Umsatzsteuer [Reprint 2018 ed.] 9783486783902, 9783486221879

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Steuer-Seminar Bisher erschienen: Bähr, Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 2. Auflage Bähr, Umsatzsteuer

Umsatzsteuer Von Diplom-Volkswirt

Horst Bähr Steuerberater

R. Oldenbourg Verlag München Wien

Die Deutsche Bibliothek - CLP-Einheitsaufnahme Bahr, Horst: Umsatzsteuer / Horst Bähr. - München ; Wien : Oldenbourg, 1996 (Steuer-Seminar) ISBN 3-486-22187-6

© 1996 R. Oldenbourg Verlag GmbH, München Das Werk einschließlich aller Abbildungen ist urheberrechtlich geschätzt. Jede Verwertung außerhalb der Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Bearbeitung in elektronischen Systemen. Druck: Grafik + Druck, München Bindung: R. Oldenbourg Graphische Betriebe GmbH, München ISBN 3-486-22187-6

Vorwort Vom Sinn und Zweck her hat das Umsatzsteuergesetz einige ganz einfache Grundideen: Alle durch einen Unternehmer oder nach einer Einfuhr im Inland in den Endverbrauch gelangenden Leistungen im wirtschaftlichen Sinne sollen den Endverbraucher mit Umsatzsteuer belasten; dem Unternehmer wird folglich auf seine Vorbezüge der Abzug der Umsatzsteuer ermöglicht. Und weil die Erhebung der Umsatzsteuer beim Endverbraucher verwaltungstechnisch kaum durchfuhrbar wäre, wird sie gegenüber dem Unternehmer durch Selbstveranlagung festgesetzt und bei ihm erhoben, d.h. Schuldner der Umsatzsteuer ist der Unternehmer; Schuldner der Einfiihrumsatzsteuer ist derjenige, der die Einfuhr beantragt. Wer in der Praxis nur mit sogenannten Routinefallen und auch nicht mit grenzüberschreitenden Leistungen befaßt ist, braucht eigentlich nur selten über den Tellerrand der Selbstveranlagungs-Vordrucke (Steueranmeldungen) hinausschauen. Ganz anders stellt sich die Lage jedoch für Prüfungskandidaten im Umsatzsteuerrecht dar, und zwar egal, ob sie die Prüfung als Steuerfachgehilfe, Steuerfachassistent oder Steuerberater ablegen wollen. Ihnen werden nämlich regelmäßig nicht Routinefälle vorgelegt; sie werden mit den Problembereichen des Umsatzsteuergesetzes konfrontiert. Und weil sich seit Einfuhrung des jetzigen Mehrwertsteuer-Systems die materiellen Problembereiche (z.B. bezüglich der Fragen des Leistungsaustauschs, der Arbeitnehmerzuwendungen, der Eigenverbrauchsbesteuerung oder des Vorsteuerabzugs) erheblich vertieft und die rechtstechnischen Vorschriften (z.B über die Ortsbestimmung oder durch das Umsatzsteuer-Binnenmarktgesetz) in einem Maße verkompliziert haben, daß sie in der Praxis bisweilen kaum noch durchführbar sind (vgl. die Begründung für den Wegfall der Lieferfiktion bei funktionsänderader innergemeinschaftlicher Werkleistung nach § 1 a Abs. 2 Nr. 2 und § 3 Abs. 1 a Nr. 2 UStG durch das JStG 1996), gehört das Umsatzsteuerrecht nunmehr zu den schwierigsten Prüfungsgebieten. Prüfungstechnisch kommt erschwerend hinzu, daß für das Umsatzsteuerrecht im schriftlichen Prüfiingsteil regelmäßig nur eine relativ kurze Bearbeitungszeit zur Verfugung steht. In der schriftlichen Steuerberaterprüfung z.B nur zwei Stunden. Das bedeutet, daß dem Prüfling aus der unendlichen Anzahl möglicher Probleme bzw. rechtstechnisch denkbarer Fälle nur einige wenige vorgelegt werden. Trifft der Prüfling in ein oder zwei Fällen falsche Grundentscheidungen, z.B. über die Steuerbarkeit, wird das Ergebnis negativ ausfallen. Dieser Situation muß der Prüfling bereits bewußt im Rahmen der Vorbereitung Rechnung tragen. Soweit es um Vorschriften oder Merkmale geht, die vorwiegend das materiellrechtliche Grundsystem des USt berühren (z.B. Fragen danach, was tatsächliche Leistungen iS. des Umsatzsteuerrechts sind und wann sie gegen Entgelt oder ob sie für das Unternehmen erbracht werden) muß er sich auf Sinn und Zweck der Vorschriften konzentrieren und mit Hilfe von Beispielen Systemzusammenhänge einüben. Soweit es um Auslegungsfragen materieller Vorschriften geht, sind nämlich auch die Umsatzsteuerrichtlinien in Prüfungsklausuren kein wesentliches Hilfsmittel, weil die Aussagen in ihnen zu wesentlichen Grundfragen zu unbestimmt sind (z.B. „... regelmäßig; kann angenommen werden; besteht

2

Vorwort

die Vermutung; gilt besonders dann; kann aus Vereinfachungsgriinden angenommen werden usw. ..."). Soweit es jedoch vorwiegend um die Anwendung rechtstechnischer Vorschriften geht, muß er mit Hilfe von Fällen lernen, diese eigenständig und möglichst nur unter Zuhilfenahme des Gesetzes zu lösen, weil es nämlich unmöglich ist, sich zu jeder rechtstechnisch möglichen Variante einen Fall einzuprägen. Rechtstechnischer Natur sind aufgrund finanzpolitischer Vorgaben insbesondere die Vorschriften über die Ortsbestimmimg, d.h. die Lösung der Fragen, ob die Besteuerung nach dem Ursprungsprinzip oder der dem Bestimmungs- bzw. Verbrauchsortsprinzip erfolgen soll und wie die Erhebung des Steueraufkommens gewährleistet werden kann. Und gerade bei Lösung dieser Fragen sind die Brüssokraten im Vorgriff auf nationale Gesetzgebung zu (Arbeits-) Lasten des Steuerpflichtigen mit geradezu unerschöpflicher Phantasie tätig. In den Umsatzsteuerrichtlinien sind hierzu idR. zwar Anwendungsbeispiele enthalten, jedoch ist es - wie oben erwähnt - unbedingt erforderlich, daß Sie solche Aufgabenteile aus Zeitgründen selbstentscheidend lösen können. Weil dieses Werk aus meiner Tätigkeit im Rahmen des Steuer-Seminar Bahr heraus entstanden ist, hat sich diese grundsätzliche didaktische Unterteilung des Umsatzsteuerrechts auch in Aufbau und Konzept niedergeschlagen. Es ist folglich nicht Ziel dieses Buches, das Umsatzsteuergesetz möglichst umfassend zu kommentieren; es ist Ziel, die prüfungs- und auch praxisrelevanten Probleme didaktisch-methodisch aufzubereiten. Hierbei gehe ich davon aus, daß sich der Studierende die Inhalte unter Heranziehung von Gesetz, Richtlinien und ggf. Rechtsprechung erarbeitet, d.h. sich neben bloßen Sachkenntnissen auch methodische Fähigkeiten aneignet, die es ihm ermöglichen, in Prüfimg und Praxis eigenständig mit den zur Verfugung stehenden Rechtsquellen zu arbeiten. Zur Abrundung des Buches wurde ein Klausurenteil aufgenommen. Es handelt sich hierbei vorwiegend um ehemalige Steuerberater-Prüfungsklausuren. Bei Bearbeitung dieser Klausuren sollten Sie sich auch verdeutlichen, daß die Aufgabe des Aufgabenstellers auch darin besteht, den Prüfling allein durch die Art der Sachverhaltsschilderung zu verunsichern. Für die engagierte Mithilfe bei der technischen Erstellung des Buches danke ich herzlich Frau Christi Roth.

Horst B ä h r

Inhaltsverzeichnis 1. Kapitel:

Einführung

11-19

A. Rechtsgrundlagen

11

B. Aufbau des UStG

12

C. Grundsätze der Umsatzbesteuerung

13- 14

D. Übersicht über die steuerbaren Umsätze und über die Tatbestandsmerkmale der verschiedenen Umsatzarten

15 - 17

E.

18- 19

Bearbeitungshinweise für Umsatzsteuerklausuren

2. Kapitel:

Steuerbare Umsätze

A. Unternehmerbegriff 1.

Fragen

20-119 2 0 - 27 20

2.

Steuerschuldner und Unternehmer

20 - 21

3.

Steuerfähigkeit nach dem UStG

21-22

4.

Gewerbliche oder berufliche Tätigkeit iS. des UStG

22 - 24

5.

Selbständigkeit bei natürlichen Personen

24 - 25

6.

Selbständigkeit von Personenvereinigungen und Körperschaften

25

7.

Beginn und zum Ende der Unternehmereigenschaft

25

8.

Übungsaufgaben zur Unternehmereigenschaft

B. Leistungen und Leistungsgegenstand im UStG

26 - 27 28 - 34

1.

Fragen

2.

Überblick über Leistungs- und Nicht-Leistungstatbetände im UStG

3.

Leistungsbegriff

29-33

4.

Gegenstand der Umsatzsteuer bei den Leistungstatbeständen

33 - 34

C. Lieferungen

2 8 - 29 29

3 5 - 51

1.

Überblick über die gesetzlichen Leistungs-Regelungen

3 5 - 36

2.

Lieferungen gern § 3 Abs. 1 UStG (Grundnorm)

36 - 40

3.

Überblick über die besonderen gesetzlichen Liefer-Regehingen

40-41

4.

Innergemeinschaftliche Lieferungen

41-42

5.

Reihengeschäft

42 - 44

4

Inhaltsverzeichnis

6.

Kommissionsgeschäft

44 - 45

7.

Werklieferung

45 - 50

8.

Gehaltslieferung

D. Sonstige Leistungen

51 52 - 54

1. Fragen

52

2.

Überblick über sonstige Leistungen

52

3.

Sonstige Leistungen gem. § 3 Abs. 9 UStG (Grundnorm)

53

4.

Werkleistungen

5.

Sonderfall der Werkleistung

53 - 54 54

E. Übungsaufgaben zu Lieferungen und sonstigen Leistungen

55 - 58

F.

59 - 68

Leistungen gegen Entgelt (Leistungsaustausch) 1. Fragen 2.

Überblick über das Entgelt im UStG

59-60

3.

Entgelt als Tatbestandsmerkmal für die Steuerbarkeit

60-61

4.

Abgrenzungsfalle

61-64

5.

Übungsaufgaben zum Leistungsaustausch

64 - 68

G. Leistungen aufgrund Anordnung/Gesetz und an Arbeitnehmer

69

2.

Leistungen aufgrund Anordnung/Gesetz nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 a UStG

69

3.

Gewährung eines wirtschaftlichen Vorteils an Arbeitnehmer

69-71 72 - 76

1.

Fragen

2.

Entnahmeeigenverbrauch

73 - 74

3.

Leistungseigenverbrauch

74 - 75

4.

Eigenverbrauch aufgrund nicht abziehbarer Ausgaben

Unentgeltliche Leistungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG 1. Fragen 2.

J.

69-71

1. Fragen

H. Eigenverbrauch

I.

59

Voraussetzungen und Merkmale des § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG

72

76 77 - 78 77 77 - 78

Übungsaufgaben zum Eigenverbrauch und zu unentgeltlichen Leistungen 7 9 - 8 1

K. Innergemeinschaftlicher Erwerb gegen Entgelt 1. Fragen

82 - 89 82

Inhaltsverzeichnis

2. 3. 4. 5. 6.

5

Voraussetzungen und Merkmale des innergemeinschaftlichen Erwerbs

8 2 - 85

Die Spezialvorschriften für den innergemeinschaftlichen Erwerb im UStG (allgemein)

85 - 86

Die allgemeinen Vorschriften des UStG, die auch für den innergemeinschaftlichen Erwerb gelten

86 - 87

Die Spezialvorschriften für den innergemeinschaftlichen Erwerb neuer Fahrzeuge

87 - 88

Übungsaufgaben zum innergemeinschaftlichen Erwerb

88 - 89

L. Umsatzsteuerliche Gebiete 1.

Fragen

2.

Die einzelnen Gebiete

90-91 90 90-91

M. Ort und Zeitpunkt der Lieferung und des innergemeinschaftlichen Erwerbs

92-101

1.

Fragen

2.

Überblick über die einzelnen Liefer-Vorschriften und deren Merkmale

92 - 98

3.

Ortsbestimmung des innergemeinschaftlichen Erwerbs

9 8 - 99

4.

Übungsaufgaben zum Liefer- bzw. innergemeinschaftlichen Erwerbsort

99-101

N. Ort der sonstigen Leistung 1.

Fragen

92

102-114 102

2.

Überblick und Prüfiingsfolge

102-103

3.

Merkmale der einzelnen Vorschriften

103-108

4.

Priifungsschema zum Ort der sonstigen Leistung

109 - 111

5.

Übungsaufgaben zur Ortsbestimmung einer sonstigen Leistung

111 - 114

O. Untemehmenseinheit

115-119

1.

Fragen

115

2.

Umfang eines Unternehmens

115-116

3.

Zur Organschaft

116-119

4.

Zu organschaftsähnlichen Verhältnisse bei Personenzusammenschlüssen

119

6

Inhaltsverzeichnis

3. Kapitel:

Bemessungsgrundlagen nach § 10 UStG

120 -138

1.

Überblick über die Bemessungsgrundlagen nach dem UStG

2.

Bemessungsgrundlage Entgelt

120-126

3.

Tausch, tauschähnliche Umsätze und Hingabe an Zahlungs Statt

127-130

4.

Bemessungsgrundlagen nach § 10 Abs. 4 UStG

130 - 132

5.

Mindestbemessunggrundlage nach § 10 Abs. S UStG

132 - 133

6.

Weitere Hinweise zu Umsätzen, die aufgrund des Dienstverhältnisses unentgeltlich erbracht werden

7.

Übungsaufgaben zu den Bemessungsgrundlagen nach § 10 UStG

4. Kapitel:

Steuerbefreiungen

120

133 133 - 138

139 - 168

1.

Überblick über die Steuerbefreiungen

139 - 140

2.

Ausführlieferungen

140 - 148

3.

Lohnveredelung an Gegenständen der Ausfuhr

148 - 150

4.

Umsätze für die Seeschiffahrt und für die Luftfahrt

150 - 151

5.

Grenzüberschreitende Güterbeförderungen und sonstige Leistungen, die sich auf Einführ, Ausführ und Durchführ beziehen

151 - 154

6.

Goldlieferungen an Zentralbanken

154

7.

Vermittlungsleistungen

154-155

8.

Umsätze im Finanz-und Kapitalverkehr

155-157

9.

Grundstücks-, Rennwett-, Lotterie- und Verischerungsumsätze

157 - 158

10. Bausparkassen-und Versicherungsvertreter, Versicherungsmakler

158

11. Vermietung und Verpachtung

159-162

12. Leistungen der Wohnungseigentümergemeinschaften

162-163

13. Umsätze aus heilberuflichen Tätigkeiten 14. Umsätze der Sozialversicherungsträger 15. Umsätze der Krankenhäuser uä. Einrichtungen

163 163 163-164

16. Umsätze mit menschlichen Organen, Blut, Frauenmilch und Krankentransp orten 17. Umsätze der Wohlfahrtseinrichtungen

164 164

18. Umsätze zwischen den selbständigen Gliederungen einer politischen Partei

164

19. Umsätze der Blinden und Blindenwerkstätten

164

20. Umsätze kultureller Einrichtungen

164

21. Umsätze der Privatschulen uä. Einrichtungen

165

Inhaltsverzeichnis

22. Umsätze aus Vorträgen, Kursen uä. sowie aus anderen kulturellen und sportlichen Veranstaltungen

165

23. Umsätze aus der Betreuung von Jugendlichen

165

24. Umsätze aus ehrenamtlicher Tätigkeit

165

25. Umsätze aus der Personengestellung geistlicher Genossenschaften und Mutterhäusern für begünstigte Zwecke

166

26. Gestellung von land- und forstwirtschaftlichen Arbeitskräften sowie von Betriebshelfem und Haushaltshilfen

166

27. Umsätze aus Lieferung, Entnahme und unternehmensfremder Verwendung bestimmter Gegenstände

166-168

5. Kapitel:

Verzicht auf Steuerbefreiungen

169-171

1.

Fragen

169

2.

Die Folgen steuerfreier Umsätze zwischen Unternehmern

169

3.

Option nach § 9 UStG

6. Kapitel:

Steuersätze

169 - 171

172-175

1.

Überblick über die inländischen Steuersätze

172

2.

Maßgebender Steuersatz

172

3.

Ermäßigter Steuersatz nach § 12 Abs. 2 UStG

172-174

4.

Übersicht über die Steuersätze im Gemeinschaftsgebiet

174-175

7. Kapitel:

Steuerschuld

176-179

1.

Fragen

176

2.

Mögliche Steuerschuldner

176

3.

Entstehung der Steuer

177

4.

Zeitpunkt der Ausführung eines Umsatzes

178

5.

Zeitpunkt der Entgeltsvereinnahmung

178

6.

Teilleistungen

178

7.

Mindest-Ist-Versteuerung

8. Kapitel: 1.

Ausstellen einer Rechnung

178 - 179

180 -190

Verpflichtung und Berechtigung zum gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung

180-181

2.

Anforderungen an eine Rechnung

181-184

3.

Unberechtigter Steuerausweis der Höhe und dem Grunde nach

185 - 187

4.

Ausstellung von Rechnungen in besonderen Fällen

187-188

7

8

Inhaltsverzeichnis

5.

Übungsaufgaben zum gesonderten Steuerausweis

9. Kapitel:

Vorsteuerabzug

1.

Fragen und Überblick über die Regehingen des Vorsteuerabzugs

2.

Abzug der gesondert ausgewiesenen Steuer nach § 15 Abs. 1

188-190

191 - 211 191 - 192

Nr. 1 UStG

192-199

3.

Vorsteuerabzug bei Geschäfts- und Dienstreisen

199 - 202

4.

Vorsteuerabzug bei Zahlungen vor Ausführung des Umsatzes

202 - 203

5.

Abzug der Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer

203 - 205

6.

Buchmäßige Nachweise für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 und 2 UStG

205

7.

Abzug der Erwerbsteuer als Vorsteuer

205

8.

Ausschluß vom Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 und 3 UStG

206 - 207

9.

Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 4 UStG

208 - 209

10. nach Einschränkung Vorsteuerabzugs für Fahrzeuglieferer § 15 Abs. des 4 a UStG 11. Übungsaufgaben zum Vorsteuerabzug

10. Kapitel:

209-211

Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 1 5 UStG

1.

Fragen

2.

Zweck des § 15 a UStG und dessen Prüfimgsfolge

3.

Anwendungsbereich des § 15 a UStG

4.

Merkmale des § 15 a UStG

212-217 212

5.

Rechnerische Ermittlung des Berichtigungsbetrags

6.

Durchführung der Berichtigung

7.

Übungsaufgaben zur Vorsteuerberichtigung

11. Kapitel:

209

212-213 213 214-216 216 216-217 217

Berichtigung der Umsatzsteuer und Vorsteuer nach § 1 7 UStG 218 -221

1.

Fragen

218

2.

Anwendungsbereich des § 17 UStG

218

3.

Merkmale und Anwendungsfälle des § 17 UStG

12. Kapitel:

Besteuerungsformen

1.

Fragen

2.

Überblick über die Besteuerungsformen

219 - 221

222 - 224 222 222 - 224

Inhaltsverzeichnis

13. Kapitel:

Steuerberechnung, Besteuerungsverfahren, Aufzeichnungspflichten

225 - 230

1.

Fragen

225 - 226

2.

Arten der Steuerberechnung

226 - 227

3.

Voranmeldungs- und Besteuerungszeitraum

4.

Steuerermittlung für den maßgeblichen Zeitraum

5.

Steuerfestsetzungs- und Erhebungsgrundsätze

6.

Aufzeichnungspflichten

14. Kapitel:

Besteuerung von Kleinunternehmern

227 - 229 229 229 - 230 230

231-235

1.

Fragen

231

2.

Sinn und Zweck des § 19 Abs. 1 UStG

231 - 232

3.

Merkmale des § 19 Abs. 1 UStG

232 - 233

4.

Optionsmöglichkeiten

233 - 234

5.

Gesamtumsatz iS. des UStG

234 - 235

15. Kapitel:

Besteuerung von Reiseleistungen nach §25 UStG

236 - 241

1.

Fragen

236

2.

Überblick über die speziellen Regelungsinhalte des § 25 UStG

237

3.

Merkmale für die Steuerbarkeit nach § 25 UStG

4.

Steuerfreie Reiseleistungen

5.

Bemessungsgrundlage nach § 25 Abs. 3 UStG

6.

Vorsteuerabzug im Rahmen des § 25 UStG

240

7.

Aulzeichnungspflichten

240

8.

Übungsaufgaben zur Besteuerung von Reiseleistungen

16. Kapitel:

Differenzbesteuerung nach § 25 a UStG

237 - 239 239 239 - 240

240 - 241

242 - 247

1.

Fragen

242

2.

Sinn und Zweck der Differenzbesteuerung

3.

Überblick über die Regelungsinhalte des § 25 a UStG

4.

Voraussetzungen und Merkmale der Differenzbesteuerung

243 - 246

5.

Übungsaufgaben zur Differenzbesteuerung

246 - 247

242 - 243 243

9

10

Inhaltsverzeichnis

17. Kapitel:

Innergemeinschaftliche Lieferungen

248 - 252

1.

Fragen

2.

Innergemeinschaftliche Lieferungen durch Unternehmer iS. des § 2 UStG

248-251

3.

Innergemeinschaftliche Lieferung neuer Fahrzeuge durch NichtunteraehmeriS. des § 2 UStG

251 - 252

IS. Kapitel:

248

Grundsätze der Besteuerung im Abzugsverfahren

1.

Fragen

253 - 254 253

2.

Überblick über die Besteuerung ausländischer Unternehmer

253 - 254

3.

Voraussetzungen und Merkmale für das Abzugsverfahren

254 - 255

4.

Prüfungsschema für die Durchführung des Abzugsverfahrens

255 - 256

5.

Nachweispflichten und Haftung des Leistungsempfangers

256 - 257

19. Kapitel:

Grundsätze des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens

1.

Fragen

2.

Voraussetzungen des Vorsteuervergütungsverfahrens

20. Kapitel:

258

Zusammenfassende Meldung

1.

Fragen

2.

Sinn, Zweck und Regelungen des Meldeverfahrens im einzelnen

21. Kapitel:

258 - 259 260 - 262 260

Umsatzsteuer-Identifikationsnummer

1.

Fragen

2.

Sinn, Zweck, Erteilung und Bedeutung der Umsatzsteuer-Identifikationsummer (USt-Ident-Nr.)

22. Kapitel:

258 - 259

260 - 262 263 - 265 263

Aufgabenkomplex

263 - 265 266

A. Lösimgshinweise zu den Übungsaufgaben in den vorstehenden Kapiteln

266 - 304

B. Klausurenteil

305 - 322

C. Lösungshinweise zum Klausurenteil

323 - 339

Sachverzeichnis

340 - 352

1. Kapitel:

Einführung

A. Rechtsgrundlagen 1.

Umsatzsteuergesetz (UStG 1993 = UStG) idF. vom 27. April 1993 (BStBl 1993 I S. 345) mit nachfolgenden Änderungen, wie sie für den BZ 1996 gelten;

2.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV 1993 = UStDV) vom 27. April 1993 (BStBl 1993 I S. 380) mit nachfolgenden Änderungen, wie sie für den BZ 1996 gelten;

3.

Einfiihrumsatzsteuer-Befreiungsverordnung (EUStBV) vom 11. August 1992 (BStBl 1992 I S. 756) mit nachfolgenden Änderungen;

4.

Vorschriften (über USt-Vergünstigungen) außerhalb des UStG, z.B. Berlin FG, NATO-Truppenstatut iV. mit NATO-ZAbk, OffshoreStA iV. mit Anhang zum OffshStA, Ergänzungsabkommen betr. NATO-Hauptquartiere;

5.

Umsatzsteuer-Richtlinien (UStR 1996)

12

/. Kap.: Einführung

B. Übersicht über den Aufbau des UStG I.

Steuergegenstand und Geltungsbereich (§§ 1 bis 3 e) Steuerbare Umsätze - innergemeinschaftlicher Erwerb - innergemeinschaftlicher Erwerb neuer Fahrzeuge - - Unternehmer - Unternehmen - Fahrzeuglieferer - Lieferung - sonstige Leistung - Ort der sonstigen Leistung - Ort der Beförderungsleistung - Ort der Lieferung in besonderen Fällen - Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs

n.

Steuerbefreiungen und Steuervergütungen (§§ 4 bis 9) Steuerbefreiungen - Steuervergütungen - Verzicht auf Steuerbefreiungen

LQ. Bemessungsgrundlagen (§§ 10 und 11) Bemessungsgrundlagen für Leistungen, den innergemeinschaftlichen Erwerb, den Eigenverbrauch und für die Einfuhr IV.

Steuer und Vorsteuer (§§ 12 bis 15 a) Steuersätze - Entstehung der Steuer - Steuerschuldner - Ausstellung von Rechnungen - Vorsteuerabzug - Berichtigung des Vorsteuerabzugs

V.

Besteuerung (§§ 16 bis 22) Steuerberechnung - Besteuerungszeitraum und Einzelbesteuerung - Änderung der Bemessungsgrundlage - Besteuerungsverfahren - Melde-, Erldärungs- und Vorlagepflichten im innergemeinschaftlichen Verkehr - Bestätigungsverfahren der USt-IdentNr. - Besteuerung der Kiemunternehmer - Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten - Besondere Vorschriften für die Einfuhrumsatzsteuer - Aufzeichnungspflichten

VI.

Besondere Besteuerungsformen (§§ 23 bis 25 a) Allgemeine Durchschnittsätze - Durchschnittsätze für Rechtsgebilde iS. des § 5 Abs. 1 Nr 9 KStG - Durchschnittsätze für land- und forstwirtschaftliche Betriebe - Besteuerung von Reiseleistungen - Differenzbesteuerung

VII. Durchführung, Bußgeld-, Übergangs- und Schlußvorschriften (§§ 26 bis 29)

I Kap.: Einführung

13

C. Grundsätze zur Umsatzbesteuerung 1. 1.1

Zur Steuerhoheit der USt Der Bund hat über die USt die konkurrierende Gesetzgebungshoheit, Art. 105 Abs. 2 GG; das Aufkommen der USt (Ertragshoheit) steht dem Bund und den Ländern gemeinsam zu (Gemeinschaftsteuer), Art. 106 Abs. 3 GG; die Verwaltungshoheit über die USt, ausgenommen die EUSt, haben die Länder, Art. 108 Abs. 2 GG, über die EUSt der Bund, Art. 108 Abs. 1 GG.

2.

Zur Einteilung der USt Von der rechtstechnischen Anknüpfung her ist die USt eine Verkehrsteuer, weil sie an Akte oder Vorgänge des Rechts- und Wirtschaftsverkehrs (z.B. an die Verschafliing der Verfugungsmacht) anknüpft; von der wirtschaftlichen Funktion her ist die USt eine Verbrauchsteuer; die EUSt ist lt. gesetzlicher Festlegung eine Verbrauchsteuer (§ 21 Abs. 1 UStG); eine indirekte Steuer ist die USt, weil die USt von einem anderen als demjenigen erhoben wird, den sie wirtschaftlich treffen soll, d.h. Steuerschuldner und Steuerträger fallen infolge Überwälzung der Steuer auseinander, vgl. Grundzüge des USt-Systems, s.u.

3. 3.1

Zum Grundsystem der USt bei der sog. Regelbesteuerung System der sog. Regelbesteuerung - Steuergegenstand sind Umsätze iS. des UStG; dabei knüpft die Umsatzsteuer (USt) an den Nettoumsatz an, d.h. die Umsatzsteuer gehört nicht zur Bemessungsgrundlage. Es wird also nicht "die Steuer von der Steuer" erhoben. - Der Unternehmer ist berechtigt, die ihm auf Vorbezüge (Vorumsätze oder Eingangsumsätze) in Rechnung gestellte Umsatzsteuer und Einfilhrumsatzsteuer nach Maßgabe des § 15 UStG als Vorsteuer (VSt) abzuziehen. - Die Differenz zwischen der Steuerschuld aus dem Umsatz des Unternehmers und den davon abziehbaren Vorsteuerbeträgen stellt den an das Finanzamt zu entrichtenden Steuerbetrag, die sog. Zahllast dar.

3.2

Wirkungen des Grundsystems: - Die zu entrichtende Steuer (= Zahllast, s.o.) des Unternehmers ist grds. vom Mehrwert (= Wert Schöpfung) abhängig, der in seinem Unternehmen entsteht. Daraus ergibt sich, daß gleiche Leistungen, z.B. Warenlieferungen, unabhängig von der Anzahl der Bearbeitungsstufen und/oder Handelsstufen, die sie durchlaufen, am Ende des Warenwegs bei gleichen Preisen - absolut und prozentual - grds. mit der gleichen Umsatzsteuer belastet sind. Das System des Umsatzsteuergesetzes ermöglicht also grds. Nettokalkulation und gewährleistet weitgehend Wettbewerbsneutralität.

14 3.3

¡.Kap.:

Einführung

Beispiel zum Grundsystem: Vorgang

WareneinkauF Wertschöpfiing DM

Stufe I Einkauf + Wertschöpfiing + USt

USt 15 % DM

-

Gesamtrech-VSt Dungsbetrag DM .

USt./.VSt - Zahllast

DM .

DM .

.

100 15

= Verkauf

.115

15

Stufe II Einkauf + Wertschöpfimg + USt

100 200

15 45

= Verkauf Stufe III Einkauf + Wertschöpfiing + USt = Verkauf Ciesamtbelastun£_der Ware

345

300 100

30

45 60 460

15 60

3.3.1 Die Ware im Wert von 400 DM ist insgesamt mit 60 DM Umsatzsteuer belastet. Sie würde mit dem gleichen USt-Betrag belastet sein, wenn sie weitere Stufen oder nur eine Stufe durchlaufen würde; die Ware ist also nicht mit kumulativer Umsatzsteuer belastet. 3.3.2 Bei der Warenausfuhr wird Wettbewerbsneutralität dadurch erreicht, daß diese steuerbefreit ist und die auf den Vorbezügen lastende Umsatzsteuer als Vorsteuer abziehbar ist.

/. Kap.: Einführung

15

D. Übersicht Ober die steuerbaren Umsätze und die Tatbestandsmerkmale der verschiedenen Umsatzarten 1.

Übersicht über die steuerbaren Umsätze Nach § 1 Abs. 1 UStG lassen abschließend sich folgende steuerbaren Tatbestände unterscheiden, die bei der Zuordnung des eigenen Umsatzes zu einer betimmten Umsatzart systematisch in der angegebenen Reihenfolge zu prüfen sind:

1.1

Die Einfuhr gem. § I Abs. 1 Nr. 4 UStG (Sondertatsbestand)

1.2

Lieferungen oder sonstige Leistungen, die ... ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausfuhrt: steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG (Grundtatbestand); die ein Unternehmer an seine Arbeitnehmer oder deren Angehörige auf Grund des Dienstverhältnisses unentgeltlich ausfuhrt: steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 Buchst, b UStG (Ergänzungstatbestand); eine unternehmerische Vereinigung im Inland an ihre Mitglieder oder diesen nahestehenden Personen ohne Entgelt im Rahmen ihres Unternehmens ausfuhrt: steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG (Ergänzungstatbestand); im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt werden: nicht steuerbar gem. § 1 Abs. 1 a UStG (Ausnahmetatbestand)

1.3

Der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt: steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG (Ergänzungstatbestand);

1.4

Der Eigenverbrauch im Inland: steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG (Ersatztatsbestand).

2.

Übersicht über die Tatbestandsmerkmale der verschiedenen Umsatzarten Umsatzart:

2.1

Sondertatbestand § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG

Tatbestandsmerkmale: Gegenstand Einfuhr aus dem Drittlandsgebiet in das Inland oder nach Jungholz und Mittelberg

16

2.2

I.Kap : Einführung

Lieferung (Li.) oder sonstige Leistung (soL.) eines Unternehmers im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Un ternehmens

Grundtatbestand § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG

2.2.1 Klarstellungen gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 Buchstabe a UStG

Unschädlichkeit der Leistung aufgrund Gesetz bzw. Anordnung

2.2.2 Ausnahmetatbestand § 1 Abs. 1 a UStG

Geschäft sveräußerung an anderen Unternehmern für dessen Unternehmen

2.3

Ergänzungstatbestände: Li. oder soL. eines Unternehmers an Arbeitnehmer / deren Angehörige auf Grund des Dienstverhältnisses kein Entgelt keine Aufmerksamkeit

2.3.1 § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 b UStG

2.3.2

Li. oder soL. von unternehmerischer Vereinigung an bestimmte Personen im Inland im Rahmen des Unterneh mens ohne (jegliches) Entgelt

§ 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG

• 2.3.3

§ 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG

innergemeinschaftlicher Erwerb im Inland gegen Entgelt

I.Kap.: Einführung

2.4

2.4.1

2.4.2

2.4.3

17

Ersatztatbestände:

§ 1 Abs. 1 Nr.2a UStG

§ 1 Abs. 1 Nr.2b UStG

§ 1 Abs. 1 Nr.2c UStG

-

Unternehmer

-

entnimmt

- unternehmerischen Gegen stand - für außerunternehmerische Zwecke - im Inland - Unternehmer - fuhrt im Rahmen seines Unternehmens - soL. der in § 3 (9) UStG bezeichneten Art - im Inland - für außerunternehmerische Zwecke aus - Unternehmer - betrieblicher Aufwand iS. des EStG - Abzugsverbot gem. § 4 Abs. 5 Nr. 1 bis 7, Abs. 7 oder § 12 Nr. 1 EStG - kein Geldgeschenk bzw. kein betrieblich veranlaßter B ewirtungsaufwand - Aufwand im Inland

(Anmerkung: Weil § 1 Abs. 1 UStG zu den Normen gehört, deren Tatbestände und Erläuterungen Sie sich unbedingt einprägen müssen, empfehle ich Ihnen, diese Norm möglichst auswendig zu lernen.)

18

/ Kap.:

Einführung

E. Allgemeine Bearbeitungshinweise für USt-Klausuren L

Allgemeiner Teil Verlangt die Aufgabenstellung eine Steuerberechnung nach § 16 UStG, sind vor der Bearbeitung des einzelnen Sachverhalts grds. folgende Punkte zu erläutern: die Unternehmereigenschaft; der Rahmen des Unternehmens; die Besteuerungsform und die Art der Steuerberechnung; die Steuerschuldnerschaft; die Steuerhaftung; die persönliche Berechtigung bzw. Verpflichtung zum Ausweis der Steuer; die persönliche Berechtigung zum Vorsteuerabzug; Besteuerungsverfahren; Melde-, Erklärungs- und Vorlagepflichten bei innergemeinschaftlichen Lieferungen bzw. Erwerben; Aufzeichnungspflichten; Umsatzsteuer-Identifikationsnummer.

II: Stellungnahme zu den Einzelsachverhalten, dargestellt am Prüfungsschema zum Grundtatbestand § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG (lt. Regelbesteuerang) Bei Berechnung der USt nach den allgemeinen Vorschriften des UStG - bei Nichtanwendung des § 19 Abs. 1 UStG - die ggf. durch den Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG verwirklicht wurde, ist entsprechend dem Aufbau des UStG folgendermaßen zu prüfen (= Bearbeitungsfolge): 1.

Ist der Lebensvorgang steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG? Dazu müssen nebeneinander folgende fünf Voraussetzungen erfüllt sein: Es muß eine Lieferung (§ 3 Abs. 1, 1 a, 2 und Abs. 3 UStG) oder sonstige Leistung (§ 3 Abs. 9 und Abs. 10 UStG) (= Leistung) vorliegen; die Leistung muß ausgeführt worden sein ... von einem Unternehmer (§ 2 Abs. 1 S. 1 UStG), -

im Inland (§ 1 Abs. 2 S. 1 iV. mit § 3 Abs. 6 bis 8 a, 3 c, 3 e UStG für Lieferungen und § 1 Abs. 2 S. 1 iV. mit § 3 Abs. 11, § 3 a, b UStG iV. mit §§ 1 bis 7 UStDV für sonstige Leistungen; —

beachte bei Umsätzen im Zollfreigebiet auch § 1 Abs. 3 UStG;

gegen Entgelt; —

beachte auch die Fiktion gem. § 3 Abs. 1 a UStG;

im Rahmen des Unternehmens (§ 2 Abs. 1 S. 2 UStG).

I.Kap.: Einführung

19

1.2

Beachte die Klarstellungen in § 1 Abs. 1 Nr. 1 a UStG.

1.3

Beachte die Ausnahmen bei Geschäftsveräußerungen nach § 1 Abs. 1 a UStG.

2.

Ist auf die steuerbare Leistung eine Befreiungsvorschrift, z.B. nach §§ 4, 5 bis 8, 26 Abs. 5 UStG anwendbar?

3.

Hat bzw. kann der Unternehmer auf die Steuerbefreiung verzichtet (n) nach § 9 UStG?

4.

Welchem Steuersatz unterliegt die Leistung z.B. nach § 12 UStG?

5.

Wie hoch ist für die steuerpflichtige bzw. steuerfreie Leistung die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 1 oder Abs. 2 UStG?

6.

Ist die Steuer nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 UStG entstanden?

7.

Welcher Steuerbetrag ergibt sich bei der Berechnung der Steuer nach § 16 Abs. 1 UStG; ist ggf eine Änderung der Bemessungsgrundlage iS. des § 10 UStG für diese Leistung nach § 17 Abs. 1, 2, 4 UStG zu berücksichtigen? Berechnung der Steuer in der Steueranmeldung nach § 18 Abs. 1 UStG.

Hinweis: Das UStG wird laufend durch Ergänzungstatbestände (z.B. § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG) und durch Sonderregelungen (z.B. § 1 Abs. 1 a, § 2 a UStG) "erweitert". Damit Sie sich überhaupt eine (n) Überblick/Übersicht erarbeiten können, ist daher erforderlich, daß Sie sich die eingearbeiteten Prüfüngs- bzw. Bearbeitungsabläufe einprägen! Zu weiteren Prüfüngsabläufen vgl. z.B. die Erläuterungen zu §§ 3 bis 3 e, § 10 Abs. 4 und 5, § 15, § 15 a, §§ 25 und 25 a UStG, §§ 51 bis 56 UStDV.

2. Kapitel:

Steuerbare Umsätze

A. Zum Unternehmerbegriff iS. von 8 2 UStG 1.

Fragen a)

Welche Tatbestandsmerkmale enthält der umsatzsteuerliche Untemehmerbegriff?

b)

Stellt der umsatzsteuerliche Untemehmerbegriff auf eine Rechtsform ab; wer kann persönlich Unternehmer iS. des UStG sein?

c)

Können z.B. natürliche Personen, juristische Personen und/oder nichtrechtsfähige Personenvereinigungen sowohl einen unternehmerischen als auch einen nichtunternehmerischen Bereich haben?

d) Was ist unter einer Innengesellschaft zu verstehen; kann die Innengesellschaft als solche Unternehmer sein? e) Was ist eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit iS. des UStG; wann werden Leistungen iS. des UStG nachhaltig erbracht; wann werden diese Leistungen zur Erzielung von Einnahmen erbracht; müssen diese Leistungen auch zur Erzielung von Gewinnen erbracht werden, damit sie als unternehmerisch iS. des UStG gewertet werden können; welche selbständigen und nachhaltigen Tätigkeiten zur Erzielung von Einnahmen im grammatikalischen Sinne gelten dennoch nicht als gewerblich oder beruflich iS. des UStG; welche Tätigkeiten sind unternehmerisch, obwohl sie nicht nachhaltig im grammatikalischen Sinne erbracht werden? f)

Wann ist eine natürliche Person selbständig bzw. nicht selbständig zur Erzielung von Einnahmen tätig; kann eine natürliche Person sowohl selbständig als auch unselbständig tätig sein?

g) Kann eine Personengesellschaft des Handelsrechts (z.B. eine OHG oder KG) unselbständig iS. des UStG sein; wann kann z.B. eine GdbR unselbständig sein? h)

Kann eine juristische Person unselbständig sein; kann eine juristische Person sowohl selbständig als auch unselbständig sein?

2.

i)

Wer gilt als Unternehmer, auch wenn er nicht Unternehmer iS. des § 2 UStG ist?

j)

Kommen als Schuldner der USt auch Personen in Betracht, die nicht Unternehmer iS. des § 2 UStG sind?

Steuerschuldner und Unternehmer iS. des UStG

2. Kap. : Steuerbare Umsätze

2.1

21

Grds. kommt nach dem UStG als Steuerschuldner nur der Unternehmer iS. des § 2 UStG in Betracht; Nichtuntemehmer kommen als Steuerschuldner z.B. in Betracht: -

als Zollbeteiligter (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG),

-

als Erwerber (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG),

-

als Abnehmer (§ 6 a Abs. 4 UStG), als Rechnungsaussteller (§14 Abs. 3 UStG), als Gesamtrechtsnachfolger (§ 45 AO).

2.1.1 Daneben kommen als Unternehmer und Nichtuntemehmer auch als Haftende der USt in Betracht, z.B. nach § 61 Abs. 2 UStDV, § 69 AO, § 419 BGB, § 25 HGB. 2.2

Die Definition des Unternehmers in § 2 Abs. 1 S. 1 und 3 UStG enthält drei Tatbestandsvoraussetzungen, die nebeneinander erfüllt sein müssen: die Steuer- oder Unternehmerfähigkeit ("wer"); eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit; die Selbständigkeit.

2.2.1 Wie Unternehmer werden auch Fahrzeuglieferer nach § 2 a UStG behandelt, die nicht Unternehmer iS. des " 2 UStG sind. 3. 3.1

Zur Steuerfähigkeit iS. von § 2 UStG, vgl. auch A 16 UStR Der umsatzsteuerliche Untemehmerbegriff stellt nicht auf eine bestimmte Rechtsform ab (vgl. A 22 Abs. 1 S. 7 UStR). Es ist auch nicht die Gechäftsfahigkeit oder Rechtstätigkeit im bürgerlich-rechtlichen Sinne (vgl. z.B. §§ 104 ff. BGB) oder die Handlungsfähigkeit iS. des § 79 AO oder die Steuerfahigkeit nach anderen Gesetzen entscheidend, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 671 mwN. Der umsatzsteuerliche UntemehmerbegrifF stellt allein auf die gewerbliche oder berufliche Selbständigkeit iS. des § 2 Abs. 1 UStG ab. Daraus folgt z.B., daß die Unternehmereigenschaft iS. des UStG nicht Übertrag- oder vererbbar, sondern eine höchstpersönliche Eigenschaft ist, vgl. A 19 Abs. 1 UStR.

3.2

Als Unternehmer iS. des UStG kommen in Betracht: natürliche Personen, unabhängig davon, ob sie geschäftsfähig sind oder nicht; juristische Personen des privaten oder öffentlichen Rechts; Personenvereinigungen jeder Art, sofern sie Außengesellschaften sind, z.B. GdbR, Sozietäten, OHG, KG, nicht eingetragene Vereine; — Vereinigungen können auch dann Unternehmer sein, wenn die Vereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird (z.B. eine Wohnungseigentümergemeinschaft, eine Orchestervereinigung, eine nicht eingetragene Jagdgenossenschaft oder eine Küchengemeinschaft, sofern sie als solche nach außen hin auftreten, d.h. Außengesellschaften sind);

22

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Bruchteilsgemeinschaften. 3.3

Innengesellschaften, die ohne eigenes Vermögen, ohne Betrieb, ohne Rechtsfähigkeit und ohne Firma bestehen, sind umsatzsteuerrechtlich unbeachtlich, weil ihnen mangels Auftretens nach außen hin die Unteraehmereigenschafi fehlt ("Unternehmer ist, wer ... ausübt "), vgl. auch A 16 Abs. 3 UStR.

3.4

Es kann sowohl der Ehemann als auch die Ehefrau Steuersubjekt sein; das Umsatzsteuerrecht kennt keine Zusammenfassung in einer gemeinsamen Veranlagung.

3.4.1 Soweit jedoch ein Ehegatte gegenüber dem anderen Ehegatten unternehmerisch tätig sein soll, ist - wie auch in anderen Steuerrechtsgebieten - grds. Voraussetzung, daß klare Vereinbarungen getroffen werden und diese erkennbar durchgeführt werden, vgl. BFH, BStBl 1989 II S. 250. Weil das UStG aber nicht gegenseitige Leistungspflichten, sondern tatsächliche Vorgänge (z.B. tatsächliche Einnahmeabsicht oder tatsächliche Leistungserbringung) besteuert, sind die ertragsteuerlichen Voraussetzungen für die Anerkennung von Vereinbarungen nicht ohne weiteres auf das UStG übertragbar, vgl. BFH, BStBl 1989 II S. 913. 3.5

Es bleibt in folgenden Fällen der Vertretene Unternehmer: Bei vertraglicher Vertretung, bei gesetzlicher Vertretung, in den Fällen sog. Parteien kraft Amtes (z.B. Konkursverwaltung, Zwangsvollstreckung, Nachlaßverwaltung, Testamentsvollstreckung), vgl. A 2, A 16 Abs. 5 UStR.

3.6

4.

Die Definition des Unternehmers enthält auch keine räumliche Begrenzung; es ist z.B. ein im Inland Ansässiger, der sein Unternehmen im Ausland betreibt bzw. umgekehrt, Unternehmer iS. des § 2 Abs. 1 UStG, vgl. auch A 21 a Abs. 2 UStR. Zur gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit, vgl. auch A 18 Abs. 1 UStR Die Bedeutung des Begriffspaares "gewerbliche oder berufliche Tätigkeit" iS. des § 2 Abs. 1 S. 3 UStG ist umfassender als "gewerblich" iS. des § 15 Abs. 2 EStG oder "beruflich" iS. des § 18 EStG. Wenn einkommensteuerrechtliche Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft oder aus Vermietung und Verpachtung vorliegen, kann eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit iS. des UStG vorliegen. Eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit iS. des UStG kann auch dann vorliegen, wenn dieTätigkeit nicht den Rahmen einer Vermögensverwaltung iS. des § 14 AO überschreitet (z.B. bei Vermietung) und daher keine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr iS. der § 15 Abs. 2 EStG gegeben ist. Der Begriff der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit iS. des UStG lehnt sich auch nicht an das HGB oder an die Gewerbeordnung an. Als gewerblich oder beruflich iS. des UStG ist jede Art nachhaltiger Tätigkeit (jedes Tun oder Dulden oder Unterlassen) zur Erzielung von Einnahmen in Art eines Erzeugers, Händlers oder sonst Dienstleistenden anzusehen, soweit sie nicht unselbständig ist, § 2 Abs. 1 S. 3 UStG.

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

23

— Beachten Sie, daß "gewerblich oder beruflich" stets als Begriffspaar zu verwenden ist. 4.1 4.1.1

Zur nachhaltigen Tätigkeit iS. des UStG, vgl. auch A 18 Abs. 2 UStR Zur nachhaltigen Tätigkeit im grammatikalischen Sinne -

Eine nachhaltige Tätigkeit im grammatikalischen Sinne und damit grds. auch iS. des UStG ist gegeben, wenn tatsächlich mehrere Leistungen im wirtschaftlichen Sinne (z.B. mehrere Lieferungen oder fortgesetzte Duldungsleistungen) unter Ausnutzung derselben Gelegenheit oder desselben Rechtsverhältnisses zur Erzielung von Einnahmen erfolgen, ohne daß es sich dabei um die Ausführung eines einmaligen Entschlusses handelt. Es ist grds. ohne Bedeutung, in welchen Zeitabständen sich die Handlungen wiederholen.

-

Eine einmalige Tätigkeit ist nachhaltig, wenn Wiederholungsabsicht feststellbar ist; eine tatsächliche Wiederholung ist in diesem Falle nicht erforderlich.

- Nur eine einmalige Handlung ohne feststellbare Wiederholungsabsicht bzw. die Ausfuhrung eines einmaligen Entschlusses begründet insoweit keine Untemehmereigen schaft. Erfordert die Ausführung eines einmaligen Entschlusses zur Erzielung von Einnahmen jedoch mehrere selbständige Lieferungen oder sonstige Leistungen iS. des UStG, ist auch dies nachhaltig, vgl. A 18 Abs. 2 UStR. 4.1.2

Nach dem Sinn und Zweck des UStG ist jedoch auch eine - im grammatikalischen Sinne -nachhaltige Tätigkeit nur dann unternehmerisch iS. des UStG, wenn sie nicht dem Eigenleben bzw. der Privatsphäre des Stpfl. zuzurechnen ist. Weil das Eigenleben (die Privatsphäre) nicht durch das UStG erfaßt werden soll, ist eine selbständige und nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen nur dann gewerblich oder beruflich iS. des § 2 Abs. 1 UStG, wenn sich der Stpfl. am Markt wie ein Erzeuger, Händler oder sonst. Dienstleistender betätigt, vgl. A 18 Abs. 2 UStR. Es ist daher z.B. unschädlich, wenn ein Briefmarkensammler, der aus privaten Neigungen sammelt, Einzelstücke veräußert (wegtauscht), die Sammlung teilweise umschichtet oder die Sammlung ganz oder teilweise veräußert, vgl. BFH, BStBl 1987 II S. 744.

4.1.3

Andererseits kann auch eine einmalige Tätigkeit ohne Wiederholungsabsicht iS. des UStG unternehmerisch sein. Das ist z.B. dann der Fall, wenn (z.B. Bau-) Leistungen, die typischer Weise durch Unternehmer erbracht werden, im Einzelfall durch eine Arbeitsgemeinschaft erbracht werden. Die Arbeitsgemeinschaft hat selbst dann Unternehmereigenschaft, wenn durch sie nur eine Leistung iS. des UStG erbracht wird, vgl. A 16 Abs. 2 UStR, BFH, BStBl 1971 II S. 540.

4.1.4

Einmalige Leistungen können auch als Hilfsgeschäfte unternehmerisch sein, (vgl. § 2 Abs. 1 S. 2 UStG), andererseits sind Hilfsgeschäfte, die dem nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen sind, selbst dann nicht unternehmerisch, wenn sie tatsächlich mehrfach erbracht werden, vgl. Gegenstand des Umsatzes bei den Leistungstatbeständen, s.u.

24

4.2

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Zur Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, vgl. auch A 18 Abs. 3 UStR Eine Tätigkeit erfolgt "zur Erzielung von Einnahmen", wenn zwischen Leistung und Einnahmeerzielung eine unmittelbare Verknüpfimg besteht (das Merkmal ist sinngleich auszulegen wie "Leistimg gegen Entgelt", vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Beachte, daß die Tätigkeit zwar zur Erzielung von Einnahmen aber nicht mit Gewinnabsicht erfolgen muß, § 2 Abs. 1 S. 3 UStG. Vgl. zu diesem Merkmal auch die Erläuterungen zu Aufmerksamkeiten, Schadensersatz, Mitgliedsbeiträgen, gesellschaftlichen Leistungen und Zuschüssen.

4.3

5. 5.1

Eine nebeneinander umsatzsteuerrechtlich relevanter und irrelevanter Bereiche ist bei natürlichen Pesonen, jPdöR, rechtsfähigen und nichtsrechtsfahigen Vereinen und Erwerbsgesellschaften (z.B. OHG, GmbH) möglich, vgl. BFH, BStBl 1985 II S. 178, A 17 Abs. 1, A 22 Abs. 1 S. 8 UStR. Zur Selbständigkeit bei natürlichen Personen, vgl. auch A 17 UStR Unternehmereigenschaft iS. des UStG setzt nach außen hin eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit und nach dem tatsächlichen Gesamtbild der Innenverhältnisse Selbständigkeit voraus. Es ist also grds. das Innenverhältnis und nicht das Auftreten nach außen dafür maßgebend, ob Selbständigkeit oder Unselbständigkeit gegeben ist, vgl. A 17 Abs. 1 u. 2 UStR. Liegt jedoch kein schriftlicher Dienstvertrag vor, kommt dem äußeren Erscheinungsbild entscheidende Bedeutung zu, vgl. A 17 Abs. 1 S. 7 UStR. Die Frage, ob Selbständigkeit oder Unselbständigkeit vorliegt, ist in der USt und der ESt (LSt) nach den gleichen Grundsätzen zu entscheiden, vgl. daher auch A 11 GewStR, R 134 EStR.

5.2

Selbständigkeit bedeutet, daß die Tätigkeit auf Grund eigener Entschließung, im eigenen Namen und unter eigener Verantwortung (Umkehrschluß aus § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG) ausgeübt wird, vgl. auch § 1 Abs. 3 LStDV.

5.3

Unselbständigkeit ist insb. gegeben, wenn die Person in Bezug auf Art und Umfang, Zeit und Ort ihrer Tätigkeit den Weisungen des Unternehmers Folge zu leisten hat, also ihre Arbeitskraft schuldet, vgl. § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG und auch § 1 Abs. I und 2 LStDV, R 134 Abs. 2 und Abs. 3 EStR.

5.4

Aus dem Wort "soweit" in § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG ergibt sich, daß eine natürliche Person teils selbständig und teils unselbständig sein kann, vgl. A 17 Abs. 1 UStR. Vgl. auch die Erläuterungen zur Unternehmenseinheit, s.u.

5.5

Zum Grundsatz der sog. Ladenrechtsprechung Vgl. hierzu auch die Erläuterungen zu § 2 Abs. 1 (Unternehmer ist, wer... ausübt) und zu § 3 Abs. 1 UStG (Liefernder ist, wer im eigenen Namen Verfügungsmacht verschafft).

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

5.5.1

25

Aus Gründen der Rechtssicherheit ist danach derjenige, der im eigenen Laden auftritt - wenn nicht ganz besondere äußere Anzeichen auf ein Angestellten- oder Agenturverhältnis hinweisen - als Eigenhändler, d.h. als Träger des Umsatzes anzusehen, wenn er im Innenverhältnis selbständig ist, vgl. A 26 UStR - Zu Einzelfällen dieser Problematik vgl. A 26 Abs. 2 und 3 UStR. Vgl. hierzu ergänzend auch § 25 a UStG, A 276 a UStR, s.u. - Die Grundsätze über den Verkauf im eigenen Laden gelten in bestimmten Fällen nicht für Gastwirte, vgl. A 26 Abs. 4 UStR. - Bei Ehegatten-Ladengemeinschaften (z.B. Ehemann: Herrenfriseur, Ehefrau: Handelsgeschäft mit Seifen und Parfiimerien) ist - falls beide Ehegatten und nicht die Ehegattengemeinschaft Unternehmer sein sollen - neben objektiven Anhaltspunkten für die Unternehmereigenschaft beider Ehegatten insbesondere aufklare und erkennbar tatsächlich durchgeführte Rechtsverhältnisse zu achten, vgl. auch A 1 Abs. 1 a UStR.

6.

Nicht rechtsfähige Personengesellschaften können lediglich als kollektive Zusammenschlüsse von Arbeitnehmern zwecks Anbietung ihrer Arbeitskraft unselbständig sein, nicht jedoch solche des Handelsrechts, vgl. A 17 Abs. 4 UStR; Personengesellschaften des Handelsrechts (z.B. OHG, KG) können nicht unselbständig sein, A 17 Abs. 4 UStR. Juristische Personen des privten Rechts können als Organgesellschaften unselbständig sein, wobei sich diese Wirkung jedoch nur auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt, vgtl. § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG; juristische Perosnen des öffentlichen Rechts können nicht Organgesellschaften sein, vgl. BFH, BStBl 1974 II S. 486. Vgl. hierzu im einzelnen die Erläuterungen zur Unternehmenseinheit.

7.

Zum Beginn und Ende der Unternehmereigenschaft, vgl. auch A 19 UStR Die Unternehmereigenschaft beginnt mit der tatsächlichen und nachhaltigen Erbringung von Leistungen gegen Entgeh, vgl. A 19 Abs. 1 UStR Unternehmen und Untemehmereigenschaft erlöschen erst, wenn der Unternehmer alle Rechtsbeziehungen abgewickelt hat, die mit dem (aufgegebenen) Betrieb/Unternehmen im Zusammenhang stehen, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 696, vgl. A 19 Abs. 2 UStR Weil das UStG keinen "Unternehmer ohne Umsatz" kennt, sind erfolglose Vorbereitungshandlungen, die auf die Begründung der Untemehmereigenschaft gerichtet waren, für das UStG unbeachtlich, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 278 mwN. Zur unternehmerischen Tätigkeit vgl. auch die Erläuterungen dazu, welche Leistungen im Rahmen des Unternehmens ausgeführt werden, s.u.

26

8.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Übungsaufgaben 1: In welchen Fällen ist (insoweit) Unternehmereigenschaft iS. des UStG gegeben? Hinweis: Weil die Frage der Unternehmereigenschaft häufig mit der Frage der Leistung iS. des UStG verknüpft ist, sollten Sie ggf. zunächst die folgenden Abschnitte durcharbeiten.

8.1

Der 10-jährige Schüler S. verkauft regelmäßig die im Haushalt seiner Eltern und seiner Nachbarn angefallenen Tageszeitungen und Zeitschriften meistbietend an Altmaterialhändler. Der erzielte Erlös dient S. zur Aufbesserung seines kargen Taschengeldes.

8.2

Der Regierungsdirektor R. hat einen USt-Kommentar verfaßt, der von einem Verlag in Bonn herausgegeben wird. Sobald eine neue Auflage erforderlich wird, hat R. den Kommentar zu überarbeiten und auf den neuesten Stand zu bringen.

8.3

Ein Sportverein veranstaltet jährlich ein Sommerfest für seine Mitglieder und übernimmt dabei den Verkauf der Getränke zum Selbstkostenpreis.

8.4

Der Eigentümer eines Waldes tätigt keine Verkäufe, sondern verbraucht das anfallende Holz zum Teil in seinem eigenen Haushalt und verschenkt es zum Teil an Verwandte und Freunde.

8.5

Ein selbständig tätiger Zahnarzt betreibt aus Liebhaberei eine Pferdezucht und verkauft aus dem Verlustbetrieb laufend selbst gezüchtete Pferde.

8.6

Ein pensionierter Angestellter verkauft "in einem Zuge" an verschiedene Abnehmer sein gesamtes Mobiliar.

8.7

Der Angehörige A. einer Automobilfabrik erwirbt von dieser unter Inanspruchnahme des Werksangehörigenrabatts ein fabrikneues Automobil und veräußert dieses nach Frankreich.

8.8

Ein Angestellter unterhält diverse Giro-, Bauspar- und Sparkonten zur Erzielung von Zinsen und besitzt außerdem noch festverzinsliche Wertpapiere.

8.9

Der Angestellte einer AG wurde gem. § 76 des Betriebsverfassungsgesetzes als Arbeitnehmervertreter in den Aufsichtsrat gewählt und erhält für diese Tätigkeit eine Vergütung.

8.10

Ein Beamter wurde von seinem Dienstherrn, z.B. dem Bund, in den Aufsichtsrat entsandt.

8.H

Zur Frage, wann ein Handelsvertreter bzw. ein Reisender selbständig (unselbständig) ist, vgl. R 134 Abs. 2 und 3 EStR.

8.12

Zwei Bauunternehmer haben sich zu einer Arbeitsgemeinschaft zusammengeschlossen, um einen gemeinsamen Auftrag zum Bau einer Großgarage auszufuhren. Der Vertrag wird unmittelbar zwischen der Arbeitsgemeinschaft und dem Bauherrn abgeschlossen. Die Arbeitsgemeinschaft wird nach Beendigung der Bauarbeiten wieder aufgelöst.

2. Kap.. Steuerbare Umsätze

27

8.13

Eine Angestellte hat von ihrem Onkel eine bedeutende Briefmarkensammlung - bestehend aus ca. 1.000 Einzelmarken - geerbt. Sie versucht, die Sammlung zur Erhaltung ihres Werts als Ganzes an einen Interessenten zu verkaufen. Es gelingt ihr schließlich, kurz nacheinander die Lnlandsmarken an den Sammler U. und die Auslandsmarken an den Sammler X. zu verkaufen.

8.14

Ein Rundfunksprecher (Manuskriptvorleser) steht einer Rundfünkanstalt auf Dauer zur Verfugung. Er wird aber von der Rundfunkanstalt fiir jeden Einzelfall seiner Mitwirkung als "freier Mitarbeiter" verpflichtet.

8.15

Ein selbständiger Landwirt fuhrt mit seinem eigenen Gespann Milchführen für eine Molkerei aus. Er muß sich dabei bezüglich der Fahrzeiten, der zu beachtenden Sicherheitsvorschriften uä. an die Anweisungen der Molkerei halten.

8.16

V. hat an seinem Grundstück zugunsten des S. einmalig ein Nießbrauch bestellt und erhält dafür ... a)

einen Einmalbetrag;

b)

monatlich einen Geldbetrag.

8.17

Der Gesellschafter-Geschäftsführer der A-GmbH veräußert seine Anteile und gibt sein Dienstverhältnis auf. Dafür, daß er gegenüber der A-GmbH ein 10-jähriges Wettbewerbsverbot einhält, bekommt er eine gesonderte Vergütung.

8.18

Ein Einzelhändler verkauft sein Ladengeschäft und geht gegenüber dem Erwerber entgeltlich ein Wettbewerbsverbot ein.

8.19

Ein Amateurradrennfahrer hat mehrfach von Veranstaltern dafür Geld erhalten, daß er nicht auf der Gegenveranstaltung startete.

8.20

Ein Sportverein verkauft von Zeit zu Zeit Gegenstände, die im nichtunternehmerischen Bereich eingesetzt waren.

8.21

A. vermietet ihr bebautes Grundstück an ihren Ehemann für dessen betriebliche Zwecke. Obwohl eine angemessene monatliche Miete von 3.000 DM zuzügl. USt schriftlich vereinbart wurde, wird die Miete vom Ehemann weder regelmäßig, noch in der festgelegten Höhe entrichtet, womit sich A. abfindet.

8.22

A. vermietet Büroräume an ihren Ehemann. Das vereinbarte Entgelt hierfür wird von diesem auf eines seiner eigenen Konten überwiesen, über das die Ehefrau rechtlich verfügen kann und dies auch tatsächlich regelmäßig tut.

8.23

A. ist Berufsspieler und betreibt mit einem festen Spielerstamm, der aus 20 bis 25 Personen besteht, regelmäßig eine Skatrunde. An einer Spielrunde nehmen regelmäßig vier Spieler teil. Der Spieleinsatz beträgt je Punkt zwischen 0,10 und 0,30 DM; abgerechnet wird nach jedem einzelnen Spiel.

8.24

A. kauft Forderungen und übernimmt für die angekauften Forderungen das volle Ausfallrisiko.

28

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

B. Leistungen und Leistungsgegenstand iS. des UStG 1. Fragen a)

Unterliegen der USt nur Leistungen?

b) Was ist unter Leistung zu verstehen; ist es für die Umsatzsteuer von Bedeutung, daß zwischen Leistungen im rechtlichen und solchen im wirtschaftlichen (= tatsächlichen) Sinne unterschieden wird; was sind beispielsweise lediglich nicht steuerbare Leistungen im rechtlichen Sinne und nicht Leistungen an einen anderen im wirtschaftlichen Sinne? c)

Wer ist Leistender im UStG; wer ist Leistungsempfänger?

d) Welche Arten von Leistungen im wirtschaftlichen Sinne unterscheidet das UStG? e)

Wenn eine Leistung auf einem Verpflichtungsgeschäft beruht, liegt worin die Leistung iS. des UStG; ist es für die Erfassung der Leistung nach dem UStG von Bedeutung, ob die Leistung auch entsprechend der rechtsgechäftlichen Vereinbarung ausgeführt wird?

f)

Können Leistungen iS. des UStG auch auf einseitigen Rechtsgeschäften, auf sog. unvollkommenen Schuldverhältnissen, auf gesetz- oder sittenwidrigem Handeln oder auf unwirksamen Rechtsgeschäften beruhen?

g)

Können Scheingeschäfte und Scheinhandlungen oder der Mißbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts Grundlage für eine Leistung iS. des UStG sein?

h)

Ist es für die Erfassung einer Leistung nach dem UStG bedeutsam, ob der Unternehmer leisten wollte oder nicht; können auch widerrechtlich erzwungene Vorgänge zu Leistungen iS. des UStG führen?

i)

Ist es für die Erfassung der Leistung nach dem UStG erheblich, ob die Leistung beim Leistungsempfanger erwünscht ist?

j)

Was ist Gegenstand des einzelnen Umsatzes (Leistungstatbestandes); welche Bedeutung hat in diesem Zusammenhang der Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung; wann liegen unselbständige Nebenleistungen vor?

k) Was sind Hilfsgeschäfte: wann sind Hilfsgeschäfte ... steuerbar; nicht steuerbar?

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

1) 2.

2 9

Welche Vorgänge gelten (fiktiv) auch als Leistungen iS. des UStG?

Leistungstatbestände des UStG sind § 1 Abs. 1 Nr. 1 und 3 UStG; Nicht-Leistungstatbestände des UStG sind § 1 Abs. 1 Nr. 2 und 4 UStG; teils Leistungs- (Lieferungs-) Tatbestände, teils Nicht-Leistungs- (Verbringungs-) Tatbestände sind § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG.

2.1

Als Oberbegriff für (tatsächliche) Lieferungen und sonstige Leistungen verwendet das UStG den Begriff" Leistungen", vgl. z.B. § 3 Abs. 1 und 9 UStG. Die Lieferung ist eine Leistung, durch die Verfügungsmacht über einen Gegenstand verschafft wird (s. § 3 Abs. 1 UStG); alle Leistungen im wirtschaftlichen (= tatsächlichen) Sinne, die nicht Lieferungen sind, müssen sonstige Leistungen sein, vgl. § 3 Abs. 9 UStG.

2.2

In Bezug auf die Feststellung, ob und ggf. welche Leistungsart gegeben ist, ergibt sich aus § 3 Abs 9 UStG zweckmäßigerweise folgender Prüfungsablauf: Liegt eine Leistung i.S. des UStG (= tatsächliche Leistung) vor?

nein

ja 4 Ist eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 oder 3 UStG gegeben?

ja

nein

> nicht steuerbar

sind § 3 Abs. 2, 4, 5 >UStG als besondere Normen zu beach ten?

Es ist eine sonstige Leistung nach § 3 Abs. 9 oder Abs. 10 USt gegeben 3. 3.1

Zum Leistungsbegriff iS. des UStG Leistung im weitesten Sinne ist jede Tätigkeit, jedes positive oder negative Verhalten, ein Tun, ein Dulden oder ein Unterlassen gegenüber einem anderen, vgl. auch A 1 Abs. 2 UStR Popitz: "Der Begriff der Leistung umfaßt alles, was jemand einem anderen schulden kann und besteht in der Herbeiführung eines fremden Nutzens auf Kosten eines Rechtsguts des Schuldners. Den Nutzen erfahrt der Leistungsberechtigte, indem er etwas bekommt. Zur Herbeiführung des Nutzens des anderen opfert der Leistungsverpflichtete ein Rechtsgut".

3.2

Im Regelfall beruhen umsatzsteuerrechtliche Leistungen auf zivilrechtlichen Verpflichtungsgeschäften. Als schuldrechtliche (verpflichtende, obligatorische) Verträge kommen z.B. in Betracht: -

Kaufvertrag (§§ 433 ff. BGB)

- Werkvertrag (§§ 631 ff BGB)

-

Tauschvertrag (§515 BGB)

- Werklieferungsvertrag (§651 BGB)

30

3.3

2. Kap. : Steuerbare

Umsätze

-

Mietvertrag (§§ 535 ff. BGB)

- Mäklervertrag (§§ 652 ff. BGB)

-

Pachtvertrag (§§ 581 ff. BGB)

- Speditionsvertrag (§§ 407 ff. HGB)

-

Darlehensveitrag (§§ 607 ff. BGB) - Beforderungsvertrag (§§ 425 ff HGB)

-

Dienstvertrag (§ § 611 ff. BGB).

Die umsatzsteuerliche Leistung ist aber nicht bereits die Begründung des Verpflichtungsgeschäfts, sondern die wirtschaftliche ( = tatsächliche) Erfüllung der Verpflichtung. Es werden daher von den Leistungstatbeständen der Umsatzsteuer nur tatsächliche Leistungen (= Leistungen im wirtschaftlichen Sinne) und nicht auch Leistungen im rechtlichen Sinne erfaßt. Unerheblich ist daher auch, ob eine wirtschaftliche Leistung entsprechend der rechtsgeschäftlichen Verpflichtung erfolgt oder tatsächlich einen anderen Inhalt hat, vgl. z.B. A 28 Abs. 1 UStR.

3.3.1 Andere Steuerrechtsgebiete knüpfen (ggf. auch) an Leistungen im rechtlichen Sinne (Rechtsvorgänge) an, vgl. z.B. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG. 3.4

Ein umsatzsteuerliches Leistungsverhalten gegenüber einem anderen kann z.B. auch begründet werden... auf Grund einseitiger Rechtsgeschäfte (z.B. durch Auslobung, §§ 657 ff. BGB oder die Geschäftsführung ohne Auftrag, § 677 BGB) oder auf Grund sog. unvollkommener Schuldverhältnisse (z.B. Heiratsvermittlung, § 656 BGB).

3.5

Weil es bei der Umsatzsteuer grds. nur darauf ankommt, ob eine Leistung im wirtschaftlichen Sinne gegeben ist, ist es z.B. auch unerheblich ... ob die tatsächliche Leistung auf einem gesetz- oder sittenwirdrigem Handeln beruht (s. § 40 AO), oder ob das der Leistung zugrunde liegende Rechtsgeschäft unwirksam ist oder unwirksam wird (s. § 41 Abs. 1 AO, vgl. auch die Änderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 UStG), oder ob die tatsächliche Leistung überhaupt auf einer Verpflichtung beruht.

3.6 3.6.1

Die Motive bzw. Umstände, die den Unternehmer zur Leistung veranlaßt haben, sind umsatzsteuerlich grds. unbeachtlich. Fehlt der Leistungswille beim Unternehmer, liegt jedoch eine Leistung iS. des UStG nur in Ausnahmefallen vor (vgl. Umkehrschluß § 1 Abs. 1 Nr. 1 a UStG und § 3 Abs. 1 UStG "durch die er ... befähigt... zu verfugen"). Ausnahmen sind beispielsweise... -

die Fälle des § 1 Abs. 1 Nr. 1 a UStG, oder wenn der Unternehmer unter dem Druck eines Enteignungsverfahrens leistet, BFH, BStBl 1972 II S. 509 (vgl. auch A 1 Abs. 8 bis 11 UStR).

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

3.6.2

31

Wird die Verfügungsmacht aufgrund widerrechtlicher Vorgänge entzogen (z.B. durch Diebstahl) erfolgt also keine Leistung gegenüber einem anderen iS. des UStG.

3.7

Unerheblich ist jedoch auch, ob die Leistung beim Leistungsempfänger erwünscht ist, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 473, A 149 Abs. 3 UStR.

3.8

Weil das UStG auf tatsächliche Vorgänge abstellt, sind Scheingeschäfte und Scheinhandlungen auch für das UStG unerheblich (§ 41 Abs. 2 AO); bei bewußtem und wissentlichem Mißbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts, ist danach zu fragen, ob und welche tatsächliche Leistung erbracht wird, vgl. § 42 AO und ergänzend Tz. 3.J0, s.u.

3.8.1

3.9

Wenn die Leistungsbeziehungen dem Grunde nach anerkannt werden, weil sie tatsächlich und zur Erzielung von Einnahmen erfolgen, kann die Erhöhung einer unangemessen niedrigen Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 5 iV. mit Abs. 4 UStG in Betracht kommen, s.u. Als nicht steuerbare Leistung im rechtlichen Sinne und nicht Leistungen an einen anderen im wirtschaftlichen Sinne sind z.B.: der bloße Abschluß eines Verpflichtungsgeschäfts; die Geldzahlung oder -Überweisung als bloße Entgeltsentrichtung für eine Leistung und/oder Gegenleistung im zivilrechtlichen Sinne (BFH, BStBl 1969 II S. 637), A 1 Abs. 2 UStR; ~

Der Umsatz von gesetzlichen Zahlungsmitteln (z.B. Geldwechselgeschäften) ist jedoch eine Leitung im wirtschaftlichen Sinne, die steuerfrei sein kann, vgl. § 4 Nr. 8 b UStG, A 59 Abs. 1 UStR.

die Hingabe und Rücknahme von Kommissionsware bzw. vertretbarer Sachen im Rahmen eines Sachdarlehens; lediglich die bloße Geltendmachung von Rechten aus einem bestehenden Verpflichtungsgeschäft; die Forderungsabtretung zur Bezahlung einer Schuld (BFH, BStBl 1962 III S. 292); Der Umsatz von Geldforderungen ist jedoch steuerbar, aber ggf nach § 4 Nr. 8 c UStG steuerfrei, vgl. hierzu auch A 18 Abs. 3, A 57 Abs. 3, A 60 Abs. 3, A 223 Abs. 4 UStR. das sog. echte Factoring, vgl. A 18 Abs. 3 UStR; die Geldanlage privater Sparer in Form von Giro- und Sparkonten oder in Wertpapieren sowie das bloße Erwerben und Halten von Anteilen an Kapitalgesellschaften, weil es sich hierbei um ein bloßes Einsammeln von Nutzungen aus (Geld-) Kapital und nicht um Handeln nach Art eines Händlers handelt, vgl. BFH, BStBl 1987 II S. 512, A 18 Abs. 1 UStR; -

die Anwachsimg nach § 738 Abs. 1 BGB iV. mit § 105 HGB; die Gesamtrechtsnachfolge gem. § 1922 BGB;

32

2.Kap.: Steuerbare

Umsätze

die Begründung der Gütergemeinschaft (vgl. § 1416 BGB); die Begründung oder der Wegfall einer Organschaft iS. des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG; die formwechselnde Umwandlung (z.B. GmbH in AG oder OHG in KG); die Tätigkeit von Mitgliedern des Deutschen Bundestages als Mitglieder des Fraktionsvorstandes, parlamentarische Geschäftsführer und Vorsitzende von Arbeitskreisen; die Freistellung von Arbeitnehmern (z.B. für Wehrübungen) gegen Erstattung der Kosten, vgl. A 1 Abs. 5 UStR; — die Gestellung von Personal ist jedoch eine Leistung iS. des UStG, vgl. § 3 a Abs. 4 Nr. 7 UStG. bestimmte in A 1 Abs. 8 bis 10 UStR aufgeführte Vorgänge aufgrund des Baugesetzbuchs; die Geschäftsführung bzw. Vertretung von Gesellschaftern, die selbst nicht handlungsfähig sind, vgl. A 1 Abs. 7 UStR; die Verursachung eines Schadens; die Wiederherstellung einer Sache durch den Schädiger; die Rückgabe der Nebenerzeugnisse oder Abfalle im Rahmen einer Gehaltslieferung gem. § 3 Abs. 5 UStG; die Rückgabe von Warenumschließungen gegen Herausgabe des Pfandgeldes, vgl. A 149 Abs. 3 UStR. 3.10 Leistender ist grds. deijenige, der im eigenen Namen oder unter fremden Namen Lieferungen oder sonstige Leistungen gegenüber einem anderen selbst oder durch einen Beauftragten ausführt. Das ist regelmäßig deijenige, der dem Leistungsempfanger gegenüber als Schuldner der Leistung auftritt, vgl. A 16 Abs. 2 UStR; auf die Rechtsform des Handelnden kommt es nicht an, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 671 mwN. Leistungsempfänger ist deijenige, an den die Lieferung oder sonstige Leistung tatsächlich erbracht wird, BFH, BStBl 1989 II S. 677. Das ist grds. die Person, die aus dem schuldrechtlichen Vertragsverhältnis berechtigt ist, vgl. A 42 c Abs. 1, A 192 Abs. 13 UStR. 3.10.1 Eine vom Zivilrecht abweichende Beurteilung kann dann geboten sein, wenn die vertraglichen Vereinbarungen nicht mit dem übereinstimmen, was tatsächlich wer an wen und an Leistung erbringt. Beispiele: Vgl. A 26 UStR zur Frage Vermittlung oder Eigenhandel; Wenn sich der Grundstückseigentümer, dessen Wohnungen mit öffentlichen Mitteln errichtet wurden, trotz Einschaltung eines Zwischenvermieters nicht seinen Verpflichtungen nach dem Wohnungsbindungsgesetz entziehen kann, erbringt der Zwischenvermieter an den Wohnungseigentümer eine Besorgungsleistung, vgl. BFH, BStBl. 1991 II S. 33, s.u.;

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

33

wenn der Grundstückseigentümer ein vereinbartes Zwischenmietverhältnis nicht durchfuhrt und daher gegenüber den Endmietern die Grundstücksverwaltung unter Berufung auf eigenes Recht übernimmt, vgl. A 192 Abs. 13 S. 6 UStR. 3.10.2 Zur Bestimmung des Leistungsempfängers bei Leistungen iS. des § 3 b Abs. 3 bis 6 UStG vgl. auch A 42 c Abs. 1 UStR; beachte auch, daß für die Ortsbestimmung einer sonstigen Leistung nach § 3 a Abs. 1 S. 2 und Abs. 3 S. 2 UStG ggf. nicht die zivilrechtlichen Vereinbarungen, sondern die tatsächlichen Verhältnisse maßgebend sind, vgl. A 38 Abs. 2 UStR. 4.

Zum Gegenstand der Umsatzsteuer bei Leistungstatbeständen, vgl. A 29 UStR Gegenstand der USt ist der einzelne Umsatz, die einzelne selbständige (Haupt-) Leistung, die im Rahmen des Unternehmens bewirkt wird.

4.1

Bei Feststellung der einzelnen Leistung (Leistungseinheit) gilt der Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung. Er besagt: Leistungsvorgänge, die rechtlich, wirtschaftlich und tatsächlich eine Einheit bilden, können mit umsatzsteuerlicher Wirkung nicht in ihre einzelnen Bestandteile zerlegt werden (vgl. § 3 Abs. 4 S. 1 UStG), soweit sich aus einem Gesetz nicht etwa anderes ergibt, vgl. z.B. §§ 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 4 und 25 Abs. 1 S. 3 UStG. Nach dem sog. Einheitsprinzip oder Aufteilungsverbot werden Gegenstand, Ort und Zeitpunkt der Leistung, die Anwendbarkeit von Steuerbefreiungen, der maßgebende Steuersatz, der Entstehungs- und Fälligkeitszeitpunkt der USt für die einheitliche Leistung festgestellt.

4.2

Die einheitliche Leistung umfaßt auch wirtschaftliche Vorgänge, die als (unselbständige) Nebenleistung bezeichnet werden. Sie liegen vor,.... wenn der dienende Umsatz im Verhältnis zum auslösenden Geschäft von untergeordneter (nebensächlicher) Bedeutung ist, mit der Hauptleistung in einem engen wirtschaftlichen Zusammenhang steht, indem sie diese ermöglicht, abrundet, ergänzt oder verbessert und im Zusammenhang mit der Hauptleistung üblicherweise vorkommt (z.B. verpakken, versenden, umladen, befördern des Liefergegenstandes), vgl. BFH, BStBl 1995 II, S. 429 mwN. — Es kommt auf den zu beurteilenden Lebensvorgang an, ob die gleiche Leistung (z.B. befördern) unselbständige Nebenleistung oder selbständige Hauptleistung ist; — Gegenstand einer Nebenleistung kann sowohl eine unselbständige Lieferung (z.B. Verpackungsmaterial) als auch eine unselbständige sonstige Leistung (z.B. befördern) sein.

4.2.1 Zu Einzelfällen vgl. auch ... A 29 a UStR (Betr.: Behandlung von Krediten, die im Zusammenhang mit anderen Umsätzen eingeräumt werden, und von anderen Zahlungszuschlägen); BStBl 1986 II 352 (Betr.: Behandlung der Leistungen eines Baubetreuers).

34

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

4.3

Als (selbständig zu beurteilende) Hauptleistungen im Rahmen des Unternehmens sind denkbar...

4.3.1 Umsätze auf Grund der Grundgeschäfte oder -tätigkeiten Hierunter fallen Umsätze, die auf Grund der selbständigen gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit ausgeführt werden, also alle den eigentlichen Hauptzweck oder den Gegenstand der unternehmerischen Betätigung ausmachende entgeltliche Leistungen. 4.3.2

Hilfsumsätze Hilfsumsatz im umsatzsteuerrechtlichen Sprachgebrauch ist sinngleich mit dem Rechtsbegriff Hilfsgeschäft, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 622 Als Hilfsgeschäft gehört zur Unternehmertätigkeit jede Tätigkeit, die die Haupttätigkeit mit sich bringt, z.B. der Verkauf eines Grundstücks, wenn das Grundgeschäft des Unternehmers Vermietung und Verpachtung ist, oder der Verkauf des unternehmerischen Kfz. durch einen Steuerberater, vgl. auch § 2 Abs. 1 S. 2 UStG, A 20 Abs. 2 UStR.

4.3.2.1 Handelt es sich um Hilfsgeschäfte, die der nichtunternehmerische Bereich bei Vereinen oder Erwerbsgesellschaften mit sich bringt, sind sie auch dann nicht als steuerbar zu behandeln, wenn sie wiederholt oder mit einer gewissen Regelmäßigkeit ausgeführt werden, weil deren Nachhaltigkeit aufgrund der Gesamtheit der Umsätze, zu denen sie gehören, zu beurteilen ist, vgl. A 22 Abs. 1 S. 9 und 10 UStR. 5. 5.1

Zu fiktiven Steuergegenständen im UStG Im Rahmen innergemeinschaftlicher Vorgänge gelten Vorgänge iS. des ... - § 1 Abs. 1 Nr. 5 iV. mit § 1 a Abs. 2 UStG als Erwerb gegen Entgelt; - § 1 Abs. 1 Nr. 1 iV. mit § 3 Abs. 1 a UStG als Lieferungen gegen Entgelt.

5.2

Gem. § 1 Abs. 1 a UStG wird der tatsächliche Vorgang der Geschäftsveräußerung nicht als solcher behandelt, d.h. er ist nicht steuerbar.

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

35

C. Lieferungen L 1.1

Überblick über die gesetzlichen Leistungsregelungen Fragen a)

Wofür ist von Bedeutung, ob eine Lieferung oder sonstige Leistung ausgeführt wurde;

b)

Welche Vorschriften der §§ 3 bis 3 e UStG treffen Aussagen über ... Lieferungen, sonstige Leistungen?

c)

In welchen Vorschriften der §§ 3 bis 3 e UStG sind Aussagen darüber enthalten was Lieferung ist, was auch (fiktiv) als Lieferung gilt, durch wen tatsächlich bzw. fiktiv geliefert werden kann, an wen tatsächlich bzw. fiktiv geliefert werden kann, was Gegenstand der Lieferung sein kann, wann geliefert wird, wo geliefert wird?

1.2

Die Leistungsart (Lieferung oder sonstige Leistung) ist insb. bedeutsam für deren Ort und Zeitpunkt, Steuerbarkeit, Steuerbefreiung und Steuersatz.

1.3

Aussagen über Lieferungen beinhalten § 3 Abs. 1 bis 8 a, §§ 3 c, d und e und auch § 13 Abs. 1 Nr. 1 a UStG, s.u.; Aussagen über sonstige Leistungen beinhalten § 3 Abs. 9 bis 11, §§ 3 a und b und auch §§ 13 Abs. 1 Nr. 1 a, 25 Abs. 1 UStG, s.u.

1.3.1 Bei Geschäftsveräußerung ist bis 31.12.1993 als Spezialvorschrift § 10 Abs. 3 UStG ergänzend zu beachten. 1.4

Aussagen, bei denen Art und Umfang der Lieferung anknüpft an das tatsächlich (wirtschaftlich) Gewollte, beinhalten insbesondere § 3 Abs. 1, 4 und 5 UStG und an Fiktionen, beinhalten insbesondere § 3 Abs. 1 a, 2 und 3 UStG; Aussagen darüber, was tatsächlich Lieferung ist, beinhaltet § 3 Abs. 1 UStG; daß tatsächliche Lieferungen fiktiv vorverlegt werden können, ergibt sich aus § 3 Abs. 7 UStG; was auch (fiktiv) als Lieferung gilt, ergibt sich aus §§ 3 Abs. 1 a, Abs. 2 und 3 UStG; wer an wen tatsächlich oder fiktiv liefert, ergibt sich aus § 3 Abs. 1, 1 a, 2 und 3 UStG;

36

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

der Gegenstand und Umfang der Lieferung ergibt sich aus § 3 Abs. 1, Abs. 1 a, Abs. 4 und 5 UStG; der Zeitpunkt der Lieferung ergibt sich aus § 3 Abs. 1, 2, 3, 7, §§ 3 c und d UStG; der Ort der Lieferung aus § 3 Abs. 6 bis 8 a, §§ 3 c, d, e und § 25 a Abs. 7 Nr. 3 UStG. 2. 2.1

Zu Lieferungen gem. § 3 Abs. 1 UStG (Grundnorm) Fragen a)

Was ist eine Lieferung?

b)

Was ist Verfugungsmacht iS. des § 3 Abs. 1 UStG; ist Voraussetzung für die Verschaffung der Verfugungsmacht, daß auch das zivilrechtliche und/oder wirtschaftliche Eigentum übertragen wird?

c)

Durch wen kann Verfugungsmacht verschafft werden; kann auch durch einen Nichtunternehmer Verfugungsmacht verschafft werden?

2.2

d)

Wem kann Verfiigungsmacht verschafft werden?

e)

Was sind lieferfähige Gegenstände iS. des § 3 Abs. 1 UStG?

f)

Wann ist Eigenhandel gegeben?

Die Rechtsnormen darüber, was Lieferung ist, an wen und durch wen geliefert wird, und was Liefergegenstand ist, sind ... § 3 Abs. 1 UStG (Grundsatz oder lex generalis) §§ 3 Abs. 1 a bis 5 UStG (besondere Normen oder lex spezialis).

2.3

Nach § 3 Abs. 1 UStG müssen als Tatbestandsmerkmale einer Lieferung nebeneinander erfüllt sein ... die Verschaffung der Verfugungsmacht (Frage danach, was Lieferung ist) an einem Gegenstand, und zwar (Frage nach lieferfähigen Gegenständen) als Eigenhändler (Frage danach, wer Lieferer ist und an wen geliefert wird).

2.4

Zur Verschaffung der Verfügungsmacht, vgl. auch A 2 und 24 Abs. 2 UStR

2.4.1 Die Verfugungsmacht kann verschafft werden (4 Alternativen): durch den Unternehmer an den Abnehmer; durch den Unternehmer an einen Dritten im Auftrag des Abnehmers;

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

37

durch einen Dritten im Auftrag des Unternehmers an den Abnehmer; durch einen Dritten im Auftrag des Unternehmers an einen Dritten im Auftrag des Abnehmers. Handlungen durch selbständige und unselbständige Erfüllungsgehilfen werden hierbei also so behandelt, als wären sie vom Unternehmer oder vom Abnehmer selbst ausgeführt worden, d.h. es wird weder an den Erfüllungsgehilfen noch durch den Erfüllungsgehilfen Verfügungsmacht verschafft. Erfüllungsgehilfen sind u.a. Arbeitnehmer im Rahmen ihres Dienstverhältnisses, Frachtführer (z.B. Bundesbahn, Bundespost, Rollfuhrunternehmer), Verfrachter (z.B. Reeder), Spediteure. 2.4.1.1 Zu beachten ist, daß auch durch NichtUnternehmer Verfügungsmacht verschafft werden kann. § 3 Abs. 1 UStG ist insoweit nicht rechtsbegründend zu verstehen. 2.4.2

Die Verschaffung der Verfügungsmacht erfordert, daß dem Leistungsempfanger endgültig tatsächlich Substanz, Wert und Ertrag eines Gegenstands zugewendet wird, vgl. A 24 Abs. 2 UStR. Weil § 3 Abs. 1 UStG sowohl gegenüber dem BGB als auch der AO eine Spezialregelung ist, kann (Regelfall), muß jedoch nicht auch mit der Verfügungsmacht das rechtliche und/oder wirtschaftliche Eigentum iS. von § 39 Abs. 1 und 2 Nr. 1 AO übertragen werden.

2.4.2.1 Bei der Verschaffung der Verfügungsmacht sind gegenüber § 3 Abs. 1 UStG umsatzsteuerliche Spezialnormen zu beachten, und zwar ... beim Reihengeschäft, s. § 3 Abs. 2 UStG, beim Kommissionsgeschäft, s. § 3 Abs. 3 UStG, bei der Beförderungslieferung, s. § 3 Abs. 7 S. 1 UStG, bei der Versendungslieferung, s. § 3 Abs. 7 S. 3 UStG, die Lieferfiktionen im innergemeinschaftlichen Verkehr, s. § 3 Abs. 1 a UStG. 2.4.3

Fest steht: Ohne - tatsächliche oder fiktive - Verschaffung der Verfügungsmacht kann iS. des § 3 Abs. 1 UStG nicht geliefert werden; als Lieferung erfaßt wird der Vorgang jedoch nur dann, wenn der Gegenstand nach dem Willen der Beteiligten als wirtschaftliche Substanz endgültig aus der Untemehmensspäre des Lieferanten auf den Abnehmer übergehen soll und der spezifische tatsächliche Gehalt des Vorgangs gerade in der Zuwendung des Gegenstands- oder Sachwerts liegt. Vgl. ergänzend auch die Erläuterungen zur Rückgängigmachung einer Lieferung und zum Umtausch, s.u.

2.5

Zwischen zivilrechtlicher Eigentumsübertragung und tatsächlicher umsatzsteuerrechtlicher Verschaffung der Verfügungsmacht sind folgende Beziehungen denkbar:

38

2.5.1

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Mit der Eigentumsübertragimg ist - weil rechtlich und tatsächlich Gewolltes übereinstimmen - grds. zeitgleich Verschalung der Verfugungsmacht verbunden, und zwar... a)

beim Eigentumsübergang an beweglichen Sachen durch die körperliche Übergabe, § 929 S. 1 BGB (z.B. Abholfall). Nach § 3 Abs. 7 UStG kann der Lieferzeitpunkt jedoch fiktiv vorverlegt werden.

b)

beim Eigentumsübergang an beweglichen Sachen, wenn der Erwerber im Besitze der Sache ist, durch die Einigung über den Eigentumsübergang, s. § 929 S. 2 BGB (z.B. Mietkauf).

c)

beim Eigentumsübergang an unbeweglichen Gegenständen (z.B. Grundstücken) durch die Auflassung und die Eintragung der Rechtsänderung in das Grundbuch, s. § 873 Abs. 1 BGB. Weil Grundstücke nach erfolgter Auflassung beim Übergang von Nutzen und Lasten geliefert werden, wird der Lieferzeitpunkt regelmäßig vorverlegt.

d)

bei Vereinbarung des Besitzkonstituts nach § 930 BGB (z.B. Verkauf und Miete).

e)

bei Abtretung des Herausgabeanspruchs nach § 931 BGB.

f)

bei Übergabe der Traditionspapiere (Lagerscheine, § 424 HGB, Ladescheine, § 450 HGB, Konossemente, § 648 Abs. 1 HGB), vgl. auch § 42 Abs. 1 UStDV. Nach § 3 Abs. 7 UStG kann der Lieferzeitpunkt fiktiv vorverlegt werden.

g)

wenn die Gegenstände fest mit dem Grund und Boden verbunden werden (§§ 94, 946 BGB, § 3 Abs. 4 UStG). Der Übergang des zivilrechtlichen Eigentums liegt in diesen Fällen regelmäßig vor dem Lieferzeitpunkt, s.u.

2.5.2

Die Verschaffung der Verfugungsmacht ist auch ohne (ggf bedingungslose) Eigentumsübertragung möglich, z.B.... a)

Lieferung durch einen Dieb.

b)

Lieferung unter Eigentumsvorbehalt (§ 455 BGB), vgl. A 24 Abs. 2 UStR.

c)

Lieferung an den Mieter bei sog. unechtem Mietkauf, vgl. A 25 Abs. 4 UStR.

d)

Lieferung an den Leasing-Nehmer, wenn der Gegenstand nach dem EStG dem Leasing-Nehmer zuzurechnen ist, vgl. A 25 Abs. 4 UStR

e)

Lieferung an und durch den Versteigerer, der im eigenen Namen handelt. Dies gilt jedoch nicht für die Zwangsversteigerung, vgl. BFH, BStBl 1986 II S. 500, A 2 Abs. 2 UStR.

f) 2.5.3

Lieferung durch den Verkaufskommissionär, vgl. § 3 Abs. 3 UStG.

Mit der Eigentumsübertragung ist nicht auch die Verschaffimg der Verfügungsmacht verbunden, und zwar... a)

bei Gewährung (bzw. Tilgung) eines Naturaldarlehens, s. § 607 Abs. 1 BGB.

2. Kap.: Steuerbare

b)

Umsätze

39

bei Vereinbarung der Sicherungsübereignung gem. §§ 929, 930 BGB (z.B. Übereignung und Leihe), vgl. A 2 Abs. 1 UStR. Für den Fall der Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände, vgl. A 2 Abs. 3 und 4 UStR.

c)

unter den Voraussetzungen der Spezialnorm des § 3 Abs. 10 UStG sind Tauschvorgänge (§§ 930, 950 iV. mit § 515 BGB) wechselseitig keine Lieferungen.

(Zu a) und c): Bei diesen Vorgängen treten also nicht die Folgen des § 3 Abs. 12 UStG ein.) 2.6 2.6.1

Zu lieferfähigen Gegenständen (Grundfälle iS. von § 3 Abs. 1 UStG, vgl. auch A 24 Abs. 1 UStR) Unter dem Begriff Gegenstände sind im UStG zu verstehen ... bewegliche und unbewegliche körperliche Gegenstände einschließlich lebender Sachen und Sachen im flüssigen oder gasförmigen Aggregatzustand (s. §§ 90, 90 a, 91 BGB), z.B. Waren, Gegenstände einer Werklieferung, Sachgesamtheiten, wesentliche Bestandteile einer Sache, Grund und Boden, Pflanzen, Tiere, Öl, Wasser, Gas, vgl. A 24 Abs. 1 UStR. alle sonstigen Wirtschaftsgüter, die im Verkehr wie Sachen umgesetzt werden, z.B. Strom, Wasserkraft, Firmen- oder Geschäftswert, Kundenstamm, Lieferansprüche.

2.6.1.1 Nach der bisher geltenden sog. Einheitstheorie, war eine Sache im bürgerlichrechtlichen Sinne grds. auch ein Gegenstand iS. des UStG. Betreffend Grundstücke bzw. Gebäude, wird diese Theorie immer mehr aufgegeben, d.h. es können auch ideelle Eigentumsanteile Liefergegenstand sein, vgl. A 8 Abs. 5 S. 5 UStR. 2.6.2

Keine Sachen sind z.B. Geld als bloßes Zahlungsmittel und Menschen. Im bürgerlichen Recht sind auch Rechte Gegenstände; umsatzsteuerrechtlich sind Rechte jedoch grds. nicht lieferfähig, deren Übertragung stellt eine sonstige Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG) dar, (Ausnahme: z.B. Übertragung von Lieferansprüchen). Zur Abgrenzung lieferfahiger Gegenstände zu sonstigen Leistungen vgl. auch A 25 UStR.

2.7

Zum Handeln im eigenen Namen (Eigenhandel) Für die Zurechnung der Umsätze folgt das USt-Recht grds. dem Zivilrecht, weshalb Träger des Umsatzes grds. der jeweilige Vertragspartner ist. Nach § 164 Abs. 1 BGB wird durch das Handeln des Vertreters im Namen des Vertretenen der Vertretene berechtigt und verpflichtet. Im UStG ist aufgrund spezieller umsatzsteuerlicher Grundsätze (vgl. § 2 Abs. 1 S. 1 UStG: "Unternehmer ist, wer ... ausübt.") Eigenhandel bzw. -geschäft jedoch nur dann nicht gegeben, wenn Handeln in fremden Namen und für fremde Rechnung vorliegt (vgl. auch A 26 Abs. 1 und 3 UStR).

40

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

2.7.1 Ein Handeln in fremden Namen ist anzunehmen, wenn dem Leistungsempfänger beim Abschluß des Umsatzgeschäfts nach den äußeren Umständen des Einzelfalls bekannt ist, daß er zu einem Dritten in unmittelbare Rechtsbeziehungen tritt, vgl. z.B. A 26 Abs. 1 UStR. 2.7.2

Ein Handeln für fremde Rechnung erfordert, daß die getroffenen Vereinbarungen nicht so ausgelegt werden können, daß der Vermittler das Risiko des Umsatzes trägt (z.B. die unwiderrufliche Inzahlungnahme des Altgegenstandes in Höhe eines bestimmten Betrags); unschädlich für die "reine Agentur" ist jedoch, sofern Handeln in fremden Namen vorhegt, s.o., wenn der Vermittler den über den vereinbarten Mindestverkaufspreis erzielten Mehrerlös nicht mitteilt, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 1017. Eigenhandel hegt jedoch z.B. vor, wenn bei Veräußerung eines Neuwagens zwar ein Vermittlungsauftrag über den Verkauf des Altwagens erteilt wird, jedoch ohne Rücksicht darauf, ob und zu welchem Preis der Altwagen verkauft wird, unwiderruflich ein Festpreis angerechnet wird, d.h. die Vereinbarungen als Inzahlungnahme gegen sofortige und endgültige Abrechnung eines vereinbarten Mindestverkaufspreises auszulegen sind, vgl. z.B. BFH, BStBl 1988 II S. 153 mwN., A 26 Abs. 3 UStR.

2.7.2.1 Durch Einfügung des § 25 a UStG wurde dieser Problembereich bei Umsätzen von Gebrauchtgegenständen weitgehend entschärft. 3. 3.1

Zu den besonderen gesetzlichen Regelungen über Lieferungen Fragen a)

Welche Normen enthalten gegenüber § 3 Abs. 1 UStG besondere gesetzliche Regelungen darüber... was auch Lieferung ist, bzw. als Lieferung gilt, wer tatsächlich oder fiktiv liefert, an wen tatsächlich oder fiktiv geliefert wird, was tatsächlich oder fiktiv geliefert wird?

b)

Was sind gegenüber § 3 Abs. 1 UStG die besonderen Merkmale in ... § 3 Abs. 1 a UStG (Lieferfiktionen im innergemenschaftlichen Verkehr), -

§ 3 Abs. 2 UStG (Reihengeschäft), § 3 Abs. 3 UStG (Kommissionsgeschäft),

c)

-

§ 3 Abs. 4 UStG (Werklieferung),

-

§ 3 Abs. 5 UStG (Gehaltslieferung)?

Sind die Normen des § 3 Abs. 1 bis 5 UStG auch nebeneinander anwendbar?

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

3.2

41

Besondere gesetzliche Regelungen für Lieferungen sind ... die innergemeinschaftliche Lieferung, § 3 Abs. 1 a UStG: Einer Lieferung gleichgestellt wird (Alt. 1) auch die Verbringung eines Gegenstands vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet und (Alt. 2 bis Inkrafttreten des JStG 1996) eine sonstige Leistung, bei der im Inland aufgrund eines Werkvertrages ein Gegenstand hergetellt wird und dieser zur Verfugung des Auftraggebers in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt; Aussage darüber, daß (Alt. 1) der Unternehmer bzw. (Alt. 2) der Auftragnehmer als Lieferer gilt. — Wg. unüberbrückbarer innergemeinschaftlicher Abgrenzungsschwierigkeiten wurde § 3 Abs. 1 a Nr. 2 UStG durch das Jahressteuergesetz (JStG) 1996 aufgehoben. das Reihengeschäft, § 3 Abs. 2 UStG: Die Lieferung des Unternehmers wird durch Einschaltung selbständiger Dritter in die Umsatzkette ausgeführt; Aussge darüber, wann und durch wen die Lieferungen bewirkt werden. das Kommissionsgeschäft, § 3 Abs. 3 UStG: Die Lieferung wird kraft Gesetz bewirkt; Aussage darüber, wer wann als Abnehmer gilt. -

die Werklieferung, § 3 Abs. 4 UStG: Anordnung, eine Leistung, die Elemente einer Lieferung und sonstigen Leistung enthält, nach dem Schwerpunktprinzip als einheitliche Leistung zu behandeln.

-

die Gehaltslieferung, § 3 Abs. 5 UStG: Besondere Bestimmung des Gegenstandes einer Lieferung.

3.2.1 Die Vorschriften des § 3 Abs. 1 bis 5 UStG sind ggf. auch nebeneinander anwendbar, z.B. Lieferung von Kommissionsware im Reihengeschäft. 4. 4.1

Zu innergemeinschaftlichen Vorgängen, die einer Lieferung gleichgestellt sind (§ 3 Abs. 1 a UStG) Fragen a)

Welche innergemeinschaftlichen Vorgänge werden einer Lieferung gleichgestellt; wie wären diese Vorgänge ohne die Fiktion in § 3 Abs. 1 a UStG nach dem UStG zu behandeln?

4.2

b)

Wer gilt in diesen Fällen als Lieferer?

c)

Was ist der Zweck dieser Regelungen?

Einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt ist... wenn der Unternehmer einen unternehmerischen Gegenstand nicht nur zur vorübergehenden Verwendung vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu seiner eigenen Verfügung verbringt (d.h. tatsächlich sog. Innenumsatz vorliegt):

42

2. Kap.: Steuerbare

Umsätze

der Unternehmer güt als Lieferer, § 3 Abs. 1 a Nr. 1 UStG, A 15 b UStR. Vgl. ergänzend §§ 1 Abs. 1 Nr. 1,6 a Abs. 2 Nr. 1, 10 Abs. 4 UStG, s.u. — Die umgekehrte Verbringung fallt unter die Erwerbsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG. bis Inkrafttreten des JStG 1996 eine sonstige Leistung, bei der im Inland auf Grund eines Werkvertrages aus vom Auftraggeber übergebenen Gegenständen ein Gegenstand anderer Funktion hergestellt wird und dieser zur Verfügung des Auftraggebers in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt (sog. innergemeinschaftliche Lohnveredelung bzw. funktionsändernde Werkleistung): als Lieferer gilt der Auftragnehmer (Lohnveredeier bzw. Werkunternehmer), § 3 Abs. 1 aNr. 2UStG(a.F.). Vgl. ergänzend §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 6 a Abs. 2 Nr. 2, 10 Abs. 1 UStG (a.F.). — Die Umkehrung des Vorgangs führt zur Erwerbsteuer beim Auftraggeber nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG. 4.2.1 Auch die funktionsändernde innergemeinschaftliche Be- oder Verarbeitung wird aufgrund des JStG 1996 nunmehr als sonstige (Werk-) Leistung des Auftragnehmers nach § 3 Abs. 9 UStG behandelt. 4.3

5. 5.1

5.2

Es ist Zweck dieser Regelungen für die genannten grenzüberschreitenden Vorgänge innerhalb der EU die Besteuerung nach dem Bestimmungslandsprinzip zu erreichen. Zum Reihengeschäft (§ 3 Abs. 2 UStG) Fragen a)

Auf welche besondere Ausführungsart von Lieferungen ist § 3 Abs. 2 UStG anzuwenden?

b)

Ist § 3 Abs. 2 UStG z.B. neben § 3 Abs. 1 UStG anwendbar?

c)

Welche Sonderregelungen gelten für innergemeinschaftliche Reihengeschäfte?

Beim Reihengeschäft sind nebeneinander folgende Merkmale gegeben ... a)

mindestens zwei Unternehmer schließen (zwei) Umsatzgeschäfte über denselben Liefergegenstand ab, d.h. es wird mindestens ein Dritter eingeschaltet; Umsatzgeschäfte iS. dieser Norm sind Verpflichtungsgeschäfte, z.B. Kaufverträge. Derselbe Gegenstand iS. dieser Norm ist so lange gegeben, als auf ihn lediglich durch unselbständige Nebenleistungen eingewirkt wird.

b)

es erfolgt nur eine Warenbewegung, nämlich vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer;

c)

es werden so viele Lieferungen gleichzeitig ausgeführt, wie Umsatzgeschäfte abgeschlossen wurden;

2. Kap.: Steuerbare

d)

Umsätze

43

es ist grds. nur ein Lieferungsort fiir alle fiktiven Lieferungen in der Reihe gegeben. Nur durch die Sonderregelung des § 3 Abs. 8 UStG können sich zwei Lieferorte ergeben, s. dort.

5.2.1 Wenn Lieferungen in der Ausfuhrungsart des § 3 Abs. 2 UStG bewirkt werden, ist diese Norm gegenüber § 3 Abs. 1 UStG vorrangig. Weil bei der Ausfuhrung von zwei Umsatzgeschäften durch drei Beteiligte auch nach § 3 Abs. 1 UStG der erste Unternehmer an den zweiten und dieser an den dritten Beteiligten liefern würde, beschränkt sich die rechtsbegründende Aussage in § 3 Abs. 2 UStG auf den Zeitpunkt der Lieferungen ("gleichzeitig"); sofern jedoch mehr als zwei Umsatzgeschäft durch mehr als drei Beteiligte ausgeführt werden, hat § 3 Abs. 2 gegenüber Abs. 1 UStG rechtsbegründende Bedeutung insofern, als festgelegt wird, daß jeder Unternehmer in der Reihe Lieferer an seinen Abnehmer ist. 5.3

Übungsaufgaben 2 (zum Reihengeschäft, vgl. auch A 12 Abs. 12 und 13 UStR): Beispiel 1: Der Blumenhändler B. in München verkauft dem Kunden X. einen Blumenstrauß in seinem Ladengeschäft. Auftragsgemäß übergibt B. die Blumen am nächsten Tag der Freundin des Kunden. Beispiel 2: A. bestellt bei U. eine Maschine zu den Konditionen "funktionsfähig montiert und probelaufen". U. bezieht die Maschine von X., der sie unmittelbar an A. versendet. U. montiert bei A. die Maschine mit dafür speziell ausgebildeten Fachkräften unter Verwendung des von ihm selbst beschafften Zubehörs. Beispiel 3: Falla: Der Unternehmer A. vereinbart mit dem Gaststätteninhaber G. die Abgabe von Essen an seine Arbeitnehmer zu einem Preis von 8 DM je Essen. Der Gaststätteninhaber erteilt dem A. jede Woche eine Rechnung über die ausgegebenen Essen. Die Anteile der Arbeitnehmer am Essenspreis in Höhe von 3 DM behält A. von den Arbeitslöhnen ein. Fallb: Sachverhalt wie zu Fall a), jedoch vereinbart der Unternehmer A. mit dem Gastwirt und den Arbeitnehmern, daß diese ihren Anteil am Essenspreis unmittelbar an den Gastwirt abfuhren. Der Gastwirt hat jedoch - wie im Fall a - einen vertraglichen Zahlungsanspruch ausschließlich gegen den Arbeitgeber; gleichzeitig übernimmt er die Verpflichtung zur Abgabe der vereinbarten Essen an die Arbeitnehmer. Den Nachweis über die Anzahl der verausgabten Essen an die Arbeitnehmer fuhrt der Gastwirt mit Hilfe der von den Arbeitnehmern abgelieferten Essensmarken des Unternehmers A.

44

2.Kap.: Steuerbare

Umsätze

Fall c: Sachverhalt wie zu Fall a), jedoch erfolgt die Essensausgabe an die Arbeitnehmer kostenlos. Fall d: Der Unternehmer A. vereinbart mit dem Gastwirt die Abgabe von Essen an seine Arbeitnehmer und zahlt an den Gastwirt einen Zuschuß von 5 DM je Essen. Die Arbeitnehmer bestellen das Essen selbst nach Karte und bezahlen den um den Zuschuß von A. geminderten Essenspreis. Welche Formen der Lieferung werden in den Beispielen 1 bis 3 bewirkt? 5.4 6. 6.1

Bei innergemeinschaftlichen Reihengeschäften gelten ergänzend § 1 a Abs. 1 Nr. 1 S. 2 (Erwerberbestimmung) und § 3 Abs. 8 a UStG (Ortsbestimmung), s.u. Zum Kommissionsgeschäft (§ 3 Abs. 3 UStG) Fragen a)

Wie tritt der Kommissionär im Außenverhältnis auf; welche umsatzsteuerliche Leistung erbringt er durch sein Auftreten nach außen?

b)

Worin liegt die rechtsbegründende Bedeutung des § 3 Abs. 3 gegenüber Abs. 1 UStG?

c)

In welchem Zeitpunkt liefert der Kommittent an den Kommissionär?

d) Welche handelsrechtliche Leistung erbringt der Kommissionär? 6.2

Umsatzsteuerliche Behandhing Der Kommissionär tritt im Außenverhältnis im eigenen Namen auf (s. § 383 HGB). Daraus folgt, daß bei der Verkaufskommission nur er dem Abnehmer Verfiigungsmacht iS. des § 3 Abs. 1 UStG verschaffen kann und bei der Einkaufskommission ihm Verfiigungsmacht verschaff wird. — § 3 Abs. 3 UStG bestimmt daher ergänzend, daß beim Kommissionsgeschäft auch zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vorliegt und wer der Abnehmer ist. Wenn dem Abnehmer A die Kommissionsware im Ladengeschäft des Kommissionärs übergeben wird (Abholfall), ergibt sich folgende Beurteilung: Kommittent

Lieferung nach

> Kommissionär § 3 Abs. 3 UStG

Lieferung nach

> Abnehmer A § 3 Abs. 1 UStG

— § 3 Abs. 3 UStG schließt folglich trotz Provisionsvereinbarung eine sonstige Leistung des Kommissionärs iS. des § 3 Abs. 9 UStG aus. Die Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär erfolgt erst im Zeitpunkt der Lieferung des Kommissionsgutes an den Abnehmer. Dieser Lieferzeitpunkt folgt daraus, daß der Kommittent dem Kommissionär zwar den Besitz mit der

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

45

Ermächtigung überträgt, über den Gegenstand im eigenen Namen nach § 185 Abs. 1 BGB zu verfügen, nicht jedoch die wirtschaftliche Substanz, d.h. das Umsatzrisiko; diese überträgt er erst mit der Lieferung des Gegenstandes durch den Kommissionär an den Abnehmer, vgl. BFH, BStBl 1987 II S. 278, A 24 Abs. 2 UStR. — Gelangt das Kommissionsgut bei der Zuverfügungstellung an den Kommissionär im Wege des innergemeinschafilichen Verbringens vom Ausgangs- in den Bestimmungsmitgliedstaat kann die Lieferung bereits zu diesem Zeitpunkt als erbracht angesehen werden, vgl. A 15 b Abs. 7 UStR. Die Hingabe und Rückgabe von Kommissionware ist keine Leistung iS. des UStG. 6.2.1 Zur rechtsbegründenden Bedeutung des § 3 Abs. 3 gegenüber Abs. 1 UStG. Keine bei bloßer Einkaufskommission, weil der Kommissionär über die Ware gem. § 3 Abs. 1 UStG verfugt und daher iS. dieser Norm Verfügungsmacht verschafft; bei bloßer Verkaufskommission erfolgt die Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär abweichend von § 3 Abs. 1 UStG erst in dem Zeitpunkt, in dem der Kommissionär seinem Abnehmer Verfugungsmacht verschafft, vgl. A 24 Abs. 2 UStR; warn der Kommissionär über dieselbe Ware für denselben Kommittenten sowohl als Einkaufs-, als auch als Verkaufskommissionär tätig ist, würden ohne § 3 Abs. 3 UStG keine Lieferungen zwischen dem Kommissionär und dem Kommittenten vorliegen. 6.2.1.1 Sofern sich ein Kommissionsgeschäft mit innergemeinschaftlicher Verbringung kombiniert, vgl. ergänzend A 24 Abs. 2 S. 9 UStR. 6.2.2

6.3

Der Regelungsinhalt des § 3 Abs. 3 UStG gilt nicht analog bei der Einschaltung einer Mittelsperson zur Weitergabe von sonstigen Leistungen (Beispiel: Ein Spediteur läßt im eigenen Namen, aber für Rechnung seines Kunden Güterbeförderungen durch die Bahn ausfuhren), vgl. § 3 Abs. 11 UStG, A 24 Abs. 4 UStR. Handelsrechtliche Behandlung Der Kommissionär erbringt handelsrechtlich eine Geschäftsbesorgung (= Vermittlungsleistung), § 383 iV. mit § 384 Abs. 2 HGB.

6.4

Bilanzsteuerliche Behandlung Sowohl nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung iV. mit § 5 Abs. 1 EStG als auch nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO ist die Ware beim Kommittenten zu bilanzieren.

7. 7.1

Zur Werklieferung (§ 3 Abs. 4 UStG) Fragen a)

Welche umsatzsteuerliche Leistung erbringt der Unternehmer durch Erfüllung eines Werkvertrages?

b)

Welche bestimmenden Merkmale kennzeichnen eine Werklieferung?

46

2. Kap. : Steuerbare Umsätze

c)

Was sind iS. von § 3 Abs. 4 UStG... die übernommene Be- oder Verarbeitung eines Gegenstandes, Stoffe, die durch den Unternehmer selbst beschafft werden, Stoffe, die nicht nur Zutaten oder sonstige Nebensachen sind?

d)

Wann sind Materialbeistellungen gegeben; wann liegt Materialgestellung vor; welches sind die Rechtsfolgen anzuerkennender Bei- oder Gestellungen; unter welchen Voraussetzungen können beigestellte Stoffe steuerunschädlich ausgetauscht werden; welche Folgen hat es, wenn Bei- oder Gestellungen nicht anerkannt werden?

e)

Was ist Gegenstand der Werklieferung; was ist Gegenstand und Umfang einer Werklieferung bei Materialbeistellungen?

7.2

f)

Wodurch, wann und wo wird eine Werklieferung bewirkt?

g)

Unter welchen Voraussetzungen wird eine Werkleistung einer Lieferung gleichgestellt?

Die wirtschaftliche Erfüllung eines Werkvertrages iS. von §§ 631 ff. BGB umfaßt sowohl Elemente einer Lieferung als auch Elemente einer sonstigen Leistung, ist jedoch umsatzsteuerrechtlich als einheitliche Leistung zu behandeln (vgl. A 29 UStR). Der Werkunternehmer erbringt daher eine einheitliche ... -

Werklieferung (§ 3 Abs. 4 UStG), oder sonstige (Werk-) Leistung (Umkehrschluß aus § 3 Abs. 4 iV. mit Abs. 9 UStG).

7.3

Der Werkunternehmer erbringt eine Werklieferung, wenn (ggf soweit, s.u.) er wirtschaftlich (tatsächlich) erfüllt... die übernommene Bearbeitung oder Verarbeitung (ggf. auch) selbst beschaffter Hauptstoffe.

7.4

Zur übernommenen Bearbeitung oder Verarbeitung

7.4.1 Weil der Unternehmer die Be- oder Verarbeitung übernommen hat, ist entscheidend, daß das Lieferobjekt in seiner konkret geschuldeten Gestalt bei Vertragsabschluß noch nicht existent ist, sondern erst auf Grund des Vertragsinhalts (durch Be- oder Verarbeitung) entsteht.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

47

Bei Herstellung eines Gegenstands ohne Auftrag des Leistungsempfangers liegt also keine Werklieferung vor. Im Einzelfall kann die Be- oder Verarbeitung - weil lediglich dessen Übernahme erforderlich ist - tatsächlich auch von einem Subunternehmer ausgeführt worde sein. Bürgerlich rechtlich liegt bei einer Werklieferung kein Kaufvertrag (§ 433 BGB), sondern ein Werklieferungsvertrag (§ 651 BGB) vor. Nicht erfüllt sind diese Bedingungen insbesondere bei serienmäßiger Herstellung von Gegenständen oder wenn am Liefergegenstand handelsübliche Nebenleistungen oder geringfügige Änderungen bzw. Reparaturen vorgenommen werden. 7.4.2

Be- oder Verarbeitung iS. dieser Norm ist die Veränderung eines Stoffes. Sie umfaßt auch Herstellung (Regelfall) und kann sowohl Erweiterung als auch Erneuerung und Reparatur unter Verwendung von Hauptstoffen umfassen, die über eine handelsübliche Nebenleistung hinausgeht.

7.5

Zur Stoffbeschaffung Der Werkunternehmer hat den Stoff beschafft, wenn er selbst Verfügungsmacht hat, z.B. dadurch, daß er ihn selbst... erworben hat (d.h. ihm Verfügungsmacht verschafft wurde), hergestellt bzw. wiederhergestellt hat, oder gewonnen (urerzeugt) hat.

7.5.1 Wenn der Werkunternehmer bei der Stoffbeschaffung als Agent oder Berater tätig wird, ist ihm die Stoffbeschafiüng nur dann nicht zuzurechnen, wenn zwischen dem Auftraggeber und dem Lieferer unmittelbare Rechtsbeziehungen begründet werden und die Stofflieferung an seinen Namen und auf seine Rechnung erfolgt; andernfalls ist auf Grund wirtschaftlicher Betrachtungsweise die Stoffbeschafiüng dem Werkunternehmer zuzurechnen (vgl. A 27 Abs. 4 UStR). 7.6

Zur Abgrenzung: Hauptstoffe - Nebenstoffe Die Abgrenzung der Begriffe "nicht nur Zutaten oder sonstige Nebensachen" (HauptstoflFe) - "nur Zutaten oder sonstige Nebensachen" (Nebenstoffe) ist wichtigstes Kriterium für die Unterscheidung zwischen einer Werklieferung und einer sonstigen (Werk-) Leistung.

7.6.1 Weil die Begriffe im Umsatzsteuerrecht nicht definiert sind, ist für die Unterscheidung die Art des Stoffes, die Verkehrsauffassung und der Wille der Beteiligten maßgebend. Danach ist... eine Werklieferung gegeben, wenn es nach dem Willen der Beteiligten dem Besteller (Auftraggeber) hauptsächlich darauf ankommt, den vom Werkunternehmer selbst beschafften Stoff in be- oder verarbeiteter Form (und ggf. in Verbindung mit eigenem beigestellten Stoff, s.u. Beistellungen) zu erwerben; eine Werkleistung gegeben, wenn es dem Besteller (Auftraggeber) darauf ankommt, seinem eigenen Stoff durch den Unternehmer in Verbindung mit dessen Zutaten oder sonstigen Nebensachen durch Be- oder Verarbeitung eine bestimmte Form oder Eignung zu geben (BFH, BStBl 1953 III S. 217);

48

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

eine Werkleistung gegeben, wenn nicht die Lieferung eines Gegenstandes, sondern vor allem eine Arbeitsleistung bzw. Arbeitserfolg erwartet wird, für dessen Verwirklichung der Werkunternehmer auch selbst beschaffte Zutaten oder sonstige Nebensachen verwendet. 7.6.2

Für die Abgrenzung Hauptstoffe - Nebenstoffe bzw. Werklieferung - Werkleistung ... kommt es nicht darauf an, ob bei der Be- oder Verarbeitung nur ein Stoff oder mehrere verwendet werden; ist es unerheblich, ob der Unternehmer nur einen geringfügigen oder geringwertigen Teil des Hauptstoffes selbst beschafft, A 27 Abs. 1 S. 2 UStR; kommt es nicht entscheidend darauf an, ob ein Stoff für die Herstellung und Funktionsfahigkeit des Objekts entbehrlich ist oder nicht (Nebenstoffe sind daher z.B. Wasser in einer Kfz-Batterie, Nähgarn, Schrauben), A 27 Abs. 1 S. 6 UStR; ist das Verhältnis des Stofiwertes zum Wert der Arbeitsleistung oder des Arbeitserfolgs kein Beurteilungskriterium, sondern allenfalls ein Indiz unter anderen, A 27 Abs. 1 S. 4 UStR; — vgl. jedoch die Vereinfachungsregelung in A 144 Abs. 2 UStR; ist zu beachten, daß gleicher Stoff bei verschiedenen Sachverhalten einmal Hauptstoff und einmal Nebenstoff sein kann.

7.7

Zum Gegenstand und Umfang der Werklieferung

7.7.1 Gegenstand der Lieferung ist grds. das fertige Werk und nicht die einzelnen zur Fertigstellung verwendeten Stoffe; als fertiges Werk gelten auch Teilleistungen iS. des § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 3 UStG. Der Umfang der Lieferung bestimmt sich nach dem fertigen Werk, ggf. abzüglich anzuerkennender Beistellungen, s.u. 7.7.2

Werden die Arbeiten am Liefergegenstand vorzeitig und endgültig eingestellt, kann das bis dahin errichtete teilfertige Werk Gegenstand einer anderweitigen, hinter der ursprünglichen Vereinbarung zurückbleibenden Leistung sein (vgl. A 28 UStR); in diesem Falle haben Zahlungen insoweit Entgeltscharakter, vgl. A 3 Abs. 2 S. 6 UStR. Zum Umfang der Werklieferung in der Bauwirtschaft vgl. auch A 178, 180 UStR.

7.8

Zum Ort und Zeitpunkt (= Ausführung) der Werklieferung Zur Ausführung der Werklieferung enthält § 3 Abs. 4 UStG keine Spezialregelungen. Ausgeführt wird die Werklieferung daher dort, wo sich das (ggf. teil-) fertige Werk im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet (s. § 3 Abs. 1 und 6 UStG); Abnahmezeitpunkt durch den Leistungsempfanger ist regelmäßig Lieferzeitpunkt, vgl. auch A 178 UStR.

2. Kap.: Steuerbare

Umsätze

49

Die Anwendung der Vorschriften des § 3 Abs. 7 und 8 a UStG ist denkbar, wenn keine Installation oder Montage durch den Werkunternehmer erforderlich ist, vgl. dort. 7.9

Zu Materialbeistellungen, vgl. auch A 27 Abs. 2 bis 4 UStR

7.9.1 Eine Materialbeistellung ist gegeben, wenn ... der Auftraggeber (Leistungsempfanger) selbst auch (Haupt- und/oder Neben-) Stoffe beschafft hat (z.B. wenn das reparaturbedürftige Kfz dem Auftraggeber gehört), und der Werkunternehmer diese Stoffe vereinbarungsgemäß zur Ausfuhrung des Werklieferungsvertrages verwenden soll. 7.9.1.1 Bei einer anzuerkennenden Beistellung wird der beigestellte Stoff nicht an den Werkuntemehmer geliefert, weil dieser nicht befähigt wird, über den Stoff im eigenen Namen zu verfügen, sondern ihn lediglich zweckbestimmt zu verwenden hat, vgl. A 27 Abs. 2 UStR. 7.9.1.2 Bei Rechnungserteilung werden Beistellungen in der Weise berücksichtigt, daß nicht das fertige Werk, sondern lediglich die Be- oder Verarbeitung der selbstbeschafften Stoffe, d.h. der Umfang der eigenen Leistung in Rechnung gestellt wird. 7.9.2 Anzuerkennende Beistellungen sind nicht nur auf Stoffe beschränkt, sondern können auch bestehen in der ... Gebrauchsüberlassung von Maschinen, Transportmitteln u.a.; Überlassung von körperlichen und geistigen Arbeitsleistungen; Überlassung von Energien (materialähnliche Beistellungen). ~

Für eine anzuerkennende Beistelhing kommt es nicht darauf an, ob der Auftraggeber den Stoff ggf. dem Generaluntemehmer oder (auch) dem vom Generalunternehmer beauftragten Subunternehmer überläßt.

7.9.3 Wird nicht der beigestellte Stoff in be- oder verarbeiteter Form zurückgegeben, macht der BFH eine anzuerkennende Materialbeistellung bei Stoffaustausch durch den Werkunternehmer vor allem davon abhängig, daß (vgl. auch A 27 Abs. 3 UStR... der hingegebene Stoff und der Austauschstoff art-, wert- und funktionsgleich sind: der Stoffaustausch wirtschaftlich geboten ist; nach Art eines Werkleistungsgeschäfts abgerechnet wird; nur im erforderlichen Maße Stoffe übergeben werden, weil sich eine Überschuß-Beistellung wirtschaftlich gesehen als Erwerb sämtlicher Stoffe darstellt; die Stoffubergabe nicht nachträglich, d.h. nach Lieferung des vereinbarten Gegenstandes erfolgt;

50

2.Kap.: Steuerbare

Umsätze

der beauftragte Unternehmer den Gegenstand selbst herstellt, weil die Einschaltung eines Subunternehmers den beauftragten Unternehmer wie einen Händler erscheinen läßt, wenn er den Stoff nicht weitergibt; Unerhebüch für eine anzuerkennende Beistellung ist, wenn bei Stoffaustausch dieser zu Gegenständen verarbeitet wird, die andersartig als die bestellten sind. 7.9.3.1 Zu den Voraussetzungen eines unschädlichen Stoffaustausches vgl. ergänzend auch die Voraussetzungen und den Sinngehalt der §§ 3 Abs. 5 und 10 UStG. 7.9.4

Die Folgen einer anzuerkennenden Beistellung sind, daß ... der beistellende Auftraggeber keine Lieferung an den Werkunternehmer bewirkt und folglich der Werkunternehmer nicht das beigestellte Material in Gestalt des fertigen Werks an den Auftraggeber zurück liefert; sich der Umfang der Werklieferung auf das fertige Werk abzüglich der Beistellungen beschränkt; insoweit nicht die Folgen des § 3 Abs. 12 UStG eintreten.

7.9.4.1 Im Falle einer anzuerkennenden Beistellung ergeben sich beim Werkunternehmer z.B. Auswirkungen auf die Höhe der USt, die Berechtigung zum Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 UStG und auf die Höhe des Gesamtumsatzes nach § 19 Abs. 3 UStG. 7.10 Materialgestellung 7.10.1 Die Materialgestellung ist ein Sonderfall der Materialbeistellung und liegt nur vor, wenn der Auftraggeber mindestens alle Stoffe, die nicht nur Zutaten oder sonstige Nebensachen (= Hauptstoffe) sind, selbst beschaftt hat. Der Werkunternehmer bewirkt in diesem Fall eine sonstige (Werk-) Leistung, § 3 Abs. 4 Umkehrschluß iV. mit Abs. 9 UStG. 7.10.2 Erfolgt bei Materialgestellung ein StofTaustausch, kann der Sonderfall der Werkleistung nach § 3 Abs. 10 UStG gegeben sein, vgl. dort. 7.11 Zur fiktiven innergemeinschaftlichen Lieferung nach § 3 Abs. 1 a Nr. 2 UStG (a.F.) Obwohl der Werkunternehmer tatsächlich eine sonstige Leistung auf Grund eines Werkvertrages (sog. Lohnveredelung) erbringt, gilt die Leistung des Werkunternehmers unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 a Nr. 2 (a.F.) UStG als (innergemeinschaftliche) Lieferung. Zum Sinn und Zweck dieser Regelung vgl. Tz 4, s.o.

2. Kap. : Steuerbare Umsätze

8. 8.1

51

Zur Gehaltslieferung (§ 3 Abs. 5 UStG) Fragen a)

Was ist eine Gehaltslieferung?

b)

Was ist unter Be- oder Verarbeitung iS. des § 3 Abs. 5 UStG zu verstehen; was ist im Falle des § 3 Abs. 5 UStG Gegenstand der Lieferung?

c)

Was liegt im Falle des § 3 Abs. 5 UStG bürgerlich-rechtlich vor; warum weicht das UStG von der bürgerlich-rechtlichen Wertung ab?

8.2

Die bestimmenden Merkmale einer Gehaltslieferung nach § 3 Abs. 5 UStG sind: a)

An den Werkunternehmer wird ein Gegegenstand (= Rohware, wie z.B. Zuckerrüben) übergeben, der aus verschiedenartigen Stoffen gebildet ist.

b)

Durch die Be- oder Verarbeitung (= stoffliche Veränderung, Umwandlung) der Rohware gewinnt der Werkunternehmer die stofflich veränderten Teile: "Gehalt des Gegenstandes" (= ideeller qualitativer Hauptbestandteil der Rohware, hier: Zucker), und "Nebenerzeugnisse oder Abfälle" (hier: Schnitzel).

c)

Die Lieferung beschränkt sich auf den Gehalt des Gegenstandes (hier: Zucker).

d)

An den Übergebenden werden auf Grund der Vereinbarung vor Übergabe der Rohware die Nebenerzeugnisse oder Abfalle zurückgegeben (hier: Schnitzel), die auch aus anderen Rohwaren gleicher Art gewonnen sein können.

8.2.1 Die Übergabe der Rohware und die Rückgabe der Nebenerzeugnisse oder Abfalle sind folglich lediglich Leistungen im rechtlichen Sinne. 8.3

§ 3 Abs. 5 UStG verlangt nicht, daß genau diejenige Menge der Nebenerzeugnisse oder Abfälle zurückgegeben wird, die bei der Be- oder Verarbeitung der entsprechenden Rohware entsteht.

8.3.1 Wird vereinbarungsgemäß z.B. nur einTeil der Nebenerzeugnisse oder Abfalle zurückgegegeben, so gilt diese Vorschrift nur für diesen Teil; soweit die Nebenerzeugnisse oder Abfälle nicht zurückgegeben werden, wird die Rohware an den Werkunternehmer geliefert. 8.4

Bürgerlich rechtlich hegt ein Tauschgeschäft vor (§§ 93, 950 iV. mit 515 BGB); daß diese Vorgänge umsatzsteuerrechtlich nicht als Tauschvorgänge mit den Folgen des § 3 Abs. 12 S. 1 UStG zu behandeln sind, ist Ergebnis der wirtschaftlichen Betrachtungsweise des Umsatzsteuerrechts.

52

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

D. Sonstige Leistungen K

Fragen a)

Wenn eine Leistung im wirtschaftlichen Sinne keine Lieferung ist, kann nach dem System des UStG nur welche Art Leistung vorliegen?

b)

Welches ist die Grundvorschrift für eine sonstige Leistung; welche Sondervorschriften für sonstige Leistungen gibt es?

c)

Welchen Inhalt kann eine (tatsächliche) sonstige Leistung haben; was bedeutet in diesem Zusammenhang ein Tun, Dulden oder Unterlassen?

d)

Nach welchen Grundsätzen ist eine Werklieferung von einer Werkleistung abzugrenzen?

e)

Welches sind die Hauptmerkmale einer Werkleistung nach § 3 Abs. 10 UStG; warum werden bestimmte zivilrechtliche Tauschvorgänge bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 3 Abs. 10 UStG als Werkleistung behandelt; warum hat § 3 Abs. 10 UStG zum Inhalt, daß das Arbeitsentgelt nach Art eines Werklohns unabhängig vom Materialwert der beiderseits hingegebenen Objekte zu berechnen ist; welche Norm hat einen vergleichbaren Sinngehalt mit § 3 Abs. 10 UStG?

f)

Gilt auch für eine sonstige Leistung der Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung; welche gesetzlichen Ausnahmen bestehen zum Grundsatz?

g) h)

Wann gilt eine sonstige Leistung als ausgeführt? Wann gelten ... - tatsächliche sonstige Leistungen fiktiv als Lieferungen; - tatsächliche Lieferungen fiktiv als sonstige Leistungen?

2.

Eine Leistung im wirtschaftlichen Sinne, die keine Lieferung ist, kann sein ... eine sonstige Leistung nach § 3 Abs. 9 S. 1 UStG (Grundsatz), oder eine sonstige (Werk-) Leistung nach § 3 Abs. 4 S. 1 Umkehrschluß iV. mit § 3 Abs. 9 S. 1 UStG bzw. nach § 3 Abs. 10 UStG (Spezialnormen).

2.1

Weitere Spezialvorschriften zum Inhalt und Umfang einer sonstigen Leistung enthalten § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 3 und § 25 Abs. 1 S. 2 und 3 UStG, s.u.

2.2

Aussagen über den Ort sonstiger Leistungen enthalten §§ 3 Abs. 11, § 3 a, § 3 b, § 25 Abs. 1 UStG und § 1 UStDV, s.u.

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

3. 3.1

53

Zum Inhalt, Umfang und Zeitpunkt sonstiger Leistungen nach § 3 Abs. 9 UStG Der mögliche Inhalt einer sonstigen Leistung kann bestehen in einem... Tun (= aktives tatsächliches Tätigwerden durch eigene Handlungen iS. des UStG, z.B. tatsächlicher Vollzug eines Werk- oder Dienstvertrages oder einer Besorgungsleistung iS. des § 3 Abs. 11 UStG); Dulden (= fortgesetzte Hinnahme fremder Eingriffe in die eigenen Rechtspositionen, z.B. Gewährung einer Lizenz zur Ausnutzung eines Patentrechts, vgl. hierzu auch klarstellend § 3 Abs. 9 S. 3 UStG); — Weil Duldungsleistungen grds. über einen Zeitraum erfolgen, ist jede einzelne Duldungsleistung auch nachhaltig im grammatikalischen Sinn. Unterlassen (= Nichtvornahme eigener Handlungen im wirtschaftlichen Sinne oder Hinnahme fremder Handlungen, z.B. Aufgabe einer gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit oder eines Lieferanspruchs). ~

Weil eine Unterlassungsleistung auf Verharren in bloßer Untätigkeit gerichtet ist, ist jede Unterlassungshandlung, und zwar unabhängig davon, ob sie über einen Zeitraum erfolgt, nur jeweils eine Leistung iS. des UStG.

3.1.1 Umfaßt eine einheitliche sonstige Leistung mehrere Leistungselemente der genannten Art, ist für deren Beurteilung (Inhalt, Umfang, Zeitpunkt der Ausführung) das wirtschaftlich (= tatsächlich) Gewollte maßgebend. 3.2

Die Unterscheidung zwischen Tun, Dulden und Unterlassen ist insbesondere von Bedeutung für... die Frage, ob nachhaltige Tätigkeit iS. des § 2 Abs. 1 UStG gegeben ist; bestimmte Befreiungsvorschriften (z.B. für § 4 Nr. 12 UStG).

3.3

Das Einheitsprinzip gilt auch bei sonstigen Leistungen. Danach ist beim Zusammentreffen mehrerer Leistungselemente die einheitliche sonstige Leitung vor allem nach dem wirtschaftlich Gewollten zu bestimmen, sofern keine gesetzlichen Ausnahmen bestehen.

3.3.1 Zu gesetzlichen Ausnahmen vgl. § 25 Abs. 1 S. 3 und auch § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 3 UStG. 4.

Zur sonstigen Werkleistung nach § 3 Abs. 4 S. 1 Umkehrschluß iV. mit § 3 Abs. 9 S. 1 UStG, A 27 UStR

4.1

Diese Vorschriften grenzen als Spezialnormen eine Werkleistung von einer Werklieferung ab. Die bestimmenden Merkmale einer Werkleistung sind danach, daß ... a)

eine einheitliche Leistung gegeben ist, die auf die Be- oder Verarbeitung eines Gegenstandes zielt;

b) von den dabei verwendeten Stoffen mindestens alle Stoffe, die nicht nur Zutaten oder sonstige Nebensachen sind (Hauptstoffe), vom Auftraggeber beschafft werden;

54

2. Kap : Steuerbare

c)

4.2

Umsätze

der Unternehmer von den verwendeten Stoffen höchstens Zutaten oder sonstige Nebensachen (Nebenstoffe) selbst beschafft.

Die (einheitliche) Werkleistung ... umfaßt das fertige Werk (bzw. das Teilwerk iS. des § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 3 UStG), also die gesamten Handlungen des Unternehmers einschließlich der durch ihn beschafften Nebenstoffe, ggf. abzüglich der beigestellten Nebenstoffe durch den Auftraggeber; wird grds. in dem Zeitpunkt ausgeführt, in dem das wirtschaftlich Gewollte der Leistung beendet wird, A 178 Abs. 1 Nr. 2 UStR (vgl. auch Erläuterungen zu § 13 Abs. 1 Nr. 1 a UStG).

4.3

Vgl. die Erläuterungen zu § 3 Abs. 4 UStG zu den Merkmalen ... "Be- oder Verarbeitung", -

"Stoffbeschaffimg", "Zutaten oder sonstige Nebensachen".

5. 5.1

Zur Werkleistung nach § 3 Abs. 10 UStG Gem. § 3 Abs. 10 UStG sind bestimmte zivilrechtliche Tauschvorgänge (= Eigentumsübergänge) nach §§ 93, 950 iV. mit § 515 BGB, bei denen nach dem Willen der Beteiligten etwas anderes als ein Tausch gewollt ist, nämlich ein Arbeitserfolg gegen Werklohn (z.B. bei der Umtauschmüllerei, Umtauschmosterei), umsatzsteuerrechtlich nicht als Tausch mit Baraufgabe - mit den Rechtsfolgen des § 3 Abs. 12 UStG - sondern als Werkleistung zu beurteilen. Diese Art wirtschaftlicher Betrachtungsweise findet auch in § 3 Abs. 5 UStG ihren Ausdruck, s.o.

5.2

6.

Die wichtigsten Merkmale dafür, ob sich der wirtschaftliche Gehalt des Vorgangs auf eine Arbeitsleistung beschränkt, d.h. ob eine Werkleistung gegeben ist, sind ... a)

der Auftraggeber übergibt dem Werkunternehmer den gesamten Hauptstoff zur Herstellung (auch Wiederherstellung oder Bearbeitung);

b)

Es findet ein Stoffaustausch statt und der Unternehmer überläßt dem Auftraggeber Gegenstände, die er aus gleichartigem Stoff (ggf. unter Hinzufugung von Zutaten oder sonstigen Nebensachen) hergestellt hat;

c)

das Arbeitsentgelt wird unabhängig vom Materialwert der beiderseits hingegebenen Objekte berechnet;

d)

der Unternehmer muß die überlassenen Gegenstände herzustellen pflegen, aber er muß sie im Einzelfall nicht tatsächlich hergestellt haben (Unterauftrag).

Gem. § 3 Abs. 1 a Nr. 2 UStG gelten bis Inkrafttreten des JStG 1996 tatsächliche sonstige Leistungen als Lieferungen; gem. § 25 Abs. 1 S. 2 und 3 UStG können tatsächliche Lieferungen (z.B. die Lieferung von Verpflegung) als sonstige Leistungen zu behandeln sein.

Vgl. die entsprechenden Erläuterungen.

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

5 5

E. Übungsaufgaben 3 zu Lieferungen und sonstigen Leistungen: Bestimmen Sie in den nachfolgenden Fällen, ob eine Leistung iS. des UStG vorliegt, ggf. Art und Umfang der Leistung, sowie den Leistenden und den Leistungsempfanger; soweit nichts anderes gesagt wird, sind die Beteiligten Inländer. Fall 1: Der Kfz-Händler H. schließt mit dem Kunden K. einen Kaufvertrag über den Verkauf eines Pkw ab. Vor Auslieferung des Pkw tritt K. vom Kaufvertrag zurück und bezahlt dafür 1.000 DM Vertragsstrafe. Fall 2: Der Kunde K. bestellt telefonisch beim Reifenhändler R. 4 Sommerreifen. Am darauffolgenden Tag fährt K. zu R. und läßt sich die Sommerreifen auf seinen Pkw montieren. Die Montage erfolgt unentgeltlich. Fall 3: Der Drogist D. läßt durch einen Angestellten Warenmuster in Briefkästen seines Einzugsbereiches werfen. Fall 4: Der 8-jährige Schüler S. wird im Selbstbedienungsladen von der Verkäuferin V. dabei beobachtet, wie er sich eine Schachtel Schokolade in die Tasche steckt. V. stellt S. zur Rede, verlang und erhält auch den für die Schokolade vorgesehenen Kaufpreis. Fall 5: Der Kunstliebhaber K. in Bonn bestellt beim Kunsthändler H. anhand eines Katalogs ein Bild des Malers M. Auftragsgemäß bringt H. das Bild mit seinem Kombi von seinem Ladengeschäft in Köln in die Wohnung des K. Fall 6: Der Verlag V. schickt mit der Bundespost dem Buchhändler B. 10 Exemplare eines vom Verlag herausgegebenen Buches als Kommissionsware. B. veräußerte davon 6 Exemplare; die restlichen Bücher gab er an V. zurück. Fall 7: Der Maschinenfabrikant M. in Nürnberg hat es übernommen, in Prag eine Anlage zur Herstellung von Kleinwerkzeugen zu errichten. Er versendet die dazu erforderlichen Maschinen und sonstiges Zubehör mit der Bundesbahn nach Prag und läßt dort die Anlage durch Monteure seines Unternehmens errichten. Fall 8: S. hat den Auftrag erhalten, für einen Kunden in Prag eine finnische Sauna zu bauen. S. baut die Sauna in München komplett zusammen. Nachdem der Kunde sie besichtigt hat, zerlegt S. die Sauna zum Zweck des Transports und bringt sie mit dem eigenen Lkw nach Prag und baut sie dort auf dem Wohngrundstück des Kunden wieder zusammen.

56

2. Kap.. Steuerbare

Umsätze

Fall 9: Der Schneidermeister S. in Ulm fertigt für seinen Kunden K. Anzüge. S. beschafft lediglich das Futter, die Knöpfe und alle übrigen Materialien. Den Stoff stellt K. selbst. Fall 10: Wie Fall 9, jedoch ist der Kunde Bozener Unternehmer, weshalb S. den Anzug nach Bozen versendet. Fall 11: Die Eisengießerei E. stellt aus Schmelzen, die sie selbst gewinnt, für den Unternehmer U. Bremstrommeln und für andere Unternehmer andere Gußerzeugnisse her. U., an den E. etwa 55 % seiner Produktion liefert, überläßt E. Blechschrott mit dem Gewicht, das die von E. gelieferten Bremstrommeln haben. In seinen Rechnungen bezeichnet U. den Blechschrott als Beistellungen und betont, daß dieser sein Eigentum bleibe. Für alle Schmelzen, die E. herstellt, verwendet er z.T. den Schrott von U. und fügt entsprechend dem Bedarf für seine sonstigen Gußerzeugnisse selbst beschalltes Grobblech von gleicher Güte und Art, wie der von U. gestellte Blechschrott, hinzu. Rd. 6 % des von U. gestellten Blechschrotts gehen bei der Bearbeitung durch E. verloren, so daß E. schon deshalb den Schmelzen teilweise selbst beschafften Schrott hinzufügen muß. Fall 12: Der Schreinermeister S. hat den Auftrag übernommen, eine Großeinbauküche in Bozen nach den dortigen Verhältnissen zu planen und zu bauen. Alle erforderlichen Teile werden in München vorgefertigt, mit der Bahn nach Bozen versandt und dort durch S. eingebaut. Fall 13: Der Bauunternehmer G. hat es übernommen, für den Polizeipräsidenten P. in Nürnberg den Rohbau für ein Eigenheim zu errichten. Weil P. günstige Verbindungen zu Baustoffgroßhändlern hat, kauft er alle erforderlichen Baustoffe im eigenen Namen und für eigene Rechnung selbst ein. G. berät P. nur bei der Auswahl der Baustoffe. Fall 14: Der Porträtist P. in Prag hat den Auftrag übernommen, den Präsidenten eines Fußballvereins in München zu malen. Der Präsident kommt zu mehreren Sitzungen nach Prag. Bei einer Feier aus Anlaß des Nichtabstiegs wird das Kunstwerk vom Künstler in München signiert und dem Präsidium des Vereins übergeben. Obwohl der Materialwert des Bildes lediglich 500 DM beträgt, kostet das Bild 4.000 DM. Fall 15: Der Kfz-Händler H. hat es mehrfach übernommen, im eigenen Namen und auf eigene Rechnung Kfz-Reifen für seine Kunden durch den Vulkanisierunternehmer V. totalrunderneuern zu lassen. V. beschaffte jeweils alle zur Runderneuerung notwendigen Stoffe (Laufund Puflfergummi) selbst. H. befördert die runderneuerten Reifen an seine Kunden weiter. Fall 16: Wie Fall 15, jedoch sind die Kunden Bozener Unternehmer.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

57

Fall 17: Die Gärtnerei G. hat die Herstellung einer Gartenanlage übernommen. Die einzupflanzenden Blumen, Bäume u.ä., sowie die Blumenerde hat G. selbst zu beschaffen. Fall 18: K erwirbt eine Kinokarte und besucht damit die Filmvorführung. Fall 19: Malermeister M. fuhrt im Gebäude seines Auftraggebers Tapezierarbeiten durch. Die Tapeten und sonstigen Materialien hat M. seinem Ladengeschäft entnommen. Fall 20: Ein Werbefotograf hat die Herstellung von Lichtbildern übernommen, um diese dem Auftraggeber zu Werbezwecken zu überlassen. Fall 21: Die Kunden einer Obstmosterei erhalten von dieser sterilisierten auf Flaschen abgezogenen Most, der aus derselben Art Obst hergestellt wurde, wie sie es der Mosterei M. übergeben. Die erhaltene Mostmenge richtet sich nach der übernommenen Obstmenge. Je Flasche Most ist ein Preis zu zahlen, der sich nach der übergebenen Obstart richtet. Fall 22: Wie Fall 21, jedoch sind die Kunden Südtiroler Händler, weshalb der Most von M. nach Italien geliefert wird. Fall 23: Ein Waschmaschinenhändler verkauft Waschmaschinen auf Abzahlung und gewährt den Kunden selbst Kredit unter Berechnung auf Teilzahlungszuschlägen. FaU 24: Die Malzfabrik K hat es übernommen, im eigenen Namen und für eigene Rechnung Gerste einzukaufen, diese zu vermälzen und an die Brauerei B. zu liefern. FaU 25: V. vermietet Wohnungen und erhebt von den Mietern Umlagen für die Lieferung von Wärme und Wasser, die Überlassung von Waschvorrichtungen, die Treppenhausbeleuchtung und die Gewährung der Fahrstuhlbenutzung. Fall 26. Der Grundstückseigentümer G. hat dem Z. entgeltlich ein Erbbaurecht für 60 Jahre eingeräumt. Der Erbbauzins ist in monatlichen Teilbeträgen zu zahlen. FaU 27: A. hat von B. Kupferblech erworben. Nach dem Ausstanzen bestimmter Formen gibt A. aufgrund bereits im Kaufvertrag getroffener Vereinbarungen die AbfäUe an B. zurück, weshalb ihm eine entsprechende Kaufpreisminderung für das Kupferblech eingeräumt wurde.

58

2.Kap.: Steuerbare Umsähe

Fall 28: A. hat ein älteres AEG-Fernsehgerät mit Fernbedienung, das nicht mehr produziert wird. Die Fernbedienung ist defekt. A. überläßt der AEG die defekte Fembedienung und erhält unter Zuzahlung von 100 DM eine gebrauchte, ehemals defekte Fernbedienung, die von der AEG repariert wurde. Die Höhe der Zuzahlung richtet sich nach dem durchschnittlichen Reparaturaufwand zuzüglich Gewinnaufschlag für eine derartige Fernbedienung. Fall 29: A. ist Eigentümer eines Mietwohngrundstücks, dessen Wohnungen mit öffentlichen Mitteln errichtet wurden. A. schaltet einen Zwischenvermieter ein, der gegenüber den Endmietern als Berechtigter und Verpflichteter auftritt. Trotz Einschaltung eines Zwischenmieters kann sich A. jedoch wegen der Regelungen des Wohnungsbindungsgesetztes (WoBindG) über die Zweckbindung (§§ 4 ff.), die Preisbindung (Kostenmiete, §§ 8 ff.) und die Sanktionen (§§ 25 und 26) seiner persönlichen öffentlich-rechtlichen Verpflichtung zur Gebrauchsüberlassung der Wohnung an eine wohnberechtigte Person nicht entziehen. Fall 30: Eine Bank kauft im eigenen Namen, aber im Auftrag und für Rechnung ihrer Kunden Lieferansprüche auf Edelmetall ein. Die Kunden können die jederzeitige Auslieferung des Edelmetalls verlangen, ggf sogar im Ausland. Fall 31: Der deutsche Steingut-Händler G. befördert selbst hergestelltes Steingut auf einen Wochenmarkt nach Bozen, um es dort zu verkaufen. Das nicht verkaufte Steingut nimmt er wieder mit zurück nach Deutschland.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

F.

Leistungen gegen Entgelt

L

Fragen

59

a)

In welch unterschiedlichen Zusammenhängen ist das tatsächliche bzw. fiktive Entgelt im UStG von Bedeutung?

b)

Wie müssen Leistung und Gegenleistung miteinander verknüpft sein, damit die Leistung gegen tatsächliches Entgelt erbracht wird?

c)

Was ist unter Leistungsaustausch zu verstehen?

d)

In welcher Form kann das Entgelt für eine Leistung erbracht werden?

e)

Ist es für das Merkmal Leistung gegen Entgelt von Bedeutung, ob das vereinbarte Entgelt... angemessen ist; auch tatsächlich erbracht wird?

f)

Was gilt auch (fiktiv) als Lieferung gegen Entgelt?

g)

Warum sind ... Aufmerksamkeiten, sog. echte Schadensersatzleistungen, sog. echte Mitgliedsbeiträge, sog. echte gesellschaftliche (Haupt-) Leistungen, sog. echte Zuschüsse, nicht steuerbar?

2.

Das Entgelt ist im UStG z.B. ... -

Tatbestandsmerkmal des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG (... "gegen Entgelt"); Bemessungsgrundlage bei Anwendung des § 10 Abs. 1 und 2 UStG; von Bedeutung für die Anwendung der Mindest-Ist-Versteuerung, vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 4 und 5 UStG (bis BZ 1994); Teil des Maßstabs für die ... ~

2.1

Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG,

~

Ermittlung des Gesamtumsatzes nach § 19 Abs. 3 UStG,

—

Ermittlung der Vorsteuerbeträge gem. § 23 UStG.

Als (innergemeinschaftliche) Lieferung gegen Entgelt gilt auch ... das innergemeinschaftliche Verbringen eines Gegenstandes nach § 3 Abs. 1 a Nr. 1 UStG: Lieferer gegen Entgelt ist der verbringende Unternehmer.

60

2. Kap.: Steuerbare Umsätze bis zum J S t G 1996 die imiergemejnschaftliche Lohnveredelung, nach § 3 Abs. 1 a Nr. 2 UStG: Lieferer gegen Entgeh ist der Lohnveredler.

3.

Zum (tatsächlichen) Entgelt als Tatbestandsmerkmal des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG Die Feststellung des Entgelts als Tatbestandsmerkmal des § 1 Abs. 1 Nr. 1 U S t G erfordert folgenden Prüfungsablauf/Prüfungsschema: nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 U S t G Liegt eine Leistung im wirtschaftlichen Sinne vor?

I

nein

»

nicht steuerbar

nein

> nicht steuerbar

nein

> nicht steuerbar

nein

> nicht steuerbar

ja

i

Erbringt der Leistungsempfänger Aufwendungen? ja Werden Leistung und Aufwand von verschiedenen Rechtssubjekten im Sinne des U S t G erbracht? ja

i

Besteht ein zielgerichteter oder unmittelbarer Zusammenhang ( = innere Verknüpfung iS. von Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen) zwischen Leistung und Aufwand? ja E s wurde eine Leistung gegen Entgelt erbracht; der Lebensvorgang ist insoweit 3 .1

>

steuerbar

Wenn eine Leistung gegen Entgelt erbracht wird, wird dies von der Verwaltung der Rechtsprechung und der Literatur häufig mit "Leistungsaustausch" umschrieben, vgl. z.B. A 1 Abs. 1 UStR. Dies ist erstens kein gesetzlicher Begriff und er ist zweitens ungenau bzw. undeutlich, weil er bei Nichtsteuerbarkeit "mangels Leistungsaustausch" keine Aussage darüber enthält, ob der Vorgang mangels Leistung oder mangels Gegenleistung (Entgelt) nicht steuerbar ist und er kann außerdem zu Verwechslungen mit dem Tausch gem. § 3 Abs. 12 U S t G führen. Er wird daher in den Lehrheften grds. nicht verwendet.

2. Kap.: Steuerbare

3.2

Umsätze

61

Damit eine "Leistung gegen Entgelt" erbracht wird, ist also erforderlich, daß die Leistung zweckgerichtet um der konkreten - gewollten, erwarteten oder erwartbaren Gegenleistung willen erbracht wird. Es ist demzufolge zwischen Leistung und Gegenleistung ein innerer und zielgerichteter, ein wechselseitiger Zusammenhang erforderlich, damit die Gegenleistung Entgeltscharakter erhält, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 589 mwN.; ein lediglich mittelbarer Zusammenhang (z.B. iS. von § 4 Abs. 4 EStG) ist nicht ausreichend, vgl. A 1 Abs. 1 UStR.

3.2J

Ganzer oder teilweiser Ausfall des Entgelts berührt grds. nicht die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, sondern ist im Rahmen des § 17 UStG zu berücksichtigen. Von Bedeutung können diese Umstände jedoch für die Anerkennung von Leistungsbezügen dem Grunde nach zwischen Angehörigen sein, weil sie daraufhindeuten können, daß lediglich unbeachtliche Scheingeschäfte vorliegen, vgl.z.B. BFH, BStBl 1993 II S. 728.

3.2.2 Wenn feststeht, daß die Leistung um der Gegenleistung willen erbracht wird, ist außerdem die Angemessenheit der Entgeltsvereinbarung für die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ohne Bedeutung; vgl. hierzu § 10 Abs. 5 UStG. 4.

Einzelfälle

4.1

Aufmerksamkeiten (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. b S. 3 UStG, A 12 UStR)

4.1.1 Bei Aufmerksamkeiten an Arbeitnehmer ... a) handelt es sich nach BFH-Auffassung nach Art und Umfang (nur) um Zuwendungen, wie sie auch im gesellschaftlichen Verkehr üblich sind und zu keiner ins Gewicht fallenden Bereicherung des Arbeitnehmers führen, vgl. BFH, BStBl 1985 II S. 641, A 12 Abs. 3 UStR. b)

4.1.2 4.2

handelt es sich um betrieblich veranlaßte Maßnahmen, die zwar auch die Befriedigung eines privaten Bedarfs der Arbeitnehmer zur Folge haben, aber überwiegend durch das betriebliche (unternehmerische) Interesse des Arbeitgebers veranlaßt sind. Das ist regelmäßig anzunehmen, wenn die Maßnahme die dem Arbeitgeber obliegende Gestaltung der Dienstausübung betrifft, vgl. A 12 Abs. 4 UStR.

Vgl. ergänzend die Erläuterungen und Fälle zu § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 Buchst, b UStG, s.u. Schadensersatz (vgl. auch A 3 UStR)

4.2.1 Wer - durch Naturalherstellung oder Geldzahlungen - Schadensersatz leistet, zahlt grds. nicht, weil der Geschädigte - z.B. aufgrund eines Verpflichtungsgeschäfts eine Lieferung oder sonstige Leistung ausgeführt hat, sondern weil er einen Schaden verursacht hat oder für einen Schaden einzustehen hat (§§ 823 iV. mit 249 S. 2 BGB); soweit die Zahlung lediglich deshalb erfolgt, weil der Schädiger einen Scha-

62

2.Kap.: Steuerbare

Umsätze

den verursacht oder dafür einzustehen hat, haben Zahlungen folglich keinen Entgeltscharakter und werden als sog. echter Schadensersatz bezeichnet. 4.2.2

4.3

Soweit Entschädigungen jedoch - gleichgültig, ob sie auf Gesetz oder Vertrag beruhen und wie sie bezeichnet werden - in einer unmittelbaren Wechselbeziehung zu einer tatsächlichen Leistung durch den Geschädigten stehen, haben sie als sog. unechter Schadensersatz Entgeltscharakter. Sog. echte oder unechte Mitgliedsbeiträge (vgl. auch A 4 UStR, A 38 KStR) Besteht die Erfüllung der satzungsmäßigen Aufgaben einer (z.B. Personen-) Vereinigung darin, daß ... a)

die Personenvereinigung durch ihre Tätigkeit die speziellen Belange (Sonderbelange) einzelner Mitglieder (z.B. durch individuelle Beratung) erfüllt, haben die Mitgliedsbeiträge als sog. unechte Mitgliedsbeiträge Entgeltscharakter, wenn sie entsprechend der tatsächlichen oder vermuteten Inanspruchnahme ihrer Tätigkeit erhoben werden, vgl. A 4 Abs. 1 S. 2, Abs. 3 UStR;

b)

die Personenvereinigung durch ihre Tätigkeit mit ein und derselben Leistung gleichzeitig für alle (mehrere oder einer Gruppe von) Mitglieder tätig wird, d.h. Gesamtbelange erfüllt, haben die Mitgliedsbeiträge ... — Entgeltscharakter, wenn jedes Mitglied in erster Linie an den unmittelbaren Auswirkungen der Tätigkeit der Personenvereinigung für seinen Geschäftsbetrieb interessiert ist und nur in einem diesem Interesse entsprechenden Umfang bereit ist, Zahlungen an die Personenvereinigung zu leisten, vgl. A 4 Abs. 4 und 5 UStR; — keinen Entgeltscharakter (sog. echte Mitgliedsbeiträge), wenn die Zahlungen weitgehend unabhängig davon erhoben und entrichtet werden, ob und in welchem Umfang den Mitgliedern die Leistung der Personenvereinigung konkret zugute kommt, vgl. BFH, BStBl 1986 II S. 153, vgl. A 4 Abs. 2 UStR.

4.3.1 Ggf sind (Beitrags-) Zahlungen in sog. echte und unechte Mitgliedsbeiträge im Schätzweg aufzuteilen, vgl. A 4 Abs. 7 UStR. 4.4

Gesellschaftliche Leistungen (vgl. auch A 6 Abs. 9 und 10 UStR) Natürliche Personen, Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften können jeweils Rechtssubjekte (= Unternehmer) iS. des UStG sein und daher auch untereinander steuerbare Leistungen bewirken.

4.4.1 Leistungen, die der Gesellschafter einer Personengesellschaft gegenüber "seiner" Gesellschaft nachhaltig bewirkt, sind - gleichgültig, ob sie auf gesellschaftsrechtlicher Verpflichtung beruhen oder nicht -, sofern sie als selbständige Hauptleistungen zu behandeln sind,... insoweit steuerbar, weil sie zur Erzielung von Einnahmen erfolgen, wenn sie von vornherein erkennbar gegen Sonderentgelt (= Leistungsentgelt) erbracht, d.h. entsprechend Drittgeschäften nach Umfang und Wert abgegolten werden, z.B. die Vermietung eines Grundstücks gegen eine festgelegte Monatsmiete (leisten "an"), vgl. A 6 Abs. 2 S. 1 und 2 UStR.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

63

insoweit nicht steuerbar, wenn sie als Gesellschafterbeitrag iS. von §§ 705 ff. BGB erbracht werden und daher nach Maßgabe des Arbeitseinsatzes oder der Kapitalbeteiligung durch die Beteiligung am Gewinn und Verlust abgegolten werden (leisten "für" aufgrund gesellschaftsrechtlicher Beteiligung), vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 538. Die bloße Beteiligung an einer Personengesellschaft, auch wenn sie gegen Sacheinlage erfolgt, begründet also keine Unternehmereigenschaft des Gesellschafters, vgl. A 6 Abs. 2 S. 7 UStR. — Diese Grundsätze gelten unabhängig davon, ob der Leistungsempfanger eine Außengesellschaft (z.B. KG oder Arbeitsgemeinschaft) oder eine für das Umsatzsteuerrecht unbeachtliche Innengesellschaft (z.B. eine nicht nach außen in Erscheinung tretende typische oder atypische stille Gesellschaft) ist, d.h. eine Gesellschaft ist, der die Unternehmereigenschaft fehlt, vgl. BFH, BStBl 1992 II S. 269 mwN. 4.4.1.1 Wenn vom Gesellschafter tatsächlich Leistungen gegen (Sonder-)Entgelt erbracht wurden, ist die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG nicht bereits dann zu verneinen, wenn über Leistung und Gegenleistung zwar Vereinbarungen vorliegen, diese aber nicht dem tatsächlich vollzogenen entsprechen, oder wenn die durchgeführten Vereinbarungen nicht dem Drittvergleich entsprechen, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 562. 4.4.2

Wenn der Unternehmer "seiner" Gesellschaft einen unternehmerischen Gegenstand zur Nutzung gegen Beteiligung am Gewinn und Verlust, d.h. unentgeltlich, überläßt, ist darin kein Eigenverbrauch zu sehen, vgl. A 6 Abs. 10 Beispiel 4 UStR.

4.4.3

Auch eine Personengesellschaft ist, soweit sie (nach Maßgabe des Arbeitseinsatzes oder der Kapitalbeteiligung) an anderen Gesellschaften beteiligt ist, idR. nicht Unternehmer, vgl. BFH, BStBl 1989 II S. 122 und die entsprechenden Erläuterungen zum Vorsteuerabzug, vgl. A 6 UStR.

4.4.4

Die Geschäftsführung sowie die Vertretung einer Personengesellschaft durch eine GmbH, die ihre einzige geschäftsführende persönlich haftende Gesellschafterin ist, ist unabhängig davon, ob eine gewinnabhängige oder gewinnunabhängige Geschäftsfiihrervergütung oder nichts gezahlt wird, keine gegenüber einer anderen Person erbrachte Leistung iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und daher nicht steuerbar; das gleiche gilt für den Fall, daß der Gesellschafter-Geschäftsführer eine natürliche Person ist, sofern die Tätigkeit nicht bereits als nichtselbständig zu beurteilen ist, vgl. A 1 Abs. 7 UStR.

4.4.5

Das bloße Erwerben und Halten von Beteiligungen an Kapitalgesellschaften ist keine unternehmerische Tätigkeit iS. von § 2 Abs. 1 UStG, vgl. A 18 Abs. 1 UStR, s.o.

4.5

Zahlungen unter den Bezeichnungen Zuschuß, Zuwendungen, Erstattungen, Beihilfen, Prämien, Subventionen, Ausgleichsbetrag u.ä. können sein ... Entgelt für eine Leistung an den Zuschußgeber oder zusätzliches Entgelt eines Dritten oder echter, nicht steuerbarer Zuschuß.

64

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Bei der Qualifizierung der Zahlung kommt es entscheidend darauf an, welche Zwecke der Zahlende auf Grund äußerlicher Gegebenheiten vornehmlich verfolgt. 4.5.1 Besteht zwischen der Leistung des Zuschußempfangers und der Zuschußgewährung ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang dahingehend, daß die eine Leistung gewährt wird, um die andere zu erhalten, hat der Zuschuß Entgeltscharakter, vgl. A 150 Abs. 2 S. 1 UStR 4.5.2

Werden von einem anderen als dem Leistungsempfanger Zahlungen geleistet, weil der Zahlungsempfänger bestimmte einzelne oder Gattungen von Leistungen erbringt, ist der Zuschuß Entgelt von dritter Seite, vgl. A 150 Abs. 3 UStR.

4.5.3

Nicht steuerbare Zuschüsse hegen vor, wenn die Zuwendungen nicht bestimmte Leistungen abgelten sollen, sondern wenn die Zahlungen in erster Linie an den leistenden Unternehmer zu seiner Förderung, d.h. überwiegend in seinem Interesse entrichtet wurden, um ihn aus bestimmten strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen zu subventionieren (z.B. Grundlagenforschung zu subventionieren), vgl. A 150 Abs. 4 UStR, BFH, BStBl 1988 II S. 471 mwH.

Vgl. ergänzend auch die Erläuterungen und Beispiele zu § 10 Abs. 1 UStG. 5.

Übungsaufgaben 4: Prüfen Sie, ob in den nachfolgenden Fällen Leistungen gegen Entgelt erbracht werden.: Fall 1: A. erhält von B. wegen Vertragsverletzung (z.B. wegen Nichterfüllung, §§ 280, 325 BGB oder wegen Verzugs, §§ 286, 304, 326 BGB) eine Geldzahlung. Fall 2: Eine ärztliche Verrechnungsstelle erhebt im Rahmen der treuhänderischen Einziehung der Honorare für die Ärzte von den Honorarschuldnern Mahngebühren, die sie selbst behält. Fall 3: Das Kfz des A. wurde durch B. beschädigt. Repariert wird das Kfz lt. Vereinbarung zwischen A. und B. ... a)

in der Werkstatt des B.;

b) lt. Auftrag durch B. in der Werkstatt des X., weshalb B. an X. einen Geldbetrag überweist; c)

in der Werkstatt des A., weshalb B. an A. einen entsprechenden Kostenersatz in Geld leistet.

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

Fall 4: Der Besteller B. kündigt den Werkvertrag mit W. über die Errichtung eines Rohbaus und leistet an diesen ein Vergütung nach § 649 BGB. a) W. erhält eine Vergütung, ohne daß er an B. bereitgestellte Werkstoffe oder teilfertige Arbeiten geliefert hat; b) W. erhält die Vergütung, weil er in entsprechendem Umfang auf dem Grundstück des B. einen teilfertigen Rohbau erstellt hat. Fall 5: Der Kraftfahrzeughändler K. erhält vom Kraftfahrzeughändler B. eine Gebiets- oder Bezirksverletzungsentschädigung. Fall 6: Der Kfz-Händler K. könnte zwar von B. eine Gebiets- oder Bezirksverletzungsentschädigung verlangen, jedoch verzichtet er darauf. Fall 7: Der Handelsvertreter H. erhält eine Entschädigung für die freiwillige, eine bestimmte Zeit währende Beschränkung seiner Tätigkeit. Fall 8: Ein Mieter oder Pächter erhält für die vorzeitige Aufgabe der Räume eine Entschädigung. Die Räume wurden vom Mieter genutzt... a) zu eigenen Wohnzwecken; b) zu eigengewerblichen Zwecken. Fall 9: Der Handelsvertreter X. erhält einen Ausgleich nach § 89 b HGB. Fall 10: Ein Sportverein stellt seinen Mitgliedern seine Sporthallen, Geräte usw. für FreizeitSportzwecke zur Verfugung. Die Mitglieder des Vereins zahlen dafür einen Beitrag, dessen Höhe sich nach dem Lebensalter der Mitglieder richtet. Fall 11: F. war als Viehhändler Mitglied einer Absatzgemeinschaft, deren satzungsmäßige Aufgabe darin bestand, den Absatz von deutschem Schweinefleisch zu heben. Die Höhe der Mitgliedsbeiträge war nach den Umsätzen der Mitglieder gestaffelt. Weil V. jedoch trotz Mitgliedschaft in der Absatzgemeinschaft keine höheren Umsätze erzielte, hat er diese aufgekündigt.

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2. Kap.: Steuerbare Umsätze

Fall 12: Die X-Chemie-AG ist - weil dies ihrem Ruf in der Öffentlichkeit forderlich ist - Mitglieder einer Forschungsgesellschaft, die auf dem Gebiet des Umweltschutzes Grundlagenforschung betreibt. Zur Durchführung bestimmter Forschungsvorhaben ist sie jedoch nicht verpflichtet. Die Forschungsergebnisse der Gesellschaft werden grds. der Allgemeinheit zugänglich gemacht; die entstehenden Aufwendungen werden durch Beiträge der Mitglieder, die nach deren Leistungsfähigkeit abgestuft sind, gedeckt. FaU 13: Ein Haus- und Grundstückseigentümerverein bewirkt neben der Vertretung der im Allgemeininteresse der Mitglieder liegenden Anliegen auch Beratungstätigkeiten gegenüber einzelnen Mitgliedern. Sonderentgelte für diese Einzelleistungen werden ... a)

erhoben,

b)

nicht erhoben, d.h. alle Mitglieder zahlen einen gleichmäßigen Betrag.

Fall 14: Die Mitglieder einer Interessenvereinigung der Lohnsteuerzahler (Lohnsteuerhilfeverein) zahlen Beiträge in gleicher Höhe, um die in der Satzung des Vereins vorgesehene Hilfe in Lohnsteuersachen (Erstellung der Anträge auf LSt-Jahresausgleich und Vertretung der Mitglieder vor dem FA und dem FG) in Anspruch nehmen zu können; die tatsächliche Inanspruchnahme der Hilfe durch die Mitglieder hat auf die Höhe der Beiträge keinen Einfluß. Das Mitglied nimmt die angebotene Hilfe des Vereins ... a)

in Anspruch,

b)

nicht in Anspruch.

FaU 15: Die AB-GdbR schloß mit ihren (Rechtsanwalts-) Mitgliedern Mietverträge ab, wonach diese der GdbR je ein KFZ zur betrieblichen Nutzung überlassen. Für die Nutzung der KFZ durch die GdbR erhalten die Mitglieder die Selbstkosten erstattet. Fall 16: Der Rechtsanwalt A. ist Mitglied einer Anwaltssozietät. Im Rahmen seiner Tätigkeit als Anwalt ist es erforderlich, daß ihm ein Pkw zur Verfügung steht. Diesen Pkw muß A. lt. Gesell-schaftsvertrag selbst kaufen. Kaufpreis und Betriebskosten werden lt. Gesellschaftsvertrag zunächst von A. getragen und ihm danach in Höhe des betrieblichen Anteils bei der Gewinnverteilung vorweg vergütet. Fall 17: Gesellschafter der X-GdbR sind alle Mieter und der Grundstückseigentümer des XEinkaufszentrums. Gesellschaftszweck der X-GdbR ist die Förderung der gemeinsamen Interessen aller Mitglieder durch Maßnahmen auf dem Gebiet der Verkaufsförderung und Werbung; in den Fällen, in denen bei einer Werbemaßnahme eine Branche besonders hervorgehoben wird, wird darauf geachtet, daß dies bei anderer Gelegenheit auch für die anderen geschieht.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Die Aufwendungen der Gesellschaft werden durch Beiträge der Gesellschafter gedeckt, die nach dem Verhältnis der Verkaufsfläche der Gesellschafter gestaffelt sind. Fall 18: Ein Wasserversorgungszweckverband hat satzungsgemäß die Aufgabe, den Mitgliedsgemeinden trinkbares Wasser im erforderlichen Umfang zu liefern. Die erforderlichen Mittel werden dem Zweckverband durch eine Aufwandsumlage und eine Vermögenseinlage zur Verfugung gestellt. Die Aufwandsumlage wird zur Deckung der gesamten Betriebs- und Verwaltungskosten einschließlich der Abschreibungen und des Zinsaufwands von den einzelnen Verbandsmitgliedern entsprechend dem Wasserverbrauch erbracht. Die Finanzierung der Ausgaben fiir die Anschaffung, Erweiterung und Änderung von gemeinsamen Anlagen erfolgt mittels sog. Vermögenseinlagen der Mitgliedsgemeinden entsprechend ihrem Wasserverbrauch und ist nicht rückzahlbar. Fall 19: Die Ferienhauseigentümer A. bis K. gründen eine GdbR mit dem Zweck, daß diese die Ferienhäuser im Namen und für Rechnung der GdbR für fremdverkehrliche Nutzung vermietet. Die GdbR soll kein eigenes Gesellschaftvermögen haben; der Gesellschafterbeitrag besteht in der Übertragung der Vermietungsbefügnis an die GdbR. Vertreten wird die Gesellschaft durch einen Treuhänder. Die Gewinne (= BZ Ol und 02) und die Verluste (= BZ 03) aus der gewerblichen (fremdverkehrlichen) Nutzung wurden den Gesellschaftern in dem Umfange zugewiesen, wie sie auf die den Gesellschaftern jeweils gehörenden Ferienhäuser entfallen. Der Treuhänder hatte zu diesem Zweck eine einzelobjektbezogene Aufteilung der Einnahmen und Ausgaben vorgenommen. Fall 20: A. hat bis zum 31.12.01 gegenüber B. Dienstleistungen zu erbringen. Zum 30.6.01 kündigt B. den Vertrag und verweigert demzufolge ab 1.7.01 die Annahme der Leistung. Vereinbarungsgemäß zahlt B. als Entschädigung einen Teilbetrag der ursprünglich vereinbarten Vergütung. Fall 21: Wie Fall 20, jedoch hat B. den Vertrag erst zum 31.12.01 gekündigt, verweigert jedoch gegenüber dem A. ab 1.7.01 die Annahme seiner Leistung. Fall 22: Eine Kartoffelbrennerei wird in der Form einer GdbR gefuhrt. Sie verarbeitet und verwertet im eigenen Namen ausschließlich die angelieferten Kartoffeln ihrer Gesellschafter. Die Gesellschafter erhalten für die angelieferten Kartoffeln zwar keine festgelegten Verrechnungspreise, jedoch wird lt. Gesellschaftsvertrag der gesamte Gewinn des Gj der GdbR nach der Menge der jeweils angelieferten Kartoffeln der einzelnen Gesellschafter verteilt.

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2. Kap.: Steuerbare Umsätze

Weil ein Verlust der Gesellschaft weder erwartet wird noch wahrscheinlich ist, wurde auch keine Verlustbeteiligung der Gesellschafter vereinbart. Fall 23: A. ist Gesellschafter der AB-KG. Er erwirbt einen Pkw, den er durch Vertrag auf unbestimmte Zeit an die AB-KG vermietet. Den Mietzins berechnet A. nach der anteiligen Abschreibung, der Kfz-Versicherung und der Kfz-Steuer. Genutzt wird der Pkw ausschließlich durch A. und zwar sowohl für betriebliche Zwecke der AB-KG als auch privat.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

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G. Zu § 1 Abs. 1 S. 2 Buchst a) und b) UStG L

Fragen a)

Wann kann eine Leistung an einen Dritten auch steuerbar sein, obwohl beim Unternehmer der Leistungswille fehlt?

b)

Kann eine Leistung auch steuerbar sein, obwohl sie beim Leistungsempfanger nicht erwünscht ist?

c)

Wann ist ein wirtschaftlicher Vorteil, der einem Arbeitnehmer gewährt wird,... nicht steuerbar; steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 oder nach S. 2 Buchst, b oder nach Nr. 2 UStG?

2. 2.1

Zu § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 Buchst, a UStG Danach ist ein tatsächlicher Lebensvorgang auch steuerbar, wenn an die Stelle eigenen Leistungswillens gesetzliche oder behördliche Anordnung tritt. Das gilt entsprechend, wenn der Unternehmer unter dem Druck eines Enteignungsverfahrens leistet. Zu Einzelfällen vgl. jedoch ergänzend A 1 Abs. 8 bis 11 UStR.

2.2

Der Leistungswille des Unternehmers kann aber nur durch gesetzliche oder behördliche Anordnung, nicht aber z.B. durch widerrechtliche Wegnahme (z.B. Diebstahl) ersetzt werden (Umkehrschluß zu § 1 Abs. 1 Nr. 1 a UStG, vgl. auch § 3 Abs. 1 UStG).

2.3

Weder aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG noch aus § 10 Abs. 1 UStG kann jedoch geschlossen werden, daß für die Steuerbarkeit einer Leistung erforderlich ist, daß sie beim Leistungsempfanger erwünscht ist, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 473. Weil § 10 Abs. 1 UStG nämlich nur den Umfang des Entgelts bestimmt, kann aus der Formulierung "... um die Leistung zu erhalten ..." in § 10 Abs. 1 S. 2 UStG nicht geschlossen werden, daß beim Leistungsempfanger der Wille vorhanden sein muß, die vom Leistenden zu erbringende oder erbrachte Leistung anzunehmen (z.B. die Herstellung von Wasserhauptleitungen durch die Gemeinde).

3. 3.1

Zur Gewährung eines wirtschaftlichen Vorteils an den Arbeitnehmer Die unternehmerisch veranlaßte Gewährung eines wirtschaftlichen Vorteils (Sachzuwendung) an den Arbeitnehmer ist nicht steuerbar, wenn es sich um eine Aufmerksamkeit handelt. Diese hegt nur vor ... a)

wenn es sich aufgrund des Dienstverhältnisses um eine Sachzuwendung handelt, wie sie auch im gesellschaftlichen Verkehr üblich ist, vgl. BFH, BStBl 1985 II S. 641, A 12 Abs. 3 UStR, oder

b)

wenn die Zuwendung bzw. Maßnahme zwar auch die Befriedigung des privaten Bedarfs des Arbeitnehmers zur Folge hat, aber ganz überwiegend im betrieblichen (unternehmerischen) Interesse des Arbeitgebers erfolgt.

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2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Das ist regelmäßig dann der Fall, wenn die Maßnahme die dem Arbeitgeber obliegende Gestaltung der Dienstausübung betrifft, z.B. Maßnahmen zur Steigerung der allgemeinen Arbeitseffektivität oder Maßnahmen zur Erhaltung oder Hebung des Betriebsklimas (z.B. Bereitstellung von Sozialräumen oder von Schutz- und Arbeitskleidung), vgl. A 12 Abs. 3 und 4 UStR. 3.2

Die Gewährung eines wirtschaftlichen Vorteils an einen Arbeitnehmer ist insoweit steuerbar,... nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, wenn sie entgeltlich erfolgt. Das ist z.B. der Fall, wenn der Arbeitnehmer für den Sachzuwand einen Geldbetrag entrichtet, oder der Unternehmer für seine Leistung mit Billigung des Arbeitnehmers eine Anrechnung auf dessen Vergütungsanspruch in Geld vornimmt, oder wenn damit z.B. erbrachte Überstunden des Arbeitnehmers abgegolten werden sollen, vgl. auch § 3 Abs. 12 UStG, A 12 Abs. 1 UStR. nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG, wenn die Vorteilsgewährung ... aus unternehmerischen Gründen unentgeltlich erfolgt, — für den privaten, außerhalb des Dienstverhältnisses liegenden Bedarf des Arbeitnehmers ausgeführt wird, d.h. nicht mehr die Gestaltung des Dienstverhältnisses betrifft, und über eine Aufmerksamkeit hinausgeht. nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 a oder b UStG, wenn sie durch unternehmensfremde Zwecke des Arbeitgebers bestimmt ist. nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG, soweit die nichtabziehbare Betriebsausgabe auf den Arbeitnehmer entfällt.

3.2.1 Ob die unentgeltliche Sammelbeforderung von Arbeitnehmern zwischen Wohnung und Arbeitsstätte aufgrund des Tarifvertrags (weiterhin) steuerbar iS. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG ist, ist z.Z. streitig, vgl. EuGH-Vorlage, DStR 1995 S. 1304 3.3

Es ist nicht zulässig, eine einheitliche Maßnahme in eine steuerbare Leitung an den Arbeitnehmer und eine ausschließlich betrieblichen (unternehmerischen) Zwecken dienende Maßnahme aufzuteilen.

3.4

Die Begriffe Arbeitnehmer und Dienstverhältnis sind nicht im UStG definiert, so daß wegen der Einheitlichkeit der Rechtsordnung § 1 LStDV gilt; ausgeschiedene Arbeitnehmer sind Arbeitnehmern gleichzustellen, A 12 Abs. 2 S. 5 UStR; Auszubildende stehen zwar in keinem Dienst- oder Arbeitsverhältnis, sollen jedoch Arbeitnehmern gleichgestellt werden, vgl. A 12 Abs. 2 S. 5 UStR (anders A 12 Abs. 1 S. 7 UStR 1988). Angehörige des Arbeitnehmers iS. des UStG sind die in § 15 AO bezeichneten natürlichen Personen.

2. Kap. : Steuer bure Umsätze

3.5

71

Übungsaufgaben 5: Sind folgende Zuwendungen/Vorteilsgewährungen an Arbeitnehmer steuerbar? Fall 1: Die Übergabe von Schnaps, Wert 60 DM, anläßlich des Geburtstages. Fall 2: Die Zurverfügungstellung eines Parkplatzes auf dem Betriebsgelände. Fall 3: Zuwendungen auf dem jährlichen Betriebsfest mit einem Wert von 60 DM. Fall 4: Die Zuwendung einer Waschmaschine zum 25-jährigen Dienstjubiläum, deren Einkaufspreis 1.000 DM betrug. Fall 5: Die Kfz-Überlassung für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsplatz. Fall 6: Die Arbeitnehmersammeibeförderung mit betriebseigenen Bussen von der Wohnung zum Arbeitsplatz. Fall 7: Zuwendung eines Untemehmensgegenstandes aus persönlichen Gründen im Einkaufspreis von 30 DM. Fall 8: Unangemessener Bewirtungsaufwand iS. von § 4 Abs. 5 Nr. 2 EStG. Fall 9: Sachgeschenk als Abgeltung für nicht genau feststellbare Uberstunden. Fall 10: Dem Außendienstmonteur A. der Sanitär- und Heizungsbranche steht ein Pkw zur Verfugung, den er ausschließlich nach Art eines Werkstattwagens für Kundenbesuche nutzt. Untergestellt ist der Pkw in der Nähe der Wohnung des A. Sofern A. nicht von seiner Wohnung aus direkt zu Kunden fährt, nutzt er den Pkw auch für Fahrten zwischen Garage und dem 5 km entfernten Unteraehmensort seines Arbeitgebers.

72

2.Kap.: Steuerbare

Umsätze

H. Zum Eigenverbrauch ig 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG) I. 1.1

1.2

Allgemeines Fragen a)

Was ist Sinn und Zweck der §§ 1 Abs. 1 Nr. 2 (und 3) UStG?

b)

Auf wen sind diese Tatbestände persönlich anwendbar?

c)

Hängt die Eigenverbrauchsbesteuerung davon ab, ob der Unternehmer auf den verwendeten bzw. entnommenen Gegenstand den Vorsteuerabzug hatte?

d)

Sind auf diese Tatbestände auch Befrehings- und Begünstigungstatbestände anwendbar?

e)

Wie ist die Bemessungsgrundlage für diese Tatbestände zu ermitteln?

Es ist Sinn des UStG, grds. alle durch Unternehmer im Inland in den Endverbrauch gelangenden tatsächlichen Leistungen mit USt zu belasten.

1.2.1 Weil "Selbstversorger" aber nicht durch § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG erfaßt werden, wegen des Grundsatzes der Gleichmäßigkeit der Besteuerung aber grds. nicht besser gestellt werden sollen als diejenigen, die infolge der Überwälzung die USt tragen müssen, ist es Zweck der §§ 1 Abs. 1 Nr. 2 a, b (und Nr. 3) UStG, den unbesteuerten Letztverbrauch durch Einzelunternehmer (bzw. durch Anteilseigner usw. einer unternehmerischen Vereinigung) zu vermeiden. 1.3

Die Besteuerung des Eigenverbrauchs dem Grunde nach ist grds. nicht davon abhängig, ob dem Unternehmer für die Gegenstände, sonstigen Leistungen oder Aufwendungen ein Vorsteuerabzug zugestanden hat, vgl. jedoch die Erläuterungen zu § 10 Abs. 4 UStG.

1.4

Persönlich anwendbar ist § 1 Abs. 1 Nr. 2 a und b UStG grds. auf Einzeluntemehmer, jPdöR, rechtsfähige und nichtrechtsfähige Vereine, weil diese nebeneinander einen umsatzsteuerlich relevanten und irrelevanten Bereich haben können.

1.4.1 Weil nach neuerer BFH-Rspr. auch Erwerbsgesellschaften einen nichtuntemehmerischen Bereich haben können, kommen diese Tatbestände auch bei diesen Unternehmern in Betracht (vgl. A 7 Abs. 1 UStR, BFH, BStBl 1993 II S. 885); soweit es sich jedoch um unentgeltliche Leistungen an Anteilseigner usw. handelt, ist § 1 Abs. 1 Nr. 3 als Spezialnorm vorrangig, vgl. auch A 6 Abs. 1 UStR. 1.5

§ 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG ist bei allen Unternehmern anwendbar.

1.6

Befreiungs- und Begünstigungsvorschriften sind auch auf diese Tatbestände nach Maßgabe der §§ 4 und 12 UStG anwendbar, A 7 Abs. 3 UStR; die Bemessungsgrundlage für diese Tatbestände regelt § 10 Abs. 4 UStG.

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

2. 2.1

73

Zu § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG (vgl. auch A 7 und 8 UStR) Fragen a)

In welcher Reihenfolge sind die Tatbestände des § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG zu prüfen?

b)

Welche Merkmale kennzeichnen den Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG?

c)

Was ist iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG... Entnahme, ein unternehmerischer Gegenstand, Zweck außerhalb des Unternehmens?

2.2

d)

Wie wird der Gegenstand der Entnahme iS. dieser Norm bestimmt?

e)

Wie ist der Entnahmeort iS. dieser Vorschrift zu bestimmen?

Als Tatbestandsmerkmale, ob steuerbarer Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG gegeben ist (sog. Entnahmeeigenverbrauch oder Gegenstandsentnahme), sind zu prüfen, ob ... die Entnahme eines unternehmerischen Gegenstands für Zwecke außerhalb des Unternehmens im Inland erfolgt.

2.3

Die Entnahme iS. dieser Norm ist ein tatsächlicher Vorgang, bei dem der Unternehmer einen zuvor dem unternehmerischen Bereich zugeordneten Gegenstand, über den der Unternehmer Verfiigungsmacht hat, endgültig aus diesem Bereich herausnimmt; es handelt sich hierbei um eine tatsächliche - vom Willen des Unternehmers gesteuerte - Wertabgabe, vgl. A 7 Abs. 1 S. 1 UStR.

2.3.1 Soll der Gegenstand lediglich vorübergehend fiir Zwecke außerhalb des Unternehmens verwendet werden, vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG, s.u. 2.4

Als Entnahmegegenstand kommen alle Liefergegenstände in Betracht; was im konkreten Fall Gegenstand der Entnahme ist, richtet sich danach, was nach dem objektiv erkennbaren Willen des Unternehmers Gegenstand der Weitabgabe ist und nicht danach, was der Unternehmer idR. im Rahmen seines Unternehmens herstellt (liefert), d.h. es gilt nicht sinngemäß der Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 746, A 8 Abs. 4 UStR (Weü A 8 Abs. 2 S. 4 UStR sich auf die vorhergehenden Sätze 2 und 3 bezieht, beinhaltet er keine von Abs. 4 abweichende Aussage).

74

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Wenn der Unternehmer z.B. ein Einfamilienhaus insgesamt mit betrieblichen Mitteln und mit Hilfe seiner betrieblichen Organisation als einheitlichen Gegenstand errichtet und zu untemehmensfremden Zwecken entnimmt, ist Gegenstand der Entnahme das Einfamilienhaus; entnimmt er tatsächlich nicht das Einfamilienhaus, sondern lediglich einzelne Gegenstände oder Nutzungen, so kommt als Eigenverbrauch lediglich die Entnahme von einzelnen unternehmerischen Gegenständen (z.B. Baustoffen) oder z.B. die Verwendung von unternehmerischen Maschinen (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG) in Betracht. 2.5

Ein unternehmerischer Gegenstand ist gegeben, wenn ... a)

der Gegenstand bisher ausschließlich unternehmerisch verwendet wurde, oder

b)

der Gegenstand nach Anschaffung oder Herstellung bestimmungsgemäß sowohl unternehmerisch als auch nichtuntemehmerisch verwendet wurde und der Unternehmer den Gegenstand seinem unternehmerischen Tätigkeitsbereich zugeordnet hat, vgl. A 8 Abs. 1, A 192 Abs. 14 und 18 UStR. Zur Problematik der Zuordnungsentscheidung durch den Unternehmer vgl. ergänzend die Erläuterungen zu § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG.

2.5.1

Auf die ertragsteuerliche Einordnung als Betriebs- oder Privatvermögen kommt es grds. nicht an, vgl. A 8 Abs. 1 UStR.

2.5.2

Ob ein Gegenstand dem Unternehmen durch "Einlage" zuzuordnen ist, wenn er im BZ der Anschaffung zulässigerweise dem nichtunternehmerischen Bereich zugeordnet wurde und er in späteren BZ z.B. zu 60 v.H. unternehmerisch genutzt wird, ist z.Z. offen, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 649 (vgl. auch Erläuterungen zu § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG, su.).

2.6

Zwecke außerhalb des Unternehmens sind Zwecke, die weder unmittelbar noch mittelbar der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit iS. des § 2 Abs. 1 S. 2 UStG dienen, vgl. A 6 Abs. 10 Beispiel 4 UStR.

2.6.1

2.7

Der Entnahmeort soll durch sinngemäße Anwendung der §§ 3 und 3 b UStG dort sein, wo die entsprechende Lieferung ausgeführt würde, vgl. A 7 Abs. 2 UStR.

2.7.1 3. 3.1

Weil der Begriff des Unternehmens im UStG und der des Betriebs im EStG nicht sinngleich sind, spricht das UStG auch nicht von "betriebsfremden Zwecken" iS. des § 4 Abs. 1 EStG.

Ist Entnahmeort nicht Inland, beachte auch § 1 Abs. 3 Nr. 3 iV. mit Abs. 2 UStG.

Zu § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG (vgl. auch A 9 UStR) Fragen a)

Welche Merkmale kennzeichnen den Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG?

b)

Was sind sonstige Leistungen, der in § 3 Abs. 9 UStG bezeichneten Art?

2. Kap. : Steuerbare Umsätze

c)

75

Können nur Gegenstände, die im Eigentum des Unternehmers stehen, für Zwekke außerhalb des Unternehmens iS. dieser Norm verwendet werden?

d) Wo und wann wird der Eigenverbrauch nach dieser Norm bewirkt? 3.2

Als Tatbestandsmerkmale, ob steuerbarer Eigenverbrauch nach § 1 Abs. Nr. 2 b UStG gegeben ist (sog. Leistungseigenverbrauch bzw. Leistungsentnahme), sind zu prüfen, ob ... eine sonstige Leitung der in § 3 Abs. 9 UStG bezeichneten Art vorliegt, diese Art Leistung im Rahmen des Unternehmens erfolgt, im Inland ausgeführt wird, für Zwecke ausgeführt wird, die außerhalb des Unternehmens liegen.

3.3

Sonstige Leistungen der in § 3 Abs. 9 UStG bezeichneten Art: Mit dieser Aussage soll umschrieben werden, daß sich § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG auf alles erstreckt, was seiner Art nach Gegenstand einer sonstigen Leistung iS. von § 3 Abs. 9 UStG sein kann und daher bei Bestimmung des Steuergegenstands auch der Grundsatz der Einheitlichkeit der (sonstigen) Leistung sinngemäß gilt, vgl. BFH, BStBl 1984 II S. 499. Bei Erfassimg sonstiger Leistungen als Eigenverbrauch ist gem. A 9 Abs. 1 UStR aus Vereinfachungsgründen entsprechend der ertragsteuerlichen Behandlung zu verfahren.

3.3.1 Wegen der Abgrenzung zwischen dem Entnahme- und dem Leistungseigenverbrauch vgl. auch A 8 Abs. 1 UStR. 3.4

Im Rahmen des Unternehmens: Diese Vorgänge würden, wenn sie gegenüber einem Leistungsempfanger ausgeführt werden, als Grundtätigkeiten oder Hilfsumsätze erfaßt werden.

3.5

Ort des Eigenverbrauchs: Auf diese Vorgänge sind die Vorschriften über den Ort der sonstigen Leistung entsprechend anzuwenden, vgl. A 7 Abs. 2 UStR, BFH, BStBl 1989 II S. 163 (betr. private KFZ-Nutzung); beachte auch § 1 Abs. 3 Nr. 3 iV. mit Abs. 2 UStG.

3.6

Zwecke außerhalb des Unternehmens: Vgl. dazu die entsprechenden Erläuterungen zu § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG.

3.6.1 Beachte, daß auch für unternehmerische Zwecke gemietete Gegenstände für Zwekke außerhalb des Unternehmens iS. dieser Norm verwendet werden können. 3.6.2 Zum Verwendungseigenverbrauch bei Freizeitgegenständen vgl. auch die Erläuterungen zu § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG, s.u.

76 4. 4.1

4.2

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

Zu § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG (vgl. auch A 10 UStR) Fragen a)

Welche Aufwendungen unterliegen dem Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG?

b)

Wo werden diese Aufwendungen getätigt?

Als Tatbestandsvoraussetzungen sind zu prüfen,... ob Aufwand iS. des § 4 Abs. 4 oder § 12 Nr. 1 EStG vorliegt; ob der Aufwand unter das Abzugsverbot nach § 4 Abs. 5 Nr. 1 bis 7 oder Abs. 7 oder § 12 Nr. 1 EStG fallt; daß es sich nicht um Bewirtungsaufwand handelt, der nach § 4 Abs. 5 Nr. 2 S. 1 EStG vom Abzug ausgeschlossen ist; daß kein Geldgeschenk vorliegt; der Aufwand im Inland erfolgt.

4.3

Bei Unternehmern, für die § 4 Abs. 5 Nr. 1 bis 7 EStG ertragsteuerlich keine Bedeutung hat, weil sie z.B. nach § 5 KStG persönlich von der KSt befreit sind, unterliegen dennoch die Aufwendungen, die ihrer Art nach unter das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Nr. 1 bis 7 EStG fallen, dem Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG, vgl. A 10 Abs. 3 UStR.

4.4

Der Ort, an dem diese Aufwendungen getätigt werden, ist nicht grds. der Ort des Sitzes oder der Geschäftsleitung, sondern dort, wo die betreffenden Kosten im Einzelfall aufzuwenden waren, um das gewollte Ergebnis zu erreichen. Aufwendungen für Geschenke sind beispielweise dort entstanden, wo die Geschenke zur schenkweisen Weitergabe erworben wurden, Bewirtungsaufwendungen dort, wo sich die Gaststätte befindet.

5.

Zu Beispielen s.u. "I..."

2. Kap.. Steuerbare Umsätze

1.

Zu unentgeltlichen Leistungen nach 8 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG

!•

Fragen

77

a)

An welchem Merkmal entscheidet sich, ob die Leistung einer Vereinigung an ihre Anteilseigner usw. nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 3 UStG steuerbar ist?

b)

Wann ist z.B. aus Vereinfachungsgründen von der Besteuerung abzusehen, obwohl eine Vereinigung unentgeltlich Leistungen an ihre Anteilseigner usw. erbringt; wann ist diese Norm nicht anwendbar, obwohl eine Vereinigung an seine Anteilseigner usw. unentgeltliche Leistungen erbringt?

c) 2.

Welches sind dem Anteilseigner usw. nahestehende Personen?

Voraussetzungen und Merkmale des § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG

2.1

Vereinigungen und deren Anteilseigner usw. sind umsatzsteuerlich verschiedene Rechtssubjekte, vgl. z.B. A 6 Abs. 2 S. 1 UStR. Daraus folgt, daß die Vereinigung an ihre Anteilseigner (bzw. umgekehrt, sowie die Anteilseigner untereinander) steuerbare Leistungen ausfuhren kann.

2.2

Die Steuerbarkeit der Leistungen von Vereinigungen an Ihre Anteilseigner usw. oder diesen nahestehenden Personen kann sich bestimmen nach ...

2.3

-

§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG (Grundnorm), oder

-

§ 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG (Spezialnorm).

Die Zuordnung zur jeweiligen Umsatzart bestimmt sich bei Leistungen durch Vereinigungen an ihre Anteilseigner usw. danach, ob sie ausgeführt wurden ... -

gegen Entgelt (= § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG), oder

-

ohne (jegliches) Entgelt (= § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG).

Die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG richtet sich nicht nach dem Grund der Unentgeltlichkeit der Leistung. A l l Abs. 1 S. 2 UStR ist daher mE. unbeachtlich und A 6 Abs. 1 S. 2 UStR mit dem Hinweis, daß unentgeltliche Leistungen der Gesellschaft an ihre Gesellschafter auch unter § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG fallen ungenau, weil § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG für diese Fälle eine Spezialvorschrift ist. 2.3.1 Das Entgelt kann erbracht werden, durch ... eine tatsächliche (Geld-) Zahlung; die Belastung (= Buchung) des Privat- bzw. Kapitalkontos des leistungsempfangenden Gesellschafters; eine Lieferung oder sonstige Leistung (§ 3 Abs. 12 UStG).

78

2.4

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Im Rahmen des Unternehmens iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG werden unentgeltliche Leistungen von Vereinigungen an ihre Anteilseigner usw. ausgeführt, wenn sie im Falle der Entgeltlichkeit... die Grundgeschäfte oder Tätigkeiten bilden, oder als Hilfsumsätze denkbar sind. Vgl. Dazu die Erläuterungen zum "Gegenstand der USt".

2.5

Von der Besteuerung § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG ist aus Vereinfachungsgründen abzusehen, soweit die Aufwendungen für die Zuwendungen ertragsteuerrechtlich als Betriebsausgabe anzuerkennen sind, z.B. bei der Bewirtung von Gesellschaftern oder Genossen im Rahmen einer Generalversammlung, A l l Abs. 2 UStR.

2.6

Es fallen nicht unter § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG... Leistungen, die nicht im Rahmen eines Unternehmens erbracht wurden (z.B. Leistungen, die ein Verein auf Grund seiner Satzung zur Erfüllung des Vereinszwecks fiir die Belange sämtlicher Mitglieder erbringt und die durch sog. echte Mitgliedsbeiträge abgegolten werden), A l l Abs. 4 UStR; Leistungen von unternehmerischen Vereinigungen an ihre Gesellschafter usw., wenn die Gesellschaft glaubhaft macht, daß der Empfanger die Leistung nicht in seiner Eigenschaft als Gesellschafter usw. erhalten hat (z.B. unentgeltliche Zuwendungen, die im Rahmen einer Werbeaktion alle Kunden gleichermaßen erhalten haben), A 11 Abs. 5 UStR.

2.7

Als nahestehende Personen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG sind anzusehen ... Angehörige iS. des § 15 AO, und andere Personen und Gesellschaften, zu denen Anteilseigner usw. eine enge rechtliche, wirtschaftliche oder persönliche Beziehung haben. Vgl. A 11 Abs. 3 UStR.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

J.

79

Übungsaufgaben 6 zum Eigenverbrauch und zu unentgeltlichen Leistungen: Nach welchen Rechtsnormen sind folgende Lebensvorgänge, die jeweils im Inland bewirkt werden ggf. steuerbar? Fall 1: Die Ehefrau eines Bäckermeisters entnimmt dem Ladengeschäft ihres Ehegatten laufend Brot für den privaten Bedarf Fall 2: Eine GmbH überläßt ein dem Unternehmen dienendes Kfz unentgeltlich dem Gesellschafter-Geschäftsführer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Fall 3: Eine Personengesellschaft überläßt ein dem Unternehmen dienendes Kfz unentgeltlich einem Gesellschafter für dessen Privatfahrten, weil sie dazu lt. Gesellschaftsvertrag verpflichtet ist. Fall 4: Das Elektrizitätswerk einer Stadtgemeinde stattet unentgeltlich eine Volksschule dieser Stadtgemeinde mit Beleuchtung aus. Fall 5: Eine Personengesellschaft überläßt ein dem Unternehmen dienendes Kfz einem Gesellschafter für dessen Privatfahrten. Von den angefallenen Kosten in Höhe von 1.20 DM/km werden dem Privatkonto des Gesellschafters 0.50 DM belastet. Fall 6: Der Arbeitgeber übernimmt die Kosten für die Vorsorgeuntersuchung des Arbeitnehmers. Fall 7: Ein Rechtsanwalt erstellt seine eigene GuV-Rechnung und die USt-Erklärung; die Bürokosten dafür betragen jährlich 80 DM. Fall 8: Ein Steuerberater erstellt auch die Buchführung für den Gewerbebetrieb seiner Ehefrau unentgeltlich. Fall 9: Ein Bauunternehmer hat sein selbstbewohntes Einfamilienhaus vom 1.12.01 bis 15.1.02 durch seine Gesellen unter Verwendung von geringwertigen Zutaten reparieren lassen.

80

2.Kap.: Steuerbare

Umsätze

Fall 10: Die EDV-Anlage des Elektrizitätswerks einer Stadtgememde wird auch fiir die Zwekke des Einwohnermeldeamtes dieser Stadtgemeinde genutzt. Fall 11: Ein Bauunternehmer hat einen Pkw fiir unternehmerische Zwecke gemietet. Innerhalb der vereinbarten Mietzeit nutzt er den Pkw auch für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und fiir Urlaubsfahrten. Fall 12: Ein Bauunternehmer übereignet einen Pkw, den er für 30.000 DM zuzügl. USt gekauft hat, am Tag der Auslieferung an seinen Sohn für 10.000 DM. Fall 13: Ein Haushaltswarenhändler ist auch Eigentümer eines Mietwohngrundstücks. Er entnimmt seinem Ladengeschäft Glühbirnen für die Beleuchtung des Treppenhauses im Mietwohngrundstück. Fall 14: Zum Unternehmen eines Maschinenfabrikanten gehört auch ein größeres Segelboot. Die Aufwendungen hierauf betrugen im BZ 20.000 DM. Genutzt wurde das Segelboot im BZ zu 40 v.H. von höheren Angestellten des Unternehmers und zu je 30 v.H. vom Unternehmer selbst bzw. von seinen Geschäftsfreunden. Fall 15: Für Wehrübungen stellt der Unternehmer A. Arbeitnehmer gegen Erstattung der Aufwendungen wie Lohnkosten und dgl. frei. FaU 16: Der Lebensmittelhändler X. entnimmt seinem Ladengeschäft laufend Lebensmittel für seinen privaten Bedarf, legt jedoch das Geld in Höhe des jeweiligen Verkaufspreises in die Geschäftskasse ein. Fall 17: Ein Unternehmer überträgt das Eigentum an seinem Untemehmensgrundstück auf seine Tochter unter Anrechnung auf ihren Erb- und Pflichtteil, nutzt es jedoch weiterhin aufgrund eines Pachtvertrages mit der Tochter fiir unternehmerische Zwecke. Fall 18: A. beobachtet auf einer Untemehmensfahrt eine Kfz-Unfall. Unaufgefordert birgt er den Verletzten und veranlaßt dessen schnelle Einliefemng in das Krankenhaus. Für seine "Dienste" erhält er aus Dankbarkeit vom Verunglückten eine "Entschädigung".

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Fall 19: A. ist Unternehmer und bezieht eine überregionale Tageszeitung für sein Unternehmen. Die hierauf entfallenden Ausgaben werden jedoch nach § 12 Nr. 1 EStG nicht als Betriebsausgabe anerkannt.

81

82

2.Kap.: Steuerbare

Umsätze

K. Zum innergemeinschaftlichen Erwerb gegen Entgelt nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG 1.

Fragen a)

Warum wurde § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG mit Wirkung ab 1.1.1993 in ds UStG aufgenommen?

b)

Unter welchen Voraussetzungen ist ein Vorgang nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG steuerbar?

c)

Welche alternativen Fälle sind unter § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG subsumierbar?

d)

Wo wird eine Lieferung grds. besteuert, wenn der Liefergegenstand aus dem übrigen Gemeinschailsgebiet in das Inland gelangt und der Abnehmer ist...

a)

ein Unternehmer (bzw. eine jPdöR);

b)

kein Unternehmer?

e)

Welche Vorschriften, die auch auf § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG anwendbar sind, gelten auch für § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG; welche Spezialvorschriften sind z.B. bei dieser Norm zu beachten?

2.

Erläuterung

2.1

Die Umsatzsteuer ist von ihrer wirtschaftlichen Wirkung her eine Verbrauchsteuer. Bei grenzüberschreitenden Leistungen folgt daraus, daß die Besteuerung grds. nach dem Bestimmungslandprinzip erfolgt. Gesetzestechnisch erreicht wird der Grundsatz im Leistungsverkehr mit Drittländern dadurch, daß Ausführen steuerfrei gestellt werden und Einführen der EUSt unterliegen. Ab 1.1.1993 sind die innergemeinschaftlichen Umsatzgrenzen entfallen, d.h. es wird ab diesem Zeitpunkt für den innergemeinschaftlichen Warenverkehr im Bestimmungsland keine Einfuhrumsatzsteuer (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG) mehr erhoben bzw. keine Steuerfreiheit nach § 6 UStG gewährt.

2.1.1

Zu den Grundsätzen des Bestimmungslandprinzips im EU-Bereich Die Grundnormen über die Ortsbestimmung von Leistungen beinhalten das Ursprungsortprinzip, vgl. § 3 Abs. 6 und § 3 a Abs. 1 UStG; weil jedoch auch nach Wegfall der EUSt im EU-Bereich wegen fehlendem Finanzausgleich die Besteuerung des gewerblichen (unternehmerischen) innergemeinschaftlichen Warenverkehrs wie bisher grds. nach dem Bestimmungslandprinzip erfolgen soll, wurde für grenzüberschreitende Warenbewegungen ... -

aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in das Inland der Erwerbsteuertatbestand nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG (innergemeinschaftlicher Erwerb) und

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

83

- vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet Steuerfreiheit nach § 6 a UStG (innergemeinschaftliche Lieferung) geschaffen. Und weil es einerseits aus steuerpolitischen Gründen zu den Grundsätzen diverse Ausnahmen gibt (s.u.) und andererseits auch die Sicherstellung des UStSteueraufkommens im EU-Bereich gewährleistet sein soll, beinhaltet das UStBinnenmarktgesetz Fiktionen und rechtstechnisch teilweise äußerst kompliziert gestaltete Vorschriften, die in der Praxis obendrein auch noch schwer durchführbar sind (vgl. den Grund des Wegfalls der §§ 1 a Abs. 2 Nr. 2 und 3 Abs. 1 a Nr. 2 UStG durch das JStG 1996). Und weil es weder möglich noch sinnvoll ist, sich zu jeder rechtstechnisch möglichen Variante (z.B. über die Ortsbestimmung) einen Fall einzuprägen, orientieren Sie sich bei Erarbeitung dieser Vorschriften am beschriebenen Grundsystem, d.h. am Sinn und Zweck. 2.1.1.1 Ausnahme von der Besteuerung nach dem Bestimmungslandprinzip im EUBereich: Bei sog. atypischen Unternehmern kommt nach § 1 a Abs. 3 UStG die Besteuerung nach dem Ursprungslandsprinzip in Betracht; die Ortsbestimmung ftir die Lieferung von Gegenständen, die nicht zum Verzehr an Ort und Stelle bestimmt sind, richtet sich auch bei Lieferung an Unternehmer nach dem Ursprungslandsprinzip, wenn die Lieferung während einer Beförderung an Bord eines Schiffes, in einem Luftfahrzeug oder in der Eisenbahn erfolgt, vgl. § 3 e UStG. 2.1.2

Zum Grundsatz der Ursprungslandbesteuerung im EU-Bereich: Ist der Abnehmer im innergemeinschaftlichen Warenverkehr Privatperson, richtet sich die Besteuerung grds. nach dem Ursprungslandsprinzip.

2.1.2.1 Ausnahmen (= Bestimmungslandsprinzip): Innergemeinschaftlicher Erwerb neuer Fahrzeuge, § 1 b UStG, s.u. Ortsbestimmung für innergemeinschaftliche BefÖrderungs- bzw. Versendungslieferungen an Privatpersonen nach § 3 c UStG; wird jedoch z.B. die Ware dem Kunden im Ladengeschäft ausgehändigt, gilt der Grundsatz nach § 3 Abs. 6 UStG, s.o. 2.2

Zur Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG Die Voraussetzungen für die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG sind ... der (tatsächliche oder fiktive) innergemeinschaftliche Erwerb gegen (tatsächliches oder fiktives) Entgelt im Inland.

84

2.2.1

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Vgl. ... zum tatsächlichen bzw. fiktiven innergememschaftlichen Erwerb gegen tatsächliches oder fiktives Entgelt §§ 1 a, b und c UStG, s.u.; zur Ortsbestimmung des innergemeinschaftlichen Erwerbs § 3 d UStG, s.u.

2.3

Zu den 3 Alternativen des innergemeinschaftlichen Erwerb gegen Entgelt iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG bzw. der Besteuerung durch den Erwerber (= Erwerbsteuer):

2.3.1 Der innergemeinschaftliche Erwerb nach § 1 a Abs. 1 UStG (1. Alt.), A 15 a UStR setzt voraus (Grundnorm): a)

Die Beförderung/Versendung eines (entgeltlich) erworbenen Gegenstandes an den Erwerber aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in das Inland oder in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete, vgl. § 1 a Abs. 1 Nr. 1 iV. mit § 3 d und § 1 Abs. 2 UStG,

b)

das Vorliegen der persönlichen und sachlichen Voraussetzungen beim erwerbenden Unternehmer bzw. der jPdöR nach § 1 Abs. 1 a Nr. 2 UStG, (z.B. Erwerb für das Unternehmen)

c)

die Lieferung an den Unternehmer bzw. an die jPdöR durch einen Unternehmer erfüllt die Voraussetzungen nach § 1 Abs. 1 a Nr. 3 UStG, (z.B. unternehmerische Lieferungen gegen Entgelt), und

d)

kein Ausschluß- bzw. Ausnahmetatbestand beim Erwerber nach § 1 a Abs. 3 (ggf. iV. mit Abs. 5) UStG, bzw. kein Verzicht darauf nach § 1 a Abs. 4 UStG (z.B. Erwerber ist Kleinunternehmer iS. des § 19 Abs. 1 UStG und die Erwerbe übersteigen nicht die Erwerbsschwelle).

Beim tatsächlichen Erwerber (Unternehmer bzw. jPdöR) ist die Besteuerung durchzuführen; im Falle des Reihengeschäfts vgl. ergänzend § 1 a Abs. 1 Nr. 2 UStG. 2.3.1.1 Trifft § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG auf den innergemeinschaftlichen Erwerber nicht zu (z.B. weil der Erwerber nicht Unternehmer ist), vgl. ergänzend die Ortsbestimmung nach dem Bestimmungslandsprinzip für BefÖrderungs/Versendungslieferungen beim Lieferer nach § 3 c UStG. 2.3.2

Der innergemein schaftliche Erwerb neuer Fahrzeuge nach § 1 b UStG (2. Alt.), A 15 c UStR setzt voraus: a)

Ein neues Fahrzeug iS. von § 1 b Abs. 2 und 3 UStG,

b)

das erworbene Fahrzeug gelangt bei der Lieferung an den Abnehmer vom übrigen Gemeinschaftsgebiet in das Inland oder in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Zollfreigebiete (§ 1 b Abs. 1 UStG),

c)

den Erwerb des neuen Fahrzeugs durch einen Erwerber, der nicht zu den in § 1 a Abs. 1 Nr. 2 UStG genannten Personen gehört, z.B. NichtUnternehmer ist (§ 1 b Abs. 1 UStG).

Besteuerung des neuen Fahrzeugs im Bestimmungsland beim Erwerber (z.B. Nichtunternehmer oder Kleinunternehmer).

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

85

2.3.3 Als innergemeinschaftlicher Erwerb gilt nach § 1 a Abs. 2 UStG (3. Alt.): a)

Das einem Erwerb gleichgestellte Verbringen (= Eigen- oder FremdbefÖrderung) eines unternehmerischen Gegenstandes aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in das Inland nach § 1 a Abs. 2 Nr. 1 UStG (Alt. 3/1), sofern nicht die Ausnahmetatbestände nach § 1 a Abs. 3 iV. mit Abs. 4 und 5 UStG vorhegen; Besteuerung beim verbringenden Unternehmer, weil er als Erwerber gilt.

b)

Bis JStG 1996, die einen Gegenstands-Erwerb gleichgestellte innergemeinschaftliche Lohnveredelung iS. des § 1 a Abs. 2 Nr. 2 UStG (Alt. 3/2), sofern nicht die Ausnahmetatbestände nach § 1 a Abs. 3 iV. mit Abs. 4 und 5 UStG vorhegen. Besteuerung beim Auftraggeber, der einem Erwerber gleichgestellt wird.

2.3.4

Als innergemeinschaftlicher Erwerb im Sinne des § 1 a UStG ... gelten nicht die Erwerbe durch diplomatische Missionen und zwischenstaatliche Einrichtungen nach § 1 c Abs. 1 UStG; gilt auch das innergemeinschaftliche Verbringen von Gegenständen durch deutsche Streitkräfte unter den Voraussetzungen des § 1 c Abs. 2 UStG.

2.3.5 3.

Zum Abzug der Erwerbsteuer als Vorsteuer, vgl. § 15 UStG, s.u.

Als Spezialvorschriften zum innergemeinschaftlichen Erwerb iS. von § 1 a UStG sind z.B. zu beachten: -

§ 1 Abs. 3 Nr. 6 UStG: Erwerbe einer jPdöR in den § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Zollfreigebieten werden wie Inlandsumsätze behandelt.

-

§ 3 d UStG: Die Ortsbestimmung bei gewerblichem innergemeinschaftlichem Erwerb erfolgt grds. nach dem Bestimmungslandsprinzip und entspricht damit dem Systemgrundsatz, s.o. — Ausnahmen: Der Erwerber verwendet nicht die USt-Ident-Nr. des Bestimmungslandes, § 3 d S. 2 UStG, bzw. Ortsbestimmung für bestimmte Lieferungen während einer Beförderung an Bord eines Schiffes, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn nach § 3 e UStG.

-

§ 4 b UStG: Danach ist der innergemeinschaftliche Erwerb der dort genannten Gegenstände steuerfrei. Es erfolgt daher eine Gleichstellung mit Einfuhren aus Drittländern.

-

§ 10 Abs. 1 S. 4 UStG: Vom Erwerber geschuldete oder entrichtete Verbrauchsteuern sind in das Entgelt ein zubeziehen.

86

2.Kap.: Steuerbare

-

Umsätze

§ 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG: Die Bemessungsgrundlage für die dem Erwerb gleichgestellte innergemeinschaftliche Verbringung nach § 1 a Abs. 2 Nr. 1 UStG richtet sich nach dieser Norm.

-

§ 13 Abs. 1 Nr. 6 UStG: Die USt entsteht mit Ausstellung der Rechnung, spätestens mit Ablauf des dem Erwerb folgenden Kalendermonats.

-

§ 13 Abs. 2 Nr. 2 UStG: Steuerschuldner ist der Erwerber.

-

§ 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG: Die Erwerbsteuer ist als Vorsteuer abzugsfahig, wenn der Erwerb für das Unternehmen erfolgt, und zwar im Zeitpunkt der Entstehung der Erwerbsteuer ohne Rechnung.

-

§ 18 Abs. 4 a UStG: Auch bei ausschließlicher Steuerbarkeit von Umsätzen nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG sind Voranmeldungen und Steuererklärungen abzugeben.

-

§ 22 Abs. 2 Nr. 7 UStG: Aufzeichnungspflicht für die Bemessungsgrundlagen im innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie die hierauf entfallenden Steuerbeträge.

Ergebnis: Eine zusätzliche wirtschaftliche Belastung mit USt tritt beim Unternehmer nicht ein, jedoch hat er zusätzliche Pflichten zur Sicherung des Steueraufkommens zu erfüllen. 4.

Auch bei Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 iV. mit § 1 a UStG gelten z.B. folgende allgemeinen Vorschriften des UStG: -

§ 12 UStG: Steuersatz.

-

§ 15 Abs. 2 bis 4 UStG: Ausschlußumsätze und deren Aufteilung.

-

§ 15 a UStG: Berichtigung des Vorsteuerabzugs.

-

§ 17 UStG: Berichtigung der USt und Vorsteuer bei Änderung der Bemessungsgrundlage.

-

§ 16 Abs. 1 bis 4 und 6 UStG. Steuerberechnung, Besteuerungszeitraum.

2. Kap.: Steuerbare

-

Umsätze

87

§ 18 Abs. 1 bis4UStG: Besteuerungsverfahren.

-

§ 22 UStG: Aufzeichnungspflichten.

4.1

Das Gegenstück zur Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Bestimmungsland ist die Steuerbefreiung für unternehmerische innergemeinschaftliche Lieferungen im Ursprungsland, vgl. § 4 Nr. 1 b, § 6 a UStG, s.u.; Lieferungen im privaten Reiseverkehr (z.B. Abholfälle) bleiben grds. im Ursprungsland steuerbar.

5.

Gegenüber § 1 a UStG sind im innergemeinschaftlichen Erwerb neuer Fahrzeuge nach § 1 b UStG (ggf. zusätzlich) z.B. folgende Spezialvorschriften zu beachten: -

§ 1 a Abs. 5 UStG: Verzicht auf die Anwendung des § 1 b UStG ist nicht möglich. § 1 Abs. 3 Nr. 7 UStG:

-

Erwerb neuer Fahrzeuge in den in § 1 Abs. 3 UStG genannten Zollfreigebieten wird dem Inlandserwerb gleichgestellt. -

§ 13 Abs. 1 Nr. 7 UStG: Die Steuerschuld entsteht am Tag des Erwerbs.

-

§ 16 Abs. 5 a UStG: Die Steuer ist fiir jeden einzelnen Umsatz zu berechnen (Fahrzeugeinzelbesteuerung). -

§ 18 Abs. 5 a UStG: Die Steueranmeldung ist spätestens bis zum 10. Tag nach Ablauf des Tages, an dem die Steuer entstanden ist, abzugeben. Die Steuer ist am 10. Tag nach Ablauf des Tages fallig, an dem sie entstanden ist.

-

§ 18 Abs. 10 UStG: Mitwirkungspflichten des Erwerbers und der Zulassungs- oder Registerstelle zur Sicherung des Steueranspruchs.

-

§21 Abs. 2 AO. Zuständig ist das für die Beteuerung nach dem Einkommen zuständige FA.

Ergebnis: Der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs ist durch den Erwerber im Bestimmungsland (Inland) zu beteuern, und zwar auch dann, wenn der Erwerber z.B. Kleinuntemehmer oder Nichtunternehmer ist.

88

5.1

2. Kap.: Steuerbare

Umsätze

Die Besteuerung neuer Fahrzeuge im innergemein schaftlichen Verkehr im Bestimmungsland nach § 1 b UStG wird ergänzt... durch die Steuerbefreiung für irniergemeinschaftliche Lieferungen nach § 2 a iV. mit § 6 a Abs. 1 Nr. 2 c UStG; durch den Vorsteuerabzug auch für Nichtunternehmer nach § 15 Abs. 4 a UStG, s.u.

6.

Übungsaufgaben 7: Liegen in folgenden Fällen innergemeinschaftliche Erwerbe vor? Fall 1: Unternehmer A. hat vom italienischen Unternehmer I. Umlaufvermögen bezogen, das I. von Italien nach Deutschland versendet hat. Fall 2: Wie Fall 1, jedoch hat I. die Ware in der Schweiz bezogen und von Bern nach München versendet. Fall 3: Wie Fall 1, jedoch hat I. die Ware in Malta bezogen und von dort über Italien nach Deutschland versendet und in Italien einfuhrumsatzsteuerrechtlich zum freien Verkehr abgefertigt. Fall 4; Wie Fall 3, jedoch wurde die Ware von I. erst in Deutschland einfuhrumsatzsteuerrechtlich zum freien Verkehr abgefertigt. Fall 5: A. hat in Deutschland umfangreichen, steuerfrei vermieteten Grundbesitz, für den er das Heizöl unmittelbar von einem holländischen Händler aus Rotterdam bezieht. Fall 6: Wie Fall 5, jedoch unterhält A. einen Betrieb, dessen Umsätze nach § 24 UStG versteuert werden. Faü 7: A. hat am 1.2.01 als Privatmann einen neuen Pkw für 40.000 DM unmittelbar vom französischen Hersteller bezogen. Ab 1.12.01 ist A. auch Unternehmer und hat für sein Unternehmen Waren von einem französischen Hersteller für 18.000 DM bezogen. Faü 8: Der niederländische Obsthändler N. befördert Obst von Holland auf einen Wochenmarkt nach Aachen und verkauft es hier.

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

Fall 9: A. hat für sein Bauunternehmen in Köln einen Kran angemietet, der einem niederländischen Unternehmer gehört und von diesem zur Vermietung nach Deutschland verbracht wurde. FaU 10: Der Münchner Unternehmer A. hat Stoffe nach Sizilien versendet, sie dort vom Unternehmer I. zuschneiden lassen und den Stoff danach wieder nach Deutschland verbracht.

89

90

2.Kap.: Steuerbare

Umsätze

L. Umsatzsteuerliche Gebiete ab 1.1.1996 1.

Fragen a)

Welche Gebiete gehören zum Geltungsbereich des UStG?

b) Welche Gebiete gehören zum... Inland; Ausland? c) Welche Gebiete gehören zu den ... Zollausschlüssen; Zollfreigebieten; Zollanschlüssen? d) Welche ausländischen Gebiete gehören zum... übrigen Gemeinschaftsgebiet, Drittlandsgebiet; wofür ist die Abgrenzung zwischen übrigem Gemeinschafigebiet und Drittlandsgebiet von Bedeutimg; 2. 2.1

Gemäß § 1 Abs. 2 und 2 a UStG sind ... Inland: Bundesrepublik Deutschland ./.

folgende Zollfreigebiete: a) Freihäfen (Bremen, Bremerhaven, Cuxhaven, Deggendorf, Duisburg, Emden, Hamburg, Kiel) b) Dreiseemeilengebiet (Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie) c)

Helgoland

d) Deutsche Schiffe und deutsche Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören ./.

folgendes Zollausschlußgebiet: a) Büsingen am Hochrhein

=

Inland (A 13 Abs. 1 UStR)

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

2.2

91

Gemeinschaftsgebiet: Inland

2.3

±

übrige Mitgliedsstaaten der EG ( = übriges Gemeinschaftsgebiet)

=

Gemeinschaftsgebiet (A 13 a Abs. 1 UStR)

Ausland Zollfreigebiete (Freihäfen, Dreiseemeilengebiet, Helgoland, deutsche Schiffe und deutsche Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören)

2.4

+

Zollausschlußgebiet Büsingen

+

übriges Gemeinschaftsgebiet

+

Drittlandsgebiet

=

Ausland (A 13 Abs. 2 UStR)

Drittlandsgebiet Gebiete außerhalb des Gemeinschaftsgebiets (A 13 a Abs. 2 UStR^

2.5.1 Die Abgrenzung zwischen Gemeinschaftsgebiet und Drittlandsgebiet ist z.B. von Bedeutung... für die grenzüberschreitenden Warenbewegungen im innergemeinschaftlichen Erwerb (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStGiV. mit §§1 a, 1 b UStG, s.o.) für innergemeinschaftliche Lieferungen (vgl. § 3 Abs. 1 a, § 4 Nr. 1 b iV. mit § 6 a UStG, s.u.); für die Anwendung der Vorschriften über die Ortsbestimmung von Leistungen, vgl. z.B. § 3 Abs. 8, § 3 b, § 3 c UStG. 2.5.2

Zu Auslandsumsätzen, die wie Inlandsumsätze behandelt werden, vgl. auch die Abgrenzung in § 1 Abs. 3 UStG.

2.5.3 Zum ausländischen Abnehmer iS. des § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 UStG vgl. auch § 6 Abs. 2 UStG; zum Unternehmer, der für die Durchführung der Besteuerung im Abzugsverfahren im Ausland ansässig ist, vgl. § 51 Abs. 3 UStDV.

92

2. Kap. : Steuerbare Umsätze

M . O r t und Zeitpunkt der Lieferung und des innergemeinschaftlichen Erwerbs Fragen a)

In welchen Nonnen sind geregelt... Ort und Zeitpunkt der Lieferung, Ort und Zeitpunkt des innergemeinschaftlichen Erwerbs?

b)

Wofür ist die Feststellung des Lieferortes bzw. des innergemeinschaftlichen Erwerbsortes von Bedeutung; können Lieferungen bzw. innergemeinschaftliche Erwerbe im Ausland auch entgegen des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 und 5 UStG von der USt erfaßt werden?

c)

Welche Nonnen über den Ort und den Zeitpunkt der Lieferung sind anwendbar, wenn der Gegenstand der Lieferung befördert oder versendet wird ... durch den Lieferer, durch den Abnehmer?

d)

Wann hegt befördern oder versenden iS. des § 3 Abs. 7 UStG vor; wann gilt die Lieferung als ausgeführt, wenn der Liefergegenstand durch den Unternehmer sowohl befördert als auch versendet wird?

e)

Welche grenzüberschreitenden Beförderungen bzw. Versendungen durch den Unternehmer sind für die Anwendung der § § 3 Abs. 8, 8 a und § 3 c UStG er• forderlich; sind diese Normen auch miteinander anwendbar?

f)

Können sich im Falle eines Reihengeschäfts auch zwei Lieferorte ergeben?

g)

Wo ist grds. Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs; welche Ausnahme besteht hierbei im Zusammenhang mit der Verwendung einer USt-Identifiktionsnummer?

h)

2.

2.1

Wo ist der Ort der Lieferungen, die im Rahmen eines grenzüberschreitenden Reihengeschäfts auf den innergemeinschaftlichen Erwerb folgen?

Lieferung durch den Lieferer im Inland ist Voraussetzung für einen steuerbaren Umsatz nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 3 UStG. Wo der Ort und Zeitpunkt der Lieferung beim Lieferer ist, ist in § 3 c, 3 e, § 3 Abs. 6 bis 8 a UStG abschließend geregelt, vgl. § 3 Abs. 5 a UStG. Dabei ist Voraussetzung und Folge für die Anwendung des ... § 3 Abs. 6 UStG (= Grundnorm), daß durch den Unternehmer oder dessen Erfüllungsgehilfen keine Beförderung oder Versendung des Liefergegenstandes an den Abnehmer erfolgt (sog. Abholfall).

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Lieferort ist dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der tatsächlichen Verschaffung der Verfügungsmacht befindet, und nicht dort, wo (z.B. durch Übergabe der Traditionspapiere) Verfiigungsmacht verschafft wird; hierunter fallt auch die Ortsbestimmung für die fiktiven Lieferungen nach § 3 Abs. 1 a UStG, d.h. sie gelten bei Verbringungsbeginn als ausgeführt. -

§ 3 Abs. 7 UStG (A 30 Abs. 2 bis 4 UStR), daß durch den Unternehmer oder dessen Erfüllungsgehilfen eine Beförderung oder Versendung des Liefergegenstandes erfolgt: Mit dem Beginn der Beförderung bzw. Fremdbeförderung (= Versendung) gilt die Lieferung dort ausgeführt, wo die Beförderung/Versendung beginnt, d.h. die Lieferung wird fiktiv vorverlegt, und zwar auch dann, wenn der Liefergegenstand nach dem BefÖrderungs- bzw. Versendungsbeginn untergeht, vgl. BFH, BStBl 1993 IIS. 731. ~ Hinweis: Daß sich bei Leistung und Leistungsverbrauch im Inland der Leistungsort und damit der Ort an dem der Umsatz steuerbar ist, gem. § 3 Abs. 6 und 7 und § 3 a UStG nicht nach dem Verbrauchs- sondern Ursprungsort (idR. Untemehmensort) bestimmt, rechtfertigt sich aus der Steuerschuldnerschaft durch den Unternehmer, d.h. es hat vorwiegend rechtstechnische Gründe im Rahmen der Durchführung der USt-Besteuerung. Weil die USt eine Gemeinschaftsteuer ist, hat dies keine Auswirkungen auf die inländische Verteilung des USt-Steueraufkommens aus rein inländischen Leistungen (Finanzausgleich). Solange die USt jedoch keine innergemeinschaftliche Gemeinschaftsteuer darstellt, muß für jede innergemeinschaftliche Umsatzgruppe, orientiert an finanzpolitischen Erwägungen, bestimmt werden, ob der Umsatz nach dem Ursprungs- oder Bestimmungsortprinzip besteuert werden soll. Aus der Beantwortung dieser Fragestellung resultieren die teilweise rechtstechnisch äußerst komplizierten Vorschriften über die Ortsbestimmungen nach dem UStBinnenmarktgesetz.

-

§ 3 Abs. 8 UStG (A 31 UStR): a)

Die Beförderung oder Versendung des Liefergegenstandes an den Abnehmer erfolgt gern § 3 Abs. 7 UStG,

b)

die Grenzüberschreitung des Gegenstandes bei der Beförderung/Versendung von Drittlandsgebiet in das Gemeinschaftsgebiet und

c)

das Schulden der EUSt durch den Lieferer oder dessen Erfüllungsgehilfen.

Bei Beginn der Beförderung oder Versendung gilt die Lieferung im Einfuhrland als ausgeführt.

93

94

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

-

§ 3 c UStG (A 42 j UStR): a)

Beförderung/Versendung gem. § 3 Abs. 7 UStG,

b)

Grenzüberschreitung des Gegenstandes von einem Mitgliedsstaat in einen anderen oder aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete,

c)

der Abnehmer gehört zu den in § 3 c Abs. 2 UStG bezeichneten, d.h. er ist z.B. kein Unternehmer oder bezieht den Gegenstand nicht für sein Unternehmen,

d) beim Lieferer muß der Gesamtbetrag der Entgelte die Lieferschwelle nach § 3 c Abs. 3 UStG übersteigen, oder e)

falls die Lieferschwelle nicht überschritten ist, muß nach § 3 c Abs. 4 UStG auf § 3 c Abs. 3 verzichtet werden, was jedoch nach § 3 c Abs. 5 UStG nicht für die Lieferung neuer Fahrzeuge und verbrauchsteuerpflichtiger Waren möglich ist.

Bei Beginn der Beförderung/Versendung wird die Lieferung dort ausgeführt, wo die Beförderung/Versendung endet, falls nicht die DifFerenzbesteuerung angewendet wird (§ 25 a Abs. 7 Nr. 3 UStG). -

§ 3 e UStG: a)

Der Liefergegenstand ist nicht zum Verzehr an Ort und Stelle bestimmt,

b)

die Lieferung erfolgt an Bord eines Schiffes, in einem Flugzeug oder in einer Eisenbahn,

c)

die Lieferung erfolgt während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets.

Lieferort ist der Abgangsort des Beförderungsmittels. -

§ 3 Abs. 8 a (ggf iV. mit § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 2) UStG: a)

Es werden Lieferungen im Rahmen eines Reihengeschäfts (§ 3 Abs. 2 UStG) bewirkt,

b)

der Liefergegenstand gelangt dabei aus einen Mitgliedsstaat in einen anderen oder aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete,

c)

auf den innergemeinschaftlichen Erwerb folgen Lieferungen im Rahmen dieses Reihengeschäfts.

Ort der auf den innergemeinschaftlichen Erwerb folgenden Lieferungen ist dort, wo der innergemeinschaftliche Erwerb der Besteuerung unterliegt. 2.1.1 Ist Ort der Lieferung Freihafen oder die Gewässer und Watten zwischen der Hoheitgrenze und der jeweiligen Strandlinie, sind § 1 Abs. 3 Nr. 1,3, 4 sowie § 1 Abs. 3 UStG zu beachten, vgl. auch A 14 UStR; beachte außerdem, daß bei Anwendung des § 24 UStG auch ausländische Lieferungen einschließlich innergemeinschaftlicher Lieferungen erfaßt werden, vgl. § 24 Abs. 1 Nr. 4 UStG, A 267 UStR.

2. Kap. : Steuerbare Umsätze

95

2.2

Bei der Verkaufskommission erfolgt aufgrund vorrangiger Vorschriften jedoch die Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär erst im Zeitpunkt der Lieferung des Kommissionsguts an den Abnehmer, falls es sich nicht um innergemeinschafltiche Verbringung handelt, vgl. A 24 Abs. 2 UStR.

2.3

Unter Beachtung der Beförderungs- bzw. Versendungsfrage sind die Normen über den Ort und den Zeitpunkt der Lieferung und des innergemeinschafllichen Erwerbs in der folgenden Reihenfolge (Prüfungsfolge) zu prüfen: Frage:

Ortsbestimmung:

Liegt Beförderung/Versendung durch den Unternehmer vor? Nein:

entweder oder

§ 3 Abs. 6 UStG § 3 e UStG

Ja: Erfolgt die Beförderung/Versendung grenzüberschreitend? Nein:

§ 3 Abs. 7 UStG

Ja: Vom Drittlandsgebiet in das Inland? Ja:

entweder oder

§ 3 Abs. 8 UStG § 3 Abs. 7 UStG

Nein: Innergemeinschaftlich grenzüberschreitend und nicht im Rahmen eines Reihengeschäfts? Ja: Lieferung

entweder § 3 c UStG oder (vgl. auch § 25 a Abs. 7 Nr. 3 UStG) § 3 Abs. 7 UStG

innergemeinschaftlicher Erwerb

§ 3 d UStG

Nein: Innergemeinschaftlich grenzüberschreitend und im Rahmen eines Reihengeschäfts? innergemeinschaftlicher Erwerb

§ 3 d UStG

Lieferung(en) vor dem innergemeinschaftlichen Erwerb:

§ 3 Abs. 7 UStG

Lieferung(en) nach dem innergemeinschaftlichen Erwerb:

§ 3 Abs. 8 a iV. mit § 1 a Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG

2.3.1 Es sind also zunächst die am stärksten spezialisierten Regelungen und dann die weniger speziellen Regelungen zu prüfen; sind die Sonderregelungen ausgeschlossen, gilt der allgemeine Grundsatz über den Ort und den Zeitpunkt der Lieferung gem. § 3 Abs. 6 UStG.

96

2.3.2

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

Es kann z.B. auf den gleichen Fall § 3 Abs. 7 iV. mit Abs. 8, Abs. 8 a oder § 3 c UStG anwendbar sein; § 3 Abs. 6 kann jedoch nicht iV. mit Abs. 7 oder 8 oder 8 a oder § 3 c UStG zu Anwendung kommen; außerdem sind die §§ 3 Abs. 8, Abs. 8 a und § 3 c UStG alterntiv, d.h. auf denselben Fall nicht gleichzeitig anwendbar.

2.4

Zum Ort und Zeitpunkt des innergemeinschaftlichen Erwerbs beim Erwerber nach § 3 d UStG, s.u. (TZ. 3).

2.5

Ergänzungen zum Lieferort und -Zeitpunkt gem. § 3 Abs.7 UStG (vgl. auch A 30 Abs. 2 bis 4 UStR): Lieferung, Lieferort und -Zeitpunkt werden auf den Beginn der Beförderung bzw. Fremdbeforderung durch den liefernden Unternehmer fiktiv vorverlegt.

2.5.1

"Befördern" ist gem. § 3 Abs. 7 S. 2 UStG die Fortbewegung eines Gegenstandes mit eigener oder fremder Kraft durch den Unternehmer oder dessen unselbständigen Erfüllungsgehilfen (z.B. durch den Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses). "Versenden" ist gem. § 3 Abs. 7 S. 4 UStG Fremdbeforderung. Als selbständig Beauftragte kommen z.B. Frachtführer (Bahn, Post), Verfrachter (Reeder) oder Spediteure in Betracht. Vgl. auch BMF, BStBl 1994 I S. 321.

2.5.1.1 Wenn die Beförderung oder Versendung zur eigenen Verfugung erfolgt (auch "verbringen" genannt), ist § 3 Abs. 7 UStG nicht anwendbar. 2.5.1.2 Hat im Rahmen eines Reihengeschäfts der erste Unternehmer den Liefergegenstand versendet oder befördert, so gilt dies als Beförderung oder Versendung eines jeden liefernden Unternehmers in der Reihe; hat den Liefergegenstand der letzte Abnehmer befördert oder versendet ("verbracht"), gilt dies fiir alle Abnehmer in der Reihe, vgl. A 128 Abs. 4 UStR. 2.5.2

"Gegenstand der Lieferung" bedeutet, daß § 3 Abs. 7 UStG nur anwendbar ist, wenn der Gegenstand nach dem Beginn der Beförderung oder Versendung nicht in seiner Marktgängigkeit geändert wird, vgl. A 30 Abs. 4 S. 1 UStR.

2.5.3

"An den Abnehmer" (vgl. § 3 Abs. 7 S. 1 und 3 UStG) bedeutet, daß bei Beginn der BefÖrderung/Versendung der Abnehmer objektiv feststeht. Dabei ist nicht von entscheidender Bedeutung, ob der Unternehmer zur Beförderung/Versendung verpflichtet bzw. der Abnehmer zum Empfang berechtigt ist.

2.6 2.6.1

Einzelfälle zu § 3 Abs. 7 UStG; § 3 Abs. 8, 8 a, § 3 c UStG bleiben unberührt. Umkartierung: Wenn der leistende Unternehmer den Gegenstand während des Transports an den Abnehmer an einen anderen Abnehmer umdirigiert, weil z.B. der erste Abnehmer vom Kauf zurückgetreten ist, ist Ort der zweiten Lieferung dort, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Umkartierung befindet.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

2.6.2

97

Gebrochene Versendungslieferung: Eine gebrochene Versendungslieferung liegt vor, wenn der leistende Unternehmer zwei oder mehrere selbständig Beauftragte mit der Beförderung des Gegenstandes beauftragt. Die Lieferung gilt im Zeitpunkt der Übergabe an den ersten selbständig Beauftragten als ausgeführt, wenn der Unternehmer alles erforderliche getan hat, um den Gegenstand der Lieferung an den bereits feststehenden Abnehmer gelangen zu lassen. Die Einheitlichkeit der gebrochenen Versendungslieferung ist nicht mehr gegeben, wenn der Unternehmer zwischen den Versendungsvorgängen an den Gegenständen andere als speditionsübliche Maßnahmen durchfuhren läßt oder selbst durchfuhrt, die die Marktgängigkeit des Liefergegenstandes ändern (z.B. abpfunden, mischen, fundamentieren), vgl. A 30 Abs. 4 UStR.

2.6.3

Gemischte Beförderung und Versendung: Die Erläuterungen zur gebrochenen Versendungslieferung gelten sinngemäß.

2.6.4

Sammelladungen: Auch in diesen Fällen ist Ort (und Zeit) der Lieferung der Versendungs- bzw. Beförderungsort - nicht der Verteilungsort -, wenn der leistende Unternehmer vor dem Beginn der Beförderung oder Versendung der Sammelladung alles getan hat, um den jeweiligen Gegenstand an den einzelnen bereits feststehenden Abnehmer gelangen zu lassen. Der Unternehmer muß vorab so über die einzelnen Gegenstände verfügt haben, daß ihre Bestimmung für den einzelnen Abnehmer sichtbar zum Ausdruck kommt; ist das nicht der Fall, ist der Verteilungsort Lieferort. Das kann durch Kennzeichnung der Gegenstände geschehen bzw. durch Aufstellung eines Verteilungsverzeichnisses, aus dem sich endgültig Art und Menge der für jeden Abnehmer bestimmten Gegenstände sowie die Anschriften der Abnehmer ergeben, wenn das Verzeichnis spätestens bei der Absendung der Sammelladung dem mit der Verteilung selbständig Beauftragten (also nicht z.B. Auslieferungslager des leistenden Unternehmers) übersendet wird.

2.6.5

Verkaufsfahrer: Wenn Verkaufsfahrer den Auftrag erhalten, mitgefühlte Waren jeweils an die Kunden auszuliefern, die das auf Nachfrage des Fahrers wünschen, liegen nicht die Voraussetzungen des § 3 Abs. 7 UStG vor. Der Ort bestimmt sich in diesem Fall nach § 3 Abs. 6 UStG.

2.6.6

Transport in Rohrleitungen: Der Transport durch Selbtbewegung in Rohrleitungen stellt eine Beförderungsleistung dar. § 3 Abs. 7 UStG ist dann anwendbar, wenn bei Beginn der Beförderung der Abnehmer feststeht und die zu liefernde Menge gemessen wird. Lieferort ist in diesen Fällen der Standort des Meßgerätes.

98

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

2.7

Zum Lieferort im Inland gem. § 3 Abs. 8 UStG (A 31 UStR) Gegenfiber § 3 Abs. 7 UStG müssen fiir die Lieferung im Inland nach § 3 Abs. 8 UStG zwei weitere Voraussetzungen erfüllt sein: Transport des Gegenstandes aus dem Drittlandsgebiet in das Inland und Schulden der EUSt durch den Lieferer (oder...).

2.7.1 Nach den zollrechtlichen Vorschriften ist Schuldner der EUSt deijenige, der die Einführabfertigung beantragt (= Beteiligter), s. § 13 Abs. 3 iV. mit § 21 Abs. 2 UStG, Art. 64 ZK. Gegen diesen wird die EUSt im Zollbescheid festgesetzt. 2.7.1.1 Als Zollbeteiligter können der Lieferer und dessen Erfüllungsgehilfe, sowie der Abnehmer und dessen Erfüllungsgehilfe auftreten. Stellt jedoch der Vertreter ohne Vertretungsmacht den Antrag zur Einführabfertigung, gilt er gem. Art. 5 ZK selbst als Einfuhrbeteiügter. 2.7.1.2 Schuldner der EUSt ist bei vereinbarten Lieferkonditionen ... "unverzollt und unversteuert" der Leistungsempfänger (oder ggf ein nachfolgender Leistungsempfänger); "verzollt und versteuert" der Lieferer (oder ggf. ein vorangegangener Lieferer). 2.7.2

Beim Reihengeschäft (§ 3 Abs. 2 UStG) erfolgen gleichzeitig mehrere Lieferungen, die bei Anwendung des § 3 Abs. 6 oder 7 UStG alle am gleichen Ort erfolgen.

2.7.2.1 Aufgrund des § 3 Abs. 8 UStG ergeben sich zwei Orte der Lieferung, die nach § 3 Abs. 7 und 8 UStG zu bestimmen sind, wenn Schuldner der EUSt... der zweite oder noch spätere Lieferer oder dessen Beauftragter ist, oder nicht der letzte Abnehmer oder dessen Beauftragter ist. 2.7.2.2 Werden im innergemeinschaftlichen Erwerb Lieferungen im Rahmen eines Reihengeschäfts bewirkt, werden die auf den innergemeinschaftlichen Erwerb folgenden Lieferungen in dem Mitgliedstaat ausgeführt, in dem der innergemeinschaftliche Erwerb der Besteuerung unterliegt, § 3 Abs. 8 a UStG. 2.7.3

Zum Sinn und Zweck des § 3 Abs. 8 UStG vgl. A 31 Abs. 2 UStR.

2.7.4

Wegen des örtliche zuständigen Finanzamts vgl. § 21 AO iV. mit A 31 Abs. 1 UStR

3. 3.1

Innergemeinschaftlicher Erwerb beim Erwerber im Inland ist Voraussetzung für die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG. Der Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs (vgl. §§ 1 a und b UStG) ist in § 3 d UStG geregelt. Danach ist Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs ... grds. das Bestimmungsland (§ 3 d S. 1 UStG),

2.Kap.: Sieverbare Umsätze

99

ausnahmesweise der Mitgliedstaat, dessen USt-Identifikationsnummer der Erwerber verwendet, wenn, bzw. so lange er die Besteuerung im Bestimmungsland nicht nachweist (§ 3 d S. 2 UStG). 3.1.1. Beachte: Der Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs ist aus der Sicht der Erwerber zu beurteilen. Für den innergemeinschaftlichen Lieferer bestimmt sich der Ort nach § 3 Abs. 6 oder 7 UStG. 3.2

Ist Erwerbsort nach § 3 d S. 1 UStG das deutsche Zollfreigebiet, ist ergänzend § 1 Abs. 3 Nr. 6 und 7 UStG zu prüfen.

3.3

Wenn der innergemeinschaftliche Erwerb mit Lieferungen im Rahmen eines Reihengeschäfts verbunden ist, vgl. § 3 Abs. 8 a iV. mit § 1 a Abs. 1 Nr. 1 S. 2 UStG, A 15 a Abs. 1 UStR, s.o.

4.

Übungsaufgaben 8: Wo und wann werden folgende Lieferungen oder innergemeinschaftliche Erwerbe ausgeführt; sind sie insoweit steuerbar? Fall 1: Der italienische Weinhändler Rossi bringt Wein mit eigenem Lkw von Bozen nach München. Nach seiner Ankunft in München verkauft und übergibt er den Wein dem Spirituosenhändler Spiritus. Fall 2: Der Liefergegenstand wird durch einen vom Lieferer beauftragten Frachtführer von Prag nach München befördert und dem Unternehmer A. übergeben. Die durch den Frachtführer im Namen des A. entrichtete EUSt wurde dem A. weiterberechnet. Fall 3: Der Lieferer L. - der auch das Risiko des Warentransports zu tragen hat - beauftragt den Spediteur S., die Beförderung des Gegenstandes von Bern zum Abnehmer A. in Nürnberg zu besorgen. Die Lieferkonditionen lauten "verzollt und versteuert". Die Ware geht unter, und zwar ... a)

in München

b) nach Beginn des Transports in der Schweiz. Fall 4. Der Liefergegenstand Pkw wird mit eigener Kraft im Auftrag des Lieferers L. von München an den Abnehmer A. in Büsingen fortbewegt. Fall 5: Der Abnehmer A. in Norwegen beauftragt den Spediteur S., die Beförderung des Liefergegenstandes von Nürnberg an ihn zu besorgen.

100

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

Fall 6: M. in München liefert an W. in Prag. Die Lieferkondition lautet "verzollt und versteuert". Fall 7: Der Stoffhändler B. in Bern verkauft Stoff an den Abnehmer M. in München. B. bestellt den Stoff beim Großhändler L. in Luzern und beauftragt diesen, den Stoff mit der Bahn zum Abnehmer von Luzern nach München zu versenden. Lt. Lieferkondition ist Schuldner der EUSt: a)

L.;

b)

M.;

c)

B.

Fall 8: Wie Fall 7, jedoch holt M. den Gegenstand bei L. ab. Fall 9: Ein Mietwagenunternehmer in Nürnberg vermietet einen neuen Pkw an den Kunden K. Während der Mietzeit fahrt K. mit dem Pkw nach Rom Dort verkauft und übergibt er den Mietwagen dem Händler Mafio. FaU 10: Der Kommittent hat das Kommissionsgut mit eigenem LKW zum Kommissionär in Prag befördert und hier übergeben. Fall 11: Der Maschinenbaufabrikant A. hat im Rahmen von Betriebsverlagerungen maschinelle Anlagen von Bozen nach München verbracht. Fall 12: A. ist nicht Kleinunternehmer und hat dem italienischen Unternehmer I. Felle zur Herstellung vorgefertigter Pelzmäntel übergeben und diese nach Fertigstellung in das Inland verbracht. FaU 13: Der Münchner M. hat vom Südtiroler Brenner I. eine alkoholische Spezialität im Wert von 1.000 DM bezogen. Versender ist I. a)

M. ist Alkoholhändler;

b) M. ist zwar Händler, jedoch Kleinunternehmer iS. von § 19 Abs. 1 UStG; c)

M. ist nicht Unternehmer.

Fall 14: Der italienische Nichtunternehmer I. liefert an den deutschen NichtUnternehmer D. ein neues Kfz von Bozen nach München.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Fall 15: Weil D. (vgl. Fall 14) das Kfz bereits an den Nichtunternehmer N. weiterverkauft hatte, hat I. das Kfz unmittelbar an N. versendet. Fall 16: Der Münchner Nichtunternehmer M. kauft auf einer Besuchsreise in Venedig größere Mengen Tabakwaren ein und bringt sie mit nach Deutschland. Fall 17: Der Helgoländer Unternehmer A. verbringt eine maschinelle Anlage von Frankreich nach Helgoland um sie hier zu nutzen. Fall 18: Der Münchner Unternehmer A. erwirbt vom Bozener Unternehmer B. eine Maschine. Dieser hat die Maschine beim polnischen Unternehmer O. bestellt, der sie unmittelbar von Polen an A. in Deutschland versendet. Schuldner der deutschen EUSt ist der Bozener B. Fall 19: A hat Möbel für privte Zwecke beim Fabrikanten F. in Bozen bestellt. Es versendet die Möbel von Bozen nach München ... a)

A.;

b)

F.

Fall 20: Der Münchner Unternehmer M. hat von einer Fabrik aus Italien Möbel für sein steuerfrei vermietetes Wohngrundstück bezogen.

101

102

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

N. Ort der sonstigen Leistung 1.

Fragen a)

In welchen Normen ist abschließend der Ort der sonstigen Leistung geregelt?

b) Wann wird der Ort der sonstigen Leistung grds. bestimmt nach dem ... Ursprungslandsprinzip, -

Empfängerlandsprinzip;

welche Ausnahmen vom Grundsatz bestehen beispielsweise? c)

In welcher Reihenfolge sind die Normen über den Ort der sonstigen Leistung systematisch zu prüfen?

d) Ist eine einheitliche sonstige Leistung für die Zwecke der Ortsbestimmung teilbar? e) 2. 2.1

Kann eine sonstige Leistung auch dann steuerbar sein, wenn Leistungsort nicht das Inland ist?

Vorschriften für den Ort der sonstigen Leistungen und deren Prüfungsfolge Weil das UStG auch bezüglich des Orts der sonstigen Leistung sowohl Spezialregelungen als auch eine grundsätzliche Regelung enthält, ist rechtssystematisch die besondere Spezialnorm vor der Spezialnorm und diese vor der allgemeinen Norm zu prüfen. Als Grundsatz gilt, daß der Ort der sonstigen Leistung bestimmt wird nach dem ... Bestimmungslandprinzip, wenn der Leistungsempfanger ein Unternehmer ist (vgl. z.B. § 3 a Abs. 3 iV. mit Abs. 4 UStG); Ursprungslandsprinzip, wenn der Leistungsempfänger kein Unternehmer ist (§ 3 c UStG). Ausnahmen bestehen z.B. für sonstige Leitungen im Zusammenhang mit einem Grundstück oder wenn der Leistungsempfanger eine UmsatzsteuerIdentifikationsnummer (USt-Ident-Nr. gem. § 27 a UStG) verwendet, s.u.

2.1.1 Ist danach Ort der sonstigen Leistung nicht das Inland, ist § 1 Abs. 3 Nr. 2 und 5 sowie Abs. 3 S. 2 UStG zu beachten. 2.2

Im einzelnen enthält das UStG über den Ort der sonstigen Leistung folgende Normen, die in angegebener Reihenfolge zu prüfen (= Beasrbeitungsfolge) sind: I

§ 3 Abs. 11 UStG, A 32 UStR

I

§ 25 Abs. 1 S. 4 iV. mit § 3 a Abs. 1 UStG, A 33 Abs. 2 UStR

I

§ 3 b UStG (ggf. iV. mit §§ 2 bis 7 UStdDV), A 42 a bis i UStR

I

§ 3 a Abs. 4 Nr. 10 iV. mit Abs. 3 und Abs. 2 Nr. 4 S. 3 UStG

I

§ 3 a Abs. 2 Nr. 4 UStG

2. Kap.: Steuerbare

Umsätze

\

§ 3 a Abs. 2 Nr. 1 und 3 UStG, A 34, 34 a und 36 UStR

I

§ 3 a Abs. 3 iV. mit Abs. 4 (außer Nr. 10, s.o.) UStG, A 38 und 39 UStR

1

§ 1 UStDV, A 42 UStR

4-

§ 3 a Abs. 1 UStG, A 33 Abs. 1 UStR (Grundsatz).

2.2.1 Ist Ort der sonstigen Leistung in § 1 Abs. 3 S. 1 UStG bezeichnetes Gebiet, vgl. auch § 1 Abs. 3 Nr. 2 und 5 UStG. 2.3

Der Ort einer einheitlichen sonstigen Leistung, die sowohl im Inland als auch im Ausland ausgeführt wird, ist grds. nicht aufteilbar.

2.3.1 Ausnahmen, d.h. Aufteilung der sonstigen Leistung zwecks Ortsbestimmung bestehen nur fiir bestimmte Beförderungsleistungen, sowie deren Besorgung iS. von § 3 Abs. 11 UStG, vgl. § 3 b Abs. 1 UStG, §§ 2 bis 7 UStDV, A 42 a UStR. 2.3.2 2.4

Zur Aufteilung sonstiger Leistungen zwecks Steuerbefreiungen (Ausnahme) vgl. § 25 Abs. 2 UStG. Der Umsatz wird von der Betriebsstätte ausgeführt, wenn ihr die sonstige Leistung in tatsächlicher (wirtschaftlicher) Hinsicht zuzurechnen ist (vgl. § 3 a Abs. 1 S. 2 UStG, A 33 Abs. 1 S. 6 UStR); die sonstige Leistung wird an die Betriebsstätte ausgeführt, wenn sie ausschließlich oder überwiegend für deren unmittelbaren Zwecke bestimmt ist, vgl. § 3 a Abs. 3 S. 2 UStG, A 38 Abs. 2 UStR. Es ist in beiden Fällen nicht erforderlich, daß die Betriebsstätte selbst das Umsatzgeschäft abgeschlossen hat.

2.5 3. 3.1

Zum Ort des Eigenverbrauchs nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG vgl. A 40 UStR. Leistungskatalog und Erläuterungen zu ... § 3 Abs. 11 UStG, A 32 UStR; Wenn ein Unternehmer im eigenen Namen für Rechnung eines anderen Leistungen ... durch einen Dritten erbringen läßt ("Leistungseinkauf" bzw. "verdeckte Vermittlung"), hegt Besorgung iS. dieser Norm vor (Beispiel: Ein Spediteur läßt für Rechnung des Versenders im eigenen Namen Güterversendungen durch Frachtführer oder Verfrachter ausführen, vgl. § 406 HGB); an einen Dritten erbringt ("Leistungsverkauf'), hegt keine Besorgung iS. dieser Norm vor (Beispiel: Lieferung von Kommissionsware durch den Verkaufskommissionär, vgl. § 383 HGB, § 3 Abs. 3 UStG, oder der Spediteur führt die Leistung, die er besorgen soll, selbst aus - Selbsteintritt gem. § 412 Abs. 1 HGB -), vgl. A 32 Abs. 1 UStR.

104 3. l . i

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

Beachte, daß auf die Besorgungsleistung auch die sachbezogenen Vorschriften über den Ort der besorgten Leistung, die Befreiungsvorschriften und Steuersätze entsprechend anzuwenden sind, A 32 Abs. 2 UStR. Personenbezogene umsatzsteuerliche Merkmale der besorgten Leistung sind im Rahmen der entsprechenden Anwendung auf die Besorgungsleistung nicht übertragbar (Beispiel: Der Bauunternehmer A. besorgt für den Bauherrn B. die Leistung des Handwerkes C., auf den § 19 Abs. 1 UStG anzuwenden ist. Auf A. ist nicht übertragbar, daß für die Umsätze des C. keine USt erhoben wird.), vgl. A 32 Abs. 3 UStR.

3.2

(sonstige) Reiseleistungen iS. von § 25 UStG vgl. die gesonderten Erläuterungen, s.u.

3.3

§ 3 b UStG, A 42 a bis 1 UStR;

3.3.1 § 3 b Abs. 1 und 3 UStG, A 42 a und e UStR (Beförderungsleistungen): - Der Begriff "Gegenstand-Beförderung" ist identisch mit § 3 Abs. 7 S. 2 und 3 UStG. - Von Abs. 1 wird sowohl die Gegenstands- als auch die Personenbeförderung erfaßt, jedoch ist § 25 UStG bei Personenbeförderung als Spezialnorm vorrangig- Von Abs. 3 wird nur die innergemeinschaftliche Gegenstandsbeförderung und dieser gleichgestellte Beförderung erfaßt, die auch nicht aufteilbar ist, vgl. A 42 d, e und i UStR. - Bei grenzüberschreitender Beförderung zu Drittlandsgebieten kommt eine Aufteilung nach Abs. 1 in Betracht, vgl. hierzu auch §§ 2 bis 7 UStDV, A 42 a UStR. 3.3.1.1 Wg. der Steuerfreiheit vgl. § 4 Nr. 3 UStG. 3.3.2

§ 3 b Abs. 2 und 4 UStG, A 42 b UStR (Beladen, Entladen, Umschlag soweit sie Hauptleistungen sind u.ä.): - Als "ähnliche ... sonstige Leistungen" kommen, als selbständige Hauptleistungen z.B. der Schutz der beförderten Gegenstände in Betracht.

3.3.3

§ 3 b Abs. 5 und 6, § 3 a Abs. 2 Nr. 4 UStG, A 42 g UStR (bestimmte Vermittlungen): - Zur Vermittlung der Beförderung innergemeinschaftlich beförderter Gegenstände, vgl. § 3 b Abs. 5 UStG. - Zur Vermittlung von Beladen, Entladen, Warenumschlag u.ä. innergemeinschaftlich beförderter Gegenstände vgl. § 3 b Abs. 6 UStG. - Zur Vermittlung in § 3 a Abs. 4 UStG bezeichneter Leistungen vgl. § 3 a Abs. 4 Nr. 10 iV. mit Abs. 3 UStG. - Zu übrigen Vermittlungsleistungen vgl. § 3 a Abs. 2 Nr. 4 UStG.

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

3.3.4

105

§ 3 b Abs. 3 bis 6 UStG (zum Leistungsempfanger): Aus Vereinfachungsgründen ist bei Leistungen iS. des § 3 b Abs. 3 bis 6 UStG als Leistungsempfänger der Rechnungsempfanger anzusehen, A 42 Abs. 1 S. 2 UStR.

3.4

§ 3 a Abs. 2 Nr. 1 UStG, A 34 UStR (Grundstücksumsätze): Als Grundstück iS. dieser Norm sind auch Meeresböden anzusehen. Zum Grundstück gehören auch wesentliche Bestandteile (s. § 94 BGB). Im Zusammenhang mit einem Grundstück stehen auch sonstige Leistungen an Schembestandteilen (s. § 95 BGB), nicht jedoch an Grundstückszubehör (s. § 97 BGB).

3.4.1 Diese Vorschrift enthält nur eine beispielhafte Aufzählung von sonstigen Leistungen, die im Zusammenhang mit einem Grundstück ausgeführt werden. Nach Sinn und Zweck dieser Vorschrift fallen jedoch alle im engen Zusammenhang mit dem Grundstück stehenden sonstigen Leistungen hierunter. Ein enger Zusammenhang ist gegeben, wenn sich sonstige Leistungen nach den tatsächlichen Umständen überwiegend auf Bebauung, Verwertung, Nutzung oder Unterhaltung des Grundstücks bezieht. Hierunter fallen daher auch ... Beherbergungsleistungen in Hotels, Ferienwohnungen usw.; die Überlassung von Camping-, Park- und Bootsliegeplätzen; die Vermietung und Verpachtung von Betriebsanlagen, die wesentliche Bestandteile oder Scheinbestandteile eines Grundstücks sind; sonstige Leistungen der Grundstückssachverständigen sowie der Notare bei der Beurkundung von Grundstückskaufverträgen; die Leistungen der Architekten, Bauingenieure, Vermessungsingenieure, Bauträgergesellschaften, Sanierungsträger sowie Unternehmer, die Abbruch- und Erdarbeiten ausfuhren; die Einräumung und Veräußerung dinglicher Rechte (z.B. Dienstbarkeiten, Erbbaurechte) sowie sonstige Leistungen, die dabei ausgeführt werden; die Nutzungsüberlassung bei geplanter Übereignung; gärtnerische und forstwirtschaftliche sonstige Leistungen auf dem Grundstück; die Vermietung von Wohnwagen zum stationären Gebrauch als Wohnungen. 3.4.2

Es stehen nicht in einem engen Zusammenhang mit einem Grundstück z.B. folgende sonstige (Haupt-) Leistungen ... der Verkauf von Anteilen und die Vermittlung der Umsätze von Anteilen an Grundstücksgesellschaften; die Veröffentlichung von Immobilienanzeigen in Medien; die Finanzierung und Finanzierungsberatung im Zusammenhang mit dem Erwerb eines Grundstücks und dessen Bebauung; die Rechts- und Steuerberatung in Grundstückssachen.

106

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

3.4.3 3.5

Der Ort der sonstigen Leistungen, die im Rahmen von Messen und Ausstellungen erbracht werden, ist ergänzend nach A 34 a UStR zu bestimmen. § 3 Abs. 2 Nr. 3 a UStG, A 36 UStR (Personenbezogene Leistungen): Die Ortsbestimmung nach dieser Norm ist für jede einzelne einheitliche (Haupt-) Leistung nach dem Schwerpunktprinzip vorzunehmen („... jeweils ausschließlich oder zum wesentlichen Teil tätig wird"). Der "wesentliche Teil" einer sonstigen Leistung wird dort ausgeführt, wo die entscheidenden Bedingungen für den unmittelbaren Erfolg, d.h. für die Erzielung der Einnahmen, gesetzt werden. — Bedient sich der Unternehmer bei der Ausfuhrung einer derartigen Leistung eines selbständigen Erfüllungsgehilfen (Subunternehmer), ist für beide Unternehmer Leistungsort dort, wo der Subunternehmer ausschließlich oder zum wesentlichen Teil tätig wird. Was "ähnliche Leistungen" iS. des § 3 a Abs. 2 Nr. 3 a UStG sind, ist gesetzlich nicht definiert. Es muß sich hierbei jedoch um überwiegend persönlichkeitsbezogene Leistungen handeln, bei denen der Einsatz von Untemehmensvermögen von untergeordneter Bedeutung ist, wie z.B. die Leistungen der Konferenzdolmetscher und Konferenzübersetzer. Nicht erforderlich ist, daß die Entgelte aus diesen Leistungen zu Einkünften aus freiberuflicher Tätigkeit iS. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG führen.

3.5.1 Der Ort der sonstigen Leitung bei wissenschaftlichen Gutachten betimmt sich nach... § 3 a Abs.2 Nr.3 a UStG, wenn das Gutachten nach seinem Zweck keine konkrete Entscheidungshilfe für den Auftraggeber darstellt; § 3 a Abs. 3 und 4 Nr. 3 UStG, wenn das Gutachten dem Auftraggeber als Entscheidungshilfe für die Lösung konkreter technischer, wirtschaftlicher oder rechtlicher Fragen dienen soll (z.B. ein Wirtschaftsforschungsunternehmen erhält den Auftrag, in Form eines Gutachtens Struktur- und Standortanalysen für die Errichtung von Gewerbebetrieben zu erstellen), vgl. A 36 Abs. 3 UStR. 3.6

§ 3 a Abs. 2 Nr. 3 c UStG (Werkleistungen an beweglichen körperlichen Gegenständen): Als "Werkleistungen an ..." iS. des § 3 a Abs. 2 Nr. 3 c UStG kommen Werkleistungen gem. § 3 Abs. 4 Umkehrschluß iV. mit § 3 Abs. 9 S. 1 UStG und auch Leistungen zur Herstellung eines Gegenstandes iS. des § 3 Abs. 10 UStG in Betracht.

3.7

§ 3 a Abs. 4 Nr. 1 und 8 UStG, A 39 Abs. 1 und 2 UStR (Patente, Urheberrechte, Warenzeichenrechte): Aus der beispielhaften Aufzählung ergibt sich, daß es sich bei "ähnlichen Rechten" iS. dieser Vorschrift um geschützte Rechte handeln muß, z.B. um Gebrauchs- und Geschmacksmuster. -

Zu Einzelfällen vgl. auch A 39 Abs. 1 UStR.

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

107

Wenn Matern, Klischees und Druckabzüge mit der Abrede auf Verlage übertragen werden, daß die Publikationsrechte zu einem bestimmten Zeitpunkt erlöschen, obwohl die Matern usw. Eigentum des Verlags bleiben und sich das Entgelt nach dem Publikationsinteresse richtet (z.B. der Auflagenhöhe), handelt es sich um eine sonstige Leistung, weil der wirtschaftliche Gehalt des Vorgangs im wesentlichen in der Übertragung des Veröffentlichungsrechts besteht, BFH, BStBl 1974 II S. 216. Die Herstellung und Überlassung sendefertiger Filme an eine Fernsehanstalt durch einen Filmhersteller iS. des § 94 UrhG (sog. Auftragsproduktion) ist eine sonstige Leistung, die unter diese Norm fällt, vgl. BFH, BStBl 1976 II S. 515. Die Überlassung von Offsetfilmen, die unmittelbar zum Druck von Reklamematerial im Offsetverfahren verwendet werden können, ist eine Lieferung, auch wenn der Unternehmer den Inhalt der Filme durch Zusammenstellung von Texten, grafischen Darstellungen und Fotografien werbewirksam gestaltet hat, BFH, BStBl 1977 IIS. 270. Wenn ein ausübender Künstler einen Schallplattenhersteller das Recht einräumt, seine Darbietung auf Tonträger aufzunehmen und mechanisch zum Zwecke des Vertriebs zu vervielfältigen, erbringt er eine einheitliche sonstige Leistung in Form der Duldung fremder Rechtsausübung. Das gilt auch, wenn der Künstler sein Vervielfältigungsrecht an den Schallplattenhersteller abtritt, vgl. BFH, BStBl 1979 II S. 598. 3.8

§ 3 a Abs. 4 Nr. 2 UStG, A 39 Abs. 3 bis 8 UStR (Werbungsmittler, Werbeagenturen, Werbung, Öffentlichkeitsarbeit): "Werbungsmittler" ist, wer Unternehmen die Werbung für andere durchfuhren, Werbeaufträge fiir andere im eigenen Namen und für eigene Rechnung erteilt, A 39 Abs. 7 UStR. "Werbeagenturen" sind Unternehmen, die neben der Tätigkeit des Werbungsmittlers weitere Leistungen, die der Werbung dienen (z.B. Werbeberatung, Werbeplanung, Werbegestaltung, BeschaSiing von Werbemitteln) ausfuhren, A 39 Abs. 8 UStR. Leistungen dienen der Werbung, wenn sie beim Adressaten den Entschluß zum Erwerb von Gegenständen oder zur Inanspruchnahme von sonstigen Leistungen auslösen sollen oder ein bestimmtes außerwirtschaftliches Verhalten (z.B. politisches, soziales, religiöses Verhalten) herbeiführen sollen, A 39 Abs. 4 UStR. ~

Als Werbeleistungen sind insbesondere die Werbeberatung, -Vorbereitung, planung, -gestaltung, -mittelherstellung und die Durchfuhrung der Werbung sowie Zeitungsanzeigen von Unternehmern, die Stellenangebote enthalten (ausgenommen Chriffieanzeigen) und sog. Finanzanzeigen (Veröffentlichung von Bilanzen, Emissionen u.ä.) anzusehen. Zeitungsanzeigen von Nichtunternehmern (z.B. Stellengesuche, Stellenangebote von jPdöR, Familienanzeigen, Kleinanzeigen) dienen nicht der Werbung.

Sonstige Leistungen, die der Öffentlichkeitsarbeit dienen, sind Leistungen, die Verständnis, Wohlwollen und Vertrauen erreichen oder erhalten sollen, A 39 Abs. 6 UStR.

108

3.9

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

§ 3 a Abs. 4 Nr. 3 UStG, A 39 Abs. 9 bis 13 UStR (Beratungs-, Ingenieur-, Dolmetscher- und Übersetzerleistungen): Unter die aufgeführten Leistungen fallen alle berufstypischen (Haupt-) Leistungen, jedoch müssen sie nicht von Angehörigen eines freien Berufs iS. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ausgeführt werden. Zu beachten ist auch, daß bestimmte Tätigkeiten auch unter § 3 a Abs. 2 Nr. 1 UStG fallen können; vgl. in diesen Fällen § 3 a Abs. 3 letzter Satz UStG.

3.10 § 3 a Abs. 4 Nr. 4 UStG (Datenverarbeitung): Datenverarbeitung iS. dieser Norm ist die Auswertung von Eingabedaten auf Datenverarbeitungsanlagen mit anschließender Übermittlung der Ergebnisse an den Auftraggeber. 3.11 § 3 a Abs. 4 Nr. 5 UStG, A 39 Abs. 14 UStR (Überlassung von Informationen): Hierunter fallt die Überlassung aller Erkenntnisse, die ihrer Art nach geeignet sind, technische oder wirtschaftliche Verwendung zu finden, z.B. auch die Überlassung von Know-how, Software, von Ergebnissen einer Meinungsumfrage auf dem Gebiet der Marktforschung (s. BFH, BStBl 1974 II S. 259) und von Informationen durch Journalisten oder Pressedienste, soweit es sich nicht um sonstige Leistungen handelt, die bereits unter § 3 a Abs. 4 Nr. 1, 3 oder 4 UStG fallen. 3.12 § 3 a Abs. 4 Nr. 6 b S. 1 UStG, A 39 Abs. 16 und 17 UStR (Umsätze mit Edelmetallen): Hierbei handelt es sich insbesondere um Veräußerung, Verwaltung und Optionsgeschäfte mit Gold, Silber und Platin. 3.13 § 3 a Abs. 4 Nr. 10 UStG (bestimmte Vermittlungsleistungen) vgl. ergänzend § 3 b Abs. 5 und 6 und § 3 a Abs. 2 Nr. 4 UStG. 3.14 Zur Einschaltung eines Erfüllungsgehilfen Soweit sich der Unternehmer bei Ausfuhrung einer Leistung eines anderen Unternehmers als Erfüllungsgehilfen bedient, der die sonstige Leistung im eigenen Namen und für eigene Rechnung ausführt, ist der Ort der Leistung für jede dieser Leistungen für sich zu bestimmen, vgl. auch A 41 UStR

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

4.

109

Prüfungsschema (= Bearbeitungsfolge) zum Ort der sonstigen Leistung Leistungsort:

Ausgeführte sonstige Leistungen (SoL ): Besorgungsleistung gem. § 3 Abs. 11 UStG-

-ja—>

Ort der besorgten Leistung

nein Reiseleistung gem. § 25 Abs. 1 UStG-

-ja—>

Unternehmensort

nein

l

§ 3 b Abs. 3 UStG: innergemeinschaftliche Gegenstandsbeförderung oder dieser gleichgestellte Beförderung und USt-Ident-Nr., wird ... a)

verwendet

b)

verwendet

I-

-nein—>

wo Beförderungs beginn anderer Erteiler Staat

4 § 3 b Abs. 1 UStG: andere Gegenstands- und . Personenbeförderungen

-ja->

nein

Ort der Beförderung, ggf. Auftei lung nach Inland nicht Inland, §§2 bis 7 UStDV

§ 3 b Abs. 5 UStG: innergemeinschaftliche Beförderungsvermitthing eines Gegenstands und USt-Ident-Nr. wird... a)

verwendet

-nein—>

b)

verwendet

-ja-»

wo Beförderungs beginn anderer Erteiler Staat

nein 4 § 3 b Abs. 4 UStG: innergemeinschaftliches Beladen, Entladen, Warenumschlägen uä. und USt-Ident-Nr. wird... a) verwendet | -nein—> b) verwendet | -}a->

I

nem

Tätigkeitsort anderer Erteiler Staat

110

2. Kap. : Steuerbare

Umsätze

i

§ 3 b Abs. 2 UStG: übriges Beladen, Entladen Umschlagen von Beförderungsgegenständen—

-ja-»

nein 1 § 3 b Abs. 6 UStG: Vermittlung von Beladen, Entladen, Warenumschlag uä. innergemeinschafilich beförderter Gegenstände und USt-Ident-Nr. wird ... a) verwendet nein-» b)

verwendet

-ja-»

Tätigkeitsort

Ort des Beiadens usw. anderer Erteiler Staat

§ 3 a Abs. 2 Nr. 4 UStG: sonstige Vermittlungsleistungen, die nicht in § 3 a Abs. 4 Nr. 10 UStG genannt sind und USt-Ident-Nr. wird a)

verwendet

b) verwendet

|

- nein-» | —ja—»

Ort des vermittelten Umsatzes anderer Erteiler Staat

I nein SoL. ist genannt in § 3 a Abs. 2 ... Nr. 1 UStG (Grundstücksumsätze )-

-^a—>

Belegenheitsort

nein

i

Nr. 3 a UStG (persönlichkeitsbezogene Leistungen) und Nr. 3 b UStG: Werkleistung an beweglichen Gegenständen und deren Begutachtung, die danach im Inland verbleiben ja-»

Tätigkeitsort nach Schwerpunktprinzip

nein 1 Nr. 3 b UStG: Werkleistung an beweglichen Gegenständen und deren Begutachtung und USt-Ident-Nr. wird... a) verwendet

I

- nein-»

Tätigkeitsort nach Schwerpunktprinzip

2. Kap.: Steuerbare Umsätze

b) verwendet

|

ja—>

111

anderer Erteiler Staat

nein 4 SoL ist genannt in § 3 a Abs. 4 UStG ... und Leistungsempfänger ist... a) Unternehmer, oder b) kein Unternehmer und hat Wohnsitz oder Sitz im Drittlandsgebiet

- ja—>

nein Sonderfall der soL. eines Unternehmers, der sein Unternehmen von einem im Drittlandgebiet hegenden Ort aus betreibt nach § I UStDV

Sitzort des Leistungsempfangers, ggf. Ort der Betriebs Stätte

-ja—»

Inland

nein Grundsatz (§ 3 a Abs. 1 UStG)

>

Unternehmensort des Leistenden, ggf. Ort der Betriebsstätte

(Wenn danach Ort der sonstigen Leistung in § 1 Abs. 3 S. 1 UStG bezeichnete Gebiete sind, beachte § 1 Abs. 3 Nr. 2 und 5 UStG). 5.

Übungsaufgaben 9: Welche sonstige Leistung wird von A. an welchem Ort ausgeführt? Fall 1: Der Architekt A. mit Wohnsitz in Bozen erstellt in Bozen einen Bauplan für den Bauherrn B. mit Wohnsitz in der Schweiz bezüglich eines Ferienhauses in Oberbayern. Fall 2: Der Friseur A. betreibt in Prag einen Schönheitssalon. In München frisiert er das dort als Unternehmerin tätige Mannequin M. für eine Modenschau. Fall 3: Der Schweizer Rechtsanwalt A. berät: a)

die Gemeinde Singen im Rechtsstreit zur Verhinderung einer neuen Autobahn wegen Lärm- und Schmutzbelästigung;

b)

den Unternehmer U. in Ulm über das schweizerische Wettbewerbsrecht.

112

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Fall 4: Der Makler A. in Nürnberg veräußert für den Kunden K in Nürnberg ein Grundstück in Portugal an den Erwerber E. in Belgien. Fall 5: Wie Fall 4, jedoch ist K. in Brüssel ansässig und verwendet gegenüber A. eine UStIdent-Nr. Fall 6: Die selbständige Gesangsgruppe A. probt in Nürnberg wochenlang und gibt in Bozen ein Kurz-Konzert. Fall 7: Eine für Japan bestimmte Warenladung wird von Arbeitnehmern des Unternehmers A. im Freihafen Hamburg verladen, und zwar im Auftrag ... a)

des Reeders R.

b)

des Hauptzollamts Bremen.

Fall 8: Der Unternehmer A. in München vermietet eine Drehbank an den Maschinenfabrikaten M. in Straßburg, der damit in Italien Maschinen herstellt. M. verwendet gegenüber A. eine luxemburgische USt-Ident-Nr. Fall 9 : Der Steuerberater A. erstellt in seiner Praxis in Konstanz für seinen Mandanten: a)

den Unternehmer Z. in Basel den Jahresabschluß;

b)

den Privatmann B. mit Wohnsitz in Paris dessen ESt-Erklärung für beschränkt Stpfl. (Einkünfte aus Kapitalvermögen);

c)

den Unternehmer C. in Brüssel den Jahresabschluß für dessen Betriebsstätte in Konstanz;

d) den Privatmann D. mit Wohnsitz in Wien dessen ESt-Erklärung für beschränkt Stpfl. (Einkünfte aus der Vermietung eines Mehrfamilienhauses). Fall 10: Der Nürnberger Maschinenfabrikant M. beauftragt den Spediteur A. mit Sitz in Nürnberg, eine in seiner Turiner Niederlassung hergestellte Maschine in Turin einen Monat zu lagern und sie dann an einen italienischen Abnehmer zu befördern. A. schließt dazu im eigenen Namen, für Rechnung des M., mit der Turiner Lagerhausgesellschaft L. einen Vertrag über die Lagerung der Maschine ab. Einen Monat später beauftragt A. den Turiner Frachtführer T. mit dem Transprot der Maschine von Turin nach Mailand. A. verwendet gegenüber L. und T. ... a)

keine USt-Ident-Nr.

b)

eine deutsche USt-Ident-Nr.

2.Kap.: Sieverbare Umsätze

Fall 11: Der Rechtsanwalt A. mit Praxis in München fahrt mit dem in München ansässigen Verleger V. nach Paris und berät dort V. bei Verhandlungen mit dem französischen Verleger F. über einen Kooperationsvertrag. Fall 12: Die Werbeagentur A. in London übernimmt für die Elektrofirma E. in Nürnberg die Werbung. Durch ihre Vermittlung werden von P. in Ulm entworfene Werbeslogans in deutscher Sprache über Radio Luxemburg ausgestrahlt. Fall 13: Die Stadt München plaziert eine Fremdenverkehrsanzeige über den in Österreich ansässigen Werbungsmittler A. in der Süddeutschen Zeitung. Fall 14: Im Rahmen eines Strafverfahrens in Österreich werden im Rechtshilfeweg Zeugen vor einem deutschen Gericht vernommen. Der österreichische Strafverteidiger beauftragt den deutschen Rechtsanwalt A., ihn vor dem deutschen Gericht bei der Zeugenvernehmung zu vertreten. Fall 15: Der Münchner Hochschullehrer A. hält im Auftrag des österreichischen Fachverbandes der Werkzeugmaschinenhersteller auf einem Fachkongreß in München einen Vortrag. Inhalt des Vortrags ist die Mitteilung und Erläuterung der von A. auf seinem Forschungsgebiet - dem Maschinenbau - gefundenen Ergebnisse. Zugleich händigt A. allen Teilnehmern ein Manuskript seines Vortrags aus. Fall 16: Die Stadt München erteilt dem S. in Bern den Auftrag, ein Gutachten zu erstellen, das sie in ihrem Hoheitsbereich auswerten will. S. vergibt Teilbereiche des Auftrags an den Unternehmer A. in München, der die Ergebnisse seiner Arbeit auftragsgemäß unmittelbar der Stadt München zur Verfugung stellt. FaU 17: Der Nürnberger Unternehmer A. befördert im Auftrag des Unternehmers B. in Brüssel Waren von Nürnberg nach Brüssel. B. verwendet gegenüber A. ... a)

keine USt-Ident-Nr.

b) eine belgische USt-Ident-Nr. Fall 18: Der Nürnberger Unternehmer A. vermittelt die Warenbeförderung für den Schweizer Unternehmer S. von Nürnberg nach Brüssel. Fall 19: Der Gredinger Unternehmer A. vermittelt dem belgischen Unternehmer B. die Gestellung von Personal. B. verwendet gegenüber A. eine belgische USt-Ident-Nr.

113

114

2. Kap.. Steuerbare Umsätze

Fall 20: Der Londoner Unternehmer A. läßt vom Kölner Spediteur S. Waren von Köln nach Calais transportieren. A. verwendet gegenüber S.... a)

keine USt-Ident-Nr.

b)

eine britische USt-Ident-Nr.

Fall 21: Der Münchner Privatmann P. beauftragt den Frachtführer F., seine Möbel von Rom nach München zu befördern. F. ist... a) italienischer Unternehmer; b) deutscher Unternehmer. Fall 22: Wie Fall 21, jedoch ist P. Unternehmer und verwendet gegenüber F. eine deutsche USt-Ident-Nr., obwohl die Leistung nicht für sein Unternehmen erbracht wird.

2. Kap. : Steuerbare Umsätze

115

0 . Zur Unternehmenseinheit 1.

Fragen a)

Können natürliche Personen, Personenvereinigungen, juristische Personen des privaten und des öffentlichen Rechts sowohl einen unternehmerischen Bereich als auch einen nichtunternehmerischen Bereich haben?

b) Was ist unter einer Unternehmenseinheit zu verstehen; welche einzelnen Fälle von Unternehmenseinheiten sind denkbar? c)

Was ist Organschaft; welche Unternehmer kommen als Organträger, welche als Organgesellschaften in Betracht; welche Eingliederungsmerkmale sind für die Annahme einer Organschaft erforderlich; sind die Wirkungen einer Organschaft auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt; welche Unternehmensteile sind bei Organschaft zu einem Unternehmen zusammenzufassen; wer ist - soweit die Wirkungen der Organschaft reichen - der Unternehmer; wer ist bei Organschaft Steuerschuldner, wer Haftender?

d) Für die Anwendung welcher Vorschriften gilt auch die Organgesellschaft als Unternehmer? e)

Sind Warenbewegungen und Abrechnungen zwischen innergebietlichen Unternehmensteilen des Organkreises umsatzsteuerrechtlich erheblich; können grenzüberschreitende Vorgänge innerhalb eines Organkreises steuerbare Leistungen sein?

2. 2.1

f)

Sind bereits auf Vorgänge bei Gründung der späteren Organgesellschaft die Rechtswirkungen der Organschaft anzuwenden?

g)

Unter welchen Voraussetzungen können Zusammenschlüsse von natürlichen Personen unselbständig iS. des § 3 Abs. 2 Nr. 1 UStG sein?

Zum Umfang eines Unternehmens Gemäß § 2 Abs. 1 S. 2 UStG umfaßt ein Unternehmen (= eine Unternehmenseinheit) die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Das bedeutet z.B., daß ein Unternehmer zwar mehrere Betriebe oder Einkunftsarten iS. des EStG, aber nur ein Unternehmen haben kann.

116 2.2

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Beachte jedoch, daß einen unternehmerischen und nichtunteraehmerischen Bereich z.B. haben können... einzelne natürliche Personen, sofern sie sowohl selbständig, als auch unselbständig tätig sind; rechtsfähige und nichtsrechtsfähige Vereine, soweit sie z.B. auch zur Erfüllung satzungsmäßiger Gemeinschaftszwecke tätig werden und hierfür sog. echte Mitgliedsbeiträge erheben, vgl. z.B. A 22 Abs. 10 Beispiel 3 UStR; juristische Personen des öffentlichen Rechts, sofern sie auch Betriebe gewerblicher und land- und forstwirtschaftlicher Art unterhalten (vgl. § 2 Abs. 3 UStG); -

2.3

Erwerbsgesellschaften (z.B. OHG, GmbH), vgl. z.B. A 22 Abs. 10 Beispiel 6 UStR.

Im einzelnen sind in folgenden Fällen ein Unternehmen gegeben ... wenn eine natürliche Person, eine nichtsrechtsfahige Personenvereinigung (z.B. OHG, KG) oder eine juristische Person des privaten Rechts (z.B. GmbH, AG) mehrere gewerbliche oder berufliche Tätigkeiten selbständig ausüben (vgl. § 2 Abs. 1 S. 2 UStG); wenn eine jPdöR Betriebe gewerblicher Art und/oder land- und forstwirtschaftliche Betriebe unterhält (vgl. § 2 Abs. 3 UStG, A 23 Abs. 2 UStR); die inländischen Unternehmensteile einer Organschaft (vgl. § 2 Abs. 2 Nr. 2 S. 2 und 3 UStG, A 21 a Abs. 1 UStR); wenn eine nichtsrechtsfahige Personenvereinigung in ein anderes Unternehmen eingegliedert ist (vgl. § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG, A 16 Abs. 4 UStR).

2.3._1 Vermieten Ehegatten mehrere in ihrem Bruchteilseigentum stehende Grundstücke, ist die jeweilige Bruchteilsgemeinschaft ein gesonderter Unternehmer, wenn aufgrund unterschiedlicher Beteiligungsverhältnisse im Vergleich mit den anderen Bruchteils-gemeinschaften eine einheitliche Willensbildung nicht gewährleistet ist, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 734, R 16 Abs. 1 S. 5 UStR. 3. 3.1

Zur Organschaft (vgl. § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG, A 21, A 21 a UStR) Unter Organschaft ist das wirtschaftliche Abhängigkeitsverhältnis einer Kapitalgesellschaft von einem anderen Unternehmen zu verstehen, wobei das Abhängigkeitsverhältnis so weit reicht, daß die abhängige Kapitalgesellschaft keinen eigenen Willen hat. Die tatbestandsmäßigen Voraussetzungen sind, daß ... eine juristische Person (Organgesellschaft) in ein Unternehmen (Organträger) eingegliedert ist (Unterordnung), und zwar nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse in... —

finanzieller,

— wirtschaftlicher und

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

117

organisatorischer Hinsicht. 3.2

Organgesellschaft Als Organgesellschaft kommen nur juristische Personen des privaten Rechts, nicht auch solche des öffentlichen Rechts in Betracht, vgl. BFH, BStBl 1974 II S. 311, A 21 Abs. 2 UStR. Bei nachfolgender Eintragung der juristischen Person in das Handelsregister kann bereits die Gründer- oder Vorgesellschaft, die seit dem Abschluß des Gesellschaftsvertrages besteht, als Organgesellschaft zu behandeln sein, vgl. BFH, BStBl 1978 II S. 486. Eine GmbH, die an einer KG als persönlich haftende Gesellschafterin beteiligt ist, kann nicht als Organgesellschaft in das Unternehmen dieser KG eingegliedert sein, vgl. BFH, BStBl 1979 II S. 288.

3.3

Organträger Als Organträger kommt jedes umsatzsteuerrechtsfahige Gebilde in Betracht, wenn es nur Unternehmer ist, A 21 Abs. 2 S. 2 UStR

3.4

Unterordnung

3.4.1 Finanzielle Eingliederung Die finanzielle Eingliederung ist unerläßlich, und gegeben, wenn dem Organträger unmittelbar und/oder mittelbar die Mehrheit der Stimmrechte zustehen, wobei die Zusammenrechnung einer unmittelbaren und mittelbaren oder mehrerer mittelbarer Beteiligungen nicht ausgeschlossen ist, vgl. auch A 21 Abs. 4 UStR 3.4.2

Wirtschaftliche Eingliederung Diese ist gegeben, wenn die Organgesellschaft gemäß dem Willen des Unternehmers im Rahmen des Gesamtunternehmens, und zwar in engem wirtschaftlichem Zusammenhang mit diesem, es planmäßig fordernd und ergänzend, wirtschaftlich tätig ist, z.B. durch Warenein- oder Verkauf für die Muttergesellschaft, oder als neu gegründete Produktionsgesellschaft zur Versorgung eines bestimmten Marktes, oder als Betriebsunternehmen bei Betriebsauf-spaltung, vgl. auch A 21 Abs. 5 UStR, BFH, BStBl 1994 II S. 129.

3.4.3

Organisatorische Eingliederung Sie ist gegeben, wenn das beherrschende Unternehmen durch verwaltungstechnische Maßnahmen sicherstellt, daß das Organ auch tatsächlich seinen Willen befolgt. Das wird z.B. dadurch erreicht, daß bei beiden Gesellschaften die gleichen Personen Geschäftsführer sind (= Personalunion), oder daß der persönlich haftende Gesellschafter der Organträger KG zugleich Geschäftsführer der Organgesellschaft ist, oder daß entsprechende Unternehmensverträge abgeschlossen wurden (s. §§291 ff. und 319 ff. AktG), vgl. auch A 21 Abs. 6 UStR

118 3.4.4

2.Kap.: Steuerbare Umsätze

Eingliederung nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse Die geforderte finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Eingliederung "nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse" bedeutet z.B., daß zur Annahme einer Organschaft nicht erforderlich ist, daß alle drei Eingliederungsmerkmale gleichermaßen ausgeprägt sind. Tritt z.B. die organisatorische Eingliederung weniger stark in Erscheinung, so hindert dies nicht, trotzdem Organschaft anzunehmen, wenn sich die Eingliederung deutlich auf den beiden anderen Gebieten zeigt, A 21 Abs. 1 UStR. Die finanzielle Eingliederung ist jedoch grds. erforderlich.

3.4.5 3.5

Beachte, daß die Voraussetzungen der umsatzsteuerlichen Organschaft nicht mit denen der Körperschaft- und Gewerbesteuer identisch sind, vgl. A 21 Abs. 3 UStR. Zu den Rechtswirkungen der Organschaft

3.5.1 Die Begründung und Auflösung der Organschaft erfolgt kraft Gesetz (s. § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG); weil dabei zwischen der Organgesellschaft und dem Organträger weder Umsätze von Besitzposten noch von Gesellschaftsrechten ausgeführt werden, sind diese Vorgänge nicht steuerbar (s. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG). 3.5.2

Der Organkreis ist ein Unternehmen, soweit die Unternehmensteile auf das Inland entfallen; Unternehmer ist der Organträger, wenn er seine Geschäftsleitung im Inland hat, ansonsten der wirtschaftlich bedeutendste Unternehmensteil im Inland, s. § 2 Abs. 2 Nr. 2 S. 4 UStG, A 21 a Abs. 6 und 7 UStR; Steuerschuldner ist der Unternehmer, s. § 13 Abs. 2 UStG; Haftende für die USt ist die Organgesellschaft, s. § 73 AO; die Steuer ist grds. einheitlich nach § 16 Abs. 1 S. 1 UStG oder nach § 20 Abs. 1 UStG zu berechnen; für den Organkreis ist nur eine Voranmeldung und eine Jahreserklärung abzugeben, s. § 18 Abs. 1 bis 4 UStG; es ist nur ein Gesamtumsatz iS. des § 19 Abs. 3 UStG gegeben; über die Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG ist einheitlich zu entscheiden.

3.5.3

Wechselseitige Warenbewegungen und sonstige Tätigkeiten zwischen den inländischen Unternehmensteilen des Organkreises sind innerunternehmerische Vorgänge oder sog. Innenumsätze und nicht als Leistungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder 3 UStG oder als Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 a bzw. 2 b UStG steuerbar. Grenzüberschreitende Vorgänge innerhalb des Organkreises (Innenleistungen, z.B. Warenbewegungen zwischen innergebietlichem Organträger und außergebietlicher Organgesellschaft, nicht jedoch Warenbewegungen zwischen innergebietlichem Organträger und außergebietlicher Betriebsstätte des Organträgers) können steuerbar (und z.B. steuerfrei nach § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 UStG) sein, weil auf sie die allgemeinen Grundsätze anzuwenden sind.

2. Kap. : Steuerbare Umsätze

119

3.5.3.1 Zu Einzelfällen der Behandlung grenzüberschreitender Warenbewegungen vgl. A 21 a Abs. 6 und 9 UStR; 3.5.4 Abrechnungen zwischen inländischen Unternehmen steilen sind keine Rechnungen iS. des § 14 Abs. 4 und 5 UStG; es entsteht insoweit also keine Steuer nach § 14 Abs. 2 oder 3 UStG bzw. ein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 UStG ist nicht zulässig. 3.5.5

Auch die Organgesellschaft ist jedoch Unternehmer für die Anwendung ... des § 18 a UStG (Zusammenfassende Meldung innergemeinschaftlicher Warenlieferungen und Warenbewegungen); -

3.6

4.

des § 27 a UStG (Erteilung einer USt-Ident-Nr.).

Weil Organschaft begrifflich eine bestehende Organgesellschaft voraussetzt, sind auf Vorgänge bei Gründung der (künftigen) Organgesellschaft (z.B. Sacheinlagen) die allgemeinen Grundsätze anzuwenden. Zu organschaftsähnlichen Verhältnissen bei Personenzusammenschlüssen Daß natürliche Personen iS. des § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG "zusammengeschlossen" in ein anderes Unternehmen eingegliedert sein können, hat nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH, BStBl 1979 II S. 362 mwN) keine weitere Bedeutung, als die, daß Arbeitnehmer ihren Status als Unselbständige iS. des Umsatzsteuerrechts nicht verlieren sollen, wenn sie die geschuldete Arbeitsleistung ausnahmsweise in einem Zusammenschluß (GdbR) erbringen. Es handelt sich allein um eine Regelung im Interesse der Arbeitnehmer, um zu verhindern, daß sie lediglich deshalb zur Umsatzsteuer herangezogen werden, weil sie sich zwecks Erbringung ihrer Arbeitsleistung - ausschließlich gegenüber ihrem Arbeitgeber - organisatorisch zusammenschließen (z.B. der Zusammenschluß von Maurern zu sog. Kolonnen), vgl. auch A 16 Abs. 2 und 3 und A 17 Abs. 4 UStR

4.1

Personengesellschaften des Handelsrechts (OHG, KG) sind stets selbständig iS. des UStG, A 17 Abs. 4 S. 2 UStR.

3. Kapitel:

Bemessungsgrundlagen nach § 10 UStG

Mögliche Bemessungsgrundlagen nach dem UStG 1.1

Fragen a) Welche Vorschriften des UStG enthalten Bemessungsgrundlagen für einen Umsatz? b) Welche Bemessungsgrundlagen für einen Umsatz enthält § 10 UStG im einzelnen?

1.2

Mögliche Bemessungsgrundlagen nach § 10 UStG sind ... -

das Entgelt (§ 10 Abs. 1 und 2 UStG); der Einkaufspreis zuzüglich Nebenkosten (§ 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG);

-

die Selbstkosten (§ 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG);

-

die Kosten (§ 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG);

-

die Aufwendungen (§10 Abs. 4 Nr. 3 UStG); das Durchschnittsbeförderungsentgelt (§ 10 Abs. 6 UStG).

1.2.1 Außerdem sind im UStG noch Bemessungsgrundlagen enthalten in ... § 11 UStG für die Einfuhr eines Gegenstandes; § 25 Abs. 3 UStG für Reiseleistungen; § 25 a Abs. 3 UStG für die Differenzbesteuerung. 2. 2.1

Zur Bemessungsgrundlage Entgelt Fragen a) Wann ist Entgelt die Bemessungsgrundlage; was ist Entgelt; was gilt auch als Teil des Entgelts; in welcher Form kann das Entgelt erbracht werden; durch wen kann das Entgelt erbracht werden; wie kann die Entgeltshöhe ermittelt werden? b) Kann sich das ursprünglich vereinbarte Entgelt steuerwirksam... erhöhen, mindern?

3.Kap.: Bemessungsgrundlage nach § 10 USlG

c)

121

Was sind durchlaufende Posten; warum gehören durchlaufende Posten nicht zum Entgelt?

2.2

Das Entgelt gem. § 10 Abs. 1 und 2 UStG ist die maßgebliche Bemessungsgrundlage für steuerbare Lieferungen und sonstige Leistungen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 und für den innergemeinschaftlichen Erwerb nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG (nicht bei Leistungen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 b und für die §§ 25 und 25 a UStG) ... wenn nicht die Voraussetzungen des § 10 Abs. 5 UStG vorliegen, oder wenn bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 10 Abs. 5 UStG die entsprechende Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 bis 3 UStG niedriger ist.

2.2.1 Auch für Leistungen, die deshalb nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG steuerbar sind, weil sie nicht im Inland ausgeführt wurden, kann als Bemessungsgrundlage Entgelt in Betracht kommen, vgl. z.B. § 24 Abs. 1 Nr. 4 UStG. 2.3

Zu ermitteln ist die Entgeltshöhe nach § 10 Abs. 1 UStG (Grundnorm) aus: Aufwendungen des Leistungsempfängers bzw. eines Dritten für die Leistung ./.

Umsatzsteuer (ggf. 0 DM) für den Umsatz, dessen Bemessungsgrundlage ermit telt werden soll

=

Bemessiinysynindlape Fntpelt

2.3.1 Beim innergemeinschaftlichen Erwerb sind Verbrauchsteuern (z.B. auf Mineralöle, Alkohol, alkoholische Getränke und Tabakwaren), die vom Erwerber geschuldet oder entrichtet werden, in die Bemessungsgrundlage einzubeziehn, d.h. sie gelten als Teil des Entgelts, § 10 Abs. 1 S. 4 UStG. 2.3.2

2.4

Soweit die Aufwendungen des Leistungsempfängers für eine empfangene Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung (Tausch, s.u.) bestehen, vgl. § 3 Abs. 12 iV. § 10 Abs. 2 UStG, s.u. Aufwendungen iS. dieser Norm (§ 10 Abs. 1 S. 2 UStG) sind die tatsächlichen nicht vereinbarten - Aufwendungen für die Leistung. Das sind alle Aufwendungen, die im wirtschaftlichen Zusammenhang, also in unmittelbarer Verknüpfung mit der Leistung erfolgen, A 149 Abs. 3 S. 1 UStR. Es wird sich idR. hierbei um den bürgerlich-rechtlichen Preis handeln. Zu den Aufwendungen des Leistungsempfangers gehören daher auch die Aufwendungen, die ein Dritter dem Unternehmer für die Leistung gewährt (Drittaufwand, vgl. § 10 Abs. 1 S. 2 und 3 UStG, A 150 Abs. 3 UStR). Außerdem gehören auch die Aufwendungen des Leistungsempfängers an einen Dritten dazu, sofern sie für Rechnung des leistenden Unternehmers entrichtet werden und im Zusammenhang mit der Leistimg des Unternehmers stehen, vgl. A 149 Abs. 3 S. 3 und Abs. 7 S. 1 UStR.

2.4.1 Erfüllt der Leist ungsempfänger durch seine Zahlung an einen Dritten sowohl eine eigene Verbindlichkeit als auch die Schuld des leistenden Unternehmers, weil beide im Verhältnis zum Dritten Gesamtschuldner sind (z.B. bei der Grunderwerb Steuer), rechnen die Zahlungen nur insoweit zum Entgelt, wie die Schuldbefreiung des lei-

122

3.Kap.: Bemessungsgrundlage

nach §10 UStG

Stenden Unternehmers für diesen von wirtschaftlichem Interesse ist und damit für ihn einen Wert darstellt, vgl. A 149 Abs. 7 S. 3 UStR. 2.5

Durchlaufende Posten werden nicht um der Gegenleistung willen erbracht und haben daher keinen Entgeltscharakter, § 10 Abs. 1 S. 4 UStG, A 152 UStR. Durchlaufende Posten liegen vor, wenn unmittelbare Rechtsbeziehungen zwischen dem Zahlungsverpflichteten, von dem der Unternehmer die Beträge vereinnahmt, und dem Zahlungsberechtigten, an den der Unternehmer die Beträge weiterleitet, bestehen und der Unternehmer daher lediglich die Funktion einer Mittelsperson im Zahlungsverkehr ausübt, vgl. A 152 Abs. 1 und 2 UStR; unbeachtlich ist, ob die Vereinnahmung vor der Verausgabung oder umgekehrt die Verausgabung vor der Vereinnahmung erfolgt.

2.5.1 Zu den durchlaufenden Posten gehören z.B. ... die Gebühren und Auslagen, die Rechtsanwälte, Notare und Angehörige verwandter Berufe im Namen und für Rechnung ihrer Mandanten an Behörden und ähnliche Stellen abführen; Kurtaxer. beim Wohnungsvermieter, wenn er sie im Namen der erhebungsberechtigten Gemeinde einzieht und an diese weitergibt; Beiträge zu Restschuldversicherungen, die das Kreditinstiut vom Kreditnehmer einzieht und an das Versicherungsunternehmen abführt (s. BdF-Schr., BStBl 1979 I S. 43); beim Vertreter (z.B. Spediteur) mit Vertretungsbefügnis die EUSt, die er für den EUSt-Beteiligten entrichtet und von diesem erstattet erhält (s. Art. 5 ZK). 2.6

2.6.1

Auch wenn im Besteuerungsverfahren (zunächst) das vereinbarte Entgelt bei Abgabe der Voranmeldung bzw. der Jahreserklärung zugrunde gelegt wird (vgl. z.B. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a, § 16 Abs. 1 UStG), richtet sich die endgültige Besteuerung gleichwohl nach dem tatsächlichen Entgelt iS. von § 10 Abs. 1 und 2 UStG (vgl. § 17 Abs. 1, 2 und 4 UStG, A 151 UStR). Andern kann sich der ursprünglich vereinbarte Aufwand steuerwirksam z.B. durch ... Rückgängigmachung der Leistung, vgl. A 1 Abs. 3 UStR, freiweillige Zuzahlungen an den Unternehmer, vgl. A 149 Abs. 5 UStR, Zahlungsabzüge, vgl. A 151 UStR, -

Forderungsausfall, vgl. A 223 Abs. 5 UStR, Nichtausführung der Leistung, vgl. A 223 Abs. 7 UStR.

2.7

Einzelfälle zum Inhalt und Umfang des Entgelts

2.7.1 Wert der Leistung ist höher bzw. niedriger als das Entgelt: Das Entgelt ist auch dann Bemessungsgrundlage, wenn es dem objektiven Wert der bewirkten Leistung nicht entspricht, sofern nicht die Voraussetzungen des § 10 Abs. 5 UStG vorliegen, vgl. A 149 Abs. 2 UStR.

3.Kap.: Bemessungsgrundlage nach § 10 UStG

2.7.2

123

Freiwillige Zahlungen: Zum Entgelt gehören auch Zahlungen, die z.B. ein Architekt für eine Planfertigung über das vereinbarte Honorar hinaus vom Leistungsempfanger ohne schuldrechtliche Verpflichtung erhält. Das gilt auch für "Trinkgelder", die der Unternehmer (z.B. Gastwirt, Friseur) selbst vom Leistungsempfänger erhält, vgl. auch A 149 Abs. 5 UStR.

2.7.3

Nachnahmesendungen: Gebühren, die die Post im Nachnahmeverkehr vom Empfänger einer Sendung erhebt, sind Teil des Entgelts beim liefernden Unternehmer, weil zwischen der Post und dem Empfänger der Sendung keine rechtlichen Beziehungen bestehen, vgl. BFH, BStBl 1974 II S. 191 und A 149 Abs. 3 UStR.

2.7.4

Nebenkosten/Auslagenersatz: Stellt der Unternehmer für seine Leistung noch Nebenkosten (z.B. für die Verpakkung und Versendung der Ware, für Geschäftsreisen) in Rechnung oder fordert er einen Auslagenersatz (z.B. für Porto oder Telefon) so gehören auch diese vom Leistungsempfanger aufzuwendenden Beträge anteilig zum Entgelt für die Hauptleistung, vgl. A 149 Abs. 6 UStR.

2.7.4.1 Weil insoweit der Zahlung keine Leistung des Unternehmers iS. des UStG gegenübersteht, handelt es sich nicht um Entgelt, sondern um Schadensersatz z.B. bei... Verzugszinsen, Fälligkeitszinsen und Prozeßzinsen (vgl. z.B. §§ 288, 291 BGB, 353 HGB) sowie Nutzungszinsen, die z.B. nach § 452 BGB nach Übergang des Nutzungsrechts am gekauften Gegenstand oder nach § 641 Abs. 2 BGB von der Abnahme des Werks an erhoben werden, A 3 Abs. 3 UStR; Zinsen, Kosten des Protestes und Vergütungen, die im Falle des Rückgriffs nach Art. 48 und 49 Wechselgesetz sowie Art. 45 und 46 Scheckgesetzes zu zahlen sind; den Mahngebühren und den Kosten eines gerichtlichen Mahnverfahrens beim Gläubiger, vgl. A 3 Abs. 3 UStR. 2.7.5

Zahlungsabzüge: Die tatsächlichen Aufwendungen für die Leistung (= Entgelt zuzügl. USt) können durch sog. Zahlungsabzüge (z.B. Skonto, Rabatt) oder Minderung des Preises wegen nicht gehöriger Erfüllung niedriger sein, als die ursprünglich vereinbarten Aufwendungen, vgl. auch A 151 UStR.

2.7.6

Wechseldiskont: Wenn für eine Leistung (z.B. eine Warenlieferung) ein Wechsel in Zahlung genommen wird, gehören zu den Aufwendungen des Leistungsempfangers für die Leistung auch Wechselvorzinsen und Wechselumlaufkosten. Wenn der leistende Unternehmer den Wechsel einlöst, mindern die von der Bank berechneten Diskontzinsen (nicht die Wechselumlaufkosten) laut Verwaltungsauffassung als Zahlungsabzüge Entgelt und Umsatzsteuer für die Warenlieferung, d.h.

124

J. Kap.: Bemessungsgrundlage

nach §10 USlG

der Diskont wird dann als Entgelt für die (steuerfreie) Kreditgewährung behandelt, vgl. auch A 151 Abs. 5 UStR. 2.7.7

Kreditkauf: Die sonstige Leistung der Kreditgewährung im Zusammenhang mit einer Warenlieferung ist dann als selbständige (Haupt-) Leistung anzusehen (vgl. auch § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 3 UStG, A 29 a UStR),... wenn das Vertragsverhältnis entsprechend § 4 des Verbraucherkreditgesetzes ausgestaltet ist, oder in anderen Fällen dann, wenn eine eindeutige Trennung zwischen dem Kreditgeschäft und der Lieferung bzw. sonstigen Leistung vorliegt, wozu erforderlich ist (vgl. A 29 a Abs. 2 UStR): gesonderte Entgeltsvereinbarungen bei Abschluß des Umsatzgeschäfts; — Angabe des Jahreszinses in der Vereinbarung über die Kreditgewährung; getrennte Abrechnung der Entgelte für beide Leistungen. In allen übrigen Fällen handelt es sich beim Kreditkauf um einen einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang. Die Kreditierung des Kaufpreises durch den Unternehmer ist daher eine unselbständige Nebenleistung zur (Haupt-) Leistung.

2.7.8

Pfandgelder: Werden dem Leistungsempfanger bei einer Lieferung Pfandgeld für die Warenumschließung berechnet, erhöht sich anteilig Entgelt und USt für die Lieferung. Wird bei Rücknahme des Leerguts der Pfandbetrag zurückgewährt, mindert sich anteilig Entgelt und USt für die (Erst-) Lieferung. Zur Berechnung des Entgelts in der Praxis vgl. A 149 Abs. 8 UStR.

2.7.9

Grunderwerbsteuer: Vereinbaren die Parteien eines Grundstückskaufvertrages, daß der Erwerber die Grunderwerbsteuer allein zu tragen hat, rechnet die Hälfte der Grunderwerbsteuer zum - anteiligen - Entgelt, vgl. BFH, BStBl 1980 II S. 620 und A 149 Abs. 7 UStR.

2.7.J0 Bei unfreien Sendungen iS. des § 40 UStDV gehören die Kosten für die Beförderung und deren Besorgung nicht zum Entgelt für die vom Absender ausgeführte Lieferung, vgl. auch A 149 Abs. 3 UStR. 2.7.H Pfandleihgeschäft: Die notwendigen Verwertungskosten, die der Pfandleiher einbehalten darf, haben keinen Entgeltscharakter, vgl. A 149 Abs. 3 S. 9 UStR. 2.7.12 Erlöspoolung: Nicht leistungsbezogene Zahlungen im Rahmen einer Erlöspoolung oder Gewinngemeinschaft (z.B. A. und B. treten nach außen zwar im eigenen Namen als Einkäufer oder Verkäufer auf, teilen jedoch aufgrund interner Absprachen ihre Gewinne

3.Kap.: Bemessungsgrundlage nach §10 USlG

125

ganz oder teilweise nach einem bestimmten Schlüssel untereinander auf), haben keinen Entgeltscharakter, vgl. A 149 Abs. 3 S. 11 UStR. Treten jedoch z.B. A. nach außen im eigenen Namen als Einkäufer und der selbständige B. über dieselbe Ware als Verkäufer auf) haben Ausgleichszahlungen des B. an A. Entgeltscharakter für die Lieferungen des A. an B., vgl. auch A 16 Abs. 3 S. 5 und 6 UStR. 2.7.13 Forderungsabtretung: Auch bei Abtretung einer Forderung aus Leistungen richtet sich die Entgeltshöhe nach den tatsächlichen Aufwendungen des Leistungsempfangers, vgl. A 149 Abs. 4 UStR. 2.7.14 Beistellungen: Der Wert der (anteiligen) Beistellungen bzw. Gestellungen gehört beim Werkunternehmer nicht zum Entgelt, s.o. 2.7.1_5 Geldspielgeräte: Bemessungsgrundlage bei Umsätzen aus Geldspielgeräten mit Gewinnmöglichkeiten ist der Kasseninhalt abzüglich der darin enthaltenen USt. Der Kasseninhalt ist mittels Zählwerk zu ermitteln, vgl. BMF, BStBl 1994 I S. 465. 2.8

Weitere Beispiele

2.8.1 Fall und Lösung: Eine Mineralölfirma gibt dem Inhaber einer Tankstelle einen "verlorenen" Zuschuß zum Ausbau neuer oder zur Erweiterung bereits vorhandener Tankstellenanlagen. a)

Der Zuschuß wird unter gleichzeitigem Abschluß neuer Zapfstellenverträge gewährt, in denen sich der Zuschußempfänger verpflichtet, nur Treibstoff der zuschußgewährenden Firma zu verkaufen. Der Zuschuß ist in diesen Fällen Entgelt für eine sonstige Leistung des Tankstelleninhabers, die darin besteht, daß er die erwähnte Verpflichtung eingeht.

b)

Der Zuschuß wird zwar zu einem bestimmten Zweck (z.B. Ausbau, Erweiterung oder dgl.) hingegeben, aber es werden keine weiteren Abmachungen getroffen. Auch in diesen Fällen hegt ein entgeltlicher Zuschuß vor, weil der Inhaber der Tankstelle seine Anlagen auf Veranlassung oder im Interesse der Mineralölfirma errichtet oder erweitert. Für dieses Verhalten gegenüber der Mineralölfirma erhält er den Zuschuß, den er zurückzahlen müßte, wenn er nicht die vereinbarte Leistung erbringt (A 150 Abs. 2 UStR).

2.8.2

Fall und Lösung: Einzelhändler, die, insbesondere bei der Einfuhrung neuer Produkte, vom Hersteller der Produkte Barzahlungen erhalten, die sich nach der Menge der bestellten Waren beim Großhändler richten, erhalten diese Vergütungen nicht als Entgelt fiir eine Leistung an den Hersteller, weil mit dem Abschluß des Kaufvertrages mit dem

126

3.Kap.: Bemessungsgrundlage nach §10 USlG

Großhändler keine Leistung im wirtschaftlichen Sinne an den Hersteller erbracht wird; es handelt sich um nicht steuerbare Zuschüsse (s. BB 1971 S. 1548). 2.8.3

Fall und Lösung: Ein Fabrikationsunternehmer hat zur Einführung eines von ihm hergestellten Verbrauchsgegenstandes Gutscheine in Form von Zeitungsbeilagen oder Postwurfsendungen an die Verbraucher verteilt. Die Gutscheine berechtigen die Verbraucher, von ihren Einzelhändlern kostenlos ein Paket dieses Gegenstandes zu beziehen. Der Gegenstand wurde vom Einzelhändler über den Großhändler zum üblichen Preis bezogen. Für die eingelösten Gutscheine erhalten die Einzelhändler vom Fabrikationsunternehmen einen Betrag in Höhe des Einzelverkaufspreises des abgegebenen Gegenstandes vergütet. Die Einzelhändler erbringen an die Verbraucher Lieferungen und die Aufwendungen für diese Lieferungen werden vom Fabrikationsunternehmen erbracht, § 10 Abs. 1 S. 3 UStG (s. BdF-Schr. vom 12.5.1970, UStR 1970 S. 157).

2.8.4

Fall und Lösung: Ein Zeitschriftenhändler hat durch eigene Werber neue Bezieher der von ihm vertriebenen Zeitschriften werben lassen. Obwohl er sich dem Verlag gegenüber nicht zur Werbung verpflichtet hatte, erhält er von diesem nach Abschluß der Werbemaßnahme einen Zuschuß. Der Zeitschriftenhändler erbringt gegenüber dem Verlag keine Leistung; der Zuschuß ist daher - weil er nicht zu einem bestimmten Zweck hingegeben wurde - dem Grunde nach kein Entgelt. Daß dem Zuschußgeber die Werbetätigkeit insofern zugute kommt, als höhere Umsätze des Werbenden auch zu größerem Warenbezug bei der Lieferfirma (Verlag) führt, ist nur eine mittelbare Folgewirkimg der Werbemaßnahmen. Das eigene, unmittelbare Interesse des Werbenden an den Werbemaßnahmen steht eindeutig im Vordergrund (vgl. BFH, BStBl 1972 II S. 367).

2.8.5

Fall und Lösung: Von einem Schwarzfahrer wird entsprechend den Beförderungsbedingungen ein erhöhtes Fahrgeld erhoben. Hat auch das erhöhte Fahrgeld Entgeltscharakter? Das erhöhte Fahrgeld (oder Beförderungsentgelt), das von Schwarzfahrern erhoben wird, ist nicht steuerbar, weil der Grund für die Erhebung der zusätzlichen Zahlungen nicht die Inanspruchnahme der Beförderungsleistung ist, sondern der in den Beförderungsbedingungen gesondert geregelte Sachverhalt, daß ein Fahrgast ohne gültig entwerteten Fahrausweis angetroffen wurde, vgl. BFH, BStBl 1987 II S. 228, A 149 Abs. 3 UStR.

3.Kap.: Bemessungsgrundlage

3.

nach § 10 UStG

127

Tausch, tauschähnliche Umsätze und Hingabe an Zahlungs Statt (s. § 3 Abs. 12 und § 10 Abs. 2 UStG, A 153 UStR)

3.1

Fragen a)

Kann das Entgeh nur durch Geldzahlungen und/oder auch durch Sachleistungen (= Leistungen iS. des UStG) erbracht werden?

b)

Wann ist gegeben ... ein Tausch, ein tauschähnlicher Umsatz, ein Tausch oder tauschähnlicher Umsatz mit Baraufgabe, Hingabe an Zahlungs Statt; wie ist in diesen Fällen das Entgelt zu ermitteln?

c)

Wie ist der "Wert" iS. des § 10 Abs. 2 S. 2 UStG zu bestimmen; welche Folgen ergeben sich beim Unternehmer, wenn der gemeine Wert der erhaltenen (Sach-) Leistung vom Verrechnungspreis abweicht?

d) 3.2

Was gilt als Entgelt, wenn Rechte übertragen werden, die mit dem Besitz eines Pfandscheins verbunden sind?

Begriffserläuterungen

3.2.1 Beim Tausch besteht das Entgelt für eine Lieferung in einer Lieferung (s. § 3 Abs. 12 S. 1 UStG); beim tauschähnlichen Umsatz besteht das Entgelt für eine sonstige Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung (s. § 3 Abs. 12 S. 2 UStG). Es stehen sich also beim Tausch und bei tauschähnlichen Umsätzen mindestens zwei selbständig zu beurteilende Leistungen iS. des UStG (= wirtschaftliche Leistungen) gegenüber, d.h. es werden zwei nicht in Geld ausgedrückte Umsätze unmittelbar miteinander verknüpft. 3.2.2 Weil sich beim Tausch bzw. beim tauschähnlichen Umsatz häufig die beiden Leistungen nicht gleichwertig gegenüberstehen und im Wirtschaftsleben nichts verschenkt wird, erfolgt in diesen Fällen in Höhe des Weitunterschieds eine Ausgleichszahlung. In diesen Fällen spricht man vom Tausch bzw. tauschähnlichen Umsätzen mit Baraufgabe, vgl. A 153 Abs. 1 UStR. 3.2.3

Unter Hingabe an Zahlungs Statt (s. § 10 Abs. 2 S. 2 UStG) ist ein nachträglich (nach Entstehen der Schuldverhältnisse) vereinbarter Tausch oder tauschähnlicher Umsatz zu verstehen, bei dem ursprünglich ein Barentgeh vorgesehen war (s. § 364 Abs. 1 BGB).

128 3.3

3. Kap. : Bemessungsgrundlage nach § 10 UStG

Ermittlung der Entgeltshöhe nach § 10 Abs. 2 UStG

3.3.1 Auch beim Tausch, bei tauschähnlichen Umsätzen und bei Hingabe an Zahlungs Statt ist Bemessungsgrundlage das Entgelt. Das bedeutet, daß bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage fiir die eigene Leistung von den Aufwendungen des Leistungsempfangers (= Wert des anderen Umsatzes) auszugehen ist, s. § 10 Abs. 2 S. 2 UStG; die USt gehört nicht zur Bemessungsgrundlage, § 10 Abs. 2 S. 3 UStG. -

§ 10 Abs. 2 S. 2 und 3 UStG ist daher zu § 10 Abs. 1 UStG insoweit eine Ergänzungsnorm, als bestimmt wird, daß sich die Aufwendungen des Leistungsempfangers nach dem "Wert" seiner Lieferung oder sonstigen Leistung (= Leistung im wirtschaftlichen Sinne bestimmen), vgl. § 10 Abs. 2 S. 2 und 3 UStG: „...Wert jedes Umsatzes als Entgelt fiir den anderen Umsatz. Die USt gehört nicht zum Entgelt". Weil das UStG keine besondere Vorschrift darüber enthält, wie der "Wert" des anderen Umsatzes zu bestimmen ist, ist gern § 1 Abs. 2 BewG der "gemeine Wert" nach § 9 BewG anzusetzen, wobei jedoch zu beachten ist, daß die §§ 11 ff. BewG (z.B. § 15 Abs. 1 BewG) gegenüber § 9 BewG vorrangig sind, vgl. A 153 Abs. 1 UStR, BFH, BStBl 1992 II S. 369.

3.3.2

Beim Tausch oder bei tauschähnlichen Umsätzen mit Baraufgabe kann demnach die Bemessungsgrundlage beim Leistenden wie folgt ermittelt werden: Gemeiner Wert der Lieferung oder sonstigen Leistung des Leistungsempfängers oder eines Dritten für die Leistung (§10 Abs. 2 S. 2 UStG) +

ggf Baraufgabe des Leistungsempfängers oder eines Dritten fiir die Leistung (§ 10 Abs. 1 S. 2 UStG)

L =

ggf- Baraufgabe des Leistenden (Umkehrschluß § 10 Abs. 1 S. 2 UStG) Aufwendungen des Leistungsempfängers für die Leistung

./.

USt (ggf. O DM) für den Umsatz des Leistenden (s. § 10 Abs. 1 S. 2 iV. mit Abs. 2 S. S. 3 UStG

=

Entgelt (Bemessungsgrundlage) beim leistenden Unternehmer

3.4

Beachte: Wenn Sachleistungen des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer Entgeltscharakter haben, bestimmt sich die Bemessungsgrundlage zwar nach (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 und § 3 Abs. 12 iV. mit) § 10 Abs. 2 UStG und nicht nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 oder 2 UStG, jedoch sollen lt. UStR letztere Werte anzusetzen sein, vgl. A 12 Abs. 6 und 8 UStR.

3.5

Verdeckter Preisnachlaß im Kfz-Handel (A 153 Abs. 4 und 5 UStR) Nimmt ein Kfz Händler beim Kauf eines Neuwagens ein gebrauchtes Fahrzeug in Zahlung und leistet der Käufer in Höhe des Differenzbetrages eine Zuzahlung, so hegt ein Tausch mit Baraufgabe vor, § 3 Abs. 12 S. 1 UStG. Zum Entgelt des Händlers gehört neben der Zuzahlung nach § 10 Abs. 1 UStG auch der gemeine Wert des

3.Kap.: Bemessungsgrundlage nach §10 UStG

129

in Zahlung genommenen Gebrauchtwagens, § 10 Abs. 2 S. 2 UStG. Aus dem Entgeltsbegriff hergeleitet, ergibt sich folgendes: Wird der Gebrauchtwagen zu einem höheren Preis als dem gemeinen Wert in Zahlung genommen, so liegt ein verdeckter Preisnachlaß vor, der beim Händler das Entgelt und die USt mindert. Ist der festgestellte gemeine Wert des in Zahlung genommenen Gebrauchtwagens höher als der Inzahlungsnahmepreis, so muß der Händler das Entgelt und die USt aus der Zuzahlung zuzüglich dem höheren gemeinen Wert des Kfz ermitteln. 3.5.1 Beispiel für verdeckten Preisnachlaß: Verkaufspreis des neuen Kfz bei Lieferung gemeiner Wert des in Zahlung genommenen Kfz Anrechnungspreis des alten Kfz Zuzahlung in bar verdeckter Preisnachlaß

16.800 8.000 8.500 8.300 500

DM DM DM DM DM

Entgeltsermittlung:

3.5.2

Barzahlung (§ 10 Abs. 1 S. 2 UStG) gemeiner Wert des alten Kfe (§ 10 Abs. 2 S. 2 UStG)

8.300 DM 8.000 DM

Aufwendungen des Leistungsempfängers ./. 15 % USt (§ 10 Abs. 1 S. 2 und Abs. 2 S. 3 UStG)

16.300 DM 2.216 DM

Entgelt

14.174 DM

Ein verdeckter Preisnachlaß kann mit steuerlicher Wirkung nur anerkannt werden, wenn die Höhe der Entgeltsminderung nachgewiesen wird. Beim Nachweis kann der gemeine Wert des in Zahlung genommenen Kfz folgendermaßen ermittelt werden (vgl. BMF, BStBl 1 1994, S. 869): a) b)

Durch DAT-Schätzpreis im Zeitpunkt der Übernahme; Bei Weiterverkauf innerhalb von drei Monaten nach Übernahme aus ... Verkaufserlös ./. Reparaturkosten (Selbstkosten ohne Gewinnaufschlag und ohne Aufwand für die "Verkaufsfertigmachung") J. pauschal 15 v.H. des Verkaufserlöses als Verkaufskosten = gemeiner Wert im Zeitpunkt der Übernahme;

c)

Bei Weiterverkauf nach Ablauf von mehr als drei Monaten nach Übernahme aus... Verkaufserlös L

Reparaturkosten

=

gemeiner Wert im Zeitpunkt der Übernahme;

d) Im Falle der Verschrottung ist der gemeine Wert des Kfz mit 0 DM bzw. mit dem Schrotterlös anzusetzen.

130

3. Kap.: Bemessungsgrundlage

nach § 10 UStG

Eine Berichtigung der Steuer gem. § 17 Abs. 1 UStG erfordert ggf., daß der in der Rechnung für die Lieferung gem. § 14 Abs. 1 UStG gesondert ausgewiesene Steuerbetrag gegenüber dem Abnahmer des neuen Kfz berichtigt wird, weil der Mehrbetrag andernfalls nach § 14 Abs. 2 UStG geschuldet wird. 3.6 4. 4.1

Zur Behandlung der Umsätze beim Austauschverfahren im Kfz-Handel vgl. A 153 Abs. 3 UStR. Zu den Bemessungsgrundlagen nach § 10 Abs. 4 UStG Fragen a)

Welche Bemessungsgrundlagen sind in § 10 Abs. 4 UStG genannt; auf welche Umsatzarten sind die einzelnen Bemessungsgrundlagen anzuwenden?

b)

Wie werden iS. dieser Norm bestimmt... der Einkaufspreis zuzüglich der Nebenkosten, die Selbstkosten, die Kosten, die Aufwendungen; welche USt-Beträge können in diesen Werten enthalten sein; gehören diese USt-Beträge zur Bemessungsgrundlage?

c)

Für welche Umsatzarten kommt die Bemessungsgrundlage Einkaufspreis zuzüglich Nebenkosten oder Selbstkosten in Betracht; wann ist bei den Umsätzen nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 a oder Nr. 3 UStG auszugehen vom Einkaufspreis zuzüglich Nebenkosten, von den Selbstkosten?

4.2

Als Bemessungsgrundlagen sind genannt... der Einkaufspreis zuzügl. Nebenkosten, § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG; -

die Selbstkosten, § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG;

-

die Kosten, § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG; die Aufwendungen, § 10 Abs. 4 Nr. 3 UStG.

4.3

Es sind anzusetzen ... die in § 10 Abs. 4 Nr. 1 und 2 UStG genannten Werte ... — für den Eigenverbrauch iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 2 a oder 2 b UStG, -

für Leistungen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 b und Nr. 3 UStG,

~

für das Verbringen eines Gegenstandes iS. des § 1 a Abs. 2 Nr. 1 und des § 3 Abs. 1 a UStG,

3.Kap.: Bemessungsgrundlage nach § 10 UStG

~

131

in entsprechender Anwendung für entgeltliche Leistungen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unter den Voraussetzungen des § 10 Abs. 5 UStG;

die Aufwendungen für den Eigenverbrauch gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG. 4.4.1 Zur Definition des Teilwerts vgl. § 10 BewGbzw. § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG; zur Definition des gemeinen Werts vgl. § 9 BewG. 4.4.2

Zum Einkaufspreis zuzüglich Nebenkosten im Zeitpunkt des Umsatzes Dieser umfaßt den bürgerlich-rechtlichen Preis zuzüglich aller (ggf. anteilig) auf den Gegenstand entfallenden Aufwendungen, d.h. er ist nicht mit den Anschafifijngskosten iS. des § 255 Abs. 1 HGB identisch. Im Regelfall entspricht er dem Wiederbeschaffimgspreis, vgl. A 12 Abs. 7, A 155 Abs. 1 UStR.

4.4.3

Zu den Selbstkosten Sie umfassen alle durch den betrieblichen (unternehmerischen) Leistungsprozeß bis zum Zeitpunkt des Umsatzes entstandenen Kosten, vgl. A 12 Abs. 7, A 155 Abs. 1 UStR. Gegenüber dem Einkaufspreis zuzüglich Nebenkosten sind die Selbstkosten nur subsidiär anzusetzen.

4.4.4

Kosten sind alle fixen und variablen Kosten, die bei der Ausführung des Umsatzes entstanden sind. Bei der Kostenermitthmg ist grds. von den ertragsteuerlichen Kosten auszugehen, die den anteiligen Unternehmerlohn nicht mit einschließen, soweit dies mit dem System des UStG vereinbar ist, vgl. A 155 Abs. 2, S. 2 UStR.

4.4.4.1 Aus der (auch Mindest-) Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG sind jedoch (nunmehr) alle Kosten auszuscheiden, bei denen kein VSt-Abzug möglich ist. Dabei ist es unerheblich, ob das Fehlen der Abzugsmöglichkeit darauf zurückzuführen ist, daß... für die Leistung an den Unternehmer keine USt geschuldet wird oder die USt für Vorbezüge nach § 15 Abs. 2 UStG vom VSt-Abzug ausgeschlossen ist oder die Aufwendungen in öffentlichen Abgaben (Steuer, Gebühren und Beiträgen) bestehen. Vgl. R 155 Abs. 2 UStR. 4.4.4.2 Zur Berücksichtigung von ... Kfz-Unfallkosten vgl. A 155 Abs. 3, A 158 Abs. 4 UStR; Telefonkosten vgl. A 9 Abs. 3 UStR; Grundstfickskosten vgl. A 158 Abs. 3 und 4 UStR

132

3.Kap.: Bemessungsgrundlage nach §10 UStG

4.4.4.2.1 In A 155 Abs. 3 S. 4 UStR werden Kfz-Unfallkosten im Zusammenhang mit einer nichtunternehmerischen Fahrt unter § 1 Abs. 1 Nr. 2 c iV. mit § 10 Abs. 4 Nr. 3 UStG subsummiert; in A 9 Abs. 3 S. 2 UStR wird die nichtuntemehmerische Nutzung von Telefongeräten und in A 155 Abs. 4 UStR die nichtunternehmerische Nutzung von Flugzeugen unter § 1 Abs. 1 Nr. 2 b iV. mit § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG subsummiert, d.h. diese Aussagen sind teils unstimmig. Diese Unstimmigkeit beruht mE. darauf, daß in A 155 Abs. 3 S. 4 UStR auch nichtunternehmerische Fahrten, die bereits betriebsfremde Pkw-Nutzung (= Nutzungsentnahme) iS. des § 4 Abs. 1 S. 2 (Grundnorm) EStG sind, fehlerhaft zusätzlich unter die Spezialvorschrift § 12 Nr. 1 S. 2 EStG subsummiert werden. Außerdem sollen unternehmerisch veranlaßte Unfallkosten anteilig, nichtunternehmerisch veranlaßte Unfallkosten jedoch in vollem Umfang nach A 155 Abs. 3 S. 4 und 5 UStR in die Bemessungsgrundlage für den Eigenverbrauch einbezogen werden. 4.4.4.3 Werden zum Unternehmensvermögen gehörende Freizeitgegenstände (z.B. Ferienhäuser, Wohnwagen, Sportboote) zeitweise unternehmerisch bzw. für Zwecke außerhalb des Unternehmens, bzw. gar nicht genutzt (Leerstandszeiten bzw. Zeiten der Nichtnutzung), soll die Zeit der Nichtnutzung für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 unberücksichtigt bleiben, d.h. diese Zeit wird weder der unternehmerischen noch der nichtunteraehmerischen Nutzung hinzugerechnet, vgl. BFM, BStBl 1994 IS. 195. 4.5

Die Umsatzsteuer gehört in allen Fällen des § 10 Abs. 4 UStG nicht zur Bemessungsgrundlage (s. § 10 Abs. 4 S. 2 UStG) und ist deshalb, soweit sie in den in § 10 Abs. 4 UStG bezeichneten Werten enthalten ist, herauszurechnen.

4.5.1

Es kann enthalten sein beim Ansatz... des Einkaufspreises die USt, weil er den bürgerlich-rechtlichen Preis ausmacht, unabhängig davon, ob die USt als Vorsteuer beim Unternehmer nach § 15 UStG abgezogen werden kann oder nicht. der Selbstkosten, Nebenkosten, Kosten oder der Aufwendungen die USt für die Leistung an den Unternehmer, die bei ihm vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist.

5. 5.1

Zu § 10 Abs. 5 UStG (Ansatz der Mindestbemessungsgrundlage) Fragen a)

Welchen Sinn und Zweck hat § 10 Abs. 5 UStG?

b)

Damit die Mindestbemessungsgrundlage in Betracht kommen soll... muß der Umsatz nach welcher Vorschrift steuerbar sein; muß die Leistung von welchen Unternehmern erbracht worden sein; muß die Leistung an welche Leistungsempfanger erbracht worden sein?

c)

Wie ist die Mindestbemessungsgrundlage systematisch zu prüfen?

3.Kap.: Bemessungsgrundlage nach §10 UStG

5.2

5.3

133

Weil die Mindestbemessungsgrundlage sicherstellen soll, daß bestimmte Umsätze, wenn sie zu unangemessen niedrigen Entgelten ausgeführt werden, ebenso besteuert werden, wie die entsprechenden in § 10 Abs. 4 UStG aufgeführten Umsätze, gilt sie nur für folgende (nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbare und an bestimmte Leistungsempfanger ausgeführte) Umsätze: a)

Umsätze der in § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG genannten Vereinigungen an ihre Anteilseigner usw. oder diesen nahestehenden Personen;

b)

Umsätze von Einzelunternehmern an ihnen nahestehende Personen;

c)

Umsätze von Unternehmern an ihre Arbeitnehmer oder deren Angehörige auf Grund des Dienstverhältnisses.

Bei diesen Umsätzen ist im Rahmen des § 10 UStG systematisch folgendermaßen zu prüfen (= Bearbeitungsfolge): a)

Wie hoch ist die Bemessungsgrundlage Entgelt für den nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 bzw. Nr. 1 a UStG steuerbaren Umsatz gem. § 10 Abs. 1 und 2 UStG?

b)

Sind die Voraussetzungen des § 10 Abs. 5 Nr. 1 oder 2 UStG erfüllt?

c)

Wie hoch wäre die entsprechende Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 bis 3 UStG, wenn der Umsatz nicht nach § 1 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 (bzw. Nr. 1 a) UStG steuerbar wäre, d.h. unentgeltlich ausgeführt worden wäre?

d) Die höhere Bemessungsgrundlage ist maßgebend. 6.

6.1

7.

Zu einzelnen Umsätzen auf Grund des Dienstverhältnisses unentgeltlich iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG und deren Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 oder 2 UStG vgl. auch A 12 Abs. 9 bis 17 UStR. Daß für unentgeltliche Leistungen an Arbeitnehmer nach A 12 Abs. 6 S. 1 UStR (abweichend von den UStR 1992) die Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 5 Nr. 2 UStG gelten soll, ist unrichtig, weil für diese Umsätze § 10 Abs. 4 Nr. 1 oder 2 UStG unmittelbar anzuwenden ist. Übungsaufgaben 10: Fall 1: Der Elektrowarenhändler Birne entnimmt seinem Ladengeschäft in München eine Lampe zum Einkaufspreis ./. USt von 200 DM und montiert sie im Treppenhaus seines Mietwohngrundstücks in München. Der Verkaufspreis ohne USt für derartige Lampen beträgt 300 DM. Wie ist der Vorgang umsatzsteuerlich zu beurteilen? Fall 2: Der Fabrikant Erb in Nürnberg erwarb am 1.8.01 vom Großhändler Groß eine Maschine zum Listenpreis von 11.500 DM. Erb akzeptierte einen Wechsel über 11.500 DM. Groß gibt den Wechsel an seine Hausbank weiter, die ihm nach Abzug von 230 DM Diskont und 115 DM Wechselspesen 11.055 DM gutschreibt. Den Betrag von 345 DM stellt Groß dem Erb in Rechnung.

134

¡.Kap.: Bemessungsgrundlage

nach §10 USlG

Wie hoch ist die Bemessungsgrundlage bei Groß? Faü 3: Der Unternehmer Ring hat aufgrund einer Lieferung eine Forderung in Höhe von 23.000 DM gegen seinen Abnehmer Nimm, der zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Ring tritt die Forderung zu einem Festpreis von 17.000 DM an das Inkassobüro Inka ab, das noch 18.400 DM von Nimm einziehen kann. USt und VSt-Abzug bei Ring, Nimm und Inka? Fall 4: Rose kauft im eigenen Namen, aber fiir Rechnung des Groß am 9.10.01 für 9.000 DM Blumen bei Gärtnern ein und befördert diese mit dem eigenen Pkw zu den Abnehmern des Groß nach München. Groß überweist Rose 9.000 DM zur Bezahlung der Blumen und 2.825 DM Provision. Von seinen Abnehmern erhält Groß 16.125 DM. Wie hoch ist das Entgelt bei Groß und Rose, wenn der Steuersatz für die Lieferung von Blumen 7,0 v.H. beträgt? Fall 5: Am 15.3.01 lieferte der Baustoffhändler Abel an den Bauunternehmer Staub Gerüstteile für 30.000 DM zuzügl. 4.500 DM USt. Zur Sicherung dieser Forderung übereignete Staub einen ihm gehörenden Lkw an Abel am 15.4.01. Staub wird am 10.7.01 zahlungsunfähig. Abel verkauft daher den Lkw am 15.7.01 für 20.000 DM. Die Restforderung ist uneinbringlich, weil Staub vermögenslos ist. Wie sind diese Vorgänge bei Abel umsatzsteuerlich zu behandlen? Fall 6: Weil sich der Bauunternehmer Blau im August 01 kurzfristig in Liquiditätsschwierigkeiten befand, nahm er vom Pfandleiher Wucher ein Darlehen in Höhe von 50.000 DM auf und verpfändete ihm dafür aus seinem Baugeschäft optische Geräte im Werte von 100.000 DM. Den von Wucher erhaltenen Pfandschein verkaufte Blau Anfang September 01 für 20.000 DM an Glück. Wie sind diese Vorgänge bei Blau umsatzsteuerrechtlich zu behandeln? Fall 7: Im Januar 02 beauftragte der Bauunternehmer Turm den Baustoffhändler Zins aus Landau, 50 Sack Zement an den Bauunternehmer Sand in Karlsruhe zu versenden. Die Rechnung dafür ging an Turm und wurde von diesem bezahlt. Sie belief sich auf 1.000 DM zuzügl. 150 DM USt. Turm sah sich zu diesem Vorgehen veranlaßt, weil Sand ihm im Dezember 01, als er in Karlsruhe unmittelbar neben einer Baustelle Sands einen Bauauftrag ausführte, von Sand 50 Sack Zement zur Verfügung gestellt bekam und sich verpflichtet hatte, möglichst bald die entsprechende Menge Zement derselben Sorte zurückzugeben. Ist dieser Vorgang bei Turm steuerbar?

3.Kap.: Bemessungsgrundlage nach §10 UStG

Fall 8: Sachverhalt wie zu Fall 7.7, jedoch mit der Abweichung, daß Turm zwar 50 Sack Zement erhalten, jedoch wegen der Darlehensgewährung 55 Sack Zement zurückgeben mußte. Ist dieser Vorgang bei Turm steuerbar; falls ja, wie hoch ist die Bemessungsgrundlage? Fall 9: Der Bauunternehmer Stein hat auf einem Unternehmensgrundstück ein schlüsselfertiges Einfamilienhaus errichtet, das von vornherein für Wohnzwecke seiner Familie bestimmt war. Das Gebäude wurde ausschließlich mit betrieblichen Mitteln und mit Hilfe der betrieblichen Organisation des Stein errichtet. Baubeginn war am 2.7.01; Fertigstellung am 30.6.02. Liegt ein steuerbarer Umsatz vor? Wann wird der Umsatz ggf. ausgeführt? Wie hoch ist ggf. die Bemessungsgrundlage? Fall 10: Sachverhalt wie 7.9, jedoch mit der Abweichung, daß von Stein auch andere Unternehmer bei der Gebäudeerrichtung eingeschaltet wurden. Die Rechnungen der eingeschalteten Unternehmer lauten zutreffend auf die Eheleute Stein, weshalb dieser keinen Vorsteuerabzug geltend gemacht hat. Was ist in diesen Fällen Gegenstand des Eigenverbrauchs; welche Bemessungsgrundlage ist zugrunde zu legen? Fall 11: Der Elektrowarenhändler Spule übergibt seinem Angestellten A. zu dessen 25jährigem Dienstjubiläum ein Video-Gerät, dessen Einkaufspreis 1.000 DM betrug. Steuerbarkeit und Bemessungsgrundlage bei Spule? Fall 12: Die AB-OHG überläßt dem Gesellschafter A. im BZ 01 einen betrieblichen Pkw für Privatfahrten. Die Gesamtkosten für den Pkw betrugen in 01 (AfÄ 4.000 DM, KfzSteuer und Versicherung 1.400 DM, Benzin, Öl und laufende Reparaturen 4.600 DM) 10.000 DM. Die Privatnutzung betrug 20 v.H. der Gesamtnutzung. Das Privatkonto des A. wurde... a)

mit 2.530 DM belastet;

b)

nicht belastet. A. bezahlte nichts.

Steuerbarkeit und Bemessungsgrundlage? Fall 13: Wie Fall 12 b. jedoch erwarb die Gesellschaft das Kfz von einem Nichtunternehmer.

135

136

3. Kap. : Bemessungsgrundlage

nach § 10 UStG

Fall 14: Der Gesellschafter X. der XY-OHG hat in 1995 an 200 Tagen den betrieblichen Pkw fiir 250 Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte genutzt. Die einfache Entfernung zwischen Wohnung und Betriebsstätte beträgt 10 km. Das Privatkonto des X. wurde mit den gesamten auf die 250 Fahrten (= 5.000 km) entfallenden (Netto-) Kosten in Höhe von 5.000 DM ... a)

nicht belastet;

b)

belastet.

Steuerbarkeit und Bemessungsgrundlage? FaU 15: B. verursacht auf einer nichtunternehmerischen Fahrt mit dem Unternehmens-Pkw einen Unfall. Es betragen im Unfallzeitpunkt für den Pkw der Buchwert 10.500 DM, der Teilwert 11.000 DM und der gemeine Wert 13.000 DM. Der Schrottweit des Pkw nach Unfall beträgt 500 DM ohne USt. Die lfd. Betriebskosten bis zum Unfall betrugen einschl. AfA 4.000 DM. Ersatzleistungen für den Unfallschaden werden nicht gewährt. Die nichtunternehmerische Verwendung des Pkw betrug 25 v.H. der Gesamtnutzung. Steuerbarkeit und Bemessungsgrundlage im BZ? Faü 16: Wie Fall 15, jedoch mit der Abweichung, daß der Unfall auf einer Unternehmensfahrt erfolgte. FaU 17: Der Rechtsanwalt Winkel hat von seinem Mandanten Klau 11.500 DM für Rechtsberatung und 1.000 DM für voraussichtlich anfallende Gerichtskosten vereinnahmt. Im Namen und für Rechnung des Klau hat Winkel jedoch lediglich 645 DM Gerichtsgebühren gezahlt; die restlichen 345 DM wird er auch nicht dem Klau zurückzuzahlen brauchen, weil dieser zwischenzeitlich verstorben ist. Behandlung der vereinnahmten bzw. verausgabten Gelder bei Winkel! Fall 18: V. hat mit M. ein fünfjähriges Mietverhältnis abgeschlossen. Neben dem jährlichen Mietpreis von 24.000 DM zuzügl. USt hat M. einen verlorenen Baukostenzuschuß in Höhe von 20.000 DM zu zahlen, der mit 13.000 DM bei Vertragsabschluß und 7.000 DM bei Einzug zahlbar ist. Gehört der Baukostenzuschuß zum Entgelt? Fall 19: A. vermietet ab 1.1.01 ein Grundstück für fünf Jahre an B. zu einem festen Mietzins von 1.000 DM zuzügl. USt/Monat. Der Mietzins entspricht der erzielbaren Marktmiete, jedoch beträgt die Kostenmiete bei A. unter Berücksichtigung von A 158 Abs. 3 und 4 UStR 1.200 DM/Monat. Wegen zu erwartender Weitsteigerungen und be-

3. Kap.: Bemessungsgrundlage nach §10 UStG

absichtigter Veräußerung nach Ablauf von 5 Jahren nimmt A. diese Differenz in Kauf Am 31.12.02 heiraten A. und B. Ist ab 1.1.03 gem. § 10 Abs. 5 iV. mit Abs. 4 UStG eine höhere Mindestbemessungsgrundlage als das Entgelt anzusetzen? Fall 20: A. übernimmt für verschiedene Auftraggeber (Schmuckverkäufer) Polierarbeiten im Werklohn an deren Gold- und Silberwaren. Für die Polierarbeiten ist ein bestimmter Stücklohn vereinbart; der beim Polieren anfallende Abfall, das sog. Gekrätze, verbleibt A., ohne daß hierüber besondere Vereinbarungen getroffen wurden. Die Erlöse des A. aus dem Abfallverkauf betragen etwa 20 v.H. seines Barlohns für die Polierarbeiten. Kundschaft des A. ... a)

sind einige Großkunden "aus der Branche";

b)

ist sog. Laufkundschaft.

Gehört das sog. Gekrätze zum Entgeh für die Polierarbeiten des A.? Fall 21: Der Grundstückseigentümer G. hat eine Reinigungsfirma mit der Gebäudereinigung beauftragt. Weil es bald nach Vertragsabschluß zu Streitigkeiten über die ordnungsgemäße Gebäudereinigung kam, hat G. den Vertrag fristgerecht zum 31.12.01 gekündigt und R. untersagt, sein Grundstück ab 1.10.01 zu betreten. Obwohl R. im November und Dezember 01 keine Reinigungsarbeiten bei G. ausgeführt hat, erhielt er nach längerem Verhandeln von diesem die Hälfte der vereinbarten Vergütung für diese Monate. Haben die Zahlungen für November und Dezember 01 Entgeltscharakter? Faü 22: Der Kfz-Händler A. liefert an den NichtUnternehmer B. einen gebrauchten Pkw, den er mit 23.000 DM ausgezeichnet hat, und nimmt von B. dafür eine Antiquität in Zahlung. B. geht zwar von der Gleichwertigkeit beider Leistungen aus, jedoch beträgt der gemeine Wert der Antiquität 40.000 DM und der des gekauften Pkw lediglich 18.000 DM. Bemessungsgrundlage für die Lieferung des Pkw bei A.? Fall 23: A. räumt B. den Nießbrauch an einem bebauten Grundstück ein. B. gewährt A. dafür ein unverzinsliches Darlehen; neben der Darlehensgewährung hat B. die gesetzlichen Lasten gem. § 1047 BGB zu tragen.

138

3.Kap.: Bemessungsgrundlage

nach § 10 UStG

Steuerbarkeit und ggf. Ermittlung der Bemessungsgrundlage bei A.? Fall 24: A. betreibt ein Altersheim. Zur Vermeidung einer (Teil-) Enteignung veräußert er eine Teilfläche an die Bundesstraßenverwaltung. Neben dem Kaufpreis für den Grund und Boden in Höhe von 500.000 DM zahlt der Käufer folgende Nebenentschädigungen: fiir das Wohn- und Wirtschaftsgebäude und die Außenanlagen auf der veräußerten Teilfläche 120.000 DM; fiir untergehenden Gartenbewuchs 10.000 DM, für die Einschränkung seiner unternehmerischen Tätigkeit infolge der Grundstücksübertragung 100.000 DM. Steuerbarkeit und Bemessungsgrundlage? Fall 25: A. unterhält ein Omnibusunternehmen mit Personenbeförderung im Nahverkehr. Nach dem Gesetz über die unentgeltliche Beförderung von Kriegs- und Wehrdienstbeschädigten sowie von anderen Behinderten im Nahverkehr (UnBefG) ist er verpflichtet, den danach begriinstigten Personenkreis unentgeltlich zu befördern. Er erhält jedoch dafür nach dem UnBefG Erstattungen aus der öffentlichen Kasse, die nach einem bestimmten Vomhundertsatz der nachgewiesenen Fahrgeldeinnahmen aus dem Nahverkehr bemessen werden. Behandlung der Erstattungen bei A.? Fall 26: Der Zeitungsverlag A. gewährt (Alt-) Abonnenten Sachprämien, wenn sie einen Neuabonnenten für mindestens 1 Jahr gewinnen. Bei vorzeitiger Beendigung des Bezugs durch einen neu geworbenen Abonnenten wird die Prämie anteilig rückbelastet. Altabonnenten erhalten außerdem eine Sachprämie dafür, daß sie ihren eigenen Bezugsvertrag für ein Jahr verlängern. Behandlung der Sachprämien beim Verlag?

4. Kapitel:

Steuerbefreiungen

A. Steuerbefreiungen 1. 1.1

Überblick über die Steuerbefreiungen Fragen a)

Welches sind die hauptsächlichsten USt-Befreiungsvorschriften ... innerhalb des UStG; -

außerhalb des UStG;

in welchem Verhältnis stehen die Befreiungsvorschriften innerhalb und außerhalb des UStG zueinander? b)

Sind die Befreiungsvorschriften nur auf Lieferungen und sonstige Leistungen oder auch auf den Eigenverbrauch anwendbar?

c)

In welche Gruppen können die Befreiungsvorschriften aus der Sicht des § 15 UStG (Vorsteuerabzug) unterteilt werden?

d) Welcher grundsätzliche Unterschied besteht zwischen einem Umsatz, der nicht im Inland ausgeführt wird und einem steuerbaren Umsatz? e)

Ist es möglich, daß derselbe Umsatz aufgrund mehrerer Befreiungen steuerfrei sein kann; welche Befreiungsvorschriften haben dann - z.B. bei Anwendung des § 15 Abs. 2 UStG -Vorrang?

1.2

Wird ein Umsatz nicht im Inland ausgeführt oder gilt er nicht als im Inland ausgeführt, ist er nicht steuerbar, vgl. § 1 Abs. 1 und 3 UStG; ist ein Umsatz steuerbar, ist er aber erst dann steuerpflichtig, wenn er nicht steuerbefreit ist.

1.3

Die hauptsächlichsten Befreiungen sind ... innerhalb des UStG: § 4 UStG (Grundnorm) und die Sonderregelungen — § 6 a Abs. 4 UStG (Vertrauensschutz), -

§ 25 Abs. 2 UStG (Reiseleistungen);

außerhalb des UStG folgende in § 26 Abs. 5 UStG genannten Vorschriften, die gegenüber den Befreiungen nach dem UStG als Spezialvorschriften vorrangig sind: ~

OffshStA iV. mit dem Anhang zum OffshStA,

~

NATO-Truppenstatut iV. mit NATO-ZAbk,

— Ergänzungsabkommen betr. NATO-Hauptquartiere.

140

4. Kap.:

Steuerbefreiungen

Nach Art. 15 Nr. 10 der 6. EG Richtlinie innergemein schaftliche Umsätze an danach begünstigten Einrichtungen und Personen (vgl. BFH, BStBl 1993 I S. 458 im Vorgriff auf eine gesetzliche Regelung). 1.4

Die aufgeführten Befreiungen können aus der Sicht des Vorsteuerabzugs in 3 Gruppen eingeteilt werden, und zwar in ... a)

Befreiungen, die den Vorsteuerabzug ... ohne weitere Voraussetzungen (§ 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 und nach den in § 26 Abs. 5 UStG bezeichneten Vorschriften), bzw. unter weiteren Voraussetzungen (§ 4 Nr. 8 a bis g, Nr. 10 a UStG, Art. 15 Nr. 10 der 6. EG-Richtlinie). nicht ausschließen (s. abschließende Aufzählung in § 15 Abs. 3 UStG, BStBl 1993 I S. 458);

b)

Befreiungen, die den Vorsteuerabzug ausschließen (s. § 15 Abs. 2 iV. mit Umkehrschluß Abs. 3 UStG (§ 4 Nr. 8 h und i, 9, 10 b und 11 bis 28 UStG);

c)

Befreiungen mit Optionsmöglichkeit gern § 9 UStG (§ 4 Nr. 8 a bis g, Nr. 9 a, Nr. 12, 13 oder 19 UStG). Im Falle der Option ist der Umsatz steuerpflichtig und daher der Vorsteuerabzug möglich.

1.4.1 Ist ein Umsatz sowohl nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 UStG bezeichneten Vorschriften als auch nach den übrigen Vorschriften steuerfrei (z.B. Ausfiihrlieferung von Blutkonserven), sind für die Zwecke des Vorsteuerabzugs erstere Vorschriften vorrangig, vgl. A 204 Abs. 4 UStR. Zu den Befreiungen im einzelnen (ohne § 4 Nr. 1 b iV. mit § 6 a UStG): 2.

Steuerfreie Ausfuhrlieferung, § 4 Nr. 1 a iV. mit § 6 UStG Vgl. auch §§ 8 bis 13 und 17 UStDV, A 43, 128 bis 144 UStR, Merkblatt zur Umsatzsteuerbefreiung für Ausfiihrlieferungen (BFM, BStBl 1995 I S. 404).

2.1

Fragen a)

Von welchem Gebiet in welches muß der Liefergegenstand gelangen, wenn es sich handeln soll... um eine Ausfiihrlieferung, um eine innergemeinschaftliche Lieferung?

b)

Welchen Zweck verfolgt die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen?

c)

Welche Voraussetzungen müssen nebeneinander vorliegen, damit eine steuerfreie Ausfuhrlieferung gegeben ist?

d)

Wie viele Alternativen enthält § 6 Abs. 1 UStG; wonach richtet sich die Abgrenzung der Alternativen des § 6 Abs. 1 UStG untereinander?

4. Kap.: Steuerbefreiungen

141

e)

Kann auch dann noch eine steuerfreie Ausfuhrlieferung vorliegen, wenn der "Gegenstand der Lieferung" vor der Ausfuhr be- oder verarbeitet (z.B. zur Herstellung eines anderen Gegenstandes verwendet) wurde?

f)

Unter welchen Vorausetzungen kann die Lieferung von Ausrüstungs- oder Versorgungsgegenständen für privat genutzte Beförderungsmittel ausländischer Abnehmer steuerfrei sein?

g) Was bedeutet iS. des § 6 UStG... befördern oder versenden, bearbeiten oder verarbeiten, ausländischer Abnehmer, Wohnort oder Sitz, Gegenstand der Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels? h)

Welche Nachweise müssen (bzw. sollen) für eine steuerfreie Ausfuhrlieferung geführt werden; sind die geforderten Nachweise materiell-rechtliche Voraussetzung für eine steuerfreie Ausfiihrlieferung; wo und bis wann sind die buch- und belegmäßigen Nachweise einer Ausfiihrlieferung zu führen?

i)

Tätigen bei einem Reihengeschäft ggf alle liefernden Unternehmer... eine steuerbare oder nicht steuerbare, bzw. eine steuerpflichtige oder steuerfreie Lieferung, wenn der letzte Abnehmer ausländischer Abnehmer ist?

j)

Wann ist bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 6 UStG dennoch keine steuerfreie Ausfiihrlieferung gegeben?

k) Welche Sonderregelungen bestehen für Ausfuhren bestimmter Gegenstände im Reiseverkehr? 2.2

Es ist Zweck dieser Vorschrift, bestimmte Lieferungen in das Ausland von der USt zu befreien, damit insoweit für gleiche Lieferungen wettbewerbsieutrale Bedingungen im Empfängerland geschaffen werden.

2.2.1 Gelangen Lieferungen vom Inland in das Drittlandsgebiet oder in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete, handelt es sich um Ausfuhren; gelangen Lieferung vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet, handelt es sich um innergemeinschaftliche Lieferungen. 2.3

Eine Ausfuhrlieferung ist gegeben, wenn die Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 (Nr. 1 bis 3 alternativ) iV. mit Abs. 3 UStG neben denen nach § 6 Abs. 4 UStG vorliegen.

142

4. Kap.:

Steuerbefreiungen

2.3.1 Beachte, daß § 6 Abs. 1 UStG vier Alternativen beinhaltet, deren Abgrenzung untereinander sich danach richtet... wer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet oder in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete befördert oder versendet hat, in welchen Teil des Auslandes der Gegenstand gelangt ist, welche Merkmale beim Abnehmer vorliegen müssen. Vgl. dazu auch das Schaubild zu § 6 UStG, s.u. 2.4

Zu einzelnen Tatbestandsmerkmalen in § 6 Abs. 1 und 2 UStG: Ein "bearbeiten" oder "verarbeiten" des Liefergegenstandes iS. des § 6 Abs. I S. 2 UStG kann durch jede Veränderung des Gegenstandes oder Einwirkung auf ihn, die über eine Nutzung hinausgeht, bewirkt werden (s. BFH, BStBl 1976 II S. 80), und zwar durch ... --

eine Werklieferung (§ 3 Abs. 4 UStG),

--

jede Art Werkleistung (§ 3 Abs. 4 Umkehrschhiß iV. mit Abs. 9 UStG),

--

Werkleistung gem. § 3 Abs. 10 UStG,

— sonstige Leistung durch Tätigwerden (§ 3 Abs. 9 UStG). Als "ausländische Abnehmer" kommen gem. § 6 Abs. 2 UStG Unternehmer und Nichtuntemehmer, sowie in bestimmten Fällen Teilbereiche (z.B. Organgesellschaften) eines Unternehmens in Betracht, die ihren Wohnort bzw. Sitz im Ausland, mit Ausnahme der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete, haben (vgl. auch die Einzelfälle in A 129 UStR). Der Begriff" "Wohnort" in § 6 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist enger gefaßt, als der " Wohnsitz"-Begriff in § 8 AO und weder mit diesem noch mit dem gewöhnlichen Aufenthalt nach § 9 AO identisch, vgl. A 129 Abs. 2 UStR. — Der Wohnort einer natürlichen Person ist dort, wo sie objektiv erkennbar ihren Lebensmittelpunkt hat. Das ist idR. dort, wo sie Wohnung und Arbeitsplatz hat. Danach bleiben z.B. Arbeitnehmer eines ausländischen Unternehmers, die lediglich zur Durchfuhrung eines bestimmten, zeitlich begrenzten (z.B. Montage-)Auftrags in das Inland oder in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete kommen, ohne ihre persönlichen und beruflichen Bindungen zum Herkunftsland zu lösen, ausländische Abnehmer, auch wenn ihr Aufenthalt 6 Monate überschreitet, s. BFH, BStBl 1976 II S. 80 und A 129 Abs. 3 UStR. Der "Sitz" bezieht sich auf Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen und ist in § 11 AO definiert, vgl. Erläuterungen zum Verfahrensrecht. zu "versenden" oder "befördern" siehe Erläuterungen zu § 3 Abs. 7 UStG; — wer versendet, richtet sich ausschließlich danach, wer den Auftrag erteilt und nicht z.B. danach, wer bezahlt hat;

4.Kap.:

Steuerbefreiungen

143

— wenn Kraftfahrzeuge mit eigener Antriebskraft in das Drittlandsgebiet befördert werden, kommt eine Ausfuhr iS. der § 4 Nr. 1, § 6 UStG nur in Betracht, wenn das Kfz zur endgültigen Verwendung in das Drittlandsgebiet gelangt ist, vgl. A 135 Abs. 10 bis 12 UStR. 2.5

Liegt ein Reihengeschäft (§ 3 Abs. 2 UStG) vor und hat den Gegenstand der Lieferung ... a)

der erste Unternehmer in der Reihe in das Drittlandsgebiet außerhalb der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete befördert oder versendet, ist für alle Lieferungen in der Reihe kein ausländischer Abnehmer erforderlich, weil dann gilt, daß auch alle nachfolgenden Untenrehmer in das Ausland befördert oder versendet haben;

b)

der erste Unternehmer in der Reihe in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete befördert oder versendet, kann die Befreiung nur für diejenigen Lieferungen in Anspruch genommen werden, die an einen ausländischen Abnehmer oder an einen Unternehmer mit Wohnort oder Sitz im Inland oder in den bezeichneten Gebieten für dessen unternehmerische Zwecke bewirkt wurden;

c)

der letzte Abnehmer in der Reihe in das Ausland befördert oder versendet, kommt die Befreiung nur für diejenigen Lieferungen in Betracht, bei denen der Abnehmer ein ausländischer Abnehmer ist, weil dann gilt, daß jeder Abnehmer den Liefergegenstand bei seinem Lieferer abgeholt hat.

Vgl. auch A 128 Abs. 4 UStR. 2.6

Zum Ausschluß der Steuerbefreiung bei der Ausrüstung und Versorgung bestimmter Beförderungsmittel nach § 6 Abs. 3 UStG(A 130 UStR):

2.6.1 Zu den Gegegenständen iS. des § 6 Abs. 3 UStG, die ... Zur Ausrüstung eines Beförderungsmittels bestimmt sind, gehören ... ~

die in einem Beförderungsmittel zum Gebrauch mitgefühlten beweglichen Gegenstände (z.B. Abschleppseil, Warndreieck),

— die in ein Beförderungsmittel nicht fest eingebauten Ausrüstungsgegenstände (z.B. Reservereifen, Dachgepäckträger), zur Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt sind, ... (z.B. Verbrauchsgegenstände, wie TreibstofFe, Schmierstoffe und Proviant.) 2.6.2

§ 6 Abs. 3 S. 1 UStG ist auf die Lieferung von Ausrüstungs- und Versorgungsgegenständen ... anzuwenden, wenn sie für das private Beförderungsmittel des Abnehmers oder des von ihm mitgeführten fremden Beförderungsmittels bestimmt sind; nicht anzuwenden, wenn sie der Unternehmer zum Zwecke der Weiterlieferung oder anderweitigen Verwendung in seinem Unternehmen (z.B. für Reparaturen) erworben hat (vgl. ggf. § 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG);

144

4. Kap.:

Steuerbefreiungen

nicht anzuwenden, wenn sie Bestandteil einer Werklieferung (z.B. Lieferung eines eingebauten Ersatzmotors oder eines eingebauten Autoradios) sind, vgl. ggf. § 6 Abs. 1 S. 2 UStG). 2.6.2.1 Beachte, daß Lieferungen für den nichtunternehmerischen Bereich an Abnehmer aus dem Drittlandsgebiet, die im persönlichen Reisegepäck ausgeführt werden, nur nach § 6 Abs. 3 a UStG iV. mit § 17 UStDV steuerfrei sein können. 2.7

Als weitere materiell-rechtliche Voraussetzungen für eine steuerfreie Ausfuhrlieferung sind zu fuhren... -

der Ausfuhrnachweis (vgl. § 6 Abs. 4 UStG iV. mit §§ 8 bis 11 UStDV);

-

der Buchnachweis (vgl. § 6 Abs. 4 UStG iV. mit § 13 UStDV).

2.7.1 Bei Ausfuhr- und Buchnachweis ist zu unterscheiden zwischen ... -

Mußvorschriften (vgl. §§ 8, 13 Abs. 1 UStDV) und

-

SoUvorschriften (vgl. §§ 9 bis 11 und 13 Abs. 2 bis 5 UStDV).

Vgl. auch A 131 bis 136, 140 und 141 a UStR 2.7.2

Es genügt, wenn Ausfuhr- und Belegnachweis dem FA auf Verlangen im Geltungsbereich des UStG vorgelegt werden, d.h. sie müssen nicht unbedingt hier geführt werden (vgl. A 131 Abs. 2, A 136 Abs. 2 UStR); der Zeitpunkt fiir die Führung von Ausführ- und Buchnachweis ist nicht ausdrücklich bestimmt. Weil der Ausfuhrnachweis jedoch Bestandteil des buchmäßigen Nachweises ist, ergibt sich aus A 131 Abs. 3 UStR eine Zeitgrenze sowohl für den Ausführ- als auch den Buchnachweis.

2.8

Zur Steuerfreiheit innergemeinschaftlicher Lieferungen vgl. § 4 Nr. 1 b iV. mit § 6 a UStG, s.u.

4.Kap.: Steuerbefreiungen

145

Schaubild L (Zu § 4 Nr.l S.l iV. mit § 6 UStG):

Der Gegenstand der steuerbaren Lieferung wird befördert oder versendet...

vom Unternehmer (Versendungs- bzw. Beförderungsfall § 3 Abs.7)

vom Unternehmer/ Abnehmer

vom Abnehmer (Abholfall § 3 Abs.6)

in das Drittlandsgebiet

in ein Gebiet nach § 1 Abs. 3 UStG

in das Drittlandsgebiet

§ 6 Abs. 1 Nr.l

an Unternehmer für sein Unternehmen

an ausländischen NichtUnternehmer und der Gegenstand in das übrige Drittlandsgebiet gelangt *

ausländischer Abnehmer

= § 6 Abs. 1 Nr.3a

= § 6 Abs. 1 Nr.3b

= § 6 Abs. 1 Nr.2

Beachte die Besonderheiten für die Lieferung von Ausrüstungs- oder Versorgungsgegenständen für privat genutzte Beförderungsmittel ausländischer Abnehmer nach § 6 Abs. 3 UStG sowie für die Ausfuhr im persönlichen Reisegepäck nach § 6 Abs. 3 a UStG *

••Nachweise nach § 6 Abs.4 iV. mit §§ 8 bis 11, 13 und 17 UStDV Ausfiihrlieferung nach § 6 UStG

146 2.9

4. Kap.:

Steuerbefreiungen

Übungsaufgaben 11: Es ist, soweit sich aus den einzelnen Sachverhalten nichts anderes ergibt, von der Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des UStG - bei Nichtanwendung des § 19 Abs. 1 UStG - und der Entstehung der Steuer nach vereinbarten Entgelten, sowie einem Regelsteuersatz von 15 v.H. auszugehen. Soweit nicht anderes erkennbar ist, gelten erforderliche Nachweise als erbracht. Fall 1: Der Möbelhändler M. betreibt in München ein Möbelgeschäft. Von hier aus liefert er Möbel fiir die Einrichtung eines Ferienhauses in: a)

Zürich für A., der seinen Wohnort in München hat. M. versendet die Möbel in die Schweiz;

b)

Bern für B., der das Haus ständig an Feriengäste vermietet und seinen Wohnort in München hat. B. holt die Möbel in München ab und versendet sie selbst nach Bern;

c)

Büsingen für C., der seinen Wohnort in Nürnberg hat. M. versendet die Möbel nach Büsingen;

d)

Helgoland für D., der seinen Wohnort in Hof hat. M. versendet die Möbel nach Helgoland.

Wie sind die Lieferungen durch M. zu beurteilen? Fall 2: Der Elektrowarenhändler Birne in Bremen verkauft an eine Werftkantine ein Farbfernsehgerät. Birne verbringt das Gerät mit eigenem Pkw zur Kantine, in deren Gastraum das Gerät aufgestellt wird. Die Kantine ist... a)

im Freihafen Bremen;

b)

in Oslo. Schuldner der EUSt ist Birne.

Beurteilung der Lieferung durch Birne! Fall 3: Der Maschinenhändler M. in Nürnberg veräußert eine Maschine an den Unternehmer U. in Wien. Dieser veräußert die Maschine an den schweizerischen Unternehmer S. in Basel weiter. Vereinbarungsgemäß holt S. die Maschine mit eigenem Lkw bei M. in Nürnberg ab und befördert sie nach Basel. Beurteilung evtl. Leistungen durch M. und U.! Fall 4: A. in Prag bestellt beim Autohändler X. in München einen Pkw "unverzollt und unversteuert". Weil X. den Pkw nicht vorrätig hat, bestellt er diesen beim Großhändler Y. in Ulm und beauftragt diesen, das Auto unmittelbar an A. auszuliefern. Mit dem Pkw nach Prag fahrt... a)

A.

b)

Y.

4.Kap.: Steuerbefreiungen

Beurteilung der Lieferung bei X und Y.! Fall 5: Der polnische Abnehmer B. bestellt beim Nürnberger Maschinenhändler M. eine Maschine. Lieferkondition "verzollt und versteuert durch M.". Weil M. diese Maschine nicht vorrätig hat, beauftragt er den Fürther Unternehmer F., die Maschine direkt an den polnischen Abnehmer zu versenden. Beurteilung evtl. Leistungen bei M. und F.! Fall 6: Der Maschinenhändler M. in München verkauft an die Nürnberger Exportfirma N. eine Druckmaschine. Die Firma N. beauftragt M., die Maschine an ihren Empfangsspediteur P. im Freihafen Hamburg zu versenden. M. übergibt die Maschine dem Frachtführer F. zum Transport zu P., der sie bis zur Weiterveräußerung lagern soll. N. verkauft die Maschine an die japanische Firma T. in Tokio und beauftragt nunmehr den P., den Versand der Maschine nach Japan zu besorgen. Beurteilung evtl. Leistungen durch M. und N.! Fall 7: Der Fachhändler R. in Bern kauft von der Lederfabrik L. in Hof Leder. R. beauftragt die Lederfabrik, das Leder nicht zu ihm, sondern zur Färberei F. in München zu liefern. L. transportiert das Leder mit eigenem Lkw zu F. F. färbt das Leder im Auftrag des R. und sendet das gefärbte Leder durch den von ihm im Namen und für Rechnung des R. beauftragten Spediteur S. nach Bern. S. stellte im Namen des R. beim schweizerischen Zoll den Antrag auf Abfertigung zum freien Verkehr. Beurteilung evtl. Leistungen durch L. und F.! Fall 8: Wie Fall 7, jedoch ist F. Organgesellschaft des R. Fall 9: Der in Polen ansässige X. hat auf einer Durchreise in Nürnberg für sein privates Kfz Reservereifen für 1.000 DM eingekauft und sie im privaten Reisegepäck nach Polen ausgeführt. Beurteilung der Lieferung an X.! Fall 10: Der Uhrenhändler Kling in Nürnberg veräußert an seinen Schwager Klang, der Botschaftsrat an der deutschen Botschaft in Bern ist, eine Standuhr für 1.150 DM. Der Schwager höh die Standuhr im Ladengeschäft des Kling selbst ab und bringt sie mit dem eigenen Pkw nach Bern. Tätigt Kling einen steuerfreien Umsatz?

147

148

-f.Kap.: Steuerbefreiungen

Fall 11: Der Fabrikant Schlau aus Ulm hat in Prag eine Verkaufsniederlassimg, für die er eine Maschine benötigt. Er bestellt diese beim Hersteller in München, läßt sie dort von seinem Spediteur abholen und unmittelbar nach Prag transportieren. Beurteilung der Leistung des Herstellers. Fall 12: Wie Fall 11, jedoch erfolgt die Bestellung der Maschine und die Beauftragung des Spediteurs durch die Verkaufsniederlassung. Fall 13: Der Großhändler A. in Ulm verkauft eine gebrauchte Maschine an den Fabrikanten B. in Prag fiir 20.000 DM. A. versendet die Maschine mit der Bahn an den Beauftragten des B., den Fabrikanten Fabi in München, der die Maschine im Auftrag des B. repariert und sie anschliessend mit der Bahn nach Prag versendet. Wie sind die Leistungen bei A. und Fabi zu beurteilen, falls Fabi eine a)

Werklieferung

b)

Werkleistung

erbringt? Fall 14: Der in Polen ansässige F. hat bei der Durchreise sein Kfz in Ulm reparieren lassen. Der auf das verwendete Material entfallende Entgeltsanteil beträgt mehr als 50 v.H. Beurteilung der Leistung, die die Kfz-Werkstatt erbracht hat! 3. 3.1

Zur steuerfreien Lohnveredelung an Gegenständen der Ausfuhr, § 4 Nr. 1 a iV. mit § 7 UStG Fragen a)

Was ist zu verstehen unter Lohnveredelung an einem Gegenstand ... der Ausfuhr, der innergemeinschaftlichen Lieferung, des innergemeinschaftlichen Erwerbs?

b) c)

Wann liegt eine steuerfreie Lohnveredelung an Gegegenständen der Ausfuhr vor? Was ist Bearbeitung oder Verarbeitung iS. des § 7 UStG; kann die Be- oder Verarbeitung vor der Ausfuhr auch nacheinander durch mehrere Beauftragte erfolgen?

4.Kap.: Steuerbefreiungen

149

d) Wann wurde der Gegenstand der Ausfuhr "zum Zweck der Bearbeitung oder Verarbeitung in das Gemein schalt sgebiet eingeführt oder zu diesem Zweck in diesem Gebiet erworben"? e) Damit die Voraussetzungen des § 7 Abs. 1 UStG vorliegen, muß der be/verarbeitete Gegenstand in welchen Teil des Auslands gelangen und durch wen muß er dorthin gelangen? f) 3.2

Welche Nachweise sind bei einer steuerfreien Lohnveredelung an Gegenständen der Ausfuhr zu erbringen?

Lohnveredelung an einem Gegenstand ... der Ausfuhr ist gegeben, wenn § 7 UStG zutrifft; der innergemeinschaftlichen Lieferung ist gegeben, wenn § 6 a Abs. 2 Nr. 2 UStG zutrifft; des innergemeinschaftlichen Erwerbs ist gegeben, wenn § 1 a Abs. 2 Nr. 2 UStG zutrifft.

3.3

Es ist Zweck des § 7 UStG die Be- oder Verarbeitung an einem Gegenstand der Ausfuhr von der USt zu befreien, damit deutsche USt nicht im Empfangerland wettbewerbsverzerrend wirkt.

3.4

Es sind die Voraussetzung für die Steuerfreiheit nach § 7 UStG, daß ... a) der Auftraggeber den zu be- oder verarbeitenden Gegenstand zu diesem Zweck in das Gemeinschaftsgebiet eingeführt oder in diesem Gebiet erworben hat, b) der be- oder verarbeitete Gegenstand in das Drittlandsgebiet oder in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete gelangt, c)

der befördernde/versendende Unternehmer bzw. der Auftraggeber die Merkmale des § 7 Abs. 1 UStG erfüllt, wobei es jeweils darauf ankommt, wer den bearbeiteten/verarbeiteten Gegenstand wohin befördert/versendet.

3.4.1 Die Be- oder Verarbeitung des Gegenstandes braucht nicht der ausschließliche Zweck für die Einfuhr in das Gemeinschaftsgebiet oder dem Erwerb im Gemeinschaftgebiet zu sein; die Absicht, den Gegenstand be- oder verarbeiten zu lassen, muß jedoch beim Auftraggeber bereits zum Zeitpunkt der Einfuhr oder des Erwerbs bestehen, vgl A 141 Abs. 3, 5 und 6 UStR. Eine Einfuhr durch den Auftraggeber zum Zwecke der Be- oder Verarbeitung liegt auch dann vor, wenn dieser den zu be- oder verarbeitenden Gegenstand vom Unternehmer im Drittlandsgebiet abholen läßt, vgL A 141 Abs. 2 UStR.

150

4. Kap.: Steuerbefreiungen

3.4.2

Unter "Bearbeitung" oder "Verarbeitung" ist eine Werkleistung gem. § 3 Abs. 4 Umkehrschluß iV. mit Abs. 9 UStG und auch der Sonderfall der Werkleistung gem. § 3 Abs. 10 UStG zu verstehen (s. § 7 Abs. 3 UStG). Der Gegenstand der Ausfuhr kann auch durch mehrere (weitere) Beauftragte be- oder verarbeitet werden, vgl. A 141 Abs. 7 UStR. Wird eine Werklieferung ausgeführt, ist ggf. der Zweck der Einfuhr oder des Erwerbs unbeachtlich, vgl. § 6 Abs. 1 S. 2 UStG und A 144 UStR.

3.5

3.6 4. 4.1

Zur Erbringung der Nachweise siehe zum... -

Ausfuhrnachweis § 12 UStDV, A 142 UStR;

-

Buchnachweis § 13 UStDV, A 143 UStR.

Zu Beispielen innergemeinschaftlichen Lieferungen. Umsätze für die Seeschiffahrt und für die Luftfahrt, § 4 Nr. 2 iV mit § 8 UStG Fragen a)

Worin liegt der Zweck der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 2 iV. mit § 8 UStG?

b)

Was sind Umsätze für die Seeschiffahrt und für die Luftfahrt; welche Umsätze im einzelnen erfolgen für den unmittelbaren Bedarf der begünstigten Schiffe und Luftfahrzeuge; ist auch die Besorgung (vgl. § 3 Abs. 11 UStG) und/oder die Vermittlung der in § 8 UStG bezeichneten Umsätze begünstigt?

c)

Sind auch Leistungen, die für den Neubau eines Schiffes oder Luftfahrzeuges erfolgen, begünstigt?

d)

Sind auch Leistungen, die für den unmittelbaren Bedarf einer Hochseejacht, die nur privat genutzt wird, begünstigt?

e)

Kommt auch für Umsätze für den Binnenluftverkehr die Steuerfreiheit in Betracht?

f)

Welche Nachweise sind für die Befreiung nach § 4 Nr. 2 UStG erforderlich?

4.2

Es ist (Haupt-) Zweck dieser Vorschrift, durch die Vorstufenbefreiung zugunsten der Erwerbsseeschiffahrt und des internationalen Luftverkehrs eine laufende Erstattung hoher Vorsteuerbeträge an diese Unternehmen zu vermeiden.

4.3

Zu den Umsätzen, die für den unmittelbaren Bedarf der begünstigten Schiffe und Luftfahrzeuge erfolgen, vgl. § 8 Abs. 1 und 2 UStG, A 145, A 146 UStR.

4.3.1 Beachte, daß die Befreiung grds. nicht davon abhängig ist, daß die Umsätze unmittelbar an Unternehmer der Seeschiffahrt oder der Luftfahrt oder an die Gesellschaft zur Rettung Schiffbrüchiger bewirkt werden; sie kann sich auch auf Umsätze auf den vorhergehenden Stufen erstrecken, vgl. A 145 Abs. 1 und A 146 Abs. 1 UStR;

4. Kap.:

Steuerbefreiungen

151

Ausnahme vgl. A 145 Abs. 2 UStR. 4.3.1.1 Auf Grund des § 3 Abs. 11 UStG gilt die Befreiung auch für die Besorgung der in § 8 Abs. 1 und 2 UStG bezeichneten Leistungen, vgl. A 145 Abs. 3 und A 146 Abs. 1 UStR. 4.3.1.2 Die Vermittlung der in § 8 UStG bezeichneten Leistungen ist nicht nach § 4 Nr. 2 UStG befreit, kann jedoch nach § 4 Nr. 5 UStG befreit sein, vgl. A 145 Abs. 10 UStR. 4.4

Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 2 iV. mit § 8 Abs. 2 UStG kommt auch für Umsätze im Binnenverkehr in Betracht, wenn der Luftfahrtunternehmer, gemessen am Entgelt, überwiegend grenzüberschreitende Beförderungen oder Beförderungen im Ausland vornimmt, vgl. A 146 Abs. 2 bis 4 UStR

4.5

BegrifFserläuterungen: Es sind nur "Wasserfahrzeuge" begünstigt, die nach ihrer Größe und ihrer Bauart für die Fahrt auf offener See bestimmt und geeignet sind und auch tatsächlich ausschließlich oder überwiegend in der (Erwerbs-) Seeschiffahrt oder zur Rettung Schiffbrüchiger eingesetzt werden sollen, vgl. A 145 Abs. 4 UStR. Der Begriff "Seeschiffahrt" bestimmt sich nach seerechtlichen Bestimmungen. Die Grenze der Seeschiffahrt wird danach grds. durch die Festland- und Inselküste (und nicht durch Seezollgrenzen) bei mittlerem Hochwasser bestimmt, vgl. A 145 Abs. 4 UStR. Zur "Schiffsausrüstung" gehören insbesondere zum Gebrauch mitgefühlte Gegenstände, Schiffszubehör und Ersatzteile, vgl. A 145 Abs. 5 UStR. — Lieferungen, die für den Bau eines neuen Schiffes verwendet werden, sind jedoch nicht steuerbefreit. Bei den "Gegenständen der Versorgung" handelt es sich um technische Versorgungsgegenstände (z.B. Treibstoffe uä.) und um sonstige zum Verbrauch durch die Besatzung oder die Fahrgäste bestimmte Gegenstände, vgl. A 145 Abs. 6 UStR. Zu Unternehmen, die im Inland ansässig sind und im entgeltlichen Luftverkehr überwiegend internationalen Luftverkehr betreiben, vgl. A 146 Abs. 2 bis 4 UStR, BStBl I 1986 S. 32.

4.6

Zu den erforderlichen Nachweisen für die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 2 UStG vgl. § 8 Abs. 3 UStG iV. mit § 18 UStDV und A 147 UStR

4.7

Zu Beispielen s.u. innergemeinschaftlichen Lieferungen.

5.

Steuerfreie grenzüberschreitende Güterbeförderungen, und sonstige Leistungen die sich auf Einfuhr, Ausfuhr und Durchfuhr beziehen, § 4 Nr. 3 UStG, A 45 bis A 50 UStR

152

5.1

4. Kap.: Steuerbefreiungen

Fragen a)

Können Personen- und/oder Güterbeförderungen nach § 4 Nr. 3 UStG steuerfrei sein; wonach kann z.B. die Personenbeförderung steuerfrei sein?

b)

Wann ist eine grenzüberschreitende Beförderungsleistung gegeben?

c)

Ist eine grenzüberschreitende Beförderungsleistung teils steuerbar (und ggf. steuerfrei) und teils nicht steuerbar?

d)

Ist jede grenzüberschreitende Beförderungsleistung steuerfrei; welche grenzüberschreitenden Beförderungsleistungen sind ggf. steuerpflichtig?

e)

Welche sonstigen Leistungen beziehen sich beispielsweise auf Gegenstände der Einfuhr bzw. unmittelbar auf Gegenstände der Ausfuhr oder der Ehirchfiihr;

f)

Wie sind die Voraussetzungen der Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 3 UStG nachzuweisen?

welche dieser sonstigen Leistungen können steuerfrei sein?

5.2

Zur Definition der grenzüberschreitenden Beförderungsleistung, vgl. § 3 b Abs. 1 S. 3 UStG, A 46 Abs. 1 UStR.

5.2.1 Unter § 4 Nr. 3 UStG fallt nur die Beförderung von Gegenständen; zu steuerfreien Personenbeförderungen vgl.... § 4 Nr. 17 b UStG (Krankentransporte) und § 25 Abs. 2 UStG (Beförderungen im Rahmen von Reiseleistungen). 5.3

Von der Steuerbefreiung ausgenommen sind ... Beförderungen aus einem Freihafen in das Inland, wenn sich die beförderten Gegenstände in einer zollamtlich bewilligten Freihafenlagerung, Freihafenveredelung oder in einer zollamtlich zugelassenen Freihafenlagerung befunden haben, § 4 Nr. 3 a S. 2 UStG, A 47 Abs. 8 UStR; innergemeinschaftliche Beförderungen von Gegenständen, ausgenommen die Beförderungen nach und von den Inseln, die die autonomen Regionen Azoren und Madeira bilden, § 4 Nr. 3 b UStG; grenzüberschreitende Beförderungen, deren Absende- und Bestimmungsort im Inland liegen und die das Ausland nur im Wege der Durchfahrt berühren (§19 Abs. 1 Nr. 1 UStDV); Beförderungen in bestimmten Fällen der nachträglichen Verfugung, vgl. § 19 Abs. 1 Nr. 2 UStDV.

5.4

Als (steuerfreie) sonstige Leistungen iS. des § 4 Nr. 3 c UStG, die sich auf die Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr beziehen, kommen insbesondere der Umschlag, die Lagerung und handelsübliche Nebenleistungen von bzw. an solchen Gegenständen und die Besorgung dieser Leistungen in Betracht, vgl. A 48 UStR.

4.Kap.: Steuerbefreiungen

153

5.4.1 Beachte jedoch die Ausnahmen von der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 3 S. 2 UStG, A 49 UStR 5.5

Zum Belegnachweis s. § 20 UStDV; zum Buchnachweis s. § 21 UStDV, A 50 UStR

5.6

Übungsaufgaben 12: Fall 1: Der in Polen ansässige Unternehmer U. beauftragt den in Deutschland ansässigen Frachtführer F., Güter zu befördern, und zwar ... a)

von Ulm nach Warschau;

b) von Ulm nach Wien; c)

von Ulm nach Helgoland;

d) von Ulm über Kiel nach Madeira. Behandlung der Beförderungsleistung bei F.? Faü 2: Der Privatmann P. aus Mailand beauftragt den in der Schweiz ansässigen Frachtführer S. Waren von Ulm über die Schweiz nach Mailand zu befördern. Fall 3: Der Reiseveranstalter R befördert in eigenen Omnibussen im eigenen Namen und für eigene Rechnung Urlauber... a)

von Ulm nach Prag und zurück;

b)

von Ulm nach Paris und zurück.

Behandlung der Personenbeförderung durch R ? Fall 4: Wie Fall 3, jedoch bedient sich R bei der Ausführung der Beförderung des Omnibusunternehmers O. Fall 5: Der in München ansässige Unternehmer U. beauftragt den belgische Frachtführer F., Güter von New York nach München zu befördern. F. beauftragt mit der Beförderung per Schiff bis Rotterdam den niederländischen Reeder R In Rotterdam wird die Ware umgeladen und von F. per Lkw bis München weiterbefördert. F. beantragt für U. bei der Einfuhr in die Niederlande, die Ware erst in Deutschland zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr für U. abfertigen zu lassen (sog. T 1Verfahren). Diese Abfertigung erfolgt bei einem deutschen Zollamt. Behandlung der Leistungen von F. und R ?

154

4.Kap.:

Steuerbefreiungen

Fall 6: Der deutsche Unternehmer U. beauftragt den in Deutschland ansässigen Frachtführer S. mit der Güterbeförderung von Berlin nach Aachen; mit der Weiterbeförderung von Aachen nach Paris beauftragt U. den in Deutschland ansässigen Frachtführer F. Dabei teilt U. den beiden Frachtführern den Abgangs- und Bestimmungsort der Gesamtbeförderung mit. U. verwendet gegenüber S. und F. seine deutsche USt-Ident-Nr. Behandlung der Beförderungsleistungen bei S. und F.? Fall 7: Der in Polen ansässige Unternehmer U. beauftragt den in Deutschland ansässigen Frachtführer F. Güter von Mainz nach Sofia (Bulgarien) zu befördern. F. beauftragt den deutschen Frachtführer F 1 mit der Beförderung von Mainz nach Bozen und den italienischen Unterfrachtführer F 2 mit der Beförderung von Bozen nach Sofia. Dabei kann F 1 die Ausführ nach Bulgarien nicht durch Belege nachweisen. F. verwendet gegenüber F 1 seine deutsche USt-Ident-Nr. Behandlung der Beförderungsleistungen durch F., F 1 und F 2? FaU 8: Der in Frankreich ansässige Unternehmer U. beauftragt den deutschen Vermittler V., für einen Gegenstand, der von Kiel nach Paris befördert werden soll, das Umladen in Brüssel im Namen und für Rechnung des U. zu vermitteln. U. verwendet gegenüber V. seine französische USt-Ident-Nr.. Behandlung der Leistung bei V.? Fall 9: Wie Fall 8, jedoch erfolgt die Beförderung von Kiel nach Kiew und die Umladung in Warschau. 6.

Steuerfreie Goldlieferungen an Zentralbanken, § 4 Nr. 4 UStG Die Befreiung erstreckt sich auf Lieferungen von Gold an die Deutsche Bundesbank und entsprechender Behörden anderer Staaten, vgl. auch A 51 UStR.

7. 7.1

Steuerfreie Vermittlung bestimmter Leistungen, § 4 Nr. 5 UStG Fragen a)

Wann ist eine Vermittlungsleistung gegeben?

b)

Die Vermittlung welcher Leistungen fällt unter § 4 Nr. 5 UStG?

c)

Ist auch die Vermittlung der in § 4 Nr. 5 UStG bezeichneten Leistungen durch Reisebüros für Reisende steuerfrei?

d) Welche Nachweise sind zu fuhren?

4.Kap.:

7.2

Steuerbefreiungen

155

Erläuterungen Vermitteln ist Handeln im fremden Namen und für fremde Rechnung, vgl. A 52 Abs. 1 UStR; die Steuerfreiheit kommt nur in Betracht, wenn die in § 4 Nr. 5 UStG bezeichneten Leistungen nicht unselbständige Nebenleistungen sind, vgl. A 52 Abs. 2 UStR; zur Erläuterung der einzelnen Leistungen vgl. A 52 Abs. 3 bis 5 UStR; auch die Vermittlung der bezeichneten Leistungen durch Reisebüros ist steuerfrei, soweit sie nicht für Reisende erfolgt, vgl. § 4 Nr. 5 S. 2 UStG, A 53 UStR; der Buchnachweis sowie seine eindeutige und leichte Nachprüfbarkeit sind materiell-rechtliche Voraussetzungen für die Steuerbefreiung, vgl. § 4 Nr. 5 S. 3 und 4 UStG, A 54 UStR.

8.

Steuerfreie Umsätze im Finanz- und Kapitalverkehr bzw. damit zusammenhängende Umsätze, § 4 Nr. 8 UStG.

8.1

Kreditgewährung, § 4 Nr. 8 a UStG

8.1.1

Fragen a) Was ist ein Kredit iS. dieser Vorschrift? b) Worin besteht bei einer Kreditgewährung die (Haupt-) Leistung iS. des UStG; was sind beispielsweise unselbständige Nebenleistungen der Kreditgewährung? c)

Wann ist die Kreditgewährung, die im Zusammenhang mit einer Lieferung oder sonstigen Leistung erfolgt, als selbständige Leistung bzw. als unselbständige Nebenleistung (z.B. des Liefergeschäfts) zu behandeln?

d) Worin besteht das Entgeh bei einer Kreditgewährung? e) 8.1.2

Was ist unter Verwaltung von Krediten sowie die Verwaltung von Kreditsicherheiten zu verstehen?

Unter Kredit iS. des § 4 Nr. 8 a UStG ist der Geldkredit und wirtschaftlich vergleichbare Leistungen zu verstehen. Hierunter fallen daher z.B.... der Kredit, der durch Schuldumwandlung (Novation) entstanden ist; das unechte Factoring, vgl. A 57 Abs. 1 und A 60 Abs. 3 UStR, ein sog. echtes Kontokorrentverhältnis iS. des § 355 HGB; der Warenkredit, sofern er keine Nebenleistung zur Warenlieferung ist. ~

Hauptleistung ist die Kreditgewährung im Zusammenhang mit einer Warenlieferung, wenn sie nach § 4 des Verbraucherkreditgesetzes gestaltet ist und in anderen Fällen, wenn eine eindeutige Trennung zwischen dem Kreditgeschäft und der Lieferung vorliegt, vgl. A 29 a UStR.

156

4. Kap.:

Steuerbefreiungen

aufgrund wirtschaftlicher Betrachtungsweise die Gewährung eines Naturaldarlehens im Interesse des Darlehensnehmers; die Kreditbereitschaft, zu der sich ein Unternehmer vertraglich bis zur Auszahlung des Darlehens verpflichtet hat, vgl. A 57 Abs. 1 UStR. 8.1.2.1 Zur Abgrenzung von selbständigen Haupt- und unselbständigen Nebenleistungen im Zusammenhang mit Kreditgewährung vgl. auch A 29 a UStR. 8.1.3

Keine Kreditgewähung hegt z.B. vor ... bei der Vereinnahmung von Verzugszinsen, Fälligkeitszinsen, Prozeßzinsen und Nutzungszinsen, vgl. A 3 Abs. 2 UStR; bei der Vereinnahmung von Zinsen, Kosten des Protestes und Vergütungen aufgrund des Wechselgesetzes, vgl. BStBl 1986 I S. 149; bei Geldhingabe auch gegen Verlustbeteiligung, vgl. A 57 Abs. 7 UStR.

8.1.4

Die Leistung bei der Kreditgewährung besteht in der Duldung der Kapitalnutzung und nicht in der Hingabe bzw. Rückerstattung des Kapitals; das gilt auch für die Gewährung bzw. Tilgung eines Naturaldarlehens.

8.1.5

Das Entgelt für die Kreditgewähung besteht in (Bereitstellungs-) Zinsen, Provisionen und Auslagenersatz, vgl. A 57 Abs. 4 bis 6 UStR; wegen der ZinsdifFerenz im Falle des sog. Packing vgl. A 57 Abs. 9 UStR.

8.1.6

8.2

Die nach § 4 Nr. 8 a UStG steuerfreie sonstige Leistung der Verwaltung von Krediten bzw. Kreditsicherheiten (z.B. durch Treuhänder) erfolgt im fremden Namen und für fremde Rechnung. Umsätze von gesetzlichen Zahlungsmitteln, § 4 Nr. 8 b UStG Falls steuerbar, ist danach z.B. steuerpflichtig die Lieferung von Krüger-Rand oder Maple-Leaf, weil sie mit einem höheren Wert als ihrem Nennwert umgesetzt werden, vgl. A 59 Abs. 3 UStR, vgl. auch § 4 Nr. 8 UStG, A 70 a UStR.

8.3

Geldforderungen, ausgenommen deren Einziehung, § 4 Nr. 8 c UStG Hierunter fallen auch die Abtretung von sog. Waren- oder Leistungsforderungen und Optionsgeschäften mit Geldforderungen, weil Ansprüche in Geld gegeben sind, vgl. A 60 Abs. 4 UStR. Zur Behandlung des sog. echten und unechten Faktoring vgl. A 18 Abs. 3 und A 60 Abs. 3 bzw. A 58 Abs. 3 UStR.

8.4

Wegen § 4 Nr. 8 Buchst, d) UStG Einlagengeschäft, vgl. A 61 UStR. Inkasso (z.B. Einzug von Wechselforderungen) von Handelspapieren, vgl. A 62 UStR. Zahlungs-, Überweisungs- und Kontokorrentverkehr, vgl. A 63 UStR.

4.Kap.:

8.5

Steuerbefreiungen

157

Wertpapiergeschäfte, ausgenommen Verwahrung und Verwaltung, § 4 Nr. 8 Buchst, e) UStG Wertpapiere sind z.B. Schuldverschreibungen, Dividendenwerte, Anteilsscheine an Kapitalgesellschaften, A 64 Abs. 1 UStR Zu Wertpapierumsätzen gehören auch Optionsgeschäfte mit Wertpapieren und sonstige Leistungen im Emissionsgeschäft, vgl. A 64 Abs. 2 UStR. Zur Verwahrung und Verwaltung von Wertpapieren vgl. ergänzend A 65 UStR.

8.6

Zu § 4 Nr. 8 Buchst, f) UStG Gesellschaftsanteile iS. dieser Norm sind z.B. GmbH- oder KG-Anteile oder Anteile eines stillen Beteiligten, vgl. A 66 UStR

8.7

Zu § 4 Nr.8 Buchst, g) UStG Übernahme von Verbindlichkeiten, vgl. A 67 UStR Übernahme von Bürgschaften und anderer Sicherheiten, vgl. A 68 UStR.

8.8

Zu § 4 Nr. 8 Buchst, h) UStG Sondervermögen (z.B. Wertpapier- oder Grundstücksfonds), vgl. A 69 UStR

8.9

Zu § 4 Nr. 8 Buchst, i) UStG amtliche Wertzeichen, vgl. A 70 UStR

8.10 Zu § 4 Nr. 8 Buchst, j) UStG Soffern der Gesellschafterbeitrag durch Entgelt abgegolten wird und damit insoweit steuerbar ist (vgl. A 6 Abs. 4 UStR), kommt hiernach Steuerfreiheit in Betracht. 8.11 Zu § 4 Nr. 8 Buchst, k) UStG Umsätze im Geschäft mit Gold können sowohl Lieferungen als auch sonstige Leistungen beinhalten, vgl. A 70 a UStR 9. 9.1

Steuerfreie Grundstücks-, Rennwett- und Lotterieumsätze, Versicherungsleistungen, Verschaffung von Versicherungsschutz, § 4 Nr. 9 und 10 UStG Fragen a)

Warum erfolgen die Befreiungen nach § 4 Nr. 9 und 10 UStG?

b)

Kommt es für die Befreiung nach § 4 Nr. 9 a UStG darauf an, daß die Umsätze auch der GrESt unterliegen, oder kommt es lediglich darauf an, daß sie grunderwerbsteuerbar sind?

c)

Welche Vorgänge unterliegen der GrESt?

d) Wird von der Steuerbefreiimg nach § 4 Nr. 9 a UStG auch erfaßt... die Lieferung von Grundstückszubehör;

158

4. Kap. : Steuerbefreiungen

die Lieferung von Betriebsvorrichtungen, die mit dem Grundstück fest verbunden sind?

9.2

e)

Welche Rennwett- und Lotterieumsätze sind nicht steuerbefrert?

f)

Kommt es für die Befreiung nach § 4 Nr. 10 a UStG darauf an, daß die Leistung unter das VersStG fallt, oder daß es sich lediglich um Leistungen iS. des VersStG handelt?

g)

Was ist unter Verschaffung von Versicherungsschutz zu verstehen?

Erläuterungen Die Befreiungen nach § 4 Nr. 9 und 10 UStG erfolgen, weil diese Umsätze auch unter andere Verkehrsteuergesetze fallen; für die Befreiung nach § 4 Nr. 9 a UStG kommt es lediglich darauf an, daß der Gegenstand des Umsatzes grunderwerbsteuerbar ist, und nicht auch darauf) ob der Vorgang dem GrEStG unterliegt. Zu den Vorgängen, die grunderwerbsteuerbar sind und daher unter die Befreiung fallen können, vgl. § 1 und § 2 Abs. 2 GrEStG, A 71 UStR. — Die Leistungen von Bauunternehmern und Bauhandwerkem im eigenen Namen gegenüber den Bauherren im Rahmen von Bauherrenmodellen feilen nicht unter das GrEStG, vgl. BStBl 1986 I S. 91, BFH, BStBl 1991 II S. 737, R 71 Abs. 1 UStR — Nicht befreit ist die Lieferung von Grundstückszubehör, Scheinbestandteilen und Betriebsvorrichtungen, vgl. § 2 Abs. 1 GrEStG. Rennwett- und Lotterieumsätze, die zwar unter das Gesetz fallen, jedoch steuerfrei sind, bzw. von denen die Steuer allgemein nicht erhoben sind, sind ustpflichtig, vgl. § 4 Nr. 9 b UStG A 72 UStR Für die Befreiung nach § 4 Nr. 10 a UStG kommt es nicht darauf an, daß die Leistung unter das VersStG fallt, sondern daß es sich um Leistungen aufgrund eines Versicherungsverhältnisses iS. des VersStG handelt, weshalb z.B. Versicherungsleistungen ausländischer Versicherer steuerfrei sind, vgl. auch A 73 UStR. Verschaffung von Versicherungsschutz liegt vor, wenn der Unternehmer (z.B. Arbeitgeber) mit einem Versicherungsunternehmen einen Versicherungsvertrag zugunsten eines Dritten (z.B. Arbeitnehmer) abschließt, vgl. auch A 74 UStR.

10. Steuerfreie Umsätze aus der Tätigkeit als Bausparkassen- und Versicherungsvertreter, Versicherungsmakler, § 4 Nr. 11 UStG Befreit ist lediglich die Tätigkeit aus der eigentlichen (typischen) Berufstätigkeit und zwar unabhängig davon, in welcher Rechtsform das Unternehmen betrieben wird, vgl. auch A 75 UStR

4 Kap.: Steuerbefreiungen

159

11. Steuerfreie Vermietung und Verpachtung, § 4 Nr. 12 a UStG 11.1 Fragen a)

Wie sind die Begriffe Grundstück, Vermietung und Verpachtung iS. dieser Norm auszulegen?

b)

Die Vermietung und Verpachtung welcher Gegenstände kann nur nach § 4 Nr. 12 a UStG steuerfrei sein?

c)

Wann ist keine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 a UStG möglich, obwohl die Vermietung (Verpachtung) von Grundstücken vorliegt?

d)

Nach welchen Vorschriften kann die Einräumung sog. grundstücksgleicher Rechte (z.B. Erbbaurecht) steuerfrei sein? nach welcher Vorschrift kann die Einräumung anderer dinglicher Nutzungsrechte (z.B. Nießbrauch) steuerfrei sein;

e)

Wann hegen sog. gemischte Verträge vor; wie sind diese Verträge im Rahmen der Anwendung des § 4 Nr. 12 a UStG zu behandeln?

f)

Was ist unter sog. Verträgen besonderer Art zu verstehen; fallen diese Verträge unter § 4 Nr. 12 a UStG?

g)

Gibt es gegenüber § 4 Nr. 12 a UStG Spezialvorschriften; welche Rechtsfolgen resultieren ggf. daraus?

11.2 Grundstücksmiet- oder -Pachtverträge Die Begriffe Grundstück, Vermietung und Verpachtung sind nach bürgerlichem Recht zu verstehen (vgl. A 76 Abs. 1 UStR). Der zivilrechtliche Begriffsinhalt kann zwar nicht durch eine wirtschaftliche Auslegung der Begriffe erweitert werden, jedoch kommt es nicht auf die Bezeichnung des Rechtsverhältnisses, sondern darauf an, ob der wirtschaftliche Gehalt des Rechtsverhältnisses dem zivilrechtlichen Begriffsinhalt entspricht. Danach bedeutet Vermietung die entgeltliche Gebrauchsüberlassung eines Grundstücks (-teils) sowie sonstige mit dem Grundstück fest verbundene Sachen, gleichgültig ob sie dem Grundstückseigentümer (vgl. § 94 BGB) oder dem Erbbauberechtigten (vgl. § 12 ErbbVO) gehören, wobei die vermietete Sache im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses noch nicht bestimmt sein braucht (s. § 535 BGB, BFH, BStBl 1992 II S. 758 mwN); Verpachtung bedeutet die entgeltliche Überlassung des Gebrauchs und der Fruchtziehung einer bestimmten Sache, s. § 581 Abs. 1 BGB (A 76 Abs. 2 UStR). Abgrenzungsbeispiele zwischen Vermietung und Verpachtung und sog. Verträgen besonderer Art (s.u. Tz. 11.4):

160

4.Kap.: Steuerbefreiungen

— Weil die Gebrauchsüberlassung, also der Erwerb des mittelbaren Besitzes (die Besitzergreifung) sowohl Merkmal der Vermietung als auch der Verpachtung ist, sind z.B. Jagd- und Fischereipachtverträge oder die Überlassung von Früchten auf dem Halm oder auf Bäumen nicht nach § 4 Nr. 12 a UStG steuerbefreit. — Dagegen sind z.B. Ausbeute- oder Abbauverträge, die nicht nur darauf abzielen, daß lediglich das Eigentum an den abgebauten Grundstücksbestandteilen (z.B. Sand) erworben wird, ohne daß eine laufende Nutzung des Grundstücks vorliegt, Pachtverträge iS. dieser Norm, vgl. A 79 Abs. 1 UStR und H 164 a EStR ~

Verträge über die entgeltliche Überlassung von Grundstücken zur Ablagerung von Abfallen (z.B. Überlassung eines Steinbruchs zur Auffüllung mit Klärschlamm) sind als Mietverträge zu behandeln, und zwar auch dann, wenn das Entgelt nicht nach der Nutzungsdauer, sondern nach der Menge der abgelagerten Abfalle bemessen wird, vgl. BStBl 1986 I S. 320, A 79 Abs. 2 UStR.

11.2.1 Geringfügige, ortsübliche Leistungen, die im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken und Grundstücksteilen stehen (Nebenleistungen), wie z.B. die Reinigung des Treppenhauses oder der Räume, die Lieferung von Heizung und Wasser, die Balkonbepflanzung und die Überlassung von Waschvorrichtungen, sind wie die Hauptleistung zu beurteilen, vgl. A 76 Abs. 5 und 6, A 78 Abs. 3 und 4 UStR. 11.2.2 Die Bestellung eines Erbbaurechts ist nicht nach § 4 Nr. 12 a UStG, sondern nach § 4 Nr. 9 a UStG steuerbefreit, vgl. A 71 Nr. 1 UStR; die Einräumung eines Nießbrauchs (§ 1030 BGB), einer Grunddienstbarkeit (§ 1018 BGB), einer beschränkten persönlichen Dienstbarkeit (§ 1090 BGB), sowie eines Dauerwohnrechts und eines Dauernutzungsrechts (§31 Wohnungseigentumsgesetz), fällt nicht unter § 4 Nr. 12 a, sondern unter § 12 Nr. 12 c UStG, A 83 UStR 11.2.3 Falls Vermietung (Verpachtung) iS. des § 4 Nr. 12 a UStG gegeben ist,... ist die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken, Grundstficksteilen (z.B. Eigentumswohnungen, Zimmer), grundstückgleichen Rechten (z.B. Erbbau- oder Erbpachtrecht) steuerfrei, wenn es sich nicht um bestimmte - in § 4 Nr. 12 S. 2 UStG abschließend aufgezählte - Vermietungen handelt. ~

Als kurzfristige Beherbergung iS. dieser Norm ist die durchgehende Gebrauchsüberlassung von weniger als 6 Monaten zu beurteilen (vgl. A 77 Abs. 4 UStR) wobei es bei der Überlassung von Räumen nicht auf die tatsächliche Dauer der Vermietung, sondern auf die objektiv erkennbare Absicht des Vermieters/Verpächters ankommt, für welche Zwecke er die Räume "bereithält" (vgl. BFH, BStBl 1989 II S. 795, A 84 Abs. 1 UStR);

ist die (Hauptleistung der) Vermietung von Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen ab 1.1.1992 steuerpflichtig, vgl. A 77 UStR. — vgl. hierzu § 29 UStG, der auch unabhängig vom Zivilrecht zur Anwendung kommen kann;

4.Kap.: Steuerbefreiungen

161

ist die Vermietung von Grundstficksbestandteilen - auch wesentlichen (beachte: "kurzfristige ...") nur insoweit steuerfrei, als es sich nicht um Betriebsvorrichtungen iS. des § 4 Nr. 12 S. 2 UStG handelt (z.B. Lastenaufzüge, Gleisanlagen); ist die Vermietung von Wohnlauben, Baracken und Baubuden ohne feste Fundamente (d.h. ohne feste Verbindung mit dem Grund und Boden) steuerpflichtig, weil sie nicht wesentliche Bestandteile des Grund und Bodens (s. § 94 BGB) sind, vgl. A 76 Abs. 4 UStR; ist die Vermietung von Gebäuden auf fremden Grund und Boden steuerpflichtig, wenn das auf einem gepachteten Grundstück errichtete Gebäude vereinbarungsgemäß nach Ablauf der Pachtzeit wieder abzureißen ist, weil es in diesem Falle Scheinbestandteil (s. § 95 Abs. 1 BGB) und nicht wesentlicher Bestandteil des Grundstücks ist, vgl. A 76 Abs. 4 UStR; ist die Vermietung von Maschinen u.ä. steuerpflichtig, weil sie nicht unter diese Norm fallt. 11.2.3.1 Hat ein Unternehmer den einen Teil der in einem Gebäude befindlichen Räume langfristig, den anderen Teil jedoch kurzfristig vermietet, so ist die Vermietung nur insoweit steuerfrei, als die Räume eindeutig und in leicht nachprüfbarer Weise zur nicht nur vorübergehenden Beherbergung von Fremden bereitgehalten werden; bietet der Unternehmer dieselben Räume wahlweise zur lang- oder kurzfristigen Vermietung an, so sind sämtliche - mit diesen Räumen ausgeführten - Umsätze steuerpflichtig (vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 795 und 1020, A 84 Abs. 2 UStR). 11.2.3.2 Zur steuerfreien oder steuerpflichtigen Vennietung (Überlassung) von Wohnräumen an Arbeitnehmer vgl. ergänzend A 12 Abs. 5, A 76 Abs. 3 und A 84 Abs. 2 UStR. 11.2.4 Der Eigenverbrauch gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG ist als fingierte sonstige Leistung in entsprechender Anwendung des § 4 Nr. 12 a UStG steuerfrei oder steuerpflichtig. 11.3 Gemischte Verträge Ein gemischter Vertrag liegt vor, wenn Gegenstand einer einheitlichen Vereinbarung sowohl die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken oder Grundstücksteilen als auch die Erbringung anderer Leistungen ist, wie es z.B. bei der Verpachtung eines Unternehmens durch Überlassung der Grundstücke, der Einrichtungen, der Maschinen, des Firmenwerts, der Organisation gegen ein Gesamtentgelt der Fall ist. In diesen Fällen sind die Leistungen und ein einheitliches Entgelt (ggf. im Schätzungswege, s. § 162 AO) aufzuteilen, es sei denn, daß der eine Teil der Leistung als Nebenleistung (z.B. die Überlassung von Betriebsvorrichtungen) von untergeordneter Bedeutung ist, vgl. A 80 UStR, BFH, BStBl 1993 II S. 808. Zur Abgrenzung und Aufteilung bei Grundstücken und Betriebsvorrichtungen vgl. A 85 UStR; zur Aufteilung bei der Vermietung von Sportanlagen vgl. A 86 UStR

162

4.Kap.: Steuerbefreiungen

11.4 Verträge besonderer Art 11.4.1 Bei sog. Verträgen besonderer Art ist eine einheitliche, nicht nach § 4 Nr. 12 a UStG steuerfreie Leistung gegeben, weil hierbei die Gebrauchsüberlassung des Grundstücks oder des Grundstücksteils nur Mittel zu einem anderen tatsächlichen Zweck, nur von untergeordneter Bedeutung und damit Nebenleistung ist, vgl. A 81 UStR 11.4.1.1 Derartige Verträge sind z.B. ... die entgeltliche Überlassung von Außenwandflächen oder Dachflächen bebauter Grundstücke für Reklamezwecke; die Überlassung eines Kühlraumes, weil der wesentliche Vertragsinhalt die Lieferung von Kälte ist; -

Lagergeschäfte iS. der §§ 416 ff. BGB; die Übernahme besonderer Obhutspflichten (z.B. Kfz-Pflege, -Wartung u.ä.) durch den Parkplatzunternehmer neben der Überlassung der Parkflächen, A 77 Abs. 3 UStR.

11.4.2 Enthält eine als (Zwischen-) Mietvertrag (vgl. § 549 BGB) bezeichnete Vereinbarung sowohl mietvertragliche Elemente als auch Regelungen, die eine Geschäftsbesorgung (vgl. § 675 BGB) des "Zwischenvermieters" begründen, und überwiegen die eine Geschäftsbesorgung betreffenden Vertragselemente, sind (nur) die Geschäftsbesorgungsleistungen (§ 3 Abs. 9 UStG), die der "Zwischenvermieter" an den Hauseigentümer erbringt steuerbar, d.h. die Leistungsrichtung kehrt sich um. Unberührt bleibt in diesen Fällen das Außenverhältnis zu den Endmietem; der Geschäftsbesorger tritt im eigenen Namen als Untervermieter auf und erbringt ihnen gegenüber Vermietungsleistungen iS. des § 4 Nr. 12 a UStG, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 969, 1991 II S. 33. 11.5 Spezialvorschriften zu § 4 Nr. 12 UStG Spezialvorschriften gegenüber § 4 Nr. 12 UStG sind z.B. die in § 26 Abs. 5 UStG genannten Vorschriften. Das hat z.B. zur Folge, daß ein VSt-Abzug bei Vermietung ggf auch ohne Option nach § 9 UStG zulässig ist. 12. Leistungen der Wohnungseigentümergemeinschaften, § 4 Nr. 13 UStG 12.1 Fragen a)

Warum ist die Wohnungseigentümergemeinschaft idR. Unternehmer?

b) c)

Welche Leistungen der Gemeinschaft an ihre Mitglieder sind steuerbar? Welche Leistungen der Wohnungseigentümergemeinschaft an ihre Mitglieder sind steuerfrei?

4.Kap.:

Steuerbefreiungen

163

12.2 Nach dem Wohnungseigentumsgesetz ist möglich ... Sondereigentum durch Eigentum an Wohnungen, Teileigentum durch Eigentum an nicht zu Wohnzwecken dienenden Räumen und gemeinschaftliches Eigentum an gemeinschaftlichen Grundstücksteilen. 12.2.1 Das gemeinschaftliche Eigentum wird idR. von der Gemeinschaft der Wohnungseigentümer verwaltet. 12.3 Soweit die Gemeinschaft im Rahmen der Verwaltungstätigkeit an einzelne Mitglieder Sonderleistungen erbringt und dafür Umlagen als Entgelt erhebt, sind diese steuerbar, vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG (Leistung gegen Entgelt, s.o.). Diese steuerbaren Leistungen können nach § 4 Nr. 13 UStG steuerfrei sein, vgl. A 87 UStR. 13. Steuerfreie Umsätze aus heilberuflicher Tätigkeit, § 4 Nr. 14 UStG 13.1 Beachte, daß sich die Befreiung beschränkt auf die eigentliche heilberufliche ... Tätigkeit als Arzt (ausgenommen als Tierarzt, § 4 Nr. 14 a UStG), vgl. A 88 UStR; Tätigkeit als Zahnarzt (ausgenommen die Lieferung oder Wiederherstellung von Zahnprothesen und kieferorthopädischen Apparaten, § 4 Nr. 14 b UStG), vgl. A 89 UStR; Tätigkeit als Angehöriger anderer Heilberufe, vgl. A 90 UStR; Tätigkeit als klinischer Chemiker, vgl. A 91 UStR; Tätigkeit als Arzt im Rahmen von Praxis- und Apparategemeinschaften, vgl. A 93 und 94 UStR. 13.2 Für Hilfsumsätze (z.B. Lieferung von Einrichtungsgegenständen) kommt auch die Befreiung nach § 4 Nr. 28 a UStG in Betracht. 13.3 Bei der Fortführung einer heilberuflichen Praxis durch einen fachlich nicht qualifizierten Erben kommt die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG nicht in Betracht, vgl. A 92 UStR. 14. Steuerfreie Umsätze der Sozialversicherungsträger, § 4 Nr. 15 UStG Beachte, daß die Regelung des § 4 Nr. 15 b letzter Satz UStG der Regelung der Steuerbarkeit in § 2 Abs. 3 UStG entspricht, vgl. A 95 UStR. 15. Steuerfreie Umsätze der Krankenhäuser usw. § 4 Nr. 16 UStG Zur Erläuterung der Begriffe Krankenhäuser usw. vgl. A 96 bis 99 UStR. Wegen der Steuerbefreiung beachte ergänzend die Bedingungen nach § 4 Nr. 16 a bis e UStG. Liegen die Voraussetzungen § 4 Nr. 16 a bis e UStG nicht vor, kann - soweit Raumüberlassung vorliegt - die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 a UStG in Betracht kommen.

164

4.Kap.:

Steuerbefreiungen

Zu den Umsätzen, die mit den genannten Einrichtungen eng verbunden sind, vgl. A 100 UStR. Für Hilfsumsätze beachte auch die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 28 UStG. 15.1 Die Erweiterung der Steuerbefreiung im § 4 Nr. 16 e UStG ab 1.1.1995, kann ggf. eine VSt-Berichtigung nach § 15 a UStG zur Folge haben, s.u. 16. Steuerfreie Umsätze mit menschlichen Organen, Blut und Frauenmilch, Krankentransporte, § 4 Nr. 17 UStG Zu Umsätzen mit menschlichem Blut und Frauenmilch vgl. A 101 UStR, Zur Beförderung von kranken und verletzten Personen vgl. A 102 UStR. 17. Steuerfreie Wohlfahrtseinrichtungen, § 4 Nr. 18 UStG Die amtlich anerkannten Verbände der freien Wohlfahrtspflege ergeben sich aus § 23 UStDV, A 103 UStR. Zu den begünstigten Leistungen vgl. auch A 103 UStR; beachte hierbei auch, daß die Steuerfreiheit davon abhängig ist, daß eine bestimmte Entgeltshöhe nicht überschritten wird, § 4 Nr. 18 c UStG. Für Hilfsumsätze beachte auch § 4 Nr. 28 UStG. 18. Steuerfreie Umsätze zwischen selbständigen Gliederungen einer politischen Partei, § 4 Nr. 18 a UStG Voraussetzung ist, daß die Leistungen im Rahmen der satzungsmäßigen Aufgaben gegen Kostenerstattung ausgeführt werden. 19. Steuerfreie Umsätze der Blinden und Blindenwerkstätten, § 4 Nr. 19 UStG 19.1 Zu Blindenumsätzen, vgl. A 104 UStR, zu Blindenwerkstätten, vgl. A 105 UStR. Beachte die Ausnahme wegen der Lieferung von Mineralölen und Brandwein durch Blinde, § 4 Nr. 19 a S. 4 UStG. 19.2 Ist ein Umsatz z.B. sowohl nach § 4 Nr. 1 als auch Nr. 19 UStG steuerfrei, ist die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1 UStG für den Vorsteuerabzug nach § 15 UStG vorrangig, s.u. 20. Steuerfreie Umsätze kultureller Einrichtungen, § 4 Nr. 20 UStG 20.1 Zu den Begriffen und zum Umfang der Leistungen vgl. zu -

Theater A 106 UStR, Orchester, Kammermusikensembles und Chöre A 107 UStR, Museen und Denkmäler Bau- und Gartenbaukunst A 108 UStR, Zoologische Gärten und Tierparks A 109 UStR.

20.2 Zur Bescheinigung, die sowohl vom Unternehmer, als auch vom Finanzamt eingeholt werden kann, vgl. A 110 UStR.

4.Kap.: Steuerbefreiungen

165

21. Steuerfreie Umsätze der Privatschulen usw., § 4 Nr. 21 UStG 21.1 Zum Begriff begünstigter Schulen vgl. zu ... -

Ersatzschulen A 111 UStR, Ergänzungsschulen und andere allgemein- oder berufsbildende Einrichtungen A 112 UStR.

21.2 Zu den Unternehmern, deren Leistungen unter die Steuerbefreiung fallen können, gehören auch einzelne Personen, die als freie Mitarbeiter an Schulen, Hochschulen oder ähnlichen Bildungseinrichtungen Unterricht erteilen, vgl. BStBl 1986 I S. 306, vgl. A 112 a UStR. 21.3 Zu unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Leistungen einschließlich der Lieferung von Lehr- und Lernmaterial, vgl. A 113 UStR. 21.4 Zur Bescheinigung, die sowohl vom Unternehmer, als auch von der Finanzbehörde eingeholt werden kann und nicht der Nachprüfung durch die Finanzbehörde unterliegt, vgl. A 114 UStR, BFH, BStBl 1989 II S. 815. 22. Steuerfreie Umsätze aus Vorträgen, Kursen usw. sowie aus anderen kulturellen und sportlichen Veranstaltungen, § 4 Nr. 22 UStG 22.1 Die Vorträge, Kurse usw. bestimmter Unternehmer müssen nicht wissenschaftlicher und belehrender Art (vgl. Überschrift zu A 115 UStR) sein, sondern brauchen nur wissenschaftlicher oder belehrender Art zu sein, vgl. auch A 115 UStR. 22.2 Nach § 4 Nr. 22 b UStG sind z.B. die Startgelder und Meldegelder der teilnehmenden Sportler, jedoch nicht die Eintrittsgelder der Zuschauer steuerfrei, vgl. A 116 UStR 23. Steuerfreie Umsätze aus der Betreuung von Jugendlichen, § 4 Nr. 23 bis 25 UStG Vgl. ... zur Beherbergung und Beköstigung von Jugendlichen A 117 UStR; zum Jugendherbergswesen A 118 UStR; zu den Leistungen im Rahmen der Jugendhilfe A 119 UStR 24. Steuerfreie Umsätze aus ehrenamtlicher Tätigkeit, § 4 Nr. 26 UStG Zur Umschreibung der ehrenamtlichen Tätigkeit vgl. A 120 Abs. 1 UStR. Beachte, daß § 4 Nr. 26 UStG zwei Alternativen beinhaltet. Für die Befreiung nach § 4 Nr. 26 a UStG ist erforderlich, daß die Tätigkeit für den nichtuntemehmerischen Bereich der genannten Leistungsempfänger erfolgt, vgl. A 120 Abs. 3 UStR. Übersteigt in den Fällen des § 4 Nr. 26 b UStG das Entgelt die angegebene Höhe, besteht in vollem Umfang Steuerpflicht, vgl. A 120 Abs. 4 UStR

166

4.Kap.: Steuerbefreiungen

25. Steuerfreie Umsätze aus der Personalgestellung durch geistliche Genossenschaften usw. § 4 Nr. 27 a UStG Diese Befreiung kommt nur für die Gestellung von Mitgliedern oder Angehörigen der genannten Einrichtungen in Betracht, vgl. A 121 UStR; beachte, die Abgrenzung zwischen Personalgestellung und nicht steuerbarer Freistellung, vgl. A 1 Abs. 5 UStR. 26. Steuerfreie Gestellung von land- und forstwirtschaftlichen Arbeitskräften sowie von Betriebshelfern und Haushaltshilfen, § 4 Nr. 27 b UStG Bei Gestellung von Personal darf es sich nicht um Freistellung iS. von A 1 Abs. 5 UStR handeln, weil diese nicht steuerbar ist; die Gestellung von Arbeitskräften für unmittelbare Zwecke land- und forstwirtschaftlicher Unternehmer kann nur steuerfrei sein, wenn sie durch juristische Personen erfolgt, vgl. A 121 a Abs. 2 und 3 UStR; die Steuerfreiheit für die Gestellung von Betriebshelfem und Haushaltshilfen an gesetzliche Träger der Sozialversicherung ist nicht von der Rechtsform des Unternehmers abhängig, vgl. A 121 a Abs. 4 und 5 UStR 27. Steuerfreie Umsätze aus Lieferung, Entnahme und unternehmensfremder Verwendung bestimmter Gegenstände, § 4 Nr. 28 UStG 27.1 Fragen a)

Welchen Zweck hat die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 28 UStG?

b)

Welche Voraussetzungen müssen für die Steuerfreiheit nach dieser Norm erfüllt sein; wann werden die Gegenstände ausschließlich für eine steuerfreie Tätigkeit verwendet, wenn der Umsatz nach dieser Norm steuerfrei sein soll; auf welche Zeiträume bezieht sich die entsprechende steuerfreie Verwendung der Gegenstände, wenn der Umsatz mit diesen Gegenständen nach § 4 Nr. 28 UStG steuerfrei sein soll; welche Aufwendungen muß der Unternehmer als Eigenverbrauch versteuert haben, damit der Umsatz mit diesen Gegenständen nach § 4 Nr. 28 UStG steuerfrei ist?

c)

Gilt § 4 Nr. 28 a UStG auch für die Überlassung (z.B. Veräußerung) des Geschäftswerts (Praxiswerts)?

212 Diese Vorschrift dient einerseits der Vereinfachung, weil durch sie ggf. eine Vorsteuerberichtigung nach § 15 a UStG entfallt und vermeidet andererseits eine Doppelbelastung mit USt, und zwar in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 2 a und 2 b UStG dann, wenn keine Vorsteuer abgezogen werden konnte bzw. in den Fällen vorheriger Besteuerung nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG.

4. Kap.: Steuerbefreiungen

167

27.3 Voraussetzung für die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 28 UStG ist,... die gelieferten, entnommenen oder verwendeten Gegenstände wurden ausschließlich für eine nach § 4 Nr. 8 bis 27 UStG (bzw. bei § 4 Nr. 28 a UStG auch fiir eine nach § 4 Nr. 28 b UStG) steuerfreie Tätigkeit verwendet, oder im Zeitpunkt des Umsatzes sind die gesamten Anschaflüngs- oder Herstellungskosten dieser Gegenstände als Eigenverbrauch iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG versteuert. 27.3.1 Wird der Gegenstand bis zu 5 v.H. nicht fiir eine steuerfreie Tätigkeit nach § 4 Nr. 8 bis 27 und 28 b UStG verwendet, kommt aus Vereinfachungsgründen dennoch die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 28 UStG in Betracht, sofern fiir diese Gegenstände kein (anteiliger) VSt-Abzug vorgenommen wurde, vgl. A 122 Abs. 2 und 4 UStR. 27.3.2 Die Verwendung für steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 8 bis 27 und 28 a UStG bezieht sich bei Anwendung des § 4 Nr. 28 a UStG auf den gesamten Verwendungszeitraum und bei § 4 Nr. 28 b UStG auf den jeweiligen Besteuerungszeitraum, vgl. A 122 Abs. 3 und 5 UStR. 27.3.3 Übungsaufgaben 13: Sind folgende Lieferungen und Eigenverbrauchstatbestände nach § 4 Nr. 28 UStG steuerfrei? Fall 1: Ein Zahnarzt veräußert seinen unternehmerischen Pkw, den er bisher ausschließlich beruflich für eine steuerfreie Tätigkeit nach § 4 Nr. 14 UStG verwendet hat. Fall 2: Der Arzt zu Fall 1 hat den Pkw neben seiner beruflichen Tätigkeit zu 30 v.H. privat genutzt. Fall 3: Ein Zahnarzt hat seinen Pkw bisher beruflich zu 75 v.H. für seine Tätigkeit als Arzt und zu 25 v.H. für Umsätze iS. des § 4 Nr. 14 b UStG verwendet. Außerdem hat er den Pkw zu 30 v.H. der Gesamtnutzung für private Zwecke verwendet. Fall 4: Der Zahnarzt zu Fall 3 verkauft seinen Pkw. Fall 5: Der Arzt zu Fall 1 hat seinen Pkw auch für Fahrten zwischen Wohnung und Praxis genutzt, was zu nichtabziehbaren Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG geführt hat.

168

4.Kap.:

Steuerbefreiungen

Fall 6: Ein Bauunternehmer verkauft zwei Segelboote, die er bisher ausschließlich Geschäftsfreunden zur unentgeltlichen Benutzung überlassen hat. Segelboot I hat bei Veräußerung einen Buchwert von 20.000 DM, Segelboot II einen Buchwert von 0 DM. Fall 7: Der Bauunternehmer zu Fall 6 nutzt das Segelboot I, das er von einem Nichtunternehmer erworben hat, zu 25 v.H. für private Zwecke. Fall 8: Der Bauunternehmer zu Fall 6 verkauft das Segelboot I, das er von einem Nichtuntemehmer erworben hat.

5. Kapitel:

Verzicht auf Steuerbefreiungen

B. Der Verzicht auf Steuerbefreiungen nach 8 9 UStG 1.

Fragen a)

Welche nachteiligen Folgen können sich beim Unternehmer ergeben, wenn er steuerfreie Umsätze ausfuhrt?

b) Welche steuerfreien Umsätze kann der Unternehmer steuerpflichtig behandeln; muß sich in diesen Fällen eine steuerpflichtige Behandlung auf alle unter die genannten Befreiungsvorschriften fallenden Umsätze beziehen; wie lange ist ein Verzicht auf diese Steuerbefreiungen zulässig; ist der Unternehmer an seine einmal getroffene Entscheidung gebunden? c)

Welcher Unternehmer kann nicht von § 9 Abs. 1 UStG Gebrauch machen?

d) Welche Besonderheiten gelten bei der Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten und bei der Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken; ab wann gelten diese Besonderheiten? e)

Ist für die Anwendung des § 9 UStG eine einheitliche Vermietungsleistung (z.B. die Vermietung einer Wohnung) teilbar; sind auch Teiloptionen bei der Lieferung (z.B. eines bebauten Grundstücks) zulässig?

2.

Mit den Steuerbefreiungen nach § 4 Nr. 8 ff. UStG verknüpft sich beim Unternehmer idR. als Folge, daß er insoweit keinen Vorsteuerabzug geltend machen kann (s. § 15 Abs. 2 iV. mit 3 UStG) und daher die Vorsteuern in die Selbstkosten eingehen oder entweder zu Crewinnminderungen oder zu Preiserhöhungen bei seinen Leistungen fuhren; ist der Empfänger der Leistung ein anderer Unternehmer, kann dieser andererseits eine an ihn weitergegebene Preiserhöhung nicht durch einen Vorsteuerabzug ausgleichen. Die Steuerfreiheit kann sich also bei Umsätzen zwischen Unternehmern nachteilig auswirken. Weil das nicht Sinn der Steuerbefreiung ist, wurde dem leistenden Unternehmer die Möglichkeit eingeräumt, nach § 9 UStG in bestimmten Fällen auf die Steuerbefreiung zu verzichten.

3. 3.1

Option nach § 9 UStG Für den Verzicht auf die Befreiung nach § 9 UStG ist... kein Antrag (= zustimmungsbedürftige Willenserklärung, wie z.B. nach § 20 Abs. 1 UStG) erforderlich; keine empfangsbedürftige (Willens-) Erklärung gegenüber der Finanzbehörde (Option im eigentlichen Sinne, wie z.B. nach § 19 Abs. 2, § 24 Abs. 4 UStG) erforderlich;

170

5. Kap. : Verzichi auf

Steuerbefreiungen

lediglich die steuerpflichtige Behandlung der bezeichneten Umsätze erforderlich (wegen § 9 UStG 1973 wird auch diese Verzichtsmöglichkeit weiterhin als "Option" bezeichnet). 3.1.1 Die steuerpflichtige Behandlung des Umsatzes kann auch dadurch erfolgen, daß der Unternehmer einer Gutschrift mit gesondertem Steuerausweis nicht widerspricht. 3.2

Der Verzicht nach § 9 UStG ist nicht möglich ... -

in den Fällen des § 19 Abs. 1 UStG (s. ggf. § 19 Abs. 2 UStG); für Unternehmer, die ihre Umsätze nach § 24 UStG versteuern, vgl. § 24 Abs. 1 S. 2 Halbs. 2 UStG; nach § 9 Abs. 2 iV. mit § 27 Abs. 2 UStG, soweit das Grundstück auf der Endstufe ausschließlich für Umsätze verwendet wird oder zu verwenden beabsichtigt ist, die den VSt-Abzug ausschließen; in den Fällen des Eigenverbrauchs.

3.3

Auf die Befreiung kann - für jeden einzelnen Umsatz - nur verzichtet werden, wenn der Umsatz unter eine - abschließend - genannte Befreiungsvorschrift fallt, der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird (für steuerfreien Eigenverbrauch besteht daher keine Verzichtsmöglichkeit, vgl. A 148 Abs. 2 UStR), und der Unternehmer bei den in § 9 Abs. 2 UStG ausgeführten Umsätzen nachweist, daß das Grundstück beim "Endmieter" ausschließlich für Umsätze verwendet wird oder zu verwenden beabsichtigt ist, die den VSt-Abzug ermöglichen (vgl. dazu auch § 27 Abs. 2 UStG).

3.4

Zum zeitlichen Anwendungsbereich des § 9 Abs. 2 UStG vgl. § 27 Abs. 2 UStG, A 148 a Abs. 5 und 6 UStR.

3.5

Die Vermietung von Gebäuden oder Gebäudeteilen ist in grundsätzlicher Übereinstimmung mit dem Zivilrecht (§ 580 BGB) für Zwecke der Anwendung der §§ 9 und 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG in eine Vermietung der Einzelräume aufteilbar, d.h. insoweit sind TeUoptionen zulässig, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 915, R 148 a Abs. 1 UStR.

3.6

Bei der Lieferung (z.B. eines unterschiedlich genutzten bebauten Grundstücks) sollen abweichend von der BFH-Auffassung nach Auffassung der Verwaltung TeUoptionen nicht zulässig sein. Diese Frage ist weiterhin streitig, vgl. EuGH vom 4.10.1995 (su.).

3.7

Der Verzicht nach § 9 UStG.. . kann weder von der Finanzbehörde noch vom Leistungsempfanger rechtlich erzwungen werden; bindet den Unternehmer nicht an eine bestimmte Dauer (wie z.B. § 19 Abs. 2 UStG);

5. Kap. : Verzicht auf Steuerbefreiungen

ist solange möglich, wie die Festsetzung der Steuer noch nicht unanfechtbar ist oder solange sie unter dem Vorbehalt der Nachprüfung steht (vgl. § 164 AO). — Das gilt gg£ auch für die Rückgängigmachung eines steuerpflichtig behandelten Umsatzes; beachte hierbei auch § 14 Abs. 2 UStG. Vgl. dazu auch A 148 Abs. 1 bis 4 UStR.

171

6. Kapitel:

Steuersätze

C. Steuersätze L

Als Steuersätze kommen in Betracht: -

der allgemeine Steuersatz (15 v.H. ab 1.1.993, § 12 Abs. 1 UStG), der jedoch nicht anzuwenden ist, wenn folgende Tarifbestimmungen eingreifen: -

der ermäßigte Steuersatz (7 v.H., § 12 Abs.2 UStG);

— die Steuersätze für land- und forstwirtschaftliche Umsätze (§ 24 Abs. 1 iV. mit § 28 Abs. 3 UStG); 1.1

Von der Ermächtigung zum Erlaß einer Durchfuhrungsverordnung nach § 23 Abs. 1 Nr. 2 UStG hat der BMF bisher keinen Gebrauch gemacht.

2.

Bei Änderung der Steuersätze ist auf den Umsatz der Steuersatz anzuwenden, der im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes maßgebend war, vgl. A 160 Abs. 2 bis 4 UStR.

2.1

Bei Steuersatzändenuigen vgl. wegen der Umstellung langfristiger Verträge auch § 29 Abs. 1 UStG.

3.

Zum ermäßigten Steuersatz gem. § 12 Abs. 2 UStG

3.1

Umsätze über Gegenstände der Anlage zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG

3.1.1 Die Anlage enthält folgende Warengruppen ... Land- und forstwirtschaftliche Erzeugnisse, Futter- und Düngemittel, Lebensmittel und Getränke, Erzeugnisse des graphischen Gewerbes, Kunstgegenstände und Sammlungen, Körperersatzstücke und ähnliche Gegenstände. — Der Inhalt der einzelnen Warenbegriffe ist durch die jeweils angegebene Stelle des deutschen Zolltarifs festgelegt. Bei Expositionen (aus Nr. ... oder Kapitel... des Zolltarifs) unterhegen nur die ausdrücklich aufgeführten Waren der bezeichneten Tarifstelle dem ermäßigten Steuersatz (vgl. auch BdF-Schr. BStBl I 1986 S. 31). 3.1.2

Lieferungen zum "Verzehr an Ort und Stelle" liegen vor (s. § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG, A 161 UStR), wenn ... sich der Lieferort nach § 3 Abs. 6 UStG bestimmt (nicht maßgeblich ist, wo der gelieferte Gegenstand verzehrt wird oder wer ihn verzehrt, vgl. A 161 Abs. 5 S. 2 UStR), die Gegenstände zum Verzehr bestimmt sind,

6. Kap.: Steuersätze

173

vom leistenden Unternehmer oder in dessen Interesse besondere Vorrichtungen für den Verzehr an Ort und Stelle bereitgehalten werden, z.B. bestimmte Räume oder Teile davon, Verzehrtheken u.a.; Hilfsmittel wie Teller, Bestecke, Trinkbecher und Servietten sind keine Vorrichtungen in diesem Sinne, sondern Nebenleistungen zur (Haupt-) Lieferung, vgl. A 161 Abs. 4 UStR. 3.1.2.1 Bei der Abgabe von Mensaessen in den Räumen einer Hochschule durch eine Großküche, die das Essen in Kübeln heranschafft und in den Räumen der Hochschule portioniert, liegt eine Lieferung zum Verzehr an Ort und Stelle vor, vgl. BFH, BStBl 1983 II S. 353. 3.1.2.2 Bei der Lieferung von Bratwürsten durch einen Imbißstand zur Mitnahme statt zum Verzehr an Ort und Stelle kann der Regelsteuersatz nur ausgeschlossen werden, wenn die "Warenabgabe zur Mitnahme" in einer für warme Speisen geeigneten Form der Verpackung erfolgt, vgl. BFH, BStBl II 1983 S. 354. 3.2

Umsätze der Vieh- und Pflanzenzucht usw. § 12 Abs. 2 Nr. 3 und 4 UStG DieseVorschriften kommen nur für solche Unternehmer in Betracht, die mit diesen Leistungen nicht nach § 24 UStG besteuert werden. Vgl. zur... -

Vieh- und Pflanzenzucht A 162 UStR, Vatertierhaltung, Förderung der Tierzucht usw. A 163 UStR.

3.3

Umsätze aus der Gestellung von land- und forstwirtschaftlichen Arbeitskräften § 12 Abs. 2 Nr. 4 b UStG gestrichen, vgl. nunmehr § 4 Nr. 27 b UStG.

3.4

Umsätze der Zahntechniker und Zahnärzte, § 12 Abs. 2 Nr. 6 UStG Vgl. hierzu A 165 UStR.

3.5

Umsätze kultureller Einrichtungen usw. § 12 Abs. 2 Nr. 7 a UStG Vgl. hierzu A 166 UStR.

3.6

Umsätze aus der Überlassung von Filmen und Filmvorführungen, § 12 Abs. 2 Nr. 7 b UStG Vgl. hierzu A 167 UStR. Die Vermietung von Videokassetten an Abnehmer zur Benutzung im privaten (nichtöffentlichen) Bereich unter vertraglichem Abschluß der öffentlichen Vorführung oder anderweitiger gewerblicher Verwendung ist nicht nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 b und c UStG begünstigt, vgl. BFH, BStBl 1985 II S. 271, A 167 Abs. 3 UStR.

3.7

Umsätze aus der Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung urheberrechtlicher Schutzrechte, § 12 Abs. 2 Nr. 7 c UStG Vgl. hierzu A 168 UStR.

174 3.8

6. Kap.:

Steuersätze

Umsätze der Zirkusunternehmer, Schausteller und zoologischen Gärten, § 12 Abs. 2 Nr. 7 d UStG Vgl. hierzu A 169 UStR.

3.9

Umsätze gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Einrichtungen, § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG Vgl. A 170 UStR. Beachte, daß die Steuervergünstigung für einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb nur dann bestehen bleibt, wenn es sich um einen Zweckbetrieb iS. der §§ 65 bis 68 AO handelt, vgl. A 170 Abs. 3 UStR.

3.10 Umsätze der Schwimm- und Heilbäder, aus der Bereitstellung von Kureinrichtungen, § 12 Abs. 2 Nr. 9 UStG Vgl. A 171 UStR. 3.11 Umsätze begünstigter Verkehrsarten, Beförderungsstrecken, Arbeitnehmerbeförderungen, § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG Vgl. zu ... begünstigten Verkehrsarten A 173 UStR, begünstigten Beforderungsstrecken A 174 UStR, Beförderung von Arbeitnehmern zwischen Wohnung und Arbeitsstelle A 175 UStR, Übergangsregelungen bei Personenbeförderungen mit Schiffen A 172 UStR 3.12 Umsätze aus der Gestellung von Betriebshelfern und Haushaltshilfen an die gesetzlichen Träger der Sozialversicherung § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG gestrichen, vgl. nunmehr § 4 Nr. 27 b UStG. 4.

In den Mitgliedstaaten der Gemeinschaft angewandte Steuersätze (Stand 31.12.1995) Mitgliedsstaat

RegelsteuerSatz

Ermäßigter Steuersatz

Deutschland

15,0 %

7,0 %

Belgien

20.5 %

1,0/6,0/12,0 %

Dänemark

25,0 %

Finnland

22,0 %

12,0/6,0 %

Frankreich

18.6 %

2,1/5,5 %

Österreich

20,0 %

Spanien

16,0 %

4,0/7,0 %

Griechenland

18,0 %

4,0/8,0 %

10,0 %

6.Kap.: Steuersätze

Irland

21,0 %

2,5/12,5 %

Italien

19,0 %

4,0/9,0/13,0 %

Luxemburg

15,0 %

3,0/6,0/12,0 %

Niederlande

17,5 %

Schweden

25,0 %

Portugal

17,0 %

5,0 %

Großbritannien

17,5 %

8,0 %

6,0 % 12,0/21,0 %

175

7. Kapitel:

Steuerschuld

D. Steuerschuld 1.

Fragen a) Wer kann nach dem UStG Steuerschuldner sein? b) Wann entsteht die USt; nach welchen Arten kann die USt berechnet werden; fiir welche Zeiträume ist die USt zu berechnen? c)

Wirkt sich die Art der Steuerberechnung auf die Entgeltshöhe aus?

d) Wann wird eine Leistung bzw. Teilleistung ausgeführt; in welchen Fällen knüpft die Besteuerung an die Ausführung der Leistung bzw. Teilleistung an? e)

Wann wird das Entgelt bzw. Teilentgelt vereinnahmt; in welchen Fällen knüpft die Besteuerung an die Vereinnahmung des Entgelts bzw. Teilentgelts an; unterliegen alle Anzahlungen der sog. Mindest-Ist-Versteuerung?

2.

Zum Steuerschuldner Nach dem UStG können Steuerschuldner sein ... gern § 13 Abs. 2 UStG der Unternehmer als deijenige, der den steuerpflichtigen Umsatz nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG ausgeführt hat; gern § 14 Abs. 2 UStG der Unternehmer, soweit er einen höheren als nach dem Gesetz für den Umsatz entstandenen Steuerbetrag gesondert ausgewiesen hat; -

der Erwerber gern § 13 Abs. 2 Nr. 2 iV. mit § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG; der Abnehmer gem. § 6 a Abs. 4 iV. mit § 13 Abs. 2 Nr. 3 UStG;

-

gern § 13 Abs. 3 iVm. § 21 Abs. 2 UStG und Art. 5 ZK der Zollbeteiligte; gem. § 17 Abs. 1 S. 2 UStG der dritte Unternehmer; gern § 14 Abs. 3 iV. mit § 13 Abs. 2 Nr. 4 UStG der Rechnungsaussteller.

2.|

Eine Gesellschaft, die sich in Liquidation befindet, ist so lange Rechtssubjekt, bis auch das zwischen ihr und dem FA bestehende Rechtsverhältnis abgewickelt ist, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 316 mwN.

7. Kap. : Steuerschuld

3.

177

Zur Entstehung der Steuer Der Zeitpunkt der Entstehung der Steuer ist in § 13 Abs. 1 UStG geregelt; beachte jedoch, daß diese Norm keine Aussagen über den Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes oder über die Festsetzung (Anmeldung) und die Fälligkeit der Steuer enthält.

3.1

Die Steuer entsteht... gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a, b, Nr. 2, 3 und 5 UStG mit Ablauf eines bestimmten Voranmeldungszeitraums (VAZ, s.u.); gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 c UStG in dem Zeitpunkt, in dem der Kraftomnibus in das Inland gelangt; gem. § 13 Abs. 1 Nr. 4 UStG im Zeitpunkt der Ausgabe der Rechnimg; gern § 13 Abs. 1 Nr. 6 UStG im Zeitpunkt der Rechnungsausstellung beim innergemeinschaftlichen Erwerb nach § 1 a UStG, spätestens jedoch mit Ablauf des dem Erwerb folgenden Kalendermonats.; gem. § 13 Abs. 1 Nr. 7 UStG im Zeitpunkt des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Fahrzeuge nach § 1 b UStG; gem. § 13 Abs. 1 Nr. 8 UStG im Zeitpunkt der steuerpflichtigen Lieferung, falls sie aufgrund des Vertrauensschutzes nach § 6 a Abs. 4 UStG als steuerfrei anzusehen ist.

3.2.1

Der maßgebende VAZ ist beim Eigenverbrauch und Leistung iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 b und Nr. 3 UStG (unabhängig von der Art der Steuerberechnung) der Ablauf des VAZ, in dem der Umsatz bewirkt wird (s. § 13 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 1 b S. 2 UStG).

3.2.2

Der maßgebende VAZ ist bei übrigen Leistungen und der zusätzlich nach § 14 Abs. 2 UStG geschuldeten Steuer ... a)

bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten (=Sollversteuerung) der Ablauf des VAZ, in dem die Leistung ausgeführt wird (s. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 1 und 2 und Nr. 3 UStG). Ausnahmen bestehen fiir... die sog. Mindest-Ist-Versteuerung (s. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 4 UStG); die Besteuerung im Abzugsverfahren (s. § 58 Abs. 1 UStDV).

b) bei der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten und in den Fällen der Mindest-Ist-Versteuerung sowie der Besteuerung im Abzugsverfahren der Ablauf des VAZ, in dem die Entgelte (Teilentgelte) vereinnahmt worden sind (s. § 13 Abs. 1 Nr. 1 b S. 1 Nr. 1 a S. 4 UStG und § 58 Abs. 1 UStDV). Eine Ausnahme besteht hierbei bis 31.12.1993 in den Fällen der Geschäfts-veräußerung (s. § 20 Abs. 2 UStG). 3.2.3 Der maßgebende VAZ ist bei Änderung der Bemessungsgrundlage der Ablauf des VAZ, in dem die Änderung eingetreten ist (s. § 13 Abs. 1 Nr. 5 UStG).

178 4.

7. Kap.:

Steuerschuld

Zum Zeitpunkt der Ausführung eines Umsatzes Ein Umsatz iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG, der an tatsächliche Vorgänge anknüpft, ist grds. dann ausgeführt, wenn das wirtschaftlich Gewollte erreicht ist. Das ist ... bei Lieferungen der Zeitpunkt der tatsächlichen oder fiktiven Verschaffung der Verfügungsmacht über den Gegenstand, vgl. A 177 Abs. 2, A 178 Abs. 1 Nr. 1 UStR; bei sonstigen Leistungen mit Vollendung der Leistung, vgl. A 177 Abs. 3, A 178 Abs. 1 Nr. 2, A 179 UStR (beachte auch § 25 Abs. 1 S. 3 UStG); beim Eigenverbrauch der Zeitpunkt der Entnahme, die Vollendung der tatsächlichen oder fiktiven sonstigen Leistung oder der Zeitpunkt, in dem die Aufwendungen getätigt wurden. Vgl. hierzu auch die Erläuterungen zu den einzelnen Umsatzarten.

4.1 5.

Im Falle der Steuererhöhungen vgl. auch § 29 UStG. Zum Zeitpunkt der Entgeltsvereinnahmung Das (Bar-) Entgelt einschl. Teilzahlungen und Vorschüsse werden in dem Zeitpunkt vereinnahmt, in der der leistende Unternehmer darüber wirtschaftlich verfügen kann, zu Einzelfällen vgl. A 182 Abs. 1 UStR; besteht das (Teil-) Entgelt in einer Lieferung oder sonstigen Leistung, wird es im Zeitpunkt der Ausführung der Leistung vereinnahmt, s.o.

6.

Zu Teilleistungen Teilleistungen liegen vor gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 3 UStG,... wenn nach der VerkehrsaufiFassung eine wirtschaftlich teilbare Leistung gegeben ist, die nicht als Ganzes geschuldet und bewirkt wird, und das Entgelt für Leistungsteile gesondert vereinbart worden ist (z.B. monatlich). -

Vgl. auch A 29 a, A 180 (Beispiele) UStR.

— Überläßt eine Leasinggesellschaft ihrem Kunden aufgrund eines Leasingvertrages einen Gegenstand zur Nutzung und wird vereinbart, daß der Mieter monatliche Mieten zu entrichten hat, liegt eine Teilleistung vor. Tritt die Leasinggesellschaft ihre Forderung gegen den Mieter auf Zahlung der monatlichen Leasingraten an eine Bank ab, vereinnahmt sie das Entgelt für ihre Vermietungsleistung mit der Zahlung der Leasingraten durch den Mieter an die Bank, weil sie insoweit gleichzeitig von ihrer Gewährleistungspflicht für den rechtlichen Bestand der Forderung gegenüber der Bank befreit wird, vgl. BdF-Schr. BStBl I 1982 S. 784 und A 177 Abs. 4 UStR. 7. 7.1

Zur Mindest-lst-Versteuerung Wenn das Entgelt bzw. ein Teil des Entgelts bereits vor Ausführung der Leistung bzw. der Teilleistung vereinnahmt wird, entsteht gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 4 UStG insoweit die Steuer mit Ablauf der VAZ, in dem die Zahlung geleistet worden ist (Mindest-lst-Versteuerung).

7. Kap.: Steuerschuld

17 9

Sonderfall bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten; vgl. die ergänzenden Aussagen in § 14 Abs. 1 S. 5, Abs. 5 S. 3, § 15 Abs. 1 Nr. 1 S. 2, § 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG. 7.2

Zu weiteren Einzelheiten zur Mindest-Ist-Versteuerung

7.2.1

Stehen Anzahlungen nicht mit einer konkreten künftigen Leistung/Teilleistung im Zusammenhang, werden sie erst bei späterer Leistungsvereinbarung Entgelt/Teilentgelt iS. dieser Norm.

7.2.2

Bezieht sich eine Anzahlung auf mehrere Leistungen, ist sie entsprechend aufzuteilen.

7.2.3

Anzahlungen (= Entgelte/Teilentgelte + USt) können in Geldzahlungen und/oder in Leistungen (s. § 3 Abs. 12 UStG) bestehen; Anzahlungscharakter können auch fällige Forderungen bei Aufrechnung erhalten.

7.2.4

Wenn bei der Vereinnahmung der Anzahlung noch nicht abzusehen ist, ob die Leistung steuerfrei oder steuerpflichtig sein wird, ist von der Steuerpflicht des künftigen Umsatzes auszugehen (vgl. auch § 165 AO).

7.2.5

Anzahlungen in fremder Währung sind nach den Durchschnittskursen umzurechnen, die im Monat der Vereinnahmung gelten.

7.2.6

Vereinnahmt sind das Entgelt bzw. Teilentgelt, wenn der Entgeltsempfanger darüber wirtschaftlich verfugen kann, vgl. auch Einzelfalle in A 182 UStR. Vgl. auch A 181 UStR.

7.3

Unterlagen Entgelte/Teilentgelte vor dem 1.1.1993 der Mindest-Ist-Versteuerung mit 14 v.H. (bzw. der Ist-Besteuerung nach § 20 UStG), unterliegen sie gleichwohl dem Steuersatz von 15 v.H., falls die Leistung/Teilleistung nach dem 31.12.1992 ausgeführt wird, vgl. auch § 27 Abs. 1 UStG.

8. Kapitel: 1. LI

Ausstellen einer Rechnung

Zur Verpflichtung und Berechtigung zum gesonderten Ausweis der Steuer in einer Rechnung nach § 14 UStG Fragen a)

Wer ist zur Rechnungserteihing berechtigt bzw. verpflichtet?

b)

Wann ist der leistende Unternehmer zur Rechnungseiteilung ... berechtigt, verpflichtet?

c)

Kann sich der leistende Unternehmer zur Rechnungserteilung auch eines Dritten bedienen; kann auch der Leistungsempfänger für den leistenden Unternehmer eine Rechnung erteilen?

d)

Handelt es sich bei der Verpflichtung zur Rechnungserteilung um eine ... öffentlich-rechtliche Verpflichtung, zivilrechtliche (privatrechtliche) Verpflichtung; Wie kann der Anspruch auf Rechnungserteilung ggf. durchgesetzt werden?

1.2

Die Verpflichtung zum gesonderten Ausweis der Steuer in einer Rechnung nach § 14 Abs. 1 UStG besteht (vg. § 14 Abs. 1 S. 1 UStG), wenn ... a)

für den leistenden Unternehmer § 14 Abs. 1 UStG anwendbar ist (s. § 19 Abs. 1 UStG),

b)

der leistende Unternehmer eine steuerpflichtige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 3 UStG ausfuhrt,

c)

die Leistung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird, und

d)

der andere Unternehmer (Leistungsempfanger) eine Rechnung mit gesondertem Ausweis der Steuer verlangt.

1.3

Unter sinngemäßer Anwendung des § 14 Abs. 1 S. 1 UStG ist der leistende Unternehmer auch dann zur Rechnungserteilung verpflichtet, wenn er Entgelte oder Teilentgelte für noch nicht ausgeführte steuerpflichtige Leistungen vereinnahmt (s. § 14 Abs. 1 S. 5 UStG).

1.4

Die Abrechnungslast ist nach bürgerlich-rechtlichen Grundsätzen zu ordnen und trifft daher grds. den leistenden Unternehmer (vgl. BFH, BStBl II 1982 S. 309). Ist der leistende Unternehmer zur Abrechnung verpflichtet, kann er sich im Abrechnungsverfahren dritter Personen bedienen, aber nur in gesetzlich zugelassenen Ausnahmefallen (vgl. z.B. § 14 Abs. 5 UStG) des Leistungsempfangers, vgl. BFH, BStBl II 1983 S. 525, A 183 Abs. 5 UStR.

S.Kap.: Ausstellen einer Rechnung

181

1.5

Auf die Rechnungserteilung durch den Unternehmer hat der Abnehmer bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 14 Abs. 1 UStG einen zivilrechtlichen Anspruch, den er nur vor den ordentlichen Gerichten und nicht auch vor den Finanzgerichten verfolgen kann, vgl. A 183 Abs. 4 UStR.

1.6

Die Berechtigung zum gesonderten Ausweis der Steuer in einer Rechnung nach § 14 Abs. 1 UStG besteht (s. § 14 Abs. 1 S. 1 UStG), wenn ...

2.

2.1

a)

für den leistenden Unternehmer § 14 Abs. 1 UStG anwendbar ist, und

b)

dieser Unternehmer eine steuerpflichtige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder 3 UStG ausführt.

Zu den Anforderungen an eine Rechnung Fragen a)

Was ist eine Rechnung iS. des UStG?

b)

Welche Angaben muß eine Rechnung mit gesondertem Ausweis der USt enthalten; können die für eine Rechnung erforderlichen Angaben auch in anderen Urkunden enthalten sein; kann der Abrechnungsempfanger ggf Rechnungsangaben ergänzen oder berichtigen; bis zu welchem Zeitpunkt müssen die geforderten Rechnungsangaben gemacht werden; welche Folgen können sich ergeben, wenn die geforderten Angaben nicht in einer Rechnung enthalten sind?

c)

In welchen Fällen gelten als Rechnungen iS. des § 14 Abs. 1 UStG... sog. Kleinbetragsrechnungen, Fahrausweise?

d)

Welche Besonderheiten bei der Rechnungserteilung gelten für unentgeltliche und verbilligte Leistungen?

e)

Kann bzw. muß der Unternehmer auch eine Rechnung vor Ausfuhrung der Leistung/Teilleistung bzw. der Vereinnahmung des Entgehs/Teilentgelts (sog. Vorausrechnung) erteilen?

f)

Welche zusätzlichen Anforderungen werden gestellt an ... Endrechnungen, Vorausrechnungen?

g)

Können auch auf andere Bemessungsgrundlagen als Entgelt USt-Beträge gesondert ausgewiesen werden?

182

8.Kap.: Ausstellen einer Rechnung

h) 2.2

Welche inhaltlichen Anforderungen sind an Rechnungen für Zwecke des Vorsteuerabzugs zu stellen?

Eine Rechnung iS. des § 14 Abs. 1 und 4 UStG ... ist jede Urkunde, mit der der Unternehmer (oder in seinem Auftrag ein Dritter, der nicht Leistungsempfänger ist) über eine Leistung unter Angabe des Entgelts mit einem anderen schriftlich abrechnet, A 183 Abs. 1 UStR; ist auch ein Vertrag, der die in § 14 Abs. 1 S. 2 UStG geforderten Angaben enthält, vgl. § 31 Abs. 1 UStDV, A 183 Abs. 2 UStR; ~

Wird jedoch lediglich in einem (z.B. Miet-) Vertrag die Steuer gesondert ausgewiesen, kann keine Steuer nach § 14 Abs. 3 UStG entstehen, s.u.

ist nicht gegeben, wenn es sich um eine Schriftstück handelt, das sich ausschließlich auf den Zahlungsverkehr bezieht, z.B. eine Mahnung oder Kontoauszug (vgl. A 183 Abs. 1 UStR); ist nicht gegeben, wenn über Warenbewegungen zwischen Unternehmensteilen Abrechnungen erstellt werden (= Buchungsbelege), vgl. A 183 Abs. 3 UStR. 2.2.1 Zur Rechnungsstellung durch Telefax, Telex, Teletex, Datenfernübertragung oder Datenträgeraustausch, vgl. BdF-Schr. BStBl 1992 II S. 376. Ubermittelte Rechnungen durch Telex und Telefax ist als Rechnungserteilung iS. von § 14 UStG anzusehen. Bei Datenfernübertragung und bei Datenübertragung durch Teletex kann der Unternehmer die Rechnungserteilung iS. von § 14 UStG dadurch vornehmen, daß er dem Leistungsempfanger die schriftlichen Abrechnungen in Form von Protokollen über die übertragenen Dateiinhalte oder entsprechender Dateiausdrucke zusendet; bei Rechnungserteilung durch Datenträgeraustausch ist entsprechend zu verfahren. 2.2.2 2.3

Zu Endrechnungen, Vorausrechnungen und Rechnungserteilung in besonderen Fällen, s. Tz. 2.8 bis 10. Zu den erforderlichen Angaben in einer Rechnung (bzw. in anderen Unterlagen, s. § 31 Abs. 1 UStDV) vgl. § 14 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 bis 6 UStG, A 185 UStR Ergänzend vgl. zu § 14 Abs. 1 S. 2 .... Nr. 1 UStG Nr. 2 UStG

) )

§ 31 Abs. 2 und 3 UStDV

Nr. 3 UStG

§ 31 Abs. 3 UStDV

Nr. 4 UStG

§ 31 Abs. 4 UStDV

Nr. 5 UStG Nr. 6 UStG

) )

§ 32 UStDV

8.Kap.: Ausstellen einer Rechnung

183

2.3.1

Bei der Besteuerung nach § 24 UStG vgl. auch § 14 Abs. 1 S. 4 und § 24 Abs. 1 S. 7 UStG.

2.3.2

Zur Rechnungserteilung bei unentgeltlichen und verbilligten Leistungen vgl. ergänzend § 14 Abs. 1 S. 3 UStG, A 187 a UStR.

2.4

Berichtigungen und Ergänzungen von Rechnungsangaben dürfen grds. nur vom Abrechnenden vorgenommen werden, es sei denn, daß sich der Abrechnende die Änderung durch den Abrechnungsempfanger zu eigen macht, vgl. A 185 Abs. 4 UStR.

2.5

Rechnungen über Kleinbeträge (§ 14 Abs. 6 UStG iV. mit § 33 UStDV) In Rechnungen, deren Gesamtbetrag 200 DM nicht übersteigt (= Kleinbetragsrechnungen), müssen nebeneinander die in § 33 Nr. 1 bis 4 UStDV genannten Angaben enthalten sein, damit sie als Rechnungen iS. des § 14 Abs. 1 UStG gelten; §§ 31, 32 UStDV sind anwendbar.

2.6

Zu Fahrausweise als Rechnungen (§ 14 Abs. 6 UStG iV. mit § 34 UStDV, A 186 UStR).

2.6.1

Zu den erforderlichen Angaben in Fahrausweisen und Belegen im Reisegepäckverkehr, damit sie als Rechnungen iS. des § 14 Abs. 1 UStG gelten, vgl. § 34 Abs. 1 bis 3 UStDV.

2.6.2

Fahrausweise sind Urkunden, die einerseits die Eigenschaft einer Quittung über den entrichteten Beförderungspreis haben, andererseits gleichzeitig Berechtigungsausweise zur Inanspruchnahme der durch das Befbrderungsunternehmen geschuldeten Beförderungsleistung darstellen.

2.6.3

Zuschlag-, Platz-, Liege- und Bettkarten sind Bestandteil der Fahrausweise; sie brauchen daher die im Fahrausweis für dessen Anerkennung als Rechnung geforderten Angaben nicht noch besonders zu enthalten.

2.7

Gutschrift als Rechnung (§ 14 Abs. 5 UStG, A 184 UStR)

2.7.1 Eine Gutschrift gilt nur dann als Rechnung iS. des § 14 Abs. 1 UStG (vgl. auch A 184 UStR), wenn ... a)

der Aussteller Unternehmer ist,

b) an den Aussteller eine steuerpflichtige Leistung ausgeführt worden ist (s. § 14 Abs. 5 S. 1 und auch S. 3 UStG), c)

die Voraussetzungen des § 14 Abs. 5 Nr. 1 bis 4 UStG erfüllt sind und

d) die Wirkung der Gutschrift nicht ganz oder teilweise wieder aufgehoben wurde (s. § 14 Abs. 5 S. 4 UStG). 2.7.2

Zu den Vorausetzungen des § 14 Abs. 5 Nr. 1 UStG Der Aussteller der Gutschrift trägt insbesondere das Risiko für das Vorliegen dieser Voraussetzungen. Das bedeutet, daß der Empfänger der Gutschrift tatsächlich zum gesonderten Ausweis der Steuer in einer Rechnung berechtigt sein muß; einen Gut-

184

S.Kap.: Ausstellen einer Rechnung

glaubensschutz gibt es insoweit nicht. Die Berechtigung kann auch nicht durch entsprechende schriftliche Erklärung ersetzt werden, vgl. A 184 Abs. 4 UStR. 2.7.3 2.8

Gutschriftsanzeigen in den Fällen der Mängelrüge oder der Warenrückgabe sind nicht Gutschriften iS. des § 14 Abs. 5 UStG. Endrechnungen (§ 14 Abs. 1 S. 5 UStG, A 187 UStR) Wurden über Voraus- oder Anzahlungen Rechnungen (Gutschriften) erteilt, in denen die Steuer gesondert ausgewiesen wurde, sind in der Endrechnung die vorausgezahlten Entgelte oder Entgeltsteile und die darauf entfallende Steuer abzusetzen, weil andernfalls die Rechtsfolgen des § 14 Abs. 2 UStG eintreten. Mögliche Verfahrenweisen (vgl. auch A 187 Abs. 7 und 8 UStR): Aus Vereinfachungsgründen brauchen die abzusetzenden Beträge nicht vom Rechnungsbetrag abgesetzt werden, sondern können auf der Endrechnung oder in einem Anhang zur Endrechnung bzw. in einer besonderen Zusammenstellung, auf die in der Endrechnung hingewiesen wird, angegeben werden. Außerdem ist es zulässig, statt einer Endrechnung eine "Restrechnung" über das restliche Entgelt oder den verbleibenden Restpreis zu erteilen.

2.9

Vorausrechnungen Der Unternehmer kann eine Rechnung mit gesondertem Ausweis der Steuer auch erteilen, obwohl er eine bereits vereinbarte Leistung noch nicht ausgeführt hat (bzw. die Voraussetzungen der Mindest-Ist-Versteuerung nicht vorliegen), weil § 14 Abs. 1 S. 1 UStG keine zeitliche Verknüpfung (Abfolge) zwischen Ausstellen der Rechnung und Rechnungserteilung herstellt. Es entsteht insoweit auch keine SteueT nach § 13 Abs. 1 UStG, vgl. A 187 Abs. 2 UStR.

2.9.1

Falls keine Leistung ausgeführt wird, vgl. zu den Folgen einer Vorausrechnung die Erläuterungen zu § 14 Abs. 3 UStG, s.u.

2.10 Zur Rechnungserteilung in besonderen Einzelfällen Vgl. hierzu A 188 Abs. 3 UStR und die entsprechenden Verwaltungsanweisungen. 2.11 Rechnungserteilung bei unentgeltlichen und verbilligten Leistungen Bei Umsätzen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG und beim Ansatz der Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 5 iV. mit Abs. 4 UStG sind Unternehmer berechtigt und auf Verlangen des unternehmerischen Leistungsempfängers verpflichtet, auf die maßgebliche Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 und 2 UStG die USt gesondert auszuweisen, § 14 Abs. 1 S. 3 UStG. Zu Einzelfällen vgl. A 187 a Abs. 1 UStR 2.12 Zu den inhaltlichen Anforderungen an Rechnungen zum Zwecke des Vorsteuerabzugs vgl. § 14 Abs. 1 Nr. 1 UStG, A 192 Abs. 4 bis 11 UStR, s.u.

S.Kap.: Ausstellen einer Rechnung

3.

185

Zur Steuerschuld nach § 14 Abs. 2 und 3 UStG

3.1

Fragen a)

Welchen Zweck haben § 14 Abs. 2 und 3 UStG?

b)

Welche Folgen ergeben sich bei... unrichtigem Steuerausweis lediglich der Höhe nach, unberechtigtem Steuerausweis dem Grunde nach; können diese Folgen durch eine Berichtigung des Steuerausweises wieder beseitigt werden?

c)

Kommt es für die Anwendung des § 14 Abs. 3 UStG auf vorwerfliches Verhalten an?

d) Welche Fälle werden z.B. erfaßt von ...

3.2

-

§ 14 Abs. 2 UStG,

-

§ 14 Abs. 3 UStG?

Unrichtiger Steuerausweis (der Höhe nach) mit Berichtigungsmöglichkeit (§ 14 Abs. 2 UStG)

3.2.1 Diese Norm ist bei zu hohem Steueranteil anzuwenden (vgl. auch A 189 Abs. 1 bis 4 UStR), wenn... a)

ein Unternehmer persönlich - d.h. als solcher - zum gesonderten Ausweis der Steuer in einer Rechnung berechtigt ist,

b)

eine (nicht steuerbare oder eine steuerbare, aber steuerfreie oder z.B. dem ermäßigten Steuersatz unterliegende steuerpflichtige) Leistung im Rahmen des Unternehmens tätigt (vgl. BFH, BStBl 1981 II S. 547) und

c)

einen höheren Steuerbetrag, als er nach dem UStG für seine getätigte Leistung schuldet, gesondert ausweist, bzw. in einer Kleinbetragsrechnung oder einem Fahrausweis einen höheren Steuersatz oder eine Tarifentfernung von mehr als 50 km angibt, oder

d) in einer Gutschrift, mit der über eine steuerpflichtige Leistung abgerechnet wird, ein höherer Steuerbetrag enthalten ist und der Gutschriftsempfanger nicht widerspricht. 3.2.2

Die Berechtigung (nicht Pflicht) zur Berichtigung ergibt sich aus § 14 Abs. 2 S. 2 iV. mit § 17 Abs. 1 UStG, A 189 Abs. 5 und 6 und A 223 Abs. 8 UStR; Voraussetzung der Berichtigung ist, daß dem Leistungsempfänger eine hinreichend bestimmte schriftliche Bestätigung zugeht, wobei die Rückgabe der ursprünglichen Rechnung durch den inländischen Leistungsempfänger nicht erforderlich ist.

3.2.3

Bei zu niedrigem Steuerausweis schuldet der Unternehmer gleichwohl die gesetzlich entstandene Steuer auf den Umsatz, vgl. A 189 Abs. 7 UStR.

186

8.Kap.: Ausstellen einer

Rechnung

3.2.4

Bei der Besteuerung im Abzugs verfahren (§§ 51 bis 58 UStDV) kann § 14 Abs. 2 UStG entsprechend anwendbar sein, vgl. A 235 Abs. 3 Nr. 2 UStR.

3.2.5

Unrichtige Leistungsbezeichnung fallt nicht unter § 14 Abs. 2, sondern Abs. 3 UStG, s.u.

3.3

Unberechtigter Steuerausweis (dem Grunde nach) ohne Berichtigungsmöglichkeit (§ 14 Abs. 3 UStG) Es ist Zweck des § 14 Abs. 3 UStG, Mißbräuchen in Bezug auf den Vorsteuerabzug zu wehren. Dementsprechend ist die Vorschrift als Gefährdungstatbestand ausgestaltet. Derjenige (Unternehmer oder Nichtuntemehmer), der mit einer Rechnung die Gefährdung bzw. Schädigung des USt-Aufkommens geschaffen hat, muß hierfür einstehen. Auf schuldhaftes (vorwerfliches) oder bewußtes Verhalten kommt es hierbei nicht an (vgl. z.B. BFH, BStBl 1988 II S. 1019 mwN.). Als Rechnungen iS. dieser Norm sind in den Verkehr gebrachte Abrechnungspapiere einzustufen, die nach ihrem äußeren Erscheinungsbild diejenigen Merkmale aufweisen, wie sie in § 14 Abs. 1 UStG beschrieben sind, also Rechnungen eines Unternehmers zu eigen sind, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 342, mwN., A 183 Abs. 1 UStR Eine Rechnung iS. des § 14 Abs. 3 UStG kann auch durch Übergabe des Papiers an einen Dritten, der nicht Adressat der Rechnung ist, in den Verkehr gebracht werden, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 277. Andererseits kann § 14 Abs. 3 S. 2 UStG jedoch nicht über seinen Wortlaut hinaus auf alle möglichen Fälle, die zu ungerechtfertigtem VSt-Abzug führen können, angewendet werden (z.B. auf Doppelberechnungen), vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 718.

3.3.1 Unter § 14 Abs. 3 UStG fallt ein Unternehmer, der in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist,... obwohl für das Kj. der Leistungsausführung auf ihn § 19 Abs. 1 UStG anzuwenden ist, A 190 Abs. 2 Nr. 1 UStR; — Beachte ggf. die Optionsmöglichkeit nach § 19 Abs. 2 UStG bis zum Eintritt der Unanfechtbarkeit, vgl. Umkehrschluß A 190 Abs. 4 UStR. obwohl er keine Leistung ausgeführt hat oder ausführen wird, vgl. A 190 Abs. 2 Nr. 2 UStR; — Handelt es sich um eine Vorausrechnung, entsteht die Steuerschuld nur, wenn noch kein Verpflichtungsgeschäft vorlag oder wenn der Unternehmer nachweisbar nicht willens und in der Lage war, die beschriebene Leistung zu erbringen, vgl. BFH, BStBl 1980 II S. 283 und 287, A 223 Abs. 7 UStR. hat jedoch nicht die in der Rechnung beschriebene Leistung, sondern eine andere erbracht, vgl. A 190 Abs. 2 Nr. 3 UStR; — Beachte, daß bei irrtümlich unrichtiger Leistungsbeschreibung aus Billigkeitsgründen eine Berichtigung in Betracht kommen kann, vgl. A 190 Abs. 3 UStR.

8. Kap.: A usstellen einer Rechnung

187

hat zwar die in der Rechnung beschriebene Leistung erbracht, jedoch nicht im Rahmen seines Unternehmens, vgl. A 190 Abs. 2 Nr. 4 UStR 3.3.2

Eine Steuer nach § 14 Abs. 3 UStG kann ... auch bei einem NichtUnternehmer entstehen, vgl. A 190 Abs. 2 Nr. 5 UStR; auch durch die Ausgabe eine Kleinbetragsrechnung iS. des § 33 UStDV entstehen, vgl. A 190 Abs. 1 UStR; nicht durch eine Gutschrift entstehen, s. § 14 Abs. 5 S. 1 und Nr. 1 UStG, A 190 Abs. 2 UStR; nicht dadurch entstehen, daß über Warenbewegungen zwischen Betrieben innerhalb eines Unternehmens Abrechnungen erstellt werden, vgl. A 183 Abs. 3 UStR.

3.4

Als Rechnungsaussteller iS. dieser Norm gilt auch, wer die Rechnungserteilung stillschweigend hinnimmt oder Handlungen vornimmt, die eine Zurechnung der ausgestellten Rechnung erlauben, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 531; bei z.B. einer GmbH schuldet diese die Steuer, wenn der Geschäftsführer iS. dieser Norm handelt, wenn er den allgemeinen Rahmen des ihm übertragenen Geschäftskreises nicht offensichtlich überschreitet, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 357, A 190 Abs. 5 UStR.

4. 4.1

4.2

Zur Rechnungsausstellung in besonderen Fällen nach § 14 a UStG Fragen a)

In welchen besonderen Fällen besteht nach § 14 a UStG die Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung?

b)

Welche (ggf. zusätzlichen Angaben gegenüber § 14 Abs. 1 UStG) müssen die Rechnungen enthalten?

Die Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung nach § 14 a UStG besteht: a)

Bei steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen nach § 6 a UStG. Für diese Rechnungen besteht Hinweispflicht auf die Steuerfreiheit und Angabepflicht der USt-Ident-Nr. des Unternehmers und des Leistungsempfängers, § 14 a Abs. 1 S. 1, Abs. 2 UStG (Ausnahme Fahrzeuglieferer nach § 2 a UStG; s.u.), vgl. A 190 a Abs. 2 und 3 UStR

b)

Bei steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Versendungsumsätzen im Inland nach § 3 c UStG. Veipflichtung zum gesonderten Ausweis der USt, § 14 a Abs. 1 S. 2 UStG, vgl. A 190 a Abs. 5 UStR.

c)

Bei innergemeinschaftlichen Güterbeförderungen § 3 b Abs. 3 UStG und damit im Zusammenhang stehenden sonstigen Leistungen § 3 b Abs. 4 bis 6 UStG im Inland. Veipflichtung zum gesonderten Ausweis der USt und zur Angabe der USt-IdentNr. des Unternehmers und Leistungsempfangers, vgl. A 190 a Abs. 4 UStR

188

S.Kap.: Ausstellen einer Rechnung

d)

Bei bestimmten Werkleistungen im Inland (§ 3 a Abs. 2 Nr. 3 c UStG), bei innergemeinschaftlichen Vermittlungsleistungen im Inland und bei Vermittlungsleistungen iS. von § 3 a Abs. 2 Nr. 4 UStG, wenn der Leistungsempfanger eine USt-Ident-Nr. verwendet. Verpflichtung zum gesonderten Ausweis der USt und zur Angabe der USt-IdentNr. des Unternehmers und des Leistungsempfangers, A 190 a Abs. 4 UStR.

e)

Bei innergemeinschaftlicher Lieferung neuer Fahrzeuge im Inland. Hinweispflicht auf die Steuerfreiheit und Angabe der in § 1 b Abs. 2 und 3 UStG bezeichneten Fahrzeugmerkmale, falls die Lieferung an die in § 1 a Abs. 1 Nr. 2 UStG genannten Erwerber (z.B. an Nichtunternehmer) erfolgt, vgl. A 190 a Abs. 6 und 7 UStR.

5.

Übungsaufgaben 14 (zu fehlerhaftem Steuerausweis dem Grunde und der Höhe nach): Wie sind folgende Fälle bei den unmittelbar Beteiligten aus Sicht der §§ 14 Abs. 2 und 3 UStG zu beurteilen? Fall 1: Der Drogist A. veräußert seine Schlafzimmereinrichtung an den Second-Hand-Shop B. B. holt das Schlafzimmer in der Wohnung des A. ab und dieser erteilt B. folgende Rechnung: Schlafzimmer zuzügl. 15 % USt

4.000 DM 600 DM

Insgesamt

4.600 DM

Fall 2: Der praktische Arzt A. veräußerte im März 06 seinen im Januar 01 angeschafften Pkw, den er zu 70 v.H. für Patientenbesuche und zu 30 v.H. privat genutzt hat, an den Händler H., auf dessen Wunsch A., bei dem § 19 Abs. 1 UStG zur Anwendung kommt, folgende Rechnung ausstellte: Pkw zuzügl. 15 v.H. USt

10.000 DM 1.500 DM

Insgesamt

11.500 DM

Fall 3: Wie Fall 2, jedoch mit der Abweichung, daß der Kfz-Händler eine Gutschrift über die Kfz-Lieferung erteilt hat. Faü 4: Der Finanzmakler A., der als Unternehmer persönlich zum gesonderten Steuerausweis berechtigt ist, hat der X-KG einen weiteren Kommanditisten vermittelt und hierfür 11.500 DM erhalten. Die X-KG erteilt dem A. folgende Gutschrift, der A. nicht widerspricht:

8.Kap.: Ausstellen einer Rechnung

Vermittlungsleistung zuzügl. 15 %USt

10.000 DM 1.500 DM

Insgesamt

11 500 DM

Fall 5: Der Bauunternehmer A. hat vom Unternehmer B. den Auftrag zur Errichtung einer Werkhalle erhalten. Noch vor Baubeginn und ohne daß B. eine Anzahlung geleistet hat, erteilt A. dem B. eine Rechnung mit gesondert ausgewiesener USt in Höhe von 56.000 DM. Weil danach über das Vermögen des B. der Konkurs eröffnet wird, kommt es nicht mehr zum Bau der Werkhalle. Fall 6: Der Rundfunksprecher A. steht der Rundfunkanstalt B. zwar auf Dauer zur Verfugung, wird jedoch für jeden Einzelfall seiner Mitwirkung durch einen besonderen Vertrag verpflichtet. Weil A. dem B. keine Rechnung erteilt, erteilt B. dem A. ein Abrechnungspapier, das nach seinem äußeren Erscheinungsbild diejenigen Merkmale einer Abrechnung durch A. ausweist, wie sie in § 14 Abs. 1 S. 2 UStG beschrieben sind. Fall 7: Der Unternehmer A. hat dem B. zulässigerweise eine Rechnung iS. des § 14 Abs. 1 UStG erteilt. Weil B. nicht zahlt, wird er von A. gemahnt. Die Mahnung ist zwar als solche gekennzeichnet, weist jedoch wiederum alle Merkmale des § 14 Abs. 1 S. 2 UStG auf. Fall 8: Die A-B-OHG, die persönlich zum gesonderten Steuerausweis berechtigt ist, hat an ihren Gesellschafter A. eine unentgeltliche Lieferung ausgeführt, die vom Betriebsprüfer nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 iV. mit § 12 Abs. 1 und § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG mit dem Einkaufspreis (ohne USt) in Höhe von 10.000 DM versteuert wird. Daraufhin erteilt die OHG dem VSt-abzugsberechtigten A. eine Rechnung mit gesondert ausgewiesener Steuer in Höhe von 1.500 DM. Fall 9: A. hat mit seiner bisher nicht unternehmerisch tätigen Ehefrau einen Mietvertrag über die unternehmerische Nutzung eines Grundstücks seiner Ehefrau geschlossen. Als angemessene monatliche Miete wurden im Mietvertrag 3.000 DM zuzügl. 15 v.H. USt vereinbart, die auf das Konto der Ehefrau überwiesen werden sollten. Das Grundstück wurde vom Ehemann vereinbarungsgemäß genutzt, jedoch ... a)

erfolgten durch ihn keinerlei Mietzahlungen, womit sich die Ehefrau abfand;

b) erfolgten zwar vom Ehemann Mietzahlungen, jedoch nicht in der vereinbarten Höhe und unregelmäßig, womit sich die Ehefrau ebenfalls abfand. Soweit Mietzahlungen erfolgten, erteilt die Ehefrau über den Zahlungsbetrag für den Zahlungszeitraum Quittungen mit gesondert ausgewiesener USt.

189

190

8.Kap.: Ausstellen einer Rechnung

Fall 10: A. ist Nichtuntemehmer und liefert seinen gebrauchten Pkw an den Händler H. zum Barpreis von 11.500 DM gegen Quittung ohne USt-Ausweis. Außerdem händigt A. dem H. ein blanco unterschriebenes Papier zum Ausfüllen als Kaufvertrag aus, ohne H. den gesonderten USt-Ausweis im Kaufvertrag zu untersagen. H. setzt den Kaufvertragstext ein und weist darin 1.500 DM USt gesondert aus. Fall 11: A. hat B. berechtigt, ein unbebautes Grundstück als "Zwischenvennieter" in eigenem Namen weiter zu vermieten. B. muß bei der Weitervermietung ein von A. festgelegtes Vertragsmuster verwenden. Die Durchführung von Schönheits- und sonstigen Reparaturen obliegt A. Als Mietpreis wurden 90 v.H. der durch B. tatsächlich erzielten Mieten vereinbart, d.h. B. braucht an A. keine Miete zu zahlen, wenn er aus der Weitervermietung keine Mieteinnahmen erzielt. Weil B. das Grundstück als Ausstellungsfläche jeweils kurzfristig vermietet, schwanken die Mieteinnahmen. Im BZ 01 erzielte B. 115.000 DM Mieteinnahmen und zahlte an A. Mieten in Höhe von 102.600 DM, worüber A. eine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis erteilt hat. Fall 12: Der Unternehmer A. hat mit seiner Ehefrau E. und diese als "Zwischenvermieter" mit Z. einen Mietvertrag abgeschlossen; die vereinbarten angemessenen monatlichen Mieten betragen 1.000 DM bzw. 1.300 zuzüglich USt. Das Grundstück gehört allein dem A. Die Grundstücksverwaltung obliegt lt. vertraglicher Vereinbarungen der E. Unter Mißachtung der vertraglichen Vereinbarungen fordert und erhält A. von Z. unter Berufung auf eigenes Recht den Mietzins auf sein Konto überwiesen, übernimmt die Grundstücksverwaltungsaufgaben und rechnet nicht mit E. über die vereinnahmten Mieten und die getragenen Verwaltungskosten ab. Fall 13: Der Unternehmer A. vermietet ein Bürohaus an den Unternehmer B., der es seinerseits an die Stadt C. vermietet, die es als Rathaus nutzt. A. stellt dem B. für die Vermietung USt in Rechnung. Fall 14: A. ist Konkursverwalter der X-GmbH und stellt dieser für seine Tätigkeit als Konkursverwalter eine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis. Fall 15: Der Unternehmer A. hat für ein und dieselbe Leistung (versehentlich) zwei Rechnungen erteilt.

9. Kapitel:

Vorsteuerabzug

F. Zum Vorsteuerabzug nach § 15 UStG 1. 1.1

Fragen und Überblick über die Regelungen des Vorsteuerabzugs Fragen a)

Welche wirtschaftliche Wirkung hat der Vorsteuer-Abzug?

b) Nach welchen Vorschriften sind abziehbare Vorsteuer-Beträge zu ermitteln? c) Welche Regelungen trifft § 15 UStG im einzelnen; durch welche Regelungen ergänzt § 15 a UStG die Regelungen des § 15 UStG? d) Wie ist der Vorsteuer-Vergütungsanspruch geltend zu machen? 1.2

Der Vorsteuer- (VSt-) Abzug ist ein wesentliches Merkmal im System des UStG. Er bewirkt, daß eine Kumulation bei der Besteuerung nicht eintritt und daher alle konkurrierenden Leistungen ohne Rücksicht auf Art und Anzahl der Vorumsätze eine gleiche Belastung erfahren; durch die Erhebung der EUSt bzw. der Erwerbsteuer und deren Abzugsmöglichkeit wird eine entsprechende Gleichbehandlung eingeführter bzw. innergemeinschaftlich erworbener Gegenstände gewährleistet.

1.3

Weil auch Vorsteuerbeträge abzugsfahig sind, die mit bestimmten Steuerbefreiungen im Zusammenhang stehen (s. § 15 Abs. 3 UStG), tritt vor allem bei Ausfiihrumsätzen und innergemeinschatlichen Lieferungen eine vollständige Entlastung und damit insoweit eine wettbewerbsneutrale Wirkung ein.

1.4

Neben dem UStG sind noch folgende Vorschriften über den Abzug von Vorsteuerbeträgen zu beachten: -

UStDV;

-

UStErstVO, § 26 Abs. 5 UStG iV. mit den dort angegebenen Abkommen;

1.5

Art. 15 Nr. 10 der 6. EG-Richtlinie, s.o.

In § 15 UStG sind folgende Regelungen enthalten: § 15 Abs. 1 UStG: Ermittlung der Beträge, die überhaupt für den Vorsteuerabzug in Betracht kommen; § 15 Abs. 2 und 3 UStG: Ausschluß vom Vorsteuerabzug, obwohl der Abzug nach § 15 Abs. 1 UStG in Betracht käme (sog. Anschlußumsätze); § 15 Abs. 4 UStG: Aufteilung der Vorsteuerbeträge; § 15 Abs. 4 a UStG: Einschränkungen des Vorsteuerabzugs für Fahrzeuglieferer nach § 2 a UStG;

192

Q.Kap.:

Vorsleuerabzug

§ 15 Abs. 5 UStG: Ermächtigungsvorschriften zum Erlaß von Rechtsverordnungen (vgl. §§ 35 bis 43 UStDV). 1.6

§ 15 a UStG ergänzt § 15 UStG für die Fälle, in denen sich gegenüber dem Erstjahr der Verwendung die Verhältnisse ändern, die für den Vorsteuer-Abzug nach § 15 UStG maßgebend waren, s.u.

1.7

Die Vergütung der Vorsteuerbeträge erfolgt grds. im Veranlagungsverfahren gem. § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG; Unternehmer, die im Ausland ansässig sind und nur die in § 59 UStDV genannten Umsätze ausfuhren, haben ihre abziehbaren Vorsteuerbeträge aus Vereinfachungsgründen im Vorsteuer-Vergütungsverfahren nach § 18 Abs. 9 UStGiV. mit §§ 59 bis 62 UStDV geltend zu machen, vgl. auch A 191 Abs. 2 UStR

1.8

2. 2.1

Bei Gesamtobjekten iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 2 der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO (BStBl 1987 I S . ) können auch für die Zwecke der USt-Besteuerungsgnmdlagen Besteuerungsgrundlagen ganz oder teilweise gesondert und einheitlich festgestellt werden, vgl. A 191 Abs. 7 UStR und die entsprechenden Erläuterungen zum Verfahrensrecht. Zum Abzug der gesondert ausgewiesenen USt als VSt nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG Fragen a)

An welche Voraussetzungen ist der VSt-Abzug nach § 15 Abs. 1 UStG geknüpft?

b)

Wer ist iS. des § 15 UStG... Leistungsempfanger, Leistender?

c)

Auf welche Leistungsempfänger ist § 15 UStG (persönlich) grds. nur anwendbar; welche Sonderregelungen sind zu beachten, selbst wenn der Leistungsempfanger Unternehmer ist?

d)

Hat der Leistungsempfanger bei Anwendung des § 15 UStG stets zu prüfen, ob der Leistende Unternehmer ist, der leistende Unternehmer zum gesonderten Steuerausweis berechtigt ist, die Leistungsbeschreibung in der Rechnung zutreffend ist, die Steuer in zutreffender Höhe ausgewiesen wurde?

e)

Wann werden die Leistungen für das Unternehmen des Leistungsempfangers ausgeführt; welche Grundsätze gelten, wenn der Leistungsempfanger bei Ausfuhrung des Umsatzes noch kein Unternehmer ist?

9.Kap.

f) 2.2

Vorsteuerabzug

193

Welche Erleichterungen bestehen beim gesonderten Steuerausweis iS. des § 15 Abs. Nr. 1 UStG?

Voraussetzungen für die Anwendung des § 15 UStG sind gem. § 15 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG, daß ... a)

auf den Unternehmer (Leistungsempfanger) § 15 UStG persönlich anwendbar ist,

b)

der Leistende Unternehmer ist,

c)

die Leistung für das Unternehmen des Leistungsempfängers ausgeführt wurde,

d)

die USt in Rechnungen iS. des § 14 Abs. 4 UStG gesondert ausgewiesen wurde.

Vgl. auch A 192 Abs. 2 und 3 UStR. 2.2.1 Auch wenn die rechtliche Gestaltung und deren Durchführung den Vorsteuerabzug nach § 15 UStG zulassen könnten, ist er unzulässig, wenn dem Abzug § 42 AO entgegensteht. Dies ist gegeben, wenn eine rechtliche Gestaltung gewählt wird, die zur Erreichung des angestrebten Ziels unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftlich oder sonst beachtliche nicht steuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist, vgl. BPH, BStBl 1992 II S. 541, s. unter "Sachverhalte 4". 2.3

Bei Anwendung des § 15 UStG auf den Leistungsempfänger sind folgende Sonderregelungen zu beachten: bei der Beförderungseinzelbesteuerung nach § 16 Abs. 5 UStG ist § 15 UStG nicht anwendbar, vgl. § 16 Abs. 5 Satz 4 iV. mit Abs. 2 UStG, A 221 Abs. 9 UStR; -

bei Kleinunternehmem iS. des § 19 Abs. 1 S. 1 UStG ist § 15 UStG nicht anwendbar, vgl. § 19 Abs. 1 S. 4 UStG und A 191 Abs. 4 und 5 UStR; Unternehmer, die Reisevorleistungen in Anspruch nehmen, sind insoweit nicht berechtigt, die dafür in Rechnung gestellte Steuer als Vorsteuer abzuziehen, vgl. § 25 Abs. 4 S. 1 UStG und A 192 Abs. 3 Nr. 2 UStR; soweit Wiederverkäufer die Differenzbesteuerung anwenden, kommt kein Vorsteuerabzug in Betracht, vgl. § 25 a Abs. 5 UStG, A 192 Abs. 3 Nr. 4 UStR; bestimmte nicht buchführungspflichtige Unternehmer, die für den Vorsteuerabzug die allgemeinen Durchschnittsätze (§ 23 UStG, §§ 69, 70 UStDV) anwenden, haben die Vorsteuern insoweit mit den sich aus der Anlage zur UStDV ergebenden Beträge anzusetzen, A 192 Abs. 5 Nr. 1 UStR; bestimmte nicht buchführungspflichtige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen im Sinne von § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG können nach § 23 a UStG ebenfalls ihre abziehbaren Vorsteuerbeträge nach Durchschnittsätzen ermitteln, vgl. A 191 Abs. 4 UStR; Land- und Forstwirte, die von der Durchschnittsbesteuerung des § 24 UStG Gebrauch machen, dürfen die Vorsteuern nur in Höhe des maßgeblichen Satzes gern § 24 Abs. 1 S. 4 UStG geltend machen, vgl. auch A 191 Abs. 3 UStR;

194

9.Kap.:

Vorsteuerabzug

die §§ 35 bis 39 a UStDV als Vereinfachungvorschriften zu § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG; s.u.; -

beim Vorsteuer-Vergütungsverfahren (§§ 59 ff. UStDV) § 59 Abs. 2 UStDV; bei unfreien Versendungen und bei Lieferungen von im Zollverfahren befindlichen Gegenständen ist unter den Voraussetzungen der §§ 40, 41 a, 41 UStDV der Empfanger der sonstigen Leistung bzw. der Lieferung zum Vorsteuerabzug berechtigt.

2.4

Zur Unternehmereigenschaft und Bezeichnung des Leistenden Der Leistungsempfanger muß sich - ggf durch schriftliche Versicherung des Leistenden - vergewissern, daß der Leistende als solcher Unternehmer ist, weil es für ihn in dieser Frage keinen Gutglaubensschutz gibt, vgl. A 192 Abs. 12 UStR. Anhand der Rechnung muß der tatsächlich leistende Unternehmer eindeutig und leicht nachprüfbar bestimmbar sein, vgl. BFH, BStBl 1993 IIS. 205.

2.5

Zur Bestimmung des Leistungsempfängers Eine Leistung wird grds. an diejenige Person iS. des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG ausgeführt, die aus dem schuldrechtlichen Vertragsverhältnis, das der Leistung zugrunde liegt, berechtigt und verpflichtet ist, vgl. A 192 Abs. 13 S. 1 und 2 UStR. Das gilt nicht, wenn es sich um Scheinleistungen handelt (vgl. § 41 Abs. 2 AO) oder die Leistung unter Umgehung des schuldrechtüchen Vertragsverhältnisses tatsächlich an einen Anderen ausgeführt wird, s.u.

2.5.1 Die Ausrichtung des UStG auf tatsächliche wirtschaftliche Vorgänge gebietet es auch für die Anwendung des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG, daß der Leistungsempfanger dann nicht der zivilrechtlich Anspruchsberechtigt ist, wenn die Leistung tatsächlich gegenüber einem Dritten erbracht wird. Wird z.B. ein Zwischenmietverhältnis dadurch nicht vollzogen, daß der Grundstückseigentümer unter Berufung auf eigenes Recht den Mietzins vom Endvermieter fordert, die Grundstückverwaltung ausübt und mit dem Zwischenvermieter trotz unterschiedlich hoher Mietzinsvereinbarungen zwischen Eigentümer und Zwischenvermieter sowohl diesem und dem Endmieter - nicht abrechnet, ist nicht der Zwischenvermieter, sondern unmittelbar der Endmieter Leistungsempfanger des Grundstückeigentümers (vgl. BFH, BStBl 1989 II S. 677, A 192 Abs. 13 S. 6 UStR), s. ergänzend unter "Sachverhalte 15". 2.5.2

Beachte hierbei auch die Fälle, in denen der Zwischenvermieter nicht Leistungsempfanger ist, sondern tatsächlich Besorgungsleistungen an den Eigentümer erbringt und in denen die jPdöR trotz Einschaltung eines gewerblichen Unternehmers die Leistungen (z.B. die Müllbeseitigung) unmittelbar an die Bürger erbringt, s. unter "Sachverhalte 15".

2.5.3 Zur Bestimmung des Leistungsempfangers (zwecks Ortsbestimmung) vgl. auch A 38 Abs. 2 und A 192 Abs. 13 UStR

9.Kap.: Vorsteuerabzug 2.6

195

Zur Ausführung der Leistung für das Unternehmen des Leistungsempföngers Vom Unternehmer "für sein Unternehmen" bezogen sind nur diejenigen Leistungen, die im Zeitpunkt des Umsatzes in einem objektiven und erkennbar wirtschaftlichen Zusammenhang mit der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit stehen und diese fordern soll, d.h. in seine unternehmerische Sphäre eingeht, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 335 m w N , A 192 Abs. 14 S. 1 bis 3 und 8 UStR.

2.6.1

Wird der Leistungsbezug ausschließlich unternehmerisch verwendet, wird er für das Unternehmen des Leistungsempfangers ausgeführt.

2.6.2

Wird ein Leistungsbezug sowohl für das Unternehmen als auch für Zwecke ausgeführt, die außerhalb des Unternehmens hegen, gelten folgende Grundsätze: Der Unternehmer hat grds. eine freie Zuordnungsentscheidung, die er ggf. erkennbar zum Ausdruck bringen muß, vgl. A 192 Abs. 18 UStR; die Bestimmungsfreiheit bei der Zuordnung hat dort ihre Grenzen, wo der vorgesehenen Verwendung für das Unternehmen nach den Umständen des Einzelfalles nur eine so unwesentliche Bedeutung zukommen kann, daß die Leistung insgesamt als Teil des unternehmensfremden Bereichs anzusehen ist, oder wo der Bezug einer Leistung nach den gesamten Umständen allein für den nichtunternehmerischen Bezug bestimmt ist. Es ist nicht erforderlich, daß bezogene Leistungen sofort für Zwecke einer unternehmerischen Tätigkeit verwendet werden, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 561; Vorsteuerbeträge aus der Vorbereitung der Ausführung entgeltlicher Leistungen können - materiell-rechtlich vorläufig - abgezogen werden, sobald die umsatzbezogenen Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG gegeben sind. Kommt es später nicht zur unternehmerischen Tätigkeit sind evtl. Steuerfestsetzungen nach § 165 Abs. 2 oder § 175 Abs. 1 Nr. 2 A O aufzuheben oder zu ändern, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 564. Hierzu weitere Einzelheiten:

2.6.2.1 Werden vertretbare Sachen (§ 91 BGB) geliefert oder andere sonstige Leistungen ausgeführt, gilt nur der Teil der Leistung als für das Unternehmen ausgeführt, der von vornherein für unternehmerische Zwecke bestimmt ist, vgl. A 192 Abs. 18 Nr. 1 UStR. 2.6.2. l . i Nutzt ein Unternehmer Femsprecheinrichtungen der Deutschen Bundespost Telekom oder anderer Unternehmer sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische (private) Zwecke, so hat er die auf die Grundgebühren, Gesprächsgebühren und die Geräteanmietung entfallende USt entsprechend dem Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nichtabziehbaren Anteil aufzuteilen, d.h. die nichtunternehmerische Verwendung führt nicht zu § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG, vgl. BMF, BStBl 1994 I S. 194. 2.6.2.2 Wird ein einheitlicher Gegenstand (z.B. Kfz) hergestellt oder geliefert, hat der Unternehmer bei zeitgleicher oder laufend wechselnder unternehmerischer und nichtunternehmerischer Verwendung grds. eine freie Zuordnungsentscheidung zum Unternehmen, vgl. A 192 Abs. 18 Nr. 2 U S t R

196

9. Kap.: Vorsteuerabzug

Eine bestimmte Unwesentlichkehsgrenze hat der EuGH nicht festgelegt (U. vom 11.7.1991). 2.6.2.2.1 In welcher Reihenfolge der Gegenstand im BZ der erstmaligen Verwendung für unternehmerische und nichtunternehmerische Zwecke eingesetzt wird, ist im Hinblick auf die Maßgeblichkeit der Zuordnungsentscheidung grds. unerheblich, vgl. BFH, BStBl 1990 II S. 801, A 192 Abs. 14 S. 7 UStR; wird der Gegenstand zunächst tatsächlich ausschließlich nichtunternehmerisch genutzt, muß jedoch von Anfang an feststehen, daß er später - ggf. auch erst im nächsten BZ - unternehmerisch genutzt wird, wenn er von Anfang an dem unternehmerischen Bereich zugeordnet werden soll. 2.6.2.2.2 Bei zeitgleicher unternehmerischer und nichtunternehmerischer Nutzung eines einheitlichen unbeweglichen oder beweglichenGegenstandes (z.B.Segelboot oder Gebäude), kommt auch eine Aufteilung des Gegenstandes in zwei Funktionseinheiten in Betracht, d.h. auch einheitliche Vorbezüge können sowohl für das Unternehmen als auch für den nichtuntemehmerischen Bereich bezogen werden, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 1012 und EuGH-Urteil vom 4.10.1995, „Der Betrieb", S. 2352. Ob der unternehmerisch genutzte Teil eines einheitlichen Gegenstandes im Rahmen des Vorbezugs auch den Unternehmen zugeordnet werden muß, ist weiterhin offen. Hinweis: In A 192 Abs. 18 Nr. 2 UStR wird der Begriff "einheitlicher Gegenstand" verwendet; in § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG wird der Begriff "Lieferung" gebraucht, d.h. vom VSt-Betrag, der auf den Liefergegenstand lastet gesprochen und in § 15 a Abs. 1 UStG wird der Begriff "Wirtschaftsgut" gebraucht. Davon, ob und inwieweit diese Begriffsinhalte deckungsgleich sind, ist mE. in der UStR nirgendwo die Rede. Was die Verwaltung mit "einheitlichen Gegenstand" meint, ist daher weitgehend offen und daher zwangsläufig streitig. Außerdem enthält A 192 Abs. 18 Nr. 2 UStR die Aussage, daß ein einheitlicher Gegenstand (ausnahmslos) nur insgesamt für das Unternehmen oder insgesamt für den nichtunternehmerischen Bereich bezogen werden kann; das in A 192 Abs. 19 Nr. 1 UStR zitierte BMF-Schr. enthält jedoch - in Übereinstimmung mit dem EuGH- von dieser Aussage abweichende Regelungen, s.o. 2.6.2.2.3 Bei gelegentlicher unternehmerischer Nutzung eines nichtuntemehmerischen Gegenstandes kann nur die USt als VSt abgezogen werden, die im Zusammenhang mit der unmittelbaren unternehmerischen Nutzung anfallt, vgl. A 192 Abs. 18 Nr. 2 UStR. 2.6.2.3 Auf Leistungsbezüge zur Vorbereitimg der Unternehmertätigkeit sind diese Grundsätze entsprechend anzuwenden; kommt es später jedoch nicht oder nicht nachhaltig zur Ausführung entgeltlicher Leistungen, sind die Steuerfestsetzungen wegen fehlender Unternehmereigenschaft aufzuheben oder zu ändern, d.h. der VSt-Abzug entfällt, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 564, A 191 Abs. 1 UStR

9.Kap.: Vorsteuerabz ug

197

2.6.3

Wird der Gegenstand zunächst, d.h. ab Erwerb (Lieferung) bestimmungsgemäß nur im Bereich außerhalb des Unternehmens genutzt und erst aufgrund späterer Änderung der Zweckbestimmung unternehmerisch, scheidet ein Vorsteuerabzug aus, vgl. A 192 Abs. 14 S. 6 UStR.

2.6.4

Ob und wann eine "Einlage" in das Unternehmen nach der Anschaffung des Gegenstands aufgrund objektiver Umstände und unbeschadet oder entgegen der Zuordnung durch den Unternehmer anzunehmen ist, wenn sich die unternehmerische Verwendung des Gegenstands im BZ ändert, ist ungeklärt. Die Änderung der unternehmerischen Nutzung von 33 v.H. im Jahr der Anschaffung auf 60 v.H. im folgenden BZ hat jedoch keine "Einlage" zur Folge, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 649. Wenn der Unternehmer seinen Willen nach außen erkennbar zum Ausdruck bringt, ist lt. EuGH (s.o.) auch bei Nutzungsänderung grds. keine „Einlage" zwingend.

2.6.4.1 Vgl. auch A 191 Abs. 11 S. 2 und A 276 a Abs. 4 S. 2 UStR, die zwar davon ausgehen, daß eine Einlage möglich sein muß, jedoch hierzu keine regelnden Aussagen beinhalten; 2.6.5

2.7

Zu weiteren besonderen Einzelfällen, die sich mit der Frage der Zuordnung zum unternehmerischen Bereich und mit der sog. Einheitstheorie befassen, vgl. auch A 192 Abs. 19 UStR und die Korrekturaufgaben in Anlage B. Zum gesonderten Steuerausweis aus der Sicht des § 15 UStG Der Leistende muß Unternehmer sein, s.o. Für den Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger ist aber nicht erforderlich, daß der Leistende zum gesonderten Ausweis der Steuer iS. des § 14 Abs. 1 UStG berechtigt ist (Ausnahme Gutschrift, § 14 Abs. 5 UStG, A 192 Abs. 8 UStR; beachte bei Anwendung des Abzugsverfahrens ergänzend A 192 Abs. 10 UStR). Der Leist ungsempfänger ist grds. nicht verpflichtet, die Richtigkeit der gesondert ausgewiesenen Steuerbeträge zum Zwecke des Vorsteuerabzugs zu überprüfen. — Ist für den Leistungsempfanger jedoch ohne Nachprüfung erkennbar, daß die gesondert ausgewiesenen Steuerbeträge den allgemeinen Steuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG übersteigen, sind diese Beträge - nicht nur die übersteigenden Beträge - nicht abziehbar (z.B. statt 15 % werden 51 % oder 115 % UStG ausgewiesen), vgl. A 192 Abs. 7 UStR Der leistende Unternehmer muß grds. mit seinem wirklichen Namen bzw. mit seiner wirklichen Firma angegeben sein. — Zu Ausnahmen vgl. § 31 Abs. 2 UStDV, A 192 Abs. 12 UStR. Die Rechnung muß grds. auf den wirklichen Leistungsempfänger lauten. — Eine andere Rechnungsadresse ist nicht zu beanstanden, wenn aus dem übrigen Inhalt der Rechnung oder aus anderen Unterlagen, auf die in der Rechnung hingewiesen wird, Name und Anschrift des Leistungsempfängers eindeutig hervorgehen, vgl. A 192 Abs. 17 UStR

198

9.Kap.: Vorsteuerabzug

Aus der Sicht des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG braucht die Rechnung zwar nicht die in § 14 Abs. 1 Nr. 3 UStG geforderten Angaben enthalten, jedoch ist erforderlich, daß das Abrechnungspapier wenigstens Angaben tatsächlicher Art enthält, welche - ggf. unter Heranziehung weiterer Erkenntnismittel - die Identifizierung der Leistung ermöglichen, über die abgerechnet worden ist, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 384 mwN, A 192 Abs. 15 und 16 UStR. — Unrichtige Angaben bezüglich der Leistung (z.B. Gefalligkeitsrechnungen) schließen den Vorsteuerabzug aus (vgl. A 192 Abs. 16 Nr. 1 UStR) und haben beim Rechnungsaussteller die Rechtsfolgen des § 14 Abs. 3 UStG, vgl. auch A 190 Abs. 2 Nr. 3 und Abs. 3 UStR. Der Vorsteuerabzug kommt nur in Betracht, wenn für den Leistungsempfanger unter Anwendung der im Verkehr erforderlichen Sorgfalt erkennbar ist, daß der maßgebliche Umsatz auch im Inland ausgeführt wurde, vgl. A 192 Abs. 5 UStR. Der Vorsteuerabzug ist nicht zu beanstanden, wenn die Beteiligten berechtigte Zweifel an der Nichtsteuerbarkeit oder der Steuerbefreiung des maßgeblichen Umsatzes hatten und ihn daher einvernehmlich als steuerpflichtig behandelt haben, vgl. A 192 Abs. 6 UStR. Wurde eine Rechnung iS. des § 14 Abs. 4 UStG erteilt, kann der VSt-Abzug grds. auch dann vorgenommen werden, wenn die Steuer für einen steuerfreien Umsatz ausgewiesen wurde oder der leistende Unternehmer § 19 Abs. 1 UStG anwendet, vgl. A 192 Abs. 6 UStR und BFH, BStBl 1988 II S. 509 (Ausnahme Gutschrift, vgl. A 192 Abs. 8 und 9 UStR). Eine Berichtigung der fehlerhaften Bezeichnung des Leistungsempfängers in einer Rechnung ist zulässig und wirkt sich für den Vorsteuer-Abzug im BZ der Rechnungskorrektur aus, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 387. Der Nachweis darüber, daß ein anderer Unternehmer Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen gesondert in Rechnung gestellt hat, kann nicht allein durch Vorlage der Originalrechnimg, sondern mit allen verfahrensrechtlich zulässigen Beweismitteln (z.B. durch Fotokopie der VerkäuferTechnung) geführt werden, vgl. BFH, BStBl 1989 II S. 120. 2.7.1 Zu Vereinfachungsvorschriften zu § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG Nach § 15 Abs. 5 Nr. 1 und Nr. 4 UStG iV. mit §§ 35 bis 39 UStDV bestehen im einzelnen folgende Erleichterungen für ... Rechnungen über Kleinbeträge gem. § 33 UStDV. Der Unternehmer kann in diesem Fall den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen, wenn er den Rechnungsbetrag in Entgelt und Steuer aufteilt, vgl. § 35 Abs. 1 UStDV, A 194 UStR. Fahrausweise als Rechnungen gern § 34 UStDV. In diesem Fall ist § 35 Abs. 1 UStDV entsprechend anzuwenden, vgl. § 35 Abs. 2 UStDV, A 195 UStR.

9.Kap.: Vorsteuerabzug

199

Geschäftsreisen oder Dienstreisen. Hierfür ist der Ansatz von Pauschbeträgen oder die Gesamtpauschalierung nach §§ 36 bis 38 UStDV möglich, wenn oder soweit die Reisen auf das Inland entfallen, s.u.. Umzugskosten. Der Unternehmer kann den VSt-Abzug aus den erstatteten Mehraufwendungen iS. des § 3 Nr. 16 EStG anläßlich eines dienstlichen Umzugs nach § 39 UStDV vornehmen, vgl. A 197 UStR. 2.7.2

Zum Vorsteuerabzug bei Anwendung des Abzugsverfahrens (§ 18 Abs. 8 UStG) Gem. § 39 a UStDV A 192 a Abs. 3 bis 5 UStR kann der Vorsteuerabzug auch ohne gesonderten Steuerausweis vorgenommen werden, wenn ... die Rechnung von einem in Ausland ansässigen Unternehmer erteilt wurde, bzw. der Leistungsempfanger mit einer wirksamen Gutschrift abgerechnet hat, die Steuer im Abzugsverfahren nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 UStDV an das FA entrichtet wurde und der abgeführte Steuerbetrag vom Unternehmer auf der Rechnung vermerkt wurde. § 52 Abs. 2 UStDV bleibt jedoch unberührt.

2.7.3

2.8

Beim innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen ist der VSt-Abzug ohne gesonderten Ausweis der Steuer in einer Rechnung möglich, vgl. A 192 a Abs. 1 und 2 UStR und Tz. 7. s.u. Der Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs ergibt sich aus § 16 Abs. 2 iV. mit § 18 Abs. 1 UStG, wobei nach §§ 59 bis 61 UStDV vergütete Vorsteuerbeträge nicht einzubeziehen sind, § 62 Abs. 1 UStDV; wg. der EUSt vgl. ergänzend auch A 220 Abs. 2 UStR.

3. 3.1

Zum VSt-Abzug bei Dienst- oder Geschäftsreisen Fragen a)

Wann ist gegeben eine ... Dienstreise, Geschäftsreise?

b)

Wie erfolgt die Ermittlung der abziehbaren Vorsteuerbeträge anläßlich einer Dienst- oder Geschäftsreise nach... -

§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG,

-

§ 36 UStDV,

-

§ 37 UStDV;

kann der Unternehmer für jede Dienst- oder Geschäftsreise frei entscheiden, nach welcher Vorschrift die abziehbaren Vorsteuera ermittelt werden sollen?

200

9.Kap.: Vorsteuerabzug

3.2.1 Zur Umschreibung des Begriffs Dienstreise vgl. § 38 UStDV, A 37 Abs. 3 S. 1 LStR; zur Umschreibung einer Geschäftsreise vgl. § 38 UStDV, R 119 Abs. 1 S. 1 EStR. 3.2.2

Die Vorsteuerbeträge aus Leistungen anläßlich einer Dienst- oder Geschäftsreise können, wenn oder soweit sie auf das Inland entfallen, ermittelt werden ... für alle Reisekosten aufgrund Einzelnachweises nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG; für bestimmte Reisekosten nach Pauschbeträgen gem. § 36 UStDV; iiir alle Reisekosten mit einem einheitlichen Pauschsatz nach § 37 UStDV.

3.2.2.1 Den pauschalen Vorsteuerabzug nach §§ 36 bis 38 UStDV können jedoch nur im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer in Anspruch nehmen, vgl. A 196 Abs. 1 UStR. 3.3

Alle Vorsteuerbeträge für Aufwendungen einer Geschäfts- oder Dienstreise (Verpflegungs-, Übernachtungs- Fahr- und Nebenkosten, vgl. R 119 Abs. 2 EStR) werden nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG auf Grund von Einzelnachweisen ermittelt.

3.3.1 Es ist in diesem Falle jedoch bei Verpflegungskosten anläßlich einer ... Geschäftsreise eine Haushaltsersparnis zu berücksichtigen (s. R 119 Abs. 2 Nr. 3 S. 1 EStR) und es sind (Netto-) Höchstbeträge nach § 4 Abs. 5 EStG (und ggf. Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG) zu beachten, vgl. auch A 196 Abs. 4 und 5 UStR; Dienstreise eine Haushaltsersparnis (vgl. A 39 Abs. 1 LStR) zu berücksichtigen, wobei ein Vorsteuerabzug nur insoweit in Betracht kommt, als der vom Unternehmer erstattete Betrag lohnsteuerfrei ist, vgl. A 196 Abs. 6 UStR. — Der Abzug der Haushaltsersparnis darfjedoch nicht unter die maßgeblichen Pauschbeträge führen, vgl. A 39 Abs. 1 LStR. 3.3.2

3.4

Lautet die Rechnung über Aufwendungen anläßlich einer Dienstreise auf den Arbeitnehmer bzw. anläßlich einer Geschäftsreise auf den Gesellschafter, ist dies nicht zu beanstanden, wenn die Aufzeichnungen des Unternehmers den Zusammenhang mit einer Dienst- bzw. Geschäftsreise eindeutig erkennen lassen, vgl. A 192 Abs. 16 UStR VSt-Pauschbeträge aus bestimmten einzelnen Reisekosten Es werden bestimmte Vorsteuerbeträge anläßlich einer Geschäfts- oder Dienstreise nach § 36 UStDV (vgl. auch A 196 Abs. 7 bis 17 UStR) gewährt; die übrigen Vorsteuerbeträge werden nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG ermittelt.

3.4.1 Der Belegnachweis ist ggf. nach § 36 Abs. 5 UStDV und A 196 Abs. 18 UStR zu erbringen; bei nicht ordnungsmäßigem Belegnachweis kommt eine Schätzung der abziehbaren Vorsteuerbeträge aus den Reisekosten nicht in Betracht, vgl. BFH, BStBl 1985 II S. 90, vgl. A 196 Abs. 18 UStR.

9.Kap.: Vorsteuerabzug

3.5

201

Gesamtpauschalierung aller VSt-Beträge Es werden alle Vorsteuerbeträge für Geschäfts-und Dienstreisen eines Kj nach § 37 UStDV ermittelt, vgl. auch A 196 Abs. 14 bis 17 UStR.

3.5.1 Der Belegnachweis ist bei der Gesamtpauschalierung nach § 37 Abs. 4 UStDV zu fuhren, vgl. A 196 Abs. 19 UStR. 3.6

Zur Erläuterung der verwendeten Begriffe, der Berechnung der abzugsfälligen Betriebsausgaben und der Vorsteuem bei Geschäftsreisen folgende (Grund-) Beispiele: Fall 1: Einem Stpfl., Einkünfte bis 25.000 DM, sind im IQ 1995 anläßlich einer eintägigen inländischen Geschäftsreise nachgewiesene Verpflegungsaufwendungen in Höhe von 115 DM (einschl. 15 v.H. USt) entstanden. Berechnung (vgl. auch A 196 Abs. 5 UStR): Tatsächliche Verpflegungsmehraufwendungen einschl. USt

115,00 DM

./.

Haushaltsersparnis (= Entnahme) R 119 Abs. 3 EStR

23.00 DM

=

Mehraufwendungen für Verpflegung iS. des § 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG

92,00 DM

./.

abziehbare Vorsteuem nach § 15 UStG, wenn der Eigenverbrauch nicht nach § 4 Nr. 8 ff. UStG steuerfrei ist

12.00 DM

=

Mehraufwendungen für Verpflegung ohne USt

80,00 DM

./.

Höchstbetrag (netto) (= abzugsfahige Betriebsausgabe, § 4 Abs. 4 EStG)

64.00 DM

=

nichtabzugsfahige Betriebsausgabe nach § 4 Abs. 5 EStG

16,00 DM

=

Bemessungsgrundlage für den Eigenverbrauch (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 c iV. mit § 10 Abs. 4 Nr. 3 UStG)

Die USt auf den Eigenverbrauch (= nichtabzugsfahige Betriebsausgabe nach § 12 Nr. 3 EStG) beträgt 15 v.H. der Bemessungsgrundlage (§12 Abs. 1 UStG)

2 r 40 DM

Fall 2: Sachverhalt wie zu Fall 1, jedoch mit der Abweichung, daß der Stpfl. für die Ermittlung der abziehbaren Vorsteuern die Gesamtpauschalierung nach § 15 Abs. 5 Nr. 4 UStG iV. mit § 37 UStDV und A 196 Abs. 14 bis 17 UStR anwendet.

202

9.Kap.:

Vorsteuerabzug

Berechnung: Mehraufwendungen für Verpflegung iS. § 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG (s.o.)

92.00 DM

./.

abziehbare Vorsteuern nach § 37 UStDV

=

Mehraufwendungen für Verpflegung ohne USt

83,00 DM

./.

Höchstbetrag nach § 8 Abs. 1 EStDV

64.00 DM

=

nichtabzugsfahige Betriebsausgabe gem. § 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG

=

9.00 DM

19,00 DM

Bemessungsgrundlage für den Eigenverbrauch (s.o.)

Die USt auf den Eigenverbrauch beträgt Fall 3:

2,85 DM

Sachverhalt wie zu Fall 1, jedoch macht der Stpfl. mangels Beleg Pauschbeträge nach R 119 Abs. 2 EStR geltend (vgl. § 36 UStDV, A 196 Abs. 7 bis 13 UStR): Berechnung: Pauschbetrag nach R 119 Abs. 2 Nr. 3 EStR ./. abziehbare Vorsteuern nach § 15 Abs. 5 Nr. 4 UStG iV. mit § 36 Abs. 1 UStDV (12,3 v.H. von 35,— DM =) (ggf. Abzug der VSt nach § 37 UStDV)

35,00 DM

=

31,00 DM

gewinn mindernde Betriebsausgabe

4.30 DM

3.6.1 Beachte, daß eine Haushaltsersparnis nicht abzusetzen ist, soweit die maßgeblichen (Netto-) Pauschbeträge nach R 119 Abs. 2 Nr. 3 b EStR unterschritten sind, vgl. A 196 Abs. 2 UStR, A 39 Abs. 1 LStR. 4. 4.1

4.2

Vorsteuerabzug bei Zahlungen vor Ausführung des Umsatzes, § 15 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 UStG Fragen a)

Kann der VSt-Abzug auch bereits vor Empfang der Leistung in Betracht kommen?

b)

Welcher VSt-Betrag kann vorweg abgezogen werden, wenn der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag höher als die Steuer ist, die auf die Zahlung vor der Umsatzausfuhrung entfallt?

Voraussetzungen für einen vorgezogenen Vorsteuerabzug sind, daß ... a)

eine Rechnung oder Gutschrift mit gesondertem Ausweis der Steuer vorliegt, und

b)

die Zahlung geleistet worden ist.

9. Kap.:

4.3

5. 5.1

Vorsteuerabzug

203

Wurde der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag von einem Entgeltsteil berechnet, der höher ist als der Entgeltsteil in der vor der Umsatzausführung geleisteten Zahlung, so kann vorweg nur der Steuerbetrag abgezogen werden, der auf die im voraus geleistete Zahlung entfällt, vgl. A 193 Abs. 4 UStR: Zum Abzug der Einfuhrumsatzsteuer (EVSt) als Vorsteuer, § 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG Fragen a)

Schließen sich § 15 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 bzw. 3 UStG gegenseitig aus?

b)

Welche persönlichen und sachlichen Voraussetzungen erfordert § 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG?

c)

Was bedeutet Einfuhr; wer ist der Einfiihrer?

d)

Wann entfallt die Voraussetzung, daß der eingeführte Gegenstand in das Inland gelangt?

e)

Kommt es darauf an, wer die EUSt entrichtet hat; kann der Leistungsempfänger die EUSt auch dann als Vorsteuer abziehen, wenn sie der Lieferer oder sein Beauftragter schuldet?

5.2

f)

Wann geht die Berechtigung zum Abzug der EUSt von dem Unternehmer, bei dem die Voraussetzungen nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG vorhegen, auf einen anderen über?

g)

In welchen Fällen beispielsweise kommt Erlaß oder Erstattung der EUSt in Betracht?

h)

Wie ist der Nachweis über die Entrichtung der EUSt zu führen?

Die Voraussetzungen für den Abzug der EUSt als Vorsteuer sind, daß ... a)

auf den Unternehmer § 15 UStG anwendbar ist (s.o.);

b)

der Gegenstand in das Inland eingeführt wurde; (beachte jedoch auch § 15 Abs. 1 Nr. 2 HS. 2 UStG, A 200 UStR, s.u.)

c)

der Gegenstand für das Unternehmen des Einführers eingeführt wurde (s.o. und A 199 Abs. 4 UStR);

d)

die EUSt vom Unternehmer oder dessen Beauftragten entrichtet wurde, vgl. A 199 Abs. 7 UStR; (beachte auch, daß die EUSt gem. § 16 Abs. 2 S. 4 UStG schon vor ihrer Entrichtimg als Vorsteuer abgezogen werden kann)

e)

der Nachweis über die Entrichtung durch einen zollamtlichen Beleg erfolgt, vgl. § 64 UStDV und A 199 Abs. 1 und 202 UStR.

204

9. Kap.:

Vorsteuerabzug

5.3

Beachte, daß sich § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG und § 15 Abs. 1 Nr. 2 bzw. 3 UStG gegenseitig ausschließen, vgl. A 199 Abs. 10 UStR.

5.4

Einfuhr bedeutet die Verbringung von Gegenständen in das Inland; Einführer ist deijenige, der im Zeitpunkt des Grenzübertritts die - tatsächliche oder fiktive - Verfiigungsmacht über den Gegenstand hatte, vgl. A 199 Abs. 4 bis 6, 8 und 9 UStR. BFH, BStBl 1993 II S. 473.

5.4.1 Weil in den Fällen des § 3 Abs. 8 UStG dem Abnehmer im Inland Verfügungsmacht über den Gegenstand verschafft wird, ist der Lieferer zum Abzug der EUSt als Vorsteuer berechtigt, vgl. A 199 Abs. 6 UStR; beachte jedoch auch §§ 41, 42 UStDV, s.u. 5.5

Die Einfuhr in das Inland entfallt als Voraussetzung, wenn der Unternehmer den einfuhrumsatzsteuerrechtlich abgefertigten Gegenstand mittelbar oder unmittelbar zur Ausfuhrung der in § 1 Abs. 3 bezeichneten Umsätze einsetzt, s. § 15 Abs. 1 Nr. 2 Halbsatz 2 UStG und A 200 Abs. 1 bis 5 UStR.

5.6

Wurde ein einfuhrumsatzsteuerrechtlich abgefertigter Gegenstand, der nur zum unternehmerischen Ge- oder Verbrauch im Freihafen bestimmt ist, wieder in das übrige Ausland verbracht, kann die EUSt nicht als Vorsteuer gem. § 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG abgezogen werden. In diesen Fällen kommt Erlaß oder Erstattung der EUSt in Betracht, vgl. A 200 Abs. 6 UStR.

5.7

Wird ein Gegenstand im Rahmen einer beabsichtigten Lieferung (§ 3 Abs. 7 oder 8 UStG) zwar in das Inland eingeführt, vom vorgesehenen Abnehmer jedoch nicht angenommen, so ist dennoch der Unternehmer zum Abzug der EUSt berechtigt, der im Zeitpunkt der Einfuhr die Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzt, vgl. Einzelfälle in A 199 Abs. 11 und 12 UStR.

5.8

Zu Vereinfachungen für den Abzug der EUSt bei bestimmten Lieferungen im Anschluß an die Einfuhr, § 15 Abs. 5 Nr. 2 b UStG iV. mit §§ 41, 41 a, 42 UStDV, A 201 UStR. Die Vereinfachungsregelung dieser Vorschriften besteht darin, daß die Berechtigung zum Abzug der EUSt nach § 15 Abs. 1 Nr. 2. UStG unter bestimmten Voraussetzungen vom Lieferer der eingeführten Gegenstände auf seinen oder einen in der Lieferkette folgenden Abnehmer übertragen wird.

5.8.1 Wenn ein im Ausland ansässiger Unternehmer einen Gegenstand in das Inland befördert oder versendet (s. § 41 Abs. 1 UStDV), oder wenn ein Gegenstand geliefert wird, der sich in einem Zollverfahren befindet (§ 41 a Abs. 1 UStDV), oder wenn der Gegenstand im Anschluß an die Einfuhr durch Übergabe eines Traditionspapieres geliefert wird (s. § 42 Abs. 1 UStDV), so gilt der Gegenstand als für den Abnehmer eingeführt, wenn ... a)

der eingeführte Gegenstand im Inland unverändert geliefert wird,

b)

die EUSt vom Abnehmer oder von dessen Beauftragten entrichtet wurde,

9.Kap.: Vorsteuerabzug

c) 5.8.2

205

der Lieferer keine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis erteilt hat.

Auch beim Reihen- und Kettengeschäft werden die Lieferungen der vorhergehenden Unternehmer von dieser Vereinfachungsregelung erfaßt (s. §§41 Abs. 2, 41 a Abs. 2 und 42 Abs. 2 UStDV) und sie werden nicht zur USt herangezogen, s. § 18 Abs. 7 UStG iV. mit § 50 UStDV, vgl. auch A 201 UStR

6.

Wenn der Unternehmer den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 und 2 UStG in Anspruch nehmen will, hat er die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug durch Aufzeichnungen und durch Belege nachzuweisen, vgl. hierzu im einzelnen A 202 UStR

7.

Zum Abzug der Erwerbsteuer als Vorsteuer, § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG

7.1

Fragen a)

Was ist Voraussetzung für den Abzug der Erwerbsteuer als Vorsteuer?

b)

Bedarf es einer Rechnung für den Vorsteuerabzug der Erwerbsteuer?

d)

In welchem Zeitpunkt ist die Erwerbsteuer als Vorsteuer abziehbar?

d) Welche Aufzeichnungspflichten sind für den Vorsteuerabzug zu beachten?

7.2

e)

Welche Einschränkung ist zu beachten, wenn im Anschluß an den innergemeinschaftlichen Erwerb eines neuen Fahrzeugs nach § 1 b UStG dasselbe Fahrzeug nach § 2 a UStG innergemeinschaftlich geliefert wird?

f)

Schließen sich § 15 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 1 bzw. 2 gegenseitig aus?

Voraussetzung für den Abzug der Erwerbsteuer als Vorsteuer ist, daß der Gegenstand für das Unternehmen bezogen wurde (vgl. hierzu die entsprechenden Erläuterungen zu § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG, s.o.); eine Rechnung braucht nicht vorliegen, weil die Steuer darin nicht ausgewiesen wäre, vgl. § 14 UStG, A 192 a Abs. 1 und Abs. 2 UStR; der Abzugsanspruch entsteht grds. im Entstehungszeitpunkt der Steuer, vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 6 UStG iV. mit § 16 Abs. 2 und § 18 Abs. 1 UStG (Ausnahme vgl. § 15 Abs. 4 a Nr. 3 UStG); aufzuzeichnen sind gem. § 22 Abs. 2 Nr. 7 UStG die Bemessungsgrundlagen für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen und die hierauf entfallende USt.

7.2.1. Wenn sich an den innergemeinschaftlichen Erwerb eines neuen Fahrzeugs nach § 1 b UStG (z.B. aus Italien) eine innergemeinschaftliche Lieferung desselben Fahrzeugs (z.B. nach Belgien) anschließt, sind gem. § 15 Abs. 4 a UStG Einschränkungen beim Vorsteuerabzug zu beachten, s.u. 7.3

§ 15 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 1 bzw. 2 UStG schließen sich gegenseitig aus.

206

8. 8.1

9.Kap.:

Vorsleuerabzug

Zum Ausschluß vom Vorsteuerabzug, § 15 Abs. 2 iV. mit Abs. 3 UStG Fragen a)

Aus der Sicht des Vorsteuer-Abzugs sind welche drei Umsatzgruppen zu unterscheiden?

b)

Unter welchen Voraussetzungen sind Vorsteuerbeträge, die nach § 15 Abs. 1 UStG abgezogen werden können, nicht abziehbar?

c)

Welche steuerbaren Umsätze fuhren zum Ausschluß vom Vorsteuerabzug; welche fiktiv steuerbaren Umsätze fuhren zum Ausschluß vom Vorsteuerabzug; welche nicht steuerbaren Leistungen im Ausland fuhren zum Ausschluß vom Vorsteuerabzug?

8.2

d)

Wann wird der empfange Umsatz zur Ausfuhrung eines anderen Umsatzes verwendet bzw. in Anspruch genommen?

e)

Wie sind bei Anwendung des § 15 Abs. 2 und 3 UStG Umsätze zu behandeln, die z.B. sowohl nach § 4 Nr. 1 UStG als auch nach § 4 Nr. 19 UStG steuerfrei sind?

f)

Wie ist bei Anwendung des § 15 UStG zu verfahren, wenn der empfange Umsatz im betreffenden BZ noch nicht zur Ausfuhrung von Umsätzen verwendet wurde?

Nach § 15 Abs. 1 UStG abzugsfahige Vorsteuerbeträge sind dann nicht abziehbar, wenn sie den in § 15 Abs. 2 iV. mit Abs. 3 UStG genannten Ausschlußumsätzen zuzurechnen sind. In Bezug auf die Abziehbarkeit der Vorsteuern lassen sich daher folgende Umsatzgruppen bilden: A

Umsatzgruppen, die den Vorsteuerabzug ausschließen ( = Ausschlußumsätze). Solche Ausschlußumsätze sind... a)

steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 8 bis 28 UStG, ausgenommen sie fallen unter § 4 Nr. 8 a bis g und 10 a UStG und beziehen sich unmittelbar auf Gegenstände, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden (s. § 15 Abs. 3 Nr. 1 b UStG);

b) fiktiv steuerfreie Umsätze außerhalb des Inlands und unentgeltliche Leistungen, ausgenommen sie fallen unter § 4 Nr. 8 a bis g und 10 a UStG, wenn der Leistungsempfänger im Drittlandsgebiet ansässig ist (s. § 15 Abs. 2 Nr. 2 und 3 iV. mit Abs. 3 Nr. 2 a und b UStG), vgl. auch A 205 und 206 UStR; B.

Umsatzgruppen, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (= Abzugsumsätze). Solche Abzugsumsätze sind... a)

steuerpflichtige und fiktiv steuerpflichtige Umsätze;

b)

steuerfreie oder fiktiv steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 1 bis 7, ggf. 8 a bis g und 10 a UStG bzw. § 25 Abs. 2 und § 26 Abs. 5 UStG.

9.Kap.: Vorsteuerabz ug

8.3

207

Für einen Umsatz kann sowohl eine der in § 4 Nr. 8 ff UStG als auch eine der in § 4 Nr. 1 bis 7 bzw. § 26 Abs. 5 UStG bezeichneten Befreiungsvorschrift beansprucht werden (z.B. Ausfuhr von menschlichem Blut durch einen blinden Unternehmer oder Vermietung zu Wohnzwecken an die US-Truppe): in diesen Fällen hat für die Zwecke des Vorsteuerabzugs die Befreiung nach § 4 Nr. 1 bis 7 bzw. § 26 Abs. 5 UStG Vorrang vor den Befreiungen nach § 4 Nr. 8 iE UStG (vgl. A 204 Abs. 4 UStR).

8.4

Eine empfangene Leistung für einen Umsatz iS. des § 15 UStG "verwenden" oder "in Anspruch nehmen" bedeutet, daß die empfangene Leistung der Ausführung des eigenen Umsatzes wirtschaftlich unmittelbar oder mittelbar dient, vgl. A 203 Abs. 1 und 2 UStR.

8.4.1 Leistungsbezüge, die gegenständlich in unentgeltliche Leistungen des Unternehmers eingehen, werden wirtschaftlich den Ausgangsumsätzen des Unternehmers zugerechnet und daher für diese verwendet. VSt-Beträge auf Werbeartikel einer Sparkasse sind daher im Verhältnis ihrer Abzugs- und Ausschlußumsätze aufzuteilen, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 525, 527, vgl. A 203 Abs. 1 UStR. 8.5

Zur Behandlung von VSt-Beträgen, wenn für das Unternehmen der empfangene Umsatz am Ende des BZ 01 weder mittelbar noch unmittelbar zur Ausfuhrung von Umsätzen verwendet wurde: a)

Es steht fest, daß der Umsatz zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen (bzw. nicht ausschließen) verwendet wird:

b)

Es steht zu diesem Zeitpunkt noch nicht fest, welchen Umsätzen die empfangene Leistung zuzurechnen ist:

der Vorsteuerabzug ist für den BZ 01 entsprechend durchzuführen.

die Steuerfestsetzung ist entweder entsprechend der voraussichtlichen Verwendung insoweit vorläufig durchzuführen oder auszusetzen, vgl. § 165 Abs. 1 AO. c)

Die tatsächliche erstmalige Verwendung des empfangenen Umsatzes erfolgt nicht entsprechend der ursprünglich beabsichtigten Verwendung: der zunächst (nicht) zugestandene Vorsteuerabzug ist als zu Unrecht (nicht) gewährt zu betrachten und nach § 15 UStG zu korrigieren (s. BFH, BStBl 1979 II S. 394).

d)

Die empfangene Leistung wurde z.B. wegen Unbrauchbarkeit oder Untergang des Gegenstandes nicht zur Ausführung von Umsätzen verwendet: der Vorsteuerabzug ist entsprechend der ursprünglich beabsichtigten Verwendung durchzuführen.

Vgl. A 203 Abs. 3 und 4 UStR. 8.5.1 Wenn im Erstjahr aufgrund unzutreffender rechtlicher Beurteilung der Vorsteuerabzug nach § 15 UStG gewährt wurde, kommt allein deshalb in den Folgejahren eine Berichtigung nach § 15 a UStG in Betracht, vgl. A 217 Abs. 3 UStR, s.u.

208

9. 9.1

9.2

9.Kap.:

Vorsteuerabzug

Zur Aufteilung der Vorsteuerbeträge Fragen a)

Sind Vorsteuerbeträge iS. des § 14 Abs. 1 UStG aufzuteilen, wenn der empfangene Umsatz nur zum Teil zur Ausführung von Ausschlußumsätzen verwendet bzw. in Anspruch genommen wird?

b)

Nach welcher Vorschrift ist ggf. eine Aufteilung in abziehbare und nicht abziehbare Vorsteuerbeträge vorzunehmen?

c)

Wie erfolgt die Ermittlung der nichtabziehbaren Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 4 UStG?

Wenn die Verwendung eines Gegenstandes oder die Inanspruchnahme einer sonstigen Leistung nur zum Teil für Umsätze erfolgt, die den Vorsteuerabzug ausschließen (bzw. nicht ausschließen), sind (nur) diese Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 4 UStG durch Aufteilung zu ermitteln. Es sind daher bei der Anwendung des § 15 UStG drei Gruppen von Vorsteuerbeträgen zu unterscheiden (vgl. auch A 208 Abs. 1 UStR): A

Vorsteuerbeträge, die in voller Höhe nicht vom Abzug ausgeschlossen sind, weil sie ausschließlich den übrigen Umsätzen zuzurechnen sind: diese Vorsteuerbeträge sind ohne Aufteilung ausschließlich nach § 15 Abs. 1 iV. mit Umkehrschluß Abs. 2 und 3 UStG zuzurechnen und (voll) abziehbar.

B. Vorsteuerbeträge, die in voller Höhe vom Abzug ausgeschlossen sind, weil sie ausschließlich den Ausschlußumsätzen zuzurechnen sind: diese Vorsteuerbeträge sind ausschließlich nach § 15 Abs. 2 iV. mit Abs. 3 UStG zuzurechnen und (voll) nicht abziehbar. C

Übrige Vorsteuerbeträge, die zum Teil den übrigen Umsätzen und zum Teil den Ausschlußumsätzen zuzurechnen sind: nur diese Restbeträge der Vorsteuern iS. des § 15 Abs. 1 UStG sind in einen abziehbaren und nicht abziehbaren Teil aufzuteilen, und zwar nach § 15 Abs. 4 UStG.

9.3

Zur Aufteilung nach § 15 Abs. 4 UStG Hiernach sind die aufzuteilenden Vorsteuern nach ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit zuzurechnen; eine sachgerechte Schätzung ist ausdrücklich zugelassen.

9.3.1 Die sachgerechte Schätzung muß auf die im Einzelfall bestehenden wirtschaftlichen Verhältnisse abstellen, wobei als Anhaltspunkt die betriebliche Kostenrechnung, die zeitliche Nutzung oder bei Gebäuden deren Aufteilung nach qm, cbm oder Geschossen in Betracht kommt, nicht jedoch die Umsatzverhältnisse, vgl. § 15 Abs. 5 UStG idF. vom 18.12.1989 (Umkehrschluß). vgl. auch A 208 Abs. 2 bis 4 UStR.

9. Kap.: VorSteuerabzug

9.3.2

9.4

209

Bei dieser Aufteilungsmethode maßgebend ist allein die tatsächliche und nicht die beabsichtigte Verwendung der bezogenen Gegenstände, vgl. BFH, BStBl 1987 II S. 248 und Einleitungssatz § 15 a Abs. 1 UStG. Zu Erleichterungen bei der Vorsteueraufteilung beim Umsatz von Geldforderungen, Wechseln und gesetzlichen Zahlungsmitteln vgl. § 43 UStDV, A 210 UStR.

10. Zur Einschränkung des Vorsteuerabzugs für Fahrzeuglieferer, § 15 Abs. 4 a UStG 10.1 Fragen a)

Für welche Fahrzeuglieferer kommen die Einschränkungen nach dieser Vorschrift in Betracht?

b) Welche Einschränkungen gelten für gelegentliche Lieferer neuer Fahrzeuge? 10.2 Für Lieferer neuer Fahrzeuge, die nicht Unternehmer iS. des § 2 UStG, sondern lediglich gelegentliche Lieferer und damit Unternehmer nach § 2 a UStG sind, gelten folgende Einschränkungen nach § 15 Abs. 4 a UStG: Es sind nur die im Kaufpreis enthaltenen Vorsteuerbeträge abziehbar und z.B. nicht auch solche, die auf Anschaffiingsnebenkosten entfallen, § 15 Abs. 4 a Nr. 1 UStG; der Vorsteuerabzug beschränkt sich auf den Betrag, der auf die steuerfreie Bemessungsgrundlage bei Steuerpflicht entfallen würde, § 15 Abs. 4 a Nr. 2 UStG; Abzugszeitpunkt für die Vorsteuer ist der Zeitpunkt der innergemeinschaftlichen (Weiter-) Lieferung, § 15 Abs. 4 a Nr. 3 UStG. 11.

Übungsaufgaben 15: Fall 1: In den Reisekostenabrechnungen befindet sich eine Hotelrechnung, deren Rechnungsadressat nicht der Unternehmer, sondern dessen Arbeitnehmer ist, der die Dienstreise unternommen hat. Kann der Unternehmer den VSt-Abzug geltend machen? Fall 2: Der Unternehmer U. hat sich durch das Reisebüro R. anläßlich einer Geschäftsreise Unterkunft vermitteln lassen. Weil U. vergaß, sich vom Hotel erteilen zu lassen, veranlaßt er R. eine Rechnung über die Unterkunft auszustellen, was dieser auch tut. Hat U. den VSt-Abzug? Fall 3: Bauunternehmer A. überläßt dem Bauunternehmer X. einen Kranführer. Weil deT Kranführer bei der Errichtung eines Rohbaus eingesetzt wurde und das Entgelt aus Menge des hergestellten Mauerwerks und einem Kostenfaktor ermittelt wurde, erteilt A. dem X. eine Rechnung über die "Herstellung eines Mauerwerks". Hat A. den VSt-Abzug iS. von § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG?

210

9.Kap.:

Vorsteuerabzug

Fall 4: Aus der Abrechnung des A. an den X. geht hervor, daß Arbeitnehmer des A. bei X. Einbauschränke montiert und eingebaut haben. Bezeichnet wird die Leistung als "Montage von Einbauschränken". Das FA stellt zutreffend fest, daß A. an X. keine Werkleistung erbracht, sondern - als Leitfirma - nur Personal gestellt hat, das von X. mit der Montage der Einbauschränke beauftragt wurde. Hat A. den VSt-Abzug? Fall 5: Die Ehefrau (E.) eines Zahnarztes erwirbt ein bebautes Grundstück, das sie zu Praxiszwecken an ihren Ehemann vermietet. Weil das Grundstück an sie steuerpflichtig geliefert wurde, optiert sie zwecks Abzugs der Vorsteuem in Höhe von 90.000 DM ebenfalls zur Steuerpflicht. Den Gesamtkaufpreis von ca. 650.000 DM finanziert sie durch ein Darlehen, bei dem ihr Ehemann Mitverpflichteter ist. Die Ehefrau hat kein eigenes Vermögen. Sie arbeitet in der Praxis ihres Ehemannes für einen Monatslohn von ca. 400 DM. Als jährlich vereinbarte und auch monatlich in Höhe von 1.500 DM zuzüglich USt gezahlte Miete werden 18.000 DM zuzüglich USt festgelegt; die jährlichen Ausgaben auf das Grundstück für Zins und Tilgung betragen ca. 46.000 DM. Soweit E. Zins und Tilgung nicht aus eigenen Einkünften und Vermögen entrichten kann, werden sie von ihrem Ehemann getragen. Ist E. unternehmerisch tätig und hat sie den Vorsteuerabzug auf die Grundstückslieferung? Fall 6: A. hat auf einem zu seinem Privatvermögen gehörenden Grundstück in 01 ein größeres Einfamilienhaus errichten lassen, wofür ihm 50.000 DM Vorsteuer in Rechnung gestellt wurden. Das Gebäude nutzt er ab 1.1.02 zu 95 v.H. der Nutzfläche für Wohnzwecke und zu 5 v.H. für Bürozwecke seines Herstellungsbetriebes. Ab 1.1.04 nutzt er das Gebäude zu 25 v.H. für Bürozwecke. Hat A. den Vorsteuerabzug iS. von § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG? Fall 7: Wie Fall 6, jedoch mit der Abweichung, daß A. das Gebäude ab 1.1.02 ausschließlich für eigene Wohnzwecke und ab 1.1.03 ausschließlich für die Büro-Zwecke seines Herstellungsbetriebs nutzt. Die Nutzung zu Wohnzwecken sollte von Beginn an nur eine vorübergehende sein. Hat A. den Vorsteuerabzug iS. des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG?

9. Kap.:

Vorsteuerabzug

Fall 8: Die Ehefrau (E.) hat auf einem ihr gehörigen Grundstück ein Bürogebäude errichtet. Sie vermietet es für gewerbliche Zwecke lt. Vereinbarung steuerpflichtig zu 70 v.H. an fremde Dritte und zu 30 v.H. an ihren Ehemann. Alle Mieten, auch die ihres Ehemannes, werden auf ein Konto des Ehemanns überwiesen, über das die Ehefrau jedoch regelmäßig rechtlich und tatsächlich verfügen kann. Ist E. unternehmerisch tätig und hat sie den Vorsteuerabzug auf die Herstellungskosten des Gebäudes?

211

10. Kapitel: 1.

Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15 UStG

Fragen a)

Welchen Sinn und Zweck hat § 15 a UStG?

b)

Sind § 15 und § 15 a UStG für denselben BZ nebeneinander anwendbar; sind diese Vorschriften auch in Verbindung miteinander anwendbar?

c)

Welches ist das Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung eines Wirtschaftsguts usw. iS. des § 15 a Abs. 1 UStG?

d) Was ist unter der Änderung der Verhältnisse iS. des § 15a UStG zu verstehen; wodurch kann die Änderung der Verhältnisse erfolgen; wie ist die Änderung der Verhältnisse in den Folgejahren zu ermitteln ... bei tatsächlicher laufender Verwendung des Wirtschaftsguts usw., im Falle der Veräußerung oder Entnahme des Wirtschaftsguts usw.? e)

Wofür sind gesonderte Berichtigungszeiträume bei Anwendung des § 15 a UStG zu ermitteln; wie lang sind diese Berichtigungszeiträume jeweils; wann beginnen und wann enden diese Berichtigungszeiträume; können sich die Berichtigungszeiträume auch nachträglich verkürzen?

f)

Wann entfallt trotz Änderung der Verhältnisse die Berichtigung nach § 15 a UStG?

g) Wie ist der Berichtigungsbetrag nach § 15 a UStG rechnerisch zu ermitteln?

2. 2.1

h)

Für welche Zeiträume ist die Berichtigung wann durchzuführen?

i)

Welche Auswirkungen in den Folgejahren hat es, wenn im Erstjahr der Vorsteuerabzug aus der Sicht des § 15 UStG ganz oder teilweise unrichtig ist und für das Erstjahr eine Änderung verfahrensrechtlich nicht mehr möglich ist?

j)

Hat die Berichtigung nach § 15 a UStG Auswirkungen auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten iS. des EStG?

k)

Führt die Rückgängigmachung des Vorsteuerabzugs nach § 15 a Abs. 1 bis 4 UStG zur Berichtigung der Steuerfestsetzung für das Kj der erstmaligen Verwendung?

Zweck des § 15 a UStG und dessen Prüfungsfolge Weil sich bei einem Wirtschaftsgut die Verhältnisse, die für den Vorsteuerabzug nach § 15 UStG maßgebend waren, in den Folgejahren ändern können, ist es Zweck des § 15 a UStG, den auf § 15 Abs. 1 bis 4 UStG beruhenden Vorsteuerabzug des Erstjah-

1 O.Kap.: Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach §15

UStG

213

res so auszugleichen, daß er den Verhältnissen entspricht, die sich für den gesamten, im Einzelfall maßgeblichen Berichtigungszeitraum ergeben (vgl. A 214 Abs. 1 UStR). Es wird die in § 15 Abs. 4 UStG enthaltene Idee der Vorsteueraufteilung durch § 15 a UStG derart fortentwickelt, daß der Vorsteuerabzug per Saldo nach dem Durchschnitt der zeitlichen Verwendung des Wirtschaftsguts für Abzugsumsätze im Berichtigungszeitraum gewährt wird. 2.1.1 Weil Tatbestand der Vorsteuerberichtigung nach § 15 a UStG die Änderung der Verhältnisse gegenüber dem Erstjahr der Verwendung ist, führt die Rückgängigmachung des Vorsteuerabzugs nach § 15 a Abs. 1 bis 4 UStG nicht zu einer Berichtigung der Steuerfestsetzung für das Kj der erstmaligen Verwendung, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 622, A 217 Abs. 1 UStR. 2.2

3. 3.1

Bei Anwendung dieser Norm sollten Sie folgenden Prüfungs- und Bearbeitungsablauf einhalten: a)

Ist § 15 a UStG persönlich, zeitlich und sachlich anwendbar?

b)

Entfällt - trotz Änderung der Verhältnisse - eine Berichtigung wegen § 44 Abs. 1 UStDV?

c)

Wann beginnt und wann endet der maßgebliche Berichtigungszeitraum?

d)

Ist innerhalb des Berichtigungszeitraums eine Änderung der Verhältnisse iS. des § 15 a UStG gegeben?

e)

Wie hoch ist der Berichtigungsbetrag?

f)

Entfällt die Berichtigung für das Kj wegen § 44 Abs. 2 UStDV?

g)

Wann ist die Berichtigung nach § 44 Abs. 3 bis 5 UStDV durchzuführen?

Zum Anwendungsbereich Wenn für den zu beurteilenden Unternehmer § 15 a UStG persönlich anwendbar ist (s. § 19 Abs. 1 UStG), ist § 15 a UStG innerhalb des maßgeblichen Berichtigungszeitraums (s.u.) grds. anwendbar.

3.1.1 Wenn im Erstjahr der Verwendung die Steuer nach § 19 Abs. 1 S. 1 UStG nicht erhoben wurde, ist beim Übergang zu einer anderen Besteuerungsform § 15 a UStG grds. nicht anwendbar, vgl. § 19 Abs. 1 letzter Satz UStG; beim Übergang zur Besteuerung nach § 19 Abs. 1 UStG kann § 15 a UStG - wg. Nichtanwendung des § 9 UStG - anzuwenden sein, vgl. § 19 Abs. 1 S. 5 UStG. 3.2

Sachlich umfaßt §15 a UStG grds. alle Wirtschaftsgüter usw., die nicht nur einmalig (z.B. durch Verkauf) vom Unternehmer zur Ausführung von Umsätzen verwendet werden, vgl. A 214 Abs. 2 und 3 UStR (s.u.)

3.3

Zeitlich ist § 15 a UStG bis zum Ablauf des maßgeblichen Berichtigungszeitraums anzuwenden, s.u.

3.4

Beachte, daß § 15 a UStG auch bei Anwendung der Ausnahmeregelung des § 52 Abs. 2 UStDV anwendbar ist, vgl. § 52 Abs. 5 UStDV.

214 4. 4.1

¡O.Kap.: Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach §15

UStG

Zur Änderung der Verhältnisse Eine Änderung der Verhältnisse iS. des § 15 a Abs. 1 UStG liegt dann vor, wenn die tatsächliche Verwendung des Wirtschaftsguts in den Folgejahren des Berichtigungszeitraums (§ 15 a Abs. 1 bis 3 UStG) und/oder die Veräußerung oder der Eigenverbrauch des Wirtschaftsguts innerhalb des Berichtigungszeitraums (§ 15 a Abs. 4 bis 6 UStG) anders zu beurteilen ist, als die Verwendung im Erstjahr, d.h. wenn sich durch tatsächliche oder rechtliche Vorgänge ein höherer oder niedrigerer Vorsteuerabzug ergeben würde, als im Erstjahr nach den Verhältnissen gern § 15 Abs. 1 bis 4 UStG lt. Veranlagung zulässig war, vgl. auch A 215 Abs. 3 UStR.

4.1.1 Unter Erstjahr ist das Kj zu verstehen, in dem die Entstehungsmerkmale des § 14 Abs. 1 UStG verwirklicht wurden; zur Behandlung von Verwendungspausen vgl. TZ 5 .5. 4.2

Eine Änderung der Verhältnisse bei Nutzung des Wirtschaftsguts in den Folgejahren des Berichtigungszeitraums kann sich ergeben ... a)

durch anderweitige tatsächliche Verwendung des Wirtschaftsguts für Ausschlußumsätze und für übrige Umsätze als bisher;

b)

durch den Verzicht oder die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit nach § 9 UStG;

c)

dadurch, daß sich bei einem Unternehmer, auf den verschiedene Besteuerungsformen anzuwenden sind (z.B. Regelbesteuerung und § 24 UStG), die Nutzung des Wirtschaftsguts im Rahmen der Besteuerungsform verlagert, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 338;

d)

durch Rechtsänderungen (z.B. nach § 4 Nr. 8 ff. UStG steuerfreie Umsätze werden steuerpflichtig).

Vgl. auch A 215 Abs. 6 und 7 UStR. 4.2.1 Für die VSt-Berichtigung nach § 15 a UStG ist die einer unanfechtbaren und nicht mehr änderbaren Steuerfestsetzung für das Erstjahr zugrunde liegende Beurteilung des VSt-Abzugs selbst dann maßgebend, wenn sie unzutreffend war. Führt die rechtlich richtige Würdigung des Verwendungsumsatzes in einem Folgejahr - gemessen an der "maßgebenden" Beurteilung für das Erstjahr - zu einer anderen Beurteilung des VSt-Abzugs, ist eine Änderung iS. des § 15 a Abs. 1 UStG gegeben, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 485, A 217 Abs. 3 UStR. 4.3

Bei Beantwortung der Frage, ob sich die Verhältnisse geändert haben, sind grds. die Verhältnisse der einzelnen Kj des Berichtigungszeitraums dem Erstjahr gegenüber zu stellen, vgl. A 215 Abs. 3 und 4 UStR.

4.3.1 Endet der Berichtigungszeitraum während einers Kalenderjahres, so sind bei der Aufteilung nach § 15 Abs. 4 UStG nur die Verhältnisse bis zum Ablauf des Berichtigungszeitraums zu berücksichtigen (vgl. A 215 Abs. 5 UStR).

10.Kap.: Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach §15 UStG

4.3.2

215

Bei der Veräußerung oder dem (Entnahme-) Eigenverbrauch bestimmt ab diesem Zeitpunkt bis zum Ablauf des fiktiven Berichtigungszeitraums die umsatzsteuerliche Behandlung dieses Vorgangs die Verhältnisse, § 15 a Abs. 6 UStG; weil das auch gilt, wenn die Veräußerung oder Entnahme im Erstjahr erfolgt (§ 15 a Abs. 5 UStG), können § 15 UStG und § 15 a UStG für denselben BZ nebeneinander (jedoch nicht miteinander) zur Anwendimg kommen.

4.4

Zum maßgeblichen Berichtigungszeitraum

4.4.1 Es sind gesonderte Berichtigungszeiträume zu ermitteln ... fiir jedes einzelne Wirtschaftsgut iS. des EStG, vgl. A 214 Abs. 2 UStR; für Teile von Wirtschaftgütem, wenn sie z.B. entsprechend dem Herstellungsfortschritt in Verwendung genommen werden, oder wenn sich z.B. fiir Teile von Wirtschaftsgütern wegen Zerstörung nachträgüch eine kürzere Verwendungsdauer ergibt, vgl. A 216 Abs. 3 und 4 UStR; für nachträgliche Anschafümgs- oder Herstellungskosten iS. des EStG, vgl. § 15 a Abs. 3 UStG, A 216 Abs. 1 und 2 UStR. 4.4.2

Der maßgebliche Berichtigungszeitraum beträgt ab Beginn der tatsächlichen Verwendung grds. volle 5 bzw. für bestimmte Wirtschaftsgüter 10 Jahre, s. § 15 a Abs. 1 UStG; eine kürzere Verwendungsdauer, die nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer iS. des EStG zu beurteilen ist, kann von vornherein zu einem kürzeren Berichtigungszeitraum fuhren, s. § 15 a Abs. 2 S. 2 UStG, A 216 Abs. 1 UStR Für nachträgliche Anschaöiings- oder Herstellungskosten iS. des EStG gilt dies sinngemäß.

4.4.3

4.5

Beachte, daß die Einbeziehung oder Nichteinbeziehung des letzten Monats nach § 45 UStDV am Anfang des Berichtigungszeitraums ausgeglichen wird, vgl. A 216 Abs. 5 UStR Ergibt sich nachträglich eine kürzere Nutzungsdauer (z.B. durch Zerstörung), kann eine rückwirkende Neuberechnung des Berichtigungszeitraums in Betracht kommen (vgl. § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO). Die Auswirkungen daraus sind, soweit eine Änderung der Veranlagung nach der AO noch zulässig ist, zu berücksichtigen, und zwar können sie aus Vereinfachungsgründen insgesamt für das letzte Kalenderjahr des verkürzten Berichtigungszeitraums berücksichtigt werden, vgl. A 218 Abs. 5 UStR.

4.6

Verwendungspausen eines Wirtschaftsguts (z.B. Leerstandszeiten eines Gebäudes) vor der erstmaligen tatsächlichen Verwendung, bzw. nach tatsächlicher erstmaliger Verwendung berühren nicht den Berichtigungszeitraum, d.h. es wird dadurch weder der Beginn hinausgeschoben noch wird er dadurch verlängert oder verkürzt. Diese Zeiträume werden bei Anwendung des § 15 Abs. 2, § 15 a Abs. 1 UStG der nachfolgenden tat-

216

10.Kap.: Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15 UStG

sächlichen Verwendung zugerechnet, vgl. BPH, BStBl 1993 II S. 849, A 215 Abs. 2 UStR. 4.7

5.

Bei einer Geschäftsveräußerung wird der für das Wirtschaftsgut maßgebliche Berichtigungszeitraum nicht unterbrochen, vgl. § 15 a Abs. 6 a UStG, A 215 Abs. 2 UStR. Zur rechnerischen Ermittlung des Berichtigungsbetrags Für die Folgejahre ist der Berichtigungsbetrag wie folgt zu ermitteln (= Bearbeitungsfolge): (1) Es ist zunächst der maßgebliche Berichtigungszeitraum für das (Teil-) Wirtschaftsgut bzw. die nachträglichen Anschaffiings- oder Herstellungskosten zu ermitteln. (2) Der auf den Gegenstand insgesamt entfallende VSt-Betrag - für den die Anspruchs-Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG vorliegen - ist gleichmäßig auf den gesamten maßgeblichen Berichtigungszeitraum zu verteilen. Endet der Berichtigungszeitraum im Laufe eines Kalendeijahres, ist für das letzte Kalendeijahr nur der Teil des Jahresbetrags anzusetzen, der der Anzahl der Kalendermonate entspricht, vgl. A 217 Abs. 1 UStR. (3) Der Unterschied zwischen dem prozentualen Anteil der Ausschlußumsätze (bzw. der übrigen Umsätze) des Erstjahres des Berichtigungszeitraums und dem des Berichtigungsjahres ergibt die Änderung der maßgeblichen Verhältnisse in Prozentpunkten. (4) Der auf das Jahr der Berichtigung entfallende Vorsteuerbetrag (2) ist mit der Zahl der Änderungsprozentpunkte (3) zu multiplizieren. Bei Veräußerung oder Entnahme ist die Zahl der Änderungsprozentpunkte mit der gesamten Vorsteuer zu multiplizieren, die auf die Zeit von der Veräußerung oder Entnahme bis zum Ablauf des Berichtigungszeitraums entfallt. Das Ergebnis ergibt den Berichtigungsbetrag.

6.

Zur Durchführung der Berichtigung

6.1

In den Fällen der §§44 Abs. 1 und 2 UStDV entfällt die Berichtigung, vgl. auch A 218 Abs. 1 und 2 UStR.

6.2

Die Berichtigung aufgrund der Verwendung ist für den letzten VAZ des jeweiligen Kalendeijahres bzw. des Berichtigungszeitraums (falls dieser im Kalendeijahr endet) durchzuführen; beachte jedoch § 44 Abs. 3 UStDV, falls die auf die Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts entfallende Vorsteuer nicht mehr als 2.000 DM beträgt, vgl. auch A 218 Abs. 3 UStR.

6.3

Die Berichtigung aufgrund der Veräußerung oder des (Entnahme-) Eigenverbrauchs ist gem. § 44 Abs. 4 UStDV durchzuführen, vgl. A 218 Abs. 4 UStR.

/O.Kap.: Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15 UStG

217

6.4

Verkürzt sich die Berichtigungsdauer nachträglich, können die sich daraus ergebenden Unterschiede für das letzte Kalenderjahr des verkürzten Berichtigungszeitraums berücksichtigt werden, vgl. A 218 Abs. 5 UStR.

6.5

Die Berichtigungsbeträge nach § 15 a UStG sind als Einnahmen oder Betriebseinnahmen bzw. als Werbungskosten oder Betriebsausgaben zu behandeln; die Anschaffüngs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts bleiben unberührt, vgl. § 9 b EStG.

7.

Übungsaufgaben 16: Fall 1: Anfang Januar Ol wird an den Unternehmer U. ein gebrauchter Lkw geliefert, den er sofort in Gebrauch nimmt. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer beträgt 3 Jahre; der auf den Lkw entfallende VSt-Betrag 6.000 DM. U. verwendet den Lkw in 01 zu 20 % zur Ausführung steuerfreier Ausfuhrumsätze, zu 50 v.H. zur Ausfuhrung steuerfreier Mietumsätze und zu 30 % für steuerpflichtige Umsätze. In 02 und bis zum 30.6.03 verwendet U. den Lkw zu 80 % zur Ausfuhrung steuerfreier Ausfuhrumsätze und zu 20 % für steuerfreie Vermietungsumsätze. Am 1.7.03 liefert U. den Lkw nicht steuerbar in der Schweiz. Fall 2: U. errichtet in 01/02 ein Büro- und Geschäftshaus, wofür ihm 120.000 DM Vorsteuer in Rechnung gestellt wurden, die er voll abgezogen hat. Ab 1.1.03 vermietet U. 1/2 der Nutzfläche des Gebäudes steuerpflichtig; weil er für die übrige Fläche keinen Mieter fand, der einen akzeptablen Mietpreis zahlen wollte, verkaufte U. das Grundstück zum 31.3.04 steuerfrei. Aufgabe: Beurteilung dieser Sachverhalte aus Sicht der §§ 15 bzw. 15 a UStG! Hinweis: Erforderliche Rechnungen u.ä. liegen vor. Fall 3: A. hat ein steuerpflichtig erworbenes Grundstück im Kalendeijahr der erstmaligenVerwendung zu 75 v.H. steuerpflichtig und zu 25 v.H. steuerfrei vermietet. Aufgrund rechtsfehlerhafter Beurteilung durch das FA wird A. im Erstjahr die gesamte Vorsteuer in Höhe von 100.000 DM erstattet. Die Veranlagung kann nicht mehr geändert werden. Obwohl sich die tatsächlichen Vermietungsverhältnisse in den Folgejahren nicht ändern, möchte das FA den Rechtsanwendungsfehler insoweit durch Berichtigung des Vorsteuerabzugs für die Folgejahre nach § 15 a UStG korrigieren, d.h. p.a. 2.500 DM zurückfordern. Ist diese Berichtigung nach § 15 a UStG zulässig?

11. Kapitel: 1.

Berichtigung der Umsatztsteuer und Vorsteuer nach § 17 UStG

Fragen a)

Nach welchen Vorschriften ist zu bestimmen, ob sich die Bemessungsgrundlage geändert hat?

b)

In welchen Fällen der Änderung der Bemessungsgrundlage kommt eine Berichtigung nach § 17 UStG in Betracht?

c)

Wodurch können sich beispielsweise Entgeltsänderungen ergeben: sind bei Entgeltsänderungen die Voranmeldungen oder Steueranmeldungen zu berichtigen, in denen der entsprechende Umsatz enthalten ist; für welchen Zeitraum sind die Berichtigungen dann durchzuführen?

d)

Besteht sowohl für den Leistenden (USt) als auch für den Leistungsempfanger (VSt) Berichtigungspflicht; in welchen Fällen kann beim Leistungsempfänger die Vorsteuerberichtigung unterbleiben?

2. 2.1

e)

Ist bei der Änderung der Bemessungsgrundlagen nach § 17 UStG ein Belegaustausch zwingend erforderlich?

f)

Welche Folgen ergeben sich aus der Rückgängigmachung einer Lieferung, einem Umtausch und einer Rücklieferung?

g)

Ist die Berichtigung der Bemessungsgrundlagen nach § 17 UStG nur bei der Berechnung der USt-Zahlungen zu berücksichtigen?

Anwendungsbereich des § 17 UStG Ob sich die Bemessungsgrundlage ändert, bestimmt sich nicht nach § 17 UStG, sondern nach §§ 10, 25 Abs. 3 und 25 a Abs. 2 UStG, A 223 Abs. 1 UStR. Ergeben können sich Entgeltsänderungen z.B durch Preisänderungen, vgl. dazu die Einzelfälle in A 151 UStR. Entfallen Entgeltsänderungen sowohl auf steuerpflichtige (z.B. Lieferungen) als auch auf steuerfreie (z.B. Kreditgewährungen) Umsätze, sind sie anteilig dem jeweiligen Umsatz zuzuordnen, vgl. A 29 a Abs. 7 UStR.

2.2

Wenn sich danach die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz geändert hat, werden grds. nicht die bereits abgegebenen USt-Erklärungen bzw. die ergangenen USt-Bescheide geändert, sondern die Änderungen sind gem. § 17 Abs. 1 S. 3 UStG in dem BZ zu berücksichtigen, in dem sie eingetreten sind. § 17 UStG enthält also eine Spezialregelung gegenüber den Verfahrensvorschriften der AO, insbesondere gegenüber § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO.

/ /. Kap.: Berichtigung der Umsatzsteuer nach Vorsteuer nach §17 UStG

3. 3.1

219

Zu einzelnen Merkmalen und Anwendungsfällen des § 17 UStG Zur Berichtigungspflicht (§ 17 Abs. 1 HS. 1 UStG) Diese Norm enthält eine Berichtigungspflicht sowohl für den Leistenden als auch für den Leistungsempfanger (" ... so haben ..."), vgl. A 223 Abs. 2, 3 und 8 UStR; Ein Belegaustausch - auch zur Vermeidung der Rechtsfolge des § 14 Abs. 2 UStG - ist daher grds. nur in den Fällen des § 17 Abs. 4 UStG erforderlich, vgl. A 223 Abs. 3 UStR. — Bei der Diskontierung von zahlungshalber angenommenen Wechseln und beim verdeckten Preisnachlaß kann jedoch ein Belegaustausch wg. § 14 Abs. 2 UStG erforderlich werden, weil der Leistungsempfanger u.U. von der Änderung der Bemessungsgrundlage keine Kenntnis erhält, vgl. auch A 151 Abs. 5, 153 Abs. 5 UStR ~

3.2

Weil sich auch nach der Forderungsabtretung das Entgelt für die der Forderung zugrunde liegenden Leistung nach dem Aufwand des Leistungsempfängers richtet, muß sich der Unternehmer ggf. Kenntnis davon verschaffen, welchen Betrag das Inkassobüro tatsächlich noch einziehen konnte, wenn er eine Berichtigung durchführen will, vgl. A 223 Abs. 6 UStR

Berichtigung bei Zentralregulierungsgeschäften (§17 Abs. 1 S. 2 UStG) Nach dieser Norm kann eine Berichtigung der Vorsteuer beim Leistungsempfanger z.B. dann unterbleiben, wenn bei Zentralregulierungsgeschäften der Zentralregulierer die auf die Zahlungsabzüge entfallende Steuer an das FA entrichtet, vgl. A 223 Abs. 4 UStR. Steuerschuldner ist in diesen Fällen der Dritte; die Steuer entsteht gem. § 13 Abs. 1 Nr. 5 UStG.

3.3

Zum Berichtigungszeitraum Berichtigungszeitraum ist der BZ (§ 17 Abs. 1 S. 3 UStG), jedoch ist die Berichtigungspflicht bereits bei der Berechnung der Vorauszahlungen zu beachten (§ 18 Abs. 1 und 2 UStG), vgl. A 223 Abs. 2 UStR Die zeitliche Berichtigungsmöglichkeit wird grds. nicht nach dem UStG begrenzt; Pflicht und Möglichkeit zur Berichtigung unterliegen jedoch der Festsetzungsveijährung nach §§ 169 ff. AO.

3.4

Berichtigungsfalle nach § 17 UStG sind z.B. ... Entgeltsänderungen bei einem steuerpflichtigen Umsatz, Wegfall einer steuerpflichtigen Leistung, z.B. durch Rückgabe, s.u., Wegfall der inländischen Lieferung durch Nachweisführung des Erwerbers nach § 3 d S. 2 UStG (§ 17 Abs. 2 Nr. 4 UStG), im Anschluß an eine Betriebsprüfung in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 3 und § 10 Abs. 5 iV. mit § 14 Abs. 1 S. 3 UStG, -

Herabsetzung, Erlaß oder Erstattung von EUSt (§ 17 Abs. 3 UStG).

220

3.5

1 I.Kap.: Berichtigung der Umsatzsteuer nach Vorsteuer nach §17

UStC

Zur ganzen oder teilweisen Uneinbringlichkeit des Entgelts (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG) Es kommt danach allein auf die tatsächliche Unembringlichkeit des vereinbarten Entgelts an, wobei als Zeitpunkt des Ausfalls ggf. die volle oder teilweise Einzehvertberichtigung (nicht Pauschahveitberichtigung) der Forderung nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung in Betracht kommt, vgl. A 223 Abs. 5 UStR... — Sichert der Gläubiger dem Schuldner vertraglich zu, er werde seine Forderung nur noch im Umfang eines festgelegten Nachbesserungsfalles geltend machen, tritt wegen vereinbarten Forderungsverzichts des Gläubigers Uneinbringlichkeit iS. dieser Norm ein, vgl. BFH, BStBl 1983 IIS. 389. Weil im Konkursfall die gegen den Gemeinschuldner gerichteten Forderungen grds. als uneinbringlich gelten, entsteht für das FA ggf. der Anspruch auf Rückgängigmachung des VSt-Abzugs, vgl. A 224 UStR. ~

3.6

Ist die Uneinbringlichkeit der Forderung (erst) durch die Konkurseröflhung eingetreten, ist der Rückforderungsanspruch des FA nicht bevorrechtigt, vgl. BFH, BStBl 1987 II S. 691, BStBl I 1988 S. 165.

Zur Rückgängigmachung der Lieferung (§ 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG) Rückgängigmachung (Rückgabe): Die Rückgängigmachung einer Lieferung liegt vor, wenn z.B. der Liefergegenstand wegen mangels der Sache vom Käufer zurückgegeben wird (= Wandlung, § 462 BGB), oder wenn vom Verkäufer der Eigentumsvorbehalt (§ 455 BGB) gehend gemacht wird (vgl. A 1 Abs. 3 UStR). — Die Lieferung fällt ersatzlos weg. ~

Evtl. einbehaltene oder zu leistende Zahlungen sind idR. Entgelte für eine sonstige (Duldungs-) Leistung gem. § 3 Abs. 9 UStG, weil der Kaufvertrag - dem wirtschaftlichen Gehalt entsprechend - rückwirkend in einen Mietvertrag umgedeutet wird (vgl. § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO).

— Betreffen in diesem Falle die Zahlungen nur Auslagenersatz, liegt nicht steuerbarer Schadensersatz vor, vgl. A 3 Abs. 2 UStR. Umtausch: Ein Umtausch hegt vor, wenn unter Beibehaltung des Vertragsverhältnisses ein Liefergegenstand zurückgegeben und in erneuter Erfüllung des Vertrags durch einen anderen ersetzt wird. Ein Umtausch kann sich aufgrund Sachmängelhaftung oder dadurch ergeben, daß der Leistungsempfanger den Gegenstand aus anderen Gründen umtauschen will und der Unternehmer diesem Wunsch (idR. aus Kulanzgründen) folgt. Die erste Lieferung entfallt durch Rückgabe; es gilt im Zeitpunkt des Umtauschs nur der zweite Gegenstand als geliefert, weil - wirtschaftlich gesehen - nur eine Lieferung vorliegt. Werden Zu- oder Rückzahlungen geleistet, hat die zweite Lieferung ein anderes Entgelt und ggf auch einen anderen Steuersatz als die erste Lieferung hatte. — Evtl. Ersatzleistungen z.B. für den Verwaltungskostenaufwand, sind Schadensersatz, vgl. A 3 Abs. 2 S. 6 UStR

I ¡.Kap.: Berichtigung der Umsatzsteuer nach Vorsteuer nach §17 UStG

221

Rücklieferung: Bei einer Rücklieferung erfolgt ein Rückkauf zum Zeitwert und nicht die Rückgängigmachung der ersten Lieferung, wenn der den Gegenstand Zurückgebende die Wahlmöglichkeit hat, ob er den Gegenstand zurückgibt oder anderweitig darüber verfugt, vgl. BPH, BStBl 1982 II S. 233, A 1 Abs. 3 S. 2 UStR. — Es wird daher durch die Rücklieferung ein zweiter Umsatz ausgeführt. — Besteht das Entgelt fiir die Rücklieferung ganz oder teilweise in einer Lieferung (sog. Doppelkauf), hegt ein Tausch bzw. ein Tausch mit Baraufgabe vor (vgl. § 3 Abs. 12 UStG). 3.7

Die Änderung der Bemessungsgrundlagen ist nicht nur bei der Berechnung der UStVorauszahlungen zu berücksichtigen, sondern auch bei Abgabe Zusammenfassender Meldungen nach § 18 a UStG (vgl. § 18 a Abs. 4 letzter S. UStG) und bei der gesonderten Erklärung innergemeinschaftlicher Lieferungen im Besteuerungsverfahren nach § 18 b UStG (vgl. § 18 b S. 3 UStG).

12. Kapitel: 1.

Besteuerungsformen

Fragen a)

Welche Besteuerungsformen unterscheidet das UStG?

b)

Sind die verschiedenen Besteuerungsformen bei einem Unternehmer nebeneinander anwendbar?

c)

Ist ein Wechsel zwischen den Besteuerungsformen zulässig?

d) Welches sind die Besonderheiten gegenüber der sog. Regelbesteuerung bei... der Besteuerung nach Durchschnittsätzen gern § 24 UStG, der Besteuerung von Reiseleistungen nach § 25 UStG, der Differenzbesteuerung nach § 25 a UStG? e)

In welcher Reihenfolge sind die Besteuerungsformen zu prüfen; wann sollten die Besteuerungsformen geprüft werden?

2. 2.1

Zu den Besteuerungsformen Das UStG unterscheidet - in folgender Reihenfolge zu prüfende - Besteuerungsformen: A. Die besonderen Besteuerungsformen nach ... a)

§ 23 UStG (von der Ermächtigung in § 23 Abs. 1 Nr. 2 UStG wurde bisher jedoch nicht Gebrauch gemacht),

b)

§ 24 UStG (Besteuerung nach Durchschnittsätzen für land- und forstwirtschaftliche Betriebe),

c)

§ 25 UStG (Besteuerung von Reiseleistungen),

d)

§ 25 a UStG (Differenzbesteuerung);

B. die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften (= Regelbesteuerung) für ... a)

Kleinuntemehmer iS. des § 19 Abs. 1 UStG,

b)

die übrigen Umsätze.

2.1.1 Es ist ratsam, die Besteuerungsform (z.B. wegen der Auswirkungen auf den Leistungsort, die Art und den Umfang der Leistung) bereits vor bzw. im Zusammenhang mit der Steuerbarkeit zu prüfen. 2.2

Die besonderen Besteuerungsformen sind Spezialvorschriften und gehen daher der Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des UStG (Regelbesteuerung) vor; die Besteuerungsformen können jedoch bei einem Unternehmer nebeneinander anwendbar sein, wenn die jeweiligen Voraussetzungen erfüllt sind, (vgl. z.B. § 24

12.Kap.: Besteuerungsformen

223

Abs. 3, § 25 a Abs. 8 UStG oder wenn ein Reiseuntemehmer auch Reiseleistungen für das Unternehmen des Leistungsempfangers erbringt, s. § 25 Abs. 1 S. 1 UStG), A 269, 272 Abs. 2, 4 und 7 und A 276 a Abs. 21 UStR. 2.3

Die Besonderheiten gegenüber der Regelbesteuerung sind z.B. ... a)

bei der Besteuerung nach Durchschnittsätzen für land- und forstwirtschaftliche Betriebe gem. § 24 UStG: Umsätze im Ausland werden erfaßt; andere Steuersätze; die Befreiungen nach § 4 Nr. 1 bis 7 UStG gelten nicht; § 9 UStG ist nicht anwendbar; Vorsteuerpauschalierung; maßgeblicher Durchschnittsatz ist in der Rechnung zusätzlich anzugeben; land- und forstwirtschaftlicher Betrieb ist als gesondert geführter Betrieb zu behandeln; geringere Aufzeichnungspflichten für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb.

b)

bei der Besteuerung von Reiseleistungen soweit § 25 UStG anzuwenden ist: im Rahmen einer Reise wird eine einheitliche sonstige Leitung erbracht; Leistungsort ist Unternehmensort; zusätzliche Steuerbefreiungen; eigenständige Bemessungsgrundlage; soweit § 25 UStG gilt, kein Vorsteuerabzug; besondere Aufzeichnungspflicht für Reiseleistungen.

c)

bei der Besteuerung nach § 25 a UStG: diese Besteuemngsform ist nur von gewerblichen Wiederverkäufen! anwendbar; sie gilt nur auf die Lieferung und den Eigenverbrauch von (idR. gebrauchten) beweglichen körperlichen Gegenständen, die unter weiteren Voraussetzungen an den Wiederverkäufer im Gemeinschafisgebiet geliefert wurden; keine abzugsfahigen Vorsteuern beim Einkauf nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 und 2 UStG; eigenständige Bemessungsgrundlage (Differenz); keine Steuerbefreiung bei innergemeinschaftlicher Lieferung; kein gesonderter Steuerausweis; ergänzende Aufzeichnungspflichten.

224

12. Kap.:

Besteuerungsformen

2.4

Werden die besonderen Besteuerungsformen und die Regelbesteuerung nebeneinander angewendet, sind in den maßgeblichen Umsatz für die Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG die den besonderen Besteuerungsformen unterliegenden steuerbaren Umsätzen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG einzubeziehen.

2.5

Der Ubergang (= Wechsel der Besteuerungsform) von ... a)

§ 25 zu einer anderen Besteuerungsform oder umgekehrt ist nicht möglich;

b)

von § 24 oder § 25 a UStG zur Regelbesteuerung oder umgekehrt ist möglich, vgl. § 24 Abs. 4 S. 1 UStG, A 270, A 253 UStR und § 25 a Abs. 2 und 8 UStG, A 276 a Abs. 21 UStR.

2.5 .1 Wechselt der Unternehmer die Besteuerungsform, so dürfen Umsätze nicht doppelt erfaßt werden oder unversteuert bleiben, wobei die endgültige Besteuerung der Leistung nach den Vorschriften durchzuführen ist, die im Zeitpunkt der Ausfuhrung der Leistung bzw. Teilleistung iS. von § 13 Abs. 1 Nr. 1 a UStG anzuwenden sind. 2.5.2

Eine ggf. nachzuholende oder rückgängig zu machende Besteuerung ist für den ersten VAZ nach dem Wechsel zu berücksichtigen; das gilt entsprechend, wenn die Art der Steuerberechnung gewechselt wird.

2.5.3

2.6

Bei der Ermittlung des Gesamtumsatzes für das erste Kalendeijahr nach dem Wechsel ist von den vereinnahmten bzw. vereinbarten Entgelten für in diesem Jahr ausgeführte Leistungen auszugehen. Zu den weiteren Einzelheiten vgl. die gesonderten Erläuterungen, s.u.

13. Kapitel:

K

Steuerberechnung, Besteuerungsverfahren, Aufoeichnungspflichten

Fragen a) Welche Arten der Steuerberechnung unterscheidet das UStG; sind die verschiedenen Arten der Steuerberechnung bei einem Unternehmer nebeneinander anwendbar? b) Für welche Tatbestände bestehen bei der Steuerberechnung Sondervorschriften? c) Wird die Steuer für bestimmte Zeiträume und/oder für jeden Umsatz berechnet? d) Wer hat grds. die Steuer zu berechnen; in welcher Form ist die Berechnung grds. durchzuführen? e)

Bis wann ist die Voranmeldung bzw. die Steueranmeldung grds. abzugeben; in welchen Fällen braucht der Unternehmer keine Voranmeldungen abzugeben?

f)

Wie ist die zu entrichtende Steuer oder der Überschuß (rechnerisch) zu ermitteln?

g) Welche Folgen kann die verspätete Abgabe oder die Nichtabgabe der Voranmeldung haben? h) Welche Rechtswirkungen hat eine Steueranmeldung? i)

Wann sind USt-Vorauszahlungen fällig?

j)

Bestehen Vereinfachungen für die ... Abgabe von Voranmeldungen, Entrichtung von USt-Vorauszahlungen?

k) Bestehen bei der Gesamtrechtsnachfolge Besonderheiten? 1)

Welche verfahrensrechtlichen Wirkungen ... haben die Voranmeldungen bzw. die Anmeldung, hat der USt-Jahressteuerbescheid?

m) Welche Aufzeichnungsp fliehten hat der Unternehmer? n) Unter welchen Voraussetzungen hat der Unternehmer eine Zusammenfassende Meldung abzugeben; für welchen Meldezeitraum sind wann Zusammenfassende Meldungen abzugeben; welche Folgen kann ein Verstoß gegen die ordnungsgemäße Abgabe einer Zusammenfassenden Meldung haben?

226

13.Kap.: Steuerberechnung, Besteuerungsverfahren,

Aufzeichnungspflichten

o) In welchem Verfahren sind die Bemessungsgrundlagen für innergemeinschafUiche Lieferungen gesondert zu erklären? 2. 2.1

Arten der Steuerberechnung Für Umsätze iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 und 5 UStG unterscheidet das UStG folgende Arten der Steuerberechnung (Besteuerungsarten): a)

gem. § 16 Abs. 1 S. 1 UStG nach vereinbarten Entgelten (Regelfall) und

b)

gem. § 20 Abs. 1 S. 1 UStG nach vereinnahmten Entgelten.

2.1.1 Abweichend bzw. ergänzend gelten: -

fiir Leistungen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 b, 3 und 5 UStG § 16 Abs. 1 S. 3 UStG, für den Eigenverbrauch § 16 Abs. 1 S. 3 UStG, in den Fällen der Beförderungseinzelbesteuerung § 16 Abs. 5 UStG, in den Fällen der Fahrzeugeinzelbesteuerung § 16 Abs. 5 a UStG, für die Anmeldung und Fälligkeit der Steuer im Abzugsverfahren § 54 UStDV.

2.2

Nach vereinnahmten Entgelten wird die Steuer aufgrund eines genehmigten Antrags berechnet (vgl. auch A 254 UStR): a)

bei § 20 Abs. 1 Nr. 1 UStG grds. fiir die gesamten Leistungen des Unternehmers und

b)

bei § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 UStG für bestimmte Leistungen des Unternehmers. In diesen Fällen ist die Höhe des Gesamtumsatzes unbeachtlich und daneben § 16 Abs. 1 S. 1 UStG beim Unternehmer anwendbar, § 20 Abs. 1 S. 2 UStG.

2.2.1 Aber auch bei Anwendung des § 20 Abs. 1 UStG ist die Steuer aufgrund besonderer Normen zu berechnen, und zwar bei Leistungen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 b und Nr. 3 UStG und beim Eigenverbrauch nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 b S. 2 und Nr. 2 iV. mit § 16 Abs. 1 S. 3 UStG, sowie beim innergemeinschaftlichen Erwerb gem. § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG nach § 13 Abs. 1 Nr. 6 und 7 iV. mit § 16 Abs. 1 S. 3 UStG und bei den Fällen innergemeinschafthcher Lieferungen gem. § 6 a Abs. 4 S. 2 UStG nach § 13 Abs. 1 Nr. 8 iV. mit § 16 Abs. 1 S. 4 UStG. 2.3

Geht das Unternehmen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge (z.B. bei Erbschaft oder Verschmelzung von Unternehmen) auf den Unternehmer über, tritt der Rechtsnachfolger in die gesamte Rechtsstellung des Vorgängers ein. Im Übertragungsjahr tritt daher keine Änderung der Besteuerungsform und/oder Art der Steuerberechnung ein, auch dann nicht, wenn der Rechtsnachfolger im Zeitpunkt der Rechtsnachfolge bereits Unternehmer war; ggf. sind im Ubergangsjahr mehrere Besteuerungsformen und/oder Arten der Steuerberechnung anwendbar. Hat der Rechtsvorgänger jedoch von § 19 Abs. 1 UStG Gebrauch gemacht, bleibt es dem Rechtsnachfolger überlassen, für das ganze Unternehmen einheit-

13.Kap.: Steuerberechnung, Besteuerungsverfahren, Aufzeichnungspflichten

227

lieh die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften anzuwenden, vgl. A 246 Abs. 5 UStR. Für die Ermittlung des Gesamtumsatzes des Übergangsjahres sind die Umsätze des Gesamtrechtsvorgängers und -nachfolgers zusammenzurechnen; beachte daher ggf. die Auswirkungen im Folgejahr für § 19 Abs. 1 und § 20 Abs. 1 Nr. 1 UStG. 3.

Voranmeldungs- und Besteuerungszeitraum, Steuerberechnung

3.1

Die Steuerberechnung erfolgt... a)

für Zeiträume, und zwar fiir den ... Voranmeldungszeitraum (VAZ) gem. § 18 Abs. 1 UStG und Besteuerungszeitraum (BZ) gem. § 16 Abs. 1 UStG,

und abweichend davon... b)

für den einzelnen stpfl. Umsatz ... bei der Beförderungseinzelbesteuerung gem. § 16 Abs. 5 iV. mit § 18 Abs. 5 UStG, vgl. auch A 221, 231 UStR; bei der Fahrzeugeinzelbesteuerung nach § 16 Abs. 5 a iV. mit § 18 Abs. 5 a UStG, vgl. auch A 221 a und A 231 a UStR.

3.2

Es umfaßt - unbeeinflußt vom Wirtschaftsjahr - ... a)

der VAZ: Gern § 18 Abs. 2 S. 1 und 2 iV. mit Abs. 2 a UStG den Kalendermonat oder das Kalendervierteljahr. Bei Beginn oder Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit kann der VAZ kürzer sein.

b)

der BZ: Gem. § 16 Abs. 1 S. 2, Abs. 3 und 4 und § 18 Abs. 3 UStG grds. das Kalenderjahr, in Ausnahmefällen kürzere Zeiträume.

3.2.1

Voranmeldungszeitraum... - ist grds. das Kalendervierteljahr (§ 18 Abs. 2 S. 1 UStG); - ist der Kalendermonat, wenn die Steuer für das vorangegangene KJ mehr als 12.000 DM betragen hat (§ 18 Abs. 2 S. 2 UStG); - kann nach Wahl des Unternehmers der Kalendermonat sein, wenn sich für das vorangegangene KJ ein Überschuß von 12.000 DM ergeben hat (§ 18 Abs. 2 a S. 1 UStG).

3.2.2

Weil das Gesetz während des Bestehens des Unternehmens feste kalendermäßig bestimmte Zeiträume als Besteuerungs- bzw. als Voranmeldungszeiträume festlegt, endet z.B. der laufende VAZ nicht mit der Konkurseröffnung, d.h. Rückforderungsansprüche des FA können ggf. auch nach Konkurseröffnung entstehen, vgl. BFH, BStBl 1987 II S. 691.

228

3.3

I¡.Kap.: Steuerberechnung, Besteuerungsverfahren,

Aufzeichnungspflichten

Die Voranmeldung fiir den VAZ bzw. die (vom Unternehmer unterschriebene, § 18 Abs. 3 S. 3 UStG) Steueranmeldung fiir das Kalendeijahr sind nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck, in denen der Unternehmer die Steuer selbst zu berechnen hat, einzureichen, § 18 Abs. 1 S. 1 und Abs. 3 S. 1 UStG. Zur Verwendimg abweichender Vordrucke im Voranmeldungs- und Vorauszahlungsverfahren vgl. A 226 UStR; Zur Abgabe von Steueranmeldungen auf maschinell verwertbaren Datenträgem vgl. A 227 UStR, BStBl 1988 I S. 154; Zur vereinfachten Steuerberechnung bei Einzelhändlern und Handwerkern für Kreditverkäufe in Voranmeldungen vgl. A 229 UStR.

3.4

Zur Abgabe der Voranmeldungen sind insbesondere verpflichtet: Unternehmer, die ihre Umsätze nach den allgemeinen Vorschriften einschließlich §§ 25, 25 a UStG zu versteuern haben; Unternehmer, die ihre gewerbliche oder berufliche Tätigkeit neu aufgenommen haben, wenn sie in diesem Kalendeijahr mit einem Gesamtumsatz zuzüglich USt von mehr als 32.500 DM rechnen können; Land- und Forstwirte, die die Durchschnittssätze nach § 24 UStG anwenden, wenn sie für Umsätze von Sägewerkserzeugnissen, Getränken oder alkoholischen Flüssigkeiten USt zu entrichten haben; Unternehmer und juristische Personen, die ausschließlich Steuern für innergemeinschaftliche Erwerbe zu entrichten haben, § 18 Abs. 4 a UStG; -

Fahrzeuglieferer iS. des § 2 a UStG (§ 18 Abs. 4 a UStG); Personen, die Steuerbeträge nach § 6 a Abs. 4 S. 2 oder nach § 14 Abs. 3 UStG schulden ( § 1 8 Abs. 4 b UStG).

3.4.1 Eine Befreiung von der Abgabe der Voranmeldung durch das FA kommt in Betracht, wenn die Steuer für das vorangegangene KJ nicht mehr als 1.000 DM beträgt (§ 18 Abs. 2 S. 3 UStG); vgl. auch die Sonderfälle nach A 230 UStR. 3.5

Zu den Abgabefristen vgl. § 18 Abs. 1 S. 1 ggf. iV. mit Abs. 2 UStG (Voranmeldung) sowie § 18 Abs. 3 S. 1 und 2 UStG, A 225 Abs. 4 UStR (Steueranmeldung); zur Dauerfristverlängerung vgl. §§46 bis 48 UStDV, A 228 UStR.

3.6

Bei Nichtabgabe der Voranmeldung kann das FA die Vorauszahlung selbst festsetzen; außerdem kommt bei Nichtabgabe oder verspäteter Abgabe insbesondere die Festsetzung eines Verspätungszuschlags nach § 152 AO in Betracht.

3.7

Zum Verfahren bei... der Beförderungseinzelbesteuerung nach § 16 Abs. 5 UStG vgl. A 221, A 231 UStR;

13.Kap.: Steuerberechnung, Besteuerungsverfahren, Aufzeichnungspflichten

229

der Fahrzeugeinzelbesteuerung nach § 16 Abs. 5 a UStG vgl. A 221 a und A 231 a UStR. 4.

Steuerermittlung für den maßgeblichen Zeitraum Die zu entrichtende Steuer oder der Überschuß aufgrund der Voranmeldung bzw. der Steueranmeldung ergibt sich grds. aus der Summe folgender in den maßgeblichen Zeitraum fallenden Beträge: Summe der Bemessungsgrundlagen der stpfl. Umsätze iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 und 5 UStG, soweit die Steuer für den maßgebenden Zeitraum entstanden ist, multipliziert mit den entsprechenden Steuersätzen (s. §§ 16 Abs. 1 S. 3 bzw. § 18 Abs. 1 S. 1 und 2 UStG; hierbei bleiben Umsätze außer Betracht, bei denen nach §§ 49 und 50 UStDV auf die Erhebung der Steuer verzichtet wird): + ./.

Steuer infolge des Wechsels der Besteuerungsform/-art

+

Nachsteuer auf versteuerte Anzahlungen wg. Steuersatzerhöhung

+ ./.

Steueränderungsbeträge gem. § 17 Abs. 1 S. 1 und Abs. 2 UStG (s. § 17 Abs. 1 S. 3 bzw. § 18 Abs. 1 S. 2 UStG)

./.

abziehbare Vorsteuerbeträge nach § 15 UStG (s. § 16 Abs. 2 S. 1, 3 und 4 UStG)

+ ./.

Vorsteuer-Änderungsbeträge gem. § 17 Abs. 1 S. 1 und Abs. 2 UStG

+

herabgesetzte, erlassene oder erstattete EUSt (s. § 17 Abs. 3 UStG)

+ ./.

Änderungsbeträge gem. § 15 a UStG (s. § 16 Abs. 2 S. 2 UStG)

./.

Kürzungsbeträge nach §§ 1, 1 a BerlinFG

+

Hinzurechnungen nach § 6 a Abs. 4 S. 2, § 14 Abs. 2 und 3 und § 17 Abs. 1 S. 2 UStG (s. § 16 Abs. 1 S. 4 UStG) zu entrichtende Steuer oder Uberschuß

4.1

Nach § 18 Abs. 8 UStG iV. mit §§ 51 ff. UStDV einzubehahende und abzuführende USt ist

4.2

Werte in fremder Währung sind bei Berechnung der Steuer und Vorsteuern umzurechnen, vgl. § 16 Abs. 6 UStG, A 222 UStR.

5.

Steuerfestsetzung«- und Erhebungsgrundsätze

5.1

Nach den Grundsätzen der Unternehmenseinheit erfolgt eine Steuerfestsetzung für die gesamte unternehmerische Tätigkeit des Unternehmers, vgl. auch A 220 Abs. 1 UStR.

5.2

Die Vor- bzw. Steueranmeldung steht einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich, d.h. sie ist z.B. vollziehbar, vollstreckbar und kann berichtigt werden. Führt sie zu einer Herabsetzung der bisher zu entrichtenden Steuer oder einer Steuervergütung, gilt dies erst nach Zustimmung durch die Finanzbehörde, vgl. § 168 AO, A 225 Abs. 2 und 3 UStR und Erläuterungen zur AO.

230

13.Kap.: Steuerberechnung, Besteuerungsverfahren,

Aufzeichnungspflichten

5.2.1 Ab wirksamer Bekanntgabe des USt-Jahressteuerbescheids ist allein diese Festsetzung maßgebend, weshalb vorangegangene Festsetzungen für die VAZ iS. des § 124 Abs. 2 AO "auf andere Weise erledigt" sind. Es ist daher z.B. der Rechtsstreit über die Anfechtung eines USt-Vorauszahlungsbescheids in der Hauptsache erledigt, sobald der USt-Jahressteuerbescheid wirksam wird, vgl. BFH, BStBl 1985 II S. 370. 5.2.2

5 .3

Die einzelnen USt- und Vorsteuerbeträge in den Steuerfestsetzungen sind unselbständige Besteuerungsgrundlagen, die nicht selbständig anfechtbar sind, vgl. § 157 Abs. 2 AO. Die Vorauszahlung ist am 10. Tag nach Ablauf des VAZ fallig, vgl. § 18 Abs. 1 S. 5 UStG; ergibt die Voranmeldung einen Steuerüberschuß zugunsten des Unternehmers, so bedarf es der formlosen Zustimmung durch das FA, vgl. § 168 S. 2 AO, A 225 Abs. 2 UStR.

6.

Allgemeine Aufzeichnungspflichten Der Unternehmer ist verpflichtet, zur Feststellung der Steuer und der Grundlagen ihrer Berechnung Aufzeichnungen zu machen, vgl. § 22 UStG, §§ 63 bis 68 UStDV, A 255 bis 259 UStR (Grundnormen); weil die Aufzeichnungspflichten jedoch grds. nicht die Höhe der USt beeinflussen (Ausnahme, z.B. § 6 Abs. 4 UStG) und grds. nicht materiell-rechtliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug sind, sondern ein Verstoß dagegen idR. verfahrensrechtliche (insbesondere Haftungs-) Folgen hat, werden sie hier nicht weiter erläutert.

6.1

Zu speziellen Aufzeichnungspflichten vgl. z.B.... A 219 UStR betr. die Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15 a UStG; A 276 UStR betr. Reiseleistungen nach § 25 UStG; -

A 239 UStR betr. das Abzugsverfahren nach § 18 Abs. 8 Nr. 2 UStG, § 56 UStDV; A 15 b Abs. 16 und A 256 a Abs. 3 UStR betr. innergemeinschaftliche Verbringungsfalle.

14. Kapitel: Zur Besteuerung von Kleinunternehmern 1.

Fragen a)

Nach welchen Vorschriften des UStG werden Kleinunternehmen Vergünstigungen gewährt; worin bestehen diese Vergünstigungen?

b)

Stellt § 19 Abs. 1 UStG eine besondere Besteuerungsform dar; welches sind die Voraussetzungen für die Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG; ist für den Umsatz für das vorangegangene Kalendeijahr iS. des § 19 Abs. 1 UStG der voraussichtliche, der erklärte oder der tatsächliche Umsatz zuzüglich der darauf entfallenden Steuer maßgebend; auf welche Verhältnisse kommt es für den voraussichtlichen Umsatz des laufenden Kalendeijahres iS. des § 19 Abs. 1 UStG an; wie sind die Umsätze iS. des § 19 Abs. 1 UStG zu bestimmen, wenn die unternehmerische Tätigkeit erst im laufenden Kalendeijahr aufgenommen wurde?

c)

Wie sind die maßgebenden Umsätze zu bestimmen für ... -

§ 19 Abs. 1 UStG,

-

§ 19 Abs. 3 UStG;

welche Unterschiede bestehen? d) Was ist zu verstehen unter ... Anlagevermögen iS. des § 19 Abs. 1 S. 2 UStG, e)

Hilfsumsätze iS. des § 19 Abs. 3 Nr. 2 UStG?

Welches sind die Rechtsfolgen des § 19 Abs. 1 UStG im einzelnen; welche Steuern werden auch bei Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG erhoben?

f)

Welche Rechtsfolgen hat die Erklärung nach § 19 Abs. 2 UStG; wie ist diese Erklärung gegenüber wem abzugeben; kann diese Erklärung (ggf. bis wann) widerrufen werden?

g) Wie lange ist der Unternehmer nach Eintritt der Unanfechtbarkeit an die Erklärung iS. des § 19 Abs. 2 UStG gebunden; ab wann kann diese Erklärung mit welchen Wirkungen widerrufen werden? 2.

Zum Sinn und Zweck des § 19 UStG Kleinunternehmer werden zwar in das System der Mehrwertsteuer einbezogen, jedoch wird zur Vereinfachung der Besteuerung für diese Unternehmer in den Fällen des § 19 Abs. 1 UStG grds. die Steuer für die steuerpflichtigen Umsätze nach § 1

232

14.Kap.: Besteuerung von Kleinunternehmern

Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG, die im BZ der Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG tatsächlich ausgeführt wurden, nicht erhoben (vgl. auch A 246 Abs. 1 UStR). 2.1 3. 3.1

Vgl. hierzu auch den Abzug von Vorsteuerbeträgen nach Durchschnittsätzen gem. §§ 23, 23 a UStG für bestimmte nicht buchführungspflichtige Unternehmer, s.o. Zu § 19 Abs. 1 UStG Voraussetzungen für die Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG sind,... a)

daß der Unternehmer im Inland oder in den in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebieten ansässig ist, und

b)

daß der in § 19 Abs. 1 S. 2 UStG bezeichnete Umsatz des regelbesteuernden Unternehmers zuzüglich der darauf entfallenden USt... im vorangegangenen Kj (tatsächlich, nicht lt. Erklärung) 32.500 DM nicht überstiegen hat, im laufenden Kj voraussichtlich 100.000 DM nach den Verhältnissen zu Beginn des Kj (vgl. auch A 246 Abs. 3 und 5 UStR) nicht übersteigen wird, und der Unternehmer für das laufende Kj nicht nach § 19 Abs. 2 UStG optiert hat.

3.1.1 Wurde die unternehmerische Tätigkeit im laufenden Kj neu aufgenommen, kommt es nur darauf an, ob der Unternehmer nach den Verhältnissen des laufenden Kj voraussichtlich die Grenze von 32.500 DM nicht überschreitet, vgl. A 246 Abs. 4 UStR. 3.2

Bei Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG ergeben sich ua. folgende Rechtsfolgen: gem. § 19 Abs. 1 S. 1 UStG: a)

die geschuldete Steuer für Umsätze iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG wird nicht erhoben;

gem. § 19 Abs. 1 S. 4 UStG: b)

kein Verzicht auf Steuerbefreiungen nach § 9 UStG,

c)

kein gesonderter Ausweis der Steuer in einer Rechnung nach § 14 Abs. 1 UStG,

d)

keine Anwendung der Vorschriften über den Vorsteuerabzug nach §§ 15, 15 a UStG, außer nach § 15 Abs. 4 a UStG (vgl. ergänzend § 19 Abs. 4 UStG),

e)

keine Angabe der USt-Ident-Nr. nach § 14 a Abs. 2 UStG;

gern § 19 Abs. 1 und 4 UStG: f)

Steuerfreiheit nach § 6 a UStG nur für die innergemeinschafltiche Lieferung neuer Fahrzeuge;

gem. § 3 c Abs. 2 Nr. 2 b iV. mit Abs. 5 UStG: g)

außer für die Lieferung neuer Fahrzeuge keine Ortsbestimmung für innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 3 c UStG;

gem. § 65 UStDV:

14.Kap.: Besteuerung von Kleinunternehmern

h)

233

an Stelle der Aufzeichnungen nach § 22 Abs. 2 bis 4 Aufzeichnungen nach § 65 UStDV.

gem. § 18 a Abs. 1 S. 2 UStG: i)

keine Zusammenfassende Meldung nach § 18 a UStG;

gem. § 27 Abs. 1 S. 2 UStG: k) 3.3

USt-Ident-Nr. wird auf Antrag nur erteilt, falls dies für den innergemeinschaftlichen Warenverkehr erforderlich ist.

Bei Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG wird die Steuer z.B. erhoben ... a)

für den innergemeinschaftlichen Erwerb neuer Fahrzeuge, vgl. § 1 a Abs. 3 Nr. 1 b iV. mit Abs. 5 und § 19 Abs. 4 UStG, A 246 Abs. 1 UStR;

b)

wenn sie nach § 14 Abs. 3 1. oder 2. Alternative UStG geschuldet wird;

c)

aufgrund der durchzuführenden Berichtigung des Vorsteuerabzugs (§ 15 a UStG) fiir den Fall, daß mit dem Übergang zur Besteuerung nach § 19 Abs. 1 UStG gleichzeitig eine Änderung in der Beurteilung des Vorsteuerabzugs aufgrund der Ausschlußregelung des § 15 Abs. 2 und 3 UStG eintritt (z.B. dann, wenn nach dem Übergang nach § 19 Abs. 1 UStG eine steuerpflichtige Behandlung nach § 9 UStG nicht mehr möglich ist), vgl. § 19 Abs. 1 S. 5 UStG, A 215 Abs. 7 UStR;

d) wenn der Unternehmer die Steuer nach § 18 Abs. 8 UStG iV. mit §§51 bis 56 UStDV einzubehalten und abzuführen hat, s. § 53 Abs. 1 S. 2 UStDV; e) 4. 4.1

die Einführumsatzsteuer und die Steuer gern § 16 Abs. 5 UStG, vgl. A 246 Abs. 1 UStR.

Zur Optionsmöglichkeit nach § 19 Abs. 2 UStG Die Erklärung (Option) nach § 19 Abs. 2 UStG ... ist eine einseitige empfangsbedürftige Willenserklärung, die an das Finanzamt und z.B. nicht an das Finanzgericht - zu richten ist, vgl. BFH, BStBl 1985 II S. 173; ~

Ausnahme § 61 Abs. 1 S. 4 UStDV.

ist an keine bestimmte Form gebunden (vgl. auch § 61 Abs. 1 S. 4 UStDV); gilt von Beginn des Kj (bzw. der unternehmerischen Tätigkeit) an, für das der Unternehmer sie abgegeben hat; kann vor Eintritt der Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung mit Wirkung für die Vergangenheit widerrufen werden. — Als Unanfechtbarkeit ist die formelle Betandskraft der erstmaligen Steuerfestsetzung zu verstehen, die auch in einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung oder in einer Steueranmeldung bestehen kann, vgl. BFH, BStBl 1986 II S. 420; bindet den Unternehmer nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung für mindestens 5 Kj;

234

1 4. Kap.: Besteuerung von

Kleinunternehmern

kann nach Ablauf der Fünfjahresfrist mit Wirkung vom Beginn des Kj. an, dessen Steuerfestsetzung noch nicht unanfechtbar ist, widerrufen werden. Ggf. ist § 14 Abs. 2 UStG anwendbar (s.o.). Vgl. auch A 247 UStR: 4. l . i 4.2 5. 5.1

Wurden Rechnungen iS. des § 14 Abs. 1 UStG erstellt, ist im Falle des Widerrufs der Option § 14 Abs. 2 UStG entsprechend anwendbar, vgl. A 190 Abs. 4 UStR. Zum Übergang von der Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG zu dessen Nichtanwendung bzw. umgekehrt vgl. auch A 253 UStR.

Zu den Umsätzen iS. der §§19 Abs. 1 und 3 UStG Ermittlung der Umsätze iS. des § 19 Abs. 1 und 3 UStG: Summe der in Betracht kommenden Bemessungsgrundlagen (§§ 10 und 25 Abs. 3, 25 a Abs. 3 UStG) der steuerbaren Umsätze iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG. (dazu gehören auch wie im Inland zu behandelnde Umsätze nach § 1 Abs. 3 UStG sowie dem Abzugsverfahren nach § 51 UStDV unterliegende Umsätze; nicht dazu gehören Umsätze, bei denen nach § 50 UStDV auf die Erhebung der Steuer verzichtet wurde, vgl. A 251 Abs. 1 UStR) ./.

steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 8 i, 9 b, 11 bis 28 UStG;

./.

steuerfreie Hilfsumsätze nach § 4 Nr. 8 a bis h, 9 a und 10 UStG;

=

Gesamtumsatz nach § 19 Abs. 3 S. 1 UStG, der nach vereinnahmten Entgelten zu berechnen ist, soweit der Unternehmer die Steuer nach vereinnahmten Entgelten berechnet (§ 19 Abs. 3 S. 2 UStG): *

I

(ggf. Umrechnung in vereinnahmte Entgelte, § 19 Abs. 1 S. 2 UStG)

I I

./. darin enthaltene Lieferungen von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, § 19 Abs. 1 S. 2 UStG

I I

= Umsatz iS. des § 19 Abs. 1 UStG

I

+ darauf entfallende USt, § 19 Abs. 1 S. 1 UStG

I

= maßgeblicher Umsatz + USt

=

* maßgeblicher Gesamtumsatz

(der ggf in einen Jahresumsatz umzurechnen ist, wobei Umsätze aus der Veräußerung oder Entnahme von Anlagevermögen nicht umzurechnen sind, § 19 Abs. 3 S. 3 und 4 UStG, A 251 Abs. 3 UStR)

* für § 19 Abs. 1 UStG

* für § 19 Abs. 3 UStG

14. Kap. : Besteuerung von Kleinunternehmern

5.2

235

Hilfsumsätze iS. des § 19 Abs. 3 S. 1 UStG sind solche, die zwar zur unternehmerischen Tätigkeit des Unternehmers gehören, aber nicht den eigentlichen Gegenstand des Unternehmens bilden, vgl. A 251 Abs. 2 UStR; ob Anlagevermögen iS. des § 19 Abs. 1 S. 2 UStG vorliegt, ist nach den Grundsätzen des EStG zu beurteilen, vgl. A 246 Abs. 6 UStR.

15. Kapitel: L

Zur Besteuerung von Reiseleistungen

Fragen a)

Welches sind die Voraussetzungen für die Anwendung der besonderen Besteuenmgsform nach § 25 UStG; ist § 25 UStG auch neben den übrigen Besteuerungsformen bei einem Unternehmer anwendbar; können Leistungen, die im Rahmen einer (z.B. Pauschal-) Reise erbracht werden, auch nur teilweise unter § 25 UStG fallen?

b) Welches sind die Besonderheiten des § 25 UStG gegenüber der sog. Regelbesteuerung; welche allgemeinen Vorschriften gelten selbst dann, wenn § 25 UStG auf die Leistung zur Anwendung kommt? c)

Was sind Reiseleistungen; was sind Reisevorleistungen?

d) Ist § 25 nur auf Leistungen anwendbar, die im eigenen Namen erbracht werden oder auch auf Vermittlungsleistungen? e) Welcher Art ist die Leistung des Unternehmers, sofern sie unter § 25 UStG fallt; welchen Umfang haben die Leistungen iS. des § 25 Abs. 1 UStG, die im Rahmen einer Reise erbracht werden? f)

An welchem Ort werden die sonstigen Leistungen, die unter § 25 USt fallen, erbracht?

g)

Unter welchen Voraussetzungen ist eine steuerbare sonstige Leistung iS. des § 25 Abs. 1 UStG nach § 25 UStG steuerfrei; kann eine einheitliche sonstige Leistung iS. des § 25 Abs. 1 UStG nach § 25 UStG teils steuerfrei und teils steuerpflichtig sein; kann eine einheitliche sonstige Leistung iS. des § 25 Abs. 1 UStG auch nach § 4 UStG (z.B. nach § 4 Nr. 25 UStG) steuerfrei sein; welche besonderen Nachweise sind für Leistungen, die nach § 25 UStG steuerfrei sind, zu fuhren?

h) Wie ist die Bemessungsgrundlage für einen Umsatz, der unter § 25 UStG fällt, zu ermitteln? i)

Inwieweit ist der Unternehmer nach § 25 UStG nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt?

j)

Welche besonderen Aufzeichnungspflichten sind nach § 25 UStG neben den Aufzeichnungen nach § 22 UStG zu fuhren?

15.Kap.: Besteuerung von Reiseleistungen nach § 25 UStG

2.

237

§ 25 UStG enthält insbesondere Spezialvorschriften über ... die Art und den Umfang der Leistung, den Leistungsort, Steuerbefreiungen, die Bemessungsgrundlage, den Vorsteuerabzug und Aufzeichnungspflichten. Soweit jedoch in § 25 UStG nicht Spezialregelungen enthalten sind, gelten die allgemeinen Vorschriften des UStG. Das gilt z.B. für die Steuerbarkeit, den Steuersatz, die Entstehung und Berechnung der Steuer, die Steueranmeldung. Der allgemeine Lösungsaufbau sowie die Bearbeitungsfolge einer USt-Aufgabe, ist bei Anwendung des § 25 UStG folglich nur insoweit zu variieren, als den Besonderheiten des § 25 UStG Rechnung zu tragen ist.

2.1

3. 3.1

3.2

Sinn und Zweck des § 25 UStG ist im wesentlichen die Sicherung des UStSteueraufkommens aus Urlaubsreisen im Gemeinschaftsgebiet. Vgl. unter diesem Grundgedanken z.B. die Regelungen über die Ortsbestimmung und die Steuerfreiheit. Merkmale fiir die Steuerbarkeit nach § 25 UStG Gem. § 25 Abs. 1 S. 1 UStG ist § 25 UStG nur insoweit anzuwenden, als der Unternehmer ... a)

Reiseleistungen erbringt,

b)

dabei gegenüber dem Leistungsempfanger im eigenen Namen auftritt,

c)

Reisevorleistungen in Anspruch nimmt und

d)

die Reiseleistung nicht für das Unternehmen des Leistungsempfangers erbracht wird.

Zu Reiseleistungen Als Reiseleistungen iS. des § 25 Abs. 1 UStG sind entsprechend § 25 Abs. 1 letzter Satz UStG neben der Durchführung von Pauschalreisen insbesondere anzusehen: die Beförderung zu einzelnen Reisezielen, Transfer, Unterbringung und Verpflegung, Betreuung durch Reiseleiter, Durchführung von Veranstaltungen, vgl. auch A 272 Abs. 1 und 4 UStR.

3.2.1 Eine Reiseleistung iS. des § 25 Abs. 1 UStG liegt auch vor, wenn der Unternehmer nur eine Leistung erbringt, z.B. die Vermietung von Ferienwohnungen ohne Anreise und Verpflegung, vgl. A 272 Abs. 1 S. 4 UStR.

238 3.3

15.Kap.: Besteuerung von Reiseleislungen nach § 25 UStG

Leistender und Leistungsempfänger iS. des § 25 UStG Auch bei Anwendung des § 25 UStG ist grds. den zivilrechtlichen Rechtsbeziehungen zu folgen, wenn sie erfüllt werden und wenn die für das UStG maßgebende tatsächliche Leistungsbehandlung keine abweichende Beurteilung erfordert, vgl. BFH, BStBl 1995 n S . 651.

3.3.1 Für die Frage des Auftretens des Leistenden im eigenen Namen vgl. ergänzend BGH vom 30.11.1973 und vom 18.10.1973, BGHZ 60/14 und 61/275 und entsprechend BFH, BStBl 1976 II S. 307 und 1977 II S. 227. Danach tritt der Veranstalter einer Pauschalreise grds. dergestalt in unmittelbare Rechtsbeziehungen zu den Leistungsempfangern, daß er für den reibungslosen Ablauf verantwortlich ist, vgl. A 272 Abs. 6 UStR; vgl. dazu auch den Grundsatz der sog. Ladenrechtsprechung, A 26 UStR 3.3.2

§ 25 Abs. 1 UStG ist folglich nicht auf Vermittlungsleistungen anwendbar, vgl. auch A 272 Abs. 4 UStR.

3.3.3

Nicht Voraussetzung des § 25 UStG ist, daß der Empfänger von Reiseleistungen die Reise selbst antritt, vgl. A 272 Abs. 2 UStR

3.4

Zu Reisevorleistungen

3.4.1 Reisevorleistungen sind Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von einem Dritten an den (Reise-) Unternehmer ausgeführt werden und den Reisenden unmittelbar zugute kommen, s. § 25 Abs. 1 S. 5 UStG (zu Beispielen s.o. 3.2), vgl. A 272 Abs. 8 UStR. 3.4.2

Es gelten daher die allgemeinen Vorschriften des UStG und nicht § 25 Abs. 1 UStG, soweit der Unternehmer Reiseleistungen durch Einsatz eigener Mittel (z.B. eigene Beförderungsmittel, eigenes Hotel, Betreuung durch angestellte Reiseleiter) erbringt, vgl. A 272 Abs. 7 UStR.

3.4.3

Erbringt der Unternehmer im Rahmen einer Reise seine Leistung sowohl durch den Einsatz eigener Mittel (z.B. eigener Bus) als auch durch Inanspruchnahme von Reisevorleistungen (z.B. Hotel) - gemischte Reiseleistungen - sind auf die einheitliche Reise sowohl § 25 UStG als auch die allgemeinen Vorschriften des UStG anwendbar, vgl. A 272 Abs. 9 UStR.

3.5

Zur Erbringung der Leistung für das Unternehmen des Leistungsempfängers

3.5.1 Für das Unternehmen des Leistungsempfangers werden insbesondere sog. "Kettengeschäfte" (z.B. Reiseuntemehmer B. kauft beim Reiseunternehmer A. eine Pauschalreise) und sog. "Incentive-Reisen" (z.B. Firma X. kauft beim Reiseunternehmer A. eine Pauschalreise, die sie einem Arbeitnehmer zum Dienstjubiläum schenkt) in den jeweiligen Vorstufen erbracht. In diesen Fällen unterliegen die Umsätze auf der Vorstufe (jeweils von Reiseunternehmer A. ausgeführt) den allgemeinen Vorschriften des UStG, vgl. A 272 Abs. 2 UStR

15.Kap.: Besteuerung von Reiseleistungen nach § 25 UStG

3.5.2

3.6

239

Merkmale dafür, daß der Leistungsempfanger eine Reise fiir Zwecke seines Unternehmens erwirbt, sind eine ausdrückliche Erklärung des Leistungsempfängers gegenüber dem Reiseunternehmer oder das Verlangen des gesonderten Steuerausweises, vgl. A 272 Abs. 3 UStR. Zur Art und zum Umfang der Leistungen im Rahmen des § 25 UStG Werden im Rahmen einer Reise gegenüber demselben Leistungsempfänger mehrere (ein Bündel) Reiseleistungen erbracht, gilt das Leistungsbündel als einheitliche sonstige Leistung des Reiseveranstalters, soweit er im eigenen Namen auftritt und für die Durchfuhrung der Reise Reisevorleistungen in Anspruch nimmt (s. § 25 Abs. 1 S. 2 und 3 UStG, A 272 Abs. 5 und 11 UStR).

3.7

Zum Leistungsort Soweit § 25 UStG anzuwenden ist, ist Ort der (einheitlichen) sonstigen Leistung der Untemehmensort bzw. der Ort der Betriebsstätte des leistenden Unternehmers, vgl. § 25 Abs. 1 S. 4 iV. mit § 3 a Abs. 1 UStG, A 272 Abs. 5 UStR.

4.

Zur Steuerfreiheit Die einheitliche sonstige Leistung kann gem. § 25 Abs. 2 UStG... insgesamt steuerfrei, insgesamt steuerpflichtig, teils steuerfrei und teils steuerpflichtig sein, vgl. auch A 273 UStR.

4.1.1 Für die Steuerfreiheit nach § 25 Abs. 2 UStG ist von Bedeutung, ob und inwieweit die Reisevorleistungen im Drittlandsgebiet erbracht werden. 4.1.2 4.2

5. 5.1

Zur Nachweisführung steuerfreier Leistungen vgl. § 25 Abs. 2 S. 2 und 3 UStG und § 72 iV. mit § 13 Abs. 1 UStDV. Wenn für eine einheitliche Reiseleistung iS. des § 25 Abs. 1 S. 2 UStG die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach § 4 UStG vorliegen, z.B. nach § 4 Nr. 15 UStG, so wird die Anwendung dieser Befreiungsvorschrift durch die Regelung des § 25 UStG nicht ausgeschlossen, vgl. A 272 Abs. 10 UStR.

Zur Bemessungsgrundlage bei Anwendung des § 25 UStG ist gern § 25 Abs. 3 UStG (vgl. auch A 274 Abs. 1 UStR) Bemessungsgrundlage: Aufwendungen (einschl. USt) des Leistungsempfangers (Bei Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 b und 2 b UStG sowie bei Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 5 UStG sind die Aufwendungen des Unternehmers entsprechend § 10 Abs. 2 - im Falle tauschähnlicher Umsätze - bzw. nach Abs. 4 Nr. 2 UStG zu ermitteln.)

240

5.2

6. 6.1

15.Kap.: Besteuerung von Reiseleislungen nach § 25 UStC

L

Aufwendungen (einschl. in Rechnung gestellter VSt) des Unternehmers für Reisevorleistungen (einschl. der Aufwendungen, die der Unternehmer für nicht ausgelastete Kapazitäten aufgrund vertraglicher Vereinbarung zahlen muß)

=

Zwischensumme

L

im Betrag der Zwischensumme enthaltene eigene USt des Reiseuntemehmers

=

Bemessungsgrundlage (= sog. Marge)

Soweit die Leistungen unter § 25 UStG fallen, kann der Reiseuntemehmer gem. § 25 Abs. 3 S. 3 UStG die Bemessungsgrundlage für die einzelne Leistung getrennt oder für bestimmte Gruppen von Leistungen (z.B. für bestimmte Zielorte oder Zeiträume) oder für alle Leistungen zusammengefaßt ermitteln, § 25 Abs. 3 S. 3 UStG, A 276 Abs. 6 UStR. Zum Vorsteuerabzug Vorsteuerbeträge,... a)

die auf Reisevorleistungen entfallen, können nicht abgezogen werden, s. § 25 Abs. 4 S. 1 UStG, A 275 Abs. 1 UStR;

b)

die auf übrige - für das Reiseunternehmen ausgeführte - Leistungen bzw. eingeführte Gegenstände entfallen, sind nach Maßgabe des § 15 UStG abziehbar, s. § 25 Abs. 4 S. 2 UStG, A 275 Abs. 2 UStR. Hierzu gehören z.B. Vorsteuerbeträge, die bei Geschäftsreisen des Unternehmers oder Dienstreisen seiner Angestellten sowie beim Erwerb von Einrichtungsgegenständen, Büromaschinen und Büromaterial oder bei Reparaturen am eigenen Hotel oder Reisebus anfallen, weil diese Leistungen den Reisenden nur mittelbar zugute kommen.

6.2

Beachte, daß nach § 25 Abs. 2 UStG steuerfreie sonstige Leistungen keine Ausschlußumsätze iS. des § 15 Abs. 2 UStG sind, vgl. § 15 Abs. 3 Nr. 1 a und 2 a UStG.

7.

Für sonstige Leistungen, die unter § 25 UStG fallen, hat der Unternehmer neben den Aufzeichnungen gem. § 22 UStG nach § 25 Abs. 5 UStG dort aufgeführte besondere Aufzeichnungen zu fuhren, vgl. A 276 UStR.

8.

Übungsaufgaben 17: Fall 1: Der Unternehmer B. kauft beim Reiseunternehmer A. eine komplette Pauschalreise nach Frankreich ein. Sie umschließt: Beförderung mit der Eisenbahn, Unterkunft und Verpflegung am Zielort. Der Reiseunternehmer B. bietet diese Reise gegenüber Urlaubern im eigenen Namen an. Besteuerung der Reise bei A. und B.!

IS.Kap.: Besteuerung von Reiseleistungen nach § 25 USlG

Fall 2: Die Bau-Firma X. in München kauft fiir 5.000 DM (einschl. USt) vom Reiseunternehmer R. eine Ferienreise nach Sylt. Der Reisepreis umfaßt die Anreise mit dem Bus bzw. der Bahn sowie Hotelübernachtung und Verpflegung auf Sylt. Die Reise dient X. als Belohnung für die Arbeitsleistung des Arbeitnehmers A. a)

A. erhält die Reise ohne besonderes berechnetes Entgelt;

b) A. bezahlt fiir dieReise 1.000 DM. Umsatzsteuerliche Behandlung der Reise bei der Firma X.! Fall 3: Die Firma Y-GmbH in Ulm hat in Garmisch ein eigenes Gästehaus, das sie turnusmäßig auch ihren Arbeitnehmern unentgeltlich für Urlaubszwecke überläßt. In diesen Fällen übernimmt Y. auch die Verpflegung der Arbeitnehmer. Sie bedient sich dazu einer ortsansässigen Gaststätte. Umsatzsteuerliche Behandlung der Arbeitnehmer-Urlaubsreisen bei Y.! Fall 4: Der Unternehmer U. hat im BZ Reiseleistungen in Höhe von 2.7 Mio DM bewirkt. An touristischen Direktaufwendungen sind ihm entstanden: Eigenleistungen: Beförderungen mit eigenen Bussen, davon 40 v.H. Strecken im Inland DM 500.000 Reisevorleistungen: a)

grenzüberschreitende Beförderung mit Flugzeugen

DM

500.000

b)

Unterkunft und Verpflegung in EG-Staaten

DM

1.000.000

c)

Unterkunft und Verpflegung in Drittländern

DM

500.000

Ermittlung der Bemessungsgrundlagen bei U.!

241

16. Kapitel: 1.

Differenzbesteuerung nach § 25 a UStG

Fragen a)

Ist nach der Regelbesteuerung der gewerbsmäßige Vermittler dem Gebrauchtwarenhändler wettbewerbsrechtlich und wirtschaftlich gleichgestellt; welchen Zweck verfolgt die Differenzbesteuerung nach § 25 a UStG?

b)

Auf welche Unternehmer für welche Umsätze ist die Differenzbesteuerung nach § 25 a UStG anwendbar?

c)

Auf die Lieferung welcher Gegenstände kommt die Differenzbesteuerung in Betracht?

d)

Wo müssen die Gegenstände an den Unternehmer geliefert worden sein, damit er die Differenzbesteuerung anwenden kann?

e)

Ist die Differenzbesteuerung grds. nur möglich, wenn dem Wiederverkäufer beim Erwerb des Gegenstandes nicht das Vorsteuerabzugsrecht zusteht; welche Ausnahmen bestehen zum Grundsatz?

f)

In welchen Sonderfällen ist die Anwendbarkeit der Differenzbesteuerung im Warenverkehr zwischen der BRD und dem übrigen Gemeinschaftsgebiet unzulässig?

g)

Kann die Differenzbesteuerung aufjeden einzelnen Umsatz angewendet werden?

h)

Wie ist die Bemessungsgrundlage bei der Differenzbesteuerung zu ermitteln; welche Vereinfachungsregelungen bestehen hierfür?

i)

Bei Anwendung der Differenzbesteuerung ... scheidet welche Steuerbefreiung aus; ist bei Steuerpflicht welcher Steuersatz anzuwenden; gelten welche Regelungen über die Rechnungserteilung; sind welche Aufzeichnungsvorschriften zu beachten; ist für welche Fälle der Vorsteuerabzug ausgeschlossen?

j) 2.

Auch bei Anwendung der Differenzbesteuerung gelten welche allgemeinen Vorschriften des UStG?

Zweck des § 25 a UStG ist es, eine systemwidrige Belastung mit USt zu vermeiden, wenn der Unternehmer (Händler bzw. Wiederverkäufer) für den Erwerb von (idR. Gebraucht-) Gegenständen im Inland keinen Vorsteuerabzug geltend machen kann, weil er den Gegenstand von einer Privatperson, aus dem Hoheitsbereich einer jPdöR, nach § 4 Nr. 7 bis 28 UStG steuerfrei von einem Unternehmer oder einem Unternehmer iS. des § 19 Abs. 1 UStG erworben hat.

16.Kap.: Differenzbesteuerung nach § 25a USlC

243

Es unterlag bei Steuerbarkeit in diesen Fällen gleichwohl das Entgelt iS. des § 10 UStG für die Lieferung von Gebrauchtgegenständen der USt. Der Händler war daher gegenüber der Veräußerung des Gebrauchtgegenstandes z.B. zwischen Privatpersonen wirtschaftlich und wettbewerbsmäßig benachteiligt. Aufgrund Artikel 16 a der Sechsten EG-Richtlinie iV. mit deren Umsetzung in § 25 a UStG wird nunmehr der Eigenhändler von (idR. Gebraucht-) Gegenständen ab 1.1.1995 unter bestimmten Voraussetzungen infolge der sog. Differenzbesteuerung wirtschaftlich einem gewerbsmäßigen Vermittler gleichgestellt. 2.1

Allgemeines zum Anwendungsbereich des § 25 a UStG § 25 a UStG enthält Sonderregelungen ... für Wiederverkäufer bei der Besteuerung von Lieferungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 und 3 UStG und für den Entnahmeeigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG von (idR. gebrauchten) beweglichen körperlichen Gegenständen einschl. Kunstgegenständen, Sammlungsstücken und Antiquitäten, ausgenommen Edelsteine und Edelmetalle, sofern für diese Gegenstände (idR.) kein Recht auf Vorsteuerabzug besteht.

3.

Die Regelungsinhalte des § 25 a UStG im einzelnen sind: Abs. 1: Voraussetzungen der Differenzbesteuerung; Abs. 2: Einräumung eines Optionsrechts für die Differenzbesteuerung bei be stimmten Gegenständen, die der Wiederverkäufer mit VstAbzugsberechtigung erworben hat; Abs. 3: Bestimmung der Bemessungsgrundlage (Einzeldifferenz); Abs. 4: Vereinfachungsregelung für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage bei Einkaufspreisen bis jeweils einschließlich 1.000 DM (Gesamtdifferenz); Abs. 5: Regelung des Steuersatzes, der Steuerbefreiung und des VSt-Abzugs bei der Differenzbesteuerung; Abs. 6: Rechnungserteilung; Abs. 7: Sonderregehingen für den Warenverkehr zwischen der BRD und dem übrigen Gemeinschaftsgebiet; Abs. 8: Anwendung der Regelbesteuerung, obwohl § 25 a UStG möglich ist, bzw. zur Differenzbesteuerung optiert wurde.

4. 4.1

Erläuterungen, vgl. auch A 276 a UStR Die kumulativen Voraussetzungen der Differenzbesteuerung sind nach § 25 a Abs. 1 UStG: a)

der Unternehmer ist gewerbsmäßiger Wiederverkäufer erworbener beweglicher körperlicher Gegenstände (Abs. 1 Nr. 1);

244

/ 6. Kap.: Differenzbesleuerung

nach § 25a UStG

b)

der Wiederverkäufer hat die Gegenstände im Inland oder im übrigen Gemeinschaftsgebiet erworben (Abs. 1 Nr. 2 S. 1) und die Sonderfalle nach § 25 a Abs. 7 UStG liegen nicht vor;

c)

fiir die Lieferung des Gegenstandes an den Wiederverkäufer wurde nach deutschem Recht oder nach dem Recht eines anderen Mitgliedstaates USt nicht geschuldet oder erhoben (Abs. 1 Nr. 2 a), oder der veräußernde Wiederverkäufer hat seinerseits auf die Lieferung im Inland oder in einem anderen Mitgliedstaat die Differenzbesteuerung angewendet (Abs. 1 Nr. 2 b), oder es liegen die Voraussetzungen des § 25 a Abs. 2 UStG vor;

d)

bei den erworbenen Gegenständen handelt es sich nicht um Edelmetalle (Silber, Gold, Platin) oder Edelsteine (Abs. 1 Nr. 3).

4.1.1 Gewerbsmäßige Wiederverkäufer iS. des § 25 a Abs. 1 Nr. 1 UStG sind Unternehmer, die im Rahmen ihres Unternehmens oder eines abgrenzbaren Teilbereichs üblicherweise Gegenstände zum Zwecke des Wiederverkaufs einkaufen und sie anschließend, ggf. nach Instandsetzung, wieder verkaufen. Er umfaßt lt. Gesetz auch Versteigerer, die Gegenstände im eigenen Namen und auf eigene oder fremde Rechnung versteigern, vgl. A 276 a Abs. 2 UStR. 4.1.2

Aus § 25 a Abs. 1 S. 2 Nr. 2 a und b UStG ergibt sich mittelbar, daß dem Wiederverkäufer beim Erwerb des Gegenstands kein Vorsteuerabzugsrecht zustehen durfte. Ausnahmen: Optionsrecht bei der Lieferung bestimmter Gegenstände nach § 25 a Abs. 2 UStG obwohl Vorsteuerabzugsberechtigung bestand; auf steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen ist in den Fällen des § 25 a Abs. 7 Nr. 1 UStG die Differenzbesteuerung nicht anwendbar.

4.1.2.1 Anwendbar ist § 25 a UStG regelmäßig, wenn der Wiederverkäufer den Gegenstand im Inland oder im übrigen Gemeinschaftsgebiet erworben hat von einer Privatperson oder einer jPdöR, die nicht Unternehmer ist, von einem Unternehmer aus dessen nichtunternehmerischem Bereich, von einem Unternehmer, der mit seiner Lieferung des Gegenstandes unter eine Steuerbefreiung fallt, die zum Ausschluß vom Vorsteuerabzug fuhrt, von einem Kleinunternehmer, der nach dem Recht des für die Besteuerung zuständigen Mitgliedstaates von der Steuer befreit oder auf andere Weise von der Besteuerung ausgenommen ist, oder von einem anderen Wiederverkäufer, der auf die Lieferung ebenfalls die Differenzbesteuerung angewendet hat. 4.2

Nach § 25 a Abs. 2 UStG hat der Unternehmer ein allgemeines Optionsrecht für die Differenzbesteuerung bei bestimmten Gegenständen (z.B. Kunstgegenstände), die er grds mit Vorsteuerabzugsberechtigung erworben hat. Dabei kann die Differenzbesteuerung auf einzelne Gruppen dieser Gegenstände ("Kunstgegenstände" oder "Sammlungsstücke" oder "Antiquitäten") beschränkt werden, A 276 a Abs. 6 und 7 UStR.

/ 6. Kap.: Differenzbesteuerung,

nach § 25a UStG

245

Zur Einzel-Verzichtsmöglichkeit auf die allgemein erklärte und für mindestens zwei Kj geltende Option vgl. § 25 a Abs. 8 UStG. 4.3

Die besondere wirtschaftliche Folge bei Anwendung des § 25 a UStG ist, daß die Bemessungsgrundlage fiir jede Lieferung und für jeden Entnahmeeigenverbrauch nach § 25 a Abs. 3 UStG, A 276 a Abs. 8 UStR wie folgt zu ermitteln ist: Verkaufspreis bzw. Wert nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG L

Einkaufspreis Einzeldifferenz

L

USt aus dem Betrag der Zwischensumme bei Steuerpflicht

=

Bemessungsgrundlage

4.4.1 Nach § 25 a Abs. 4 UStG kann aus Vereinfachungsgründen an Stelle der Einzeldifferenz die Gesamtdifferenz des BZ bzw. VAZ für Gegenstände gebildet werden, deren Einkaufspreis nicht mehr als 1.000 DM betragen hat, A 276 a Abs. 12 UStR. 4.4.2

Beim Tausch usw. ist als Einkaufspreis der gemeine Wert anzusetzen, weshalb z.B. ein verdeckter Preisnachlaß unberücksichtigt bleibt, A 276 a Abs. 10 UStR, vgl. auch die Erläuterungen zu § 10 Abs. 2 UStG; als Einkaufspreis gilt bei der Einfuhr der Wert nach § 11 Abs. 1 UStG zuzüglich EUSt, § 25 a Abs. 3 S. 3 UStG; im Fall des § 25 a Abs. 2 Nr. 2 UStG schließt der Einkaufspreis die vom Lieferer in Rechnung gestellte USt ein; Nebenkosten, die nach Erwerb des Gegenstandes anfallen und nicht im Einkaufspreis enthalten sind, z.B. Reparaturkosten, erhöhen nicht den Einkaufspreis iS. dieser Norm, jedoch ggf. iS. des § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG.

4.5

Im Rahmen der Anwendbarkeit des § 25 a UStG sind in § 25 a Abs. 7 UStG Sonderregelungen für den Warenverkehr zwischen der BRD und dem übrigen Gemeinschaftsgebiet enthalten. Im einzelnen sind das: a)

Die Differenzbesteuerung ist ausgeschlossen für alle Gegenstände, auf die im übrigen Gemeinschaftsgebiet die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferung angewendet wurde bzw. für die innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs iS. des § 1 b Abs. 2 und 3 UStG (Abs. 7 Nr. 1), A 276 a Abs. 19 UStR;

b)

Die Erwerbsbesteuerung (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG) entfällt, wenn der Vorlieferer im übrigen Gemeinschaftsgebiet die Differenzbesteuerung angewendet hat (Abs. 7 Nr. 2), A 276 a Abs. 20 UStR;

c)

Im Falle der Differenzbesteuerung ist weder die sog. Versandhandelsregelung nach § 3 c UStG noch die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 4 Nr. 1 b, § 6 a UStG anwendbar (Abs. 7 Nr. 3).

246

/ 6. Kap.: Differen'besleuerung

nach § 25a USlG

4.5.1 Wird bei der Lieferung eines Gegenstandes vom übrigen Gemeinschaftsgebiet in das Inland die DifFerenzbesteuerung im übrigen Gemeinschaftsgebiet angewendet, entfallt eine Erwerbsbesteuerung im Inland. 4.6

Bei Anwendung des § 25 a UStG ... ist die Ortsbestimmung nach § 3 c UStG (sog. Versandhandelsregelung) ausgeschlossen, § 25 a Abs. 7 Nr. 3 UStG; ist die USt nach den allgemeinen Vorschriften zu berechnen, § 25 a Abs. 5 S. 1 UStG, A 276 Abs. 15 UStR; ist nur die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen ausgeschlossen, § 25 a Abs. 5 S. 2 und Abs. 7 Nr. 3 UStG; ist in den Optionsfällen des § 25 a Abs. 2 UStG der Vorsteuerabzug ausgeschlossen, § 25 a Abs. 5 S. 3 UStG; finden die Vorschriften über den gesonderten Steuerausweis keine Anwendung, § 25 a Abs. 6 S. 1 UStG, weshalb ein Verstoß die Folgen des § 14 Abs. 3 UStG auslöst, A 276 Abs. 16 UStR; sind ergänzende Aufzeichnungsvorschriften zu beachten, § 25 a Abs. 6 S. 2 und 3 UStG.

4.7

Soweit § 25 a UStG keine Spezialregelungen enthält, gelten die allgemeinen Vorschriften des UStG. Das gilt z.B. für den Lieferort mit Ausnahme des § 3 c UStG, die Steuerbarkeit, die Entstehung und Berechnung der Steuer, die Steueranmeldung. Diese Systemzusammenhänge müssen Sie beim Lösungsaufbau ( - Bearbeitungsfolge) beachten.

5.

Übungsaufgaben IS: Frage: Ist in folgenden Fällen die Differenzbesteuerung nach § 25 a UStG anwendbar? Fall 1: A. hat ein Unfallfahrzeug von einem Privatmann gekauft, das er in seine Einzelteile zerlegt und diese verkauft (Ausschlachten)? Fall 2: A. hat einen Gegenstand aus Einzelteilen hergestellt, die er von NichtUnternehmern erworben hat und den Gegenstand anschließend entnommen? Fall 3: A. entnimmt einen Gegenstand, den er von einem Land- und Forstwirt erworben hat, der auf diesen Umsatz die Durchschnittsbesteuerung nach § 24 UStG angewendet hat.

/ 6. Kap.: Differenzbesteuerung nach § 25a UStG

Fall 4: A. liefert im Inland einen Gebrauchtgegenstand, auf den bei Erwerb im übrigen Gemeinschaftsgebiet die Steuerbefreiung für innergemeinschaitliche Lieferungen in Anspruch genommen wurde. Fall 5: A. hat von einem Kleinuntemehmer iS. des § 19 Abs. 1 UStG Anlagevermögen erworben. Alsbald nach Erwerb stellt sich heraus, daß es für seinen Betrieb untauglich ist, weshalb er den Gegenstand an einen Privatmann verkauft. Fall 6: A. ist Autohändler und verkauft in seinem Ladengeschäft seinen gebrauchten Pkw, den er bisher ausschließlich außerunternehmerisch genutzt hat.

247

17. Kapitel:

Innergemeinschaftliche Lieferungen

Hinweis: Die Beantwortung der (politischen) Fragen, ob innergemeinschaftliche Leistungsbewegungen im Ursprungs- oder Bestimmungsland versteuert werden sollen und wie das Steueraufkommen sicher gestellt werden kann, hat zu einem rechtstechnischen Vorschriftenwirrwarr geführt. Daher an dieser Stelle eine Zusammenstellung innergemeinschafilicher Liefervorschriften. 1.

Fragen a)

Was sind innergemeinschaftliche Lieferungen?

b)

Bestehen für innergemeinschaftliche Lieferungen oder Warenbewegungen Grenzkontrollen?

c)

Wann ist eine innergemeinschaftliche Lieferung im Inland steuerbar?

d) Nach welcher Vorschrift ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei; an welche Voraussetzungen ist die Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung geknüpft?

2. 2.1

e)

Welche besonderen Regelungen für die Rechnungserteilung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen bestehen?

f)

Welche Spezialregelungen bestehen bei der innergemeinschaftlichen Lieferung neuer Fahrzeuge durch gelegentliche Lieferer?

Zu innergemeinschaftlichen Lieferungen durch Unternehmer iS. des § 2 UStG Innergemeinschaftliche Lieferungen Unter innergemeinschaftlichen Lieferungen bzw. Erwerbe sind im Rahmen des Erfullungsgeschäfts Warenbewegungen zu verstehen, die im Gebiet eines Mitgliedstaates beginnen und im Gebiet eines anderen Mitgliedsstaates enden, R 15 b Abs. 1 UStR. Es richtet sich die Steuerbarkeit innergemeinschaftlicher ... -

Erwerbe nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG Abs. 15 a UStR (s.o.),

-

Lieferungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder 3 UStG, A 15 b UStR (s.o.).

2.1.1 Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen sind im Rahmen der Steuerbarkeit folgende Sonderregelungen zu beachten: Die Fälle fiktiver Lieferungen gegen Entgelt nach § 3 Abs. 1 a UStG (innergemeinschaftliche Gegenstandsverbringung); die Vorschriften über die Ortsbestimmung innergemeinschaftlicher ... — Reihengeschäfte nach § 3 Abs. 8 a UStG (s.u.),

17.Kap.: /nnergemeinschaftliche

Lieferungen

249

— Versendungsgeschäfte an Nichtuntenrehmer bzw. atypische Unternehmer nach § 3 c UStG, — Lieferungen während einer Beförderung an Bord eines Schiffes, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn nach § 3 e UStG. 2.2

Steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen liegen nach § 4 Nr. 1 b iV. mit § 6 a Abs. 1 UStG vor, wenn ... a)

der Liefergegenstand aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftgebiet befördert oder versendet wird (Nr. 1), und

b)

der Abnehmer den Gegenstand fiir sein Unternehmen erwirbt oder eine juristische Person oder jeder andere Erwerber eines neuen Fahrzeugs ist (Nr. 2), und

c)

der Erwerb beim Erwerber der Erwerbsbesteuerung unterliegt (Nr. 3).

2.2.1 Nach § 6 a Abs. 1 letzter Satz UStG kann der innergemeinschaftlich gelieferte Gegenstand vor Beförderung/Versendung be- oder verarbeitet worden sein. 2.2.2

2.3

Einer innergemeinschaftlichen Lieferung gleichgestellt ist nach § 6 a Abs. 2 UStG auch die innergemeinschaftliche Gegenstandsverbringimg iS. von § 3 Abs. 1 a UStG. Nachweise für die Steuerfreiheit Die Voraussetzungen steuerfreier innergemeinschaftlicher Lieferungen iS. von § 6 a Abs. 1 und 2 UtG sind beleg- und buchmäßig nachzuweisen, § 6 a Abs. 3 UStG.

2.3.1 Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen iS. des § 6 a Abs. 1 UStG muß durch Belege im Geltungsbereich des Gesetzes eindeutig und leicht nachprüfbar nachgewiesen werden, daß der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat, vgl. § 17 a UStDV; zu Sollvorschriften der Nachweisfiihrung vgl. § 17 a Abs. 2 bis 4 UStDV. 2.3.2

Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen muß der Unternehmer im Geltungsbereich des Gesetzes eindeutig und leicht nachprüfbar anhand seiner Buchführung die Voraussetzungen der Steuerfreiheit einschließlich der USt-Ident-Nr. des Abnehmers nachweisen, vgl. § 17 c Abs. 1 UStDV; zu Sollvorschriften des buchmäßigen Nachweises vgl. § 17 c Abs. 2 bis 4 UStDV.

2.3.3

Ist der Gegenstand der Lieferung vor der Beförderung/Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Beauftragten bearbeitet worden (§ 6 a Abs. 1 S. 2 UStG), muß der Unternehmer dies durch Belege eindeutig und leicht nachprüfbar nachweisen, vgl. ergänzend § 17 b UStDV.

250

2.4

17. Kap.: Innergemeinschaftliche Lieferungen

Vertrauensschutz in die Steuerfreiheit bei unrichtigen Angaben des Abnehmers Die Steuerfreiheit aufgrund des Vertrauensschutzes für den Lieferer nach § 6 a Abs. 4 UStG setzt voraus, daß ... a)

die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit durch falsche Angaben des Abnehmers verursacht wurde, und

b)

der liefernde Unternehmer dies bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

2.4.1 Steuerschuldner ist in diesen Fällen der Abnehmer, § 6 a Abs. 4 iV. mit § 13 Abs. 2 Nr. 3 UStG; die USt entsteht in diesen Fällen im Lieferzeitpunkt, § 13 Abs. 1 Nr. 8 UStG. 2.4.2 2.5

Bei der Geltendmachung des Vertrauensschutzes beachte auch das Bestätigungsverfahren für ausländische USt-Ident-Nr. nach § 18 e UStG. Persönliche Inanspruchnahme der Steuerfreiheit Die Steuerfreiheit nach § 6 a UStG haben grds. nicht... Kleinunternehmer, § 19 Abs. 1 S. 4 UStG; LuF-Betriebe, die ihre Umsätze nach Durchschnittsätzen versteuern, § 24 Abs. 1 UStG.

2.5.1 Ausnahmen bestehen gem. § 19 Abs. 4 S. 1 UStG für die Lieferung neuer Fahrzeuge. 2.6

Bemessungsgrundlagen Die Bemessungsgrundlage für innergemeinschaftliche Lieferungen ergibt sich ... bei (tatsächlicher) Entgeltlichkeit aus § 10 Abs. 1 und 2 UStG, bei unentgeltlichen Lieferungen iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG nach § 10 Abs. 5 iV. mit Abs. 4 UStG, bei Verbringungen iS. des § 3 Abs. 1 a UStG (fiktiver Entgeltlichkeit) aus § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG.

2.6.1 Bei Änderung der Bemessungsgrundlagen gilt § 17 UStG. 2.7

Vorsteuerabzug Auch steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 6 a UStG sind keine Ausschlußumsätze nach § 15 Abs. 2 UStG, vgl. § 15 Abs. 3 UStG.

2.8

Rechnungserteilung Bei steuerfreien Lieferungen nach § 6 a UStG ist der Unternehmer zur Rechnungserteilung nach § 14 a Abs. 2 UStG verpflichtet; in den Rechnungen ist gem. § 14 a Abs. 1 und 2 UStG auf folgendes hinzuweisen: die steuerfreie Behandlung der Lieferung,

/ 7. Kap.: Innergemeinschafiliche Lieferungen die USt-Ident-Nr. des Lieferers, die USt-Ident-Nr. des Abnehmers. 2.8.1 Der Unternehmer hat ein Doppel der Rechnung sechs Jahre aufzubewahren, § 14 a Abs. 1 S. 3 und 4 UStG; der vorsätzliche oder leichtfertige Verstoß hiergegen ist eine Ordnungswidrigkeit, die mit Bußgeld bis 10.000 DM geahndet werden kann, § 26 a UStG. 2.9

Erfassung in den USt-Anmeldungen Gem. § 18 b UStG hat der Unternehmer in den Voranmeldungen und Jahreserklärungen die Bemessungsgrundlagen seiner innergemeinschaitlichen Lieferungen gesondert zu erklären; zu erklären sind sie in dem VAZ, in dem die Rechnung ausgestellt wird, spätestens jedoch in dem VAZ, in dem der auf die Ausführung der innergemeinschaftlichen Lieferung folgende Monat endet.

2.9.1

Änderungen der Bemessungsgrundlagen Haben sich die Bemessungsgrundlagen für eine innergemein schaftliche Lieferung geändert, sind auch diese Änderungen gesondert zu erklären.

2.10 Zusätzliche Aufzeichnungspflichten Die Merkmale, die für die Zusammenfassende Meldung nach § 18 a UStG erforderlich sind, müssen aufgezeichnet werden, s.u. Vgl. ergänzend auch § 22 Abs. 4 a UStG. 2.11 Zusammenfassende Meldungen nach § 18 a UStG Erteilung einer USt-Ident-Nr. nach § 27 a UStG, s.u. 3.

Zur innergemeinschaftlichen Lieferung neuer Fahrzeuge durch NichtUnternehmer iS. des § 2 UStG Gegenüber sonstigen innergemeinschaftlichen Lieferungen gelten z.B. folgende Spezialvorschriften: -

§ 2 a UStG: Wer als Nichtunternehmer oder nicht im Rahmen seines Unternehmens ein neues Fahrzeug liefert, das in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt, ist gleichwohl für diese Lieferung als Unternehmer zu behandeln, d.h. der Umsatz ist insoweit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar.

-

§ 3 c Abs. 5 UStG: Danach gilt für die Ortsbestimmung nicht § 3 c UStG, sondern die Vorschriften der §§ 3 Abs. 6, 7 und 8 a UStG.

-

§ 6 a Abs. 1 Nr. 2 c UStG: Für die Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 1 b iV. mit § 6 a UStG bedarf es danach nicht eines bestimmten Abnehmers.

251

252

-

17. Kap.: Innergemeinschaftliche Lieferungen

§ 14 a Abs. 1 S. 4 UStG: Die Pflicht zur Rechnungseiteilung mit dem Hinweis auf die Steuerfreiheit, die Aufbewahrung eines Doppel der Rechnung gilt auch in den Fällen des § 2 a UStG, s.o.

-

§ 14 a Abs. 2 S. 2 UStG: Die Angabepilicht der USt-Ident-Nr. des Empfängers und des Lieferers in der Rechnung gilt nicht.

-

§ 14 a Abs. 3 UStG: Die Rechnungen an nicht in § 1 a Abs. 1 Nr. 2 UStG genannte Erwerber müssen die in § 1 b Abs. 2 und 3 UStG bezeichneten Fahrzeugmerkmale enthalten.

-

§ 15 Abs. 4 a UStG: Beschränkung des VSt-Abzugs auf den Betrag, der für die gelegentliche Lieferung geschuldet würde, wenn sie nicht steuerfrei wäre; VSt-Abzug erst in dem Zeitpunkt, in dem der Fahrzeuglieferer die innergemeinschaftliehe Lieferung des neuen Fahrzeugs ausfuhrt, s.o.

-

§ 18 Abs. 4 a UStG: Der Fahrzeuglieferer hat für Kalendermonate, in denen die Steuer für diese Umsätze zu erklären ist, Voranmeldungen abzugeben.

-

§ 19 Abs. 4 UStG: Danach ist § 19 Abs. 1 UStG - z.B. Nichterhebung der USt, kein VSt-Abzug - auf die innergemeinschaftliche Lieferung neuer Fahrzeuge nicht anwendbar.

-

§ 18 a Abs. 1 S. 1 UStG: Eine Zusammenfassende Meldung nach § 18 a UStG ist nicht abzugeben.

-

§ 27 a Abs. 1 S. 1 UStG: Eine USt-Ident-Nr. wird nicht erteilt.

-

§ 21 Abs. 2 AO: Das für die Einkommensbesteuerung zuständige Finanzamt ist auch für die USt zuständig.

18. Kapitel: 1.

Grundsätze der Besteuerung im Abzugsverfahren

Frageil a)

Haben auch im Ausland ansässige Unternehmer ihre inländischen Umsätze im Inland zu versteuern; wann ist ein Unternehmer im Ausland ansässig; wie werden diese Umsätze der Besteuerung unterworfen?

b) Unter welchen Voraussetzungen ist das Abzugsverfahren für Leistungen ausländischer Unternehmer durchzuführen; aufweiche Leistungen ausländischer Unternehmer ist das Abzugsverfahren nicht anzuwenden? c) Auf welche Leistungen in- und ausländischer Unternehmer ist das Abzugsverfahren anzuwenden? d) Worin muß die Gegenleistung bestehen, damit das Abzugsverfahren nicht anzuwenden ist? e)

Wann braucht das Abzugsverfahren nicht angewendet zu werden?

f)

Wann kann der Leistungsempfänger durch das FA vom Abzugsverfahren befreit werden?

g) Wer hat die USt einzubehahen und abzuführen; in welcher Höhe ist die Steuer einzubehaken und abzuführen; bis wann ist die einzubehaltende Steuer anzumelden und zu entrichten; welcher Anspruch entsteht gegen den Leistungsempfanger, wenn er das vorgeschriebene Abzugsverfahren nicht durchfuhrt? h) Welche Nachweis- und Aufzeichnungspflichten hat der Leistungsempfanger im Rahmen des Abzugsverfahrens? i)

Welche Bescheinigungen muß ggf der Leistungsempfanger dem leistenden Unternehmer ausstellen?

k) Kann bei Anwendung des Abzugsverfahrens der VSt-Abzug auch ohne gesonderten Steuerausweis in Betracht kommen? 2. 2.1

Zur Besteuerung im Ausland ansässiger Unernehmer Bei im Ausland ansässigen Unternehmern erfolgt die Besteuerung ihrer Umsätze: -

im Abzugsverfahren gern § 18 Abs. 8 UStG iV. mit §§ 51 bis 56 UStDV, A 233 bis 239 UStR, oder

-

nach § 16 Abs. 5 UStG oder

254

18.Kap.: Grundsätze der Besteuerung im Abzugsverfahren

-

nach §§ 16 bis 18 UStG, vgl. §§ 57 und 58 UStDV.

2.1.1 Ein Unternehmer ist im Ausland ansässig, wenn er im Zeitpunkt der Gegenleistung weder im Inland noch in einem der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete noch auf Helgoland einen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Zweigniederlassung hat, vgl. § 51 Abs. 3 UStDV; bei Organschaftsverhältnissen vgl. ergänzend A 21 Abs. 4 UStR. 3.

Zu den Voraussetzungen des Abzugsverfahrens

3.1

Der Besteuerung im Abzugsverfahren durch den Leistungsempfänger unterliegen zur Sicherung des USt-Anspruchs grds. folgende in § 51 Abs. 1 UStDV bezeichneten steuerpflichtigen Umsätze (vgl. auch A 233 Abs. 2 UStR): Werkheferungen und sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers; Lieferungen sicherungsübereigneter Gegenstände durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer außerhalb des Konkursverfahrens; Lieferungen von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren durch den Vollstreckungsschuldner an den Ersteher.

3.1.1 Nicht anzuwenden ist § 51 UStDV, wenn die Leistung des im Ausland ansässigen Unternehmers besteht in einer ... Lieferung, Personenbeförderung, die der Beförderungseinzelbesteuerung nach § 16 Abs. 5 UStG unterlegen hat oder mit einer Kraftdroschke durchgeführt worden ist. Vgl. § 51 Abs. 1 (Umkehrschluß) und § 52 Abs. 1 Nr. 1 UStDV iV. mit A 234 Abs. 1 UStR. 3.1.2

Außerdem ist nach § 52 Abs. 1 Nr. 2 UStDV das Abzugsverfahren dann nicht anzuwenden, wenn die Gegenleistung des Leistungsempfangers ausschließlich in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht, vgl. A 234 Abs. 2 UStR.

3.1.3

Im übrigen kann bei Vorhegen der Voraussetzungen des § 52 Abs. 2 Nr. 2 UStDV durch Gestaltung der Rechnungseiteilung das Abzugsverfahren ausgeschlossen werden, sog. Null-Regelung, vgl. auch A 234 Abs. 3 bis 10 UStR

3.1.3.1 Die sog. Null-Regelung kann auch in Betracht kommen, wenn der leistende Unternehmer nicht zum gesonderten Steuerausweis berechtigt ist, vgl. § 52 Abs. 3 UStDV. 3.1.3.2 Wenn die Null-Regelung zu Unrecht angewendet wurde, beachte, daß für die vom Leistungsempfanger nachzuentrichtende Steuer davon auszugehen ist, daß der an den leistenden Unternehmer gezahlte Betrag das umsatzsteuerliche Entgelt darstellt, vgl. A 234 Abs. 10 UStR Wurde ein zu niedriger oder zu hoher Steuerbetrag ausgewiesen, richtet sich die Höhe der einzubehaltenden Steuer gleichwohl nach § 10 Abs. 1 iV. mit § 12 UStG, vgl. A 235 Abs. 3 UStR

/ 8. Kap.: Grundsätze der Besteuerung im A bzugsverfahren

255

3.1.3.3 Beachte, daß auch im Falle der Null-Regelung beim Leistungsempfanger eine Berichtigung der Vorsteuer nach § 15 a UStG in Betracht kommen kann, vgl. § 52 Abs. 5 UStDV, A 234 Abs. 7 UStR 3.1.4

Aus Vereinfachungsgründen kann der Leistungsempfänger nach § 53 Abs. 1 S. 3 UStDV vom Abzugsverfahren durch das FA befreit werden.

3.1.5

Nach § 57 Abs. 2 UStDV, A 238 Abs. 2 UStR ist eine Besteuerung nach § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG und nicht im Abzugsverfahren durchzuführen, wenn ... das Abzugsverfahren entgegen den Vorschriften der §§ 51 bis 56 UStDV unterblieben ist, vgl. auch A 238 Abs. 3 UStR; das Abzugsverfahren zu einer unzutreffenden Steuer geführt hat, vgl A 238 Abs. 4 und 5 UStR; der im Ausland ansässige Unternehmer auch steuerpflichtige Umsätze ausgeführt hat, die dem Abzugsverfahren nicht unterliegen, vgl. auch A 238 Abs. 6 bis 9 UStR; der Leistungsempfanger die angemeldete Steuer nicht abgeführt hat und Anlaß zu der Annahme besteht, daß ein Mißbrauch vorliegt.

4.

Zur Prüfungsfolge (= Bearbeitungsfolge) bei der Durchführung des Abzugsverfahrens für Leistungen ausländischer Unternehmer Es sind folgende Voraussetzungen zu prüfen: Ist der leistende Unternehmer (= U.) im Zeitpunkt der Gegenleistung im Ausland ansässig (§51 Abs. 1 S. 1 iV. mit Abs. 3 UStDV, A 233 Abs. 3, 4 und A 234 Abs. 5 UStR)? nein ja * Ist der Leistungsempfanger (= LE) ein Unternehmer oder eine jPdöR (§ 51 Abs. 2 UStDV, A 233 Abs. 1 UStR)? + ja * Hat der U. eine stpfl. Werklieferung oder stpfl. sonstige Leistung ausgeführt (§51 Abs. 1 S. 1 UStDV)? * ja

nein-

nein-

*

Besteht die sonstige Leistung in einer Personenbeförderung, die der Beförderungseinzelbesteuerung unterlag oder mit einer Kraftdroschke durchgeführt wurde (§ 52 Abs. 1 Nr. 1 UStDV, A 234 Abs. 1 UStR)?

*

jßr

>

256

IH Kap.: Grundsätze der Besteuerung im Abzugsverfahren

nein * Besteht die Gegenleistung ausschließlich in einer Leistung iS. des UStG (§ 52 Abs. 1 Nr. 2 UStDV, A 234 Abs. 2 UStR)? (besteht die Gegenleistung teilweise in einer Leistung, vgl. § 53 Abs. 5 UStDV, A 235 Abs. 6 UStR) *

ja

>

nein * Hat der U. eine Rechnung mit gesondertem USt-Ausweis erteilt oder der LE mit einer Gutschriii abgerechnet (§ 52 Abs. 2 Nr. 1 UStDV)?

+

*

ja

nein

*

ja •

*

Könnte der LE nach den Verhältnissen im gesamten Kj der erstmaligen Verwendung die Vorsteuern in voller Höhe abziehen, sog. Null-Regelung (§ 52 Abs. 2 Nr. 2 UStDV, A 234 Abs. 3 bis 9 UStR)? * ja > nein •

Das Abzugsverfahren durch den Leistungsempfänger ist auf der Grundlage gezahlter Entgelte durchzufuhren, §§ 53 ff UStDV, A 235, 236 UStR

5. 5.1

kein Abzugsverfahren

Zu Nachweispflichten und Haftung des Leistungsempfangers u.ä. Zu den Nachweis- und Aufzeichnungspflichten des Leistungsempfängers vgl. auch -

§ 51 Abs. 3 S. 3 UStDV, A 233 Abs. 4 UStR,

-

§ 56 UStDV, A 239 UStR.

i

5.2

Außerdem ist der Leistungsempfänger verpflichtet, dem leistenden Unternehmer eine Bescheinigung über die einbehaltene und abgeführte bzw. nicht einbehaltene und abgeführte Steuer auszustellen, vgl. § 53 Abs. 7, § 52 Abs. 4 UStDV.

5.3

Ergänzungen zum Vorsteuerabzug bei Anwendung des Abzugsverfahrens Unter den Voraussetzungen des § 39 a UStDV kann bei Anwendung des Abzugsverfahrens der VSt-Abzug auch ohne gesonderten Steuerausweis in Betracht kommen (s.o.).

18.Kap.: Grundsätze der Besteuerung im Abzugsverfahren

5.4

Zur Inanspruchnahme des Leistungsempfangers als Haftungsschuldner vgl. §55 UStDV, A 237 UStR; zum Haftungsverfahren vgl auch die Erläuterungen zur AO.

257

19. Kapitel:

Grundsätze des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens

Fragen a)

Abweichend von den §§16 und 18 Abs. 1 bis 4 UStG sind in welchen Fällen abziehbare Vorsteuerbeträge in einem besonderen Vergütungsverfahren geltend zu machen?

b)

Wo muß ein vergütungsberechtigter Unternehmer ansässig sein; welche Umsätze darf der Unternehmer im Vergütungszeitraum nur ausgeführt haben, damit das Vergütungsverfahren anzuwenden ist?

c)

Wie lang ist ein Vergütungszeitraum?

d)

Welche Vorsteuern sind vom Vergütungsverfehren ausgeschlossen?

e)

Welche Voraussetzungen hat der Unternehmer im Rahmen der Antragstellung für das Vergütungsverfahren zu beachten?

f)

Kann im Laufe eines Kalendeijahres der Fall eintreten, daß Vorsteuern abschnittsweise im Vergütungsverfahren und im normalen Besteuerungsverfahren geltend zu machen sind; wodurch wird in diesem Fall ggf. eine doppelte Berücksichtigung von Vorsteuern ausgeschlossen?

g)

2.

Kann auch ein Kleinunternehmer iS. des § 19 Abs. 1 UStG einen Antrag auf Vergütung iS. dieser Normen stellen?

Voraussetzungen und Merkmale des Vergütungsverfahrens

2.1

Von §§ 16 - 18 UStG abweichend sind abziehbare Vorsteuerbeträge iS. des § 15 UStG an im Ausland ansässige Unternehmer ggf. in einem besonderen Verfahren gem. § 18 Abs. 9 UStG iV. mit §§ 59 bis 62 UStDV zu vergüten.

2.2

Z u vergüten sind ... die abziehbaren Vorsteuer-Beträge ( § 1 5 UStG), an einen im Ausland ansässigen Unternehmer (s. § 59 Abs. 1 iV. mit § 51 Abs. 3 UStDV, A 240 UStR), wenn dieser Unternehmer in einem Vergütungszeitraum nach § 60 UStDV (A 242 UStR)... a)

im Inland keine Umsätze iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 und 5 UStG oder nur die in § 59 Abs. 1 Nr. 1 II. Alternative und Nr. 2 UStDV bezeichneten Umsätze ausgeführt hat, und

b)

die Vorsteuerbeträge nicht nach § 59 Abs. 2 UStR (vgl. auch A 241 UStDV) vom Vergütungsverfahren ausgeschlossen sind, und

c)

der Unternehmer im Rahmen der Antragstellung insbesondere folgende Vorschriften beachtet (vgl. auch A 243, 245 UStR):

19.Kap.: Grundsätze des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens

259

den Vergütungen spruch nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck - in deutscher Sprache ausgefüllt - beim Bundesamt für Finanzen oder bei dem nach § 5 Abs. 1 Nr. 8 S. 2 des Finanzverwaltungsgesetzes zuständigen Finanzamt gestellt wird (s. § 61 Abs. 1 S. 1 UStDV); die Vergütung, bei nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmen grds. 1.000 - DM, in Ausnahmefällen 500 DM - beträgt, § 61 Abs. 2 UStDV; der Unternehmer durch behördliche Bescheinigung des Staates, in dem er ansässig ist, nachweist, daß er als Unternehmer unter einer Steuernummer eingetragen ist, § 61 Abs. 3 UStDV. 2.3

Tritt im Laufe eines Kalendeijahres der Fall ein, daß die abziehbaren Vorsteuern abschnittsweise im Vorsteuer-Vergütungsverfahren und im Wege des normalen Besteuerungsverfahren zu berücksichtigen sind, ist das jeweils zutreffende Verfahren durchzufuhren, vgl. § 62 Abs. 1 UStDV und A 244 Abs. 1 und 3 UStR.

2.4

Weil der Vergütungsantrag als Verzicht iS. des § 19 Abs. 2 UStG gilt (§ 61 Abs. 1 UStDV), kann er auch von sog. Kleinuntemehmem gestellt werden.

20. Kapitel:

Zusammenfassende Meldung (ZM)

Fragen a)

Welchem Zweck dienen Zusammenfassende Meldungen?

b)

Zusammenfassende Meldungen (ZM)... muß wer, unter welchen Voraussetzungen, wann, in welcher Form, mit welchen Angaben, bei wem abgeben?

2. 2A

c)

Welche Folgen kann es haben, wenn Zusammenfassende Meldungen nicht, nicht richtig bzw. vollständig oder nicht rechtzeitig abgegeben bzw. berichtigt werden?

d)

Findet zwischen den Landesfinanzbehörden und dem Bundesamt für Finanzen ein Informationsaustausch über die Unternehmer statt, die Zusammenfassende Meldungen abzugeben haben?

Erläuterungen (Sinn, Zweck und Regelungen) Zusammenfassende Meldungen (§ 18aUStG)... sind nach Wegfall der Erhebung der EUSt sowie der Warenkontrollen an den Binnengrenzen die Basis zur Überwachung der Besteuerung von innergemeinschaftlichen Erwerben, vgl. A 245 a Abs. 1 UStR; sind von Unternehmern, außer von Kleinunternehmern iS. von § 19 Abs. 1 UStG (§ 18 a Abs. 1 S. 2 UStG) bis zum 10. Tag nach Ablauf des Kalendervierteljahres abzugeben (Meldezeitraum), in dem er innergemeinschaftliche Warenlieferungen iS. des § 18 a Abs. 2 UStG oder innergemeinschaftliche Warenbewegungen ausgeführt hat, d.h. sog. Null-Meldungen gibt es nicht, § 18 a Abs. 1 S. 1 UStG, A 245 a Abs. 2 bis 5 und A 245 b UStR; — Dauerfristverlängerungen für die Abgabe der USt-Voranmeldungen gelten für Zusammenfassende Meldungen entsprechend, § 18 a Abs. 1 S. 3 UStG, vgl. A 228 UStR. Aus Vereinfachungsgründen brauchen nach § 18 a Abs. 6 UStG Unternehmer, die von der Abgabe von USt-Voranmeldungen befreit sind (sog. Jahreszahler, § 18 Abs. 2 UStG) eine Zusammenfassende Meldung erst bis zum 10. Tag nach Ablauf des Kalendeijahres abgeben, wenn ... die Summe der Lieferungen und sonstigen Leistungen im Voijahr nicht mehr als 400.000 DM betragen hat und im laufenden Jahr voraussichtlich nicht überschritten wird,

20. Kap.. Zusammenfassende

Meldung

261

die Summe der innergemeinschafUichen Warenlieferungen im Voijahr 30.000 DM nicht überschritten hat und im laufenden Jahr voraussichtlich nicht übersteigen wird und es sich nicht um Lieferungen neuer Fahrzeuge an Abnehmer mit UStIdent-Nr. handelt. sind nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben, § 18 a Abs. 1 S. 1 UStG, A 245 f UStR. — Zur Erleichterung und Vereinfachung können Zusammenfassende Meldungen auf maschinell verwertbaren Datenträgern oder durch Datenfernübertragung übermittelt werden (§ 18 a Abs. 9 UStG iV. mit der Verordnung über die Abgabe von Zusammenfassenden Meldungen auf maschinell verwertbaren Datenträgern - ZMDV, BStBl 1993 I S. 859), vgl. A 245 g UStR. müssen vom Unternehmer eigenhändig unterschrieben sein, § 18 a Abs. 1 S. 4 UStG. müssen nach § 18 a Abs. 4 UStG, A 245 c und d UStR im wesentlichen folgende Angaben enthalten: — die USt-Ident-Nr. des Unternehmers; — die USt-Ident-Nr. aller Erwerber, an die im Meldezeitraum innergemeinschafiliche Warenlieferungen iS. des § 18 a Abs. 2 UStG oder -bewegungen iS. des § 18 a Abs. 3 UStG erfolgt sind; ~

die Summe der Bemessungsgrundlagen für innergemeinschaftliche Lieferungen iS. dieser Norm im Meldezeitraum;

— die Änderung der Bemessungsgrundlagen. müssen die Angaben über innergemeinschaftliche Warenlieferungen für den Meldezeitraum angeben, in dem die Rechnung über die Lieferung ausgestellt wird, spätestens jedoch für den Meldezeitraum, in dem der auf die Ausfuhrung der Lieferung folgende Monat endet; für innergemeinschaftliche Warenbewegungen sind die Angaben für den Meldezeitraum zu machen, in dem die Gegenstände an den Auftragnehmer versendet oder befördert werden, § 18 a Abs. 5 UStG. — Diese Regelungen sollen sicherstellen, daß die Meldungen für dasselbe KjVierteljahr wie die Erwerbsbesteuerung im anderen Mitgliedstaat erfolgt. sind nach § 18 a Abs. 1 UStG abzugeben beim Bundesamt für Finanzen, Außenstelle Saarlouis (PLZ 66738). 2.2

Die Landesfinanzbehörden übermitteln dem Bundesamt für Finanzen die erforderlichen Angaben zur Bestimmung der Unternehmer, die zur Abgabe einer Zusammenfassenden Meldung verpflichtet sind; das Bundesamt für Finanzen übermittelt den Landesfinanzbehörden die Angaben aus den Zusammenfassenden Meldungen, soweit diese für steuerliche Kontrollen benötigt werden, § 18 a Abs. 1 S. 6 und 8 UStG.

262

20. Kap.: Zusammenfassende

Meldung

2.3

Für die verspätete Abgabe von Zusammenfassenden Meldungen kann ein Verspätungszuschlag nach § 152 Abs. 2 AO mit der Maßgabe erhoben werden, daß er 1 v.H. der zu meldenden Bemessungsgrundlagen und 5.000 DM je Zusammenfassender Meldung nicht übersteigt; im übrigen sind auf Zusammenfassende Meldungen die für Steuererklärungen geltenden Vorschriften der AO anzuwenden, § 18 a Abs. 8 UStG.

2.4

Erkennt der Unternehmer nachträglich, daß eine von ihm abgegebene Zusammenfassende Meldung unrichtig oder unvollständig ist, ist er verpflichtet, die ursprüngliche Zusammenfassende Meldung innerhalb von drei Monaten zu berichtigen, § 18 a Abs. 7 UStG, A 245 e UStR.

2.5

Werden entgegen § 18 a UStG Zusammenfassende Meldungen vorsätzlich oder leichtfertig nicht, nicht richtig, nicht vollständig oder nicht rechtzeitig abgegeben oder berichtigt, kann dies eine Ordnungswidrigkeit sein, die mit einer Geldbuße bis zu 10.000 DM geahndet werden kann, § 26 a UStG.

2.6

Die gesonderte Erklärung innergemeinschaftlicher Lieferungen im Besteuerungsverfahren nach § 18 b UStG (z.B. bei Abgabe der USt-Voranmeldungen) bleibt neben der Abgabe Zusammenfassender Meldungen bestehen.

Kapitel 21: L

Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-Ident-Nr.)

Fragen a)

Zu welchem Zweck werden Umsatzsteuer-Identifikationsnummern (USt-IdentNr.) erteilt?

b) Wozu bzw. von wem wird die USt-Ident-Nr. benötigt? c)

USt-Ident-Nr. werden ... von wem, an wen, unter welchen Voraussetzungen erteilt?

e)

Wie ist die USt-Ident-Nr. gestaltet, d.h. wie sieht sie aus?

f)

Erhält ein Organkreis eine oder mehrere USt-Ident-Nr.?

g) Hat die USt-Ident-Nr. neben der Ordnungsfünktion auch Auswirkung bei der Anwendung einzelner Vorschriften des UStG? h)

Findet über die Merkmale, die zur Erteilung einer USt-Ident-Nr. fuhren, ein Informationsaustausch statt... zwischen den Finanzbehörden und dem Bundesamt für Finanzen, und zwischen dem Bundesamt für Finanzen und den Finanzbehörden der übrigen Gemeinschaftsländer?

2. 2.1

Erläuterungen (Sinn, Zweck, Erteilung und Bedeutung der USt-Ident-Nr.) Die USt-Ident-Nr. (§ 27 a UStG) ... dient nach Wegfall der innergemeinschaftlichen Grenzkontrollen der Kontrolle des innergemeinschaftlichen Warenverkehrs, insbesondere dem Zweck, ob der innergemeinschaftliche Erwerb ordnungsgemäß der Erwerbsteuer im Bestimmungsland unterworfen wurde, d.h. sie hat vorrangig Ordnungsfunktion. ist für den Lieferer vorrangig das Beweisanzeichen dafür, daß der Inhaber der USt-Ident-Nr. Warenbezüge aus anderen Mitgliedstaaten ordnungsgemäß der Erwerbsteuer unterwirft und er daher an ihn grds. steuerfrei liefert. — Zum Bestätigungsverfahren einer USt-Ident-Nr. vgl. § 18 e UStG, A 245 i UStR. wird grds. von allen Unternehmern iS. des § 2 UStG benötigt (z.B. für die ordnungsgemäße Abgabe einer Zusammenfassenden Meldung, vgl. § 18 a Abs. 4 UStG oder für die Erteilung einer Rechnung, vgl. § 14 a Abs. 2 UStG), die am innergemeinschaftlichen Handel teilnehmen.

264

21. Kap.:

Umsatz-Identifikationsnummer

wird durch das Bundesamt für Finanzen (s.o.) erteilt, wenn es vorher von der zuständigen Landesbehörde über das Vorhegen der Voraussetzungen, d.h. die Teilnahme am innergemeinschaftlichen Handel, unterrichtet wurde (§ 27 a Abs. 1 S. 1, Abs. 2 S. 1 UStG). wird grds. allen Unternehmern iS. von § 2 UStG, die persönlich zum - teilweisen - Vorsteuerabzug berechtigt sind, erteilt (§ 27 a Abs. 1 S. 1 UStG). ~

Folgende Unternehmer erhaben daher die USt-Ident-Nr. jedoch auf Antrag nur, wenn sie diese für innergemeinschaftliche Lieferungen oder Erwerbe benötigen: Kleinunternehmer iS. von § 19 Abs. 1 UStG; Landwirte mit Durchschnittsbesteuerung nach § 24 UStG; Unternehmer, die nur Umsätze ausfuhren, die zum Auschluß vom Vorsteuerabzug fuhren; juristische Personen, die nicht Unternehmer sind oder Gegenstände nicht für das Unternehmen erwerben. Diese Unternehmer benötigen eine USt-Ident-Nr., wenn ... die Erwerbsschwelle von 25.000 DM überschritten ist (vgl. § 1 a Abs. 3 Nr. 2 UStG), sie zur Erwerbsteuer nach § 1 a Abs. 4 UStG optiert haben, innergemeinschaitlicher Erwerb iS. von § 1 a UStG vorliegt, weil verbrauchsteuerpflichtige Waren im übrigen Gemeinschaftsgebiet erworben wurden (vgl. auch § 1 a Abs. 5 UStG), pauschalierende Landwirte der Erwerbsteuer unterliegen oder innergemeinschaftliche Lieferungen ausführen, weil dann auch diese Unternehmer z.B. Zusammenfassende Meldungen abgeben müssen.

wird grds. nur auf schriftlichen Antrag hin erteilt. Im Antrag sind Name, Anschrift und USt-Steuernummer anzugeben, vgl. § 27 a Abs. 1 UStG, A 282 a Abs. 1 und 2 UStR. ist in Deutschland 11-stellig, wobei innergemeinschaftlich einheitlich die ersten zwei Stellen auf die Länderkennzeichnung entfallen, vgl. Übersicht in A 245 j UStR.. 2.2

Bei Organschaft wird auf Antrag für jede juristische Person des Organkreises eine eigene USt-Ident-Nr. erteilt, vgl. § 27 a Abs. 1 S. 4 UStG, A 282 a Abs. 3 UStR.

2.3

Die USt-Ident-Nr. hat nicht nur Ordnungsfunktion, sondern gehört bei einigen Vorschriften auch zu den Tatbeständen die den Leistungsort bestimmen, z.B. bei Beförderungsleistungen und damit zusammenhängenden Leistungen nach § 3 b Abs. 2 bis 6 UStG oder bei Vermittlungsleistungen nach § 3 a Abs. 2 Nr. 4 UStG oder bei innergemeinschaftlichen Erwerben nach § 3 d Abs. 1 UStG.

21.Kap.: Umsatz-Identifikationsnummer

2.4

265

Über die Merkmale, die zur Erteilung einer USt-Ident-Nr. erforderlich sind, findet ein Informationsaustausch zwischen den Landesfinanzbehörden und dem Bundesamt für Finanzen und zwischen diesem mit den zuständigen Finanzbehörden der übrigen Gemeinschaftsländer statt, vgl. § 27 a Abs. 2 UStG, vgl. auch A 245 a Abs. 1 UStR.

22. Kapitel:

Aufgabenkomplex

A. Lösungshinweise zu den Übungsaufgaben in den vorstehenden Kapiteln Zu Übungsaufgaben 1: Zu 1: S. ist in der Art eines Händlers selbständig und nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen tätig und daher Unternehmer iS. des § 2 Abs. 1 UStG. Daß S. z.B. nicht handlungsfähig iS. von § 79 AO ist, berührt nicht seine Unternehmerfahigkeit. Zu 2: Soweit R. den USt-Kommentar verfaßt und ergänzt, tut er dies selbständig und auch nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen, d.h. er ist Unternehmer, § 2 Abs. 1 UStG. Selbständig ist R. deshalb tätig, weil er eine Leistung schuldet; nachhaltig, weil er planmäßig einer auf Dauer angelegten Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen nachgeht. Zu 3: Auch der Sportverein geht selbständig sowie regelmäßig und planmäßig einer auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit nach, die nicht als Hilfsgeschäft seines nichtuntemehmerischen Bereichs zu weiten ist (vgl. A 22 Abs. 1 S. 9 f. UStR); da die Gewinnerzielungsabsicht nicht erforderlich ist, ist der Sportverein insoweit Unternehmer (§ 2 Abs. 1 UStG). Zu 4: Da der Waldeigentümer das Holz lediglich verschenkt bzw. selbst außerhalb einer unternehmerischen Tätigkeit (privat) verbraucht, sind diese Vorgänge nicht umsatzsteuerbar. Zu 5: Da die Gewinnerzielungsabsicht nicht erforderlich ist, gehört auch die Pferdezucht des Zahnarztes zu seinem unternehmerischen Bereich, vgl. § 2 Abs. 1 S. 2 und 3 UStG. Zu 6 und 13: Die Einrichtung und die Briefmarken gehören zum Privatvermögen und bilden jeweils eine Sachgesamtheit, d.h. sie können jeweils Gegenstand einer Lieferung oder - in Teilen veräußert - Gegenstand mehrerer Lieferungen sein. Die vermögensumschichtende Veräußerung von Gegenständen des Privatvermögens ist selbst dann nicht unternehmerisch, wenn sie nachhaltig erfolgt. Sie wäre nur dann nicht mehr dem Eigenleben (Privatleben) zuzuordnen, wenn sich der Veräußernde wie ein Händler verhält, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 558, A 18 Abs. 2 UStR. Zu 7: Beteiligt sich der Automobilwerker regelmäßig und planmäßig (d.h. im Sinne eines auf gewisse Dauer angelegten Geschäftsbetriebs) wie ein Händler am Automobilmarkt, ist er Unternehmer iS. von § 2 Abs. 1 UStG; ist das nicht der Fall, gilt er für diese Fahrzeuglieferung gleichwohl als Unternehmer, vgl. § 2 a UStG.

22. Kap.. Aufgaben und Lösungen

267

Zu 8: Die Unterhaltung von Giro-, Bauspar- und Sparkonten sowie das Eigentum an Wertpapieren begründet für sich allein noch keine Unternehmereigenschaft, weil diese Geldanlagen weit überwiegend zur Erhaltung des Vermögenswertes erfolgen und die Geldüberlassung daher lediglich eine Leistung im rechtlichen Sinne darstellt, vgl. A 18 Abs. 1 UStR. Zu 9: Der Angestellte ist als Arbeitnehmer unselbständig, jedoch als Aufsichtsratsmitglied selbständig tätig und daher insoweit Unternehmer, vgl. A 17 Abs. 3 UStR und BFH, BStBl 1987 II S. 42. Zu 10: In diesem Fall erfolgt die Tätigkeit als Aufsichtsratsmitglied weisungsgebunden im Rahmen des Dienstverhältnisses und daher unselbständig, vgl. BFH, BStBl 1972 II 810. Zu 12: Die Arbeitsgemeinschaft erbringt zwar tatsächlich nur eine Werklieferung (§ 3 Abs. 4 UStG) zur Erzielung von Einnahmen und wird daher nicht nachhaltig im grammatikalischen Sinne tätig. Da sie jedoch eine Leistung erbringt, die typischer Weise von Unternehmern iS. des UStG ausgeführt wird, erlangt sie nach dem Sinn und Zweck des UStG dennoch Unternehmereigenschaft, vgl. BFH, BStBl 1971 II S. 540, vgl. auch A 16 Abs. 2 UStR. Zu 14: Nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse schuldet der Rundfunksprecher seine Arbeitskraft und nicht sonstige Leistungen und ist daher unselbständig, vgl. A 17 Abs. 2 UStR Zu 15: Der Landwirt schuldet die Transportleistung und nicht seine Arbeitskraft. Er ist daher selbständig tätig. Zu 16: Weil V. fortgesetzt über längere Zeit Eingriffe in seine Rechte als Eigentümer duldet, ist er selbständig und nachhaltig (zur Erzielung von Einnahmen) tätig und daher Unternehmer, vgl. BFH, BStBl 1972 II S. 238, A 18 Abs. 2 S. 11 UStR. Zu 17: Durch die Einhaltung des Wettbewerbsverbots erbringt A. eine sonstige Leistung, die darin besteht, daß er h. Vertrag in bloßer Untätigkeit verharrt. Dieses Verhalten ist nicht als nachhaltige Tätigkeit zu werten. Erst wenn sich G. in mehreren Fällen vertraglich gegen eine Vergütung einem Wettbewerbsverbot unterwerfen würde, wäre er nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen tätig, vgl. BFH, BStBl 1986 II S. 874.

268

22. Kap.: A ufgaben und

Lösungen

Zu 18: In diesem Falle ist sowohl die Übereignung des Unternehmens als auch die Einhaltung des Wettbewerbsverbots als Hilfsgeschäft zur unternehmerischen Grundtätigkeit steuerbar, obwohl sie nicht nachhaltig erfolgen. Zu 19: In diesem Falle erfolgt die Unterlassung nachhaltig und ist, weil sie in der Art eines selbständigen Berufssportlers ausgeübt wird, unternehmerisch. Zu 20: Weil die Lieferung der Gegenstände als Hilfsgeschäft dem nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen ist, ist die Leistung nicht steuerbar, obwohl sie im grammatikalischen Sinne nachhaltig erfolgt, vgl. A 22 Abs. 1 S. 9 f. UStR. Zu 21: Auch für das UStG gilt, daß Leistungsbeziehungen zwischen Ehegatten dem Grunde nach nur anerkannt werden, wenn Vereinbartes erkennbar tatsächlich durchgeführt wird, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 916. Weil die Ehefrau mangels Durchführung des Vereinbarten nicht tatsächlich zur Erzielung von Einnahmen tätig ist, ist sie nicht Unternehmer und schuldet daher die ausgewiesene USt nach § 14 Abs. 3 UStG, s.u. Zu 22: Weil das UStG an tatsächliche Vorgänge anknüpft, kann die Überlassung von Räumen durch A. an ihren Ehemann auch dann wirksam auf die Erzielung des vereinnahmten Entgelts gerichtet sein,wenn der Ehemann das Entgelt auf ein eigenes Konto überweist, sofern die Ehefrau darüber rechtlich und tatsächlich verfugen kann bzw. verfugt. Daß diese Vereinbarung einkommensteuerrechtlich nicht zu Betriebsausgaben fuhrt, beruht auf den §§ 12 Nr. 1 und 2 EStG, die im UStG nicht gelten, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 728. Zu 23: A. erbringt selbständig sonstige Leistungen, die darin bestehen, nach den Spielregeln unter Übernahme eines Wagnisses mit anderen Karten zu spielen. Diese Leistung wird zweckgerichtet zur Erzielung von Einnahmen erbracht. Weil A. als Berufsspieler diese Leistung in der Art eines Dienstleistenden nachhaltig erbringt, ist er Unternehmer, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 54. Zu 24: A. fuhrt keine Leistung gegen Entgelt aus, d.h. er ist insoweit nicht Unternehmer iS. des UStG, vgl. A 18 Abs. 3 UStR.

22. Kap. : Aufgaben und Lösungen

269

Zu Übungsaufgaben 2: Zu 1: Der Unternehmer B. verschafft im Auftrag des Abnehmers X. einem Dritten Verfugungsmacht über die Blumen. B. liefert folglich an X., § 3 Abs. 1 UStG. Zu 2: X. liefert die Maschine gem. § 3 Abs. 1 UStG an U. Da U. die Maschine zu den Konditionen "funktionsfähig montiert und probelaufen" liefert und die Erfüllung dieser Konditionen keine handelsübliche Nebenleistung darstellt, hat er die Bearbeitung selbstbeschaffter Hauptstöße übernommen und erbringt daher eine Werklieferung iS. des § 3 Abs. 4 UStG. Weil nicht Umsatzgeschäfte über denselben Gegenstand abgeschlossen werden, werden die Lieferungen X. an U. und U. an A. auch nicht im Rahmen eines Reihengeschäfts bewirkt, vgl. § 3 Abs. 2 UStG. Zu_3_( Grundsätzliches): Umsatzgeschäfte iS. des § 3 Abs. 2 UStG werden zwischen denjenigen abgeschlossen, die sich gegenseitig als Schuldner deT Leistung bzw. des Entgelts gegenübertreten, vgl. auch A 16 Abs. 2 und A 12 Abs. 12 und 13 UStR. Zu 3 a: Die Umsatzgeschäfte des Gaststätteninhabers mit dem Arbeitgeber und des Arbeitgebers mit den Arbeitnehmern über die Essen werden dadurch erfüllt, daß der Gaststätteninhaber den Arbeitnehmern unmittelbar Verfugungsmacht über die Essen verschafft. Es liegen daher zwei Lieferungen gern § 3 Abs. 1 UStG vor, die im Rahmen eines Reihengeschäfts nach § 3 Abs. 2 UStG bewirkt werden. Zu 3 b: Gegenüber Fall 3 a) wird lediglich die technische Abwicklung der Zahlungsvorgänge geändert. Es bleibt daher bei zwei Lieferungen, die im Rahmen eines Reihengeschäfts bewirkt werden, s.o. Zum Entgelt des Gastwirts rechnen auch die Beträge, die die Arbeitnehmer an ihn entrichten, vgl. § 10 Abs. 1 S. 3 UStG. Zu 3 c: Wie Fall 3 a), jedoch ist die Lieferung der Essen des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG steuerbar, vgl. auch A 12 Abs. 9 ff. UStR. Zu 3 d: In diesem Fall hat der Gastwirt einen Zahlungsanspruch für die Essenslieferungen gegenüber den Arbeitnehmern, weil die einzelnen Verpflichtungsgeschäfte zwischen dem Gastwirt und den Arbeitnehmern abgeschlossen werden, so daß nur eine Lieferung gem. § 3 Abs. 1 UStG bewirkt wird. Der Zuschuß des Arbeitgebers an den Gastwirt hat bei diesem Entgeltscharakter, vgl. § 10 Abs. 1 S. 3 UStG.

270

22.Kap. : Aufgaben und Lösungen

Zu Übungsaufgaben 3: Zu 1: Mangels wirtschaftlicher (= tatsächlicher) Erfüllung des abgeschlossenen Verpflichtungsgeschäfts erfolgt weder eine Lieferung noch eine sonstige Leistung iS. des UStG. Zu 2: Weil sich die Reifenmontage hier lediglich als handelsübliche Nebenleistung darstellt, liegt keine Werklieferung iS. des § 3 Abs. 4 UStG vor. Es handelt sich daher um eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG. Zu 3: Die Warenmuster werden zwar an die Kunden geliefert ( § 3 Abs. 1 UStG), jedoch ist die Lieferung mangels Entgelt nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Weil auch keine Entnahme für unternehmensfremde Zwecke vorliegt, ist auch kein Eigenverbrauch gern § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG gegeben. Zu 4: An einen Dieb wird grds. nicht geliefert. Indem V. aber nicht die Rückgabe der Ware, sondern den Kaufpreis fordert und erhält, d.h. den Diebstahl nicht als solchen behandelt, muß diese Handlungsweise so ausgelegt werden, daß S. Verfügungsmacht verschafft wird und daher eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG vorliegt. Zu 5: Weil zwischen K. und H. ein Kauf- und nicht ein Werklieferungsvertrag abgeschlossen wird, erfolgt bei Erfüllung der Verpflichtung eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG. Zu 6: Der Kommittent V. liefert gem. § 3 Abs. 3 UStG an den Kommissionär B. in dem Zeitpunkt, in dem dieser seinen Abnehmern Verfügungsmacht verschafft (BFH, BStBl 1987 II S. 278, A 24 Abs. 2 UStR). Weil die zurückgegebenen 4 Bücher noch nicht an B. geliefert wurden, ist dieser Vorgang umsatzsteuerlich unbeachtlich. Zu 7: M. hat die Herstellung (= Be- oder Verarbeitung) einer Anlage übernommen und verwendet hierbei Stoffe, die er selbst beschafft. Es liegt daher eine Werklieferung iS. des § 3 Abs. 4 UStG vor, deren Ort Prag ist (§ 3 Abs. 6 UStG). Die Verbringung der Maschine und des Zubehörs nach Prag ist ein nicht steuerbarer innerunternehmerischer Vorgang. Zu 8: S. erbringt eine Werklieferung (§ 3 Abs. 4 UStG), weil er die Herstellung der Sauna aus selbstbeschafften Stoffen übernommen hat. Ort der Lieferung ist München, weil hier das Werk fertiggestellt und abgenommen wird, § 3 Abs. 6 UStG, A 178 Abs. 1 Nr. 1 UStR

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

271

Zu 9: Da S. den Hauptstoff nicht selbst beschafft, erbringt er eine (einheitliche) Werkleistung (§ 3 Abs. 9 UStG), die auch die selbstbeschafften (Neben-) Stoffe umfaßt. Zu 10: Weil S. eine Lohnveredelung an einem Gegenstand erbringt, und der Gegenstand danach zur Verfugung des Auftraggebers in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt, erbringt er gem. § 3 Abs. 1 a Nr. 2 UStG eine Lieferung gegen Entgelt; ab JStG 1996 erbringt S. eine Werkleistung gem. § 3 Abs. 9 UStG. Zu 11: E. übernimmt gegenüber U. die Herstellung von Bremstrommeln und verwendet hierbei auch Blechschrott, den er selbst beschafft; weil die Trommeln durch Be- oder Verarbeitung von Blechschrott entstehen, gehört dieser zum Hauptstoff. E. erbringt folglich Werklieferungen iS. von § 3 Abs. 4 UStG, die das fertige Werk abzüglich des (auch) beigestellten Blechschrotts umfassen. Daß der beigestellte Blechschrott teilweise gegen wert- und fünktionsgleichen Schrott ausgetauscht wird, ist - weil der Austausch wirtschaftlich geboten ist - unschädlich. Zu 12: Werklieferung (s. Nr. 8), jedoch ist Ort der Werklieferung Bozen, § 3 Abs. 6 UStG. Zu 13: Lt. Sachverhalt hat G. ausschließlich die Be- oder Verarbeitung nicht selbst beschaffter Hauptstoffe übernommen und erbringt daher mit der Herstellung des Rohbaus eine Werkleistung, § 3 Abs. 4 S. 1 Umkehrschluß iVm. § 3 Abs. 9 UStG. Die bloße Beratung des P. bei der Baustoffauswahl ist für eine Beistellung unschädlich. Zu 14: Es kommt dem Verein darauf an, daß er Verfügungsmacht über das Bild als Gegenstand erhält. Da das Bild lediglich aus Stoffen hergestellt wird, die der Maler selbst beschafft, liegt eine Werklieferung iS. von § 3 Abs. 4 UStG vor. Daß die künstlerische Arbeitsleistung bei der Entgehsermittlung höher veranschlagt wird als die verwendeten Materialien, ist grds. unbeachtlich, vgl A 27 Abs. 2, A 144 Abs. 2 UStG. Zu 15: Weil Lauf- und Puflfergummi zu den Hauptstoflfen der erneuerten Reifen gehören und vulkanisieren Be- oder Verarbeitung iS. von § 3 Abs. 4 UStG darstellt, werden Werklieferungen iS. von § 3 Abs. 4 UStG ausgeführt. Zu 16: Wie Fall 15.

272

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu 17: Im Rahmen des Auftrags stellen die eingepflanzten Blumen, Bäume uä. Hauptstoffe dar; da auch die Herstellung der Gartenanlage Be- oder Verarbeitung iS. von § 3 Abs. 4 UStG ist, handelt es sich um eine Werklieferung. Das fertige Werk umfaßt die Anlage abzüglich der Beistellungen, z.B. des Grundstücks. Zu 18: Dem K. wird zwar Verfugungsmacht über die Kinokarte verschafft, jedoch besteht der wirtschaftliche Gehalt des Vorgangs in der sonstigen Leistung (§ 3 Abs. 9 USt) der Filmvorführung. Diese sonstige Leistung umfaßt als wirtschaftlich unbeachtliche unselbständige Nebenleistung auch die Lieferung der Kinokarte. Zu 19: M. übernimmt die Be- oder Verarbeitung (Tapezierung) auch selbst beschaffter Hauptstoffe (Tapeten, Farben, nicht jedoch Gebäude) und erbringt daher eine Werklieferung iS. von § 3 Abs. 4 UStG. Zu 20: Der wirtschaftliche Gehalt der Leistung besteht nicht in der Lieferung der Lichtbilder, sondern darin, daß der Fotograf deren Verwendung für Werbezwecke duldet. Der Fotograf erbringt daher eine sonstige Leistung iS. von § 3 Abs. 9 UStG, A 25 Abs. 2 Nr. 2 UStR. Zu 21: Es ist eine Werkleistung iS. von § 3 Abs. 10 UStG gegeben, weil die Kunden der Mosterei den gesamten Hauptstoff (Obst) zur Herstellung von Most übergeben, an Stelle des herzustellenden Mösts gleichartigen Most erhalten und nach Art eines Werkleistungsgeschäfts abgerechnet wird, weil lediglich die Obstart - wegen des unterschiedlichen Arbeitsaufwands - und nicht der Obstwert berücksichtigt wird. Zu 22: M. erbringt eine Lieferung gegen Entgelt nach § 3 Abs. 1 a Nr. 2 UStG iV. mit A 141 Abs. 7 UStR. Zu 23: Es erfolgt die Lieferung der Maschinen und die sonstige Leistung der Kreditgewährung. Ob zwei selbständige Hauptleistungen vorliegen, oder ob die Kreditgewährung unselbständige Nebenleistung ist, hängt davon ab, wie das Vertragsverhältnis gestaltet ist, vgl. A 29 a UStR. Zu 24: Weil auch Vermälzen Be- oder Verarbeitung iS. von § 3 Abs. 4 UStG ist und die Malzfabrik den Hauptstoff selbst beschafft hat, liegt eine Werklieferung vor. Zu 25: Es hegt eine einheitliche sonstige (Duldungs-) Leistung iS. von § 3 Abs. 9 UStG vor, die als unselbständige Nebenleistung auch die Lieferung von Wärme usw. umfaßt.

22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

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Zu 26: Die Bestellung eines Erbbaurechts ist eine sonstige (Dauer-) Leistung, weil es nach seinem rechtlichen und wirtschaftlichen Leistungsinhalt einem dauernden Nutzungsverhältnis näher steht als der Verschaffiing der Verfugungsmacht am Grundstück, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 744, A 18 Abs. 2 UStR. Zu 27: Durch Ausstanzen von Formen aus dem Kupferblech wird dieses nicht stofflich, sondern lediglich in der Form verändert. Es liegt daher keine Gehaltslieferung nach § 3 Abs. 5 UStG vor, sondern die Lieferung von Blech nach § 3 Abs. 1 UStG. Zum Entgelt für diese Lieferung gehört die Lieferung von Blechabfall, weshalb Tausch mit Baraufgabe nach § 3 Abs. 12 UStG gegeben ist, s.u. Zu 28: Es handelt sich um eine Werkleistung nach § 3 Abs. 10 UStG, weil die Kunden der AEG die defekte Fernbedienung zur Reparatur übergeben und an Stelle ihrer zu reparierenden Fembedienung eine gleichartige reparierte erhalten und nach Art eines Werklohns abgerechnet wird. Zu 29: Weil sich der Eigentümer nicht von den genannten Pflichten dadurch befreien kann, daß er einen Zwischenvermieter einschaltet, leistet der Eigentümer nicht an den Zwischenvermieter durch Vermieten (§ 3 Abs. 9 UStG), sondern der Zwischenvermieter erbringt eine Geschäftsbesorgung (§ 3 Abs. 9 UStG, §§ 662 ff BGB) an den Wohnungseigentümer. Durch die Ausführung der Geschäftsbesorgung im eigenen Namen erbringt jedoch der Zwischenvermieter an die Mieter eine Vermietertätigkeit (§ 3 Abs. 9 UStG), vgl. BFH, BStBl 1991 II S. 34. Zu 30: Durch den Erwerb und die Weitergabe der Lieferansprüche erbringt die Bank (nur) die sonstige Leistung der Geschäftsbesorgung, keine sog. Leistungskommission. Weil diese Auffassung von der Vorgabe in Art. 6 Abs. 4 der 6. EG-Richtlinie abweicht, wird sie hier nicht weiter diskutiert, vgl. BFH, BStBl 1991 II S. 194. Zu 31: G. bewirkt in Bezug auf das verkaufte Steingut eine innergemeinschaftliche Lieferung nach § 3 Abs. 1 a Nr. 1 UStG.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu Übungsaufgaben 4: Zu 1. 20 und 21: Schadensersatzleistungen wegen Nichterfüllung (§§ 280, 325 BGB), wegen Leistungsverzug des Schuldners (§§ 286, 326 BGB) oder Annahmeverzugs des Gläubigers (§§ 304, 326 BGB) haben sog. echten Schadensersatzcharakter, weil sie mit keiner Leistung im wirtschaftlichen Sinne in Beziehung stehen. An einer wirtschaftlichen Beziehung zwischen der Leistung und z.B. einer Verzugsstrafe mangelt es bereits deshalb, weil der Leistungsempfänger die Verzugsstrafe neben der Erfüllung verlangen kann, vgl. A 3 Abs. 3 (Fälle 1 und 20). Bei Verträgen mit Dienstleistungscharakter hat der Dienstverpflichtete nach § 1615 BGB den Vergütungsanspruch auch dann, wenn der Dienstberechtigte mit der Annahme der Dienste in Verzug kommt. Dieser Geldbetrag wird, der zivilrechtlichen Rechtslage entsprechend, für die fortbestehende Leistungsbereitschaft des Dienstverpflichteten bezahlt und hat daher Entgeltscharakter (Fall 20). In den oben genannten Fällen 1 und 20 ist die Rechtslage und der wirtschaftliche Gehalt insoweit anders, als mit der Geltendmachung des Schadensersatzes wg. Kündigung die Leistungsbereitschaft endet. Zu 2: Die Mahngebühren sind bei der Verrechnungsstelle Teil ihres Entgelts für die sonstige (Einziehungs-) Leistung, vgl. § 10 Abs. 1 S. 2 UStG, BFH, BStBl 1995 II, S. 613. Zu 3 a: B. erbringt den Schadensersatz durch Naturalrestitution. Er ist zwar gegenüber A. zur Reparatur verpflichtet, erhält hierfür jedoch kein Entgelt. Der Vorgang ist nicht steuerbar. Zu 3 b und c: In diesen Fällen bedient sich B. zur Naturalrestitution des X. bzw. des A., weshalb diese an ihn jeweils eine (Reparatur-) Leistung erbringen. Weil die Geldzahlung mit dieser Leistung in einer unmittelbaren Wechselbeziehung steht, hat sie Entgeltscharakter. Würde A. von B. lediglich eine Geldentschädigung fordern und das Kfz nicht, auch nicht im stillschweigenden Auftrag des A. reparieren, hätte in diesem Falle die Geldzahlung keinen Entgeltscharakter. Zu 4 a: Die Vergütung hat keinen Entgeltscharakter. Mit der Geltendmachung des Schadensersatzanspruchs erlischt der Anspruch auf Erfüllung bzw. endet die Leistungsbereitschaft. Zu 4 b: Soweit die Zahlung für das teilfertige Werk erfolgt, steht sie mit einer - zwar nicht vertragsgemäßen, aber tatsächlichen - (Werk-) Lieferung in Wechselbeziehung und hat daher Entgeltscharakter, vgl. A 3 Abs. 2 und A 28 UStR.

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Zu 5: K. wird gegenüber B. weder tätig iS. des UStG, noch duldet er dessen Handlungen, sondern er macht lediglich seine Rechte aus einem bestehenden Vertrag geltend. Es Hegt sog. echter Schadensersatz vor. Zu 6: Unterlassen iS. des § 3 Abs. 9 UStG setzt die Nichtvornahme tatsächlicher (wirtschaftlicher) eigener Handlungen voraus. Der bloße Verzicht darauf, Geldzahlungen nicht geltend zu machen ist daher keine Handlung im wirtschaftlichen Sinne, vgl. auch A 3 Abs. 2 S. 5 UStR. Zu 7: Die Entschädigung hat Entgeltscharakter, weil sie deshalb gezahlt wird, daß es H. unterläßt, seine unternehmerische Tätigkeit (teilweise) auszuüben. Zu 8: Die vorzeitige Aufgabe gemieteter Räume ist eine sonstige (Unterlassungs-) Leistimg (§ 3 Abs. 9 UStG). Wird dafür Geld gezahlt, hat es Entgeltscharakter, vgl. auch A 3 Abs. 4 UStR Zu 9: Auch diese Zahlung hat Entgeltscharakter, weil sie die Gegenleistung des Geschäftsherrn für erlangte Vorteile aus der Tätigkeit des Handelsvertreters darstellt, vgl. A 3 Abs. 3 UStR Zu 10: Der Verein wird satzungsmäßig zur Erfüllung von Gesamtbelangen seiner Mitglieder tätig, d.h. er erbringt gegenüber den Mitgliedern sonstige (Duldungs-) Leistungen. Die Mitgliedsbeiträge stellen jedoch kein Entgelt dar, weil sie nicht in der Höhe der beanspruchten bzw. erbrachten Leistungen gezahlt werden, sondern unabhängig davon, ob und in welchem Umfang die Leistungen in Anspruch genommen werden. Zu 11: Vgl. die entsprechenden Erläuterungen zu Fall 17, s.u. Zu 12: Die X-AG ist in erster Linie nicht deshalb Mitglied der Gesellschaft, weil die Forschungsergebnisse ganz persönlich ihrem Hauptzweck dienen. Ihre Beiträge an die Gesellschaft stehen daher nicht in einer Wechselbeziehung und gegenseitigen Abhängigkeit zu den Leistungen der Gesellschaft. Sie haben daher keinen Entgeltscharakter. Zu 13: Weil der Verein durch die Beratungstätigkeit gegenüber seinen Mitgliedern auch sonstige Leistungen erbringt, an denen das einzelne Mitglied ganz persönlich interessiert ist, d.h. Sonderinteressen erfüllt, haben die Geldzahlungen der Mitglieder insoweit Entgeltscharakter; ggf. sind die Zahlungen aufzuteilen, vgl. A 4 Abs. 7 UStR.

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22.Kap.:

Aufgaben und

Lösungen

Zu 14: Auch diese Zahlungen haben in beiden Fällen Entgeltscharakter, weil der Verein entweder die Sonderinteressen des einzelnen Mitglieds erfüllt, oder zu deren Erfüllung weiterhin bereit ist, vgl. A 4 Abs. 3 UStR. Zu 15: Auch zwischen einer GdbR und ihren Gesellschaftern können Leistungsbeziehungen wie unter Fremden getätigt werden. Und weil die Nutzungsüberlassung der KFZ erkennbar nicht als Gesellschaflerbeitrag, sondern um der konkreten Gegenleistung willen erfolgt, ist sie insoweit steuerbar, vgl. BFH, BStBl 1995 II, S. 562 und A 6 Abs. 3 S. 2 und 3 UStR. Zu 16: Als Mitglied der GdbR ist der Rechtsanwalt nicht Unternehmer ("leisten für"). Erfolgt die Nutzung des Pkw - wie hier - als unselbständige Leistung im Rahmen seiner Beitragspflicht als Mitglied der GdbR, ist auch diese dem nichtuntemehmerischen Bereich zuzurechnen. Weil der Pkw folglich nicht an den Rechtsanwalt als Unternehmer geliefert wurde, hat er auch keinen VSt-Abzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG, vgl. BFH, HFR 1984 299. Zu 17: Es werden aufgrund der Satzung gegenüber allen Mitgliedern gleichartige Leistungen erbracht, die gem. A 4 Abs. 1 S. 1 UStR nicht steuerbar sein könnten. Weil diese (Werbe-) Leistungen in ihrem Hauptzweck die wirtschaftliche Existenz der Mitglieder sichern sollen und daher jedes Mitglied in erster Linie an den Auswirkungen der Werbemaßnahmen für seinen Geschäftsbetrieb interessiert ist und nur in einem, diesem Interesse entsprechenden Umfang bereit ist, Beiträge zu zahlen, haben diese Zahlungen Entgeltscharakter, vgl. BFH, BStBl 1986 II S. 153, A 4 Abs. 5 UStR. Zu 18: Die Tätigkeit des Zweckverbandes für jede einzelne Mitgliedsgemeinde und der Umfang der hierfür erforderlichem Mittel werden durch den Umfang der Wasserlieferungen bestimmt. Sowohl die Aufwandsumlage als auch die sog. Vermögenseinlage gelten daher konkrete Leistungen des Zweckverbandes ab und haben folglich Entgeltscharakter, vgl. BFH, BStBl 1985 II S. 559, A 4 Abs. 4 UStR. Zu 19: Die Gesellschafter vermieten ihre Wohnungen nicht an die GdbR, sondern übertragen ihr im Rahmen ihrer Beitragspflicht die Vermietungsbefugnis. Für ihre Beitragsleistung erhalten sie nur eine Beteiligung am Gewinn und Verlust der Gesellschaft. Daß eine möglichst einzelobjektbezogene Gewinn- und Verlustermittlung erfolgt, rechtfertigt es nicht, statt einer Gewinnverteilungsabrede eine Entgeltsvereinbarung anzunehmen, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 646, su.z. Fall 19. Zu 20 und 21: s.o. Fall 1.

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Zu 22: Wenn keine anderen Vereinbarungen getroffen sind, haben die Gesellschafter gleiche Beiträge zu leisten, § 706 Abs. 1 BGB. In diesem Falle sind die Gesamtumstände jedoch derart gestaltet, daß die Gesellschafter der GdbR die Kartoffeln nicht zur Erbringung ihrer Gesellschafter-Beiträge (= Sacheinlage), sondern erkennbar um der konkret zu erwartenden Gegenleistung willen liefern; im Zeitpunkt der Lieferung ist lediglich noch offen, in welcher Höhe Zahlungen für die Lieferungen erfolgen. Es handelt sich folglich, unabhängig von der Bezeichnung "Gewinnbeteiligung" umsatzsteuerlich um Entgelt für die Lieferungen der Gesellschafter. Ob das ausgeschüttete Entgelt dem marktüblichen Preis entspricht, ist unerheblich, vgl. BFH, BStBl 1990 II S. 757, 1993 II S. 530. Zu 23: Die Nutzungsüberlassung des Pkw an die KG erfolgt erkennbar nicht als oder im Rahmen seines Gesellschafterbeitrags, sondern erkennbar um der konkreten Gegenleistung (des Sonderentgelts in Höhe der Kostenerstattung) willen. Daß A. den Pkw auch privat nutzt, macht allein die Nutzungsüberlassung nicht zum Scheingeschäft. Das bedeutet, daß A. insoweit unternehmerisch tätig ist, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 530. Zu Übungsaufgaben S: Zu 1: Gelegentliche Sachzuwendungen an Arbeitnehmer anläßlich eines besonderen persönlichen Anlasses sind bis zu einem Wert von 60 DM als Aufmerksamkeiten nicht steuerbar, A 12 Abs. 3 UStR. Zu 2: Bei Zurverfügungstellung eines Parkplatzes auf dem Betriebsgelände handelt es sich zwar um eine Zuwendung, die außerhalb des Dienstverhältnisses liegt. Es wird jedoch (noch) anerkannt, daß sie ganz überwiegend im betrieblichen Interesse des Unternehmers erfolgt, weshalb auch eine nichtsteuerbare Aufmerksamkeit vorliegt, A 12 Abs. 4 Nr. 5 UStR Zu 3: Zuwendungen bis zu einer Höhe von je 200 DM je Betriebsveranstaltung und Arbeitnehmer ist als Aufmerksamkeit nicht steuerbar, falls es sich nicht um eine mehrtägige Betriebsveranstaltung handelt, A 12 Abs. 4 Nr. 6 UStR Zu 4: Es hegt eine steuerbare Sachzuwendung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG vor, auch wenn die lohnsteuerlichen Freibeträge nach § 3 LStDV nicht überschritten sind. Auch bei Ermittlung der Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG sind keine lohnsteuerlichen Freibeträge zu berücksichtigen, vgl. A 12 Abs. 8 UStR Zu 5 und 6: Die Überlassung des Kfz für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsplatz ist wie die Arbeitnehmer-Sammelbeforderung steuerbarnach § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG, weil dem Arbeitnehmer ermöglicht wird, ganz oder teilweise auf Kosten des Arbeitgebers an den Ort zu

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gelangen, an dem er aufgrund des Dienstverhältnisses seine geschuldete Leistung zu erbringen hat. Diese Vorteilsgewährung wird nach Auffassung der Rechtsprechung und Verwaltung nicht durch betriebliche Interessen des Arbeitgebers überlagert und damit verdrängt, vgl. A 12 Abs. 14 bis 17 UStR. Zu 7: Es hegt Eigenverbrauch iS. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 a UStG vor. Zu 8: Der unangemessene Bewirtungsaufwand unterliegt, auch soweit er auf den Arbeitnehmer entfällt, dem Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG. Zu9: Es liegt ein tauschähnlicher Umsatz iS. von § 3 Abs. 12 S. 2 UStG vor, d.h. der Sachzuwand ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage vgl. auch A 12 Abs. 6 letzter Satz UStR. Zu 10: Daß A. den Pkw gelegentlich auch für Fahrten zwischen Wohnung und Unternehmensort nutzen kann, stellt Gewährung eines wirtschaftlichen Vorteils dar. Bei Gewährung eines wirtschaftlichen Vorteils an einen Arbeitnehmer ist jedoch dann eine Aufmerksamkeit gegeben, wenn das Eigeninteresse des Unternehmers so stark in den Vordergrund tritt, daß sich hieraus erklärt, weshalb der Unternehmer keine Gegenleistung verlangt. Da der Pkw lediglich zur Steigerung der Arbeitseffektivität in der Nähe des Wohnorts des A. untergestellt war, liegt nicht steuerbare Aufmerksamkeit vor, vgl. BFH, BStBl 1984 II S. 688. Zu Übungsaufgaben 6: Zu 1: Lieferung gem. § 3 Abs. 1 UStG, und zwar im Inland, durch einen Unternehmer im Rahmen des Unternehmens, jedoch mangels Entgelt nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Weil das Brot jedoch für Zwecke außerhalb des Unternehmens entnommen wird, liegt Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG vor. Zu 2; Durch die Kfz-Uberlassung für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte wird an den Gesellschafter eine sonstige Leistung iS. des § Abs. 9 UStG erbracht, die jedoch mangels ggf. besonders berechnetem - Entgelt nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar ist. Wurde dem Geschäftsführer die Kfz-Nutzung als Arbeitnehmer gewährt, ist sie gem. § 3 Abs. 9 iV. mit § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG steuerbar; wurde sie ihm als Gesellschafter gewährt, ist sie gem. § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG steuerbar. Zu 3: Auch diese Nutzungsüberlassung (sonstige Leistung iS. von § 3 Abs. 9 UStG) ist mangels Entgelt nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar, jedoch nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

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Zu 4: Lediglich das E-Werk der Stadtgemeinde gehört zu ihrem unternehmerischen Bereich, nicht jedoch die Schule, vgl. § 2 Abs. 3 S. 1 UStG. Überläßt das E-Werk der Schule Energie, liegt daher eine Entnahme für Zwecke außerhalb des Unternehmens iS. von § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG vor. Zu 5: Die Nutzungsüberlassung (= sonstige Leistung gem. § 3 Abs. 9 UStG) erfolgt gegen Entgelt und ist daher nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Zur Ermittlung der maßgebenden Bemessungsgrundlage vgl. § 10 Abs. 1 und § 10 Abs. 5 Nr. 1 iV. mit § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG. Zu 6: Wenn die Vorsorgeuntersuchung im ganz überwiegenden betrieblichen Interesse des Arbeitgebers liegt, Hegt eine nicht steuerbare Aufmerksamkeit vor, vgl. A 12 Abs. 4 Nr. 2 UStR. Zu 7: Innerunternehmerischer Vorgang (sog. Innenumsatz), nicht steuerbar. Zu 8: Weil der Gewerbebetrieb der Ehefrau nicht zum Unternehmen des Ehemannes gehört, wird an das Unternehmen der Ehefrau eine Leistung (= sonstige Leistung gem. § 3 Abs. 9 UStG) erbracht, die jedoch mangels Entgelt nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1, sondern nach Nr. 2 b UStG steuerbar ist. Zu 9: Reparatur unter Verwendung lediglich von Zutaten wäre eine einheitliche Werkleistung iS. von § 3 Abs. 4 Umkehrschluß iV. mit § 3 Abs. 9 UStG. Weil diese Art Leistung für Zwekke außerhalb des Unternehmens ausgeführt wurde, ist sie nach Ausführung gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG steuerbar. Zu 10: Auch in diesem Falle erfolgt die Nutzungsüberlassung für Zwecke außerhalb des Unternehmens (vgl. § 2 Abs. 3 S. 1 UStG) und ist daher nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG steuerbar. Zu 11: Obwohl der Pkw nicht an den Bauunternehmer geliefert wurde, gehört er bei diesem zum Unternehmensbereich, so daß die Verwendung für Zwecke außerhalb des Unternehmens nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG steuerbar ist. Das trifft für die Urlaubsfahrt zu. Die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb sind unternehmerische Fahrten, jedoch trifft § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG iV. mit § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG zu.

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22. Kap.:

A ufgaben

und

Lösungen

Zu 12: Weil der Pkw beim Bauunternehmer kein sog. branchengleiches Wirtschaftsgut ist und er auch nicht dazu bestimmt war, dem Unternehmen zu dienen, wurde er nicht für das Unternehmen des Bauunternehmers geliefert. Die Übereignung an den Sohn erfolgt daher nicht im Rahmen des Unternehmens und ist folglich nicht steuerbar, vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Zu 13: Weil das Unternehmen die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit umfaßt (hier: Handel mit Haushaltswaren und Grundstücksvermietung), liegt ein nicht steuerbarer innerunternehmerischer Vorgang vor. Zu 14: Die Überlassung des Segelboots ( = sonstige Leistung iS. von § 3 Abs. 9 UStG) an die Arbeitnehmer ist mangels Aufmerksamkeit (vgl. A 12 Abs. 4 Nr. 1 UStR und auch R 21 Abs. 1 S. 3 EStR) bzw. Entgelt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG steuerbar. Die Nutzung des unternehmerischen Segelboots durch den Unternehmer selbst ist nach § 1 Abs. Nr. 2 b UStG steuerbar. Da 70 v.H. der Aufwendungen auf das Segelboot gem. § 4 Abs. 5 Nr. 4 EStG zu den nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben gehören, ist außerdem Eigenverbrauch gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG gegeben; geht man jedoch vom Sinn und Zweck des § 4 Abs. 5 EStG aus, daß nur Aufwendungen zur Pflege der Geschäftsbeziehungen, die unangemessenen Repräsentationsaufwand darstellen, nicht als Betriebsausgabe abziehbar sein sollen (streitig), wären die auf die Nutzung der leitenden Angestellten entfallenden Aufwendungen als Betriebsausgaben abziehbar und folglich nicht Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG, vgl. hierzu BFH, BStBl 1985 II S. 538. Zu 15: Die Freistellung der Arbeitnehmer stellt lediglich eine Leistung im rechtlichen Sinne dar und ist daher nicht steuerbar, vgl. auch A 1 Abs. 5 UStR. Zu 16: Es erfolgt zwar durch den X. keine "Lieferung an sich selbst als NichtUnternehmer", jedoch Entnahme eines Gegenstandes für Zweckc außerhalb des Unternehmens, steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG. Zu 17: Weil der Unternehmer aus unternehmensfremden Gründen seiner Tochter über den Gegenstand Verfügungsmacht verschafft, er also darüber keine Verfügungsmacht mehr hat, erfüllt er mit der Schenkung den Tatbestand nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG. Daß er ihn weiterhin pachtweise unternehmerisch nutzt, ändert, weil er nicht mehr über den Gegenstand verfügen kann, nicht die Verwirkung des Entnahme-Tatbestands. Zu 18: Mit den Hilfeleistungen hat A. keine Tätigkeit entfaltet, die lt. Sachverhalt auf den - unmittelbaren oder mittelbaren - Erhalt einer Gegenleistung gerichtet war, weshalb die Geldzahlung keinen Entgeltscharakter hat.

22.Kap.: Au/gaben und Lösungen

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Zu 19: Die Zeitung wird zwar umsatzsteuerlich für das Unternehmen erworben, jedoch liegt Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG vor. Zu Übungsaufgaben 7: Zu 1: Wenn auf I. § 1 a Abs. 1 Nr. 3 b UStG und auf A. nicht § 1 a Abs. 3 UStG zutrifft, dann hegt innergemeinschaftlicher Erwerb durch A. nach § 1 a Abs. 1 UStG vor. Zu 2: Kein innergemeinschaftlicher Erwerb, § 1 a Abs. 1 S. 1 UStG. Zu 3: Innergemeinschaftlicher Erwerb nach § 1 a Abs. 1 UStG, sofern nicht die Einschränkungen zu Fall 1 gelten, vgl. A 15 a Abs. 1 S. 4 UStR. Zu 4: Kein innergemeinschaftlicher Erwerb, vgl. A 15 a Abs. 1 S. 5 UStR. Zu 5: Innergemeinschaftlicher Erwerb nach § 1 a Abs. 1 iV. mit Abs. 5 UStG. Zu 6: Vgl. Fall 5. Zu 7: Der Erwerb des Kfz durch A. als Privatmann ist innergemeinschaftlicher Erwerb nach § 1 b Abs. 1 iV. mit § 1 a Abs. 1 UStG. Weil bei A. auch der Kfz-Bezug innergemeinschaftlichen Erwerb nach § 1 a Abs. 1 UStG darstellt, überschreitet er zusammen mit dem Warenbezug für sein Unternehmen die Erwerbsschwelle, weshalb auch dieser Bezug innergemeinschaftlichen Erwerb darstellt. Zu 8: Innergemeinschaftlicher Erwerb nach § 1 a Abs. 2 UStG, A 15 b Abs. 6 UStR, falls nicht die Voraussetzungen des § 1 a Abs. 3 UStG vorliegen. Zu 9: Kein innergemeinschaftlicher Erwerb, vgl. auch A 15 b Abs. 4 UStR. Zu 10: Innergemeinschaftlicher Erwerb durch A. nach § 1 a Abs. 2 Nr. 2 UStG, falls nicht § 1 a Abs. 3 UStG zutrifft; ab JStG 1996 Werkleistung nach § 3 Abs. 9 durch J., d.h. es liegt nicht mehr innergemeinschaftlicher Erwerb durch A. vor.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu Übungsaufgaben 8: Zu 1: Weil bei Beginn der Beförderung der Abnehmer noch nicht fest stand, ist Lieferort gem. § 3 Abs. 6 UStG München; weil der Gegenstand zwecks Lieferung in das Inland gelangt, liegt innergemeinschaftlicher Erwerb vor, vgl. § 1 a Abs. 2 UStG, A 156 Abs. 6 UStR. Zu 2: (Grenzüberschreitende) Versendungslieferung durch den Unternehmer iS. des § 3 Abs. 7 UStG. Da der Abnehmer Schuldner der EUSt ist, liegen nicht die Voraussetzungen des § 3 Abs. 8 UStG vor. Lieferort daher Prag, nicht steuerbar. Zu 3 a: Weil der Gegenstand der Lieferung bei der Versendung durch den Unternehmer vom Drittlandsgebiet in das Inland gelangt und Schuldner der EUSt der Lieferer ist, Lieferort Inland (§ 3 Abs. 8 UStG), steuerbar. Zu 3 b: Weil der Gegenstand nicht in das Inland gelangt, ist Lieferort gem. § 3 Abs. 7 UStG Schweiz, nicht steuerbar. Zu 4: Der Gegenstand der Lieferung gelangt bei der Beförderung durch den Unternehmer zwar in das Ausland, aber weder in ein Drittlandsgebiet noch in das übrige Gemeinschaftsgebiet, weshalb weder § 3 Abs. 8 noch § 3 c UStG anwendbar sind; Lieferort daher gem. § 3 Abs. 7 UStG München, steuerbar. Zu 5: Weil nicht der leistende Unternehmer, sondern der Abnehmer die Fremdbeförderung in Auftrag gibt, Fall der Abhollieferung gem. § 3 Abs. 6 UStG. Lieferort Nürnberg, steuerbar. Zu 6: Zwar Beförderungslieferung durch den Unternehmer in das Ausland, jedoch nicht in das übrige Gemeinschaftsgebiet, weshalb nicht § 3 c UStG anwendbar ist. Lieferort gem. § 3 Abs. 7 UStG München, steuerbar. Zu 7: Die zwei Lieferungen iS. von § 3 Abs. 1 UStG des L. an B. und des B. an M. werden im Rahmen eines Reihengeschäfts gem. § 3 Abs. 2 UStG gleichzeitig dadurch ausgeführt, da L. den Liefergegenstand unmittelbar an M. versendet. Die Lieferorte bestimmen sich ... a)

für beide Lieferungen nach § 3 Abs. 8 UStG, d.h. Deutschland, steuerbar;

b)

für beide Lieferungen nach § 3 Abs. 7 UStG, d.h. Luzern, weil der letzte Abnehmer Schuldner der EUSt ist, nicht steuerbar;

c)

für die Lieferung L. an B. nach § 3 Abs. 7 UStG, d.h. Luzern, nicht steuerbar; für die Lieferung B. an M. nach § 3 Abs. 8 UStG, d.h. Deutschland, steuerbar.

22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

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Zu 8: Fall der Abhollieferung. Für beide Lieferungen bestimmt sich der Ort nach § 3 Abs. 6 UStG, Luzern, d.h. nicht steuerbar. Zu 9: Lieferort für K. ist gem. § 3 Abs. 6 UStG Rom, nicht steuerbar. Zu 10: Weil der Kommittent an den Kommissionär erst in dem Zeitpunkt liefert, in dem dieser seinem Abnehmer Verfugungsmacht verschafft, erfolgt die Lieferung im Ausland, nicht steuerbar, vgl. A 24 Abs. 2 und A 30 Abs. 2 S. 5 UStR. Zu 11: Die Verbringung gilt nach § 1 a Abs. 2 Nr. 1 UStG als innergemeinschaftlicher Erwerb gegen Entgelt; gern § 3 d ist Erwerbsort Inland, d.h. steuerbar. Zu 12: Es liegt innergemeinschaftlicher Erwerb nach § 1 a Abs. 2 UStG vor, der gern § 3 d UStG im Inland erbracht wird, steuerbar bei A., § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG. Zu 13 a: Innergemeinschaftlicher Erwerb im Inland, § 1 a Abs. 1, Abs. 3 (Umkehrschluß) und § 3 d UStG. Zu 13 b: Sofern bei M. nicht die Erwerbsschwelle nach § 1 a Abs. 3 Nr. 2 UStG überschritten ist und keine Option nach § 1 a Abs. 4 UStG vorliegt, ist kein innergemeinschaftlicher Erwerb im Inland gegeben. Der Lieferort würde dann gern § 3 c Abs. 1 und 2 UStG Inland sein, d.h. steuerbar durch I. im Inland. Zu 13 c: Lieferort durch I. Inland, § 3 c Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 UStG. Zu H u n d 15: Innergemeinschaftlicher Erwerb durch D. im Inland, § 1 b UStG. Zu 16: Weil M. NichtUnternehmer ist und auch nicht wie ein Unternehmer zu behandeln ist, liegt kein innergemeinschaftlicher Erwerb nach §§ 1 a, 1 b UStG vor. Weil sich der Lieferort auch nicht nach § 3 c UStG, sondern nach § 3 Abs. 6 UStG bestimmt, ist er Venedig, nicht steuerbar. Zu 17: Es liegt kein innergemeinschaftlicher Erwerb vor, weil die Maschine nicht in das Inland verbracht wurde (§ 1 a Abs. 2 Nr. 1 UStG) und die Verbringung auch nicht nach § 1 Abs. 3 Nr. 6 UStG als im Inland ausgeführt gilt.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu 18: Weil der Gegenstand unmittelbar von Polen in das Inland gelangt, liegt kein innergemeinschaftlicher Erwerb nach § 1 a Abs. 1 Nr. 1 UStG vor. Weil der Gegenstand vom Drittlandsgebiet in das Inland gelangt und Schuldner der EUSt B. ist, ist Lieferort für B. Inland, steuerbar. Zu 19: Weil wiederum nicht innergemeinschaftlicher Erwerb, sondern aus Sicht Italien innergemeinschaftliche Lieferung gegeben ist, bestimmt sich der Lieferort im Fall a) nach § 3 Abs. 6 UStG (Bozen), nicht steuerbar und im Fall b) nach § 3 c UStG, steuerbar durch F., falls die Lieferschwelle nach § 3 c Abs. 3 UStG überschritten ist, bzw. eine Option nach § 3 c Abs. 4 UStG vorliegt. Zu 20: Fraglich ist, ob bei M. die Voraussetzungen nach § 1 a Abs. 3 oder Abs. 4 UStG vorliegen, d.h. innergemeinschaftlicher Erwerb gegeben ist. Liegt dies nicht vor, ist innergemeinschaftliche Lieferung durch die italienische Möbelfabrik gegeben, wofür sich der Ort nach § 3 c bestimmen würde, d.h. Inland wäre. In beiden Fällen gilt das Bestimmungslandsprinzip. Zu Übungsaufgaben 9: Zu 1: Der Leistungsort bestimmt sich nach § 3 a Abs. 2 Nr. 1 UStG (Belegenheitsort), Oberbayern. Zu 2: Abweichend von § 3 a Abs. 1 UStG ist Leistungsort gem. § 1 Nr. 2 UStDV München. Zu 3 a: Leistungsort ist gem. § 1 Nr. 1 UStDV Singen. Zu 3 b: Gem. § 3 a Abs. 4 Nr. 3 iV. mit Abs. 3 S. 1 UStG Leistungsort Ulm. Zu 4: Gem. § 3 a Abs. 2 Nr. 4 S. 1 iV. mit Abs. 2 Nr. 1 UStG Leistungsort Portugal. Zu 5: USt-Ident-Nr. Erteilerstaat ist Leistungsort, § 3 a Abs. 2 Nr. 4 S. 2 UStG. Zu 6: Gem. § 3 a Abs. 2 Nr. 3 a UStG Leistungsort Bozen, weil hier die entscheidenden Bedingungen für den Erfolg gesetzt werden.

22. Kap.: A u/gaben und Lösungen

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Zu 7: Leistungsort ist gem. § 3 b Abs. 2 UStG der Freihafen und damit nicht das Inland; die Leistung an das Hauptzollamt ist jedoch gem. § 1 Abs. 3 Nr. 2 UStG wie ein Umsatz im Inland zu behandeln, d.h. steuerbar. Zu 8: Leistungsort nach § 3 a Abs. 4 Nr. 11 iV. mit Abs. 3 S. 1 UStG Straßburg. Zu 9 a: Gem. § 3 a Abs. 4 Nr. 3 iV. mit Abs. 3 S. 1 UStG Leistungsort Basel; Zu 9 b: Gem. § 3 a Abs. 1 UStG Leistungsort Konstanz; Zu 9 c: Weil die Leistung für die Betriebsstätte bestimmt ist, ist Leistungsempfanger die Betriebsstätte und Leistungsort gem. § 3 a Abs. 4 Nr. 3 iV. mit Abs. 3 S. 2 UStG, A 38 Abs. 2 UStR Konstanz; Zu 9 d: Weil der "Privatmann" als Vermieter Unternehmer iS. des UStG ist, bestimmt sich der Leistungsort nach § 3 a Abs. 4 Nr. 3 iV. mit Abs. 3 S. 1 UStG, hier Inland. Zu 10 a: A. erbringt Besorgungsleistungen iS. von § 3 Abs. 11 UStG. Der Ort seiner Besorgungsleistung bestimmt sich danach, wo der Ort der besorgten Leistung ist, § 3 Abs. 11 UStG. Weil sowohl die Lagerung als auch der Transport im Ausland bewirkt (§ 3 b Abs. 1 und 2 UStG) werden, wird auch die Besorgungsleistung im Ausland ausgeführt. Zu 10 b: Weil es sich nicht um die innergemeinschaftliche Beförderung eines Gegenstandes handelt, (vgl. § 3 b Abs. 3 und 4 UStG), wie Fall 10 a, d.h. die Verwendung der USt-Ident-Nr. ist unbeachtlich. Zu 11: Gem. § 3 a Abs. 4 Nr. 3 iV. mit Abs. 3 S. 1 UStG ist Leistungsort München. Zu 12: Leistungsemp fanger der Werbeagentur ist der Unternehmer E. Der Leistungsort ist daher gem. § 3 a Abs. 4 Nr. 2 iV. mit Abs. 3 S. 1 UStG Nürnberg. Zu 13: Gem. § 1 Nr. 1 UStDV ist Leistungsort Inland.

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Zu 14: Leistungsempfanger des A. ist der österreichische Anwalt, weshalb der Leistungsort nach § 3 a Abs. 3 iV. mit Abs. 4 Nr. 3 UStG das Ausland ist. Zu 15: Weil es sich um eine Leistung iS. des § 3 a Abs. 2 Nr. 3 a und nicht iS. von Abs. 4 Nr. 3 UStG handelt (A 36 Abs. 3 UStR), ist Leistungsort Inland. Zu 16: Weil Leistungsempfanger des Subunternehmers A. der Unternehmer S. in Basel ist, wird die Leistung nach § 3 a Abs. 4 Nr. 3 iV. mit Abs. 3 S. 1 UStG im Ausland bewirkt. Zu 17: Es handelt sich um die innergemeinschaftliche Beförderung eines Gegenstandes. Verwendet der Leistungsempfanger (B) keine USt-Ident-Nr., ist Leistungsort Inland; verwendet er sie, ist Leistungsort Belgien, vgl. § 3 b Abs. 3 UStG. Zu 18: Ort der Vermittlungsleistung ist dort, wo die Beförderung beginnt, § 3 b Abs. 5 S. 1 UStG. Zu 19: Ort der Vermittlungsleistung ist dort, wo der B. sein Unternehmen betreibt (Belgien), § 3 a Abs. 4 Nr. 10 iV. Abs. 3 S. 1 und Abs. 3 S. 3 UStG. Zu 20: Es liegt innergemeinschaftliche Gegenstandsbeförderung vor, dessen Leistungsort sich nach § 3 b Abs. 3 UStG bestimmt. Verwendet der Leistungsempfanger keine USt-Ident-Nr. ist Leistungsort Inland, ansonsten Großbritannien. Zu 21 a und b: In beiden Fällen bestimmt sich der Leistungsort nach § 3 b Abs. 3 S. 1 UStG und ist daher Rom. Zu 22: Gem. § 3 b Abs. 3 S. 2 UStG Deutschland und zwar unabhängig davon, ob die Leistung fiir das Unternehmen des Leistungsempfängers erbracht wird.

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Zu Übungsaufgaben 10: Zu 1: Weil sowohl das Ladengeschäft als auch das Mietwohngrundstück zum Untemehmensbereich des Birne gehören, hegt ein innerunternehmerischer Vorgang vor, vgl. § 2 Abs. 1 S. 2 UStG. Zu 2: Entgelt bei Groß ist gern § 10 Abs. 1 UStG alles, was Erb aufwendet, um die Leistung zu erhalten jedoch abzüglich der USt; gern A 151 Abs. 5 UStR mindert im Falle der Wechseldiskontierung der Diskont als Zahlungsabzug Entgelt und USt. Es ergibt sich daher bei Groß: 11.845 DM ;

230 DM 11.615 DM 1.515 DM 10.100 DM

Aufwand Erb Wechseldiskont Zwischensumme USt Entgelt.

Zu 3: Lieferer ist Ring. Das (endgültige) Entgelt für seine Lieferung beträgt gern § 10 Abs. 1 UStG iV. mit § 17 Abs. 1 Nr. 1 UStG: (endgültiger) Aufwand des Leistungsempfangers Nimm für die Lieferung (18.400 DM) abzüglich 2.400 DM USt = 16.000 DM. Der Empfanger der Lieferung ist Nimm Er hat gem. § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG iV. mit § 17 Abs. 1 Nr. 2 UStG einen VSt-Abzug in Höhe von 2.400 DM. Bei Inka entsteht keine USt; er hat auch keinen VSt-Abzug, vgl. A 18 Abs. 3 UStR. Zu 4: Rose liefert gern § 3 Abs. 3 UStG an Groß und Groß gern § 3 Abs. 1 UStG an seine Kunden. Diese Lieferungen werden im Rahmen eines Reihengeschäfts bewirkt, § 3 Abs. 2 UStG. Die Lieferungen sind nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Das Entgeh für die Lieferungen des Rose an Groß beträgt (11.825 ./. 825 =) 11.000 DM; das Entgelt für die Lieferungen Groß an die Kunden beträgt (16.125 ./. 1.125 =) 15.000 DM, § 10 Abs. 1 iV. mit § 12 Abs. 2 UStG. Zu 5: Am 15.3.01 liefert Abel Baustoffe an Staub, § 3 Abs. 1 iV. mit § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Das vereinbarte Entgelt für die Lieferung beträgt gem. § 10 Abs. 1 iV. mit § 12 Abs. 1 UStG 30.000 DM. Spätestens am 15.7.01 liefert Staub den Lkw an Abel und dieser den Lkw an den Erwerber. Beide Lieferungen (§ 3 Abs. 1 UStG) sind gern § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Weil die Lkw-Lieferung des Staub an Abel das Entgelt für die Baustoff-Lieferung des Abel an Staub darstellt, liegt Hingabe an Zahhings Statt vor. Gern § 10 Abs. 2 S. 2 und 3 UStG iV. mit § 17 Abs. 1 Nr. 1 UStG beträgt die endgültige Bemessungsgrundlage für die Baustofflieferung (20.000 ./. 2.609 =) 17.391 DM.

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Lösungen

Die Lkw-Lieferung des Abel an den Erwerber ist ebenfalls nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Das Entgelt beträgt gem. § 10 Abs. 1 iV. mit § 12 Abs. 1 UStG 17.391 DM. Für die Lkw-Lieferung des Staub an Abel steht diesem gem. § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG der VSt-Abzug in Höhe von 2.609 DM zu. Zu 6: Mit dem Verkauf des Pfandscheins an Glück liefert Blau die optischen Geräte an ihn gem. § 3 Abs. 1 UStG. Weil die Lieferung als Hilfsgeschäft in den Rahmen des Unternehmens fallt und die übrigen Voraussetzungen des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG erfüllt sind, ist die Lieferung steuerbar und mangels Befreiungsvorschrift steuerpflichtig, und zwar mit dem Regelsteuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG. Die Bemessungsgrundlage beträgt gem. § 10 Abs. 2 S. 1 und 3 UStG 70.000 DM ./. 9.130 DM = 60.870 DM. Zu 7: Turm tilgt ein Sachdarlehen. Die Gewährung und die Tilgung eines Sachdarlehens sind keine Lieferungen, sondern lediglich Leistungen im rechtlichen Sinne. Der Vorgang ist bei Turm nicht steuerbar. Zu 8: In diesem Falle werden 5 von 55 Sack Zement von Turm an Sand nach § 3 Abs. 1 UStG geliefert, weil sie das Entgelt für die sonstige Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG) der Darlehensgewährung sind. Die Lieferung ist als Hilfsgeschäft gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und mangels Befreiungsvorschrift steuerpflichtig, und zwar mit 15 v.H. der Bemessungsgrundlage, § 12 Abs. 1 UStG. Weil die Lieferung von 5 Sack Zement das Entgelt für eine sonstige Leistung ist, liegt tauschähnlicher Umsatz (§ 3 Abs. 12 S. 2 UStG) vor. Das Entgelt beträgt gem. § 10 Abs. 2 S. 2 und 3 UStG: gemeiner Wert der Darlehensgewährung (115 DM) abzügl. USt (15 DM) für den selbst ausgeführten Umsatz, gleich 100 DM. Zu 9: Gegenstand der Entnahme (Wertabgabe) für unternehmensfremde Zwecke sind bei Baubeginn der Grund und Boden und das Gebäude nach dessen Fertigstellung, vgl. auch A 8 Abs. 4 UStR. Bezüglich des Gebäudes werden nicht die einzelnen Gegenstände, Nutzungen usw. entnommen, weil im konkreten Fall aufgrund äußerer Beweisanzeichen erst das fertige Gebäude nach dem Willen des Unternehmers unternehmensfremden Zwecken zugeführt wird. Beide Entnahmen sind steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 a UStG. Der Grund und Boden wird nach § 4 Nr. 9 a UStG unverzichtbar steuerfrei entnommen. Bemessungsgrundlage ist gem. § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG der Einkaufspreis zuzüglich der Nebenkosten. Das Gebäude wird - weil dieser Umsatz nicht grunderwerbsteuerbar ist - steuerpflichtig entnommen. Bemessungsgrundlage sind gem. § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG die Selbstkosten.

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Zu 10: Wg. der Entnahme des Grund und Bodens bei Baubeginn, vgl. Fall 9. Bezüglich des Gebäudes wurden in diesem Falle die einzelnen Gegenstände (z.B. Baustoffe) und die einzelnen sonstigen Leistungen der in § 3 Abs. 9 UStG bezeichneten Art entnommen, weil dem Sachverhalt entnommen werden kann, daß nach dem Willen des Unternehmers nicht das fertige Gebäude Gegenstand des Eigenverbrauchs sein sollte, vgl. auch Fall 9 und BFH, BStBl 1988 II S. 746. Die Bemessungsgrundlagen sind für die Entnahme von Gegenständen die Werte nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG und für die sonstigen Leistungen der in § 3 Abs. 9 UStG bezeichneten Art die Kosten nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG. Zu 11: Lohnsteuerrechtlich liegt eine steuerfreie Jubiläumszuwendung vor, vgl. § 3 LStDV. Umsatzsteuerrechtlich handelt es sich jedoch nicht (mehr) um eine Aufmerksamkeit, d.h. die Sachzuwendung ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG steuerbar; die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG beträgt 1.000 DM ./. USt. Zu 12: Durch die Nutzungsüberlassung des Pkw für Privatfahrten erbringt die OHG an den Gesellschafter eine sonstige Leistung gern § 3 Abs. 9 UStG. Sofern der Gesellschafter ein Entgelt entrichtet, ist die Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar; sofern der Gesellschafter kein Entgelt entrichtet, ist die Überlassung nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG steuerbar. Beide Umsätze unterliegen dem Regelsteuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG. Im Falle der Entgeltsentrichtung durch Belastung des Privatkontos beträgt das Entgelt gern § 10 Abs. 1 UStG 2.200 DM; da die Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs.5 Nr. 1 iV. mit Abs. 4 Nr. 2 (Kosten) lediglich 2.000 DM beträgt, ist das Entgelt die maßgebende Bemessungsgrundlage. Im Falle der unentgeltlichen Nutzungsüberlassung sind gern § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG die Kosten anzusetzen. Zu 13: Die anteilige AfA ist in diesem Falle nicht in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen, vgl. A 155 Abs. 2 UStR. Zu 14 a: Täglich eine Fahrt zwischen Wohnung und Betriebsstätte ist einkommensteuerrechtlich betrieblich und umsatzsteuerrechtlich unternehmerisch veranlaßt. Soweit jedoch einkommensteuerrechtlich nicht abzugsfähige Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG (= 2.600 DM) vorliegen, ist umsatzsteuerrechtlich Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG gegeben. Der Eigenverbrauch unterliegt dem Regelsteuersatz (§ 12 Abs. 1 UStG), die Bemessungsgrundlage sind nach § 10 Abs. 4 Nr. 3 UStG die Aufwendungen in Höhe von 2.600 DM, die USt beträgt 390 DM.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Die Zwischenheimfahrten sind nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG steuerbar und mit dem Regelsteuersatz (§ 12 Abs. 1 UStG) steuerpflichtig. Die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 sind die Kosten in Höhe von 1.000 DM, die USt beträgt 150 DM. Zu 14 b: Die entgeltliche Nutzungsüberlassung des Pkw ist als Hilfsgeschäft nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und steuerpflichtig (§ 12 Abs. 1 UStG). Das Entgelt beträgt gem. § 10 Abs. 1 UStG 5.000 DM abzüglich 652 DM = 4.448 DM. Da die Voraussetzungen gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG vorliegen, ist die Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 und 3 UStG zu prüfen. Weil diese (vgl. Summe der Bemessungsgrundlagen zu Fall 14 a) 3.600 DM beträgt, ist das höhere Entgelt maßgebend. Zu 15: Die nichtunternehmerische Verwendung des Kfz führt zu Eigenverbrauch iS. des § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG, der dem Regelsteuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG unterhegt. Bemessungsgrundlage sind nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG die Kosten. Zu den Kosten gehören lt. A 155 Abs. 3 UStR auch die nichtuntemehmerisch veranlaßten Unfallkosten in vollem Umfang, so daß die Bemessungsgrundlage (25 v.H. von 4.000 DM = 1.000 DM zuzügl. 10.000 DM) 11.000 DM beträgt. Zu 16: In die Bemessungsgrundlage sind die Unfallkosten in diesem Falle lt. A 155 Abs. 3 UStR nur anteilig einzubeziehen, so daß die Bemessungsgrundlage (25 v.H. von 14.000 DM =) 3.500 DM beträgt. Zu 17: Der Anwalt erbringt sonstige Leistungen (§ 3 Abs. 9 UStG), die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und mit dem Regelsteuersatz (§ 12 Abs. 1 UStG) steuerpflichtig sind. Die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 1 UStG beträgt (11.500 + 345 =) 11.845 DM abzüglich 1.545 DM USt = 10.300 DM. Weil Winkel von 1.000 DM lediglich 645 DM auch im Namen und für Rechnung des Klau verausgabt hat, gehören 345 DM anteilig zur Bemessungsgrundlage, Umkehrschluß § 10 Abs. 1 S. 4 UStG. Zu 18: "Verlorene Baukostenzuschüsse" bei Mietverträgen mit vereinbarter Mindestlaufzeit sind weil sie ohne Nutzungsüberlassung nicht bezahlt würden - regelmäßig vorausgezahltes Entgelt für die in Teilleistungen zu erbringende Vermietungsleistung, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 848. Zu 19: Nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 5 iV. mit Abs. 4 Nr. 2 UStG könnte als Mindestbemessungsgrundlage die Kostenmiete in Betracht kommen. Diese Regelung würde aber weder dem Sinn und Zweck des § 10 Abs. 5 UStG entsprechen, noch Art. 3 und 6 GG, weshalb es beim Entgelt als maßgebender Bemessunggrundlage bleibt;

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

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außerdem würde in diesem Falle die Wertsteigerung sowohl bei den Kosten als auch bei einer späteren Lieferung in die Bemessungsgrundlage eingehen, was mE. systemwidrig wäre. Zu 20: Die Polierabfälle gehören dann zum Entgelt, wenn eine Entgeltskombination aus Barvergütung und Sachvergütung stillschweigend oder aufgrund anerkannter Übung anzunehmen ist. Diese Annahme hängt vom Wert der Abfälle ab und liegt außerdem dann näher, wenn lediglich Leistungsbeziehungen mit nur einem oder wenigen Auftraggebern "aus der Branche" bestehen, als bei privater "Laufkundschaft". Entscheidend sind daher die Umstände des Einzelfalls, vgl. BFH, BStBl 1989 II S. 252, A. 153 Abs. 2 UStR. Zu 21: Weil der Vergütungsanspruch aus dem Dienstvertragsverhältnis bei Annahmeverzug zivilund steuerlich für die fortbestehende Leistungsbereitschaft erfolgt, haben die Zahlungen Entgeltscharakter, s.o. Zu 22: Es liegt ein Tausch vor, § 3 Abs. 12 UStG. Die Bemessungsgrundlage für die PkwLieferung richtet sich nach dem gemeinen Wert der Antiquität (= 40.000 DM) abzüglich USt, § 10 Abs. 2 UStG, § 1 iV. mit § 9 BewG. Zu 23: Es hegt ein tauschähnlicher Umsatz vor (Nutzungsüberlassung des Grundstücks gegen Nutzungsüberlassung des Darlehens), § 3 Abs. 12 S. 2 UStG. Die Bemessungsgrundlage für den jeweiligen BZ für A. ergibt sich aus dem Jahreswert der Nutzungsüberlassung des Darlehens, der nach § 15 Abs. 1 BewG zu bestimmen ist, weil dies gegenüber § 9 BewG eine Spezialregelung ist; die USt gehört nicht zur Bemessungsgrundlage, § 10 Abs. 2 UStG, § 1 BewG, vgl. BFH, BStBl 1991 II S. 649, A 153 Abs. 1 UStR. Zu 24: Gegenstand der USt ist die einzelne Hauptleistung. Die Hauptleistung ist die Verschaffung der Verfiigungsmacht am Grundstück, die nicht dadurch beeinträchtigt wird, daß A. unter dem Druck des drohenden Enteignungsverfahrens leistet, § 3 Abs. 1 iV. mit § 1 Abs. 1 Nr. I a UStG. Daß A. im Zusammenhang mit der Grundstückübertragung eine Einschränkung seiner unternehmerischen Tätigkeit hinnimmt geht nach dem Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung in der Grundstückübertragung auf und ist daher nicht selbständig Gegenstand des Umsatzes, d.h. es wird lediglich eine (Grundstücks-) Lieferung erbracht. Diese ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Das Entgelt nach § 10 Abs. 1 UStG beträgt 730.000 DM, weil der Umsatz nach § 4 Nr. 9 a UStG unverzichtbar steuerfrei ist, vgl. BFH, BStBl 1992 II S. 986. Zu 25: A. ist zwar nach dem Gesetz zur unentgeltlichen Beförderung des nach dem UnBefG begünstigten Personenkreises verpflichtet, jedoch wird dadurch die Steuerbarkeit seiner Leistung nicht ausgeschlossen, vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 a UStG.

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22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

Weil die Geldzahlungen im Umfang der vermuteten Beförderung des begünstigten Personenkreises durch A. erfolgen, sind Leistung und Geldzahlung innerlich miteinander verknüpft, d.h. die Geldzahlungen haben Entgeltscharakter, vgl. § 10 Abs. 1 S. 3 UStG, BFH, BStBl 1986 II S. 723, A 150 Abs. 6 UStR. Zu 26: Die Werbung (Vermittlung) eines Neuabonnenten und die Gewährung der Sachprämien stehen derart in ursächlichem Zusammenhang, daß die Werbung um der erwarteten Gegenleistung willen (Sachprämie) erbracht wird, d.h. es liegt insoweit ein tauschähnlicher Umsatz vor (§ 3 Abs. 12 S. 2 UStG). Die Sachprämie für die Verlängerung des eigenen Bezugsrechts der Altabonnenten ist als Preisnachlaß zu behandeln, vgl. BFH, BStBl 1995 II S. 517. Zu Übungsaufgaben 11: Zu 1: Zu 1 a: Lieferort ist gem. § 3 Abs. 7 UStG München, steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG; steuerfreie Ausfuhrlieferung gem. § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 4 UStG. Zu 1 b: Lieferort ist gem. § 3 Abs. 6 UStG München, steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG; keine steuerfreie Ausführheferung, weil der Abnehmer den Liefergegenstand zwar in das Drittlandsgebiet versendet, aber nicht ausländischer Abnehmer ist, § 6 Abs. 1 Nr. 2 iV. mit Abs. 2 UStG. Zu 1 c: Steuerbar gem. § 3 Abs. 7 iV. mit § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Steuerfreie Ausführheferung, weil Büsingen Drittlandsgebiet ist, § 1 Abs. 2 UStG, § 6 Abs. 1 Nr. 1 iV. mit Abs. 4 UStG. Zu 1 d: Gem. § 3 Abs. 7 iV. mit § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar; steuerfrei, weil Helgoland Drittlandsgebiet iS. des § 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG ist. Zu 2: Zu 2 a: Lieferort gem. § 3 Abs. 7 UStG Bremen Stadt, steuerbar, § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Steuerfrei gem. § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 3 b und Abs. 4 UStG. Zu 2 b: Lieferort gem. § 3 Abs. 7 UStG Bremen, steuerbar, § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG; steuerfrei, § 6 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 4 UStG. Zu 3: Lieferung gem. § 3 Abs. 1 UStG von M. an U. und von U. an S. Die Lieferungen werden gem. § 3 Abs. 2 UStG im Rahmen eines Reihengeschäfts bewirkt, Ort der Lieferungen ist gem. § 3 Abs. 2 und 6 UStG Nürnberg, steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Beide Lieferungen sind als Ausfuhrlieferungen gem. § 6 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 4 UStG steuerfrei, § 4 Nr. 1 UStG. Zu 4: Wiederum zwei Lieferungen, die im Rahmen eines Reihengeschäfts bewirkt werden, § 3 Abs. 1 und Abs. 2 UStG.

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Zu 4 a: Lieferort fiir Y. an X. und X. an A. ist gem. § 3 Abs. 6 UStG Ulm, steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Lieferung Y. an X. ist keine Ausführlieferung iS. des § 6 UStG, weil der Abnehmer X. nicht ausländischer Abnehmer ist, jedoch ist die Lieferung X. an A. steuerfrei gem. § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 und 4 UStG. Zu 4 b: Für beide Lieferungen bestimmt sich der Ort nach § 3 Abs. 7 UStG (Ulm), weshalb sie nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar sind. Da der erste Unternehmer den Liefergegenstand in das Drittlandsgebiet außerhalb in die in § 1 Abs 3 UStG genannten Gebiete befördert, sind beide Lieferungen nach § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 4 UStG steuerfrei, vgl. A 128 Abs. 4 UStR. Zu 5: Lieferungen von F. an M. und von M. an B., die im Rahmen eines Reihengeschäfts bewirkt werden, § 3 Abs. 1 und 2 UStG. Ort der Lieferungen F. an M. und M. an B. ist gem. § 3 Abs. 7 UStG Fürth, steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Steuerfrei gem. § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 4 UStG. Zu 6: Lieferungen von M. an N. und N. an T., die jedoch nicht im Rahmen eines Reihengeschäfts bewirkt werden. Weil M. den Transport durch den Frachtführer ausfuhren läßt, bestimmt sich der Lieferort für die Lieferung M. an N. nach § 3 Abs. 7 UStG (München) und die Lieferung ist damit steuerbar, § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Sie ist gem. § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 3 b UStG steuerfrei. Der Lieferort für die Lieferung N. an T. ist der Freihafen und damit das Ausland, weshalb die Lieferung nicht steuerbar ist, § 1 Abs. 2 iV. mit § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, vgl. auch § 1 Abs. 3 UStG. Zu 7: L. erbringt an R. eine Lieferung gem. § 3 Abs. 1 UStG, Lieferort ist gern § 3 Abs. 7 UStG Hof, folglich ist die Lieferung steuerbar. Die Lieferung ist gem. § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 2 und Satz 2 iV. mit Abs. 2 und Abs. 4 UStG steuerfrei. F. hat die Bearbeitung nicht selbst beschaffter Hauptstoffe übernommen und erbringt daher gegenüber R. eine Werkleistung, § 3 Abs. 4 Umkehrschluß iV. mit § 3 Abs. 9 UStG. Leistungsort ist gem. § 3 a Abs. 2 Nr. 3 c UStG München. Die Leistung ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar, jedoch nach § 4 Nr. 1 iV. mit § 7 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 4 UStG steuerfrei. Zu 8: Wie Lösung zu 7. Zu 9: Lieferung gem. § 3 Abs. 1 UStG mit Lieferort im Inland (Ulm), § 1 Abs. 2 iV. mit § 3 Abs. 6 UStG; steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Weil die Ersatzreifen nicht Ausriistungsge-

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22. Kap.: A nfgaben und Lösungen

genstände iS. von § 6 Abs. 3 UStG (vgl. A 130 UStR) sind, steuerfrei nach § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 und 4 UStG. Zu 10: Kling liefert an Klang steuerbar gem. § 1 Abs. 1 UStG. Da Klang deutscher Auslandsbeamter mit Wohnort in Bern ist, ist er ausländischer Abnehmer (§ 6 Abs. 2 Nr. 1 UStG, A 129 Abs. 3 Nr. 1 UStR). Die Lieferung ist daher nach § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 4 UStG steuerfrei. Zu 11: Die Maschine wird in München an Schlau geliefert (§ 3 Abs. 1 und 6 UStG), und zwar steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Weil nicht die Zweigniederlassung des Schlau das Umsatzgeschäft abgeschlossen hat, ist die Lieferung steuerpflichtig, vgl. § 6 Abs. 1 Nr. 2 iV. mit Abs. 2 Nr. 2 UStG. Zu 12: Steuerbare Lieferung (s.o.) nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Steuerfrei gem. § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 Nr. 2 und Abs. 4 UStG. Zu 13: Die Lieferung (§ 3 Abs. 1 UStG) A. an B. wird in Ulm ausgeführt (§ 3 Abs. 7 UStG) und ist daher steuerbar, § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Weil be- oder verarbeiten iS. des § 6 Abs. 1 S. 2 sowohl Werklieferung als auch Werkleistung zum Inhalt haben kann, ist sie gem. § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 UStG steuerfrei (vgl. auch A 144 Abs. 1 UStR). Auch die Leistungen des Fabi an B. sind gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Erbringt er eine Werklieferung, ist diese nach § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 4 UStG steuerfrei; erbringt er eine Werkleistung, ist sie nach § 4 Nr. 1 iV. mit § 7 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 4 UStG steuerfrei. Zu 14: Aus Vereinfachungsgründen kann eine Werklieferung angenommen werden (vgl. A 144 Abs. 2 UStR), weshalb eine Ausfuhrlieferung nach § 6 UStG in Betracht kommen kann, weil unbeachtlich ist, zu welchem Zweck der Gegenstand der Reparatur in das Inland gelangt ist, vgl. auch A 144 Abs 1 UStR.

22.Kap. : Aufgaben und Lösungen

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Zu Übungsaufgaben 12: Zu 1: Die einheitliche grenzüberschreitende Beförderungsleistung nach § 3 Abs. 9, § 3 b Abs. 1 iV. mit § 1 Abs. 2 UStG von F. an U. umfaßt die Gesamtbeförderung von Ulm nach Warschau, Wien, Helgoland bzw. Madeira. Zu 1 a: Weil keine innergemeinschaftliche Beförderungsleistung vorliegt, ist sie steuerbar, soweit sie auf das Inland entfallt, vgl. § 3 b Abs. 1 S. 1 UStG; der steuerbare Teil ist jedoch nach § 4 Nr. 3 aa) UStG steuerfrei. Zu 1 b: Gem. § 3 b Abs. 3 S. 1 UStG ist Leistungsort der inländische Abgangsort, d.h. die gesamte Beförderungsleistung ist insoweit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und steuerpflichtig, vgl. A 42 d Abs. 1 und 2 UStR Zu 1 c: Lösung wie zu 1 a, vgl. § 3 b Abs. 1 S. 1 iV. mit § 1 Abs. 2 UStG. Zu 1 d: Steuerbar wie zu 1 b, jedoch nach § 4 Nr. 3 b UStG steuerfrei. Zu 2: Gem. § 3 b Abs. 3 S. 1 UStG ist der Abgangsort Ulm (Inland, § 1 Abs. 2 UStG) Leistungsort, d.h. die Leistung ist - unbeachtlich dessen, daß sie tatsächlich teils auf die Schweiz entfällt - insgesamt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und steuerpflichtig, vgl. auch A 42 b Abs. 4 UStR. Zu 3: Es handelt sich wiederum um eine einheitliche grenzüberschreitende Personenbeförderungsleistung. Zu 3 a: Soweit die Beförderungsleistung auf das Inland entfallt, ist sie steuerbar (§ 3 b Abs. 1 S. 2, § 1 Abs. 2 UStG) und mangels Befreiungsvorschrift steuerpflichtig. Zu 3 b: Leistungsort ist Abgangsort nach § 3 b Abs. 3 S. 1 UStG, steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und mangels Befreiungsvorschrifi steuerpflichtig. Zu 4: Weil R. Reisevorleistungen in Anspruch nimmt, bestimmt sich der Leistungsort nach § 3 a Abs. 1 UStG (vgl. § 25 Abs. 1 UStG), d.h. sie ist in beiden Fällen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu 4 a: Steuerfrei, soweit die Reisevorleistungen in Tschechien erbracht werden, § 25 Abs. 2 S. 1 iV. mit § 1 Abs. 2 UStG. Zu 4 b: Mangels Befreiungsvorschrift steuerpflichtig, Regelsteuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG.. Zu 5: Es handelt sich bei F. um eine grenzüberschreitende Beförderungsleistung bzw. deren Besorgung, deren inländischer Teil steuerbar (§ 3 b Abs. 1, § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG), aber nach § 4 Nr. 3 a UStG steuerfrei ist. Die Beförderungsleistung des R an F. ist nicht steuerbar, § 3 b Abs. 1 S. 1, § 1 Abs. 2 UStG. In die Bemessungsgrundlage für die Einfuhrliefenmg durch U. sind die auf den Gegenstand entfallenden Beförderungskosten bis zum Bestimmungsort München einzubeziehen, vgl. § 11 Abs. 3 Nr. 3 UStG. Zu 6: Der Ort der Beförderungsleistung S. an U. von Berlin nach Aachen richtet sich nach § 3 b Abs. 1 S. 1 UStG, steuerbar und mangels Befreiung steuerpflichtig. Die sonstige Leistung F. an U. ist innergemeinschaftliche Beförderungsleistung, weshalb sich der Ort nach § 3 b Abs. 3 S. 1 UStG (Abgangsort) richtet, steuerbar und ebenfalls steuerpflichtig. Zu 7: F. leistet an U. Diese sonstige Leitung (§ 3 Abs. 9 UStG) umfaßt die Gesamtbeförderung von Mainz nach Sofia. Weil sich der Leistungsort nach § 3 b Abs. 1 S. 1 UStG bestimmt, ist gem. S. 2 nur der Teil nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar, der auf den inländischen Streckenanteil entfällt. Dieser Teil ist gem. § 4 Nr. 3 a S. 1 UStG steuerfrei. Die Beförderungsleistung F 1 an F. ist eine innergemeinschaftliche Leistung, deren Ort nach § 3 b Abs. 3 S. 1 UStG der inländische Abgangsort ist, steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und steuerpflichtig, weil F 1 keinen belegmäßigen Nachweis gem. § 20 Abs. 2 und 2 UStDV erbringen kann. Der Leistungsort für die Leistung des F 2 an F 1 bestimmt sich nach § 3 b Abs. 1 S. 1 UStG und ist daher nicht steuerbar. Zu 8: V. erbringt gegenüber U. die Vermittlung einer innergemeinschaftlichen Beförderungsleistung, deren Ort sich nach § 3 b Abs. 6 S. 2 iV. mit Abs. 3 S. 2 UStG bestimmt (Frankreich) und daher nicht steuerbar ist. Zu 9: Es handelt sich nicht um die Vermittlung einer innergemeinschaftlichen Beförderung, § 3 b Abs. 5 S. 1 iV. mit Abs. 3 S. 1 UStG. Der Ort dieser Leistung richtet sich daher nach § 3 a Abs. 1 Nr. 4 UStG, weshalb auch diese Leistung nicht steuerbar ist.

22. Kap. : A ufgaben und Lösungen

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Zu Übungsaufgaben 13: Zu 1: Steuerbare, aber steuerfreie Lieferung nach § 4 Nr. 28 a Alternative 1 UStG. Zu 2: Steuerbare, aber steuerfreier Nutzungseigenverbrauch nach § 4 Nr. 28 b Alternative 1 UStG. Zu 3: Steuerbarer Nutzungseigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG, der steuerpflichtig ist, weil der Pkw beruflich nicht ausschließlich für eine steuerfrei Tätigkeit verwendet wurde, vgl. § 4 Nr. 28 b UStG. Zu 4: Steuerbare und steuerpflichtige Lieferung, weil der Pkw nicht ausschließlich für eine steuerfreie Tätigkeit iS. des § 4 Nr. 8 bis 27 UStG während der Nutzung verwendet wurde, § 4 Nr. 28 a UStG. Zu 5: Steuerbarer, aber in entsprechender Anwendung des § 4 Nr. 28 b UStG steuerfreier Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG, vgl. BFH, BStBl 1995 II S. 214. Zu 6: Der Aufwand auf beide Segelboote führte zu nichtabziehbaren Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 Nr. 4 EStG und zu Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG. Weil die Anschaflüngskosten für das Segelboot II insgesamt nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c UStG versteuert sind, wird es steuerbar ( § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) und steuerfrei geliefert ( § 4 Nr. 28 b Alternative 2 UStG); Segelboot I wird steuerbar und steuerpflichtig (§ 12 Abs. 1 UStG) geliefert. Zu 7: Steuerbarer Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 b UStG und steuerpflichtig, jedoch sind die Anschaflüngskosten in Form der AfA nicht in die Ermittlung der Bemessungsgrundlage einzubeziehen, vgl. A 9 Abs. 2 S. 3 UStR. Zu 8: Steuerbar und steuerpflichtig, falls nicht der Sinn und Zweck des § 4 Nr. 28 a UStG bzw. A 9 Abs. 2 S. 3 UStR anwendbar ist (nicht entschieden). § 25 a UStG ist nicht anwendbar, weil der Bauunternehmer nicht gewerbsmäßiger Wiederverkäufer ist.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu Übungsaufgaben 14: Zu 1: A. ist ggf. als Unternehmer, jedoch nicht als NichtUnternehmer berechtigt, die Steuer gesondert auszuweisen. Er schuldet den ausgewiesenen Steuerbetrag gern § 14 Abs. 3 S. 1 UStG. Zu 2: Der Arzt ist auch als Unternehmer persönlich nicht zum gesonderten Steuerausweis berechtigt (§ 19 Abs. 1 UStG). Auch er schuldet den gesondert ausgewiesenen Steuerbetrag gem. § 14 Abs. 3 UStG. Zu 3: Weil der Arzt nicht zum gesonderten Steuerausweis berechtigt ist, gilt die Gutschrift nicht als Rechnung und hat daher keinerlei Rechtsfolgen, § 14 Abs. 5 Nr. 1 UStG, A 184 Abs. 4 UStR. Zu 4: Die Vermittlungsleistung des A. ist zwar steuerfrei nach § 4 Nr. 8 f UStG, jedoch besteht gem. § 9 UStG die Möglichkeit, diesen Umsatz steuerpflichtig zu behandeln. Falls A. der Gutschrift nicht widerspricht, ist darin eine steuerpflichtige Behandlung des Umsatzes durch ihn zu sehen, d.h. die Gutschrift gilt als Rechnung, weil alle Voraussetzungen des § 14 Abs. 5 UStG erfüllt sind und die Leistung unterliegt dem Regelsteuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG. Zu 5: Die Erteilung einer Vorausrechnung ist unschädlich, wenn die in der Rechnung beschriebene Leistung bereits erteilt ist und der Unternehmer die Leistung erbringen kann. Unterbleibt die Leistung, ist nicht § 14 Abs. 3, sondern Abs. 2 UStG anzuwenden, vgl. A 190 Abs. 2 Nr. 2 UStR. Zu 6: Der Rundfunksprecher ist als solcher nicht unternehmerisch tätig, § 2 Abs. 1 S. 1 UStG, A 17 Abs. 2 UStR. Erteilt er eine Rechnung iS. des § 14 Abs. 1 UStG, schuldet er die Steuer nach § 14 Abs. 3 UStG. Auf Abrechnungspapiere des Leistungsempfängers, die die Voraussetzungen des § 14 Abs. 5 UStG für Gutschriften nicht erfüllen, ist § 14 Abs. 3 UStG jedoch nicht anwendbar, vgl. A 190 Abs. 2 S. 2 UStR. Zu 7: Weil sich die Mahnung ausschließlich auf den Zahlungsverkehr bezieht, liegt keine Rechnung iS. des § 14 Abs. 1 UStG vor, vgl. A 183 Abs. 1 UStR. Zu 8: Der gesonderte Steuerausweis in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 3 (und des § 10 Abs. 5 UStG) gem. § 14 Abs. 1 S. 3 UStG zulässig.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

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Zu 9: Wenn die zwischen Ehegatten vereinbarten Leistungsbeziehungen als unternehmerische Tätigkeit iS. von § 2 Abs. 1 UStG anerkannt werden sollen, ist Voraussetzung, daß die Durchfuhrung des Vereinbarten den Tatbestand verwirklicht, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpfl. Das wäre folglich nur dann gegeben, wenn die Ehefrau aufgrund äußerer Umstände tatsächlich zur Erzielung von Einnahmen tätig geworden wäre, was hier nicht vorliegt, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 916. Es lagen lediglich Scheingeschäfte bzw. -handlungen vor, weil die Nutzungsüberlassung nicht tatsächlich um einer gewollten, erwarteten oder erwartbaren Gegenleistung willen erbracht wurde. Ein Mietvertrag kann zwar als Rechnung iS. des § 14 Abs. 1 S. 2 UStG anzusehen sein (vgl. A 182 Abs. 2 UStR), die Folgen des § 14 Abs. 3 UStG treten jedoch nur ein, wenn ergänzende Abrechnungshandlungen, wie z.B. Quittungen, über die Mietzahlungen hinzutreten, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 912. Zu 10; Weil A. den H. ermächtigt, ein Abrechnungspapier iS. des § 14 Abs. 1 UStG zu erstellen, hat er die Gefährdung bzw. Schädigung des USt-Aufkommens geschaffen und muß hierfür - auch ohne schuldhaftes Handeln - nach § 14 Abs. 3 UStG einstehen, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 1020, A 190 Abs. 2 Nr. 5 UStR. Zu 11: Die entscheidende Frage ist, ob A. an B. Vermietungsumsätze oder B. an A. die sonstige Leistung der Geschäftsbesorgung erbringt. Maßgebend für die Beurteilung ist der wirtschaftliche Gehalt der getroffenen Vereinbarungen. Die Geschäftsbesorgung wird dadurch gekennzeichnet, daß die Wahrnehmung der Vermögensinteressen des Geschäftsherrn im Vordergrund steht und ihn das wirtschaftliche Risiko des Handelns des Geschäftsbesorgers trifft; das Interesse des Geschäftsbesorgers ist auf die Vergütung gerichtet. Auch wenn B. das Grundstück im eigenen Namen vermietet und damit gegenüber den Mietern sonstige (Vermietungs-) Leistungen erbringt, tätigt er dieses Geschäft nach den getroffenen Vereinbarungen auf Rechnung des A. und erbringt daher gegenüber ihm die sonstige Leistung der Geschäftsbesorgung, d.h. A. erbringt ihm gegenüber keine Leistung und weist daher die Steuer dem Grunde nach zu unrecht aus, § 14 Abs. 3 UStG; BFH, BStBl 1988 II S. 969. Zu 12: Leistungsempfanger ist grds. deijenige, der einen Anspruch auf die Leistung hat. Wird aber unter Mißachtung dieses Anspruchs die Leistung vom Leistenden tatsächlich einem Dritten erbracht, so kann der Dritte unabhängig von den zugrunde liegenden Rechtsbeziehungen Leistungsempfänger sein, vgl. BFH, BStBl 1989 II S. 677. Weil dies hier der Fall ist, erbringt A. die Vermietungsleistung unmittelbar an Z. Das wäre auch dann der Fall, wenn E. nicht die Ehefrau des A. wäre.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu 13: Weil das Bürohaus auf der Endstufe nichtunternehmerischen Zwecken dient, ist eine Option nicht zulässig (§ 9 Abs. 2 UStG), d.h. A. schuldet die Steuernach § 14 Abs. 2 UStG. Zu 14: Der Konkursverwalter ist nicht nach § 181 BGB (Insichgeschäft) daran gehindert, für seine sonstige Leistung an dem Gemeinschuldner für dessen Unternehmen eine Rechnung mit gesondertem Ausweis der Steuer zu stellen, vgl. BFH, BStBl 1986 II S. 579. Zu 15: Weil A. nicht "wie" ein Leistender abrechnet, sondern über tatsächlich erbrachte Leistungen, trifft § 14 Abs. 3 S. 2 UStG dem Wortlaut nach nicht zu. Weil die Vorschrift nicht über ihren Wortlaut hinaus auf alle Fälle der möglicherweise unberechtigten Inanspruchnahme des VSt-Abzugs ausgedehnt werden kann, liegen nicht die Voraussetzungen des § 14 Abs. 3 UStG vor, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 718. Zu Übungsaufgaben 15: Zu 1: Wenn sich aus dem übrigen Inhalt der Rechnung oder aus anderen Unterlagen, auf die in der Rechnung hingewiesen wird, eindeutig Name und Anschrift des umsatzsteuerlichen Leistungsempfängers ergeben, ist der Vorsteuerabzug zulässig, vgl. § 31 Abs. 1 UStDV, A 192 Abs. 16 UStR. Zu 2: Ein Vorsteuerabzug ist unzulässig, vgl. auch § 31 Abs. 2 UStDV, A 192 Abs. 15 UStR. R. schuldet die Steuer nach § 14 Abs. 3 UStG. Zu 3 und 4: Für den Vorsteuerabzug ist es nicht erforderlich, daß die Rechnung den Voraussetzungen des § 14 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 UStG entspricht; sie muß § 14 Abs. 4 UStG entsprechen, wozu lediglich erforderlich ist, daß das Rechnungspapier Angaben tatsächlicher Art enthält, welche - ggf. unter Heranziehung weiterer Erkenntnismittel - die Identifizierung der erbrachten Leistung ermöglichen, über die abgerechnet wurde, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 688, A 190 Abs. 2 Nr. 3, A 192 Abs. 15 UStR. Im Fall 11 ist diese Voraussetzung zu verneinen, weshalb bei X. kein Vorsteuerabzug zulässig ist und A. die Steuer nach § 14 Abs. 3 UStG schuldet, im Fall 12 liegt sie vor, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 700, BStBl 1988 I S. 365. Zu 5: Gestaltungsmißbrauch iS. von § 42 AO liegt vor, wenn eine rechtliche Gestaltung gewählt wird, die zur Erreichung des erstrebten Ziels - hier des Vorsteuerabzugs - unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist. Der Ehemann benötigt das Grundstück für unternehmerische Zwecke und könnte hierfür auch Zins und Tilgung tragen; die Ehefrau selbst ist aus eigener Kraft nicht in der Lage, die

22. Kap. : Aufgaben und Lösungen

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Grundstücksbelastung zu tragen, sondern ist hierfür überwiegend auf Mittel des Ehemannes angewiesen. In Anbetracht dieses wirtschaftlichen Sachverhalts und der wirtschaftlichen Zielsetzung hätten verständige Parteien nicht diese Rechtsgestaltung gewählt. Vielmehr hätte der Ehemann das benötigte Grundstück selbst erworben. Weil er Ausschlußumästze iS. des § 15 Abs. 2 iV. mit Abs. 3 UStG ausführt, hätte er die Vorsteuer nicht abziehen können. Der Ehefrau steht daher wg. Gestaltungsmißbrauch iS. von § 42 AO kein Vorsteuerabzug zu, vgl. BFH, BStBl 1992 II S. 541 mwN. Zu 6 und 7: Wenn der Unternehmer den Gegenstand von Beginn an teilweise unternehmerisch nutzt, hat er eine freie Zuordnungsentscheidung, d.h. er kann den Gegenstand als für sein Unternehmen geliefert behandeln. Nutzt er den Gegenstand zunächst im nichtunternehmerischen Bereich, kann er ihn gleichwohl seinem Unternehmen zuordnen, wenn von Anfang an feststeht, daß er ihn auch unternehmerisch nutzen wird. Wie er in einem solchen Falle die Zuordnungsentscheidung zum Ausdruck bringen muß, ist nicht geklärt. Vgl. ergänzend die Erläuterungen zu § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG, s.o. A. steht also in beiden Fällen der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu. Zu 8: Einkommensteuerrechtlich wird das Mietverhältnis zwischen den Ehegatten nach § 12 Nr. 1 und 2 EStG, R 19 EStR nicht anerkannt. Umsatzsteuerrechtlich gelten diese Vorschriften jedoch nicht. Hierbei kommt es auf die tatsächlichen Vorgänge an. E. überläßt ihrem Ehegatten tatsächlich die Nutzung der Räume und kann tatsächlich über das gezahlte Entgelt verfügen, d.h. sie ist iS. des § 2 Abs. 1 UStG unternehmerisch tätig. Weil E. auch keine Ausschlußumsätze iS. des § 15 Abs. 2 und 3 UStG ausführt, sind die VSt-Beträge auf die Herstellungskossten insoweit abziehbar, vgl. BFH, BStBl 1993 II S. 728. Zu Übungsaufgaben 16: Zu 1: Im Erstjahr Ol ist die nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG abzugsfahige Vorsteuer nach § 15 Abs. 2 und 3 iV. mit Abs. 4 UStG zu 50 v.H. von 6.000 DM = 3.000 DM nicht abziehbar. In 02 ändern sich gegenüber 01 die Verhältnisse iS. von § 15 a Abs. 1 UStG um 30 Prozentpunkte zugunsten des U. Der maßgebliche Berichtigungszeitraum für den Lkw beträgt 3 Jahre (§ 15 a Abs. 2 S. 2 UStG) und endet mit Ablauf des BZ 03, § 45 UStDV. Der jährliche Vorsteuer-Teilbetrag beträgt 2.000 DM. Der Änderungsbetrag für 02 beträgt folglich (30 v.H. von 2.000 DM =) 600 DM. Weil die nicht steuerbare Lieferung im Ausland am 1.7.03 so zu behandeln ist, als wäre der Lkw ab diesem Zeitpunkt zu 100 v.H. für Abzugsumsätze verwendet worden (§15 Abs. 2

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22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

und 3 Umkehrschluß iV. mit § 15 a Abs. 4 und 6 UStG), ändern sich für 03 die Verhältnisse gegenüber 01 um 40 v.H. zugunsten des U., d.h. es sind 800 DM zu berichtigen. Diese Berichtigung ist gem. § 44 Abs. 4 UStDV für den VAZ Juli 03 vorzunehmen. Zu 2: Wenn nach Fertigstellung des Gebäudes nur ein Teil der Räume vermietet wird, während das Gebäude im übrigen leersteht, so liegen nur hinsichtlich der vermieteten Räume/Flächen tatsächliche Verwendungsumsätze vor. Das Leerstehen ist keine relevante Verwendung iS. des § 15 Abs. 2 und 3 UStG. Wird das Gebäude anschließend verkauft, so ist die Veräußerung die erstmalige tatsächliche Verwendungsleistung bezüglich des bis dahin leerstehenden Gebäudeteils. Diese erstmalige tatsächliche Verwendung ist für die Anwendung des § 15 Abs. 1 bis 4 UStG auf den Zeitpunkt zurückzubeziehen, ab dem die Anspruchsmerkmale des § 15 Abs. 1 UStG vorliegen, vgl. BFH, BStBl 1988 II S. 468, vgl. auch A 217 Abs. 8 UStR. Daraus folgt für diesen Fall, daß gem. § 15 Abs. 2 bis 4 UStG 60.000 DM Vorsteuem zurückzuzahlen sind, indem die entsprechenden USt-Bescheide der Jahre 01/02 berichtigt werden, weil die Voraussetzungen für den VSt-Abzug insoweit nicht vorgelegen haben. Soweit das Gebäude tatsächlich steuerpflichtig vermietet wurde, liegt bei steuerfreier Veräußerung eine Änderung der Verhältnisse iS. des § 15 a UStG vor, die zur Folge hat, daß für die noch ausstehenden 105 Monate des Berichtigungszeitraums (§ 15 a Abs. 1 und 2 UStG) j e Monat 500 DM, insgesamt 52.500 DM Vorsteuern nach § 15 a Abs. 4 und 6 UStG iV. mit § 44 Abs. 4 UStDV für den VAZ 03 für 04 zu berichtigen sind. Zu 3: Die maßgebenden Verhältnisse des Erstjahres für die Folgejahre, sind nach erfolgter, nicht mehr änderbarer Veranlagung diejenigen, die der Veranlagung des Erstjahres zugrunde gelegt wurden. Weicht die rechtliche Beurteilung von den tatsächlichen Verhältnissen ab, kann für die Folgejahre - bei unveränderter tatsächlicher Verwendung - eine Berichtigung nach § 15 a UStG durchgeführt werden, vgl. BFH, BStBl 1994 II S. 485 (zum Teil abweichend von BFH, BStBl 1993 II S. 411), vgl. A 217 Abs. 3 UStR. Zu Übungsaufgaben 17: Zu 1: Weil A. an das Unternehmen des B. Reiseleistungen erbringt, sind sie nicht nach § 25 UStG, sondern nach den allgemeinen Vorschriften (Regelbesteuerung) zu besteuern. Es ist daher für jede einzelne Hauptleistung deren Leistungsort, Steuerbarkeit, Steuerbefreiung oder -pflicht, Steuersatz, Bemessungsgrundlage zu bestimmen. B. erbringt im eigenen Namen Reiseleistungen ausschließlich durch Inanspruchnahme von Reisevorleistungen, tritt im eigenen Namen auf und erbringt die Leistungen nicht an das Unternehmen der Leistungsempfanger. Seine Leistungen werden nach § 25 UStG versteuert, was zur Folge hat, daß er einheitliche sonstige Leistungen im Inland erbringt, seine Leistungen folglich nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und steuerpflichtig sind. Der Steuersatz bestimmt sich nach § 12 Abs. 1 UStG, die Bemessungsgrundlage nach § 25 Abs. 3 UStG.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

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Zu 2: X. erbringt an den Arbeitnehmer eine einheitliche sonstige Leistung gem. § 3 Abs. 9 UStG (vgl. § 25 Abs. 1 S. 2 und 3 UStG), weil die Voraussetzungen des § 25 Abs. 1 S. 1 UStG vorliegen; Leistungsort ist gem. § 25 Abs. 1 S. 4 UStG München. Die sonstige Leistung ist lt. SV a) die Gegenleistung für die erbrachte Arbeitsleistung, weshalb sie gegen Entgelt erbracht wird (§ 3 Abs. 12 S. 2 UStG) und nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar ist; lt. SV b) wird die Leistung gegen Barentgelt erbracht und ist daher auch nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Mangels Befreiungsvorschrift wäre sie auch steuerpflichtig, § 12 Abs. 1 UStG. Die Bemessungsgrundlage ist nach § 25 Abs. 3 UStG zu bestimmen. Danach ist zunächst die Marge zu ermitteln: Weil X. keine VSt-Abzug hat, beträgt der Aufwand für die Reisevorleistung 5.000 DM; weil als Aufwand der Arbeitnehmer nach § 10 Abs. 2 UStG der gemeine Wert der erbrachten Arbeitsleistung anzusetzen ist und lt. SV 5.000 DM beträgt (vgl. sinngemäß A 274 Abs. 5 Nr. 1 UStR), ergibt sich keine Bemessungsgrundlage. Das gilt im Falle b) entsprechend, weil nicht das Entgelt, sondern die Kosten für die Ermittlung der maßgeblichen Bemessungsgrundlage anzusetzen sind, vgl. § 10 Abs. 5 iV. mit Abs. 4 Nr. 2 UStG. Zu 3: Y. erbringt an seine Mitarbeiter sog. gemischte Reiseleistungen aufgrund des Dienstverhältnisses, die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 b S. 1 UStG steuerbar sind. Soweit er Reisevorleistungen in Anspruch nimmt - Verpflegung - ist § 25 UStG anzuwenden; soweit er eigene Mittel einsetzt - Überlassung des Gästehauses - sind die allgemeinen Vorschriften anzuwenden. Soweit § 25 UStG anzuwenden ist, ergibt sich im Ergebnis (s.o. und A 274 Abs. 5 Nr. 1 UStR) wiederum keine Bemessungsgrundlage. Soweit die allgemeinen Vorschriften anzuwenden sind, hegt eine sonstige (Duldungs-) Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG) im Inland (§ 3 a Abs. 2 Nr. 1 UStG) vor, die ebenfalls nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 b UStG steuerbar und mangels Befreiung steuerpflichtig ist (§ 12 Abs. 1 UStG). Bemessungsgrundlage sind gern § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG die Kosten. Zu 4: Auch in diesem Falle erbringt U. sog. gemischte Reiseleistungen. Soweit U. Reisevorleistungen in Anspruch nimmt, ist § 25 UStG anzuwenden, § 25 Abs. 1 S. 1 UStG. Das bedeutet, daß er einheitliche sonstige Leistungen mit dem Unternehmensort als Leistungsort erbringt, die Steuerfreiheit sich nach § 25 Abs. 2 UStG richtet, U. auf Reisevorleistungen keinen Vorsteuerabzug hat und sich die Bemessungsgrundlage nach § 25 Abs. 3 UStG ergibt. Soweit U. durch den Einsatz eigener Mittel Reiseleistungen erbringt, ist für jede einzelne Hauptleistung die Frage nach deren Steuerbarkeit, Steuerpflicht und der Bemessungsgrundlage zu stellen. Der VSt-Abzug richtet sich nach § 15 UStG. Wegen der Zuordnung der einzelnen Beträge vgl. das Beispiel in A 274 Abs. 4 UStR

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22. Kap.: Au/gaben und Lösungen

Zu Übungsaufgaben 18: Es ist auf keinen der Fälle § 25 a UStG anwendbar.

22. Kap.: Aufgaben und Lösungen

B.

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Klausurenteil

Hinweise: Die nachstehenden Klausuren sind für eine Bearbeitungszeit von etwa zwei Zeitstunden ausgelegt. Die Klausuren 1 bis 4 und S/1 sind ehemalige Steuerberater-Prüfungsklausuren, Klausur 6 ist eine verkürzte Klausur aus einer Steuerinspektoren-Prüfung. 1.

Klausur

A. Aufgabe: Die im folgenden geschilderten Einzelsachverhalte sind unter Hinweis auf die jweüigen gesetzlichen Bestimmungen urfisatzsteuerlich zu würdigen. Die Steuer ist soweit sich aus den nachstehenden Angaben nichts anderes ergibt, zu berechnen. Eine Gesamtzusammenstellung der Umsätze und Steuerbeträge ist nicht anzufertigen. Etwa erforderliche Nachweise sind erbracht, die Aufzeichnungspflichten erfüllt und die Rechnungen ordnungsgemäß iS. des § 14 UStG. Auf die Unternehmereigenschaft des M., den Umfang seines Unternehmens, seine Besteuerungsform, die Art der Steuerberechnung usw. braucht vorweg nicht eingegangen zu werden; im übrigen wird auf die Aufgabenstellung bei den einzelnen Sachverhalten verwiesen. B.

Sachverhalt:

Alleininhaber des Autohauses Moritz in Konstanz ist Max Moritz (M.). Das Autohaus befaßt sich mit dem Verkauf von Lkw sowie mit dem Großhandel von Autozubehör. Der Jahresumsatz beträgt seit Jahren regelmäßig mehr als 3 Mio DM, die zu entrichtende USt mehr als 6.000 DM. Weitere unternehmerische Tätigkeiten hat M. bisher nicht erklärt. Folgende Geschäftsvorfalle sind zu beurteilen:

Li M. beschäftigt im Angestelltenverhältnis einen Vertreter (V.), der einen neuen Pkw zur Verfügung bekommen soll. a)

Im Jahr 1994 kaufte V. bei einem Händler den Pkw (Preis 20.000 DM zuzügl. 15 v.H. USt). Im Kaufvertrag ist V. als Käufer aufgeführt. Die Rechnung wurde anschließend auf besonderen Wunsch des V. auf M. ausgestellt. Dann übersandte V. die Rechnung und den auf M. ausgestellten Kraftfahrzeugbrief dem M. mit der Bemerkung, daß M. Eigentümer sei. M. ersetzte V. die Anschaffiingskosten und nahm damals auch den Vorsteuerabzug in Höhe von 3.000 DM vor.

b)

Ende 1996 erhielt V. von M. wieder den Kfz-Brief. V. verkaufte den defekt im Hof des Autohauses stehenden Pkw wiederum im eigenen Namen für 10.000 DM. In der Rechnung ist keine USt ausgewiesen. M. erhielt, wie abgesprochen, von V. den erlösten Betrag. Der Umsatz wurde nicht versteuert.

Aufgabe:

Umsatzsteuerliche Behandlung bei M. und V.

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22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

h

Mit Vertrag vom 19.1.1996 hat sich M. verpflichtet, der Firma Lang (L.) einen Lkw zum Preis von 100.000 DM zuzügl. 15 v.H. USt zu liefern. M. hat nun unerwartet Lieferschwierigkeiten und bittet am 20.3.1996 einen befreundeten Autohändler (A.), der ein Unternehmen in derselben Art und Größe betreibt, in den Kaufvertrag einzutreten und statt seiner an L. den Lkw zu liefern. L. ist damit einverstanden. Der Lkw wird am 1.5.1996 ordnungsgemäß von A. ausgeliefert. Da L. jedoch bereits am 20.2.1996 den gesamten Kaufpreis an M. entrichtet hatte, leitete M. 100.000 DM unter Zahlung des für die SchuldÜbernahme vereinbarten Aufgeldes von 10.000 DM an A. weiter, die USt in Höhe von 15.000 DM fuhrt M. an das FA ab. A. schickt unter dem 3.5.1996 dem L. eine Rechnung über 100.000 DM zuzügl. 15 v.H. USt. A. fuhrt keine USt aus diesem Geschäft ab. L. vergewissert sich telefonisch bei A, daß er nichts mehr zu bezahlen hat. Aufgabe:

Umsatzsteuerliche Beurteilung (nur) bei M. und A.

3J Im Jahre 1993 errichtete M. zwei Eigentumswohnungen. Die Wohnungen wurden am 1.6.1994 fertiggestellt. Bei der ersten Wohnung war ungewiß, ob sie als Ferienwohnung oder für eigene Wohnzwecke genutzt werden sollte. Die Wohnung Nr. 2 war als Ferienwohnung, die jweils 14tägig vermietet werden sollte, gedacht, jedoch ließ sich dies zunächst mangels Nachfrage nicht verwirklichen. In die Wohnung Nr. 1 zog M. mit seiner Familie am 1.7.1994 selbst ein. Als sich die Marktlage bei der Vermietung von Ferienwohnungen unversehens besserte, zog er Ende April 1996 aus. Die Wohnung Nr. 2 stand bis Ende April 1996 leer. Ab 1.5.1996 vermietete M. beide Wohnungen steuerpflichtig an seine Frau (F.), die sie entsprechend der ursprünglichen Absichten weitervermietete. Die Vorsteuer aus den Baukosten beträgt jeweils 20.000 DM. M. erhält von F. eine monatliche Miete von jeweils 200 DM; ortsüblich wären 400 DM, die Kostenmiete würde 600 DM betragen: Aufgabe:

Umsatzsteuerliche Behandlung bei M. M. möchte die Vorsteuer aus den Baukosten abziehen. Die USt-Veranlagungen ab 1992 stehen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Die Steuer ist nicht zu berechnen.

il

Wegen des Erwerbs eines alten Schreibtisches für sein Büro trat M. mit Volker Vierung (V.) in Verbindung, der in Konstanz einen Handel mit Waren aller Art betreibt. V. bot M. einen Schreibtisch aus der Zeit um 1900 zum Kauf an. M. besichtigte diesen, der in einer Garage des V. gelagert war und entschloß sich zum Kauf. V. erklärte, er handele im Auftrag des Rechtsanwalts Ruhe (R), der den Schreibtisch bisher in seinem Büro aufgestellt hätte. Man einigte sich am 21.1.1996 auf einen Kaufpreis von 5.000 DM zuzügl. 750 DM USt. V. erteilte M. am 21.1.1996 im Namen des R eine entsprechende Rechnung, von der R jedoch nichts erfuhr. M. bezahlte den Schreibtisch bar und nahm in sofort in einem Lkw mit. V. rechnete über diesen Verkauf mit R. in der Weise ab, daß er ihm den Veräußerungserlös von 5.750 mitteilte, davon die mit R. vereinbarte Provision von 20 v.H. abzog und den verbleibenden Betrag von 4.600 DM an R überwies. Später stellte sich heraus, daß der Schreibtisch zwar im Auftrag des R. veräußert wurde, dieser diesen jedoch bislang in seiner Wohnung stehen hatte. Die Anwaltskanzlei wurde

22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

307

von R. gemeinsam mit seinem Sozius Sigi Sage (S.) unter der Bezeichnung "Rechtsanwälte Ruhe & Sage" betrieben. Weiteren unternehmerischen Tätigkeiten geht R. nicht nach. Aufgabe:

Hat M. aus der Lieferung des Schreibtisches einen Vorsteuerabzug?

M. überlegt, welche umsatzsteuerlichen Auswirkungen das nachfolgend geschilderte Projekt hätte, und bittet Sie, hierfür auf der Grundlage der gegenwärtigen Rechtslage um eine kurze gutachtliche Stellungnahme. Er beabsichtigt, zum Zwecke der Vermietung ein Fabrikgebäude zu erstellen. Er würde auf die Steuerbefreiung der Mietumsätze verzichten (die Voraussetzungen hierfür hegen vor) und den Vorsteuerabzug aus den Herstellungskosten geltend machen. Wenn seine beiden Kinder in zwei Jahren volljährig sind, würde er das Grundstück - auf dem noch Schulden lasten - in eine mit den Kindern neu zu gründende GbR einbringen. Es würde damit Gesamthandsvrmögen der Gesellschafter. An der Gesellschaft wären er zu 60 v.H. und die Kinder zu je 20 v.H. beteiligt. M. übernähme im Rahmen einer Schuldübernahmeschenkungsweise die Einlageverpflichtung seiner Kinder. In den zwischen ihm und dem Mieter abgeschlossenen Vertrag solle statt seiner die GbR eintreten, deren ausschließlicher Gesellschaftszweck die Grundstücksvermietung sei. Aufgabe:

Kurzgutachten für die umsatzsteuerlichen Auswirkungen bei M.

308

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

2. Klausur 1.

Allgemeines

L

U. betreibt in Lübeck auf eigenem Grundstück den Groß- und Einzelhandel mit Farben und Lacken. Der Gesamtumsatz aus dieser Tätigkeit lag in den letzten Jahren zwischen 1,5 und 2,0 Mio DM. U. gibt monatlich Voranmeldungen ab.

2.

Im November 1995 übernahm U. für den Farbenhersteller F. aus Kopenhagen die Generalvertretung für ganz Norddeutschland. U. sollte im Namen und für Rechnung des F. Farben verkaufen. Seine Provision wurde auf 5 v.H. der abgewickelten Umsätze festgelegt. Weitere Zahlungen erhäh U. nicht. In der Gestaltung seiner Tätigkeit ist U. weitgehend frei. Folgende Geschäftsvorfälle bedürfen noch einer umsatzsteuerlichen Klärung:

II. Einzelsachverhalte: 1.

Am 10.2.1995 hatte U. im Rahmen seines Groß- und Einzelhandelsbetriebs Farben und Lacke an einen Baumarktbetreiber B. in Kiel geliefert. Die ordnungsgemäße Rechnung lautete über 2.450 DM zuzüglich 367 DM USt. Als Zahlungsziel war der 5.3.1995 vereinbart worden. Da B. nicht zahlte, mahnte U. ihn mehrfach schriftlich. Nachdem diese Maßnahmen ergebnislos verlaufen waren und U. von Zahlungsschwierigkeiten des B. erführ, veräußerte er diese Forderung am 20.5.1995 mit vollem Ausfallrisiko an das Inkassobüro I. für 1.900 DM. Durch Zufall erfuhr U. später, daß über das Vermögen des B. am 20.8.1995 das Vergleichsverfahren eröffnet worden war, das am 15.9.1995 mit einer Vergleichsquote von 40 v.H. für die Gläubiger abgeschlossen wurde. Entsprechend erhielt auch I. 40 v.H. auf den Nominalbetrag der abgetretenen Forderung. Am 5.5.1995 hatte U. eine Position Lacke vom Hersteller H. im Kommission auf sein Lager genommen. H. hatte der Ware eine ordnungsgemäße Rechnung von 3.700 DM zuzüglich 555 DM USt beigelegt. Es war jedoch vereinbart worden, daß U. erst jeweils eine Woche nach Verkauf von Warenteilen abzurechnen und zu bezahlen hat. U., der die Kommissionsware vereinbarungsgemäß mit einem Aufschlag von 20 v.H. anbot, veräußerte am 10.6.1995 Lacke für 1.200 DM zuzügl. USt. Er schickte dem H. noch im Juni folgende, im übrigen ordnungsgemäße Abrechnung: Verkauf von 120 kg Lacke abzüglich Provision

1.200 DM (netto) 200 DM

Zwischensumme zuzüglich USt

1.000 DM 150 DM

Ihre Forderung

1.150 DM

Bevor U. die restliche Ware veräußern konnte, zerstörte ein Brand am 18.6.1995 das gesamte Farbenlager. Seine Versicherung ersetzte ihm darauf den Netto-Warenwert. U. zahlte am 12.8.1995 den noch ausstehenden Rechnungsbetrag inklusive der darauf entfallenden USt.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

1

309

Im April 1995 führ U. (Einkünfte mehr als 50.000 DM) für 3 Tage (jeweils über 12 Stunden) zur Hannover-Messe. Für 2 Übernachtungen (ohne Frühstück) zahlte er insgesamt 100 DM zuzüglich 15 DM USt. Für Verpflegung wendete er folgende Beträge auf: 1. Tag

44 DM zuzügl.

6,60 DM USt

2. Tag

100 DM zuzügl.

15.00 DM USt

3. Tag

68 DM zuzügl.

10.20 DM USt.

U. gab die Belege in die Buchhaltung und ließ sich die Beträge aus der Firmenkasse erstatten (Hinweis: Der Vorsteuerabzug ist aus den Einzelbelegen vorzunehmen). 4 a. Im Mai 1994 hatte U. die schwedische Baufirma B. mit Sitz in Stockholm beauftragt, eine Fertiggarage (1) aus Beton zu liefern und mit einem ebenfalls von B. zu erstellenden Betonfundament fest zu verbinden. Die Garage sollte auf dem an sein Betriebsgrundstück in Lübeck angrenzenden privaten Grundstück errichtet werden und für die Unterstellung des privaten Pkw seiner Ehefrau B. verwendet werden. B. fertigte die Garage in Schweden und verbrachte sie nach Lübeck, um sie dort - wie vereinbart - in der Zeit vom 20. bis 25.5.1994 aufzustellen. Am 5.6.1994 stellte B. folgende Bruttobeträge in Rechnung: Fertiggarage Fundament Transport

5.800 DM 1.200 DM 650 DM

Gesamtforderung

7.650 DM

U. überwies den Betrag am 15.6.1994 auf ein Konto der B. Die Garage wurde zunächst wie geplant in Benutzung genommen. 4 b. Im Oktober 1994 bestellte U. bei B. eine weitere, etwas kleinere Fertiggarage (2). Bau und Aufstellung erfolgten wie oben, jedoch auf dem Unternehmensgrundstück des U. Diese Garage sollte der Unterstellung seines unternehmerischen Pkw dienen. Diese Garage wurde am 20.10.1994 fertiggestellt B. stellte am 25.10.1994 folgende Beträge ordnungsgemäß in Rechnung: Fertiggarage Fundament Transport

4.200 DM 800 DM 500 DM

Zwischensumme zuzüglich 15 v.H. MWSt

5.500 DM 825 DM 6.325 DM

U. übewies den Betrag am 8.11.1994 auf ein Konto des B. Er nahm auch diese Garage wie geplant am 1.11.1994 in Verwendung. 4 c. Ende Januar 1995 erwarb U. einen neuen unternehmerisch genutzten Pkw. Da dieses Fahrzeug für die bisher unternehmerisch genutzte Garage (2, s.o.) zu groß war, tauschte er die Garage mit der bisher von seiner Ehefrau genutzten Garage (1, so ). Ab dem 1.2.1995 stellte U. sein Fahrzeug in der Garage (1) unter. Er nutzte fortan nur noch diese Garage (2). Diese Nutzung soll auf Dauer beibehalten werden.

310

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

B. Aufgabe L

Die unter A II. dargestellten Geschäftsvorfalle sind unter Hinweis auf die gesetzlichen Bestimmungen umsatzsteuerlich zu würdigen. In den einleitenden Ausführungen ist lediglich der Rahmen des Unternehmens und die Art der Versteuerung der Umsätze darzustellen.

2.

Belege und Nachweise gelten als vorhanden, falls sich aus dem Sachverhalt nichts anderes ergibt. Bei den einzelnen Sachverhalten ist, soweit als möglich, die Art des Umsatzes, die jeweilige Bemessungsgrundlage, die anfallende USt und die abziehbare VSt anzugeben.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

3.

Klausur

I.

Allgemeines

311

H. Bau (B.) betreibt seit Jahren in Saarbrücken ein Möbelgeschäft. Er hat außerdem seit Januar 1996 ein Reihenhaus in Kaiserslautern. B. besitzt ferner ein Einfamilienhaus in Saarbrücken, das er mit seiner Familie bewohnt. Der Gesamtumsatz, den B. im Kj 1995 erzielt hatte, betrug über 1,8 Mio DM. Die für 1995 entrichtete UStG überstieg die Grenze von 6.000 DM erheblich. Über die umsatzsteuerliche Beurteilung der nachstehenden Sachverhalte besteht keine Klarheit. II. I.

Einzelsachverhalte B. wurde am 8.1.1996 von einem Kunden in Saarbrücken beauftragt, komplette BüroEinrichtungen für je 10.000 DM (Nettopreis) zu liefern und zwar j eine Einrichtung a)

an die Niederlassung des Kunden (Export/Import-Geschäft) im Freihafen Hamburg, und

b) unmittelbar an einen Geschäftsfreund des Kunden, mit Wohnsitz in Prag - verzollt und versteuert zu versenden. B. erteilte dem Kunden über die am 15.1.1996 ausgeführten Lieferungen (Versendung erfolgte mit der Bundesbahn) folgende Rechnung: zwei Büro-Einrichtungen (netto) zuzüglich 15 v.H. USt Transportkosten Eingangsabgaben - Tschechien

20.000 DM 3.000 DM 1.300 DM 1.100 DM

insgesamt

25.400 DM

Der Kunde hat die Rechnung beanstandet und das Original an B. zurückgegeben. 2.

3.

Tochter Barbara, die in Bern lebt, erhält von ihrem Vater B. im Januar 1996 zum Geburtstag: a)

eine Schreibmaschine, die B. bei einem Berliner Unternehmer C. (Schreibmaschinenhersteller) im April 1996 bestellt und die C. unmittelbar von Berlin an die Tochter in Bern - unverzollt und unversteuert - zu versenden hatte. Die von C. an B. erstellte Rechnung über die Lieferung der Schreibmaschine beanstandete B. mit dem Hinweis, daß der ausgewiesene Gesamtbetrag von 1.150 DM wegen des Vorsteuerabzugs in Entgelt und Steuer aufgegliedert werden müßte;

b)

ein Wohnzimmer, das von B. vor einigen Wochen von der Möbelfabrik Müller-KG in Trier für 10.000 DM zuzüglich 1.500 DM USt in Verkaufsabsicht erworben wurde. B. befördert das Wohnzimmer mit eigenem Fahrzeug von seinem Lager in Saarbrücken nach Bern. B. hat in diesem Sachverhalt eine steuerfreie Lieferung gesehen und die von der Firma Müller-KG ausgewiese USt von 1.500 DM als Vorsteuer abgezogen.

Im Juni 1996 stürzte auf dem Betriebsgrundstück des B. in Saarbrücken ein Stapel Holzkisten wegen unsachgemäßer Lagerung ein. Der danebenstehende Pkw seines Bruders Walter wurde dadurch erheblich beschädigt. Der gutachtlich festgestellte

312

22. Kap. • A ufgaben und Lösungen

Schaden am Pkw betrag 3.000 DM einschl. USt. Zur Abgeltung des Schadensersatzanspruchs forderte der Geschädigte zunächst die Zahlung des Geldbetrages in Höhe von 3.000 DM. Er verzichtete jedoch auf die Zahlung des Geldbetrages, als ihm B. ein PkwGeschäftsfahrzeug übereignete. Der Teilwert dieses Pkw betrug im Zeitpunkt der Übereignung 3.500 DM, der gemeine Wert ( § 9 BewG) einschließlich Nebenkosten 4.000 DM. Die betriebliche Haftpflichtversicherung ersetzte B. den gutachtlich festgestellten Schaden in Höhe von 3.000 DM. 4.

Die Schweizer Baufirma Dupont (D.), die nicht im Inland ansässig ist, führte im Januar 1995 für B. folgende Baumaßnahmen durch: a)

Umbau der Verkaufsräume des Möbelgeschäfts und

b) Neubau eines Schwimmbeckens zum Einfamilienwohnhaus in Saarbrücken. D. stellte dem B. am 10.2.1996 zu a) und b) gesonderte Rechnungen aus und zwar über Umbaukosten der Verkaufsräume in Höhe von 110.000 DM Baukosten für das Schwimmbecken in Höhe von

25.000 DM.

D. hat in den Rechnungen keine USt ausgewiesen. Die Rechnungen wurden noch im Monat März 1996 in voller Höhe beglichen. 5.

B. ließ bei Kaiserslautern ein Reihenhaus errichten, das Anfang 1996 fertiggestellt wurde. In den Rechnungen der Bauunternehmer an B. ist USt in Höhe von insgesamt 60.000 DM ausgewiesen. Das Reihenhaus vermietete B. ab dem 1.2.1996 an eine amtliche Beschafiüngsstelle der (US-) Truppe für ein monatliches Mietentgelt von 2.500 DM. Vom 1.10.1996 an räumte B. seinem 30-jährigen Sohn Bertram ein unentgeltliches, zeitlich unbegrenztes Nießbrauchsrecht an dem Reihenhaus ein. Der Sohn vermietete das Gebäude ab diesem Zeitpunkt in gleicher Weise.

III. 1.

Aufgabe Geben Sie ein kurzes Unternehmerbild von B. (Unternehmereigenschaft, Umfang des Unternehmens, Art der Versteuerung, Berechtigung zum gesonderten Steuerausweis und zum Vorsteuerabzug.)

2.

Beurteilen Sie die Einzelsachverhalte und geben Sie hierzu die jeweiligen gesetzlichen Bestimmungen (UStG, UStDV, usw.) an. Zu beurteilen sind die Umsätze bzw. die Steuerabführung des B. in den jeweiligen VAZ des Kj 1996, wobei zweckmäßig anzugeben ist: Steuertatbestand (Lieferung, sonstige Leistung usw.); Steuerbarkeit; Steuerpflicht oder Steuerfreiheit; Entgelt; Steuersatz; Steuer und ggf Vorsteuerabzug, Kürzungsanspruch usw.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

313

Zur Frage einer Rechnungsberichtigung ist Stellung zu nehmen; die Berichtigung ist ggf durchzuführen. Eine JahreszusammenStellung (Umsätze, Steuer, Vorsteuer) ist nicht anzufertigen. 3.

Zu Abschnitt II Einzelsachverhalt Nr. 4 ist kurz auch die Art der umsatzsteuerlichen Leistung der französischen Baufirma Dupont zu beurteilen.

4.

Etwa erforderliche Nachweise sind als erbracht, Aufzeichnungspflichten als erfüllt anzusehen.

314

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

4. Klausur A. Sachverhalt H. Barum (B.) betreibt in Hamburg seit Jahren ein Radio- und Fernsehfachgeschäft. Sein Jahresumsatz beträgt regelmäßig über 2 Mio DM, die jährlich zu entrichtende USt übersteigt ebenso regelmäßig den Betrag von 6.000 DM. Es sind folgende Sachverhalte zu beurteilen. I.

B. lieferte im August 1996 an zwei polnische Kunden, die sich in seinem Geschäft als solche zu erkennen gaben, folgende Gegenstände: a)

ein Transistorradiogerät zum Preis von 299 DM;

b)

ein transportables Farbfernsehgerät zum Preis von 1.499 DM;

c)

eine Stereo-Kompaktanlage im Wert von 1.199 DM.

Die Gegenstände zu a) und b) wurden dem ersten Käufer fiir dessen Privatzwecke mitgegeben. Der Käufer erhielt eine Rechnung, auf der er sich beim Flughafenzollamt Hamburg-Fuhlsbüttel den Stempel "Zur Ausfuhr abgefertigt..." geben ließ und die er von seinem Wohnort Warschau mit Post an B. zurücksandte. Eine von der polnischen Zollbehörde ausgestellte Bescheinigung, daß die Gegenstände in Warschau dem Zoll vorgeführt worden waren, war dem vom deutschen Zoll abgestempelten Rechnungsbeleg beigefugt. Der Gegenstand zu c) wurde vereinbarungsgemäß durch den von B. beauftragten Spediteur X. an die Adresse der Mutter des zweiten Käufers nach Warschau geliefert. Die Rechnung über 1.279 DM (Warenwert 1.199 DM zuzüglich der sich aus der Rechnung des Spediteurs ergebenden Beförderungskosten Hamburg - Warschau von 80 DM) wurden dem Käufer an seine Wohnadresse in Warschau zugesandt. B. hat Zweifel, ob er für die genannten Lieferungen Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 1 UStG in Anspruch nehmen kann. 2.

Im Januar 1996 war der Lieferwagen des B. bei einem Verkehrsunfall zu Schrott gefahren worden. Im September 1996 erhielt B. nach langwierigen Auseinandersetzungen mit dem Schädiger und den beteiligten Versicherungsgesellschaften a)

4.000 DM von der Versicherungsgesellschaft des Schädigers sowie

b)

6.000 DM aus der eigenen Kaskoversicherung

ausgezahlt. 3.

Im August 1996 schloß B. mit der Stadtverwaltung einen Vertrag ab, in dem er die Nutzung eines von der Stadt in drei Ebenen von gleicher Größe errichteten Parkdecks übernahm, das neben seinem Einzelhandelsgeschäft gelegen ist. An der untersten Ebene des Parkdecks ließ B. ein Schild mit der Aufschrift "Kundenparkplatz des Einzelhandelsgeschäfts B." anbringen, die mittlere Ebene vermietete B. für drei Jahre an die Mamon-Versicherungs-AG. Auf der obersten Ebene ließ B. ein Parkwächterhäuschen errichten und stellte als Parkwächter den Rentner Sorge ein, der die Parkflächen für eine nach Nutzungsstunden gestaffelte Gebühr interessierten Kraftfahrern überläßt. Für den Fall, daß auf der untersten Parkebene kein Platz mehr zu finden ist, verspricht B.

22. Kap. : Aufgaben und Lösungen

315

seinen Kunden, die auf der obersten Ebene zu entrichtende Parkgebühr für 2 Stunden (2 DM) beim Einkauf in seinem Geschäft anzurechnen. Im September 1996 vereinnahmte B. folgende Beträge: a) von der Mamon-Versichenings-AG die vereinbarte Monatsmiete von

800 DM;

b) von Kraftfahrern für die Überlassung von Parkflächen auf der obersten Ebene 1.254 DM. Außerdem stellte B. fest, daß die Angestellten seines Einzelhandelsunternehmens über den genannten Betrag von 1.254 DM hinaus insgesamt 45 Parkscheine im Wert von je 2 DM entgegengenommen und mit dem jeweiligen Verkaufspreis der verkauften Ware verrechnet hatten. Für die Reinigung der drei Parkebenen erhielt B. am 30.9.1996 eine Rechnung der Firma Sau über 600 DM zuzüglich 90 DM USt. Auf mögliche Steuerbefreiungen will B. nicht verzichten. 4.

Als Belohnung für langjährige Privatkunden und zur Anwerbung neuer Kunden beschloß B., für die genannten Personenkreise eine besonders günstige einwöchige Gruppenreise durchzuführen. Die Reise fand im Oktober 1996 statt. Ziel der Reise war München. Mit der Beförderung der Gruppe beauftragte B. den Busuntemehmer Schnell. Die Reisegruppe übernachtete im Hotel "Kaiser Franz". Für die Führung der Reisenden in und um München zeichnete das Städtische Verkehrsbüro München verantwortlich. An der Reise nahmen 58 Personen teil. Sie zahlten pro Person im Oktober 1996 einen Reisepreis von 400 DM. Ebenfalls im Oktober erhielt und beglich B. die folgenden Rechnungen: a)

vom Busuntemehmer Schnell eine Rechnung über 2.000 DM, darin sind 260 DM USt enthalten;

b) vom Hotel "Kaiser Franz" eine Rechnung über 18.400 DM, darin sind 2.400 DM USt enthalten, sowie c) 5.

vom Städtischen Verkehrsbüro München eine Rechnung über 680 DM ohne Angaben über die umsatzsteuerliche Behandlung dieses Betrages.

Bei einem Messebesuch in Hannover entdeckte B. auf dem Ausstellungsstand der European Security Ltd (ESL), Genf, einen Tresor mit Alarmanlage, der ihm für sein Einzelhandelsunternehmen geeignet erschien. Er veranlaßte das schweizerische Unternehmen, ihm nach Abschluß der Messe den Tresor zu liefern. Der Tresor wurde im Auftrag von B. von der ebenfalls in Genf ansässigen, selbstständigen Engeneering Ltd. (EL) in den Kellerräumen des Einzelhandelsgeschäfts eingebaut. Die ESL stellte B. im November 1996 den Tresor mit Alarmanlage zum Preis von 12.000 DM in Rechnung. Die EL berechnete für die Montage 3.000 DM. USt wurde von beiden Firmen nicht ausgewiesen. Außerdem zahlte B. vereinbarungsgemäß an das zuständige Hauptzollamt die bei der Einfuhr des Tresors angefallene EUSt von 1.680 DM und erhielt darüber einen auf den Namen seiner Firma lautenden Abgabenbescheid.

316

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

B. Aufgabe 1. Die Einzelsachverhalte sind unter Angabe der jeweiligen gesetzlichen Bestimmungen zu würdigen. Zweckmäßigerweise sind anzugeben: Art des Umsatzes; Steuerbarkeit; Steuerpflicht oder -freiheit; Bemessungsgrundlage fiir den Umsatz; Steuersatz sowie Steuer. Eine GesamtzusammenStellung der Umsätze und der Steuerbeträge ist nicht anzufertigen. 2.

Außerdem ist auf die Vorsteuerabzugsberechtigung des B. und die Höhe des jeweiligen Vorsteuerabzugs einzugehen. Von der Ordnungsmäßigkeit der Rechnungen iS. von § 14 UStG ist auszugehen.

3.

Etwa erforderliche Nachweise sind als erbracht, Aufzeichnungspflichten als erfüllt anzusehen.

22. Kap.: A u/gaben und Lösungen

5.

317

Klausur

Sachverhalt 1: Am 5.1.1996 schlössen sich die Beta-KG und der Architekt Abs und vier weitere Unternehmen zur "Arbeitgemeinschaft Rathauserweiterung" - ARGE - zusammen, um sich an der Ausschreibung für die Erweiterung des Nürnberger Rathauses zu beteiligen, nachdem entsprechend einem Stadtratsbeschhiß das Bauvorhaben nur insgesamt an einen Geschäftspartner vergeben werden sollte. Im ARGE-Vertrag ist bestimmt, daß deren einzelne Mitglieder Arbeiten mit eigenem Gerät und der eigenen Belegschaft ausfuhren, das erforderliche Material zur Verfügung stellen und dem mitbeteiligten Architekten unverzüglich verbindliche Kostenvoranschläge vorlegen, die dann die Grundlage für die Abrechnung der ARGE-Mitglieder mit der ARGE und für ein Angebot der ARGE an die Stadt werden sollten. Aufgrund dieses Angebots erhielt die ARGE noch im JanuaT 1996 den Zuschlag mit der Maßgabe, für die Rohbauarbeiten, die nach dem ARGE-Vertrag von der Beta-KG auszuführen waren, eine stadteigene Baukolonne, die sonst mit Renovierungsarbeiten an städtischen Gebäuden beschäftigt war, mit eingesetzt werden sollte. Von den mit 1 Mio DM zuzügl. USt veranschlagten Rohbauarbeiten wollte die Stadt Nürnberg auf diese Weise 100.000 DM zuzügl. USt einsparen. Die ARGE vermittelte im Februar 1996 der Stadt einen Posten Klinkersteine zum Rechnungspreis von 50.000 DM zuzügl. USt, der sogleich von der Baustoff-AG Mainz an die Rathausbaustelle angeliefert wurde und dort von der KG mit Billigung der ARGE unter Anrechnung auf das Entgelt für die Bauleistung im Rohbau verwendet wurde. Die auf die Stadt Nürnberg lautende Rechnung für die Klinkersteine wurden von dieser im März 1996 beglichen. Im Juli 1996 wurden die Rohbauarbeiten abgenommen und dementsprechend war ein angemessener Abschlag in Höhe von 600.000 DM fallig, den die Stadt vereinbarungsgemäß an die ARGE bezahlt. Auf das Konto der KG überwies die ARGE davon im August 1996 500.000 DM. Die Abrechnung mit der ARGE hat die BETA-KG, da ihr die Rechnungsstellung unter umsatzsteuerlichen Gesichtspunkten Schwierigkeiten bereitete, noch nicht vorgenommen. Aufgabe: Neben Sie aus der Sicht des Bauunternehmens "Beta-KG" zu den umsatzsteuerlichen Fragen dieser Vereinbarungen gutachtlich Stellungnahme. Sachverhalte 2 Fall 1: Der Unternehmer Dl. in München bestellt bei D2. in Nürnberg Waren. Weil dieser die Ware nicht auf Lager hat, bestellt er sie bei Fl. in Paris, der sie seinerseits bei F2. in Monaco bestellt. F2. versendet die Ware unmittelbar an Dl. Alle Beteiligten treten unter der USt-Ident-Nr. ihres Landes auf. Behandlung der Lieferung D2. an Dl.

318

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Fall 2: Der Unternehmer D l . in Fürth bestellt Ware bei F l . in Paris, die dieser bei H l . in Amsterdam bestellt. H l . versendet die Ware auf Weisung des F l . unmittelbar an D l . Alle Beteiligten treten unter der USt-Ident-Nr. ihres Landes auf. Behandlung der Lieferung F l . an D l . ! Fall 3: D l . in München bestellt Ware bei Sl. in Bern, die dieser bei F l . in Paris bestellt. F l . versendet die Ware unmittelbar an D l . D l . und F l . treten unter der USt-Ident-Nr. ihres Landes auf. Sl. verwendet... a)

keine USt-Ident-Nr.;

b)

eine deutsche USt-Ident-Nr.;

c)

eine französische USt-Ident-Nr..

Behandlung der Lieferung S l . an D l . ! Fall 4: Der französische Privatmann F1. in Paris bestellt beim Kölner Möbelhändler D1. Möbel. D l . läßt die Möbel beim Nürnberger Unternehmer D2. anfertigen. Im Auftrag des D l . verbringt D2 die Möbel unmittelbar zu F l . in Paris. Behandlung der Lieferungen D2. an D l . und D l an F l ! Sachverhalte 3: Fall 1: Der Grundstückseigentümer G. hat an den Maschinenbaufabrikanten M. ein Grundstück für 8 Jahre vermietet. G. und M. betreiben ihr Unternehmen im Inland und unterliegen der Regelbesteuemng; § 19 Abs. 1 UStG kommt nicht zur Anwendung. M. läßt mit Zustimmung des G. auf dem Grundstück im eigenen Namen vom Bauunternehmer B. eine Produktionshalle mit einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 20 Jahren errichten. Für die Nutzung des Grund und Bodens zahlt M. an G. einen angemessenen Mietzins. Folgende zusätzlichen Vereinbarungen wurden zwischen G. und M. getroffen: a)

G. ersetzt M . die gesamten Kosten für die Errichtung der Lagerhalle und berechnet M. nach deren Fertigstellung und Ingebrauchnahme eine angemessene Miete.

b)

G. beteiligt sich zwar nicht an den Baukosten, übernimmt die Produktionshalle jedoch nach Ablauf der Mietzeit gegen eine angemessene Entschädigung.

c)

Die Halle geht nach Ablauf der Mietzeit entschädigungslos auf G. über, weil M. davon ausgeht, daß die Halle dann für seinen Betrieb wertlos sein wird.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

319

d) G. übernimmt die Halle nach Ablauf der Mietzeit. Als Ausgleich dafür zahlt M. während der Mietzeit für den Grund und Boden eine ermäßigte Miete. e)

M. hat sich gegenüber G. verpflichtet, die Halle nach Beendigung des Mietvertrages abzubrechen. Zweifel an der Ernsthaftigkeit der Abbruchsverpflichtung bestehen nicht.

Fragen: a)

Wer ist wann Leistungsempfänger welcher Leistung des B?

b) Werden auch zwischen G. und M. steuerbare und ggf. steuerfreie bzw. -pfhchtige Umsätze getätigt; wann werden diese Umsätze ggf getätigt? c) Wie ist der VSt-Abzug zu regeln? Fall 2: M. betreibt einen Teil seiner Maschinenbaufabrik mit einem Jahresumsatz von ca. 1 Mio DM auf einem Grundstück, das seiner Ehefrau gehört. Vertragliche Vereinbarungen wurden zwischen den Eheleuten nicht getroffen. M. läßt auf dem Grundstück durch den Bauunternehmer B. im eigenen Namen ein zusätzliches Gebäude errichten; Kostenerstattungen durch die Ehefrau wurden nicht vereinbart und sind auch nicht vorgesehen. Das Gebäude wird wie folgt genutzt: a)

M. nutzt das Gebäude ausschließlich für sein Fabrikationsunternehmen.

b)

M. nutzt den einen Teil des Gebäudes für sein Fabrikationsunternehmen und den anderen Teil hat seine Ehefrau an Dritte zu Wohnzwecken vermietet.

c)

M. nutzt das Gebäude zum Teil für das eigene Unternehmen, zum Teil verwenden es die Eheleute für eigene Wohnzwecke.

Fragen: a)

Wer ist wann Leistungsempfanger welcher Leistung des B.?

b) Werden auch zwischen den Ehegatten steuerbare und ggf. steuerfreie oder -pflichtige Umsätze getätigt? c)

Wie ist der VSt-Abzug zu regeln?

320

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Sachverhalte 4: B. ist an der ABC-OHG zu 40 v.H. beteiligt; zum 31.8.1995 scheidet er aus der ABC-OHG als Gesellschafter aus. Die Auseinandersetzungsbilanz weist folgende Werte aus: Aktiva

(DM)

Grundstück Gemischtgenutztes Grundstück Maschinen Waren Kundenforderungen Geldbestände

Auseinandersetzungsbilanz 31.8.1995 850.000 700.000 90.000 180.000 70.000 50.000

Passiva

Kapital A Kapital B Kapitale Schulden

1 940.000

(DM) 500.000 705.000 150.000 585.000

1-940.000

Als Abfindung erhält B. das gemischtgenutzte Grundstück und einen Pkw, dessen gemeiner Wert 5.000 DM beträgt und den er künftig nur noch privat vewendet. Außerdem übernimmt die OHG die anfallende Grunderwerbsteuer in Höhe von 14.000 DM, was bereits bei der Bewertung des Gesellschaftsanteils in der Auseinandersetzungsbilanz berücksichtigt wurde.Das gemischtgenutzte Grundstück wurde von der OHG wie ein selbständiges Unternehmen in der Gliederung des Gesamtbetriebs behandelt. Mögliche Steuerbefreiungen werden in Anspruch genommen. Aufgabe: Das Ausscheiden des B. aus der OHG ist umsatzsteuerlich zu würdigen.

22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

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6. Klausur I. Sachverhalt: Der Handwerksmeister Hans Meise (HM.) betreibt seit 1979 eine Einzelfirma (Handel mit Baumaterialien und mit Maschinen mit Reparaturbetrieb) mit Hauptsitz in Bremen. Er wird mit der USt-IdNr. DE 08151 0008 in Deutschland geführt. Im Kj 1996 sind von HM. folgende umsatzsteuerlich zu beurteilende Geschäftsvorfalle bewirkt worden: L HM. hat sein gemischtgenutztes Grundstück in Bremen am 1.7.1994 zum Kaufpreis von 400.000 DM zuzüglich 60.000 DM USt erworben und nach Durchfuhrung von Umbauarbeiten durch die G-KG in Höhe von 80.000 DM zuzügl. 12.000 DM USt (Bauarbeiten vom 1.7.1995 bis 30.12.1995, Rechnungserteilung Januar 1996) am 2.2.1996 in Benutzung genommen. Die ihm in Rechnung gestellte USt hat HM. als VSt abgezogen. HM. wollte das Grundstück ausschließlich für eigenbetriebliche Zwecke nutzen. Nach näheren Prüflingen ergab sich ab Februar 1996 jedoch folgende Nutzung: Im Keller-, Erdgeschoß und in der 1. Etage des Grundstücks befinden sich der Reparaturbetrieb für Baumaschinen mit einer Nutzfläche von insgesamt 300 qm. Die 2. Etage mit 100 qm Nutzfläche hat HM. an den bei ihm angestellten Hausmeister U. Hartt für 2 Jahre unentgeltlich überlassen. Die 3. Etage und das Dachgeschoß (insgesamt 150 qm) bewohnt der Prokurist des HM. (G. Sauer) gegen eine Monatsmiete in Höhe von 900 DM gemäß Mietvertrag mit fünfjähriger Laufzeit. Die Bewirtschaftungskosten, die sich mit den ortsüblichen Mittelwerten decken, betragen pro qm 10 DM monatlich. 1 Das Ferienhaus in Dänemark hat HM. seit 1994 dänischen und deutschen Geschäftfreunden jeweils fiir 3 Wochen zu Urlaubszwecken überlassen. Im ersten Kj-Halbjahr 1996 sind HM. Einnahmen in Höhe von 5.000 DM zugeflossen. HM. hat im ersten Kj-Halbjahr 1996 ebenfalls einen 3-wöchigen Urlaub in seinem Ferienhaus verbracht. Die monatlichen Unterhahskosten dieses Hauses betragen 400 DM. Während seines 3-wöchigen Urlaubs im März 1996 in seinem Ferienhaus in Dänemark konnte HM. einen Posten Edelhölzer von einer dänischen Firma für umgerechnet 10.000 DM äußerst günstig erwerben. Eine Einkaufsrechnung liegt bisher noch nicht vor. HM. veräußerte die Edelhölzer mit einem Aufschlag in Höhe von 5.000 DM zzgl. Transportkosten am 19.3.1996 an die Holzgroßhandlung Rapid & Herzog in Prag. Am 16.3.1996 beauftragte HM. den dänischen Spediteur Roentved unter Verwendung seiner Ident-Nr. mit dem sofortigen Transport der Edelhölzer von Dänemark nach Bremen. In

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Bremen wurden die Hölzer auf LKW der Holzgroßhandlung Rapid & Herzog geladen und noch im März 1996 nach Prag verbracht. HM. erhielt von Roentved am 1.4.1996 folgende Rechnung (Auszug): Transport Edelhölzer von Dänemark nach Bremen 16.3. Verladekost en

1.800 DM 600 DM

zzgl. 15 % USt

2.400 DM 360 DM

sofort zahlbar

2.760 DM

HM. erteilte der Holzhandlung am 30.3.1996 eine ordnungsgemäße Rechnung über umgerechnet 17.400 DM. 4, HM. schließt am 1.3.1996 einen Liefervertrag mit der Roussel S.A. in Dijon (Frankreich) über 10 Gabelstapler (Rechnungssumme umgerechnet 85.000 DM netto) ab. HM. hatte sich zuvor die französische Ident-Nr. seiner regelversteuernden Vertragspartner mitteilen lassen. Vertragsgemäß bringt HM. die Stapler mit eigenem LKW am 6.3.1996 kostenfrei nach Aachen, von wo sie am gleichen Tag von der Roussel S.A. nach Dijon mit deren eigenem LKW weitertransportiert und in der Folgezeit im dortigen Unternehmen eingesetzt werden. Hinweis: Zur Rechnungserteilung und zur Zusammenfassenden Meldung ist Stellung zu nehmen. 5, Mit Rechnung vom 4.1.1996 verkaufte HM. einen Gabelstapler, Typ SVX, für 55.700 DM zzgl. 8.355 DM USt unter Eigentumsvorbehalt an den Bauunternehmer K in Bremen. Wegen der guten Geschäftsbeziehungen wurde ein gebrachter Gabelstapler, Schätzpreis 9.000 DM brutto, für 12.650 DM in Zahlung genommen. In der Anlage zur Rechnung wurden für den Restkaufpreis in Höhe von 51.405 DM 5 Monatsraten je 10.400 DM (einschließlich Teilzahlungszuschläge in Höhe von 595 DM) vereinbart. Eine Angabe des effektiven Jahreszinses erfolgte nicht. Da K. trotz wiederholter Aufforderung keine Zahlungen leistete, wurde der Gabelstapler am 15.6.1996 wieder abgeholt. Den in Zahlung genommenen Gabelstapler behielt HM. als Schadensersatz ein. Aufgabe: Beurteilen Sie die Sachverhalte in umsatzsteuerlicher Hinsicht aus Sicht des HM. und Angabe der gesetzlichen Vorschriften.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

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C. Lösungshinweise zum Klausurenteil 1. Klausur Zu Tz. 1: Weder beim Kfz-Kauf noch beim Kfz-Verkauf ist der Sachverhaltsschilderung nach den in A 17 Abs. 1 UStR enthaltenen Kriterien zweifelsfrei zu entnehmen, ob V. in diesen Fällen im Zeitpunkt der Lieferungen im Innenverhältnis selbständig oder im Rahmen seines Angestelltenverhältnisses unselbständig gehandelt hat, A 17 Abs. 1 UStR. Hat er selbständig gehandelt, wurde grds. an ihn als Vertragspartner das Kfz geliefert (A 192 Abs. 13 UStR) und er hat es als NichtUnternehmer und daher nicht steuerbar (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) an M. geliefert (§ 3 Abs. 1 UStG), weshalb aus der Lieferung weder V. noch M. einen Vorsteuerabzug geltend machen könnten (§15 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Ist V. unselbständiger Erfüllungsgehilfe des M., würde der Händler an M. geliefert haben, weshalb M. der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG zustünde. Bei Erfüllung des Veräußerungsgeschäfts würde M. unmittelbar an den Erwerber - steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und steuerpflichtig nach § 12 Abs. 1 UStG - geliefert haben. Bei Erwerb handelt mE. nach lt. Sachverhalt V. im Innenverhältnis selbständig, weil er den Kaufvertrag im eigenen Namen und aufgrund eigener Entschließung abschloß. Und weil die Rechnung lt. SV erst "anschließend" - soll wohl heißen, nach Ausführung der Lieferung auf M. ausgestellt wurde, erfolgte die Lieferung auch nicht unter Mißachtung des Lieferanspruchs durch V. an M. Bei der Veräußerung handelt V. mE. im Rahmen seines Angestelltenvertrages unselbständig mit den beschriebenen Folgen. Zu Tz. 2: Durch den mit L.'s Einverständnis vollzogenen Eintritt des A. in den mit L. abgeschlossenen Kaufvertrag hegt eine befreiende Schuldübernahme nach §§ 414, 415 BGB vor. Danach war ab 20.3.1996 A. gegenüber dem L. zur Erfüllung (= Lieferung gem. § 3 Abs. 1 UStG) verpflichtet, was am 1.5.1996 erfolgte. Diese Lieferung ist steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, steuerpflichtig nach § 12 Abs. 1 UStG, hat ein vereinbartes Entgelt von 100.000 DM und ist im VAZ 5/1996 der Besteuerung zu unterwerfen (§ 10 Abs. 1 iV. mit § 13 Abs. 1 Nr. 1 a und § 18 UStG). Daneben erbringt A. gegenüber M. durch die Übernahme der Lieferverpflichtung eine sonstige Leistung nach § 3 Abs. 9 UStG, die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar ist, weil sie auch im Inland (§ 1 Abs. 2 iV. mit § 3 a Abs. 1 UStG) gegen Entgelt, durch einen Unternehmer und als Hilfsgeschäft im Rahmen des Unternehmens bewirkt wird. Mangels Befreiung ist der Umsatz steuerpflichtig, und zwar mit dem Regelsteuersatz, § 12 Abs. 1 UStG. Gern § 10 Abs. 1 UStG beträgt das Entgelt 8.772 DM, die USt 1.228 DM. Weil im Zeitpunkt der Kaufpreisvereinnahmung für das Kfz noch M. der Verpflichtete aus dem Kaufvertrag war, liegen bei ihm für den VAZ 2/1996 die Voraussetzungen für die Mindest-Ist-Versteuerung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S.4 UStG vor. Mit Eintritt des A. in den Kaufvertrag (= Erfüllungsverpflichtung) ist für den VAZ 3/1996 bei M. eine Berichtigung nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 iV. mit Abs. 1 UStG durchzuführen.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu Tz. 3: Wenn bei einem Gebäude gleichzeitig ein Teil der Räume nur unternehmerischen Zwecken und der andere Teil nur unternehmensfremden Zwecken dienen soll, kommt aus Sicht des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG eine Aufteilung des angeschafften Gegenstandes in eine für das Unternehmen bezogene Funktionseinheit und in eine nicht für das Unternehmen bezogene Funktionseinheit in Betracht, BFH, BStBl 1988 II S. 1012, EuGH vom 4.10.1995. Daraus folgt, daß Wohnung Nr. 2 für das Unternehmen bezogen wurde. Weil diese Wohnung jedoch erst ab 1.5.1996 zur Ausführung von Umsätzen verwendet wird, ist 1996 Erstjahr der Verwendung, d.h. der Vorsteuerabzug für 1994 richtet sich nur nach § 15 UStG. Weil die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 vorliegen und die Vermietung als Ferienwohnung keinen Ausschlußumsatz darstellt (§ 4 Nr. 12 S. 2 UStG), ist die Vorsteuer selbst dann bei M. abziehbar, wenn das Mietverhältnis mit der Ehefrau als rechtsmißbräuchlich zu werten ist. Wohnung Nr. 1 wird zunächst nicht unternehmerisch und erst ab 1.5.1996 unternehmerisch genutzt. Aber auch ein Gegenstand, der in wechselnder Folge alternativer Nutzung verwendet werden soll, kann aus Sicht des § 15 Abs. 1 UStG als insgesamt für das Unternehmen angeschafft anzusehen sein. Die Entscheidung über die Zuordnung hat der Unternehmer zu treffen. Hierbei reicht es aus, daß der Gegenstand im Umfange des vorgesehenen Einsatzes für unternehmerische Zwecke in einem objektiv erkennbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit steht und diese fördern soll. Der Zuordnungsentscheidung gibt der Unternehmer im Regelfall mit der Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs Ausdruck. Die Bestimmungsfreiheit des Unternehmers findet jedoch dort ihre Grenzen, wo der vorgesehenen Verwendung für das Unternehmen nach den Umständen des einzelnen Falles nur eine so unwesentliche Bedeutung zukommen kann, daß der Gegenstand insgesamt als Teil des unternehmensfremden Bereichs anzusehen ist oder wo der Bezug einer Leistung nach den gesamten Umständen allein für die nichtunternehmerische Nutzung bestimmt ist (BFH, BStBl 1979 II S. 530, betr. Jahreswagen). In Zweifelsfällen muß der Unternehmer die genannten Voraussetzungen darlegen können; die Nachweisführung hängt weitgehend von der Art des bezogenen Gegenstandes und der Art des Unternehmens ab, A 192 Abs. 14 S. 6 und A 192 Abs. 18 Nr. 2 UStR Lt. Sachverhalt wird die 1. Wohnung zwar erst ab 1.5.1996 unternehmerisch genutzt, jedoch geht dieser Nutzung, bezogen auf den Gegenstand, eine relativ kurze nichtuntemehmerische Nutzung voraus, die außerdem von der Marktlage beeinflußt war. Es ist daher der Bestimmungs- bzw. Zuordnungsfreiheit des Unternehmers zu folgen und auch diese Wohnung als für sein Unternehmen geliefert zu betrachten. Ergebnis ist, daß im Jahre 1994 nach § 15 UStG keine Vorsteuer abgezogen werden konnte, weil lediglich Ausschlußumsätze ausgeführt wurden. Ab 1.5.1996 ändern sich jedoch die Verhältnisse, die im Erstjahr für den Vorsteuerabzug maßgebend waren, weshalb nach § 15 a UStG eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs durchzuführen ist. Weil - bei Anerkennung des Mietverhältnisses zwischen den Ehegatten- die Voraussetzungen des § 15 Abs. 5 Nr. 1 UStG vorliegen, ist die Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG zu prüfen. Sofern sich die Differenz zwischen Markt- und Kostenmiete nicht aus dem Angehörigenverhältnis und damit aus nichtuntemehmerischen erklärt, kommt nach dem Sinn und Zweck

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

325

dieser Vorschriften als Mindestbemessungsgrundlage die Marktmiete (100 DM) abzüglich USt (49,13 DM) = 350.87 DM in Betracht. Zu Tz 4: M. steht aus der Lieferung des Schreibtisches kein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu, weil die Lieferung nicht von einem anderen Unternehmer ausgeführt wurde und außerdem keine Rechnung iS. des § 14 Abs. 4 UStG vorliegt. V. erbringt eine Vermittlungsleistung, d.h. Liefernder ist R R ist jedoch weder in seiner Eigenschaft als Sozius noch aus anderen Tätigkeiten heraus lt. Sachverhalt Unternehmer. Weil V. nicht im Auftrag des R abrechnet, sondern unberechtigt iS. von § 14 Abs. 3 S. 2 UStG, liegt auch keine Rechnung iS. von § 14 Abs. 4 UStG vor. Zu Tz. 5: M. bzw. die (künftige) GbR werden aus dem geschilderten Sachverhalt - wirtschaftlich betrachtet - nicht mit USt/VSt belastet. Im Falle der zulässigen steuerpflichtigen Vermietung ( § 9 UStG) hätte M. den Vorsteuerabzug aus der Gebäudeherstellung nach § 15 UStG. Die Übertragung des Grundstücks auf die GbR gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten und Schuldübemahme wäre ein tauschähnlicher Umsatz mit Baraufgabe (§ 3 Abs. 12 S. 2 UStG), wobei die Grundstückslieferung ( § 3 Abs. 1 UStG) durch M. als Hilfsgeschäft steuerbar wäre (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Auf die Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 9 UStG könnte M. gem. § 9 UStG verzichten, weshalb keine Änderung der Verhältnisse iS. des § 15 a Abs. 1 UStG vorläge und es nicht zu einer Vorsteuer-Berichtigung käme. Die USt für die Grundstückslieferung wäre bei der GbR nach § 15 UStG abzugsfahig und abziehbar. Die Gewährung der Gesellschaftsrechte durch die GbR wäre als sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar, jedoch nach § 4 Nr. 8 f UStG steuerfrei. Die Erbringung der Geldeinlage an Stelle der Kinder ist ein nicht steuerbarer Vorgang, der aus Sicht der GdbR Entgelt von dritter Seite iS. von § 10 Abs. 1 UStG darstellt.

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22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

2. Klausur U. ist Unternehmer, weil er - z.B. im Ladengeschäft - selbständig und nachhaltig zur Erzielung von Hinnahmen tätig wird, § 2 Abs. 1 S. 1 und 3 UStG. Sein Unternehmen umfaßt den Groß- und Einzelhandel mit Farben und Lacken einschließlich der Kommissionstätigkeit und der Vermittlertätigkeit, § 2 Abs. 1 S. 2 UStG. Die Steuer entsteht und wird berechnet gern § 13 Abs. Nr. 1 a, § 16 Abs. 1 UStG nach vereinbarten Entgelten. BZ ist das Kalendeijahr (§ 16 Abs. 1 UStG), VAZ der Kalendermonat (§ 18 Abs. 1 UStG). Steuerschuldner ist der U., § 13 Abs. 2 UStG. Als Unternehmer ist U. persönlich zum gesonderten Steuerausweis nach § 14 Abs. 1 UStG und zum Vorsteuerabzug nach § 15 Abs 1 UStG berechtigt. II.

Einzelsachverhalte

Zu 1.. U. tätigte Lieferungen nach § 3 Abs. 1 UStG, die - weil sie auch gegen Entgelt, als Grundgeschäft im Rahmen des Unternehmens, im Inland und durch einen Unternehmer erfolgten nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und mangels Steuerbefreiung auch steuerpflichtig waren, und zwar mit dem Regelsteuersatz gem. § 12 Abs. 1 USDtG. Die Steuer entstand mit Ablauf des VAZ 2/1995, § 13 Abs. 1 Nr. 1 a UStG. Das vereinbarte Entgelt betrug 2.450 DM (§ 10 Abs. 1 UStG), die USt 367 DM. Mit der Forderungsabtretimg erbringt U. gegenüber I. eine sonstige Leistung iS. des § 3 Abs. 9 UStG, weil sog. echtes Factoring gegeben ist, A 18 Abs. 3 UStR: Diese Leistung erfolgt als Hilfsgeschäft im Rahmen des Unternehmens, am Unternehmensort des U., weil der Forderungsankauf keine Leistung iS. des UStG darstellt und daher nicht § 3 a Abs. 3 iV. mit Abs. 4 Nr. 6 a UStG in Betracht kommt, sowie gegen Entgelt. Auch die Forderungsabtretung ist daher nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar, jedoch nach § 4 Nr. 8 c UStG steuerfrei. Die Bemessungsgrundlage beträgt nach § 10 Abs. 1 UStG 1.900 DM. Für die Lieferung tritt eine Änderung der (tatsächlichen gegenüber der vereinbarten) Bemessungsgrundlage ein, die gem. § 17 Abs. 1 Nr. 1 UStG im BZ der Änderung zu berücksichtigen ist, und zwar nur bei U., weil er der liefernde Unternehmer war, vgl. A 223 Abs. 6 UStR. Zu 2.; Bei der Verkaufskommission liefert der Kommittent an den Kommissionär, jedoch erst in dem Zeitpunkt in dem der Kommissionär seinen Kunden nach § 3 Abs. 1 UStG Verfügungsmacht verschafft (§ 3 Abs. 3 UStG, A 24 Abs. 2 UStR). Das bedeutet, daß U. lediglich aus seiner anzuerkennenden Gutschrift iS des § 14 Abs. 5 UStG den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG geltend machen kann. Die Lieferungen des U. an seine Kunden sind wiederum nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und mit dem Regelsteuersatz steuerpflichtig (§12 Abs. 1 UStG). Das vereinbarte Entgelt beträgt 1.200 DM, die USt 180 DM. Die Versicherungsleistungen an U. bzw. dessen Ersatzleistungen an H. haben keinen Entgeltscharakter, weil sie nicht aufgrund erhaltener Leistungen bewirkt werden. Sie sind als

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

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sog. echter Schadensersatz nicht steuerbar, d.h. U. hat an H. einen höheren Ersatz getätigt, als er schuldet. Zu 3.: Für die Vermietungs- und Verpflegungsleistungen im Rahmen der Geschäftsreise steht U. der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu, jedoch ist der Vorsteuerbetrag nicht abziehbar, der auf die (Brutto-) Haushahsersparnis (20 v.H.) entfallt, A 196 Abs. 6 UStR. Eine Haushahsersparnis ist jedoch nicht anzusetzen, soweit die maßgeblichen Nettopauschbeträge nach R 119 Abs. 2 Nr. 36 EStR von 46 DM unterschritten werden, A 196 Abs. 2 UStR. D.h. fiir den 1. Reisetag erfolgt keine Kürzung um die Haushahsersparnis. Es ergibt sich für den VAZ 4/1995 folgendes: a) DM b)

Übernachtung lt. Rechnung

15,00

Verpflegungsmehraufwand

1. Tag lt. Rechnung 2. Tag VSt aus 70,20 DM (= 13,04 v.H.) 3. Tag VSt aus 62,56

6,60 DM 12,00 DM 8.16 DM 23,91 DM

Für den 2. Reisetag beträgt die (Netto-) Betriebsausgabe iS. des § 4 Abs. 4 EStG (92,00 ./. 12,00 =) 80,00 DM von denen gem. § 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG 64,00 DM abziehbar und 16,00 DM nicht abziehbar sind; dieser Aufwand unterliegt dem Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 c iV. mit § 10 Abs. 4 Nr. 3 UStG; der Steuersatz beträgt 15 v.H. (§ 12 Abs. 1 UStG); die USt beträgt 2,40 DM und ist für den VAZ 7/1995 zu berücksichtigen, § 13 Abs. 1 Nr. 2 UStG. Zu 4.: B. hat gegenüber U. die Herstellung von zwei Garagen aufgrund eines einheitlichen Werkvertrags übernommen und verwendet hierbei bis auf den Grund und Boden (= unbeachtliche Beistellung) Stoffe, die er selbst beschafft, d.h. er erbringt zwei Werkheferungen (§ 3 Abs. 4 UStG), die in Lübeck ausgeführt werden, weil hier das Werk fertiggestellt wird (§ 3 Abs. 6 UStG). Beide Lieferungen sind steuerbar (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) und mangels Befreiungsvorschrift mit dem Regelsteuersatz steuerpflichtig. Die Steuer beträgt für die erste Garage (7.650 : 1,15 x 15 v.H. =) 997,56 DM für die zweite Garage 825 DM. Weil B. im Zeitpunkt der Gegenleistung nicht im Inland ansässig ist, der Auftraggeber U. Unternehmer ist und steuerpflichtige Werkheferungen ausgeführt wurden, hegen die Voraussetzungen für die Besteuerung im Abzugsverfahren vor, § 18 Abs. 8 UStG, § 51 Abs. 1 UStDV. Die sog. Nullregelung scheidet aus, weil U. für die erste Garage keinen Vorsteuerabzug hat, da diese nicht für sein Unternehmen geliefert wurde und weil für die Lieferung der zweiten Garage die USt gesondert ausgewiesen wurde (§ 52 Abs. 2 UStG). U. hätte auf der Grundlage gezahlter Entgelte das Abzugsverfahren durchführen müssen, § 54 UStDV. Gem. § 55 UStDV haftet U. fiir die nach § 54 UStDV anzumeldende und abzuführende Steuer, zur USt (= Haftungsbetrag), s.o.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Die unternehmerische Nutzung der ersten Garage ab 1994 berechtigt U. nicht nachträglich zum Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG, A 192 Abs. 14 S. 6 (Umkehrschluß) UStR; eine korrespondierende Vorschrift zu § 15 a Abs. 4 UStG für den Fall der "Einlage" in das Unternehmen gibt es auch nicht, d.h. dieser Vorsteueibetrag ist endgültig vom Abzug ausgeschlossen.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

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3. Klausur B ist Unternehmer iS. des § 2 Abs. 1 S. 1 und 3 UStG; sein Unternehmen umfaßt gem. § 2 Abs. 1 S.2 UStG das Möbelgeschäft und die Vermietung des EinfHauses in Kaiserslautem; B unterliegt der Regelbesteuerung (§§ 16 und 18 UStG), wobei § 19 Abs.l UStG keine Anwendung findet. VAZ ist der Kalendermonat, BZ das Kj; die Steuer entsteht grds. bei B gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a UStG; B ist als Unternehmer Steuerschuldner gern § 13 Abs. 2 UStG, zum gesonderten Ausweis der Steuer nach § 14 Abs. 1 und 4 UStG berechtigt bzw. verpflichtet und erfüllt die persönlichen Voraussetzungen zum VSt-Abzug gern § 15 Abs.l UStG. Die Aufteilung der VSt erfolgt gern § 15 Abs. 4 UStG. Zu 1: B. bewirkt zwei Lieferungen gern § 3 Abs. 1 UStG, die gern § 3 Abs.7 S.3 und 4 UStG am 15.3.1996 ausgeführt werden und zwar gem. § 3 Abs.7 UStG in Saarbrücken. Da auch die übrigen Merkmale erfüllt sind, sind sie nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. a)

die Lieferung in den Freihafen ist steuerfrei gern § 4 Nr. 1 a iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 3b und Abs.4 UStG;

b)

die Lieferung nach Prag wird im Rahmen eines Reihengeschäfts (§ 3 Abs.2 UStG) bewirkt und ist steuerfrei nach § 4 Nr. 1 a iV.mit § 6 Abs. 1 Nr. 1 und Abs.4 UStG.

Da B die Steuer gesondert ausgewiesen hat, schuldet er gern § 14 Abs.2 UStG 3.000 DM; im Falle der Berichtigung gern § 14 Abs.2 iV. mit § 17 Abs. 1 UStG beträgt das Entgelt gem. § 10 Abs. 1 UStG für diese Lieferungen 22.400 DM. Die Umsätze sind im VAZ 01/1996 anzumelden. Zu 2: a)

Weil die Schreibmaschine in keinem sachlichen Zusammenhang mit dem Unternehmen erworben wurde und daher nicht für das Unternehmen des B geliefert wurde, hat er weder den VSt-Abzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG noch den Anspruch auf den Kürzungsbetrag nach § 3 BerlinFG.

b) Weil B ein Möbelgeschäft betreibt und das Wohnzimer in unternehmerischer Verkaufsabsicht erworben wurde, erfolgt die Lieferung der Möbel für sein Unternehmen und B hat den VSt-Abzug gern § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG in Höhe der ausgewiesenen USt. Die Lieferung (§ 3 Abs. 1 UStG) an seine Tochter ist mangels Entgelt nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, sondern nach § 1 Abs. 1 Nr.2 a UStG steuerbar, weil der Eigenverbrauch in entsprechender Anwendung des § 3 Abs. 6 UStG im Inland erfolgt und die übrigen Voraussetzungen ebenfalls vorliegen. Mangels Befreiung ist der Eigenverbrauch steuerpflichtig und zwar mit dem Regelsteuersatz gern § 12 Abs. 1 UStG in Höhe von 15 v.H.; die Bemessungsgrundlage ist gern § 10 Abs.4 Nr. 1 UStG der Einkaufspreis ohne USt. Der Eigenverbrauch und die Steuer in Höhe von 1.500 DM sind gern § 13 Abs. 1 Nr.2 UStG für den VAZ 5/1996 anzumelden.

330

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu 3: B. erbringt an seinen Bruder eine Lieferung gem. § 3 Abs. 1 UStG im Inland (§ 3 Abs.6 iV. mit § 1 Abs.2 UStG), als Hilfsgeschäft im R.d.U. Weil sie auch gegen Entgelt (= Verzicht auf Schadensersatz in Geld oder Naturalherstellung, vgl. § 249 BGB) erfolgt, ist sie gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und mangels Befreiung steuerpflichtig. Der Steuersatz beträgt gem. § 12 Abs. 1 UStG 15 v.H. der Bemessungsgrundlage. Gem. § 10 Abs. 1 UStG beträgt das Entgelt 3.000 DM ./. 391 DM USt = 2.609 DM. Da die Voraussetzungen gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG vorliegen und die entsprechende Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs.4 Nr. 1 UStG 4.000 DM abzügl. USt beträgt, ist diese maßgebend. Der Umsatz in Höhe von 3.478 DM und die USt in Höhe von 522 DM sind für den VAZ 6/1996 anzumelden. Zu 4: D ist ausländischer Unternehmer (§ 2 Abs.l und § 1 Abs.2 UStG) und bewirkt an B zwei Werklieferungen iS. des § 3 Abs.4 UStG, die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und mangels Befreiungsvorschrift steuerpflichtig sind und zwar mit dem Regelsteuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG. Bei B ist daher die Besteuerung im Abzugsverfahren gem. § 18 Abs. 8 UStG iV. mit §§ 51 bis 58 UStDV zu beachten: a)

Umbau Möbelgeschäft: B ist hierbei nicht verpflichtet, die Steuer von seiner Gegenleistung einzubehalten und an das für ihn zuständige FA abzuführen, weil die Ausnahmeregelung des § 52 Abs.2 UStDV - sog. Null-Regelung - anzuwenden ist.

b)

Schwimmbecken EinfHaus: Weil hierfür die Ausnahmeregelungen des § 52 UStDV nicht zutreffen, hat B die Steuer in Höhe von 13,04 v.H. aus 25.000 DM = 3.260 DM einzubehalten und an das FA abzuführen und zwar gem. § 54 Abs. 1 UStDV binnen 10 Tagen nach Ablauf des VAZ 10/1996. Gem. § 55 UStDV haftet B für diese Steuer.

Zu 5: Vermietung ist sonstige (Duldungs-) Leistung iS. des § 3 Abs.9 UStG; Ort dieser Leistung ist gem. § 3 a Abs.2 Nr. 1 a UStG Kaiserslautern. Weil auch die übrigen Voraussetzungen erfüllt sind, ist diese Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und sowohl nach § 26 Abs.5 Nr.2 UStG als auch ggf. nach § 4 Nr. 12 a UStG steuerfrei; weil § 26 Abs.5 Nr.2 iV. mit Art.67 Abs.3 Nato-ZAbK eine Spezialvorschrift ist, ist diese maßgebend. Das Entgelt für die monatliche Teilleistung iS. des § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S.3 und 4 UStG beträgt gem. § 10 Abs. 1 UStG 2.500 DM und ist für die Monate 02 bis 09/1996 gem.§ 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 1 UStG anzumelden. Die VSt in Höhe von 60.000 DM ist gem. § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG abzugsfahig und auch abziehbar, weil mit dem Gebäude durch die Vermietung keine Ausschlußumsätze iS. des § 15 Abs.2 iV. mit 3 UStG ausgeführt werden. B bewirkt an den Sohn zwar keine Lieferung iS. des § 3 Abs. 1 UStG, hat jedoch nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise das Grundstück durch die Einräumung des unentgeltlichen und zeitlich unbefristeten Nießbrauchs an seinen Sohn aus seinem Unternehmen für Zwecke entnommen, die außerhalb des Unternehmens hegen. Es hegt somit Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr.2 a UStG vor, der nach analoger Anwendung des § 3 Abs.6 UStG im Inland erfolgt. Dieser Eigenverbrauch ist in analoger Anwendung des § 4 Nr.9 a UStG unverzichtbar steuerfrei. Die Bemessungsgrundlage ergibt sich aus § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG. Weil durch diesen Eigenverbrauch eine Änderung der Verhältnisse iS. des § 15 a Abs. 1 UStG um 100 Prozentpunkte eintritt, ist eine Berichtigung des VSt-Abzugs nach § 15 a UStG vorzunehmen und zwar auch dann, wenn die Änderung der Verhältnisse - wie hier -

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

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im Kj der erstmaligen Verwendung stattfindet, vgl. § 15 a Abs. 5 UStG. Da ab Beginn der Änderung der Verhältnisse bis zum Ende des maßgeblichen Berichtigungszeitraums (10 Jahre, § 15 a Abs. 1 UStG) noch (120 ./. 6 = ) 112 Monate ausstehen und der monatliche VSt-Teilbetrag 500 DM beträgt, hat B 56.000 DM VSt-Beträge an das FA zurückzuzahlen und zwar gem. § 44 Abs.4 UStDV für den VAZ 10/1996.

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22.Kap.: Aufgaben und

Lösungen

4. Klausur B. ist Unternehmer, weil er eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt (§ 2 Abs. 1 S. 1 und 3 UStG). Das Unternehmen umfaßt das Radio- und Femsehfachgeschäft sowie die Vermietung von Parkplätzen (§ 2 Abs. 1 S.2 UStG). B. unterliegt der Regelbesteuerung (§§ 16 bis 18 UStG), wobei § 19 Abs. 1 UStG wg. der Umsatzhöhe keine Anwendung findet. VAZ ist der Kalendermonat (§ 18 Abs. 1 und 2 UStG), BZ ist das Kalenderjahr (§ 18 Abs.3 UStG). B. ist als Unternehmer persönlich sowohl zum gesonderten Ausweis der Steuer berechtigt (bzw. verpflichtet), § 14 Abs. 1 S. 1 UStG, als auch zum Vorsteuerabzug (§15 Abs. 1 S. 1 UStG); nichtabziehbare Teile der Vorsteuern werden nach § 15 Abs.4 UStG ermittelt. B. ist als Unternehmer Steuerschuldner, § 13 Abs. 2 UStG. Zu 1.: B. fuhrt im VAZ 8/96 drei Lieferungen nach § 3 Abs. 1 UStG gegen Entgelt, und als Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens aus. Transistorradio und Farbfemsehgerät: Diese Lieferungen werden auch im Inland ausgeführt (§ 3 Abs.6 iV. mit § 1 Abs.2 UStG) und sind daher nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Die Lieferung des Transistorradios ist wg. § 4 Nr. 1 S.2 UStG iV. mit §§ 8 ff. UStDV nicht steuerbefreit; die Voraussetzungen liegen nicht vor, weil daraus, daß die Gegenstände dem polnischen Zoll "vorgeführt" wurden, nicht geschlossen werden kann, daß eine Eingangsbestätigung vorliegt, § 9 Abs. 2 UStDV. Mangels anderer Steuerbefreiungen ist diese Lieferung steuerpflichtig, und zwar mit dem Regelsteuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG (15 v.H ). Das Entgelt beträgt gern § 10 Abs. 1 UStG 261 DM, die USt 39 DM. Die Lieferung des Farbfernsehgeräts ist nach § 4 Nr. 1 S. 2 iV. § 6 Abs. 1 Nr.2, Abs.2 Nr. 1 UStG eine Ausführlieferung. Weil auch der Belegnachweis erbracht ist, ist diese Lieferung steuerfrei (§ 6 Abs.4 UStG). Die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs.l UStG beträgt 1.499 DM. Stereo-Kompaktanlage: Weil B. Zweifel an der Steuerfreiheit der Lieferung hat, muß unterstellt werden, daß er nicht Schuldner der polnischen EUSt ist, weil die Lieferung ansonsten nicht steuerbar wäre und sich die Frage der Steuerfreiheit nicht stellen würde. Gem. § 3 Abs.7 iV. mit Abs.6 UStG erfolgt die Versendungs-Lieferung in Hamburg und ist damit steuerbar, § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Als unselbständige Nebenleistung umfaßt die Lieferung auch den Transport der Ware. Die Lieferung ist gem. § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 1 und Abs.4 UStG steuerfrei. Die Bemessungsgrundlage beträgt nach § 10 Abs. 1 UStG 1.279 DM.

22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

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Zu 2.: B. hat weder an den Schädiger noch an die Versicherung eine Leistung im wirtschaftlichen Sinne erbracht, weshalb die erhaltenen Gelder sog. echten Schadensersatz darstellen und der Vorgang nicht steuerbar ist. Zu 3.. Die Überlassung des Parkdecks zum Parken ist eine sonstige Leistung (§ 3 Abs.9 UStG), die im Inland (§ 3 a Abs.2 Nr. 1 a iV. mit § 1 Abs.2 UStG) durch einen Unternehmer, im Rahmen seines Unternehmens ausgeführt wird. Soweit die Parkfläche kaufenden Kunden überlassen wird, stellt diese Leistung eine unselbständige Nebenleistung zu den Lieferungen an die Kunden dar, weshalb die angerechneten 90 DM nicht das anteilige Entgelt für die Lieferungen an die Kunden mindern dürfen (§ 10 Abs. 1 S.2 UStG); soweit die Kunden nichts kaufen und dennoch auf der untersten Ebene des Parkdecks parken, erfolgt die Leistung unentgeltlich und ist daher nich nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 EStG steuerbar. Weil diese Leistung nicht für Zwecke außerhalb des Unternehmens erfolgt, liegt kein Eigenverbrauch nach § 1 Abs.l Nr.2 b UStG vor. Die Nutzungsüberlassung an die Versicherungs-AG erfolgt gegen Entgelt und ist daher steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr.l UStG. Weil sie nach § 4 Nr. 12 S. 2 UStG nicht steuerfrei ist, ist sie steuerpflichtig. Das vereinbarte monatliche Entgelt (§ 10 Abs. 1 UStG) beträgt 800 DM abzüglich 108 DM USt. Auch die Nutzungsüberlassung der obersten Parkebene erfolgt - soweit sie nicht an Kunden des Einzelhandelsunternehmens erbracht wird - gegen Entgelt und ist daher steuerbar (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) und steuerpflichtig, und zwar mit dem Regelsteuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG. Das Entgelt für den VAZ 9/96 beträgt 1.254 DM ./. USt in Höhe von 154 DM = 1.100 DM (§ 10 Abs. 1 UStG). Entstanden ist diese Steuer gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a UStG mit Ablauf des VAZ 9/96. Die von Fa. Sauer in Rechnung gestellte Steuer ist nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG abzugsfähig. Zu 4.: B. erbringt gegenüber NichtUnternehmern Reiseleistungen, bei denen er im eigenen Namen auftritt und Reisevorleistungen in Anspruch nimmt und erfüllt damit die Voraussetzungen des § 25 Abs. 1 S. 1 UStG, weshalb die Gruppenreise unter § 25 UStG fällt. Die Leistung des B. ist als sonstige Leistung iS. des § 3 Abs.9 UStG anzusehen, und zwar als eine einheitliche sonstige Leistung (§ 25 Abs. 1 S.2 und 3 UStG). Der Ort der sonstigen Leistung ist Hamburg (§ 25 Abs.2 S.4 UStG), Inland (§ 1 Abs.2 UStG). Weil diese sonstige Leistung auch gegen Entgelt, von einem Unternehmer und im Rahmen des Unternehmens erbracht wird, ist sie nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Die Leistung ist mangels Steuerfreiheit steuerpflichtig, und zwar mit dem Regelsteuersatz nach § 12 Abs.l UStG.

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22. Kap.: Aufgaben und Lösungen

Die Bemessungsgrundlage für diesen Umsatz ist nach § 25 Abs.3 UStG wie folgt zu ermitteln: Von den Leistungsempfängern aufgewendete Beträge ./.

(58 x 400 DM)

23.200 DM

2.000 DM 18.400 DM 680 DM

21.080 DM

Reisevorleistungen iS. des § 25 Abs. 1 S.5 UStG a) Beförderung b) Unterbringung und Verpflegung c) Reiseleitung

./. USt (§ 25 Abs.3 S.2 UStG) Bemessungsgrundlage

2.120 DM 276 DM 1.844 DM

Die USt ist mit Ablauf des VAZ 10/96 entstanden, § 13 Abs. 1 Nr. 1 a UStG. Die gesondert in Rechnung gestellte USt ist gern § 25 Abs.4 UStG nicht zum Vorsteuerabzug zugelassen. Zu 5 .: Für die Lieferung des Tresors kommt ein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG bereits mangels gesondertem Steuerausweises nicht in Betracht. Weil der Tresor jedoch im Inland (Hannover) geliefert ( § 3 Abs.6 ggf iV. mit Abs.7 UStG), die EUSt von B entrichtet und die Steuer nicht gesondert ausgewiesen wurde, sind die Voraussetzungen des § 41 Abs. 1 UStDV erfüllt. Da der Tresor auch für das Unternehmen des B eingeführt wurde, kann er die EUSt nach § 15 Abs. 1 Nr.2 UStG als Vorsteuer abziehen. Der Einbau des Tresors in das Grundstück stellt eine sonstige Werkleistung (§ 3 Abs.4 Umkehrschluß iV. mit Abs.9 UStG) dar, die dort ausgeführt wurde, wo das Grundstück belegen ist, § 3 a Abs.2 Nr. 1 c UStG, also in Hamburg. Diese Leistung ist steuerbar (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) und mangels Befreiung steuerpflichtig. Gem. § 18 Abs. 8 UStG iV. mit §§ 51 ff. UStDV müßte B die Besteuerung im Abzugsverfahren für diese Leistung durchführen, wenn nicht - wie hier zutreffend - die Voraussetzungen des § 52 Abs.2 UStDV keine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis und VSt-Abzug im Falle des Ausweises vorlägen.

22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

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5. Klausur Zu Sachverhalt 1: Umsatzsteuerrechtlich können sowohl die Gesellschafter einer GdbR als auch die Gesellschaft Unternehmer iS. des § 2 UStG sein, und zwar der Gesellschafter auch dann, wenn er lediglich gegenüber "seiner" Gesellschaft tätig wird. Dazu ist erforderlich, daß der Gesellschafter gegenüber der Gesellschaft selbständig und nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen - d.h. als Unternehmer - tätig wird, § 2 Abs. 1 S. 1 und 3 UStG. Die Gesellschafter schulden der ARGE lt. Sachverhalt Lieferungen bzw. sonstige Leistungen und sind daher selbständig tätig (§ 1 Abs.2 und 3 LStDV, A 17 Abs.l UStR); zur Erzielung von Einnahmen sind sie tätig, weil ihre Leistungen lt. Sachverhalt gegen Sonderentgelt, d.h. nach Umfang und Wert auf der Grundlage des Kostenvoranschlags abgegolten werden (A 6 Abs.2 und 3 UStR). Die Gesellschafter werden gegenüber der ARGE folglich gegen Entgelt tätig. Mangels anderer Angaben unterliegt die KG der Regelbesteuerung (§§ 16, 18 UStG) bei Nichtanwendung des § 19 Abs. 1 UStG und versteuert ihre Umsätze nach vereinbarten Entgelten, wobei die Steuer für Leistungen grds. mit Ablauf des VAZ entsteht, in dem die Leistung bzw. Teilleistung ausgeführt worden ist, § 13 Abs. 1 Nr. 1 a UStG; ggf ist die Mindest-Ist-Versteuerung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S.4 UStG zu beachten. Die KG erbringt bei Fertigstellung der Rohbauarbeiten im Juli 1996 eine Werklieferung gem. § 3 Abs.4 UStG an die ARGE. Diese Lieferung ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und mangels Befreiungsvorschrift steuerpflichtig, und zwar mit dem Regelsteuersatz in Höhe von 15 v.H. der Bemessungsgrundlage (§12 Abs. 1 UStG). Das vereinbarte Entgelt iS. des § 10 Abs. 1 UStG beträgt lt. Sachverhalt (1 Mio DM abzüglich 150.000 DM Beistellungen =) 850.000 DM. Die USt in Höhe von 127.500 DM ist mit Ablauf des VAZ 07/1996 entstanden und für diesen VAZ anzumelden (§ 18 Abs.l UStG). In Höhe dieses USt-Betrages ist die KG berechtigt bzw. verpflichtet, gegenüber der ARGE eine Rechnung mit gesonderten Steuerausweis zu erstellen, § 14 Abs. 1 S.3 UStG. Bezüglich des Umfangs der Werklieferung, die die KG gegenüber der ARGE (und diese an die Stadt Nürnberg) erbringt, ist zu beachten, daß die Stadt Nürnberg Leistungsbeistellungen (Überlassung von Arbeitskräften und Material) erbringt. Die Leistung umfaßt folglich das fertige Werk abzüglich der Beistellungen. Diese Tatsache ist bei Erstellung der Endrechnungen wg. § 14 Abs.2 UStG entsprechend zu berücksichtigen.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

Zu Sachverhalte 2: In allen Fällen werden die Lieferungen zeitgleich im Rahmen eines Reihengeschäfts bewirkt, § 3 Abs.2 UStG. Außerdem sind auf innergemeinschaftliche Reihengeschäfte EG-einheitliche Regelungen anzuwenden, vgl. BMF BStBl 1993 I S.291. Zu 1: Bei D2 unterhegt der Erwerb der Ware der (deutschen) Erwerbsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 iV. mit § 1 a Abs. 1 Nr. 1 S.2 UStG, weil D2 das "Umsatzgeschäft mit einem im Gebiet eines anderen Mitgliedstaates ansässigen Lieferers" abgeschlossen hat. Der Lieferort für die Lieferung D2 an Dl bestimmt sich daher nach § 3 Abs.8 a UStG und ist folglich nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Zu 2: Fl tätigt einen innergemeinschaftlichen Erwerb gegen Entgelt iS. des § 1 a Abs. 1 Nr. 1 S. 1 iV. mit S.2 UStG. Erwerbsort ist gem. § 3 d S.2 UStG Frankreich. Weil Fl aus französischer Sicht eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung tätigt, ist sein innergemeinschaftlicher Erwerb steuerfrei, vgl. § 6a Abs. 1, § 4 b Nr.4 UStG. Dl tätigt einen (steuerbaren) innergemeinschaftlichen Erwerb im Inland gegen Entgelt, § 1 a Abs. 1 Nr. 1 S. 1 und 2 iV. mit § 3 d S. 1 UStG (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG). Zu 3: a)

S1 müßte in einem Mitgliedstaat ansässig sein, wenn er der Erwerbsbesteuerung unterliegen soll, vgl. § 1 a Abs.l Nr. 1 S.2 UStG (Umkehrschluß). Wenn er keine USt-IdentNr. verwendet, ist dies nicht der Fall. Das bedeutet, daß Fl an S1 und S1 an Dl in Frankreich liefern (§ 3 Abs.2 iV. mit Abs.7 UStG). S1 kann für seine Lieferung an Dl die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen beanspruchen. Dl tätigt einen innergemeinschaftlichen Erwerb gegen Entgelt (§ 1 a Abs. 1 Nr. 1 S.2 UStG) im Inland (§ 3 d S. 1 UStG), § 1 Abs. 1 Nr.5 UStG.

b)

wenn S1 eine deutsche USt-Ident-Nr. verwendet, begründet er hier seine Ansässigkeit und unterliegt der Erwerbsbesteuerung, § 1 a Abs. 1 Nr. 1 S.2, § 3 d S. 1 UStG (§ 1 Abs.l Nr.5 UStG). S1 liefert an Dl nach § 3 Abs. 8 a UStG im Inland steuerbar (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) und steuerpflichtig.

c)

Verwendet S1 gegenüber Fl eine französiche USt-Ident-Nr., schließt er das Umsatzgeschäft nicht mit einem Lieferer ab, der in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist, d.h. es liegt nicht § 1 a Abs. 1 Nr. 1 a S.2 UStG vor. Die Lieferung des Fl an S1 unterliegt daher in Frankreich den allgemeinen Vorschriften, d.h. sie ist entsprechend gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar in Frankreich. Die Lieferung S1 an Dl ist ebenfalls in Frankreich steuerbar, jedoch nach § 6 a Abs. 1 UStG steuerfrei. Dl tätigt einen innergemeinschaftlichen Erwerb gegen Entgelt (§ 1 a Abs. 1 Nr. 1 S.2 UStG) im Inland (§ 2 d S. 1 UStG), § 1 Abs. 1 Nr.5 UStG.

22. Kap.: A ufgaben und Lösungen

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Zu 4: Lieferort D2 an Dl ist Inland (§ 3 Abs.7 UStG). Diese Lieferung ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und steuerpflichtig, weil die Voraussetzungen des § 6 a Abs. 1 Nr. 3 UStG nicht vorliegen. Der Ort der Lieferung Dl an Fl bestimmt sich nach § 3 c UStG und Hegt z.B. dann in Frankreich, wenn Dl zu den sog. typischen Unternehmern gehört, d.h. die Lieferung ist dann nicht steuerbar.

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22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

6. Klausur Zu 1: Die eigenunternehmerische Nutzung der 1. Etage ist als sog. Innenumsatz nicht steuerbar. Die Nutzungsüberlassung der 2. Etage an den Arbeitnehmer ist Duldungsleistung gem. § 3 Abs. 9 UStG, die in Teilleistungen erbracht wird, und zwar durch den Unternehmer im Inland und als Hilfsgeschäft im Rahmen des Unternehmens. Sofern die Wohnung lediglich aufgrund des Dienstverhältnisses überlassen wird, ist die Nutzungsüberlassung mangels Entgelt nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1, sondern nach Nr. 1 b UStG steuerbar. Gem. § 4 Nr. 12 a UStG ist sie steuerfrei. Bemessungsgrundlage sind gern § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStG die entstandenen Kosten, monatlich 1.000 DM. Die Vermietung der 3. Etage einschließlich Dachgeschoß ist steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und steuerfrei nach § 4 Nr. 12 a UStG. Das monatliche Entgelt beträgt 900 DM. Weil die Voraussetzungen nach § 10 Abs. 5 Nr. 2 UStG vorliegen, ist die Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG zu prüfen. Sie ergibt 1.500 DM/Monat und ist daher maßgebend. Die Vorsteuer in Höhe von 72.000 DM ist gem. § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG abzugsfahig, jedoch insoweit nicht abziehbar, als sie mit Ausschlußumsätzen im wirtschaftlichen Zusammenhang steht (§ 15 Abs. 2 bis 4 UStG). Abziehbar sind insgesamt: 72.000 DM x 300 qm (eigenunternehmerische Nutzung) = abziehbar 550 qm (gesamte Nutzfläche) 39.272.73 DM Die Differenz in Höhe von 32.727.27 DM ist nach § 15 UStG zu berichtigen. Zu 2.: Das Ferienhaus gehört zum Unternehmen des HM., weil er hiermit durch die sonstige Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG, Nutzungsüberlassung) Einnahmen erzielt, § 2 Abs. 1 UStG. Die Leistung wird gern § 3 a Abs. 2 Nr. 1 a iV. mit § 1 Abs. 2 UStG nicht im Inland aufgeführt und ist daher nicht steuerbar. Zu 3.: Die Lieferung der Hölzer (§ 3 Abs. 1 UStG) erfolgt in Bremen (§ 3 Abs. 6 UStG) (Inland) und ist, weil auch die übrigen Voraussetzungen vorliegen, nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Nach § 4 Nr. 1 iV. mit § 6 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 4 UStG ist sie steuerfrei; die Bemessungsgrundlage beträgt nach § 10 Abs. 1 UStG 17.400 DM. Der Erwerb der Edelhölzer ist ein steuerbarer innergemeinschaftlicher Erwerb gern § 1 Abs. 1 Nr. 5 iV. mit § 1 a Abs. 1 und § 3 d UStG. Er ist gern § 4 b Nr. 4 UStG steuerfrei. Die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 1 UStG beträgt 10.000 DM; zu erklären ist der Umsatz gern § 13 Abs. 1 Nr. 6 UStG im VAZ April. Infolge des steuerfreien Erwerbs ist kein VSt-Abzug möglich, § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG. Gem. § 15 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1, Abs. 3 Nr. 1 a UStG ist der VSt-Abzug aus der Rechnung des Spediteurs zulässig. Gem. § 51 Abs. 1 UStDV hat HM. als inländischer Leistungsempfanger einer steuerpflichtigen sonstigen Leistung eines Ausländers das Abzugsverfahren durchzuführen. Gem. § 55 UStDV haftet er für die nicht einbehaltene und an das FA abgeführte Ust.

22.Kap.: Aufgaben und Lösungen

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Zu 4.: Die (gebrochene) BefÖrderungslieferung wird in Bremen ausgeführt, § 3 Abs. 1 und 7 UStG. Sie ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und nach § 4 Nr. 1 b, § 6 a Abs. 1 UStG steuerfrei, weil der Abnehmer der französischen Erwerbsteuer unterliegt. Die Bemessunsgrundlage nach § 10 Abs. 1 UStG beträgt 85.000 DM. Es ist eine Meldung für das 1. Quartal 1996 zu erfassen. Zu 5.: HM. bewirkt mit der Übergabe des Gabelstaplers eine Lieferung ( 3 Abs. 1 UStG) gegen Entgelt (Tausch, § 3 Abs. 12 UStG), die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar ist. Die Lieferung umfaßt auch die unselbständige Nebenleitung der Kreditierung des Kaufpreises (A 29 a Abs. 2 UStR). Das Entgelt beträgt (9.000 DM + 52.000 DM) 61.000 DM abzüglich USt 7.956, 52 DM (§ 19 Abs. 1, § 12 Abs. 1 UStG). Weil der gebrauchte Gabelstapler zu einem höheren Preis in Zahlung genommen wurde, liegt verdeckter Preisnachlaß vor, A 153 Abs. 4 UStR. Die zu hoch ausgewiesene USt wird nach § 14 Abs. 2 UStG mit Berichtigungsmöglichkeit geschuldet. Mangels Rechnung ist kein VSt-Abzug zulässig, § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Mit der Rückholung des Ciabeistaplers durch HM. wurde die Lieferung rückgängig gemacht, § 17 Abs. 1 Nr. 3 UStG. Sowohl die USt für die Lieferung als auch die zu hoch ausgewiesene Steuer, weil auch die Rechtsgrundlage für deren zu hoher Ausweis entfallen ist, sind mit Ablauf des VAZ 6/1996 zu berichtigen, § 17 Abs. 1 Nr. 1 USt. An Stelle der rückgängig gemachten Lieferung ergibt sich im Juni 1996 eine steuerbare und steuerpflichtige sonstige Leistung (Duldung der Nutzung) im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes (§ 3 Abs. 9, Abs. 12 UStG). Das Entgelt ist gern § 10 Abs. 2, § 12 Abs. 1 UStG zu ermitteln aus dem gemeinen Wert des gebrauchten Gabelstaplers 9.000 DM abzüglich USt 1.173.91, Entgeh 7.826,09 DM

Sachverzeichnis —A— Abfälle: 32; 51; 57; 160; 291 Abrechnungslast: 180 Abrechnungspapiere: 186; 298 Absatzgemeinschaft: 65 Abzugsumsätze: 206; 213; 301 Abzugsverbot: 17; 76 Abzugsverfahren: 10; 91; 177; 186; 199; 226; 230; 234; 253; 254; 255; 256; 327; 330; 334; 338 Agent: 47 allgemeine Aufzeichnungspflichten: 230 allgemeiner Steuersatz: 172 allgemeiner wirtschaftlicher Verkehr: 22 Änderung der Bemessungsgrundlage: 12; 19; 30; 86; 177; 218; 219 Änderung der Verhältnisse: 212; 213; 214; 302; 325; 330 Anforderungen an eine Rechnung: 7; 181 Anlagevermögen: 231; 234; 235; 247 Anordnung: 4; 16; 41; 69 Anschaffimgs- oder Herstellungskosten: 167; 212; 215; 216; 217 Anteilseigner: 72; 77; 78; 133 Antrag: 98; 147; 169; 233; 258; 264 Arbeitnehmerbeförderungen: 174 Arbeitsgemeinschaft: 23; 26; 63; 267 Arten der Steuerberechnung: 9; 225; 226 Aufmerksamkeiten: 24; 59; 61; 277 Aufteilung: 8; 67; 86; 103; 104; 161; 191; 196; 208; 214; 324; 329 Aufteilungsverbot: 33 Auftraggeber: 42; 47; 49; 50; 53; 54; 57; 85; 106; 108; 137; 149; 327 Aufwandsumlage: 67; 276 Aufwendungen: 60; 66; 67; 72; 76; 78; 80; 120; 121; 123; 125; 126; 128; 129; 130; 131; 132; 166; 178; 200; 239; 240; 280; 289 Aufzeichnungspflichten: 9; 12; 18; 87; 205; 223; 225; 230; 236; 237; 251; 253; 256; 305; 313; 316 Ausfuhr: 6; 82, 141; 143; 144; 145; 148; 149; 150; 151; 152; 154; 207; 314 Ausfuhrlieferung/en: 6, 140; 141; 144; 145; 146; 292; 293; 294; 332 Ausfuhmachweis: 144; 150 Ausgangsumsätze: 207 Ausgleichsbetrag: 63 Auslagenersatz: 123; 156; 220 ausländische Abnehmer: 142 Ausschlußumsätze: 206; 208; 338 Außengesellschaft: 63 Außenverhältnis: 44; 162

Sachverzeichnis —A— Abfälle: 32; 51; 57; 160; 291 Abrechnungslast: 180 Abrechnungspapiere: 186; 298 Absatzgemeinschaft: 65 Abzugsumsätze: 206; 213; 301 Abzugsverbot: 17; 76 Abzugsverfahren: 10; 91; 177; 186; 199; 226; 230; 234; 253; 254; 255; 256; 327; 330; 334; 338 Agent: 47 allgemeine Aufzeichnungsp fliehten: 230 allgemeiner Steuersatz: 172 allgemeiner wirtschaftlicher Verkehr: 22 Änderung der Bemessungsgnindlage: 12; 19; 30; 86; 177; 218; 219 Änderung der Verhältnisse: 212; 213; 214; 302; 325; 330 Anforderungen an eine Rechnung: 7; 181 Anlagevermögen: 231; 234; 235; 247 Anordnung: 4; 16; 41; 69 Anschafiiings- oder Herstellungskosten: 167; 212; 215; 216; 217 Anteilseigner: 72; 77; 78; 133 Antrag: 98; 147; 169; 233; 258; 264 Arbeitnehmerbeförderungen: 174 Arbeitsgemeinschaft: 23; 26; 63; 267 Arten der Steuerberechnung: 9; 225; 226 Aufinerksamkeiten: 24; 59; 61; 277 Aufteilung: 8; 67; 86; 103; 104; 161; 191; 196; 208; 214; 324; 329 Aufteilungsverbot: 33 Auftraggeber: 42; 47; 49; 50; 53; 54; 57; 85; 106; 108; 137; 149; 327 Aufwandsumlage: 67; 276 Aufwendungen: 60; 66; 67; 72; 76; 78; 80; 120; 121; 123; 125; 126; 128; 129; 130; 131; 132; 166; 178; 200; 239; 240; 280; 289 Aufzeichnungspflichten: 9; 12; 18; 87; 205; 223; 225; 230; 236; 237; 251; 253; 256; 305; 313; 316 Ausführ: 6; 82, 141; 143; 144; 145; 148; 149; 150; 151; 152; 154; 207; 314 Ausfiihrlieferung/en: 6, 140; 141; 144; 145; 146; 292; 293; 294; 332 Ausfiihrnachweis: 144; 150 Ausgangsumsätze: 207 Ausgleichsbetrag: 63 Auslagenersatz: 123; 15 6; 220 ausländische Abnehmer: 142 Ausschlußumsätze: 206; 208; 338 Außengesellschaft: 63 Außenverhältnis: 44; 162

342

Sachverzeichnis

Differenzbesteuerung: 9; 12; 94; 120; 193; 222; 242; 243; 244; 245; 246 dingliche Rechte: 105 Doppelkauf: 221 Drittaufwand: 121 Dulden: 22; 29; 52; 53 Durchführung der B erichtigung: 8; 216 Durchlaufende Posten: 122 Durchschnittsätze: 12, 193; 222; 223; 232; 250 Durchschnittsbeforderungsentgelt: 120 Durchschnittskurse: 179 —E— echte Mitgliedsbeiträge: 59; 62; 78; 116 Ehegatten: 22; 25; 79; 116; 268; 299; 301; 319; 324 ehrenamtliche Tätigkeit: 7; 165 Eigenhändler: 25; 36; 243 Eigentumsübertragung: 37; 38 Eigentumsvorbehalt: 38; 220; 322 Eigenverbrauch: 4; 12; 15; 63; 72; 73; 74; 75; 76; 79; 118; 130; 131; 132; 139; 161; 166; 167; 170; 177; 178; 200; 201; 202; 214; 215; 223; 226; 270; 278; 280; 281; 289; 290; 297; 327; 329; 330; 333 Einfuhr: 1; 6; 12; 15; 120; 149; 150; 151; 152; 153; 203; 204; 245; 315 Einfuhrer: 203; 204 Einfuhrumsatzsteuer: 1; 8; 11; 12; 13; 82; 203; 233 Einheitsprinzip: 33; 53 Einheitstheorie: 39; 197 Einkaufskommission: 44; 45 Einkaufspreis: 71; 120; 130; 131; 133; 135; 189; 245; 288; 329 Einrichtungen: 6; 85; 140; 161; 164; 165; 166; 173; 174; 311 Einschränkung des Vorsteuerabzugs: 8; 209 Einzeldifferenz: 243; 245 Einzelnachweise: 200 Einzel-Verzichtsmöglichkeit: 245 Endrechnungen: 181; 182; 184; 335 Entgelt: 1; 4; 6; 15; 16; 18; 24; 25; 27; 34; 41; 59; 60; 61; 63; 64; 77; 82; 83; 84; 85; 107; 120; 121; 122; 123; 124; 125; 126; 127; 128; 129; 133; 134; 136; 137; 151; 155; 156; 157; 160; 161; 163; 165; 176; 178; 179; 181; 184; 198; 209; 219; 220; 221; 241; 243; 248; 254; 268; 269; 270; 271; 272; 273; 274; 275; 277; 278; 279; 280; 283; 287; 288; 289; 290; 291; 301; 303; 311; 312; 317; 323; 325; 326; 329; 330; 332; 333; 335; 336; 338; 339 Entgeltsminderung: 129 Entgeltsvereinnahmung: 7; 178 Entnahme: 7; 73; 74; 75; 166; 178; 201; 212; 215; 216; 234; 270; 279; 280; 288; 289 Entnahmeeigenverbrauch: 4; 73; 243; 245 Entnahmegegenstand: 73 Entstehung der Steuer: 7; 12; 146; 177 Erfüllungsgehilfe: 98; 323 Erlöspoolung: 124 ermäßigter Steuersatz: 172

Sachverzeichnis

343

Erstattungen: 63; 138 Erstjahr: 192; 207; 212; 213; 214; 215; 217; 301; 324 Ertragshoheit: 13 Erwerbsteuer: 8; 42; 84; 85; 86; 191; 205; 263; 264; 336; 339 Erwerbsteuertatbestand: 82 Erziehing von Einnahmen: 20; 22; 23; 24; 31; 62; 266; 267; 268; 299; 326; 335 —F— Fahrausweise: 181; 183; 198 Fahrzeuge: 5; 10; 12; 83; 84; 87; 88; 94; 177; 188; 209; 232; 233; 248; 250; 251; 252; 261 Fahrzeugeinzelbesteuerung: 87; 226; 227; 229 Fahrzeuglieferer: 8; 12; 21; 187; 191; 209; 228; 252 Fälligkeit: 177; 226 fertiges Werk: 48 finanzielle Eingliederung: 117 Folgejahre: 207; 212; 214; 217 Forschungsgesellschaft: 66 Frachtführer: 37; 96; 99; 103; 112; 114; 147; 153; 154; 293 Fremdbeförderung: 85; 93; 96; 282 fremde Rechnung: 39; 40; 155; 156; 244 fremde Namen: 32; 39; 40; 155; 156 —G— Gebäude auf fremdem Grund und Boden: 161 Gebiete: 5; 84; 90; 91; 94; 111; 141; 142; 143; 149; 254; 293 Gebiets- oder Bezirksverletzungsentschädigung: 65 gebrochene Versendungslieferung: 97 Gefahrdungstatbestand: 186 Gegenleistung: 31; 59; 60; 61; 63; 122; 253; 254; 255; 256; 275; 276; 277; 278; 280; 292; 299; 303; 327; 330 Gegenstand: 3; 15; 23; 28; 29; 33; 34; 35; 36; 37; 38; 39; 41; 42; 45; 46; 48; 50; 51; 63; 72; 73; 74; 75; 78; 92; 93; 94; 96; 97; 100; 104; 123; 126; 131; 135; 141; 142; 143; 145; 148; 149; 150; 154; 158; 161; 167; 172; 178; 195; 196; 197; 203; 204; 205; 216; 220; 221; 235; 242; 244; 246; 247; 249; 266; 269; 271; 280; 282; 284; 288; 289; 291; 294; 296; 301; 314; 324 Gegenstand der Umsatzsteuer: 3; 33 Gegenstandsbeförderung: 104; 286 Gehalt des Gegenstandes: 51 Gehaltslieferung: 4; 32; 40; 41; 51; 273 gemeiner Wert: 127; 128; 129; 136; 137; 245; 303; 312 Gemeinschaftsgebiet: 7; 41; 42; 82; 83; 84; 85; 90; 91; 93; 94; 141; 149; 200; 223; 237; 242; 243; 244; 245; 246; 247; 249; 251; 259; 264; 271; 282 Gemeinschaftsteuer: 13; 93 gemischte Reiseleistungen: 238; 303 gemischte Verträge: 161 Gesamtbelange: 62 Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse: 116; 118; 267 Gesamtdifferenz: 243; 245 Gesamtobjekte: 192

344

Sachverzeichnis

Gesamtpauschalierung: 199; 201 Gesamtrechtsnachfolge: 31; 225; 226 Gesamtumsatz: 9; 118; 228; 234; 308; 311 Geschäflsbesorger: 162 Geschäftsbesorgung: 45; 162; 273; 299 Geschäftsführervergütung: 63 Geschäftsreisen: 123; 199; 201; 240 Geschäftsveräußerung: 15; 16; 34; 35; 177; 216 Gesellschafterbeitrag: 63; 67; 157; 276 gesellschaftliche (Haupt-) Leistungen: 59 gesellschaftliche Leistungen: 24, 62 Gesetzgebungshoheit: 13 gesonderter Steuerausweis: 8 Gestaltung der Dienstausübung: 61; 70 Gestellung: 7; 32; 113; 166; 173; 174 gewerbliche oder berufliche Selbständigkeit: 21 gewerbliche oder berufliche Tätigkeit: 20; 21; 22; 24; 115; 228; 280; 332 gewerbsmäßiger Vermittler: 242 gewöhnlicher Aufenthalt: 142 grenzüberschreitende Beförderungsleistung: 152; 295; 296 grenzüberschreitende Güterbeförderungen: 151 Grund und Boden: 38; 39; 138; 161; 288; 319; 327 Grunderwerbsteuer: 121; 124; 320 grunderwerbsteuerbar: 157; 158; 288 Grundgeschäft: 34; 326 Grundstücke): 27; 38, 65; 102; 105; 112; 136; 137; 158; 159; 160, 161; 169, 170; 189; 190; 210; 211; 217; 254, 273; 291; 299; 300; 301; 307; 308; 309; 318; 319; 320; 321; 330;334 grundstückgleiche Rechte: 160 Grundstücksteile: 160; 161; 163 Grundstückszubehör: 105; 157; 158 Güterbeförderungen: 6; 45; 151; 152; 187 Gutschriften): 170; 183; 184, 185; 187; 188; 197; 198; 199; 202; 256; 298; 326 —H— Haftende: 21; 118 Haftung: 10; 256 Handelsvertreter: 26; 65 Händler: 23; 50; 55; 56; 57; 58; 65; 88; 100; 128; 129; 137; 188; 190; 242; 243; 266; 305; 323 Hauptleistung: 33; 123; 155; 160; 291; 302; 303 Hauptstoffe: 46; 47; 48; 50; 53; 269; 271; 272; 293 Haushaltserspamis: 200; 201; 202; 327 heilberuflicher Tätigkeit: 163 Herausgabeanspruch: 38 Hilfsgeschäft: 34; 266; 268; 288; 290; 323; 325; 326; 330; 338 Hilfsumsatz: 34 Hingabe an Zahlungs Statt: 6; 127; 128; 287

Sachverzeichnis

345

—I— indirekte Steuer: 13 Informationsaustausch: 260; 263; 265 Inland: 1; 15; 16; 17; 18; 22; 25; 41; 42; 72; 73; 74; 75; 76; 79; 82; 83; 84; 85; 87; 90; 91; 92; 93; 95; 98; 100; 102; 103; 109; 110; 111; 115; 118; 121; 139; 141; 142; 143; 151; 152; 177; 187; 188; 198; 199; 200; 203; 204; 232; 234; 241; 242; 244; 246; 247; 248; 249; 253; 254; 258; 278; 282; 283; 284; 285; 286; 293; 294; 295; 302; 303; 312; 318; 323; 326; 327; 329; 330; 332; 333; 334; 336; 337; 338 Innengesellschaft: 20; 63 Innenleistungen: 25; 115; 118 Innenverhältnis: 24; 25; 323 innergemeinschaftliche Lieferung(en): 3, 10, 41; 83; 140; 205; 245; 248; 251; 252; 273; 284;336 innergemeinschaftliche Lohnveredelung: 42; 60; 85 innergemeinschaftliche Reihengeschäfte: 42; 336 innergemeinschaftlicher Erwerb: 4; 83; 98; 281; 283 —J— Jahressteuerbescheid: 225; 230 Jahresumsatz: 234; 305; 314; 319 juristische Person: 20; 116; 249; 264 —K— Kalendeijahr: 212; 215; 216; 217; 224; 227; 228; 231; 326; 332 Kalendermonat: 227; 326; 329; 332 Kalendervierteljahr: 227 Kapitalgesellschaften: 31; 62; 63; 157 Kaufvertrag: 29; 47; 55; 57; 190; 220; 305; 306; 323 Kettengeschäft: 205 Kleinbetragsrechnungen: 181; 183 Kleinunternehmer: 12; 84; 87; 100; 222; 231; 244; 247; 250; 258; 264 Kommissionär: 44; 45; 95; 100; 270; 283; 326 Kommissionsgeschäft: 4; 37; 40; 41; 44; 45 Kommittenten: 44; 45; 95 Kosten: 29; 32; 76; 79; 120; 123; 124; 130; 131; 132; 136; 156; 277; 289; 290; 291; 303; 318;338 Krankenhäuser: 6; 163 Kreditgewährung: 124; 155; 156; 272 kulturelle Einrichtungen: 6; 164; 173 Kurse: 7; 165 —L— Ladenrechtsprechung: 24; 238 land-und forstwirtschaftliche Umsätze: 172 Landesfinanzbehörden: 260; 261; 265 Leasing: 38 Leistender: 28; 32; 192; 238; 300 Leistung für das Unternehmen: 193; 195; 238; 286

346

Sachverzeichnis

Leistungen im rechtlichen Sinne: 28; 30; 51; 288 Leistungen im wirtschaftlichen Sinne: 1; 23; 28; 30 Leistungsaustausch: 4; 59; 60 LeistungsbegrifF: 3; 29 Leistungseigenverbrauch: 4; 75 Leistungsempfänger: 28; 31; 32; 37; 40; 48; 49; 55; 60; 63; 64; 69; 75; 98; 102; 105; 111; 121; 123; 124; 132; 133; 165; 170; 180; 182; 185; 188; 192; 193; 194; 197; 198; 199; 203; 206; 218; 219; 220; 237; 238; 239; 253; 254; 255; 256; 274; 285; 286; 299; 302; 319; 338 Leistungsentnahme: 75 Leistungswille: 30; 69 Letztverbrauch: 72 Lieferschwelle: 94; 284 Lieferungen: 3; 4; 10; 15; 18; 23; 29; 32; 34; 35; 36; 39; 40; 41; 42; 43; 45; 52; 54; 55; 84; 85; 87; 88; 91; 92; 93; 94; 98; 99; 121; 125; 126; 139; 141; 143; 144; 146; 150; 151; 154; 157; 167; 172; 178; 187; 191; 194; 198; 204; 205; 218; 221; 226; 232; 234; 238; 243; 244; 245; 246; 247; 248; 249; 250; 251; 254; 260; 261; 262; 264; 266; 269; 277; 282; 283; 287; 288; 292; 293; 311; 314; 318; 323; 326; 327; 329; 332; 333; 335; 336 Lohnsteuerhilfeverein: 66 Lohnveredelung: 6; 42; 50; 60; 85; 148; 149; 271 Luftfahrt: 6; 150 —M— Mahngebühren: 64; 123; 274 Mäklervertrag: 30 Marge: 240; 303 maßgeblicher Umsatz: 234 Materialbeistellung: 46, 49; 50 Materialgestellung: 46; 50 Mehraufwendungen für Verpflegung: 201; 202 Meldezeitraum: 225; 260; 261 Mieter: 38; 65; 66; 178; 217; 273; 307 Mietkauf: 38 Mietvertrag: 30; 162; 189; 190; 220; 299; 321 Mindestbemessungsgrundlage: 6, 132; 133; 137; 184; 239; 289; 324; 325; 338 Mindest-Ist-Versteuerung: 7; 59; 176; 177; 178; 179; 184; 323; 335 Mitglieder: 15; 26; 32; 62; 65; 66; 78; 162; 163; 275; 276; 317 Mitgliedsbeiträge: 24, 59; 62; 65; 78; 116; 275 —N— nachhaltig: 20; 23; 53; 62; 196; 266; 267; 268; 326; 335 nachhaltige Tätigkeit: 23; 53; 267 Nachnahmesendungen: 123 Nachweise: 8; 141; 145; 146; 149; 150; 154; 236; 249; 305; 310; 313; 316 Naturaldarlehen: 38; 156 Nebenerzeugnisse: 32; 51 Nebenkosten: 120; 123; 130; 131; 132; 200; 245; 288; 312 Nebenleistung: 33; 47; 124; 155; 161; 162; 269; 270; 272; 332; 333 Nebensachen: 46; 47; 48; 50; 53; 54

Sachverzeichnis

347

Nebenstoffe: 47; 48; 54 nichtabzugsfahige Betriebsausgabe: 201; 202 Nichtuntemehmer. 21; 36; 37; 84; 87; 88; 100; 101; 135; 137; 142; 145; 168; 186; 187; 188; 190; 251; 280; 283; 298; 323 Nießbrauch: 27; 137; 159 Null-Regelung: 254; 255; 256; 330

Option: 7; 140; 162; 169; 170; 233; 234; 245; 283; 284; 300 Optionsrecht: 244 Ordnungsfiinktion: 263; 264 Ordnungswidrigkeit: 251; 262 Organe: 6; 164 Organgesellschaften: 25; 115; 142 organisatorische Eingliederung: 117 Organkreis: 118; 263 Organschaft: 5; 32; 115; 116; 118; 119; 264 organschaftsähnliche Verhältnisse: 119 Organträger: 115; 116; 117; 118 Ort: 5; 12; 24; 33; 35; 36; 48; 52; 75; 76; 83; 92; 93; 94; 95; 96; 97; 98; 99; 102; 103; 104; 106; 108; 109; 110; 111; 172; 173; 236; 239; 270; 271; 277; 283; 284; 285; 286; 292; 293; 296; 330;333;337 —P— Pächter: 65 Pachtvertrag: 30 Patente: 106 Pauschbeträge: 199; 200 Personalgestellung: 166 Personen: 3; 5; 15; 16; 20; 21; 24; 25; 27; 62; 70; 77; 78; 84; 115; 116; 117; 119; 133; 140; 152; 164; 165; 166; 180; 228; 315 Personenbeförderung: 104; 138; 152; 153; 254; 255 personenbezogene Leistungen: 106 Personengesellschaften: 25; 62; 119 Personenvereinigungen: 3; 20; 21; 115; 142; 193 Prämien: 63 Preis: 40; 43; 57; 121; 126; 129; 131; 132; 277; 305; 306; 314; 315; 339 Privatschulen: 6; 165 Prüfiingsablauf: 29; 60 Prüfungsschema: 5; 10; 18; 60; 109 R Rahmen seines Unternehmens: 15; 73; 187; 251; 332; 333 Rechnung: 1; 7; 13; 39; 40; 43; 45; 47; 49; 56; 57; 58; 67; 79; 86; 103; 107; 108; 112; 121; 122; 123; 130; 133; 134; 136; 147; 153; 154; 155; 156; 177; 180; 181; 182; 183; 184; 185; 186; 187; 188; 189; 190; 192; 193; 194; 197; 198; 199; 200; 202; 205; 209; 210; 217; 223; 232; 237; 240; 244; 245; 251; 252; 256; 261; 263; 290; 298; 299; 300; 305; 306; 308; 309; 311; 314; 315; 317; 321; 322; 323; 325; 327; 333; 334; 335; 338; 339

348

Sachverzeichnis

Rechnungsangaben: 181; 183 Rechnungsaussteller: 21; 176; 187; 198 Rechnungserteilung: 49; 180; 181; 182; 183; 184; 187; 242; 243; 248; 250; 252; 254; 321; 322 Rechtsform: 20; 21; 32; 158; 166 Rechtssubjekte: 62; 77 Regelbesteuerung: 13; 18; 214; 222; 223; 224; 236; 242; 243; 302; 318; 329; 332; 335 Reihengeschäft: 3; 37; 40; 41; 42; 43; 98; 141; 143 Reisekosten: 200 Reiseleistungen: 9; 12; 104; 120; 139; 152; 222; 223; 230; 236; 237; 238; 239; 241; 302; 303;333 Reisevorleistungen: 193; 236; 237; 238; 239; 240; 241; 295; 296; 302; 303; 333; 334 Rohware: 51 Rückgängigmachung: 37; 122; 171; 212; 213; 218; 220; 221 Rückgängigmachung einer Lieferung: 220 Rücklieferung: 218; 221 —S— Sammelladung: 97 Schadensersatz: 24; 61; 62; 123; 220; 274; 275; 322; 327; 330; 333 Schadensersatzleistungen: 59; 274 Scheinbestandteile: 105 Scheingeschäfte: 28; 31; 61; 299 Scheinhandlungen: 28; 31 Schuldner: 1; 20; 32; 98; 100; 101; 146; 220; 269; 282; 284; 332 Schutzrechte: 173 Schwerpunktprinzip: 41; 106; 110 Seeschiffahrt: 6; 150; 151 Selbständigkeit: 3; 21; 24 Selbstkosten: 66; 120; 129; 130; 131; 132; 169; 288 Selbstversorger: 72 Sicherungsübereignung: 39 Sollversteuerung: 177 Sonderbelange: 62 Sonderentgelt: 62; 335 Sonderfall der Werkleistung: 4; 50; 150 sonstige Leistungen: 4; 52; 75; 107 Sozialversicherungsträger: 6; 163 Speditionsvertrag: 30 spezielle Aufzeichnungspflichten: 230 sportliche Veranstaltungen: 7; 165 Steueranmeldung: 19; 87; 225; 228; 229; 233; 237; 246 Steuerbefreiung(en): 6, 7, 12, 19; 33, 35; 87; 88; 103, 139,140; 143; 150; 151; 152; 153; 155; 157; 159; 163; 164; 165; 166; 167; 169; 191, 198; 223; 232, 237, 239; 242; 243; 244; 245; 246; 247; 302; 307; 315, 320, 326; 332, 336 Steuerberechnung: 9; 12; 18; 86; 176; 177; 224; 225; 226; 227; 228; 305 Steuererhöhungen: 178 Steuerfähigkeit: 3; 21 steuerfreie Umsätze: 7

Sachverzeichnis

349

Steuerhoheit: 13 Steuersatz: 7; 19; 33; 35; 86; 134; 172; 174; 179; 185; 197; 220; 237; 242; 302; 312; 316; 327; 330 Steuersätze: 7; 12; 104; 172; 174; 223 Steuerschuldner: 3; 7; 12; 13; 20; 21; 86; 115; 118; 176; 219; 250; 326; 329; 332 Steuersubjekt: 22 Steuerträger: 13 Steuervergütung: 229 Stoffaustausch: 50 Stoflbeschaffiing: 47; 54 Substanz: 37; 45 Subunternehmer: 47; 49; 106 Subventionen: 63 Summe der Bemessungsgrundlagen: 229; 261; 290 —T— Tausch: 6; 54; 60; 121; 127; 128; 221; 245; 273; 291; 339 tauschähnliche Umsätze: 6; 127 tauschähnlicher Umsatz: 127; 278; 288; 291; 292; 325 Tauschgeschäft: 51 Tausch mit Baraufgabe: 221 Tauschvertrag: 29 Tauschvorgänge: 39; 51; 52; 54 Teilleistung(en): 7, 176; 178; 179; 181; 224; 290, 330; 335, 338 Teiloptionen: 169; 170 Teilwert: 136; 312 Traditionspapiere: 38; 93 Tun: 22; 29; 52; 53 —U— Übungsaufgaben: 3; 4; 5; 6; 8; 9; 10, 26, 43, 55, 64, 71, 79, 88, 99, 111, 133, 146, 153, 167, 188, 209, 217, 240, 246, 266, 269, 270, 274, 277, 278, 281, 282, 284, 287, 292, 295, 297, 298, 300, 301, 302, 304 Umkartierung: 96 Umsätze: 3; 6; 7; 12; 13; 15; 20; 34; 39; 65; 88; 104; 105; 108; 118; 126; 127; 130; 133; 140; 150; 151; 155; 156; 157; 158; 161; 163; 164; 165; 166; 167; 169; 170; 172; 173; 174; 192; 204; 206; 208; 214; 216; 217; 218; 222; 223; 224; 226; 227; 228; 229; 231; 232; 234; 238; 239; 242; 250; 252; 253; 254; 255; 258; 264; 289; 305; 308; 310; 312; 313; 316; 319; 329; 335 Umsatzgruppen: 206 Umsatzsteuer-Identifikationsummer: 10 Umtausch: 37; 218; 220 Umzugskosten: 199 Unanfechtbarkeit: 186; 231; 233 Uneinbringlichkeit des Entgelts: 220 unfreie Sendungen: 124 unrichtiger Steuerausweis: 185 Unselbständigkeit: 24

350

Sachverzeichnis

Unterlassen: 22; 29; 52; 53; 275 Unternehmenseinheit: 5; 24; 25; 115; 229 Unternehmer: 1; 3; 10; 12; 13; 15; 17; 18; 19; 20; 21; 22; 23; 24; 25; 28; 30; 36; 37; 39; 41; 42; 43; 44; 45; 46; 47; 48; 50; 54; 56; 59; 62; 63; 64; 69; 70; 72; 73; 74; 80; 81; 82; 83; 84; 85; 86; 88; 89; 91; 92; 93; 94; 95; 96; 97; 99; 100; 101; 102; 103; 105; 106; 107; 108; 111; 112; 113; 114; 115; 116; 117; 118; 119; 121; 122; 123; 124; 127; 128; 131; 132; 134; 135; 141; 142; 143; 145; 146; 147; 149; 150; 153; 154; 156; 158; 161; 162; 164; 165; 166; 169; 170; 173; 176; 178; 180; 181; 182; 183; 184; 185; 186; 188; 189; 190; 192; 193; 194; 195; 197; 198; 199; 200; 203; 204; 205; 207; 209; 213; 214; 217; 219; 220; 222; 224; 225; 226; 228; 230; 231; 232; 233; 234; 236; 237; 238; 240; 241; 242; 243; 244; 248; 249; 250; 251; 253; 254; 255; 256; 258; 259; 260; 261; 262; 264; 266; 267; 268; 269; 276; 278; 280; 282; 283; 285; 286; 293; 298; 301; 311; 317; 318; 323; 324; 325; 326; 327; 329; 330; 332; 333; 335; 338 Unternehmereigenschaft: 3; 18; 21; 22; 23; 24; 25; 26; 63; 194; 196; 267; 305; 312 unternehmerischer Gegenstand: 73 Unterordnung: 116; 117 Ursprungsortprinzip: 82 —V— Verarbeitung: 42; 46; 47; 48; 49; 51; 53; 54; 148; 149; 150; 270; 271; 272 Verbrauchsteuern): 13; 82, 85, 121 verbringen: 96 verdeckter Preisnachlaß: 129; 245; 339 vereinbarte Entgelte: 146; 177; 179; 224; 226; 326; 335 vereinnahmte Entgelte: 12; 177; 226; 234 Verfugungsmacht: 13; 24; 29; 31; 36; 37; 38; 44; 45; 47; 48; 73; 93; 178; 204; 269; 270; 271; 272; 273; 280; 283; 291; 326 Vergütung: 26; 27; 65; 67; 137; 192; 258; 259; 267; 274; 299 Vergütungsverfahren: 192; 194; 258; 259 Vergütungszeitraum: 258 Verkaufskommission: 44; 45; 95; 326 Verkehrsauffassung: 47; 178 Verkehrsteuer: 13 Vermietung und Verpachtung: 6; 22; 34; 105; 159; 160; 161 Vermittlungsleistung(en): 6, 45; 104, 108, 154; 189; 236, 238, 264, 286; 298; 325 Verpflegungskosten: 200 Verpflichtung: 7; 18; 30; 43; 58; 62; 123; 125; 180; 187; 188; 270 Versandhandelsregelung: 245; 246 Verschaffung der Verfügungsmacht: 13; 36; 37; 38; 48; 93; 178; 273; 291 versenden: 33; 92; 100; 134; 141; 142; 147; 311 Versendung: 84; 92; 93; 94; 95; 96; 97; 123; 249; 282; 311 Versendungslieferung: 37; 97; 282 Versteigerer: 38; 244 Verträge besonderer Art: 162 Vertragsverletzung: 64 Vertrauensschutz: 139; 177, 250 Vertretung: 22; 32; 63; 66 Verwaltungshoheit: 13 Verwendungspausen: 214; 215

Sachverzeichnis

351

Verzicht auf Steuerbefreiungen: 7; 12; 169; 232 Verzug: 274 Vieh- und Pflanzenzucht: 173 Vorausrechnungen: 181; 182; 184 Vorbehalt der Nachprüfung: 171; 229; 233; 306 Vorbereitungshandlungen: 25 Vorbezüge: 1; 13; 131; 196 Vorsteuer: 8; 10; 12; 13; 14; 85; 86; 132; 166; 191; 192; 193; 194; 198; 203; 204; 205; 206; 209; 210; 216; 217; 218; 219; 229; 255; 258; 259; 301; 306; 311; 313; 324; 325; 334;338 Vorsteuerabzug: 8; 9; 12; 18; 50; 63; 72; 88; 119; 132; 134; 135; 139; 140; 164; 169; 186; 191; 193; 194; 197; 198; 199; 200; 202; 205; 206; 207; 208; 209; 210; 211; 212; 213; 214; 223; 230; 232; 236; 237; 240; 242; 243; 244; 246; 250; 256; 264; 300; 301; 303; 305; 307; 309; 312; 323; 324; 325; 326; 327; 328; 332; 334 Vorsteuerberichtigung: 8; 166; 213; 218 Vorsteuervergütungsverfahren: 10 Vorträge: 7, 165 —W— Warenbewegungen: 82; 91; 115; 118; 119; 182; 187; 248; 260; 261 Wechsel der Besteuerungsform: 224 Wechseldiskont: 123; 287 Werbeagenturen: 107 Werbungsmittler: 107; 113 Werklieferung: 4; 39; 40; 41; 45; 46; 47; 48; 50; 52; 53; 142; 144; 148; 150; 255; 267; 269; 270; 271; 272; 294; 335 Werklieferungsvertrag: 29; 47; 270 Werklohn: 54; 137 Werkunternehmer: 42; 46; 47; 48; 49; 50; 51; 54; 125 Werkvertrag: 29; 65 Wert: 14; 37; 48; 62; 71; 100; 122; 125; 127; 128; 129; 136; 137; 156; 245; 277; 288; 291; 303; 312; 314; 315; 320; 335; 339 Wertpapiergeschäfte: 157 wesentliche Bestandteile: 39; 105; 161 wettbewerbsneutrale Bedingungen: 141 Widerruf der Option: 234 Wiederholungsabsicht: 23 Wiederverkäufer: 193; 223; 242; 243; 244; 297 Willenserklärung: 169; 233 wirtschaftlich Gewollte: 53 wirtschaftliche Eingliederung: 117 Wirtschaftsgut: 196; 212; 215; 216; 280 Wirtschaftsjahr: 227 Wohlfahrt Seinrichtungen: 6; 164 Wohnort: 141; 142; 143; 146; 294; 314 Wohnsitz: 111; 112; 142; 254; 311 Wohnungseigentümergemeinschaft: 21; 162

352

Sachverzeichnis

—z— Zahlungsabzüge: 122; 123; 219 Zahnärzte: 173 Zahntechniker: 173 Zeitpunkt: 5; 7; 33; 35; 36; 43; 44; 45; 48; 53; 54; 82; 86; 92; 93; 95; 96; 97; 107; 129; 131; 144; 149; 159; 167; 172; 177; 178; 181; 195; 199; 204; 205; 207; 209; 215; 220; 224; 226; 252; 254; 255; 270; 277; 283; 301; 302; 312; 323; 326; 327 Zentralregulierungsgeschäfte: 219 Zollbeteiligte: 176 Zollverfahren: 194; 204 zum gesonderten Steuerausweis: 7; 188; 189; 192; 254; 298; 312; 326 Zusammenfassende Meldung(en): 10; 119; 225; 233; 251; 252; 260; 261, 262, 264 Zuschüsse: 24, 59; 64; 126 Zuschußempfanger: 125 Zuschußgewährung: 64 Zutaten: 46; 47; 48; 50; 53; 54; 79; 279 Zuwendungen: 61; 63; 64; 71; 78; 277 Zuzahlungen: 122 Zwangsversteigerung: 38 Zweck außerhalb des Unternehmens: 73 Zwischenmietverhältnis: 33; 194 Zwischenvermieter: 32; 58; 162; 190; 194; 273