründung für die Masseverbindlichkeit heranzuziehen sein. Die steuerlichen Folgen und die Zuordnungsentscheidung entsprechen den im Insolvenzverfahren allgemein geltenden Regeln (vgl zu den ertragsteuerlichen Folgen der Verwertungshandlugen Rn 87ff). War der Besteuerungstatbestand schon vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens verwirklicht, handelt es sich bei der Einkommensteuer im Insolvenzverfahren über das Vermögen des Gesellschafters um eine Insolvenzforderung.342 Ist die Einkommensteuer nur als Insolvenzforderung anzusehen und geltend zu machen, ist der gesellschaftsrechtliche Aufwendungsersatz nur in Höhe der Quote begründet. 340

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AEAO zu § 251 unter 4.4.1.1.; Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1517. Zur Behandlung nach Widerruf der Empfangsvollmacht siehe Bruns, DStR 2015, 1953 BFH v 28. 1. 1975, I R 106/73, BStBl II 1975, 516; v 28. 2. 1990, I R 92/86, BStBl II

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1990, 699; v 21. 9. 2000, IV R 50/99, BStBl II 2001, 299; in der Literatur etwa Drüen in Blümich, § 7 GewStG Rn 37. Zum Problem Frotscher in Gottwald, Insolvenzrechts-Handbuch, § 96 Rn 19; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 64.

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Steuerrecht in der Insolvenz

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Wird das Insolvenzverfahren über das Vermögen eines Gesellschafters eröffnet, scheidet er nach der Regelung für die OHG (§ 131 III Nr 2 HGB) aus der Gesellschaft aus und sein Anteil wächst den übrigen Gesellschaftern an. An die Stelle des Gesellschaftsanteils tritt der Abfindungsanspruch gegen die Gesellschaft. Entsprechende Regeln gelten auch für die KG (§ 161 II HGB) und werden häufig auch für die GbR vereinbart. Davon abweichende Vereinbarungen im Gesellschaftsvertrag sind ebenfalls möglich. Die Veräußerung oder Aufgabe eines Mitunternehmeranteils führt zur Besteuerung des Vorgangs nach § 16 I Nr 2 EStG, wenn aufgrund der Abfindung oder des Wegfalls des negativen Kapitalkontos ein Veräußerungsgewinn entsteht (§ 16 II EStG). Dabei ist ein vom Kommanditisten nicht auszugleichendes negatives Kapitalkonto bei der Berechnung seines Veräußerungsgewinns in vollem Umfang zu berücksichtigen. Auf die Gründe, warum das Kapitalkonto negativ wurde, kommt es dabei nicht an.343 Die Zuordnung der Einkommensteuer im Insolvenzverfahren über das Vermögen des Gesellschafters als Insolvenzforderung oder Masseverbindlichkeit erfolgt nach allgemeinen Regeln. Entscheidend ist der konkrete Zeitpunkt des Ausscheidens, der zur Verwirklichung des Besteuerungstatbestands führt. Das gilt auch im Hinblick auf bereits vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstandene stille Reserven in dem Gesellschaftsanteil (vgl dazu Rn 87f).344 Für den Veräußerungsgewinn stehen die Begünstigungen nach §§ 16 IV, 34 EStG bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen ebenfalls zur Verfügung (vgl Rn 89f).

130

bb) Verfahrensrecht. In Einklang mit den allgemeinen verfahrensrechtlichen Regeln wird mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen eines Mitunternehmers das Feststellungsverfahren ausschließlich hinsichtlich der Feststellung des Anteils des in der Insolvenz befindlichen Gesellschafters unterbrochen. Diese Unterbrechung hindert unter Einschränkung des Grundsatzes der Einheitlichkeit den Fortgang des Feststellungsverfahrens gegenüber den übrigen Beteiligten nicht.345 Der Insolvenzverwalter ist zur Abgabe der Feststellungserklärung verpflichtet, wenn er Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren über das Vermögen eines Gesellschafters ist (§ 34 III AO). 131 Im Hinblick auf den weiteren Verlauf des Feststellungsverfahrens sind nach Ansicht der Rechtsprechung und Finanzverwaltung folgende Besonderheiten zu berücksichtigen. Werden durch die gesonderte und einheitliche Feststellung gegenüber dem insolventen Gesellschafter als Feststellungsbeteiligter sowohl Besteuerungsgrundlagen, welche der Anmeldung von Insolvenzforderungen dienen, als auch Besteuerungsgrundlagen, welche der Festsetzung von Masseforderungen dienen, festgestellt, so sind die Besteuerungsgrundlagen, welche der Anmeldung von Insolvenzforderungen dienen, gesondert aufzuführen. Dieser Bescheid ist dem Insolvenzverwalter bekannt zu geben und es ist entsprechend den allgemeinen Regeln darauf hinzuweisen, dass der Bescheid, soweit er Besteuerungsgrundlagen betrifft, die der Anmeldung von Insolvenzforderungen dienen, lediglich ein „informatorischer Bescheid“ über die Berechnungsgrundlage ist.346 Wenn im Prüfungstermin eine angemeldete Forderung bestritten wird, ist ein Feststellungsbescheid nach § 251 III

343 344

BFH v 9. 7. 2015, IV R 19/12, DStR 2015, 1859. Anderer Ansicht, allerdings auch bei der Verwertung von Wirtschaftsgütern, etwa Olbing in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II A Rn 88;MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 68a.

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346

AEAO zu § 251 unter 4.4.1.2.; Boochs in FK-InsO, § 155 Rn 304; Fischer in Westermann/Wertenbruch, Handbuch Personengesellschaften, § 11 II Rn 1517. BFH v 24. 8. 2004, VIII R 14/02, BStBl II 2005, 246; AEAO zu § 251 unter 4.4.1.2. Bei vorläufiger Insolvenzverwaltung mit allgemeinem Verfügungsverbot siehe BFH v 30. 9. 2004, IV B 42/03, BFH/NV 2005, 365.

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Umsatzsteuer in der Insolvenz

AO möglich. Wenn gegen den Feststellungsbescheid nach § 251 III AO Einspruch eingelegt wird und dieser auf der Gewinnfeststellung beruht, ist das Gewinnfeststellungsverfahren wieder aufzunehmen.347

III. Umsatzsteuer in der Insolvenz Die Behandlung der Umsatzsteuer in der Insolvenz zeigt an zahlreichen Stellen die feh- 132 lende Abstimmung der Rechtsgebiete Steuerrecht und Insolvenzrecht ebenfalls ganz deutlich. Das gilt im Hinblick auf das materielle Umsatzsteuerrecht, aber auch für das Verfahrensrecht.348 Dabei gelten für die einzelnen Umsätze im Rahmen eines Insolvenzverfahrens mangels spezieller Regelungen grundsätzlich die allgemeinen Regeln im UStG. Die Schwierigkeiten der Erfassung und Zuordnung steuerbarer Umsätze, der Steuerbefreiungen sowie die Probleme bei der Bestimmung der Bemessungsgrundlage und des Vorsteuerabzugs verändern sich durch die Insolvenz eines „Unternehmers“ nicht. Da der Staat in der Insolvenz des „Unternehmers“ als Steuergläubiger wie alle privatrechtlichen Gläubiger behandelt wird349 und keine insolvenzspezifischen Privilegien genießt (vgl vor dem 1. 1. 1999 dazu § 61 I Nr 2 KO), ergeben sich aber auch im Hinblick auf die Realisierung der Umsatzsteuer die allgemein für die Behandlung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis relevanten Fragen durch das Zusammenspiel von Insolvenz- und Steuerrecht. Lediglich für steuerliche Sachverhalte im Eröffnungsverfahren wird die Durchsetzung eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis durch die Wirkung des § 55 II und IV nach Eröffnung des Verfahrens erleichtert. Das Problem gerade für die Umsatzsteuer bestand insoweit darin, dass in zahlreichen Insolvenzverfahren die in einem eingezogenen Entgelt enthaltene Umsatzsteuer dazu genutzt wurde, die Masse anzureichern. Der Fiskus konnte die Umsatzsteuer nicht oder nur in Höhe der Insolvenzquote für sich vereinnahmen. Die Umsatzsteuer hat aber erkennbar aus steuerlicher Sicht nicht den Zweck, die Masse zu stärken und quasi ähnlich einer staatlichen Subvention zu wirken, sondern hat entsprechend ihrem Belastungsgrund des Endverbrauchs auf wettbewerbsneutrale Weise ihren Anteil am Steueraufkommen beizutragen.350 In Bezug auf die umsatzsteuerrechtlichen Ansprüche des Fiskus ist daher ebenfalls die 133 Unterscheidung zu treffen, ob es sich um eine Insolvenzforderung als Insolvenzgläubiger (§ 38), eine Masseverbindlichkeit als Massegläubiger (§§ 53, 55) oder eine Forderung in das insolvenzfreie Vermögen handelt (§§ 35, 36). Dem Steuerrecht ist insoweit nur der Hinweis zu entnehmen, dass für die Durchsetzung der Ansprüche die Vorschriften der InsO unberührt bleiben (§ 251 II S 1 AO).351 Besondere Aufmerksamkeit im Zusammenhang mit der Umsatzsteuer verdient die Aufrechnungsmöglichkeit des Finanzamts. Ist eine Aufrechnung aus Sicht des Fiskus möglich, also nicht durch §§ 95, 96 I gesperrt, kann der Steuergläubiger bei eigenen Verbindlichkeiten gegenüber dem Insolvenzschuldner die eigene Forderung durch die Aufrechnung zum Erlöschen bringen (§§ 47, 226 AO). In Bezug auf die Umsatzsteuer ergeben sich insoweit weitere wichtige Aspekte. Das hängt mit der Erhebung der Umsatzsteuer zusammen, die als Steuer des Voranmeldungsbzw. Jahresbesteuerungszeitraums erst durch Verrechnung nach § 16 UStG ermittelt wird 347 348

349

AEAO zu § 251 unter 4.4.1.2. Vgl etwa Seer, Abschlussbericht der Kommission zur Harmonisierung von Insolvenz- und Steuerrecht DStR-Beihefter 2014, 117. BT-Drs. 12/2443, S 90, 106f.

350

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Seer, Abschlussbericht der Kommission zur Harmonisierung von Insolvenz- und Steuerrecht DStR-Beihefter 2014, 117, 125. Zur Bedeutung der Regelung Krumm, Steuervollzug und formelle Insolvenz, S 66ff.

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Steuerrecht in der Insolvenz

(sog. umsatzsteuerliche Zwangsverrechnung352). Dabei sind von der Steuer die in den Besteuerungszeitraum fallenden abziehbaren Vorsteuerbeträge abzusetzen (§ 16 II S 1 UStG). Daneben stellt sich für die Umsatzsteuer die materiell-rechtliche Frage, wer nach der Eröffnung eines Insolvenzverfahrens oder im Rahmen einer vorläufigen Insolvenzverwaltung als Steuersubjekt nach § 2 UStG als Unternehmer anzusehen ist. Der Unternehmer ist nach Maßgabe der §§ 13a und 13b UStG der im Vordergrund stehende Steuerschuldner. 1. Unternehmer in der Insolvenz

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Nach der Umschreibung in § 2 I UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Dabei wird die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit als nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen verstanden.353 Auf die Absicht, Gewinn zu erzielen, kommt es nicht an. Im Insolvenzverfahren stellt sich die Frage, ob der Schuldner als bisheriger Unternehmer auch in der Insolvenz der Unternehmer im Sinne des § 2 UStG bleibt oder die Unternehmereigenschaft auf den (vorläufigen) Insolvenzverwalter übergeht bzw. der Insolvenzmasse eine Unternehmereigenschaft zukommt. Das UStG enthält insoweit keine spezielle Regelung.354 Die ständige Rechtsprechung des BFH und die Finanzverwaltung gehen auf der Grundlage der geltenden Regeln zu Recht übereinstimmend davon aus, dass ein Unternehmen, das von einem (vorläufigen) Insolvenzverwalter fortgeführt wird, weiterhin vom Inhaber der Vermögensmasse (also dem Schuldner) betrieben wird.355 Der Insolvenzverwalter wird nur für den Schuldner tätig, wird dadurch aber nicht selbst zum Unternehmer, auch wenn dem Insolvenzverwalter nach § 80 die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über die Vermögensmasse zusteht. Nach zutreffendem Hinweis in der Literatur ist es nämlich nicht erforderlich, dass die Tätigkeit vom Unternehmer eigenhändig ausgeführt wird.356 Die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens hat daher nach Rechtsprechung, Finanzverwaltung und ganz überwiegender Ansicht in der Literatur keinen Einfluss auf die Unternehmereigenschaft des Inhabers des Vermögens und auch nicht auf die Art der Besteuerung.357 Vielmehr sind dem Schuldner als Unternehmer die vom Insolvenzverwalter ausgeführten Umsätze zuzurechnen. Das gilt unabhängig davon, ob es sich um die Betriebsfortführung oder Masseverwertung handelt. Nur das dargestellte Verständnis der Tätigkeit des Insolvenzverwalters wird den wirtschaftlichen Rahmenbedingungen und Folgen gerecht. Auf der anderen Seite wird der Schuldner nicht durch Verwertungshandlungen des Insolvenzverwalters zum Unternehmer, wenn vorher keine unternehmerische Tätigkeit vorlag.358 352 353 354

355

Onusseit in Kübler/Prütting/Bork, InsO, InsSteuerR II F Rn 2. So schon BFH v 4. 7. 1956, V 56/55 U, BStBl III 1956, 275. Zur Frage, ob der Gesetzgeber eine andere Regelung schaffen könnte, etwa die Masse zum Steuersubjekt erklären, vgl im Ergebnis ablehnend Flume in FS BFH, S 88, 101. BFH v 2. 9. 2010, V R 34/09, BStBl II 2011, 991 Rz 12; v 16. 1. 2007, VII R 7/06, BStBl II 2007 745; v 28. 6. 2000, V R 45/99, BStBl II 2000, 703 (für den Konkursverwalter); v 15. 6. 1999, VII R 3/97, BStBl II 2000, 46 (für den Konkursverwalter); v 14. 5. 1998, V R 74/97, BStBl II 1998, 634 (für den

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Konkursverwalter); v 16. 7. 1987, V R 80/82, BStBl II 1987, 691 (für den Konkursverwalter); v 20. 2. 1986, V R 16/81, BStBl II 1986, 579 (für den Konkursverwalter); Abschn. 2.1 VII S 1 UStAE. MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 116; Rau/Dürrwächter/ Stadie, UStG, § 18 Rn 806; Frotscher, S 25f. Farr, Die Besteuerung in der Insolvenz, Rn 363; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 116. BFH v 16. 2. 1987, X R 48/82, BStBl II 1987, 752; v 29. 6. 1987, X R 23/82, BSBl. II 1987, 744; MünchKomm/Schüppen/Ruh InsO, Insolvenzsteuerrecht, Rn 121.

Oliver Fehrenbacher

Umsatzsteuer in der Insolvenz

a) Geschichtliche Entwicklung. Die Beurteilung der Unternehmereigenschaft nach § 2 135 UStG hing immer schon unter der KO sehr eng mit der Beurteilung der Rechtsstellung des (Insolvenz)Verwalters zusammen. Dabei sind die steuerrechtlichen Besonderheiten im Hinblick auf die Anknüpfung an die wirtschaftlichen Sachverhalte zu beachten. Gleichwohl bilden für die Behandlung die zivilrechtliche und insolvenzrechtliche Stellung die Grundlage. Der Wortlaut des § 80 I gibt keine eindeutige Auskunft, wie die Stellung des Verwalters in der Insolvenz rechtlich einzuordnen ist. Im Schrifttum wurden zur Einordnung zahlreiche Ansätze verfolgt, die hier nur kurz erwähnt werden sollen, etwa den Verwalter als Vertreter der Gläubiger anzusehen359 oder den Verwalter als Vertreter des Schuldners360 zu behandeln (sog. Vertretertheorien), ferner den Verwalter als Vertreter oder Organ der Masse361 einzuordnen. Die von der Praxis seit dem Jahre 1892 befolgte Amtstheorie362 bedarf zwar gewisser Korrekturen, erweist sich dann aber nach wie vor als brauchbar. Deshalb besteht kein Bedürfnis, etwa der Praxis, von dieser Theorie abzurücken363, zumal die anderen Theorien jedenfalls kein besseres System bieten. In einigen Entscheidungen des RFH wurde der Konkursverwalter als Unternehmer mit der Masse angesehen.364 Die Literatur hat eine solche Behandlung zunächst überwiegend als richtig erachtet. Im Kern wurde darauf abgestellt, dass das Bewirken der Umsätze zur Zurechnung zum Unternehmen „Masse“ ausreichend sein sollte. Eine solche Sicht ließ auch die Begründung zu, die Masse selbst als Steuersubjekt anzusehen.365 Der BFH hat die Ansicht jedoch nie übernommen, sodass die Behandlung der Masse oder des Verwalters als Unternehmer nur mit dem RFH verbunden werden kann. Nach der Amtstheorie verfügt der Verwalter im eigenen Namen über die dem Schuldner gehörenden Massegegenstände. Da der Schuldner Inhaber der Vermögensmasse im Insolvenzverfahren nach der InsO bleibt, ist aus rechtlicher und wirtschaftlicher Sicht der Schuldner der Unternehmer. Die Masse selbst ist kein vom Schuldner zu trennender eigener Steuerrechtsträger und der Verwalter wird nicht als Unternehmer, sondern in Ausübung seines Amts für den Unternehmer als Insolvenzschuldner tätig.366 b) Allgemeine Grundsätze. Durch die Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters 136 oder die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens werden weder das Unternehmen noch die Unternehmenseinheit des Schuldners nach dem UStG beeinträchtigt. Das Unternehmen des Schuldners endet erst mit dem letzten Tätigwerden. Der Zeitpunkt der Einstellung selbst oder die verwaltungsrechtliche Abmeldung eines Gewerbebetri