Steuerwettbewerb in Europa [1 ed.] 9783896445308, 9783896735300

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Schriftenreihe der

Barbara Stütz

Steuerwettbewerb in Europa

Verlag Wissenschaft & Praxis

Steuerwettbewerb in Europa

Schriftenreihe der

Herausgegeben von Prof. Dr. Claus Meyer

Band 8

Barbara Stütz

Steuerwettbewerb in Europa

Verlag Wissenschaft & Praxis

Bibliografische Information der Deutschen Bibliothek Die Deutsche Bibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.ddb.de abrufbar.

ISBN 978-3-89673-530-0 © Verlag Wissenschaft & Praxis Dr. Brauner GmbH 2010 Tel. +49 7045 930093 Fax +49 7045 930094 [email protected] www.verlagwp.de

Alle Rechte vorbehalten Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Printed in Germany

Geleitwort Die Claus und Brigitte Meyer-Stiftung lobt den Thomas-Gulden-Preis zur Erinnerung an den im Alter von 25 Jahren an einer unheilbaren Krankheit verstorbenen ehemaligen Studenten Thomas Gulden für besondere Leistungen aus. Zum Ende des Sommer-Semesters 2005 wurde der Preis erstmals verliehen. Im Sommer-Semester 2009 wird Frau Barbara Stütz (Studiengang Betriebswirtschaft/Steuer- und Revisionswesen) für ihre exzellente Diplomarbeit mit dem Thomas-Gulden-Preis ausgezeichnet. Die Claus und Brigitte Meyer-Stiftung veröffentlicht die Arbeiten der Preisträger in der Schriftenreihe der MEYER STIFTUNG. Die herausragende Diplomarbeit von Frau Barbara Stütz beschäftigt sich mit dem Thema „Steuerwettbewerb in Europa“. Dabei darf neben der volkswirtschaftlichen Bedeutung nicht übersehen werden, dass die Steuerbelastung ein wesentlicher Faktor bei der Wahl betrieblicher Standorte darstellt. Die detaillierte Auswertung der einschlägigen Literatur sowie der EU-Richtlinien und -Verordnungen ist besonders zu würdigen. Herr Prof. Dr. Dirk Wentzel betreute diese Diplomarbeit. Seine fundierten und umfangreichen Kenntnisse des nationalen und insbesondere des internationalen Steuerrechts, vor allem auch aus ordnungs- und wettbewerbspolitischer Sicht, haben durch seine Begleitung bei der Erstellung wesentlich zum Gelingen beigetragen. Die Claus und Brigitte Meyer-Stiftung freut sich, diese ausgezeichnete Diplomarbeit als achten Band der Schriftenreihe veröffentlichen zu können. Für die großzügige Unterstützung bei der Herausgabe der Schriftenreihe bedanken wir uns herzlich bei Frau Neugebauer und Herrn Dr. Brauner vom Verlag Wissenschaft und Praxis. Stuttgart, im August 2009 Prof. Dr. Claus Meyer

Die Claus und Brigitte Meyer-Stiftung ist eine rechtsfähige und gemeinnützige Stiftung bürgerlichen Rechts mit Sitz in Stuttgart, die am 21. April 2005 vom Regierungspräsidium Stuttgart als Stiftungsbehörde anerkannt wurde. Der Zweck der Stiftung wird verwirklicht durch die Förderung von Wissenschaft und Forschung, der Bildung und Erziehung und der Unterstützung bedürftiger Studierender der Hochschule Pforzheim. Er wird insbesondere realisiert durch: • die Verleihung des Thomas-Gulden-Preises für hervorragende Studienleistungen und/oder eine ausgezeichnete Diplom-/Masterarbeit aus dem Gebiet des Controlling, Finanz- und Rechnungswesen an einen oder mehrere Studierende. Thomas Gulden wurde am 15. März 1978 geboren. Er studierte an der Hochschule Pforzheim im Studiengang Betriebswirtschaft/Controlling, Finanz- und Rechnungswesen und schloss mit der Gesamtnote „sehr gut“ ab. Aufgrund einer angeborenen und fortschreitenden Muskelerkrankung saß Thomas Gulden seit seinem 10. Lebensjahr im Rollstuhl. Er verstarb am 11. April 2003 an der tödlichen Erkrankung, deren Verlauf er kannte. Posthum wurde Thomas Gulden für seine herausragende und der Note 1,0 bewerteten Diplomarbeit mit einem Förderpreis ausgezeichnet. Seinem Wunsch entsprechend wurden mit diesem Preis, wie mit seinem gesamten Vermögen, humanitäre Organisationen unterstützt. • die Vergabe von Zuschüssen und Ähnlichem an Studierende, insbesondere an in Not geratene, zur Fortsetzung und erfolgreichem Abschluss ihres Studiums. ____________________________________ Claus und Brigitte Meyer-Stiftung Adresse: Telefon: E-Mail: Internet: Konto:

Bernsteinstr. 102, 70619 Stuttgart 0711/4411488 [email protected] www.meyer-stiftung.de Baden-Württembergische Bank Nr. 498 04 94, BLZ: 600 501 01

Vorwort Die vorliegende Arbeit, die als Diplomarbeit zur Erlangung des Diplomzeugnisses entstand, wurde Mitte Januar abgeschlossen und von der Hochschule Pforzheim, Studiengang Betriebswirtschaft/Steuer- und Revisionswesen, angenommen. Für die Auszeichnung des Thomas-Gulden-Preises sowie das persönliche Engagement bei der Veröffentlichung meiner Diplomarbeit bedanke ich mich bei Herrn Professor Dr. Claus Meyer und seiner Frau Brigitte Meyer sowie der MEYER STIFTUNG ganz herzlich. Diese Anerkennung meiner Leistung freut mich sehr und bestätigt mich in meiner Arbeit. Mein besonderer Dank gilt meinem verehrten akademischen Lehrer, Herrn Prof. Dr. Dirk Wentzel, für die engagierte Förderung und Begleitung meiner Diplomarbeit. Seine konstruktiven Verbesserungsvorschläge und gewinnbringenden Anregungen sowie seine stete Diskussionsbereitschaft haben maßgeblich zum Gelingen dieser Arbeit beigetragen. Neben der fachlichen Betreuung hat er auch immer Interesse an meinem persönlichen Werdegang gezeigt und stand mit manchem Rat zur Seite. Ferner danke ich Herrn WP/StB Prof. Dr. Markus Häfele für die Übernahme des Zweitgutachtens. Einen großen Anteil am Gelingen meines Studiums hatte mein Mentor StB Prof. Dr. Thomas Stobbe, der mit seinem beeindruckenden Fachwissen in zahlreichen, intensiven Diskussionen meinen geistigen Horizont erweiterte und mir stets eine Quelle der Inspiration war. Mein größter Dank gilt meiner Familie und meinen Freunden, die mir auf meinem bisherigen Lebensweg und insbesondere während der Studienzeit Rückhalt und Unterstützung gaben. Vor allem der unerschütterliche Glaube meines Mannes, Sven Stütz, an meine Fähigkeiten und dessen Zuspruch gab mir Selbstvertrauen und Kraft. Meinen Kindern, Steven und Maren, danke ich für ihre Geduld und Herzlichkeit, die es mir erleichterten, das Studium mit der Familie zu vereinen. Keltern, im August 2009 Barbara Stütz

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Inhaltsverzeichnis Geleitwort..................................................................................................................5  Vorwort .....................................................................................................................7  Abbildungsverzeichnis............................................................................................12  Tabellenverzeichnis ................................................................................................13  Abkürzungsverzeichnis...........................................................................................14 

1  Einleitung .........................................................................................................17 

2  Steuerwettbewerb – Theorie und Kernprobleme ........................................21  2.1  Theoretische Betrachtung des Steuerwettbewerbs .....................................21  2.1.1 

Ökonomische Grundmodelle von Tiebout und Hayek .......................21 

2.1.2  Die Leviathan Theorie..........................................................................23  2.1.3  Der Liliput Staat ...................................................................................24  2.2  Kernprobleme .............................................................................................25  2.2.1  Wettbewerbsfähigkeit der Unternehmen .............................................25  2.2.2  Steuergestaltung im Steuerwettbewerb................................................25  2.2.3  Die Transnationalisierung der Bemessungsgrundlage.........................27  3  Die steuerpolitische Strategie der EU............................................................29  3.1  Ausrichtung.................................................................................................29  3.2  Die Aufgabe der EU ...................................................................................30  3.3  Der EG-Vertrag...........................................................................................31  3.4  Maßnahmen zur Bekämpfung des schädlichen Steuerwettbewerbs...........33  3.5  Der Verhaltenskodex ..................................................................................33 

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Inhaltsverzeichnis

3.6  EU geht stärker gegen Mehrwertsteuerbetrug vor......................................34  3.7  Änderung des Mehrwertsteuersystems innerhalb der EU ..........................36  3.8  Einstimmigkeit bei Steueränderungen........................................................37  3.9  Abhängigkeiten und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa .............39  4  Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa.........................45  4.1  Zusammensetzung des Steuerwettbewerbs in Europa................................46  4.2  Unfairer und fairer Steuerwettbewerb in Europa .......................................48  4.2.1  Begriff des unfairen Wettbewerbs .......................................................48  4.2.2  Beispiele für Steueroasen in der EU ....................................................49  4.2.3  Eigeninteresse der nationalen Mitgliedstaaten.....................................51  4.2.4  Reaktionen der EG auf Steueroasen.....................................................53  4.3  Souveränität der Mitgliedstaaten ................................................................53  4.3.1  Mehrwertsteuer.....................................................................................54  4.3.2  Spezielle Verbrauchsteuern..................................................................56  4.3.3  Kapitalverkehrsteuer ............................................................................57  4.3.4  Einkommensteuer.................................................................................58  4.3.5  Unternehmensbesteuerung ...................................................................60  4.4  Gemeinsame Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer ...............62  5  Auswirkungen des Steuerwettbewerbs in Europa .......................................67  5.1  Positive Nutzeneffekte................................................................................67  5.2  Ruinöser Steuersenkungswettlauf...............................................................69  5.3  Kapitalmobilität ..........................................................................................71  5.4  Verschiebung der Steuerlast .......................................................................72

Inhaltsverzeichnis

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6  Einführung einer eigenen EU-Steuer ............................................................75  6.1  Ökonomische Version ................................................................................75  6.2  Eigene EU-Steuerkompetenz......................................................................76  6.3  Analyse aus rechtlicher Sicht – zwischen Staatenbund und Bundesstaat .................................................................................................77  6.4  Einführung einer eigenen EU Steuer ..........................................................78  6.4.1  Steuerliches Verbundsystem ................................................................79  6.4.2  Steuerliches Zuschlagsystem ...............................................................80  6.4.3  Steuerliches Trennsystem.....................................................................81  7  Alternative Steuersysteme ..............................................................................83  7.1  Staatliche Finanzierungssysteme im Wandel .............................................83  7.2  Die Einfachsteuer........................................................................................84  7.3  Die Flat Tax ................................................................................................85  7.4  Das nordische System: Die duale Einkommensteuer.................................87  8  Abschließende Stellungnahme .......................................................................89

Anhangsverzeichnis ................................................................................................93  Literaturverzeichnis ..............................................................................................111  Stichwortverzeichnis.............................................................................................131 

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Abbildungsverzeichnis Abbildung 1:  Der Leviathan .................................................................................23  Abbildung 2:  Eigeninteresse der nationalen Mitgliedstaaten ...............................52  Abbildung 3:  Steuersenkungswettlauf..................................................................70  Abbildung 4:  Reaktion auf zu hohe Steuern.........................................................73  Abbildung 5:  Steuerliches Verbundsystem ..........................................................79  Abbildung 6:  Steuerliches Zuschlagsystem..........................................................80  Abbildung 7:  Steuerliches Trennsystem...............................................................81  Abbildung 8:  Beispiel zur Darstellung eines Karussellgeschäfts.......................106 

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Tabellenverzeichnis Tabelle 1: 

Verfahren zur Vermeidung von Doppelbesteuerung .....................41 

Tabelle 2: 

Überblick zu den typischen Steuerarten in Steuersystemen ..........47 

Tabelle 3: 

Einkommensteuersätze 2007 im EU Vergleich .............................59 

Tabelle 4: 

Körperschaftsteuersätze 2008 im EU Vergleich ............................65 

14

Abkürzungsverzeichnis ABl. Abs. AO Art. BFH BIP BMJ BMF BMG Bsp. bspw. BStBl bzgl. bzw. ca. cm DBA d.h. dt. € EG EGV engl. ESt EU EuGH event. EWG f.

Amtsblatt Absatz Abgabenordnung Artikel Bundesfinanzhof Bruttoinlandsprodukt Bundesministerium für Justiz Bundesministerium für Finanzen Bemessungsgrundlage(n) Beispiel beispielsweise Bundessteuerblatt bezüglich beziehungsweise circa Zentimeter Doppelbesteuerungsabkommen das heißt Deutsch / Deutschland Euro Europäische Gemeinschaft Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EG-Vertrag) englisch Einkommensteuer Europäische Union Europäischer Gerichtshof eventuell Europäische Wirtschaftsgemeinschaft folgende Seite

Abkürzungsverzeichnis

ff. GATT GB GE gem. ggf. Hrsg. hrsg. i. d. R. IFSC i. H. v. IP i. S. d. i. S. v. i. V. m. KFZ KSt KOM lat. lt. Mio. mm mtl. MwSt Nr. o. A. OECD

p. a. Rspr. RL

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fortfolgende Seiten General Agreement on Tariffs and Trade Großbritannien Geldeinheiten gemäß gegebenenfalls Herausgeber herausgegeben in der Regel International Financial Service Centre in Höhe von Internationale Pressemitteilung im Sinne des/der im Sinne von in Verbindung mit Kraftfahrzeug Körperschaftsteuer Dokumente der Europäischen Kommission: Legislativvorschläge und sonstige Mitteilungen der Kommission lateinisch laut Millionen Millimeter monatlich Mehrwertsteuer Nummer ohne Angabe Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung; (engl. Organisation for Economic Co-operation and Development) per anno (jährlich) Rechtsprechung Richtlinie

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S. SEK sog. Tz. u. u. a. USt-IdNr. $ vgl. z. B. z. T.

Abkürzungsverzeichnis

Seite Dokumente der Europäischen Kommission, die nicht den Kategorien Protokolle oder KOM angehören so genannt(e) Textziffer und unter anderem Umsatzsteueridentifikationsnummer Dollar vergleiche/vergleichsweise zum Beispiel zum Teil

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1 Einleitung „Steuern einheben heißt, die Gans so zu rupfen, dass man möglichst viele Federn mit möglichst wenig Gezische bekommt.“ - Jean-Baptiste Colbert -1 Der Steuerstaat des 20. Jahrhunderts ist mit dem Grundgedanken verknüpft, Einkommensunterschiede auch über die Besteuerung selbst auszugleichen. Der Blick geht in Richtung Europa, wenn es um die Fähigkeit geht, über Grenzen hinweg Kompromisse zu finden. In der europäischen Steuerpolitik ist der Steuerwettbewerb zweifellos die umstrittenste Frage. Die intensiven Debatten und Diskussionen, sowie die Initiativen, die sowohl innerhalb der EU und auch innerhalb der einzelnen Staaten vorhanden sind, zeigen deutlich die Brisanz dieser Thematik. Dabei ist Europa nicht zufällig der Ort, auf den sich die Blicke richten: Europa ist der Ort, der bereits über erprobte gemeinsame Institutionen verfügt. Und Europa ist der Ort, an dem aus Sicht der europäischen Mitgliedstaaten Facetten der sog. Globalisierung spürbar werden, wie z. B. die seit Ende der 1980er Jahre stetig wachsende Kapitalmobilität.2 Die politische und wissenschaftliche Auseinandersetzung zum Thema Steuerwettbewerb könnte kontroverser nicht sein. Für die einen ist die mangelnde Harmonisierung der nationalen Steuersysteme und damit der Steuerwettbewerb für einen ruinösen Steuersenkungswettlauf innerhalb der EU verantwortlich. Dieser hätte letzten Endes die finanzielle Handlungsunfähigkeit des Staates zur Folge. Die anderen sehen gerade im Steuerwettbewerb ein opportunes Triebwerk, welches die Effizienz der Politik steigert und die Bürger vor überhöhten Steuern3 schützt.4 Steuern können unternehmerische Entscheidungen beeinflussen. Vor allem die Höhe des optimalen Kapitalstocks und die Standortwahl eines Unternehmens sind grundlegende Entscheidungen, die auch unter Berücksichtigung der Steuerlast ge1

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3

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Zitat von Jean-Baptiste Colbert Marquis de Seignelay, Finanzminister des Sonnenkönigs Ludwig XIV. (16191683). Einheben bedeutet hier „erheben“. Vgl. Uhl [2008], S. 12. Art. 14 EGV legt die vier Grundfreiheiten des europäischen Binnenmarktes fest, die einen grundrechtsähnlichen Charakter haben: Personenverkehrs-, Warenverkehrs-, Dienstleistungs- und Kapitalverkehrsfreiheit. Der Begriff „Steuern“ stammt aus dem Althochdeutschen „stiura“ und bedeutet „Stütze“, i. S. v. Beihilfe. Steuern sind Geldleistungen, die ein öffentlich-rechtliches Gemeinwesen zwangsweise allen auferlegt, zur Erzielung von Einnahmen als Haupt- oder Nebenwerk, ohne dafür eine unmittelbare Gegenleistung zu bieten, vgl. § 3 Abs. 1 AO. Vgl. Schenk [2002], S. 199.

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1 Einleitung

troffen werden. So vermeldete die Presse in der jüngeren Vergangenheit verstärkt, dass die osteuropäischen Staaten versuchen, den Steuereinfluss auf unternehmerische Entscheidungen zu nutzen, indem sie Steuersysteme schaffen, die ihnen eine vorteilhafte Position im Steuerwettbewerb sichern. Auf diese Weise gelingt es ihnen, Unternehmen zu einer Niederlassung in ihrem Staatsgebiet zu bewegen. Dies bedeutet zusätzliche Steuereinnahmen und Arbeitsplätze.5 Die Frage dabei ist, ob es sich bei diesen Entscheidungen um einen fairen oder ruinösen Steuerwettbewerb handelt. Ziel der vorliegenden Diplomarbeit ist es, grundlegende, aktuelle Argumentationsbereiche dieser Auseinandersetzung um den Steuerwettbewerb darzustellen. Es soll kritisch geprüft werden, in welchem Umfang Steuern unternehmerische Entscheidungen beeinflussen. Nachfolgend sollen Schwierigkeiten und Probleme, die beim Versuch der Integration der Steuerpolitik innerhalb Europas auftreten bzw. aufgetreten sind, erörtert und ein Verständnis für die Komplexität dieser Aufgabenstellung bewirkt werden. Auch im Hinblick darauf, dass verschiedene Alternativen im Steuerwettbewerb Einfluss auf Entscheidungsfindungen unterschiedlicher Player im Wirtschaftssystem haben, werden vor allem die wechselseitigen Einflussfaktoren multinationaler Unternehmen untersucht. Die fortschreitende Industrialisierung der Wirtschaft und die sich verändernde Arbeitsteilung zwischen Industrie- und Schwellenländern stellt auch die Steuerpolitik vor neue Herausforderungen. Durch die Darstellung ausgewählter Steuersysteme soll nochmals die Weitläufigkeit und Differenziertheit zwischen den einzelnen Systemen erläutert, mögliche praxiserprobte Alternativen aufgezeigt und miteinander verglichen werden. Die Arbeit gliedert sich konzeptionell in zwei Teile und umfasst acht Kapitel, deren Inhalt und Zielsetzung im Folgenden vorgestellt werden. In den ersten beiden Kapiteln wird eine Einführung in das Thema Steuerwettbewerb gegeben und Grundlagen zum besseren Verständnis der Materie angeführt. Das zweite Kapitel erörtert ökonomische Theorien des Steuerwettbewerbs. Die durch die Globalisierung hervorgerufenen Kernprobleme, die in die Thematik des Steuerwettbewerbs mit einfließen, diskutiert Kapitel drei. Des Weiteren informiert dieses Kapitel über den aktuellen Stand der Steuerpolitischen Strategie innerhalb der EU. Darüber hinaus wird dargelegt, in welchem Maße gegenläufige oder unterstützende Maßnahmen in Europa ergriffen werden. Um eine fundierte Basis 5

Vgl. Ruf [2007], S. 1; vgl. auch Kapitel 4 „Laffer-Kurve“.

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Einleitung

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zum nachfolgenden Teil der Untersuchung zu schaffen, wird schließlich Auskunft über den Rahmen des Gemeinschaftsrechts für steuerliche Aktivitäten gegeben. Kapitel vier zeigt das Ausmaß und die Intensität des Steuerwettbewerbs und klärt die Bedeutung von fairem bzw. unfairem Steuerwettbewerb im Kontext der Globalisierung. Zusätzlich werden auch die legalen Schranken innerhalb des europäischen Wettbewerbs anhand von europäisch genehmigten Steueroasen aufgezeigt, die Souveränität der Mitgliedstaaten überprüft und die Wettbewerbsintensität am Beispiel verschiedener Steuerarten kritisch untersucht. Zur Darlegung der Komplexität der Steuerthematik werden am Beispiel einer gemeinsamen konsolidierten Bemessungsgrundlage der Körperschaftsteuer die Schwierigkeiten bei der Koordination und Findung eines gemeinsamen Konsenses erörtert. Im fünften Kapitel werden mögliche positive wie negative Folgen dargelegt, um eine Grundlage zur Diskussion verschiedener Regulierungsansätze in den darauffolgenden Kapiteln zu schaffen. Die Untersuchung von Möglichkeiten der Bildung und der Implementierung einer gemeinsamen EU-Steuer steht im nächsten Kapitel im Vordergrund, gefolgt von Kapitel sieben, dass verschiedene alternative Steuersysteme, deren Elemente bereits von einzelnen Nationalstaaten der EU eingeführt wurden, im Steuerwettbewerb vorstellt und die Praxistauglichkeit und die Einsatzmöglichkeiten im Rahmen einer gemeinsamen EU-Steuer analysiert. Abschließend wird dazu detailliert Stellung genommen und ein Ausblick in die Zukunft gewagt.

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2 Steuerwettbewerb – Theorie und Kernprobleme Mit dem Beginn der Globalisierung und der wirtschaftlichen Öffnung entstanden vier Kernprobleme, für die bis heute noch keine zufriedenstellende Lösungen gefunden wurden: die Wettbewerbsfähigkeit der heimischen Unternehmen, die internationale Steuervermeidung, die Transnationalisierung der Bemessungsgrundlagen und der Steuerwettbewerb.6 All diese Bereiche sind aus der gemeinsamen Historie heraus eng miteinander verwachsen. Selten tritt nur eine Problemstellung alleine auf. So macht eine gemeinsame historische Darstellung der drei Kernprobleme Sinn, um das vierte große Problem, die des Steuerwettbewerbs in Europa, im Kontext besser einordnen zu können. Dazu muss zuerst analysiert werden, worauf dieser Wettbewerb basiert und welche gedanklichen Vorläufer es gibt. Bereits 1996 beschäftigten sich die Ökonomen Edwards und Keen mit der Frage, ob internationaler Steuerwettbewerb gut oder schlecht ist. Würden, ausgehend von einem nicht-kooperativen Gleichgewicht, die repräsentativen Bürger von einem kleinen Grad internationaler Steuerkoordination profitieren oder eher negativ betroffen werden? Innerhalb der Regierungen gibt es dazu zwei Ansichten: Zum einen als Staat, der nur auf das maximale Wohlergehen seiner Einwohner bedacht ist. Dem gegenüber steht als kritischer Gegenpol der Leviathan Ansatz. Dieser besagt, dass der Staat lediglich an der Maximierung seines eigenen Nutzens7 und somit des Steuergewinns interessiert ist.8

2.1 Theoretische Betrachtung des Steuerwettbewerbs 2.1.1

Ökonomische Grundmodelle von Tiebout und Hayek

Je nachdem, ob man sich auf die positive oder negative Seite des Wettbewerbs dargestellt werden soll, findet sich ein passendes volkswirtschaftliches Modell, das zur jeweiligen Argumentation passt. Aus der noch recht jungen Diskussion um den Steuerwettbewerb innerhalb der EU heraus entstand in letzter Zeit eine Literatur mit großer Bandbreite. 6 7 8

Vgl. Genschel/Uhl [2005], S. 1. Der Nutzen ist gleichzusetzen mit dem Budget, dass der Staat kontrolliert. Je nach Größe können damit mehr oder weniger verschwenderische Ausgaben zum eigenen Vorteil gemacht werden. Vgl. Edwards/Keen [1996], S. 113-134.

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2 Steuerwettbewerb – Theorie und Kernprobleme

Grundsätzlich wird der Wettbewerb in der ökonomischen Theorie als positiv bewertet. Den Ausgangspunkt dieser Diplomarbeit bilden zwei bedeutende volkswirtschaftliche Modelle, die immer wieder in die Diskussionen mit einfließen und für das grundlegende Verständnis wichtig sind. Die beide Ökonomen Tiebout und Hayek befürworten den Wettbewerb im Sinne einer Effizienzsteigerung, durch welche die „besten“ Wirtschaftsordnungen gefunden werden können. Erstens: Horizontal stehen Gebietskörperschaften9 auf ein und derselben Ebene miteinander im Wettbewerb.10 Dieser Funktionsmechanismus wird besonders gut durch ein Modell beschrieben, welches 1956 von Charles Tiebout entwickelt wurde. Die Körperschaften konkurrieren um mobile Haushalte, um Steuereinnahmen zu erzielen. Als Gegenleistung werden regional öffentliche Güter angeboten. Dieser Wettbewerb führt genau dann zu einem Wohlfahrtsoptimum, wenn die Unternehmen und Haushalte hochmobil sind und diejenige Gemeinde als Wohnort „mit den Füßen wählen“ 11, in der sich gemäß ihrer individuellen Präferenzen eine optimale Kombination von öffentlichen Leistungen und Steuerbelastung einstellt.12 Die Bereitstellung der öffentlichen Güter liefert die Grundlage der Analyse der Theorie für den Steuerwettbewerb. Ein hohes Steuerniveau in einem Hochsteuerland kann im internationalen Wettbewerb auf Dauer nur durch ein verbessertes öffentliches Angebot bestehen. In diesem Sinn könnte für die „Reformländer“, die auf der Suche nach marktwirtschaftlich adäquaten Institutionen sind, der durch die Konkurrenz erzeugte Druck eine schnellere Anpassung an das gewünschte Verhalten des Staates bewirken.13 Zweitens: Bei einem freien Wettbewerb werden die Staaten zu effizientem Wirtschaften, zur Orientierung an den Wünschen der Steuerzahler und zu Transparenz gezwungen. 1969 hat Friedrich August von Hayek in seiner Theorie „des Wettbewerbs als Such- und Entdeckungsverfahrens“14 dargestellt, dass der Wettbewerb echte Leistungsvergleiche ermöglicht und am Markt letztendlich demjenigen Recht gibt, der das beste Preis-Leistungsverhältnis erzielt.15 Davon profitieren die

9

10 11 12 13 14 15

Körperschaft des öffentlichen Rechts, die die Gebietshoheit auf einen räumlich abgegrenzten Teil des Staatsgebiets besitzt, in der Volkswirtschaftlichen Gesamtrechnung bilden die Gebietskörperschaften Bund, Länder und Gemeinden den Sektor Staat. Vgl. Schenk [2002], S. 199. „Voting by feet” (engl.) – „Abstimmung mit den Füßen“ (dt.); vgl. Tiebout [1956], S. 416-424. Vgl. Maaßen [2007], S. 3. Vgl. Treier [2001], S. 2; vgl. auch Hemmelgarn [2007], S. 13. Die Theorie behauptet, dass die Ergebnisse des Wettbewerbs nicht vorhergesagt werden können, weil hierzu Tatsachen benötigt würden, die durch ihn erst entdeckt werden sollen. Vgl. Hayek [1969], S. 249-265; vgl. auch Kösters [2003], S. 105.

2.1 Theoretische Betrachtung des Steuerwettbewerbs

23

Bürger. Darüber hinaus kann aus dynamischer Sicht der durch Dezentralisierung16 erzeugte Systemwettbewerb (bzw. Steuerwettbewerb) als Entdeckungsverfahren dienen, da er das Entdecken neuer und verbesserter Institutionen fördert.17 2.1.2

Die Leviathan Theorie

Diese Theorie besagt, dass der Steuerwettbewerb die Macht von Regierungen begrenzt, d.h. er zähmt den „unersättlichen Leviathan“. Abbildung 1: Der Leviathan18

Hobbes veranschaulicht in der Abbildung 1 ausgezeichnet das Urbild des übermächtigen Staates. 16

17 18

Sammelbegriff für politische Maßnahmen, die das Ziel haben, den unteren politischen Ebenen mehr Entscheidungsbefugnis und Verantwortung zu übertragen, um die Entscheidungsprozesse dort anzusiedeln, wo die zu lösenden Probleme auftreten. Vgl. Schnellenbach [2004], S. 8; vgl. auch Feld [2000], S. 58; vgl. auch Maaßen [2007], S. 2. Quelle: Das Urbild des modernen Staates und seine Gegenspieler 1651 - 2001, von Hobbes, Thomas [2006], S. 30.

24

2 Steuerwettbewerb – Theorie und Kernprobleme

Während aus marxistischer Sicht des kapitalistischen Staates die Ausbeutung durch das Kapital erfolgt, widmet sich die „Monopoltheorie des Staates“ der Ausbeutung der Bürger durch den Staat in einer politischen Demokratie.19 Eine effiziente Allokation der Ressourcen ist danach gegeben, wenn die Besteuerung genau das Niveau erreicht, auf dem der Grenznutzen, den die Steuerpflichtigen aus den Staatsleistungen ziehen, die ihnen erwachsenen Grenzkosten gerade noch übersteigt. 20 In der Leviathan Theorie versucht die „gefräßige“ Regierung den Gewinn (aus Steuern) im Rahmen der internen und externen Restriktionen voll abzuschöpfen. Maximum statt Optimum – entweder als Einnahmemaximierer oder als budgetmaximierender Bürokrat.21 Oftmals wird der Leviathan auch als ein böses Seeungeheuer symbolisiert.22 Dieses Bild wurde von der Steuerwissenschaft bewusst gewählt, um dem Bürger die düsteren Konsequenzen möglichst einfach zu verdeutlichen. Bei zu großer Machtfülle, bei fehlender oder unzureichender politischer Kontrolle des Staates und bei fehlendem Wettbewerb bestehen diese in seiner Ausweitung, Schwerfälligkeit, Übermacht, Bürokratisierung und Unwirtschaftlichkeit. Die Bürger haben die Kontrolle über die Regierung verloren. Allein ein Wettbewerb der Steuerordnungen vermag die nationalen politischen Systeme zu disziplinieren. Dabei nähert sich das Steuerniveau der EU einem ausgewogenen Verhältnis von Steuerlast und Staatsleistungen.23 2.1.3

Der Liliput Staat

Ein entgegengesetztes Szenario wird ebenso häufig vertreten: Das Verschwinden des Staates. Zumindest büßt er wesentlich an Größe ein und wird zu einem Zwerg – einem Liliput24. Der durch die Globalisierung angeheizte Steuerwettbewerb unterhöhlt die steuerlichen Grundlagen der Staaten, der mangels fehlender Steuereinnahmen seine Aufgaben nicht mehr erfüllen kann. Die Staaten verfügen über immer weniger Möglichkeiten, die reichen Individuen und weltweit agierenden Unternehmen zum Steuerzahlen zu zwingen. Öffentliche Güter, der Sozialstaat und Umverteilungen lassen sich nicht mehr aufrechterhalten. Es kommt zu großen Ungleichheiten bei der Verteilung der Abgabenlast zwischen Kapital, Arbeit und 19 20 21 22 23 24

Vgl. grundlegende Theorie bei Brennan/Buchanan [1980], S. 172-186. Vgl. Samuelson [1954], S. 387-389. Vgl. grundlegend Budgetmaximierungstheorie bei Niskanen [1968], S. 293 ff.. Hebräisch „der sich Windende“. Leviathan ist der Name eines Seeungeheuers der jüdisch-christlichen Mythologie. Er besitzt die Gestalt einer Schlange oder eines Drachens. Vgl. Brennan/Buchanan [1980], S. 26 f.; vgl. auch Buchanan [1977], S. 174; vgl. auch Buchanan [1984], S. 229; vgl. auch Brümmerhoff [2007], S. 222. Englische Schreibweise „Lilliput“; das Wort selbst gehört keiner Sprache an, sondern ist ein Phantasiegebilde aus „Gullivers Reisen, Teil 1: Nach Liliput – Die Reise ins Zwergenland“ von Jonathan Swift [1726].

2.2 Kernprobleme

25

Verbrauch.25 Langfristig führt dies zu einer Verschiebung der Steuerlast. Die Steuersätze für eine effiziente Finanzierung öffentlich angebotener Konsumgüter sind zu niedrig. In ihrer Verzweiflung senken die Regierungen immer weiter die Steuerbelastung ab, um heimatloses Kapital und global mobile Personen anzuziehen. Es kommt zu „sozialem Dumping“. Zudem wird ein zu geringes Angebot an öffentlichen Gütern bereitgestellt und auch meistens die öffentliche Verschuldung erhöht, um das Steuerloch zu füllen. Als bekannte Auswirkungen eines ungeregelten Wettbewerbs der Systeme – und insbesondere des Steuerwettbewerbs – werden ein „race to the bottom“26 und schlimmstenfalls die „zero regulation“27 gesehen.

2.2 Kernprobleme 2.2.1

Wettbewerbsfähigkeit der Unternehmen

In den 1950er Jahren erlebte die Welt einen vorsichtigen Abbau von Handelsschranken. Mit der Handelsliberalisierung verbanden sich viele Erwartungen an ein steigendes Wachstum, aber auch Sorgen, was die Wettbewerbsfähigkeit nationaler Unternehmen am heimischen Standort anging. Der Grund der Ängste war einfach: Wenn einheimische Produzenten eine höhere Steuer- und Abgabenlast tragen müssen als ihre ausländischen Konkurrenten, so benachteiligt sie dies im internationalen Wettbewerb. Ihre Produktionskosten sind im Vergleich höher. Dies kann im Wettbewerb zu Umsatzeinbußen, Ertragseinbrüchen, Beschäftigungsverlusten und indirekt auch zu geringeren Steuerabführungen an den Staat führen.28 2.2.2

Steuergestaltung im Steuerwettbewerb

In den 1960er Jahren sorgten EWG und GATT für eine weitere erhebliche Reduzierung der Handelsschranken und auch die nationalen Kapitalmärkte wurden langsam geöffnet.29 Die europäischen Länder begannen mit dem Abbau von Kapitalverkehrskontrollen. Unter Duldung und teilweise sogar aktiver Mithilfe der nationalen Regierungen entstanden „Offshore-Märkte“30. Zum Teil ergab sich die 25 26 27 28 29 30

Vgl. Piltik [2005], S. 3; vgl. auch Frey [2001], S. 2. Abwärtsspirale; siehe Kapitel 5.2 Ruinöser Steuersenkungswettlauf. Theoretisch kann dieser Wettbewerb zu einer zero regulation führen, bei der der Steuersatz aller Staaten gegen null geht. Vgl. Genschel/Uhl [2005], S. 1. Vgl. Rieger/Leibfried [2001], S. 113-133. Internationale Finanzplätze, an denen Einlagen- und Kreditgeschäft in Fremdwährung getätigt werden.

26

2 Steuerwettbewerb – Theorie und Kernprobleme

Öffnung der Kapitalmärkte auch aus Entwicklungen, die sich staatlicher Kontrolle entzogen, wie z. B. die Ausbreitung multinationaler Unternehmensstrukturen. Anfang 2000 gab es weltweit ca. 63.000 Muttergesellschaften mit ca. 690.000 ausländischen Tochtergesellschaften. Die ausländischen Konzerngesellschaften der 100 übernationalen Spitzenunternehmen verfügten über 2 Trillionen $ Vermögenswerte.31 Die Zunahme internationaler Kapitalbewegungen stellte die nationale Steuerbehörden vor zwei neue Probleme: Internationale Steuerflucht und internationale Steuerplanung. Steuerflucht meint die Steuerverkürzung durch illegale Mittel, also durch Hinterziehung32, während Steuerplanung die legale Steuerreduzierung durch Ausnutzung steuerrechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten bezeichnet. Steuerflucht über die Grenze hat es natürlich immer schon gegeben. Der Anreiz, Kapital ins Ausland zu schaffen, um es der heimischen Steuerpflicht zu entziehen, war früher nur durch die hohen Kosten der Überwindung oder Umgehung von Kapitalverkehrskontrollen abgemildert. Der Abbau von Kapitalverkehrskontrollen in der EWG verringerte diese Kosten und vergrößerte dadurch den Hinterziehungsanreiz. An Bedeutung gewann nicht nur die illegale Steuerflucht von potenten Steuerzahlern, sondern auch die verstärkte legale Steuerplanung durch Unternehmen. Dies hing vor allem mit der raschen Ausbreitung multinationaler Konzernstrukturen zusammen. Diese Konzerne verfügen über Möglichkeiten der Steuerplanung, die ihren kleineren Konkurrenten, die häufig nur in einem Staat ansässig sind, fehlen. Zum einen sind sie räumlich weniger gebunden als diese. Ein kleiner mittelständischer Betrieb wird selten seine Betriebsstätten in Deutschland schließen und nach Osteuropa verlegen, um dort in den Genuss der niedrigen Unternehmensteuer zu kommen. Ein multinationaler Konzern hingegen, der nach einem beliebigen Standort in Europa sucht, um von dort aus den europäischen Binnenmarkt zu bedienen, ist viel freier, seine Investitionen nach steuerlichen Gesichtspunkten zu planen. Zum anderen können multinationale Konzerne ihre konzerninternen, aber grenzüberschreitenden Austausch- und Finanzierungsbeziehungen nutzen, um steuerpflichtige Gewinne aus Hoch- in Niedrigsteuerländer zu verlagern. Damit ist der nächste Problemkreis offensichtlich: Die Transnationalisierung der Bemessungsgrundlage.

31 32

Vgl. KOM/2001/582, S. 23. Steuerhinterziehung wird in Deutschland mit einer Geldstrafe oder mit einer Freiheitsstrafe bis zu 5 Jahren bestraft, in schweren Fällen bis zu 10 Jahren gem. § 370 AO.

2.2 Kernprobleme

2.2.3

27

Die Transnationalisierung der Bemessungsgrundlage

Die traditionelle Architektur des Steuerstaates unterstellt, dass steuerpflichtige Sachverhalte territorial eindeutig zurechenbar sind. Sie fallen entweder ins nationale Hoheitsgebiet und unterliegen somit der inländischen Steuerpflicht oder sie fallen in das Hoheitsgebiet eines anderen Staates und sind deshalb dort steuerpflichtig.33 Die Problematik der Gewinnzerlegung wird am Beispiel der Besteuerung des Internethandels aufzeigt. Das „www“34 weckte Ende der 1990er Jahre enorme Befürchtungen, dass steuerpflichtige Sachverhalte vermeintlich nicht mehr eindeutig einem Staat zugerechnet werden könnten. Das internationale Steuerrecht unterstellt, dass die Erwirtschaftung von Betriebsgewinnen an eine feste Einrichtung, die sog. „Betriebsstätte“ 35, gebunden ist, an der sich nationale Besteuerungsansprüche festmachen lassen. Doch wo befindet sich die Betriebsstätte im virtuellen Cyberspace? Ohne Betriebsstätte gibt es keinen Ort, an dem man die Besteuerung verankern kann. Das ortlose Medium des Internets schien es den Unternehmen zu erlauben, ihre Umsätze und Gewinne vor der Besteuerung zu schützen, und stellte damit die Begründung und Durchsetzung territorial definierter Besteuerungsansprüche in Frage.36 Mit dem Platzen der „New-Economy-Blase“37 verringerten sich diese grundsätzlichen Sorgen jedoch wieder. Die Besteuerung des Internethandels erwies sich als technisch leichter lösbar, als von der Staatengemeinschaft ursprünglich angenommen.38 So gelang es in vergleichsweise kurzer Zeit, eine vernünftige Lösung für die Zuweisung territorialer Besteuerungsansprüche im Cyberspace zu finden. Die Staaten erklärten gemeinsam den Ort, an dem der Server steht, zur Betriebsstätte, und wandten so das geltende Steuerrecht auf das Internet an. Allerdings bedeutet das Einvernehmen auch, dass alle Probleme des geltenden Steuerrechts, einschließlich aller Möglichkeiten zur Steuervermeidung, nun auch für den Handel im Internet gelten.39

33 34 35 36 37

38 39

Vgl. Tanzi [1999], S. 173-186; vgl. auch OECD-Musterabkommen; siehe Anhang 1. World Wide Web oder kurz „web“. Nach Art. 5 Abs. 2 OECD-Musterabkommen Ort der Leitung; siehe Anhang 1. Vgl. Owens [1998], S. 290-269; vgl. auch Paris [2003], S. 153-182. New Economy (engl. neue Ökonomie) – damit war die Idee verbunden, dass durch die digitale Revolution eine neue durch die Globalisierung geprägte Wirtschaftsform entsteht. Eine Vielzahl von Geschäftsmodellen der New Economy erwiesen sich als konzeptioneller Fehlschlag, was zum Platzen dieser Blase führte. Vgl. Leib [2005], S. 28 ff.. Vgl. Genschel/Uhl [2005], S. 8.

29

3 Die steuerpolitische Strategie der EU 3.1 Ausrichtung Die Europäische Kommission erarbeitete bereits vor längerer Zeit eine umfassende Strategie für die europäische Steuerpolitik. Ihrer Auffassung nach muss die Gemeinschaft dafür sorgen, dass die Steuerpolitik die allgemein politischen Ziele der EU unterstützt, z. B. das vom Europäischen Rat formulierte Ziel, die EU bis zum Jahr 2010 zum wettbewerbsfähigsten Wirtschaftsraum der Welt zu machen.40 Auf Betreiben der Europäischen Kommission gab es eine Harmonisierung der indirekten Steuern41. Die ausführlichen Untersuchungen der einzelnen Steuerarten folgen in Kapitel 4.3. Bei den direkten Steuern gab es ausdrücklich kein Verlangen zur Harmonisierung der unterschiedlichen Steuersysteme. Mitgliedstaaten können jedes Steuersystem wählen, welches sie für angebracht erachten und das am besten ihren Präferenzen entspricht, sofern sie die Gemeinschaftsregeln respektieren. Die EU-Ebene soll erst tätig werden, wenn einzelstaatliche Aktionen zu keiner wirksamen Lösung führen konnten.42 Im Mai 200143 bekundete die Kommission erneut ihre Überzeugung, dass bezüglich der direkten Besteuerung keine Notwendigkeit für eine durchgängige Harmonisierung der Steuersysteme der Mitgliedstaaten bestünde. Im Interesse der Privatpersonen und der Unternehmen im europäischen Binnenmarkt verfolgt sie als wichtigste steuerpolitische Priorität die Beseitigung steuerlich bedingter Hindernisse für alle Formen von grenzüberschreitenden Wirtschaftstätigkeiten. Durch die starken Zunahmen der Klagen, die Steuerpflichtige in den letzten Jahren vor nationalen Gerichten und beim Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaft angestrengt haben, wurde für die Kommission deutlich, dass die Zusammenarbeit und Koordinierung zwischen den Mitgliedstaaten verbessert werden muss.44 40 41

42 43 44

Die sog. „Lissabon Strategie“, vgl. Europäischer Rat [2000], S. 2. Die EU trifft eine Entscheidung zwischen direkten und indirekten Steuern. Die Unterscheidung setzt an der Erhebungsform an. Bei den direkten Steuern sind die Steuerschuldner (der gesetzliche Verpflichtete) und Steuerträger (der wirtschaftlich Belastete) personenidentisch, dazu zählen Steuern auf das Einkommen und das Vermögen. Bei den indirekten Steuern gibt es keine Identität, sondern ein Dritter schuldet die Steuer, bspw. Mehrwertsteuer, Mineralölsteuer. Vgl. eEuropa: Steuerpolitische Strategie der EU, S. 1; vgl. auch eEuropa: Unternehmensbesteuerung – Allgemeiner Überblick, S. 1. Vgl. IP/01/737; das sog. „Binnenmarktprinzip“. Vgl. IP/06/1827; vgl. auch IP/06/1828.

30

3 Die steuerpolitische Strategie der EU

Die Europäische Kommission kündigte im Jahr 2006 verschiedene Initiativen45 an, die eine bessere Koordinierung der einzelstaatlichen Regelungen für die direkten Steuern in der EU bewirken sollen. László Kovács, zuständiges Kommissionsmitglied für Steuern und Zollunion, erklärte: „Diskriminierung und Doppelbesteuerung haben zur Folge, dass Einzelpersonen und Unternehmen nicht alle Früchte des Binnenmarktes ernten können und sie beeinträchtigen die Wettbewerbsfähigkeit der EU. Die einzelstaatlichen Steuerregelungen müssen besser koordiniert werden, um auf kohärentere Weise zusammenwirken zu können. Ich bin davon überzeugt, dass eine Koordinierung für die Mitgliedstaaten nützlich wäre, um unbeabsichtigte Nichtbesteuerung oder den Missbrauch von Steuervorschriften zu verhindern und somit eine unnötige Erosion der jeweiligen Steuerbasis zu vermeiden.“46 Mit den Initiativen soll erreicht werden, dass die einzelstaatlichen Steuerregelungen mit dem Gemeinschaftsrecht in Einklang stehen und auf in sich schlüssige Weise zusammenwirken, um ein reibungsloses Funktionieren des Binnenmarktes zu gewährleisten. Die wichtigsten Ziele des aktuellen Steuerkonzepts sind: • Die Beseitigung von Diskriminierung und Doppelbesteuerung, • die Verhinderung von unbeabsichtigter Nichtbesteuerung und des Missbrauchs von Steuervorschriften sowie • die Senkung der Kosten für die Befolgung der steuerlichen Vorschriften in mehreren Steuersystemen.47

3.2 Die Aufgabe der EU Der Subsidiaritätsgedanke48 ist der tragende Grundsatz im Rechtsgerüst der EU, um die Organe der EU in der europäischen Gesetzgebung zu beschränken. Die Organe werden nur dort tätig, wo Regelungsbedarf besteht und die Souveränität der Mitgliedstaaten dies zulässt. Im Steuerrecht bedeutet die Übertragung des Verwaltungsprinzips zum einen, dass der Staat als übergeordnete Institution nur dann unterstützend eingreift, wenn der Bürger nicht aus eigener Kraft dazu in der Lage ist. Das Vorgehen der EU entspricht einem Sozialstaat, der es sich zur Aufgabe gemacht hat, Hilfe zur Selbsthilfe zu leisten. Zum anderen ergibt sich daraus, 45 46 47 48

Bspw. Wegzugsbesteuerung, grenzübergreifender Verlustausgleich. Zitat v. László Kovács in der Pressemitteilung IP/06/1827, v. 19.12.2006. Vgl. KOM/2006/823; vgl. auch KOM/2006/824; vgl. auch KOM/2006/825 vgl. auch KOM/2005/532. Von „subsidium“ (lat.), „Hilfe, Reserve“ (dt.). Subsidiarität ist eine politische und gesellschaftliche Maxime und stellt Selbstverantwortung vor staatliches Handeln. Die Subsidiarität tritt unter der Bedingung ein, dass das untergeordnete Glied in der Lage ist, die Probleme und Aufgaben eigenständig lösen zu können. Gleichwohl soll das kleinste Glied nicht überfordert werden und die übergeordnete Ebene ggf. unterstützend tätig werden.

3.3 Der EG-Vertrag

31

dass der Steuerstaat den steuerzahlenden Bürger in der Wahrnehmung seiner Selbstversorgung weder erwürgen noch allzu viel beeinträchtigen darf.49 Zum Schutz der Verbraucherinteressen und zur Förderung der Wettbewerbsfähigkeit der europäischen Wirtschaft hat die Kommission dafür zu sorgen, dass der Wettbewerbsrahmen in der EU nicht verfälscht wird, und dass die Märkte der EU so effizient wie möglich funktionieren.50 Die Generaldirektion Wettbewerb, unter der Leitung von Neelie Kroes51, hat den Auftrag, die Durchsetzung des Wettbewerbsrechts zu gewährleisten. Dazu werden ständig neue EU-weit gültigen Vorschriften ausgearbeitet, die einen fairen Wettbewerb garantieren sollen. Die Aufgabe besteht darin, dass diese Vorschriften gerecht, aber konsequent in den Nationalstaaten umgesetzt werden und es gilt, etwaige Verstöße zu verhindern bzw. zu ahnden. Konkret bedeutet dies: Es muss sichergestellt werden, dass innerhalb der EU: • Unternehmen untereinander weder Märkte aufteilen noch miteinander Preisabsprachen treffen, • Fusionen und Übernahmen den Wettbewerb nicht zum Nachteil anderer Marktteilnehmer oder potenzieller Wettbewerber beschränken und • das Geld bei Subventionen an Unternehmen für sozial sinnvolle und zugleich wettbewerbsverträgliche Ziele eingesetzt wird.52

3.3 Der EG-Vertrag Das Europarecht wirkt in nahezu alle Bereiche des täglichen Lebens hinein.53 Einwirkungen im Steuerrecht erfolgen dabei auf verschiedenen Wegen: Durch Verordnungen, Richtlinien, über die Gewährleistung von Grundfreiheiten für Gemeinschaftsbürger, die Beihilfekontrolle der Kommission und faktisch über den Wettbewerb der Steuersysteme.54 Unabhängig davon, ob sekundäres Gemeinschaftsrecht wie Richtlinien oder Verordnungen existieren, müssen die Steuersysteme und Doppelbesteuerungsabkommen der Mitgliedstaaten grundsätzlich die im EG-Vertrag verankerten Grundfreiheiten55 Freizügigkeit der Arbeitnehmer, freier Dienstleistungs- und Kapitalverkehr sowie die Niederlassungsfreiheit und den Nichtdiskriminierungsgrundsatz 49 50 51 52 53 54 55

Vgl. Dehne [2004], S. 189. Vgl. eEuropa: Aufgabenbeschreibung, Generaldirektion Wettbewerb, S. 1. Niederländische EU Kommissarin für Wettbewerb seit 2004. Vgl. eEuropa: Kommissionsmitglieder, Neeli Kroes, S. 1. Bspw. muss die Salatgurken eine maximale Krümmung von 10 mm je 10 cm Länge aufweisen, damit mehr Gurken in eine Standartkiste hineinpassen; vgl. Verordnung 1677/88. Vgl. Artikel 2 ff., Artikel 87 EGV; siehe Anhang 2, vgl. auch Treisch/Kellersmann [2002], S. 1. Vgl. Artikel 39,43,49 und 56 EGV; siehe Anhang 2.

32

3 Die steuerpolitische Strategie der EU

wahren. Beschränkungen der Grundfreiheiten sind nur gerechtfertigt, wenn sie nicht diskriminierend wirken, aus zwingenden Gründen des Allgemeinwohls gerechtfertigt sind, geeignet sind, die Verwirklichung des verfolgten Zieles zu erreichen und sich auf das beschränken, was zur Erreichung dieses Zieles erforderlich ist.56 Der EG-Vertrag57 sieht ausdrücklich vor, dass der EU-Ministerrat auf Vorschlag der Kommission und nach Anhörung des Europäischen Parlaments und des Wirtschafts- und Sozialausschusses mit einstimmigem Beschluss Maßnahmen zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliederstaaten im Bereich der indirekten58 Steuern annimmt, weil indirekte Steuern ein unmittelbares Hindernis für den freien Warenverkehr und die Dienstleistungsfreiheit in einem Binnenmarkt darstellen können. Außerdem können sie auch zu Wettbewerbsverzerrungen führen. In diesem Bereich wurden bereits eine Vielzahl von Richtlinien und Verordnungen beschlossen. Für die anderen Steuern sieht der EG-Vertrag59 vor, dass der Rat auf Vorschlag der Kommission und nach Anhörung des Europäischen Parlaments und des Wirtschafts- und Sozialausschusses mit einstimmigem Beschluss Maßnahmen zur Angleichung derjenigen Rechts- und Verwaltungsvorschriften der Mitgliedstaaten annimmt, die sich unmittelbar auf die Errichtung oder die Funktionsweise des Gemeinsamen Marktes auswirken. Einige Empfehlungen und Rechtsvorschriften für die Bereiche der Einkommensteuer, Unternehmensteuer und Steuern auf die Ansammlung von Kapital und auf Geschäfte mit Wertpapieren wurden inzwischen genehmigt. Darüber hinaus legten die Mitgliedstaaten EU-Rechtsvorschriften60 im Bereich Amtshilfe und Zusammenarbeit in Steuerangelegenheiten fest. Für die Bekämpfung der drastischen Steuersenkungen in einzelnen Nationalstaaten der EU gibt es im EG-Vertrag keine rechtlichen Instrumentarien. Aufgrund der allgemeinen und gerade nicht selektiven Wirkung des Tarifs einer Steuerart bleibt Art. 87 EG Vertrag wirkungslos. Auch Art. 96 EG Vertrag, der Wettbewerbsverzerrung durch unterschiedliche Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten verhindern soll, ist nicht auf Steueranreize mit allgemeiner Wirkung anwendbar. Somit können einzelne Staaten im Rahmen ihrer nationalen Steuerpolitik generelle Steuersenkungen für Unternehmen beschließen. Damit setzen sie den Steuerwettbewerb 56 57 58 59 60

Vgl. EuGH v. 30.11.1995, Rspr. C-55/94. Vgl. Artikel 93 EGV; siehe Anhang 2. Vgl. Artikel 93 EGV: Umsatzsteuer, Verbrauchsabgaben und sonstige indirekte Steuern. Vgl. Artikel 94 EGV; siehe Anhang 2. Artikel 93, 94 EGV; siehe Anhang 2.

3.4 Maßnahmen zur Bekämpfung des schädlichen Steuerwettbewerbs

33

bewusst als eine Variante des Standortwettbewerbs ein. Beispielsweise gilt in Estland die Nullbesteuerung von einbehaltenen Unternehmensgewinnen.61 Nach den geltenden Regeln kann das nicht als unfairer Steuerwettbewerb betrachtet werden.62

3.4 Maßnahmen zur Bekämpfung des schädlichen Steuerwettbewerbs Parallel wird gegen den schädlichen Steuerwettbewerb vorgegangen. Im besonderen Blickfeld des Steuerwettbewerbs steht dabei der Steuerbetrug. Hier kann anhand der Mehrwertsteuer (MwSt) exemplarisch aufgezeigt werden, wie schwer es der EU fällt, dagegen vorzugehen.63 Vorausgegangen ist ein im April 1996 von der Kommission vorgeschlagenes, neues und umfassendes Globalkonzept64 für den Bereich der direkten Steuern. Die Finanzminister einigten sich offiziell erst sieben Jahre später, im Juni 200365, auf ein Steuerpaket mit Maßnahmen zur Bekämpfung schädlichen Steuerwettbewerbs in der EU. Dieses Steuerpaket umfasst: • Einhaltung des politischen Verhaltenskodexes von 1997 zur Beseitigung schädlicher Unternehmersteuerregelungen, • einen Rechtsakt zur Gewährleistung einer effektiven Mindestbesteuerung von Zinserträgen und • einen Rechtsakt zur Beseitigung der Quellensteuer auf grenzüberschreitende Zahlungen von Zinsen und Lizenzgebühren zwischen verbundenen Unternehmen.

3.5 Der Verhaltenskodex Über das 2003 beschlossene Steuerpaket hinaus gilt der bereits 1997 vom Ministerrat verabschiedete Maßnahmenkatalog zur Gewährleistung eines fairen Steuerwettbewerbs zwischen den EU-Staaten.66 Wichtigstes Element dieser Rahmenver61 62 63 64 65 66

Siehe Kapitel 5.2 Ruinöser Steuersenkungswettlauf. Vgl. Fuest [2006], S. 12. Vgl. eEuropa: Die EU- Steuerpolitik, S. 1. Vgl. SEK 96/487, S. 2 ff.. Vgl. IP/03/787; vgl. auch KOM/1996/546; vgl. auch KOM/1997/495; vgl. auch KOM/1997/564. Rat der Europäischen Union, Bericht der Gruppe „Verhaltenskodex“ [1999]. Insgesamt umfasst der Bericht 66 steuerliche Maßnahmen mit schädlichen Elementen; vgl. auch Fuest/Huber [1999], S. 25.

34

3 Die steuerpolitische Strategie der EU

einbarungen ist der „Verhaltenskodex“67 / „code of conduct“ (engl.) für die Unternehmensbesteuerung, in dem sich die Mitgliedstaaten dazu verpflichten • geltende steuerliche Maßnahmen, die als schädlicher Steuerwettbewerb einzustufen sind, zurückzunehmen („Rücknahmeverpflichtung“) und • künftig keine derartigen Maßnahmen mehr zu treffen („Stillhalteverpflichtung“).68 Der Rat erkannte bei der Annahme des Kodexes die positiven Auswirkungen des Wettbewerbs an. In allen Bereichen war das Ziel nicht eine Harmonisierung der nationalen Steuersysteme, sondern eine Koordinierung der jeweiligen Steuerpolitik. Einseitige diskriminierende nationale Regeln zulasten der anderen Staaten sollten so weit wie möglich ausgeschaltet werden. Die Finanzminister der EU setzten bereits 1998 eine Gruppe69 „Verhaltenskodex“ ein. Diese sollte die gemeldeten Fälle über unfaire Unternehmensbesteuerung prüfen und darüber hinaus beurteilen, ob die steuerlichen Regelungen unter den Verhaltenskodex fallen könnten. Ihr Bericht wurde im November 1999 vorgelegt. Darin nannte die Gruppe 66 Regelungen mit schädlichen Elementen (davon 40 in den EU Mitgliedstaaten), die innerhalb fünf Jahren abgeschafft werden sollten.70 Die Mitgliedstaaten und ihre abhängigen und assoziierten Gebiete haben inzwischen alle 66 bemängelten Regelungen geändert oder ersetzt.

3.6 EU geht stärker gegen Mehrwertsteuerbetrug vor Als eines ihrer wichtigsten Anliegen hat die Kommission die Bekämpfung des Mehrwertsteuerbetrugs71 bezeichnet. In der derzeitigen Ausgestaltung ist diese Steuerart sehr betrugsanfällig mit vielfältigen Möglichkeiten zur MwSt-Hinterziehung. Dabei ist der sog. „Karussellbetrug“ – der Kauf von Waren und Dienstleistungen in einem Land, ohne die MwSt zu zahlen – besonders besorgniserregend.72 Produktfälschungen, Schmuggel und betrügerische Nachahmungen bei Alkohol und Tabak auf der Ebene der Verbrauchsteuern sowie der Betrug im Bereich der direkten Besteuerung stehen dem kaum nach.73 Für die einzelnen Mit67

68 69 70 71 72 73

Am 1. Dezember 1997 stimmten der Rat „Wirtschafts- und Finanzfragen“ (ECOFIN-Rat) und die im Rat vereinigten Vertreter der Mitgliedstaaten einer Entschließung über einen Verhaltenskodex für die Unternehmensbesteuerung zu. Der Verhaltenskodex ist kein rechtsverbindliches Instrument, stellt aber eindeutig eine politische Verpflichtung dar. Vgl. eEuropa: Unternehmensbesteuerung – Schädlicher Steuerwettbewerb, S. 1. Bekannt als Primarolo-Gruppe, benannt nach ihrem Vorsitzenden. Vgl. Europäisches Parlament [2001], S. 1. Weitere Details siehe Kapitel 4.3.1 Mehrwertsteuer. Siehe Anhang 3: Illustration umsatzsteuerlicher Karussellgeschäfte. Vgl. IP/06/697; vgl. auch IP/08/166.

3.6 EU geht stärker gegen Mehrwertsteuerbetrug vor

35

gliedstaaten wird es immer schwerer, im Alleingang gegen den Steuerbetrug vorzugehen. In der Wirtschaftsliteratur wird geschätzt, dass dadurch 2 bis 2,5 % des BIP74 verloren gehen; das sind zwischen 200 und 250 Mrd. €.75 Sehr früh wurde erkannt, dass die bestehenden MwSt-Regelungen eine Reihe von Mängeln aufweisen,76 vor allem, weil ihre Vorschriften kompliziert, betrugsanfällig und veraltet sind. Das MwSt-System bedarf daher eindeutig der Modernisierung, Vereinfachung, Verbesserung und einheitlicheren Anwendung, damit es den aktuellen Anforderungen entspricht und der legalen Geschäftstätigkeit im Binnenmarkt förderlich ist.77 Bereits im Jahr 2000 schlug die Europäische Kommission eine Strategie zur Verbesserung des MwSt-Systems vor. Die Hauptziele bestanden dabei in: • Der Vereinfachung von bestehenden Regelungen, • der Standardisierung der Umsetzungsbestimmungen in den verschiedenen Mitgliedstaaten und • der Gewährleistung einer engeren Zusammenarbeit zwischen den nationalen Behörden bei der Betrugsbekämpfung.78 Diese Strategie wurde im Jahre 2003 überarbeitet und aktualisiert. In dieser Mitteilung79 kündigte die Kommission unter anderem an, dass sie den Aufbau eines Systems der einheitlichen Anlaufstelle fördern werde, über welche die Wirtschaftsbeteiligten ihre MwSt-Pflichten im Zusammenhang mit EU-weiten Tätigkeiten in einem einzigen Mitgliedstaat erfüllen können. Des Weiteren sind die Förderung der Besteuerung von Dienstleistungen am Bestimmungsort und eine verstärkte Bekämpfung des „Karussellbetrugs“ vorgesehen. Allerdings erfolgt die Einführung der neuen Maßnahmen erst ab 2010. Hauptsächlich zielt die Kommission darauf ab, die Aufdeckung der „Karussellbetrügereien“ zu beschleunigen.80 Der Zeitraum für den Austausch von Informationen würde sich auf einen oder zwei Monaten verkürzen; derzeit dauert ein solcher Vorgang etwa drei bis sechs 74

75 76 77 78 79 80

Das Bruttoinlandsprodukt (BIP) ist eine Maß für die wirtschaftliche Leistung einer Volkswirtschaft. Es misst den Wert aller Güter und Dienstleistungen, die in einem Jahr innerhalb der Landesgrenzen erwirtschaftet wurden und dem Endverbrauch dienen. Vgl. eEuropa: Die EU- Steuerpolitik, S. 1. Bspw. bei der online Kontrolle von USt-IdNr. über das Mehrwertsteuerinformationsaustauschsystem (MIAS); vgl. Verordnung 218/92/EWG. Vgl. KOM/2000/348, Nr. 10. Vgl. KOM/2000/348. Vgl. KOM/2003/567. Vgl. KOM/2003/614; in aktueller Rechtsprechung versagt der EuGH im Urteil C-255/02 dem Erwerber von Gegenständen den Vorsteuerabzug, wenn dieser wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine MwSt-Hinterziehung einbezogen war.

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3 Die steuerpolitische Strategie der EU

Monate. Anbieter, die Einkäufe im Wert von mehr als 200.000 € pro Jahr tätigen, müssten ab 2010 jeden Monat eine Mehrwertsteuererklärung abgeben.81 Der Vorteil der vorgeschlagenen Maßnahmen liegt darin, dass sie sehr schnell umgesetzt werden können und bei den Wirtschaftsbeteiligten keinen signifikanten Verwaltungsaufwand verursachen.82 Allerdings muss dabei beachtet werden, dass die vorgesehenen Erleichterungen und Vereinfachungen für die Wirtschaft nicht zu Lasten der Betrugsbekämpfung gehen. Veränderungen zur Bekämpfung von Steuerhinterziehung könnten die Komplexität des bestehenden Steuersystems verstärken und sowohl den Steuerbehörden als auch den Steuerzahlern einen noch größeren Kostenfaktor aufbürden.83 Im Juli 2008 schlug die Europäische Kommission erneut eine Überarbeitung der MwSt-Politik der Union sowie der staatlichen Beihilfe vor, um es den Regierungen zu ermöglichen, die MwSt-Sätze für beschäftigungsintensive Wirtschaftsbereiche zu senken und kleinen Unternehmen mehr Beihilfen für Risikokapital und Investitionen zu gewähren.84

3.7 Änderung des Mehrwertsteuersystems innerhalb der EU Um einen fairen Steuerwettbewerb zu fördern, setzen sich Deutschland und Österreich für eine Umsetzung eines sog. „Reverse-Charge-Modells“ ein. Bei diesem Verfahren muss der Leistungserbringer dem Leistungsempfänger keine MwSt in Rechnung stellen. Das bedeutet, dass nicht mehr der Leistungserbringer die MwSt an den Fiskus abführen muss, sondern dass diese Pflicht auf den Kunden übergeht, der die MwSt mit seiner eigenen Vorsteuer verrechnen kann. Die Umkehrung der Steuerschuldnerschaft betrifft alle Lieferungen und Leistungen oberhalb einer Bagatellgrenze.85 Zwischenzeitliche Erstattungsansprüche gegen das Finanzamt fallen somit nicht mehr an, da die Steuerschuld und die Vorsteuerabzugsberechtigung in einer Person zusammen fallen. Damit werden alle Geldströme, die derzeit von Betrügern ausgenutzt werden können, vermieden. Dieses Modell wird bereits bei

81 82 83 84 85

Vgl. EU2007: Koordination der Steuerpolitik, S. 1. Vgl. KOM/2003/614. Vgl. EU2007: Koordination der Steuerpolitik, S. 1. Vgl. IP/08/1109. Bagatellgrenze für jeden einzelnen Umsatz: Deutschland 5.000 €, Österreich 10.000 €. Zusätzlich sieht das deutsche System umfangreiche Meldepflichten der Steuerpflichtigen vor, vgl. KOM/2006/404; vgl. auch Uppenkamp/Griepernau [2006], S. 1.

3.8 Einstimmigkeit bei Steueränderungen

37

Baudienstleistungen und bei Werklieferungen und sonstigen Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmens angewandt.86 Die Europäische Kommission lehnte den Vorschlag zur Anwendung von Artikel 27 der Sechsten MwSt-Richtlinie (Ermächtigung zur generellen Anwendung dieses Verfahrens) Mitte 2006 ab. Artikel 27 der Sechsten MwSt-Richtlinie gestattet es, Ausnahmeregelungen von den harmonisierten allgemeinen Grundsätzen des MwSt-Rechts zu genehmigen, wenn diese zweckentsprechend, restriktiv und verhältnismäßig sind. Nach Auffassung der Kommission ist die einzige Rechtsgrundlage, die es den Mitgliedstaaten gestattet, derart weit reichende Maßnahmen, wie das „Reverse-Charge-Modells“ einzuführen, Artikel 93 des EG Vertrages. Dieser Vorschlag müsste nach Anhörung des Europäischen Parlaments einstimmig im Rat genehmigt werden.87 Damit wird eine Änderung des MwSt-Systems unwahrscheinlich. Es kommt erschwerend hinzu, dass die Mitgliedsstaaten eine Vereinbarung trafen, bei der sich jede Änderung des MwSt-Systems an folgenden Kriterien messen lassen muss: • Deutliche Reduzierung der Betrugsmöglichkeiten, • Ausschluss neuer Betrugsrisiken, • kein unverhältnismäßig hoher Verwaltungsaufwand für Unternehmen (insbesondere die steuerehrlichen Unternehmen) und Finanzverwaltungen, • Steuerneutralität und Gleichbehandlung inländischer und nicht im Inland ansässiger Unternehmen.88

3.8 Einstimmigkeit bei Steueränderungen Seit Inkrafttreten des Vertrags von Amsterdam am 1. Mai 199989 werden die meisten Rechtsetzungsakte in einer Abstimmung mit qualifizierter Mehrheit im Rat unter Mitentscheidung des Europäischen Parlaments angenommen. Durch die damalige Entscheidung wurden die Abstimmungen mit qualifizierter Mehrheit im Rat erheblich ausgedehnt. Beschlussfassung mit qualifizierter Mehrheit bedeutet,

86 87 88 89

Vgl. Umsetzung in Deutschland durch § 13b UStG; vgl. auch Stobbe [2007], S. 67. Vgl. IP/06/1023. Vgl. IP/06/697. ABl. 1999 Nr. C 340 S. 1. Mit diesem Vertrag wurden der EU- und der EG-Vertrag geändert und neu nummeriert. Die bislang in Buchstaben A bis S eingeteilten Artikel erhielten eine numerische Form. Ihm ist die konsolidierte Fassung des EU- und des EG-Vertrages beigefügt.

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3 Die steuerpolitische Strategie der EU

dass ein europäisches Gesetz angenommen ist, sobald eine bestimmte Mindestanzahl von Stimmen im Ministerrat erreicht wird.90 Im Gegensatz dazu bleibt in 73 Artikeln das Einstimmigkeitsprinzip aufrecht bestehen. Wie am Beispiel der MwSt dargelegt, sind bei Änderungen im Steuerrecht alle Beschlüsse auf europäischer Ebene von der Einstimmigkeit abhängig. Jeder Mitgliedstaat hat ein Vetorecht. Die besondere Blockadeanfälligkeit steuerpolitischer Entscheidungsprozesse ist deshalb nicht schwer zu erklären.91 In einer erweiterten EU mit 27 Mitgliedstaaten kann die Beibehaltung des Einstimmigkeitsprinzips bei der Beschlussfassung im Steuerbereich zu einer Pattsituation führen. Wenn die Einstimmigkeitsregel aber tatsächlich das einzige Hindernis auf dem Weg zu größeren Integrationsfortschritten in der Steuerpolitik darstellt, warum haben die Regierungen der Mitgliedstaaten sie dann nicht einfach zugunsten qualifizierter Mehrheitsabstimmungen aufgegeben? An Aufforderungen dazu hat es nicht gemangelt92 und auch nicht an konkreten Vorschlägen wie im Vorfeld der Regierungskonferenz von Nizza.93 Dass alle Vorschläge erfolglos blieben zeigt, dass die Einstimmigkeitsregel nicht die Ursache, sondern das Symptom der besonderen Schwierigkeiten der Steuerpolitik ist. Die Integration der Steuerpolitik ist nicht problematisch, weil sie der Einstimmigkeitsregel unterliegt, sondern umgekehrt: Sie unterliegt der Einstimmigkeitsregel, weil sie besonders problematisch ist.94 Die Kommission ist der Auffassung, dass es bei einer Beibehaltung des Einstimmigkeitsgebots für sämtliche Steuerentscheidungen des EU-Ministerrats schwer sein wird, in einer erweiterten EU auch nur eine einzige der für Europa notwendigen steuerlichen Koordinierungsmaßnahmen oder Reform zu erreichen. Gegenwärtig halten einige Mitgliedsstaaten es jedoch für nicht wünschenswert, in Steuerfragen nun doch zur Abstimmung mit qualifizierter Mehrheit überzugehen.95 Daher ist die Kommission in Fällen, in denen dies angebracht ist, dazu übergegangen, verstärkt nicht verbindliche Regelungsinstrumente einzusetzen, wie z. B. Empfehlungen anstelle von Legislativvorschlägen, um so im Steuerbereich Innovationen zu forcieren.96 90 91 92 93 94 95 96

Vgl. eEuropa: Besteuerung und Beschlussfassung mit qualifizierter Mehrheit, S. 1. Vgl. Radelli [1995], S. 160-161; vgl. auch Bratton/Mc Cahery [2001], S. 168. Bspw. Vanistendeal [1992], S. 29. ABl. 2001 Nr. C 80, S. 1. Die Regierungskonferenz fand v. 8.-11.12.2000 statt. Vgl. Genschel [2002], S. 18. Vgl. eEuropa: Steuerpolitische Strategie der EU, S. 1. Vgl. eEuropa: Die EU- Steuerpolitik, S. 2.

3.9 Abhängigkeiten und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

39

Tiefe Einblicke in die Einstimmigkeitsproblematik gewährt der Verhaltenskodex. Der Kodex hat einen deutlichen Einfluss auf die Gestaltung der Steuersysteme in einer Reihe von EU-Mitgliedstaaten. Der politische Charakter des Kodexes hat in gewissen Einzelfällen dazu geführt, dass „faule Kompromisse“ eingegangen wurden, nur um entweder die Verabschiedung des Steuerpakets oder das Fortbestehen des Verhaltenskodexes nicht zu gefährden. Zudem ist festzustellen, dass eine gewisse Tendenz dahingehend besteht, steuerliche Maßnahmen bewusst so zu gestalten, dass sie vom Verhaltenskodex formal nicht erfasst werden. Bspw. indem man steuerliche Vorteile nicht dem Unternehmen selbst, sondern den Aktionären des Unternehmens gewährt. Sollte es aufgrund des Einstimmigkeitsprinzips im Ministerrat zu keiner Anpassung des Verhaltenskodex an diese Tendenzen kommen, könnte dies zu einem Nachlassen der Wirksamkeit des Kodexes führen. Die Kontrolle der staatlichen Beihilfen97 und die der steuerlichen Maßnahmen wird diese negative Entwicklung nicht wirksam aufhalten können.98

3.9 Abhängigkeiten und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa In diesem Abschnitt, in dem die mit der Wahl der zur Vermeidung internationaler Doppelbesteuerung verbundenen strategischen Anreize näher untersucht werden, zeigt sich, dass die Möglichkeit steuerlicher Diskriminierung einen bedeutenden Einfluss auf die Ausgestaltung national optimaler Systeme internationaler Besteuerung ausübt.99 Bis heute bildet die konzeptionelle Grundlage für die Vermeidung der Doppelbesteuerung das von der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD)100 erarbeitete „Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen“ (DBA). Es ist de facto der internationale Standard für die gegenseitige Abgrenzung nationaler Besteuerungsansprüche zwischen den Staaten.101 Auf Grund der unterschiedlichen Interessen der beteiligten Vertragsstaaten treten Abweichungen 97

98 99 100

101

Kriterien zur Beurteilung von Beihilfen steuerlicher Art: Vorteil durch selektive Begünstigung, Einsatz staatlicher Mittel, Beeinträchtigung des innergemeinschaftlichen Handels sowie event. Rechtfertigung der Beihilfe durch die Beschaffenheit des betreffenden Steuersystems. Vgl. Mors [2007], S. 66-75. Vgl. Dickescheid [2002], S. 66. Im Rahmen der internationalen Steuerpolitik kommt der OECD eine entscheidende Koordinationsrolle zu. Die EU- Kommission nimmt laut der Konvention von 1960 an der Arbeit der OECD teil. Obwohl sie als internationale Organisation keine Entscheidungsbefugnisse besitzt, setzt sie im Dialog mit den Mitgliedsländer freiwillige Standards und Verhaltensregeln fest, die durch globalen „peer pressure“ Normencharakter über den Kreis der Mitgliedsländer hinaus annehmen. Ziel der OECD ist es, die wirtschaftspolitische Zusammenarbeit zwischen ihren 30 Mitgliedsländern zu fördern; siehe Anhang 1. Vgl. Rixen [2007], S. 6-13.

40

3 Die steuerpolitische Strategie der EU

von diesen Grundsätzen öfters auf, z. B. um die Steuerarbitragemöglichkeiten zu begrenzen.102 Die europäischen Mitgliedstaaten haben ein nahezu vollständiges Netz an DBAs geschlossen. Darüber hinaus gibt es Richtlinien, die den jeweiligen Staaten Besteuerungsrechte noch deutlicher zuweisen.103 Das Ziel derartiger Abkommen ist die Vermeidung einer doppelten Besteuerung derselben Einkünfte desselben Steuerpflichtigen im gleichen Zeitraum. Doppelte Besteuerung tritt auf, wenn die Besteuerung des Welteinkommens im Ansässigkeitsstaat und die Besteuerung der inländischen Einkommensquellen im Quellenstaat nebeneinander stattfinden. Weitere Ursachen der Doppelbesteuerung können mehrfach unbeschränkte Steuerpflicht durch Doppelwohnsitz oder unterschiedlicher Anknüpfungspunkte für die Steuerpflicht in den verschiedenen Staaten sein.104 Wenn beide Staaten das Einkommen voll besteuern würden, wäre die Belastung der transnationalen ökonomischen Aktivität deutlich höher als die einer rein nationalen Transaktion.105 In der Tabelle 1 ergäbe das durch die doppelte Besteuerung sowohl am Ort der Investition, als auch im Wohnsitzstaat des Investors, einen kargen Gewinn von nur 42 GE. Die Doppelbesteuerung ohne DBA wird vermieden, wenn einer der Vertragsstaaten auf seinen Besteuerungsanspruch durch Freistellung verzichtet, durch Anrechnung mildert oder Abzug ermöglicht. Besteht keine Steuerpflicht nach nationalem Recht, so kann das DBA auch keinen eigenen Steueranspruch schaffen. Das DBA ändert auch nichts an der Steuerpflicht und der Qualifikation zu den Einkünften.106 Folgendes Beispiel zeigt die unterschiedliche Wirkung auf die Gesamtsteuerbelastung des Steuerpflichtigen bei Freistellungs-, Anrechnungs- und Abzugsverfahren auf:

102 103 104 105 106

Vgl. bspw. BMF-Schreiben v. 05.01.2005, BStBl 2005 I, 298 ff.. Vgl. Uhl [2007], S. 14-28. Vgl. Piltz [1981], S. 120 ff.. Vgl. Rixen [2007], S. 6-13. Vgl. Piltz [1981], S. 120; vgl. auch Dickescheid [2002], S. 68.

3.9 Abhängigkeiten und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

41

Ein deutsches Unternehmen besitzt eine Niederlassung in Großbritannien (GB). Der in GB erwirtschaftete Gewinn i. H. v. 100 GE unterliegt dort einer Steuer von 28 GE; in Deutschland von 30 GE. Tabelle 1: Verfahren zur Vermeidung von Doppelbesteuerung107

+ Gewinn vor Steuern - Steuer GB

Ohne DBA

Freistellung

Anrechnung

Abzug

100

100

100

100

28

28

28

28

108

- Steuer Dt.

30

0

2

21,6109

= Gewinn in Dt. nach Steuern

42

72

70

50,4

Bei der Freistellungsmethode unterliegt der Gewinn von 72 GE der niedrigeren ausländischen Besteuerung. Deutschland selbst befreit das Unternehmen von den inländischen Steuern. Bei der Abzugsmethode besteht in beiden Staaten eine Steuerpflicht, plus Anrechnung der in GB bezahlten Steuer. Bei Anrechnung kommt das höhere, in dem Fall das deutsche, Steuerniveau zum Tragen. Die Abzugsmethode bewirkt erkennbar eine Milderung der Doppelbesteuerung.110 Einerseits soll die Vermeidung der Doppelbesteuerung die Aktivitäten internationaler Unternehmen schützen und eine Besteuerung entsprechend der Leistungsfähigkeit garantieren.111 Andererseits bringt es nicht nur Vorteile mit sich, sondern strukturiert durch die besonderen Charakteristika der Regeln zur Vermeidung von Doppelbesteuerung den europäischen und internationalen Steuerwettbewerb vor und prägt darüber hinaus die institutionellen Reaktionen darauf.112 Explizit empfehlen die DBA`s den Regierungen, wie sie ihr Außensteuerrecht gestalten müssen, um Doppelbelastungen internationaler Unternehmen und Privatpersonen zu vermeiden. Implizit sagen die Regeln, nach denen die transnationale Steuerbasis auf die Staaten aufgeteilt wird, damit aber auch den Unternehmen, wie sie ihre grenzüberschreitenden Verflechtungen gestalten müssen, um Steuern spa107 108 109 110 111 112

In Anlehnung an Breuer/Gürtler [2003], S, 551. In Deutschland gilt Freistellung mit Progressionsvorbehalt. 21,6 = (100 GE Gewinn - 28 GE Steuern GB) = 72 GE x 30/100 GE Steuern (Dt.) = 21,6 GE. Vgl. Breuer/Gürtler [2003], S. 551. Vgl. Djanani/Brähler [2006], S. 81. Vgl. Rixen [2007], S. 6-13.

42

3 Die steuerpolitische Strategie der EU

ren zu können. Das DBA strukturiert komplizierte Vermeidungstechniken vor, die von multinationalen Konzernen zum Zwecke der Steuerminimierung benutzt werden können. Bspw. erlaubt die planbare Struktur durch bestimmte Techniken die Finanzierungsströme so neu zu klassifizieren, dass die Steuerfolgen für sie bestmöglich sind, z. B. indem sie Eigenkapital durch Fremdkapital ersetzen. Eine andere Steuervermeidungstechnik besteht durch Spielräume bei der Festlegung von Transferpreisen113. Anfällig für diese Form der Steuervermeidung durch Unternehmen ist dieses System unter anderem deshalb, weil ca. 60 % des Welthandels – Waren und Dienstleistungen – über Verrechnungspreise innerhalb von multinationalen Unternehmen und nicht über Marktpreise abgerechnet werden.114 Die nationalen Finanzbehörden stehen den raffinierten Konstruktionen oftmals wehrlos gegenüber. Ein weiteres Beispiel sind Briefkastenfirmen. Oft werden bei diesen Transaktionen Finanzierungsgesellschaften – sog. Briefkastenfirmen – eingesetzt, die ihren Sitz in Niedrigsteuerländern bzw. Steuerparadiesen haben. Mit Hilfe solcher Gesellschaften kann ein Unternehmen gezielt seinen steuerrechtlichen Sitz manipulieren. Beim „Treaty Shopping“115 ist es möglich, Gewinne steuerfrei bzw. günstig in Steuerparadiesen anzusammeln, oder es werden riesige Finanzströme durch sie durchgeschleust. Letzteres kann sich lohnen, wenn man dadurch in den Genuss eines vorteilhaften DBAs gelangt, zu dem man ansonsten keinen Zutritt hätte. Das Ziel dieser Techniken ist, die steuerliche Situation so zu gestalten, dass Gewinne möglichst in Niedrigsteuerländern, Verluste aber in Hochsteuerländern anfallen. Steuerzahler fragen Steueroptimierung und -vermeidung nach, und die Staaten bzw. Gebietskörperschaften können die Nachfrage durch ein entsprechendes Angebot befriedigen, weil das „DBA-Regime“ ihnen die Gestaltung ihres nationalen Steuerrechts in der nachgefragten Art und Weise freistellt. Damit strukturiert das Regime ebenfalls vor, durch welche steuerrechtlichen Anpassungen sich die Staaten im Steuerwettbewerb zu behaupten bzw. vom Wettbewerb zu profitieren versuchen. In der Konsequenz wird auf diese Weise Steuerwettbewerb zwischen den Staaten entfacht.116

113

114 115 116

Als Transferpreis (bzw. Verrechnungspreis oder Konzernverrechnungspreis) wird derjenige Preis in der Kostenund Leistungsrechnung bezeichnet, der zwischen verschiedenen Bereichen eines Unternehmens für innerbetrieblichen ausgetauschte Güter und Dienstleistungen in Rechnung gestellt wird. Vgl. SEK/2001/1681, S. 284; vgl. auch Doggart/Schönwitz [2007], S. 150. Vgl. Brian/Mc Intyre [1995], S. 8-17. Vgl. Rixen [2007], S. 6; vgl. auch Treier [2001], S. 3.

3.9 Abhängigkeiten und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

43

Es kommt erschwerend hinzu, dass die internationalen DBA mit der Globalisierung, und den damit verbundenen Fortschritt und Entwicklungen, kaum Schritt halten konnten. Sehr viele der heute bestehenden Vereinbarungen im Steuerbereich wurden zu einer Zeit konzipiert, als sich die Steuerbehörden noch auf Devisenkontrollen und regulierte Kapitalmärkte „stützen“ konnten, um Informationen über grenzüberschreitende Transaktionen zu erhalten. Zusätzlich war damals die Entwicklung globaler Aktivitäten durch technologische Engpässe beschränkt. Mit Wegfall der Barrieren konnten multinationale Konzerne ihre Tätigkeit in globalem Maßstab entfalten, während die Steuerbehörden weiterhin innerhalb enger nationaler Grenzen operieren.117 Bei den verschiedenen Reformbemühungen fällt auf, dass das gemeinsame Interesse aller Beteiligten an den Koordinierungsleistungen des Doppelbesteuerungsregimes diese übervorsichtig agieren lässt. Keiner möchte riskieren, dass die Vermeidung von Doppelbesteuerung komplett aufgegeben wird, weshalb an dem grundsätzlichen Aufbau des Regimes festgehalten wird.118 Ein Motiv, warum das „DBA-Regime“ starke Beharrungskräfte gegen den Nichtwandel aufweist, liegt darin, dass es die letzten Teile der staatlichen Steuersouveränität schont, die die Staaten sehr schätzen, da sie zum Kernbestand dessen gehört, was einen Staat ausmacht. Steuern sind „in solchem Maße Ausdruck der Eigenstaatlichkeit ihrer Träger, dass […] deren Unterordnung unter gemeinsame internationale Gesichtspunkte daher gewissermaßen fast einem Verzicht auf eigene Politik gleichkommen würde“119. Das Paradoxe daran ist, dass die Staaten gerade wegen des Festhaltens an ihrer formalen Steuersouveränität die Kontrolle über ihre Steuereinnahmen verlieren.120 Wie das nachfolgende Kapitel zeigt, ist die Steuersouveränität längst ausgehöhlt.

117

118 119 120

Vgl. Bundesministerium der Finanzen [2004], S. 45 ff.; exemplarisch zeigte Deutschland mit der Einführung einer komplizierten Zinsschranken Regelung (§ 4h EStG/gültig ab 2008), wie der Gesetzgeber sein Ziel verfehlte, dem Missbrauch einen Riegel vorzuschieben. Ziel war, eine für Inlands- und Auslandsfälle gleichermaßen geltende Maßnahme gegen Steuerausfälle durch überhöhte Fremdfinanzierung zu verhindern. Multinationale Konzerne umgehen diese Regelung, indem sie bspw. ihre Beteiligungen aus den deutschen Unternehmen abziehen (US Konzerne benötigten keine Beteiligung für einen Konzern). Sehr viele deutsche Unternehmen müssen dagegen die Konsequenzen tragen, bspw. bei einem ansteigenden Zinssatz können sie den tatsächlich vorhandenen Zinsaufwand nicht mehr in voller Höhe als Betriebsausgabe geltend machen. Vgl. Treier [2001], S. 2. Zitat v. Günter Schmölders [1961], S. 137. Vgl. Rixen [2007], S. 6-13.

45

4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa Der Umfang und das Ausmaß des Steuerwettbewerbs sind beträchtlich.121 Die Mitgliedstaaten sind sich darüber einig, dass unfairer Wettbewerb innerhalb der EU verhindert werden soll. Doch was macht einen unfairen Wettbewerb aus? Der erste Abschnitt gibt einen Überblick, woraus sich der Wettbewerb der Steuersysteme zusammensetzt und vermittelt erste Eindrücke, wo der Wettbewerb stattfinden könnte. Im zweiten Abschnitt wird untersucht, ob eine tragfähige Unterscheidung zwischen einem fairen und unfairen Wettbewerb getroffen werden kann. Es gilt die unterschiedlichen Begriffe voneinander abzugrenzen. Dass Steuersenkungen das Wirtschaftswachstum unterstützen bzw. initiieren können, zeigen verschiedene Länder der EU, bspw. Irland, Belgien und die Slowakei. Ebenso zeigt die Praxis, dass es den sog. „Laffer-Kurven-Effekt“122, d. h. staatliche Mehreinnahmen durch Steuersenkungen, geben kann. Das Ausmaß selbst zeigen einzelnen Steueroasen innerhalb der EU, die immer wieder für Diskussionen sorgen. Dabei handelt es sich aus der Sicht des Anbieters durchaus um einen fairen Wettbewerb. Im Steuerwettbewerb stehen den Politikern verschiedene Strategievariablen zur Verfügung, mit denen das Steuersystem angepasst werden kann. Sie versuchen, durch die Gewichtung der verschiedenen Steuerarten im gesamten Steueraufkommen, Einfluss auf die Standortentscheidung der Kapitalinhaber zu nehmen.123 Der dritte Abschnitt beschäftigt sich mit der Frage, wie weit der Grad der Unabhängigkeit der EU-Mitgliedstaaten in den wichtigsten Steuerarten durch den europäischen Rahmen eingeschränkt ist. Welche Steuerarten sind von dem Steuerwettbewerb überhaupt betroffen? Findet überhaupt noch ein Steuerwettbewerb statt, und wenn ja – mit welcher Intensität? Vorab lässt sich festhalten, dass die steuerpolitische europäische Integration erheblich weiter fortgeschritten ist, als in der wissenschaftlichen und politischen Diskussion oft unterstellt wird.124 Zur Abrundung zeigt der letzte Abschnitt die Schwierigkeiten innerhalb der EU am Beispiel einer gemeinsamen Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer auf.

121 122 123 124

Vgl. grundlegend: Schön [2000], S. 191. Benannt nach dem Ökonomen Arthur B. Laffer. Vgl. Gerken/Märkt/Schick [2000], S. 143-146. Vgl. Rixen [2007], S. 6.

46

4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

4.1 Zusammensetzung des Steuerwettbewerbs in Europa Der Steuerwettbewerb setzt sich im Kern aus folgenden drei Elementen zusammen: • dem technischen System, • der Steuerbemessungsgrundlage und • dem Steuertarif. Diese drei Komponenten variieren innerhalb der angewandten Besteuerungsverfahren.125 Der Integrationsgrad regelt die Besteuerung der Gesellschaft (Unternehmensebene) und der des Gesellschafters (Eigentümerebene). Bspw. findet in Deutschland bei Personengesellschaften die Besteuerung nach dem sog. „Transparenzprinzip“ statt, bei dem die Besteuerung nicht auf der Ebene der Gesellschaft, sondern auf der Ebene der Gesellschafter erfolgt. Bei Kapitalgesellschaften gilt das Unternehmen selbst als eigenes Steuersubjekt. Bei der Steuerbemessungsgrundlage handelt es sich um die Grundlage für den darauf anzuwendenden Steuertarif. Dieser schreibt die Höhe und Berechnung einer Steuer zur Ermittlung der Steuerschuld vor. Einen sehr guten Überblick zu der Steuerbemessungsgrundlage, dem Steuertarif und der in Europa wesentlichen Steuerarten vermittelt Tabelle 2:

125

Vgl. Treisch/Kellersmann [2002], S. 95; vgl. auch Seibold [2002], S. 251.

4.1 Zusammensetzung des Steuerwettbewerbs in Europa

47

Tabelle 2: Überblick zu den typischen Steuerarten in Steuersystemen126 STEUERART

BEMESSUNGSGRUNDLAGE Steuern vom Einkommen und Ertrag

Körperschaftsteuer mit unterschiedlichen Systemen zur Vermeidung der Doppelbelastung

Gewinn (Wertschöpfung)

Einkommensteuer als synthetische oder schedulenartige Einkommensteuer

Zu versteuerndes Einkommen

Kapitalertragsteuer besondere Erhebungsform der Einkommensteuer

Zinsen Dividenden

TARIF

Proportionale staatliche Körperschaftsteuer, Körperschaftsteuer für nachgeordnete Gebietskörperschaften (lokale Zuschläge), Sondersätze, Zuschläge Progressive staatliche Einkommensteuer (Teilmengenstaffelung); proportionale Einkommensteuer für nachgeordnete Gebietskörperschaften Unterschiedliche proportionale Sätze für Steuerinländer, i. d. R. Steuerfreiheit für Steuerausländer; definitiv oder anrechenbar

Steuern vom Vermögen / der Substanz Grundsteuer

Grundbesitz

Erbschaftsteuer Erbanfallsteuer

Erwerb von Todes wegen

Kapitalverkehrsteuer

z. T. als Sonderregelung in die Einkommensteuer einbezogen z. T. als Schenkungsteuer; progressiver Staffel-Tarif, z. T. steuerfrei Innerhalb der EU abgeschafft

Verkehr-, Verbrauch-, und Aufwandsteuer Umsatzsteuer Als Allphasennettoumsatzsteuer mit Vorsteuerabzug Grunderwerbsteuer Verbrauchsteuern Kraftfahrzeugsteuer Grunderwerbsteuer Verbrauchsteuer Umweltabgaben Kraftfahrzeugsteuer 126

Lieferungen oder sonstige Leistungen

Normal- und Sondersätze

Erwerb von Grund und Boden Verbrauch von Mineralöl, Tabak, Alkohol Energie Halten von KFZ

Normal- und Sondersätze

In Anlehnung an Seibold [2002], S. 251.

48

4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

4.2 Unfairer und fairer Steuerwettbewerb in Europa 4.2.1

Begriff des unfairen Wettbewerbs

In das öffentliche Bewusstsein trat immer stärker die Gefahr eines „unfairen“ oder sogar „ruinösen“ Steuerwettbewerbs innerhalb der großen Unternehmen. Doch was wird darunter verstanden? International besteht keine hundertprozentige Einigkeit darüber, was einen „schädlichen“ Steuerwettbewerb ausmacht. Um überhaupt zwischen einem „fairem“ und einem „unfairen“ oder gesamtwirtschaftlich „nützlichem“ und „schädlichen“ Wettbewerb zu unterscheiden, ist es zunächst erforderlich, sich auf entsprechende Regeln oder Definitionen zu verständigen. Otremba bezeichnete 1997 den Wettbewerb als unfair, wenn „... nicht der leistungsfähigste, sondern der mächtigste oder trickreichste Wettbewerber zum Zuge kommt“127. Im Bereich des internationalen Steuerwettbewerbs hat die EU mit der OECD Regeln für einen fairen Steuerwettbewerb in einem Katalog entwickelt. Wird diesem Katalog gefolgt, so liegt unfairer Steuerwettbewerb unter anderem dann vor, wenn • die steuerlichen Vorteile einseitig nur Gebietsfremden und nicht Einheimischen für deren Transaktionen gewährt werden, • diese Vorteile an keine substanzielle wirtschaftliche Präsenz in dem Vorteil bietenden Staat gebunden sind, • die Vorschriften zur steuerlichen Gewinnermittlung bei Aktivitäten innerhalb eines multinationalen Konzerns von allgemein akzeptierten OECDStandards abweichen, • eine niedrigere Besteuerung oder gar eine Besteuerungsfreistellung der Erträge aus Finanzanlagen erfolgt, • generell ein Mangel an Transparenz bei den bestehenden Rechtsvorschriften vorliegt sowie von Seiten der Steuerverwaltung diese Vorschriften einer undurchsichtigen Handhabung unterliegen.128 Allgemeine Steuer- oder Steuersatzsenkungen gehören nicht zum Katalog der von der EU als unfair klassifizierten Steuerpraktiken. Insofern muss die geführte Diskussion über die unfairen und niedrigen Unternehmenssteuern in den neuen EUMitgliedstaaten aus ökonomischer Sicht nach den in der EU geltenden formalen Regeln als gegenstandslos bezeichnet werden.129 127 128 129

Zitat v. Walther Otremba [1997], S. 257. Vgl. Bericht der Gruppe „Verhaltenskodex“ [1999]; vgl. auch Fuest/Huber [1999], S. 25. Vgl. Fuest [2006], S. 12.

4.2 Unfairer und fairer Steuerwettbewerb in Europa

49

Zusätzlich wird bei der EU ein unmittelbarer Zusammenhang mit der Wettbewerbspolitik der Gemeinschaft hergestellt, dem zufolge nicht nur staatliche Beihilfen130 an sich, sondern auch Steuervergünstigungen rechtswidrig sein können. Aktuell muss Italien rechtswidrige Steuerbeihilfen in Höhe von 123 Mio. € von neun Privatbanken zurückfordern.131 Bereits 2005 waren italienische Steuervergünstigungen für erstmals an einer EU-Börse notierte Unternehmen rechtswidrig.132 4.2.2

Beispiele für Steueroasen in der EU

In der EU sind im Laufe der Zeit viele sog. „Steueroasen“ geschaffen worden. Der folgende Einblick in das Wesen einiger Steueroasen in der EU ist keinesfalls erschöpfend. Gleichwohl vermittelt dieser Abschnitt einen Eindruck, mit welcher Entschlossenheit und mit welchen Mitteln die Mitgliedstaaten ihren Steuerwettbewerb untereinander austragen. „Die Zeit des Daseins ist uns bestimmt, seinen Ort zu wählen aber sind wir weiterhin frei.“ - August Lösch -133 Als Paradebeispiel für eine gute Wahl gilt das 1987 in Irland errichtete Zentrum für internationale Finanzdienstleistungen (International Financial Service Centre – IFSC). Ziel dieses im ehemaligen Dubliner Hafengebiet134 errichteten Zentrums war es, Irland für internationales Investitionskapital ausländischer Unternehmen interessant zu machen, um dadurch neue qualifizierte Arbeitsplätze mit hoher Wertschöpfung zu schaffen und der strukturellen Arbeitslosigkeit entgegenzuwirken. Die steuerlichen Vergünstigungen dieser künstlich geschaffenen OffshoreFinanzzentren waren beträchtlich: ein ermäßigter Vorzugsteuersatz von nur 10 % Körperschaftsteuer (KSt), keine Erhebung von Kommunalsteuern, keine Besteuerung von Zinserträgen, keine Grundsteuererhebung innerhalb von zehn Jahren und als zusätzlicher Anreiz attraktive Sofortabschreibungen für die Anschaffung von betrieblich genutzten Gebäuden und Einrichtungen. Diese steuerlichen Vergünstigungen, insbesondere die Ermäßigung der Körperschaftsteuer, stellen staatliche Beihilfen i. S. v. Art. 87 ff. des EG-Vertrags dar. Sie bedurften der Genehmigung durch die EU-Kommission. Anfänglich beschränkte sich die Kommission auf eine 130

131 132 133 134

Staatliche Maßnahme, die in verschiedener Form die Belastung vermindert, welche ein Unternehmen normalerweise zu tragen hat, in Form eines geldwerten Vorteils oder in der Befreiung/Ermäßigung bei steuerlichen Abgaben. Vgl. IP/08/433. Vgl. IP/05/304. Zitat v. August Lösch [1944], S. 1. Custom House Docks Area.

50

4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

Genehmigung, die auf einige Jahre befristet war, sie wurde zwischenzeitlich mehrfach verlängert. Die politische Entscheidung von Irland erwies sich im nach hinein als sehr erfolgreich.135 Seit 1982 fördert Belgien die Ansiedlung internationaler Konzerne durch steuerlich begünstigte „Coordination Centres“. Die steuerliche Förderung besteht in einer fiktiv niedrig gehaltenen Bemessungsgrundlage für den Gewinn der Gesellschaften. In Luxemburg haben Holdinggesellschaften seit Juli 1992 steuerliche Vorteile. Gesellschaften, die ausschließlich Beteiligungen an anderen Unternehmen halten, verwalten oder verwerten, sind dort von der Körperschaft- und Gewerbesteuer befreit.136 Die europäische Ebene übt immer wieder Druck und Einfluss auf die Steueroase Liechtenstein137 aus. Gerade das Fürstentum Liechtenstein, ein souveräner Zwergstaat im Alpenraum, steht immer wieder unter dem Verdacht, den wohlhabenden EU-Bürgern dabei zu helfen, Steuerzahlungen zu umgehen.138 In Deutschland führte 2008 ein Skandal zum Rücktritt des Vorstandsvorsitzenden der Deutschen Post AG, Klaus Zumwinkel. Deutschland und andere EU-Mitgliedstaaten, darunter Großbritannien und Spanien, haben gegen Bürger, die unter Verdacht stehen, Einkünfte nach Liechtenstein zu transferieren, Ermittlungen in die Wege geleitet. Die Zinsrichtlinie139 ist in ihrer Reichweite eingeschränkt, da sie nur bestimmte Sparkonten und Wertpapiere betrifft und zahlreiche Schlupflöcher enthält. Die eine Seite fordert eine Erweiterung, um alle finanziellen Posten erfassen zu können, Liechtenstein hingegen droht als Antwort mit der Nichtanerkennung der Zinsrichtlinie.140 Der Hauptvorwurf der OECD lautet, dass die betreffenden Hoheitsgebiete lediglich rational und im Interesse ihrer Bevölkerung handeln, selbst wenn sich das Steueraufkommen der größeren Länder durch die Existenz von "Steueroasen" vermindert. Es wurden Praktiken eingeführt, um insbesondere eine Nichtvereinbarkeit mit den Steuergesetzen anderer Länder zu fördern. Zudem erhalten die 135 136 137 138

139 140

Vgl. BFH, Urteil v. 19.01.2000, BStBl I R 94/97. Vgl. Kieninger [2002], S. 257. Liechtenstein ist Mitglied des Europäischen Wirtschaftsraumes, aber nicht Mitglied der EU. Ein Sitzprivileg gibt es gem. Art. 84 Steuergesetz für im Handelsregister eingetragene juristische Personen, die in Liechtenstein ihren Sitz haben, im Übrigen aber am inländischen Wirtschaftsleben nicht aktiv teilnehmen, sog. „Sitzgesellschaften“, also reine Briefkastenfirmen. Holding- und Sitzunternehmen sind in Liechtenstein von jeder Vermögens- Erwerbs- und Ertragssteuer befreit. Sie haben lediglich eine Kapitalsteuer von 0,1 % p. a. des einbezahlten Kapitals bzw. des im Unternehmen investierten Vermögens und der Reserven zu entrichten. Vgl. Richtlinie 2003/48/EG; vgl. auch Lenz/Borchardt [2006], S. 1245. Vgl. Genschel/Uhl [2005], S. 20.

4.2 Unfairer und fairer Steuerwettbewerb in Europa

51

Steueroasen selbst lediglich einen kleinen Anteil der Einnahmen, die durch ihre Gerichtsbarkeiten flössen; die Hauptnutznießer seien reiche Steuerbetrüger. 4.2.3

Eigeninteresse der nationalen Mitgliedstaaten

Die Tendenz sinkender allgemeiner Unternehmenssteuersätze verstärkte sich durch die EU-Osterweiterung. Sowohl die Beihilfevorschriften als auch der „Indizienkatalog“ für „unfairen“ Steuerwettbewerb des „Code of Conduct“ (Verhaltenskodex) mit Regeln zur Unternehmensbesteuerung, der die schlimmsten Dumping Gesetze, mit denen EU-Länder um ausländisches Kapital warben, beseitigen sollte, versagen bei allgemeinen Steuersatzsenkungen.141 Ein Beispiel aus der Praxis bietet dazu erneut die Steuerpolitik in Irland. Die beihilferechtlichen Genehmigungen der EU-Kommission für die ausländischen Gesellschaften gewährten Steuervorteile im IFSC liefen spätestens zum 31. Dezember 2005 aus. Der Gesetzgeber reagierte prompt, indem er die steuerlichen Vorteile ausdehnte. Seit dem 01. Januar 2003 beträgt die KSt nur noch 12,5 %.142 Ein Steuerwettbewerb, als echter Leistungswettbewerb, muss beidseitig eine Leistung erbringen; sowohl vom Empfängerstaat, als auch vom Steuerpflichtigen selbst. Meistens passiert der Steuerbasentransfer nicht in Form einer „voting by feet“ Leistung, also durch tatsächliche personelle Zuwanderung bzw. Standortverlagerung der Firmenaktivität. Oftmals erfolgt nur der Kapitaltransfer in dieses Steuerparadies.143 Der Vorteil für die Steueroasen liegt in dem Boom, der durch den praktisch unbegrenzten Zustrom von Steuerfluchtgeldern im Finanzsektor ausgelöst wird. Dabei verzichten sehr kleine oder Kleinstaaten, die sich als Steueroasen hervorheben möchten, weitgehend auf diskriminierende Elemente. Steuerhäfen144 können ihre Steuersätze für Kapitalanlagen auf Null senken. Das zusätzlich erzielte Einkommen aus der Verwaltung der ins Land fließender Kapitalströme ersetzt bei weitem die fehlenden Steuereinnahmen. Das eigentliche Problem der Fairness geschieht durch die Bereicherung von Steuerflüchtigen und Steuerfluchtstaaten. Der Steuerpflichtige nimmt in seinem Wohnsitzstaat öffentliche Güter (Infrastruktur etc.) in Anspruch, ohne den nach dem Leistungsfähigkeitsprinzip dafür entstehenden Beitrag zu entrichten. So profitieren sie ohne angemessene Gegenleistung von dem Gemeinwesen. Dieses „free-rider“ 141 142 143 144

Vgl. Seer [2006], S. 318. Siehe Anhang 6: Die verschiedenen EU-Steuersätze. Vgl. Fuest/Huber [1999], S. 7; vgl. auch Feld/Kirchgässner [1995], S. 562. Sog. „tax havens“ – Begriffsdefinition lt. OECD.

52

4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

Verhalten verstößt gegen das Prinzip der fiskalischen Äquivalenz. Dadurch wird das volkswirtschaftlich optimale Aktivitätsniveau verfehlt. Dem Steueroasenstaat fließen große Summen an unversteuertem Einkommen und Kapital zu, ohne dass der Staat einen Beitrag zu der für die Einkommensentstehung notwendigen öffentlichen Infrastruktur geleistet hätte. Entscheidend ist: gerade weil sie den Infrastrukturbeitrag nicht leisten, kann der Staat riesige Summen ins Land locken.145 Mögliche Wachstumsimpulse durch eine Intensivierung des Steuerwettbewerbs für kleinere Staaten zeigt Abbildung 2: Abbildung 2: Eigeninteresse der nationalen Mitgliedstaaten Zunahme Nachfrage

Intensiver Steuerwettbewerb

Niedrigere Steuerbelastung

Zunahme Bevölkerung und Volkseinkommen

Zunahme Investition

Zunahme Beschäftigung und Bruttoinlandsprodukt

Die Grenzen zwischen spezifischen und generellen Anreizmaßnahmen sind fließend. Gerade in den Ländern, in welchen die inländischen Unternehmen nur einen kleinen Teil des Steueraufkommens tragen, fällt es den Regierungen leicht, generell niedrige Steuersätze anzubieten. Genau hier liegt eine zunehmende Gefahr für die Haushalte der großen traditionellen Volkswirtschaften in der EU und zugleich die Vorteile der kleineren Staaten.146

145 146

Vgl. Thielemann [2002], S. 3-11. Vgl. Schön [2003], S. 20 ff.

4.3 Souveränität der Mitgliedstaaten

4.2.4

53

Reaktionen der EG auf Steueroasen

In einem Ratsbeschluss der EG von 1975147 wurden gemeinschaftliche Maßnahmen zur internen und externen Lösung der Steueroasenproblematik abgelehnt. Diese sollten durch nationale Rechtsprechung gelöst werden. Damals wurde die Auffassung vertreten, den niedrig besteuerten Nischen innerhalb der EU nicht entgegenzutreten. In der Zwischenzeit erkennt die Kommission ein Abwehrrecht der nationalen Rechtsordnungen gegen Missbräuche an. Allerdings wurde dies nicht hinreichend abgegrenzt. Im Rahmen eines neuen steuerpolitischen Ansatzes sucht die Kommission eine Neuorientierung des Gedankens des Steuerwettbewerbs. Dabei wird der bereits beschriebene Zielkonflikt zwischen der angestrebten Mobilität der Ressourcen im Binnenmarkt und der Sorge der Mitgliedsländer um ihre Aufkommen und Ausgewogenheit der Steuern anerkannt.148 Eine Arbeitsgruppe bei der EU untersucht den „schädlichen Steuerwettbewerb“, mit dem Ziel, Steueroasen innerhalb der EU zu beseitigen.149

4.3 Souveränität der Mitgliedstaaten Seit der Gründung der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft (EWG)150 müssen die Mitgliedstaaten ihre Kontrollmöglichkeiten über die nationale Politik teilweise auf die Gemeinschaft übertragen, um den europäischen Integrationsprozess voran zu bringen. Eine zentrale Aufgabe der Gemeinschaft war, den gemeinsamen Markt zu errichten, um mit staatlichen Vorgaben Wettbewerbsneutralität im europäischen Wirtschaftsraum zu schaffen. Damit die EU den internationalen Anschluss nicht verlor, erfolgte die Umsetzung der wirtschaftlichen Entwicklung mit relativ hoher Geschwindigkeit. Dabei gilt es zu beachten, dass die EU weltweit der erste und einzige Raum ist, dem solch ein Prozess der lebendigen Demokratie mit unterschiedlichsten Nationen gelang. Die Besteuerung der Unternehmen übt einen entscheidenden Einfluss auf den Wettbewerb aus. Für die Schaffung des gemeinsamen Marktes wird oftmals empfohlen, die nationalen Steuergesetze kontinuierlich anzugleichen. Jede verabschiedete Richtlinie zur Rechtsangleichung beeinflusst die nationale Steuerpolitik und damit die nationale Souveränität. Aus diesem Grund befinden sich die Mit147 148 149 150

Vgl. ABl. 1975 Nr. C 35, S. 1-2. Vgl. Lehner [1998], S. 158-160. Vgl. Kapitel 3.4 Maßnahmen zur Bekämpfung des schädlichen Steuerwettbewerbs; vgl. auch Europäischer Wirtschafts- und Sozialausschuss [2007] CCMI/044. Die Europäische Union entstand im Kern als EWG durch den Abschluss der Römischen Verträge. Die Unterzeichnung erfolgte am 25. März 1957 von Belgien, der Bundesrepublik Deutschland, Frankreich, Italien, Luxemburg und den Niederlanden (sog. EG 6) in Rom. Der Vertrag trat am 01. Januar 1958 in Kraft. Aktuelle Details zu den Mitgliedstaaten in Anhang 4 ersichtlich.

54

4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

gliedstaaten in dem Dilemma, Integrationsfortschritte in der großen Gemeinschaft nur dann zuzulassen, wenn sie bereit sind, Einschränkungen ihrer nationalen Steuerpolitik hinzunehmen. Die meisten Entscheidungsprozesse über die nationalen Steuerpolitiken befinden sich dadurch im Spannungsverhältnis zwischen der nationalen Souveränität der Mitgliedstaaten einerseits und den europäisch vorgegebenen Integrationszielen andererseits. Hierbei stellt sich die Frage, in wie weit die nationalen Gesetzgeber überhaupt steuerpolitische Entscheidungen frei von der rechtlichen Einflussnahme europäischer Gremien zur Wahrung der eigenen Fiskalsysteme umsetzen können. Die Antwort hängt von dem jeweiligen Einzelfall ab. Bspw. gab es am 01. Januar 2007 in Deutschland eine Erhöhung der MwSt um 3 Prozentpunkte von 16 % auf 19 %. Hätte die alte 16 %ige MwSt aber um 5 Prozentpunkte gesenkt werden können? Nein, die Untergrenze der europaweit zulässigen Bandbreite ist mit 15 %151 für alle verbindlich fixiert. Könnte ein Staat einen Null-Prozent-Steuersatz für Kinderkleidung autonom beschließen? Nein! Dieses vom Europäischen Rat beschlossene Recht wird derzeit nur wenigen Mitgliedstaaten gewährt.152 Eine Frage nach einer Steuer auf Luxusautomobile ist ebenfalls zu verneinen. Um diese Forderungen erfüllen zu können, müsste zuerst in einem aufwändigen und einstimmig zu entscheidenden Verfahren das europäische Sekundärrecht geändert werden.153 Diese Beispiele bilden lediglich ein Bruchstück dessen ab, wie weit das europäische Recht eingreift. Die Mitgliedstaaten haben viele ihrer steuerlichen Gestaltungskompetenzen schon längst an Europa abgegeben, auch wenn diese Tatsache vieler Regierungschefs noch nicht wahrhaben möchten. Wie nachfolgend an den einzelnen Steuerarten dargestellt, betreffen die Verluste der Steuerautonomie die relevanten Steuerarten in einem unterschiedlichem Ausmaß: die indirekten, also die MwSt und die speziellen Verbrauchsteuern, genauso wie die direkten Steuern auf die verschiedenen Einkommensarten. 4.3.1

Mehrwertsteuer

Die Mehrwertsteuer154 wird auf alle wirtschaftlichen Tätigkeiten in Form der Herstellung und des Absatzes von Gegenständen und der Erbringung von Dienstleistungen erhoben und als Prozentsatz des Preises berechnet. Die Anwendung der Mehrwertsteuer variiert je nach Vorschriften und Praktiken der einzelnen Mit151 152 153 154

Vgl. Richtlinie 92/77/EWG; vgl. auch KOM/2007/380. Kinderkleidung und -schuhe sind in Großbritannien und Irland MwSt- befreit. In Luxemburg gilt ein ermäßigter Steuersatz von 3 %. Vgl. Richtlinie 77/388/EWG Abschnitt XVI Art. 28 Absatz 2d; vgl. auch KOM/2007/758. Vgl. Uhl [2007], S. 14-28. Seit der Harmonisierung des Steuersystems 1967 wird im deutschen Sprachraum – mit Ausnahme der Schweiz – der Ausdruck „Umsatzsteuer“ gleichbedeutend mit „Mehrwertsteuer“ verwendet. Die Verwendung des Begriffes „Mehrwertsteuer“ erfolgt in Anlehnung an die Begriffsbezeichnung in den Europäischen Schriftstücken.

4.3 Souveränität der Mitgliedstaaten

55

gliedstaaten im Rahmen der EU-Regelungen, ist aber heute durch ein dichtes Netz rechtlicher europäischer Vorgaben strukturiert, welches die individuelle Gestaltungs- und Verwaltungsautonomie deutlich einschränkt. Im Rahmen der Ersten Mehrwertsteuerrichtlinie vom 11. April 1967155 ersetzten die Mitgliedstaaten ihre allgemeinen indirekten Steuern durch ein gemeinsames Mehrwertsteuersystem, um Transparenz bei der „Steuerbefreiung“ der Ausfuhren und der „Wiederbesteuerung“ der Einfuhren im Handel innerhalb der EG zu erlangen. Mit dem Zollabbau wurde zum 1. Januar 1970 ein einheitliches MwSt-System eingeführt. Damit war es möglich, dass die Steuern, die auf ein Produkt bereits im Herstellungsprozess in einem Mitgliedsland erhoben wurden, bei Exporten in ein anderes Mitgliedsland im Wege des sog. Grenzausgleichs in der tatsächlich bezahlten Höhe erstattet werden konnten. Die Mitgliedstaaten einigten sich auf eine gemeinsame, vereinheitlichte steuerpflichtige Bemessungsgrundlage. Am 17. Mai 1977156 wurde die Sechste MwSt-Richtlinie erlassen, mit der ein einheitlicher Anwendungsbereich der MwSt in der damaligen EWG festgelegt wurde. Der Rat beschloss 1992157 eine zulässige Bandbreite für den Normalsteuersatz zwischen 15 % und 25 %, der ermäßigte Steuersatz muss mindestens 5 % betragen. Als Bestandsschutz galt, dass bestehende Nullsätze oder Sätze unter 5 % befristet beibehalten werden durften. Im Unterschied zu den Nullsätzen mussten die sog. Luxussätze sofort abgeschafft werden. Neue Luxussätze dürfen generell, auch einstimmig, nicht mehr erhoben werden. Diese recht einfachen Regeln werden jedoch durch eine Vielzahl von Ausnahmeregelungen verkompliziert. Die Mitgliedstaaten einigten sich 1992158 auf die Besteuerung nach dem Bestimmungslandprinzip.159 Seither bearbeitet die örtlichen Finanzverwaltungen Ex- und Importe. Überwacht wird dieses Verfahren durch ein innergemeinschaftliches Kontrollverfahren, wonach jedes umsatzsteuerpflichtige Unternehmen (und seit 1. Juli 2008 auch jeder Bürger in Deutschland160) eine eigene Identifikationsnummer erhält und mit Listen seiner grenzüberschreitenden Transaktionen regelmäßig beim Finanzamt nachweist. Da diese Gegenstände steuerfrei zwischen den Mitgliedstaaten befördert werden, ist auch dieses System betrugs- und manipulationsanfällig. Der Wert der Gegenstände, die innerhalb der Gemeinschaft mehrwertsteuerfrei zirkulieren, beträgt nach Angaben der Kommission mittlerweile 155 156 157 158 159 160

Vgl. Richtlinie 67/227/EWG. Vgl. Richtlinie 77/388/EWG. Vgl. Richtlinie 92/77/EWG; vgl. auch Richtlinie 2006/112/EG. Vgl. Richtlinie 92/111/EWG. Das Bestimmungslandprinzip besagt, dass bspw. Waren zu den Bedingungen des Landes besteuert werden, in dem sie schließlich an Endverbraucher verkauft werden. ID Nr. § 139b AO natürliche Personen; § 139c AO wirtschaftliche Personen.; vgl. auch: Zweites Gesetz zum Abbau bürokratischer Hemmnisse insbesondere in der mittelständischen Wirtschaft.

56

4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

über 1.500 Mrd. € jährlich.161 Ähnliche Feststellungen ergeben sich bei den speziellen Verbrauchsteuern.162 Wie bereits in Kapitel 3.6 dargestellt, möchte die EU in Zukunft stärker gegen diese Betrugsfälle vorgehen. Im Bereich der Mehrwertsteuerharmonisierung führte die deutsche EURatspräsidentschaft163 die zwischen den EU-Mitgliedstaaten und der Europäischen Kommission vereinbarte Strategie zur Modernisierung, Vereinfachung und einheitlicheren Anwendung der sechsten EG-Richtlinie sowie zur Verbesserung der Zusammenarbeit zwischen den Mitgliedstaaten fort. 4.3.2

Spezielle Verbrauchsteuern

Die speziellen Verbrauchsteuern werden auf den Verbrauch oder die Nutzung bestimmter Erzeugnisse oder Waren direkt beim Hersteller oder beim Handel erhoben und über den Preis an die Verbraucher weitergegeben. Am häufigsten angewandt werden sie auf alkoholische Getränke, Tabakwaren und Energieerzeugnisse.164 Alle Mitgliedstaaten der EU erheben auf diese drei Warenkategorien MwSt, wobei erhebliche Unterschiede zu Wettbewerbsverzerrungen führen können. Eine Neugestaltung des Besteuerungssystems in diesen Bereichen geht nicht autonom und ohne Prüfung durch die Kommission. Die Mitgliedstaaten einigten sich auf eine weitgehende Vereinheitlichung der speziellen Verbrauchsteuern auf Mineralöl, Tabak und Alkohol in Form eines Mindeststeuersatzes.165 Diese Mindestsätze gelten für genau definierte Produktgruppen166. In allen Mitgliedstaaten führte die Anpassung der harmonisierten Verbrauchsteuer zu Mehr- oder Mindereinnahmen, zur Abschaffung ganzer Steuerarten und/oder zur Verschiebung der Steuerbelastungen innerhalb der jeweiligen Steuerarten.167 Um Grenzkontrollen innerhalb der EU überflüssig zu machen, entschied sich der Rat für das System eines sog. „Steuerlagerverbundes“ auf Basis des Bestimmungslandprinzips. Dieses System hat die gesamten Verfahrensabläufe in den Mitgliedstaaten nachdrücklich verändert. Waren, für die Verbrauchsteuern erhoben werden, werden heute steuerfrei zwischen registrierten Steuerlagern hin- und hertransportiert. Erst wenn die Waren aus dem Steuerlager entfernt werden und sich 161 162 163 164

165 166

167

Vgl. IP/03/1350. Vgl. Uhl [2007], S. 14-28. Von 01.01.2007 - 30.06.2007. Örtliche Verbrauch- bzw. Aufwandsteuer wie bspw. die Hunde- oder die Vergnügungssteuer werden vom Harmonisierungsauftrag des EG-Vertrages nicht erfasst, da sie im grenzüberschreitenden Warenverkehr keine Wirkung entfalten. Vgl. Richtlinie 92/12/EWG; vgl. auch Kußmaul [2005], S. 247. Diese Regelung bekam jüngst Deutschland zu spüren, als der EuGH feststellte, dass auch Hülsenzigaretten dem Steuersatz für Fertigzigaretten unterliegen und nicht dem niedrigeren Steuersatz für Feinschnitttabak für selbst gedrehte Zigaretten. EuGH Urteil v. 10.11.2005, Rs C-197/04, Kommission/Deutschland. Vgl. Uhl [2007], S. 14-28.

4.3 Souveränität der Mitgliedstaaten

57

kein weiteres Steueraussetzungsverfahren anschließt, wird die Ware steuerpflichtig. Das System der Steuerlager gilt für nahezu alle Steuern, auch für solche, die nicht harmonisiert sind. Abschließend lässt sich festhalten: Alle speziellen Verbrauchsteuern unterstehen der Kontrolle der europäischen Institutionen, unabhängig davon, ob sie neu eingeführt werden oder zum Bestand gehören; der Autonomieverlust ist daher nahezu umfassend. 4.3.3

Kapitalverkehrsteuer

Aus Sicht der Kommission war eine derjenigen indirekten Steuern, die den freien Kapitalverkehr innerhalb der Gemeinschaft deutlich hemmte, die Wertpapierbzw. Gesellschaftsteuer. Diese wurde in den Mitgliedstaaten auf ganz unterschiedliche Weise erhoben und besteuerte die Ansammlung von Kapital bzw. die Kapitalbewegung selbst. Diese Steuerarten werden unter dem Betriff „Kapitalverkehrsteuer“ zusammengefasst und ist eine Glied- bzw. Ergänzungsteuer zur MwSt. Diskriminierungen und Doppelbesteuerungen sollten durch eine Harmonisierung beseitigt werden. Steuern auf Kapital, welches im Rahmen einer Gesellschaft angesammelt wurde, sollten nur einmal erhoben werden, und müsste, um den freien Kapitalverkehr nicht zu stören, in allen Mitgliedstaaten gleich hoch sein. Bereits 1969 verabschiedete der Rat eine zentrale Richtlinie,168 mit der die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital in Struktur und Sätzen beschlossen wurden, um damit die unterschiedlichen Wertpapiersteuern in den Mitgliedsländern abzuschaffen. Der Satz der gemeinsam konzipierten Gesellschaftsteuer wurde in einer folgenden Richtlinie im Jahr 1973169 auf 1 %, die ermäßigten Steuersätze für die Umstrukturierung wurden auf 0 % bis 5 % festgelegt. Alle Tatbestände, die den ermäßigten Steuersätzen unterlagen, wurden 1985 von der Steuer befreit. Kein Mitgliedstaat darf heute mehr eine andere Steuer auf die Ansammlung von Kapital erheben als die europäisch normierte Gesellschaftsteuer. Der einzige autonome Handlungsspielraum besteht für die Mitgliedstaaten heute noch darin, vollständig auf die Erhebung der Gesellschaftsteuer zu verzichten. Von dieser Möglichkeit haben inzwischen eine Reihe von Staaten Gebrauch gemacht, unter anderem Deutschland, das seine Gesellschafts- und Börsenumsatzsteuer, die zum Zeitpunkt der Abschaffung rund 800 Mio. € an Haushaltseinnahmen brachte, zur Beseitigung des Wettbewerbsnachteils der deutschen Finanzmärkte 1991 abgeschaffte hat.170 168 169 170

Vgl. Richtlinie 69/335/EWG. Vgl. Richtlinie 73/80/EWG. Vgl. Finanzmarktförderungsgesetz.

58

4.3.4

4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

Einkommensteuer

Die Einkommensteuer ist eine Steuer, die die Leistungsfähigkeit natürlicher Personen besteuert. Die Einkommensteuer stellt in den meisten Ländern eine der wichtigsten Einnahmequellen des Staates dar. Wie aus der Tabelle 2 hervorgeht, ist die Bemessungsgrundlage das zu versteuernde Einkommen. Generell kann ein Staat bei der Erhebung der Einkommensteuer folgende Tarif-Modelle unterscheiden: Stufentarif, proportionaler Tarif, Einheitssteuer (sog. „Flat Tax“), progressiver Tarif und duale Einkommensteuer. Die Unterschiede zwischen den einzelnen Einkommensteuersätzen innerhalb der EU sind in der Tabelle 3 auf einen Blick sehr deutlich zu erkennen.

4.3 Souveränität der Mitgliedstaaten

59

Tabelle 3: Einkommensteuersätze 2007 im EU Vergleich171

* Gewogener Durchschnitt 2007 BIP

Grundsätzlich stellten die Europäische Kommission und der Europäische Gerichtshof wiederholt fest, dass die Festsetzung von Steuern auf persönliches Einkommen in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten fällt.172 Zugleich hält die Kommission bei der Einkommensteuer ein gewisses Maß an Koordinierung auf supranationaler173 Ebene für erforderlich, um Doppelbesteuerung sowie unbeabsichtigte 171 172 173

Quelle: EU-Kommission, Taxation Trends 2008, Taxes as % of Total Taxation. Vgl. KOM/2001/260. Mit dem Adjektiv supranational (lat.; übernational, überstaatlich dt.) werden Organisationen, Zusammenschlüsse oder Vereinbarungen versehen, die durch völkerrechtliche Verträge begründet und deren Entscheidungen und Regeln für die einzelnen Mitglieder (Staaten) übergeordnet und verbindlich sind.

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4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

Nichtbesteuerung von Grenzgängern, zu verhüten, und das Problem der Steuerumgehung durch Ausweichen über die Grenze anzugehen.174 Aus den Urteilen des EuGH zur Einkommensteuer geht eindeutig hervor, dass der Grundsatz der Freizügigkeit bei unselbstständigen Arbeitnehmern bei grenzüberschreitenden Tätigkeiten beachtet werden muss. Jegliche Form von Diskriminierung auf Grund der Staatsangehörigkeit und anderen Formen von Ungleichheiten ist innerhalb der EU nicht akzeptabel. Die Abgaben der Einkommensteuer dürfen aufgrund von DBAs im Wohnsitzstaat des Arbeitnehmers nicht höher sein, als die Einkommensteuer, welche in seinem Beschäftigungsstaat erhoben wird. Hierbei gilt, dass der Arbeitnehmer das für ihn günstigere Steuerrecht ausnutzen darf. Damit soll eine Gleichbehandlung von Steuerinländern und -ausländern gewährleistet werden. Bei der Einkommensteuer lässt sich festhalten, dass Individuen mit einer hohen Ausstattung an Humankapital175 und entsprechend hohen Einkommenserzielungsmöglichkeiten immer stärker in den Mittelpunkt der Politik und des Steuerwettbewerbs rücken. Das bedeutet, dass der im Bereich der Unternehmensteuern festgestellte Handlungsbedarf auch für die Einkommensteuer von natürlichen Personen eingefordert werden wird.176 4.3.5

Unternehmensbesteuerung

Innerhalb der EU unterteilt die für den Steuerwettbewerb zuständige Abteilung Steuern und Zollunion nicht einzelne Steuerarten, sondern diskutiert über „Unternehmensbesteuerung“.177 Dies bezeichnet die Gesamtheit der Steuern, denen das Unternehmen als Organisation und/oder die Eigentümer des Unternehmens unterliegen.178 Innerhalb der EU ist die Besteuerung von Unternehmen vergleichsweise nur geringfügig harmonisiert. Dabei wurden Vorschläge zur Harmonisierung der Unternehmensbesteuerung auf europäischer Ebene bereits seit den 70er Jahren vorgelegt. Bis Anfang der 90er Jahre verfolgte die Kommission das Ziel einer Angleichung der Steuersysteme, der Steuersätze und der Bemessungsgrundlagen. Bspw. unterbreitete 1975 die Kommission den Vorschlag zur Harmonisierung der

174 175 176 177 178

Vgl. Uhl [2007], S. 14-28. Bestand an Wissen und Fertigkeiten einer Person, dessen Zunahme die Produktivität erhöht. Es kann sich dabei um schulisches oder berufliches Humankapital handeln. Vgl. Feld [2000], S. 22. Vgl. eEuropa: Unternehmensbesteuerung – Allgemeiner Überblick, S. 1. In Deutschland untergliedert sich das System der Unternehmensbesteuerung bspw. in drei Kategorien: Besteuerung des Ertrags: Einkommen-, Körperschaft-, Gewerbesteuer und Solidaritätszuschlag; Besteuerung des Verbrauchs: Umsatz- und Grunderwerbsteuer; Besteuerung der Substanz: Grund-, Erbschaft- und Schenkungsteuer.

4.3 Souveränität der Mitgliedstaaten

61

Körperschaftsteuersysteme179, der ein Teilanrechnungssystem nach französischem Muster und eine einheitliche Kapitalertragsteuer auf Dividenden vorsah. Seit 1990 korrigierte die Europäische Kommission grundlegend ihren bisherigen eingeschlagenen politischen Pfad hinsichtlich der Unternehmensbesteuerung. Unter Hinweis auf das Subsidiaritätsprinzip, den Systemwettbewerb und die nationale Steuersouveränität nahm sie ihre Harmonisierungsvorhaben auf das für das Funktionieren des Binnenmarktes notwendige Maß zurück. Sie kündigte den Einsatz einer Studiengruppe unabhängiger Experten aus verschiedenen Mitgliedstaaten zur Abklärung des weiteren Harmonisierungsbedarfs an. Von dem Ergebnis dieser Studie sollte die künftige Harmonisierungsstrategie der Kommission abhängen. Zugleich kam es 1990 zu einem historischen Durchbruch, denn es wurden die ersten gemeinschaftsrechtlichen Regelungen verabschiedet, die ausschließlich den Bereich der direkten Unternehmensbesteuerung betrafen.180 Seit 1996 steht die Steuerpolitik nach Meinung der Europäischen Kommission vor folgenden drei wesentlichen Herausforderungen: der Stabilisierung der Einnahmen der Mitgliedstaaten, dem reibungslosen Funktionieren des Binnenmarktes und der Beschäftigungsförderung.181 Seitdem bewirkt vor allem die Bekämpfung von den negativen Auswirkungen des Steuerwettbewerbs verstärkte Anstrengungen zur Harmonisierung auf diesem Gebiet. Die Phase der Betonung der Bekämpfung des schädlichen (Unternehmens-) Steuerwettbewerbs wurde eingeleitet. Eine Abgrenzung von der alten Meinung ist jedoch nicht deutlich erkennbar. Zum einen werden die alten Ziele der Kooperation und Abstimmung ausdrücklich beibehalten und zum anderen steht jetzt noch zusätzlich der Abbau der steuerlichen Verzerrung im Hinblick auf das Wirtschaftswachstum und die Wettbewerbsfähigkeit der Unternehmen im Binnenmarkt im Blickfeld. Dies wird auf lange Sicht zu einem verstärkten Harmonisierungsdruck führen.182 Seit 2001 können innerhalb der EU ansässige Unternehmen den Binnenmarkt als einen einzigen Heimmarkt183 ansehen, ohne durch nationale steuerliche Hürden am grenzüberschreitenden Handel im EU-Binnenmarkt gehindert zu werden.184 Im 179 180

181 182 183 184

Vgl. KOM/1975/392. Bspw. verabschiedete der Europäische Rat im Juli 1990 zwei wichtige Richtlinien. Die Mutter-TochterRichtlinie 90/435/EWG mit dem Ziel, steuerliche Hemmnisse für europaweit tätige Unternehmen abzubauen. Die Fusionsrichtlinie 90/434/EWG, welche die Besteuerung des grenzüberschreitenden Eigentümerwechsels von Unternehmen und Kapitalbeteiligungen innerhalb der EG regelt. Vgl. KOM/1996/546 sog. „Monti Bericht“, S. 1, 3 ff.. Vgl. Treisch/Kellersmann [2002], S. 90 ff.. Englischer Begriff: one home market. Vgl. KOM/2001/260; vgl. auch KOM/2001/582.

62

4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

November 2003 legte die Kommission eine sich hieran anschließende Mitteilung vor185, in der sie ihr Eintreten für die 2001 entworfene Strategie bekräftigte und erneut Bemühungen unternahm, Hindernisse für im EU-Binnenmarkt tätige Unternehmen zu beseitigen. Unter anderem präsentierte die Kommission auch Überlegungen zu einer Pilotregelung, die es kleineren und mittleren Unternehmen gestatten würde, ihre in der gesamten EU erzielten Gewinne nach den Steuervorschriften des Sitzlandes zu versteuern. Die Europäische Kommission ist nach wie vor der Überzeugung, dass der einzige systematische Weg zur Überwindung der grundlegenden steuerlichen Hindernisse, unter denen in mehr als einem Mitgliedstaat tätige Unternehmen zu leiden haben, darin besteht, den Unternehmen eine konsolidierte Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer für ihre EU-weiten Aktivitäten zu bieten. Einzellösungen haben viele Vorteile und können tatsächlich vielfach zur Überwindung von steuerlichen Hindernissen führen. Aber selbst wenn sie alle umgesetzt werden würden, bliebe doch das eigentliche Problem unberührt, nämlich dass sich die Unternehmen innerhalb der EU mit verschiedenen Steuersystemen auseinandersetzen müssten. Die Kommission veröffentlichte 2006 eine Mitteilung über ein mögliches Pilotprojekt zur Sitzlandbesteuerung für kleine und mittlere Unternehmen.186 Die Kommission selbst verfolgt bei ihren Handlungen eine Doppelstrategie187: Einerseits beseitigt sie mit gezielten Einzelmaßnahmen die gravierendsten steuerlichen Hindernisse. Andererseits arbeitet sie als längerfristiges Ziel an einem umfassenden Lösungsansatz zur Koordinierung der Unternehmensbesteuerung – nicht über einheitliche Zinssätze, sondern über die Schaffung einer einheitlichen Steuerbemessungsgrundlage, insbesondere bei der Körperschaftsteuer.

4.4 Gemeinsame Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer Mit Blick auf vergleichbare Steueroasen innerhalb der EU betonte die Kommission bereits in den 60er Jahren die Notwendigkeit, Unterschiede steuerlicher Art zwischen den Mitgliedstaaten zu beseitigen, die Kapital, Unternehmen und Arbeitskräfte veranlassen, andere als die natürlich-technisch günstigsten Standorte zu wählen. Derzeit sehen sich die im europäischen Binnenmarkt tätigen Unternehmen mit verschiedenen Steuer- und Gewinnermittlungssystemen konfrontiert. Dies hat 185 186 187

Vgl. KOM/2003/726. Vgl. KOM/2005/702; vgl. auch eEuropa: Unternehmensbesteuerung – Sitzlandbesteuerung, S. 1. Vgl. KOM/2001/582, S. 13 ff..

4.4 Gemeinsame Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer

63

zur Folge, dass Unternehmen in einem einheitlichen Binnenmarkt nicht den gleichen Wettbewerbsbedingungen ausgesetzt sind. Besonders hervorgehoben wurde deshalb stets die Notwendigkeit, die Körperschaftsteuer bzw. die Bemessungsgrundlage der 27 EU-Staaten anzugleichen.188 Damit der Europäische Binnenmarkt bei einem offenen und fairen Wettbewerb gut funktioniert, drängt die Kommission auf Entzerrung und mehr Transparenz. Durch eine gemeinsame Basis könnten sich die Vorteile des Binnenmarktes vergrößern, die Verwaltungskosten der Unternehmen sich senken und zusätzlich die Wettbewerbsfähigkeit der EU gegenüber Drittstaaten stärken.189 1962 gab es Studien190 mit Initiativen, in dieses Durcheinander etwas mehr Übersichtlichkeit zu bringen, sei es durch Harmonisierung der steuerlichen Bemessungsgrundlagen oder durch Vereinheitlichung von Steuersätzen. Keine dieser Initiativen der damaligen EU-Kommission wurde jedoch vom Ministerrat akzeptiert. Das einzige, was Mitte der 90er Jahre den Zuspruch der Mitgliedstaaten fand, war der nicht rechtsverbindliche Verhaltenskodex. Seither schlug die Kommission einen pragmatischen Weg ein. Sie beschränkt sich auf Vorschläge für „unerlässliche“ Maßnahmen zur Beseitigung von Behinderungen und Wettbewerbsverzerrung. Auf Ersuchen des Ministerrates führte die Kommission eine umfassende Untersuchung zur Unternehmensbesteuerung im Binnenmarkt durch, die im Oktober 2001191 vorgelegt wurde. Die Reformstrategie zielt ganz klar auf eine modernere und vereinfachte Anwendung der bestehenden Steuerregelungen ab. Ebenso soll die Zusammenarbeit zwischen den Steuerbehörden weiter intensiviert werden. Die Kommission gelangte auf der Grundlage der Studie zu dem Schluss, dass sich die Mitgliedstaaten langfristig darauf verständigen sollten, EU-Unternehmen die Möglichkeit zu geben, zur Berechnung der Steuern auf ihre in der EU erzielten Gewinne eine einheitliche konsolidierte Steuerbemessungsgrundlage zu verwenden.192 Revolutionär ist dabei die Abkehr von der bisherigen getrennten Gewinnermittlung und dem Fremdvergleichsgrundsatz hin zur Methode der Gesamtge188 189 190

191 192

Vgl. Fuest/Becker [2007], S. 2; vgl. auch eEuropa: Unternehmensbesteuerung – Gemeinsame Steuerbemessungsgrundlage, S. 1. Vgl. EU2007: Koordination der Steuerpolitik, S. 1. Sowohl im Bericht Neumark [1963] als auch im Tempel Bericht [1970] wurde eine Harmonisierung – wenngleich mit verschiedenen Systemen – befürwortet. Der Neumark Bericht schlug ein harmonisiertes System der Unternehmensbesteuerung mit reduziertem Steuersatz für ausgeschüttete Gewinne vor. Der Tempel Bericht sprach sich für die europaweite Einführung eines klassischen Systems der Unternehmensbesteuerung aus. Vgl. SEK/2001/1681. Vgl. KOM/2001/582.

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4 Ausmaß und Intensität des Steuerwettbewerbs in Europa

winnzerlegung. Dabei wird der Gesamtgewinn eines grenzüberschreitend tätigen Unternehmens über einen Zerlegungsschlüssel unter den beteiligten Bundesstaaten aufgeteilt. Der Entwurf schließt allerdings eine Vereinheitlichung der Steuersätze explizit aus. Bei der Umsetzung dieses auf der supranationaler Ebene entstandenen Vorschlags, ergeben sich allerdings Schwierigkeiten. Eine Harmonisierung gestaltet sich aufgrund der sehr unterschiedlichen Interessen und den zusätzlichen Hürden des Einstimmigkeitsgebots in diesem Bereich als sehr schwierig.193 De facto kann heute von einer Angleichung der Körperschaftsteuersätze nicht gesprochen werden. In letzter Zeit senkten viele Mitgliedstaaten ihre Körperschaftsteuer deutlich, so auch Deutschland. Die Neuzugänge innerhalb der EU liegen dabei tendenziell unter den Steuersätzen der EU-Altmitglieder, wie nachfolgende Tabelle 4 zeigt.

193

Vgl. EU2007: Koordination der Steuerpolitik, S. 1.

4.4 Gemeinsame Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer

65

Tabelle 4: Körperschaftsteuersätze 2008194 im EU Vergleich195

Aus Sicht der einzelnen Steuerzahler ist es fraglich, ob eine Harmonisierung der Steuerbemessungsgrundlage benötigt wird. Denn diese wäre der Einstieg in die Harmonisierung der direkten Steuersätze. Der EU-Vertrag sieht bislang keine Harmonisierung der direkten Steuern vor.196 Die Hauptnutznießer nationaler Steuerdifferenzen sind hauptsächlich internationale Konzerne. Bei einer EU-weiten Vereinheitlichung der Bemessungsgrundlage wären die jetzigen Steuerunterschiede noch offensichtlicher und könnten die Ausnutzung für Konzerne zusätzlich erleichtern. 194 195 196

Die Höchstsätze beinhalten alle anfallenden Steuern für Unternehmen. Bspw. für Deutschland: 15 % KSt + 5,5 % Solidaritätszuschlag + Gewerbesteuer (je nach Hebesatz der Gemeinde). Quelle: EU-Kommission, Taxation Trends 2008, Taxes as % of Total Taxation. Vgl. Steinbrück [2007], S 1. ff..

67

5 Auswirkungen des Steuerwettbewerbs in Europa Die Literatur beschäftigt sich intensiv und ausführlich mit dem internationalen Steuerwettbewerb. In vielen Veröffentlichungen geht es um die Auswirkungen des internationalen Steuerwettbewerbs auf die nationale Steuerpolitik. Zur Hauptfrage, die sich innerhalb der Finanzwissenschaft stellt, gibt es in der Wissenschaft bereits eine Vielzahl theoretischer Wirtschaftsmodelle, doch bei keinem findet man eine Antwort auf die trügerisch einfache Frage, ob der internationale Steuerwettbewerb gut oder schlecht ist. Bei der Einschätzung der Auswirkungen handelt es sich um ein Abwägen der Vor- und Nachteile, je nach Blickwinkel des Betrachters. Von der Wissenschaft ist kein einhelliges Urteil zu erwarten.197 Doch gibt es sowohl Argumente für als auch gegen den Steuerwettbewerb, welche dieses Kapitel explizit darstellt. Denn in der Politik kennt der Steuerwettbewerb Gewinner und Verlierer. Im Allgemeinen profitieren von ihm die kleinen Nationalstaaten, während die großen eher verlieren. Dementsprechend betonen die Vertreter kleinerer Einheiten eher seine positiven, die Vertreter großer Einheiten eher seine negativen Auswirkungen. Aus den vorangegangenen Überlegungen zeigt dieses Kapitel die daraus resultierenden Konsequenzen auf. Außerdem werden am Ende dieses Kapitels und in den zwei darauf folgenden Handlungsempfehlungen vorgestellt.

5.1 Positive Nutzeneffekte Die offenere und wettbewerbsorientiertere Umgebung im letzten Jahrzehnt hatte zahlreiche positive Auswirkungen. Es lässt sich festhalten, dass der europäische Steuerwettbewerb folgende ökonomische und finanzpolitische Vorteile mit sich bringt: 1. Der Steuerwettbewerb schützt die Bürger vor übermäßig hohen Steuerquoten. Er ist eines der wenigen disziplinierenden Instrumente zur Bändigung des Leviathans. Knappe öffentliche Steuermittel erhöhen den heilsamen Druck auf die Regierungen, ihre öffentlichen Ausgaben nicht Jahr für Jahr schneller zu

197

Vgl. Kirchgässner [2008], S. 1.

68

5 Auswirkungen des Steuerwettbewerbs in Europa

steigern, als die gesamtwirtschaftliche Leistung zulegt und damit auch das Problem der Staatsverschuldung permanent zu vergrößern.198 2. Zugleich ist er auch ein willkommener Vergleichsmaßstab. Die Völker können den Erfolg ihrer Politik im Vergleich zu anderen messen und diese somit ein Stück weit kontrollieren, um dieses bei den politischen Wahlen zu berücksichtigen. 3. Der Steuerwettbewerb ist sodann das Entdeckungsverfahren für neue und innovative Besteuerungssysteme. Erfolgreiche Strategien werden imitiert, erfolglose dagegen gemieden. 4. Die Entwicklung zur Senkung der allgemeinen Steuersätze und zu einer Verbreiterung der Steuerbemessungsgrundlage kann als positives Ergebnis für Investoren angesehen werden.199 5. Zuletzt ist der Steuerwettbewerb zwischen den Nationen auch ein Standortwettbewerb, der zu einer effizienteren Verwendung der öffentlichen Ressourcen des Staates beiträgt.200 Der ausgeübte Druck einer „zu hohen“ Staats-, Steuer- und Abgabenlast, verhindert „schlechte“ staatliche Leistungen und Ineffizienz im öffentlichen Sektor.201 Somit sind durch den Wettbewerb die Förderung größerer Effizienz im öffentlichen Sektor sowie geringere Staatsausgaben verbunden.202 Der Staat muss das Leistungsangebot für Unternehmen ihrem Wert nach anpassen, wenn das Steuerniveau im Wettbewerb sinkt. Für die einzelnen Länder kann dadurch eine optimale Struktur einzelner Steuersätze gefunden werden. Es geht hierbei um einen Wettbewerb der Systeme. Folglich ist Steuerwettbewerb wohlfahrtssteigernd, bis zu einem bestimmten Punkt, dem Wohlfahrtsoptimum. Während die einen die positiven Nutzeneffekte des Steuerwettbewerbs betonen, argumentiert die Gegenseite, dass der Steuerwettbewerb für einen ruinösen Steuersenkungswettlauf (sog. „race to the bottom“) innerhalb der EU verantwortlich ist, welcher letzten Endes die finanzielle Handlungsunfähigkeit des Staates zur Folge hätte.

198

199 200 201 202

Die Maastricht – Kriterien geben vor, dass die Nettoneuverschuldung nicht mehr als 3 %, der Schuldenbestand max. 60 % des Bruttoinlandsprodukts betragen darf. (Es sei denn, es ist eine deutlich rückläufige Tendenz erkennbar). Vgl. OECD [2000], S. 1. Vgl. OECD [2000], S. 1. Vgl. Bundesministerium der Finanzen [2004], S. 37; sog. Mainstream-Argumentation. Vgl. Europäisches Parlament [2001], S. 80.

5.2 Ruinöser Steuersenkungswettlauf

69

5.2 Ruinöser Steuersenkungswettlauf In den Ländern Süd- und Osteuropas findet seit dem Ende des Kalten Krieges ein tief greifender, gesellschaftlicher und wirtschaftlicher Wandel statt. Das wirtschaftliche System wurde von einer staatlich gelenkten Wirtschaft auf eine Marktwirtschaft umgestellt.203 Die Osterweiterung beschert dem Ziel der Integration neue Herausforderungen. Die meisten der neuen Mitgliedstaaten liegen mit ihrem BIP pro Kopf bei etwa nur der Hälfte des Durchschnitts für die EU der 15 oder sogar noch darunter. Damit sind, vom ökonomischen Niveau her gesehen, ihre Startbedingungen deutlich schlechter als z. B. die der Süderweiterungsländer. Von den vergleichsweise größeren Defiziten an Infrastruktur und gesellschaftlicher Modernität ganz zu schweigen.204 Eine Vielzahl von EU Ländern, insbesondere die neuen EU-Mitgliedstaaten, haben ihre gesamten Steuersätze dramatisch gesenkt und planen weitere Steuersenkungen. Seitdem nahm die öffentliche Diskussion um den Steuerwettbewerb an Schärfe zu. Die Diskussion selbst dabei ist nicht neu.205 Steuersätze und Steuersysteme standen und stehen immer wieder im Blickfeld von Vergleichen und müssen sich durch die Globalisierung vermehrt einem internationalen Wettbewerb stellen.206 Tatsächlich findet eine sehr reale Steuersenkung statt, siehe Abbildung 3. Diese gilt erst dann als schädlich, wenn es in einem Steuersenkungswettlauf mündet.207 Der Wettlauf könnte zur Erosion des europäischen Sozialmodells bzw. der europäischen Wohlfahrtstaaten sowie zu einer Ungleichheit bei der Verteilung der Abgabenlast zwischen Kapital, Arbeit und Verbrauch führen.

203 204 205

206 207

Vgl. Djanani/Brähler [2006], S. 81. Vgl. Unterseher [2006], S. 4; siehe Anhang 4: Details zu den EU-Mitgliedstaaten. Die Vorstellung eines ruinösen Wettbewerbs wird im deutschsprachigen Raum z. B. von Sinn [1990], [1999], Janeba [1997] oder Richter [2001] vertreten. Dagegen wenden sich jedoch z. B. Blankart [2001], [2002], Siebert [1998]. Vgl. Maaßen [2007], S. 2. Vgl. Jeanrenaud [2007], S. 12.

70

5 Auswirkungen des Steuerwettbewerbs in Europa

Abbildung 3: Steuersenkungswettlauf208

Aktuell zählen zu den niedrigsten Einkommensteuersätzen 16 % in Rumänien und 22 % in Estland. Hinzu kommt noch ein Null-Prozent Steuersatz auf thesaurierte Gewinne in Estland.209 Bei einem Vergleich der Körperschaftsteuersätze rangieren Bulgarien und Zypern mit 10 %, dicht gefolgt von Irland mit 12,5 % und Litauen und Lettland mit jeweils 15 % auf den ersten Plätzen.210 Bei der Debatte wird jedoch meistens außer Acht gelassen, dass die neuen Mitgliedstaaten eine andere Steuerstruktur haben und Einkommen und Gewinne weniger stark, dafür aber den Konsum steuerlich stärker belasten. Zudem haben diese Staaten zuvor bestehende Maßnahmen des schädlichen Steuerwettbewerbs abgebaut. Sobald der Konkurrenzdruck steigt, taucht bei einigen Staaten der Vorwurf des Steuerdumpings211 auf, verbunden mit der Aufforderung, dem unfairen Treiben schleunigst und nachdrücklich Einhalt zu gebieten. Aber: Mit Steuerdumping hat 208 209 210 211

Quelle: Jeanrenaud [2007], S. 12. Ausgeschüttete Dividenden sind nur einmal beim ausschüttenden Unternehmen steuerbar. Stand 09/2008. Siehe Anhang 6: Die verschiedenen EU-Steuersätze. Steuerdumping bedeutet, dass rein pekuniär anwesende ausländische Steuerpflichtige gegenüber den inländischen Steuerpflichtigen privilegiert werden, z. B. durch Steuervergünstigungen.

5.3 Kapitalmobilität

71

das nichts zu tun. Wenn Unternehmen das Steuergefälle im Binnenmarkt zu ihrem Vorteil ausnutzen, so ist das nach ständiger Rechtsprechung des EuGH kein Missbrauch, sondern ein gutes, durch die vier Freiheiten geschütztes Recht.212 Steuerdumping läge nur dann vor, wenn die Beitrittsländer bspw. ausschließlich in ihrem Gebiet befindliche Auslandsunternehmen oder deren Töchter in den Genuss von Investitionsfördermaßnahmen oder niedriger Steuer kommen ließen, diese jedoch den einheimischen Unternehmen vorenthielten. Eine besondere Note erhält die Diskussion innerhalb der EU über das vermeintliche Steuerdumping dadurch, dass diese Länder nicht unerhebliche Finanzmittel aus Brüssel zur Modernisierung ihrer Infrastruktur erhalten. Diese Subventionen – so die Kritik – ermöglichten erst eine solch niedrige Steuerbelastung.

5.3 Kapitalmobilität Ein wichtiges Kennzeichen der wachsenden Integration der Weltwirtschaft ist die hohe Mobilität des Faktors Kapital. Auch hier prallen Vor- und Nachteile aufeinander. Von der Literatur wird die Erosion der Kapitalsteuern im Wettbewerb der Staaten durch die zunehmende Kapitalmobilität als unvermeidlich angesehen. Doch die politischen Handlungsempfehlungen fallen ganz unterschiedlich aus. Stark vereinfacht sind zwei gegensätzliche Auffassungen anzutreffen. Einerseits wird eine Steuerharmonisierung oder eine Mindestbesteuerung von Kapital gefordert. Als Rechtfertigung für eine untereinander abgestimmte Steuerpolitik werden allokative Ineffizienzen einer unkoordinierten Kapitalbesteuerung und umverteilungspolitische Erwägungen angeführt.213 Auf der anderen Seite wird der Wettbewerb um das Kapital positiv begrüßt. Die Konkurrenz um mobiles Kapital stärkt die Anreize zu einer effizienten Finanzund Wirtschaftspolitik und funktioniert als wirksames Korrektiv für Mängel der demokratischen Kontrolle. Die Steuerharmonisierung wird mit der Argumentation abgelehnt, dass sie den heilsamen Wettbewerbsdruck durch eine Kartellbildung der Regierungen zu Lasten der Steuerzahler zu sehr mildere.214 Die Zunahme internationaler Steuervermeidung brachte die vormals getrennten nationalen Steuersysteme in engen Kontakt miteinander. Wie viel Geld die Steuerbehörden einnahmen, hing nicht mehr allein vom eigenen, sondern auch vom ausländischen Steuerniveau ab. Niedrigere Steuern im Ausland drohen seither, einen Abfluss von Finanz-, Real- oder Humankapital anzustoßen, was mit dem Verlust inländischer Steuereinnahmen und Wachstumschancen einhergeht. Umgekehrt versprechen hohe 212 213 214

Vgl. Tömmel [2007], S. 312. Z. B. Sinn [1997], S. 247-274. Vgl. Pitlik [2005], S. 3.

72

5 Auswirkungen des Steuerwettbewerbs in Europa

Steuern im Ausland, die inländische Einnahmesituation dadurch zu verbessern, dass der Kapitalverkehr schlicht die Richtung wechselt und ausländische Direktinvestitionen, Portfolio-Investitionen oder sonstiges Kapital ins Land strömen lässt. Dieser Zusammenhang, so wird oft befürchtet, geht auf Kosten der nationalen Autonomie in der Steuerpolitik, weil Kapital und anderen mobilen Bemessungsgrundlagen keine Steuerlast mehr abverlangt werden kann, die diese nicht auch anderswo tragen müssten. Dieser Autonomieverlust führt ironischer weise aber auch zu neuen strategischen Möglichkeiten, insbesondere für kleine Länder. Diese können vom Steuerwettbewerb profitieren, weil sie wenig inländische Steuerbasis zu verlieren, aber viel ausländische Steuerbasis zu gewinnen haben. Es besteht deshalb die Möglichkeit, dass die Einnahmeverluste, die kleine Länder durch gesenkte Steuersätze erleiden, durch die Einnahmengewinne, die sich aus zusätzlich ins Land strömendem Kapital ergeben, mehr als ausgeglichen werden.215

5.4 Verschiebung der Steuerlast Ebenso lässt sich in den Strukturen der Steuersysteme eine Tendenz zur Verschiebung der Steuerlast erkennen: Eine sinkende Besteuerung von mobilen Produktionsfaktoren, bspw. die des Kapitals. Dafür eine Mehrbelastung bei immobilen Besteuerungsobjekten wie kleineren und mittleren Unternehmen, Arbeit, Boden und anderen natürlichen Ressourcen sowie dem örtlichen Verbrauch. Von 1980 bis 1990 stieg in der EU die steuerliche Belastung der Arbeit insgesamt um 20 %, während die Besteuerung anderer Produktionsfaktoren (vorrangig Kapital und selbständige Beschäftigung) um mehr als 10 % sank.216 Wichtigste Grundlage für die Verschiebung der Steuerlast sind die Möglichkeiten der internationalen bzw. interregionalen Faktorwanderung. Nationale oder regionale Regierungen bieten auf dem Markt Regulierungen in Form von z. B. unterschiedlichen Steuersätzen an, um die mobilen Produktionsfaktoren anzuziehen. Der Zufluss von Kapital, Unternehmen und Arbeitskräften ist notwendig, um z. B. neue oder bessere Arbeitsplätze zu schaffen, um damit das Einkommensniveau im Land zu steigern. Als Konsequenz der unterschiedlichen Einkommensteuerpolitik und der großen Differenzen bei den europäischen Einkommensteuersätzen lässt sich erkennen, dass Leistungsträger ihre Einkommen zunehmend der auf Einkommensumverteilung zielenden Steuerpolitik entziehen.217

215 216 217

Vgl. Genschel/Dehejia [1999], S. 403-430. Vgl. MEMO/1999/63. Dies betrifft insbesondere Akademiker und gut ausgebildete Facharbeiter – ein „Braindrain“; wörtlich: GehirnAbfluss; i. S. v. Abwanderung der Intelligenz eines Volkes; vgl. auch Heinemann [1999], S. 1.

5.4 Verschiebung der Steuerlast

73

Leidtragende dieser Entwicklung sind insbesondere gering qualifizierte Kräfte. Sie müssen die Steuerausfälle in einem immer stärkeren Ausmaß tragen, was zu einer steigenden Grenzbelastung des Einzelnen führt. Die zwei dargestellten Folgen des Steuerwettbewerbs können zu steigenden Arbeitskosten, einer höheren Arbeitslosigkeit, niedrigeren Nettolöhnen und sinkenden verfügbaren Einkommen der Haushalte führen. Daraus kann eine rückläufige Konsumnachfrage und sinkenden Arbeitsnachfrage folgen.218 Zudem kommt nachteilig hinzu, dass das Geld für den Erhalt bzw. Ausbau des Sozialstaates durch die wegbrechenden Einnahmen fehlt. Die Staaten können das Defizit nicht über höhere Steuerbelastungen ausgleichen, sonst gerieten sie beim Standortwettbewerb noch mehr ins Hintertreffen. Es lässt sich festhalten, dass die Steueroptimierung der finanzmobilen Steuerpflichtigen unmittelbar auf Kosten der immobilen und der ehrlichen Steuerbürger geht. Zwei grundlegende Reaktionsmöglichkeiten der Produktionsfaktoren zeigt Abbildung 4, wenn die Qualität oder der Nutzen aus nicht näher bezeichneten Ursachen abnimmt: Widerspruch (voice) oder Abwanderung (exit). Abbildung 4: Reaktion auf zu hohe Steuern219

Nationaler Wettbewerb der einzelnen Politiker

Widerspruch

immobile Produktionsfaktoren

Institutionen

mobile Produktionsfaktoren

Abwanderung

Widerspruch der Mitglieder einer Nation kann sich innerhalb eines dafür vorgesehenen institutionellen Rahmens (Wahlen und Abstimmungen) als auch außerparlamentarisch mittels Protesten, Demonstrationen und Aufständen äußern. Dadurch 218 219

Vgl. MEMO/1999/63. In Anlehnung an Hirschman [1970].

74

5 Auswirkungen des Steuerwettbewerbs in Europa

könnte ein Gesundungsmechanismus in Gang getreten werden, der den ungünstigen Zustand ändert, anstatt der Situation auszuweichen.220 Alternativ können die Bürger die Beziehung durch die Möglichkeit der Abwanderung auflösen. Die Bändigung eines sich ständig ausbreitenden Steuerstaates gelingt durch die beschriebene Möglichkeit zur Abwanderung, z. B. in die Schweiz (als Gegenpol). Die Abwanderung mobiler Produktionsfaktoren führt dabei direkt zu geringeren Steuereinnahmen. Je glaubwürdiger Menschen mit der Abwanderung drohen, desto wirkungsvoller ist ihr Widerspruch und desto erfolgreicher können sie ihre Ansprüche durchsetzen.221 Ein politischer Druck durch die betroffene Unternehmen oder Arbeitslosen kann bei den regierenden Politikern entsprechende Reaktionen herbeiführen. Denn die Zufriedenheit der Bevölkerung spiegelt sich in einem demokratischen System durch die erneute Wahl der bestehenden Regierung wieder.222 Dabei ist der Wahlsieg bzw. die Wiederwahl das Hauptziel eines Politikers, dem Eigennutzverhalten unterstellt wird. Dieser Eigennutz äußert sich darin, dass bspw. Politiker, die nur einem sehr beschränkten politischen Wettbewerb ausgesetzt sind und Leiter bürokratischer Behörden, die nur unzureichend von den ihnen vorgesetzten gewählten Entscheidungsträgern kontrolliert werden können, daran interessiert sind, die Einnahmen der von ihnen zu verwalteten öffentlichen Haushalte zu maximieren, um sich hierdurch persönliche Vorteile zu verschaffen. Diese können ein von der Budgethöhe abhängiges privates Einkommen, Macht, Einfluss oder Status sein.223

220 221 222 223

Vgl. Hirschman [1974], S. 13-25. Vgl. Hirschman [1974], S. 13-25. Vgl. Sinn [1993], S. 101-120. Vgl. Downs [1957], S. 28 u. 296; vgl. auch Downs [1968], S. 34 u. 286.

75

6 Einführung einer eigenen EU-Steuer Braucht die EU eine „Europa-Steuer“? Diese Frage lässt sich pauschal nicht beantworten. Bisher erfolgt die Finanzierung der EU über Beiträge der Mitgliedstaaten. Im Rahmen der Auseinandersetzungen über die zukünftige Finanzverfassung der EU steht die Frage, wie sich die EU zukünftig finanzieren soll, immer öfter auf der politischen Agenda. Denn die Verantwortung und die Entscheidungsbefugnis hinsichtlich der Steuererhebung gehören zum Kernbestand dessen, was einen Staat ausmacht. Daher ist es nachvollziehbar, dass seit dem Start des vereinigten Europas finanzielle Fragen zu den zentralen Konfliktpunkten gehören. Neben der Ausgangsseite steht die Aufteilung der Finanzierungslasten immer wieder im Vordergrund. Denn die EU verfügt nicht über eigene Steuereinnahmen, sondern finanziert sich im Rahmen des sog. „Eigenmittelsystems“ hauptsächlich durch Finanzbeiträge der Mitgliedstaaten. Bereits seit geraumer Zeit setzen sich einige Mitgliedstaaten sowie Teile des Europäischen Parlaments dafür ein, das bestehende System durch eine eigene Steuerkompetenz der EU zu ersetzen. Der Entwurf für eine europäische Verfassung sieht jedoch bewusst keine eigene Zuständigkeit für Steuerkompetenzen vor. Sollten im europäischen Wirtschaftsraum gleiche Steuersätze für Europa gelten? Doch braucht die EU überhaupt eine eigene Steuer, die nicht mehr im Wettbewerb steht? 224 In diesem Kapitel wird als Lösungsansatz für das Steuerdilemma in Europa eine Übertragung von weiteren steuerpolitischen Kompetenzen von den Nationalstaaten hin zur europäischen Ebene, in Form einer eigenen Europa-Steuer, diskutiert.

6.1 Ökonomische Version „Die Finanzen“, schreibt der Ökonom Joseph Schumpeter, „sind einer der besten Angriffspunkte der Untersuchung des sozialen Getriebes, besonders, aber nicht ausschließlich, des politischen. Namentlich an jenen Wendepunkten – oder besser Wendeepochen -, in denen Vorhandenes abzusterben und in Neues überzugehen beginnt und die auch stets finanziell Krisen der jeweiligen alten Methoden sind, zeigt sich die ganze Fruchtbarkeit des finanzpolitischen Gesichtspunktes.“225 Doch scheint sich der Prozess der europäischen Integration in seine Einschätzung nicht recht fügen zu wollen. Er verändert die politischen Realitäten, lässt Vorhan224 225

Vgl. Raddatz/Schick [2003], S. 10. Zitat v. Joseph Schumpeter [1918], S. 7.

76

6 Einführung einer eigenen EU-Steuer

denes absterben und Neues entstehen, ganz wie Schumpeter sagte. Aber weder ist das durch eine Krise der alten Finanzierungsmethoden verursacht, noch hat es zu neuen Methoden der Steuer- und Finanzpolitik geführt. Anders als das Recht, der Markt oder das Geld sind die Steuern – bisher – nicht vollständig europäisiert worden. Der Euro hat die nationalen Währungen verdrängt, das Europarecht genießt Direktwirkung in den Mitgliedstaaten, EU-Richtlinien und -Verordnungen bestimmen rund 80 % des nationalen Wirtschaftsrechts.226 Aber der Gemeinschaftshaushalt ist vergleichsweise winzig geblieben. Die Höchstgrenze der EUEigenmittel beläuft sich auf lediglich 1,045 % des Bruttonationaleinkommens der EU im Finanzierungszeitraum 2007 bis 2013.227 Von wirklich eigenen Mitteln kann dabei noch nicht einmal die Rede sein. Dem Charakter nach handelt es sich eher um Finanzzuweisungen der Mitgliedstaaten als um Ressourcen, über die die EU aus eigener Macht verfügt.228 Daher ergibt sich innerhalb der EU öfters einen Disput über die Finanzierungsfrage, ob eine EU-Steuer als eigene Abgabe die Zahlungen der Mitgliedstaaten an Brüssel ablösen solle.229

6.2 Eigene EU-Steuerkompetenz Die Entscheidungen über die Einnahmen und die Ausgaben der EU werden auf unterschiedliche Weise getroffen. Auf der Einnahmen-Seite überwiegt das Einstimmigkeitsprinzip. Die Mitgliedstaaten vereinbaren im sog. „Eigenmittelbeschluss“ nach Art. 269 Abs. 1 EG-Vertrag, wie viel Mittel sie der Union über einen bestimmen Zeitraum von z. B. 5 Jahren zuweisen.230 Die Finanzierung erfolgt auf der Grundlage von Beiträgen der Mitgliedstaaten. Über die Mittelverwendung wird nach Art. 272 EG-Vertrag ausschließlich in den Organen der EU entschieden. Die Mitgliedstaaten selbst werden nicht mehr gefragt.231 Mit der fortschreitenden Integration der Wirtschaften der EU-Länder wird immer öfter gefordert, dass der EU Steuergewalt gegeben werden müsse. Zur Begründung wird zum einen auf verfassungsrechtliche Gegebenheiten verwiesen. Als zweites Argument werden Effizienzüberlegungen vorgebracht. Ohne eigene Steuern könne die EU keine Steuerpolitik im klassischen, auf staatliche Einnahmege226 227 228 229

230

231

Vgl. Genschel [2002], S. 16. Der Gesamtbetrag der Verpflichtungsermächtigungen beläuft sich auf 864.316 Mrd. €, vgl. Sabathil [2006], S. 2; vgl. auch KOM/2008/109; vgl. auch KOM/2008/859, S. 6; vgl. auch Europäischer Rat [2007], S. 1 ff.. Peffekoven [1994], S. 25. Bekannte Fürsprecher einer Europa-Steuer: der von 1999 - 2004 amtierende Präsident der Europäischen Kommission, der von 1999 - 2008 amtierende Premierminister Belgiens, Guy Verhofstadt und Hans Eichel, von 1999 - 2005 Bundesminister der Finanzen in Deutschland. Art. 268 Abs. I EG-Vertrag legt fest, dass der Haushalt („Gesamthaushaltsplan der Europäischen Union“) unbeschadet der sonstigen Einnahmen vollständig aus Eigenmitteln finanziert wird. Hierdurch wird die finanzielle Unabhängigkeit der EG gegenüber den Mitgliedstaaten begründet, vgl. auch Blankart [2001], S. 572-573. Vgl. Boss/Gern/Meier/Scheide [2004], S. 83.

6.3 Analyse aus rechtlicher Sicht – zwischen Staatenbund und Bundesstaat

77

winnung zielenden fiskalischen Sinn, betreiben. Ihre steuerpolitischen Aktivitäten beschränken sich somit auf die Koordinierung und Harmonisierung der Steuerpolitik der Mitgliedstaaten232. Ziel sei es z. B. mit einer eigenen EU-Steuer, zu verhindern, dass nationale Steuern die Integrität und Funktionsfähigkeit des europäischen Binnenmarktes stören.233 Neben einer EU-Steuer im eigentlichen Sinne kommen Vorschläge z. B. zur Einführung einer europaweiten CO2-Steuer oder einer Energiesteuer. Wenn im Umweltbereich (oder anderswo) grenzüberschreitende Externalitäten auftreten, könnte eine Internalisierung über eine EU-weite Steuer durchaus in Frage kommen. Allerdings haben derartige Abgaben eine allokationspolitisch begründete Lenkungsfunktion. Sie sind als Finanzierungsinstrument ungeeignet. Ihre Höhe darf sich nicht an den fiskalischen Zielen der EU orientieren.234 Ansonsten wäre diese Art von EU Steuern mit gravierenden Nachteilen verbunden. Denn solch „eine EU-Steuer würde der politischen Akzeptanz in Europa schaden und würde außerdem die Anreize Brüssels zu sparsamen Haushaltspolitik schwächen“235. Der EU müsste zur Finanzierung ihrer Ausgaben – aus juristischer Sicht – tatsächlich eine eigene Steuer zugeordnet werden, wenn sie der Zentralstaat in einem Bundesstaat der gegenwärtig 27 Mitgliedsstaaten236 wäre. Im Folgenden wird untersucht, ob die EU als Zentralstaat betrachtet werden kann.237

6.3 Analyse aus rechtlicher Sicht – zwischen Staatenbund und Bundesstaat Die EU ist weder ein reiner Staatenbund noch ein reiner Bundesstaat. Der EGVertrag enthält Elemente beider Formen der Zusammenschlüsse von Staaten. Die EU erhält ihre Zuständigkeiten aufgrund sog. „Einzelermächtigungen“ der Mitgliedstaaten; dies ist kennzeichnend für einen Staatenbund im Gegensatz zu einem Bundesstaat. Innerhalb der Grenzen des EG-Vertrages werden Entscheidungen in erster Linie vom Europäischen Rat getroffen (Ressortminister der Mitgliedstaaten bzw. Regierungs- und Staatschefs). Dies ist typisch für einen Staatenbund. Bei den 232 233 234 235 236 237

Vgl. Farmer/Lyal [1994], S. 11. Vgl. Genschel [2002], S. 16. Vgl. Boss/Gern/Meier/Scheide [2004], S. 83. Zitat v. Friedrich Heinemann [2008], S. 1. Mangels Rechtspersönlichkeit kann die EU – im Gegensatz zur EG – keine Mitgliedstaaten, sondern nur Vertragsstaaten haben. Gleichwohl werden in der Literatur die Vertragsstaaten als Mitgliedstaaten bezeichnet. Vgl. Boss/Gern/Meier/Scheide [2004], S. 83.

78

6 Einführung einer eigenen EU-Steuer

Entscheidungen dominiert das Einstimmigkeitsprinzip, das einen Staatenbund kennzeichnet.238 Insoweit könnte man meinen, die EU sei ein Staatenbund. Daneben gibt es im EG-Vertrag auch Elemente, die für einen Bundesstaat typisch sind. So kann der Rat Verordnungen erlassen, die die Bürger der Mitgliedstaaten unmittelbar betreffen. Der Europäische Gerichtshof wendet sich direkt an die Bürger und umgekehrt. Aus der rechtlichen Konstruktion der EU lässt sich nicht ableiten, ob eine Steuerkompetenz der EU deshalb angebracht wäre, weil die EU gleichzeitig auch der Zentralstaat der EU ist. Die weltweit einzigartige Zwitterstellung der EU, da es Elemente des Staatenbundmodells und Elemente des Bundesstaatsmodells gibt, erschwert die wissenschaftliche Debatte. Der Vertrag von Maastricht239 hat daran nichts geändert; er ist lediglich eine Vereinbarung über eine verstärkte Zusammenarbeit souveräner Staaten.240

6.4 Einführung einer eigenen EU Steuer Die rechtliche Konstruktion konnte die Frage, ob und wieweit der EU ein eigenständiges Steuererhebungsrecht zukommen sollte, nicht klären. In der Diskussion um den Steuerwettbewerb in Europa steht oftmals nur der horizontale Bereich, bei dem man sich auf die horizontale Beziehungen konkurrierender Gebietskörperschaften auf der gleichen Ebene bezieht. In einem föderalen Staat sind jedoch mehrere Staatsebenen (Gemeinden, Länder und Zentralstaat) vertikal angeordnet. Genau darin liegt das Problem. Diese Ebenen konkurrieren innerhalb des Systems um die Ausschöpfung derselben Bemessungsgrundlage.241 Dadurch entsteht ein ineffizienter und wohlfahrtsvernichtender vertikaler Steuerwettbewerb. Grundsätzlich existieren in föderalen Staaten drei Möglichkeiten, um das bisher vorhandene Eigenmittelsystem durch eine EU-Steuer zu ersetzen: Das Verbundsystem, das Zuschlagsystem und das Trennungssystem. Sie unterscheiden sich darin, wie weit die Ebenen bei der Erzielung von Steuereinnahmen kooperieren. Alle drei hätten die vertikale Ebene des Steuerwettbewerbs zur Folge.242

238 239

240 241 242

Vgl. Blankart [2001], S. 572. ABl. 1992 Nr. C 191. Vertrag über die Europäische Union, der insbesondere den Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (ursprünglicher Vertrag zur Gründung der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft) v. 25.03.1957 änderte. Vgl. Boss/Gern/Meier/Scheide [2004] S. 84, vgl. auch Benz [2001], S. 284. Vgl. Keuschnigg [2005], S. 357. Vgl. Raddatz/Schick [2003], S. 10, vgl. auch Schick/Märkt [2002], S. 27-35.

6.4 Einführung einer eigenen EU Steuer

6.4.1

79

Steuerliches Verbundsystem

Beim steuerlichen Verbundsystem (vgl. Abbildung 5) teilen sich mehrere föderale Ebenen das Aufkommen einer Steuer. Die EU beteiligt sich in diesem Fall am nationalen Steueraufkommen, dabei kann sie einen Anteil am Aufkommen einzelner Steuerarten, z. B. an der MwSt, bekommen. Jeder Staat muss einen bestimmten Anteil seines Aufkommens an der festgesetzten Steuer an den Haushalt der EU abführen. Der große Nachteil dabei ist, dass jeder Nationalstaat einen Anreiz bekäme, seine Beiträge an die EU dadurch abzusenken, dass er die von der EU nicht belastete Steuern mehr in Anspruch nimmt, als die Steuern, an deren Aufkommen die EU beteiligt ist. Abbildung 5: Steuerliches Verbundsystem243 Wirtschaftliche Aktivität

Bemessungsgrundlage x Tarif Steuereinnahmen

EU

Mitgliedstaat

Ein ähnliches Szenario ergäbe sich, wenn sich die EU am gesamten Steueraufkommen der einzelnen Staaten beteiligen würde. Diese Lösung ist nicht ganz gerecht, denn die Staaten mit den höchsten Steuerquoten müssten einen relativ hohen EU-Beitrag zahlen, im Vergleich zu Staaten mit „anderen Abgaben“, z. B. Gebühren und sonstigem Beiträgen.244 Dieses System scheidet innerhalb der EU aufgrund von Unterschieden in Steuertarifen und in der Abgrenzung der Bemessungsgrundlage von vornherein aus.

243 244

In Anlehnung an Raddatz/Schick [2003], S. 8. Vgl. Müller [2005], S. 14-20.

80

6 Einführung einer eigenen EU-Steuer

6.4.2

Steuerliches Zuschlagsystem

In einem steuerlichen Zuschlagsystem (vgl. Abbildung 6) erhält die EU das Recht, eine zusätzliche, eigene Steuer zu erheben. Die Kooperation bezieht sich auf eine gemeinsam genutzte Bemessungsgrundlage, nicht auf den Steuertarif. Jeder Unionsbürger muss somit zusätzlich einen bestimmten Prozentsatz seines Einkommens oder seiner Umsätze an den EU-Haushalt abführen.245 Eine vollständig harmonisierte Bemessungsgrundlage wäre eine Voraussetzung für dieses System. Andernfalls käme es zu Ungleichbehandlungen zwischen den Bürgern unterschiedlicher Mitgliedstaaten. Abbildung 6: Steuerliches Zuschlagsystem246 Wirtschaftliche Aktivität

Bemessungsgrundlage x Steuertarif EU Steuereinnahmen EU

x Steuertarif Staat Steuereinnahmen Mitgliedstaat

Diese Anforderung schränkt die in Frage kommenden Steuern stark ein – de facto wäre es nur die MwSt oder eine vereinheitlichte Unternehmensteuer. Der von der EU erhobene Prozentzuschlag hätte somit in jedem Mitgliedstaat die Wirkung eines zusätzlichen Mindeststeuersatzes auf die besteuerte Bemessungsgrundlage und bringt den Leviathan, einen sich ständig ausbreitenden Steuerstaat, mit sich. Eine Überbesteuerung der gewählten Bemessungsgrundlage hätte eine Erosion des Steueraufkommens und überlinear steigende Zusatzbelastungen für die Bürger zur Folge.247

245 246 247

Ein Beispiel für die Verbundlösung ist die US-amerikanische MwSt, bei der die Bundesstaaten eigenständig über ihren Steuersatz entscheiden können, der dem Steuersatz des Bundes aufgeschlagen wird. In Anlehnung an Raddatz/Schick [2003], S. 8. Vgl. Müller [2005], S. 14-20, vgl. auch Raddatz/Schick [2003], S. 9.

6.4 Einführung einer eigenen EU Steuer

6.4.3

81

Steuerliches Trennsystem

Bei dem steuerlichen Trennsystem (vgl. Abbildung 7) erheben die unterschiedlichen Staatsebenen jeweils eine völlig eigenständige Steuer. Dazu müssten die EU und die Nationalstaaten jeweils voneinander getrennte Bemessungsgrundlage definieren und mit eigenständigen Tarifen versehen. Da die Steuerbasen ökonomisch voneinander abhängig sind, kann die Bemessungsgrundlage nicht nur auf eine Basis, z. B. auf das Einkommen oder nur auf den Umsatz, erhoben werden. Die dafür entstehenden Erhebungs- und Kontrollkosten müssten die einzelnen Staaten tragen, während sie an dem Nutzen der Rückflüsse aus dem EU-Haushalt nur anteilig partizipieren. Abbildung 7: Steuerliches Trennsystem248

Wirtschaftliche Aktivität

Bemessungsgrundlage EU x Steuertarif EU Steuereinnahmen EU

Bemessungsgrundlage Mitgliedstaat x Steuertarif Staat Steuereinnahmen Mitgliedstaat

Beim Trennsystem stellt sich die Frage, welche steuerliche Bemessungsgrundlage für eine solche EU-Steuer in Betracht käme; bspw. wäre eine CO2 Steuer denkbar.

248

In Anlehnung an Raddatz/Schick [2003], S. 10.

83

7 Alternative Steuersysteme Das Steuersystem gehört zu den wichtigsten von der staatlichen Instanz beeinflussbaren Größen. Staaten versuchen, diesen Einfluss auf unternehmerische Entscheidungen zu nutzen, indem sie Steuersysteme wählen, die ihnen eine vorteilhafte Position im Steuerwettbewerb sichern. So kann es ihnen gelingen, Unternehmen zu einer Niederlassung in ihrem Staatsgebiet zu bewegen, da Steuern die unternehmerischen Entscheidungen beeinflussen. Die Entwicklung in den nordischen Ländern und noch stärker im Zusammenhang mit der Osterweiterung zeigt deutlich auf, dass die Steuersysteme vieler europäischer Länder reformbedürftig sind. Statt umgehend auf die neuen Herausforderungen zu reagieren, scheuen einige Länder vor den notwendigen Reformen zurück. Doch welchen konsumorientierten Reformansatz gibt es? Dabei folgt die Untersuchung den Reformen, die nicht nur in der einschlägigen Fachliteratur als gedankliches Konstrukt diskutiert, sondern bereits in der Praxis erprobt wurden. Oft wird von einer „Einfachsteuer“ oder einer „Flat Tax“ gesprochen. Dabei handelt es sich um moderne Gesamtreformansätze, die eine umfassende Regelung auf der Haushaltsebene sowie der Unternehmensebene vorsehen. Doch wie sehen diese Reformen im Detail aus? Dieses Kapitel stellt alternative Steuersysteme vor.

7.1 Staatliche Finanzierungssysteme im Wandel Ökonomen sind der Politik zuvorgekommen und diskutieren schon seit vielen Jahren über Alternativen innerhalb der Finanzierungssysteme. Am häufigsten steht zur Debatte, ob das Einkommen oder der Konsum der bessere Anknüpfungspunkt für die Besteuerung sei. Zwei Argumente sprechen ganz klar für den Konsum: Erstens wird statt der Einkommensentstehung die Einkommensverwendung besteuert. Als Folge wird damit die Kapitalbildung sowie die Arbeits- und Investitionstätigkeit gestärkt. Deshalb ist ein am Konsum orientiertes Steuersystem wachstumsfreundlicher. Zweitens kann der Konsum dem Steuerzugriff nicht so leicht ausweichen. Nach der jüngsten Entwicklung ist der mobile Faktor Kapital um den Faktor Arbeit zu erweitern. Bei Spitzenmanagern in internationalen Konzernen ist es mittlerweile üblich, hohe Nettogehälter auszuhandeln, so dass die Einkommensteuer auf den Arbeitgeber abgewälzt wird249. Je höher die Lohnnebenkosten in einem Land, desto teurer wird die Arbeitskraft. International aufgestellte Konzerne 249

In Deutschland trägt von den Lohnkosten 50 % der Arbeitgeber und 50 % der Arbeitnehmer.

84

7 Alternative Steuersysteme

haben somit einen Anreiz, ihre teuersten Arbeitnehmer in Ländern zu beschäftigen, in denen nicht die Steuerlast, sondern die Abgabenlast am niedrigsten ist. Länder mit konsumorientierten Steuersystemen sind somit wesentlich besser für den globalen Standortwettbewerb gerüstet. Abgesehen von vereinzelten Versuchen, das Steuersystem umzugestalten, z. B. mit der Einführung der Einfachsteuer in Kroatien, einem Beitrittskandidaten zur EU, war die Diskussion über Neuinstallationen bisher nur theoretischer Natur. Spätestens seit der EU-Osterweiterung gewinnt diese Thematik an Gewicht. Einige mittel- und osteuropäische Länder nahmen die Empfehlung von Ökonomen bereits an, auf eine Konsumbesteuerung umzustellen. Zwar konnte keines der neuen EU-Länder ein reines Konsumsteuersystem implementieren, aber im Vergleich zu den EU-15 werden dort die Faktoren Arbeit und Kapital im steuerlichen Bereich geschont. 250 Dafür wird die Konsumbesteuerung stärker herangezogen, wie nachfolgende Steuersysteme aufzeigen.

7.2 Die Einfachsteuer „Nur einfache Steuern sind gerechte Steuern“251. Mit diesem Satz bringt der Experte Manfred Rose, sein von ihm entwickeltes komplett neues Steuerkonzept auf einen Nenner: Einfach, für jeden Laien nachvollziehbar und gerecht. Einfachheit heißt weiter, dass es klare Regeln gibt, die jeder ohne größeren Zeit-, Personalund Sachaufwand befolgen kann.252 Das Einfachsteuergesetz umfasst lediglich 37 Paragraphen.253 Oftmals wird die Einfachsteuer mit einem simplen Stufentarif von 20 % (30 % oder 40 %) auch Konsumsteuer genannt. Die Investoren sollen vor dem übermäßigen Zugriff des Fiskus geschützt werden. Die Dividenden- und Zinserträge sind für Sparer und Unternehmer in Höhe einer marktüblichen Rendite in Form eines Schutzzinses steuerfrei. Es erfolgt eine sparbereinigte Besteuerung der Renten, zinsbereinigte Besteuerung des Wertpapier- und Kontensparens und eine zinsbereinigte Besteuerung der Unternehmensgewinne.

250 251 252

253

Vgl. Quitzau [2005], S. 1-3; siehe Anhang 5: Entwicklung der Namensgebung. Zitat v. Manfred Rose [2000], S. 228. Vgl. Rose [2003], S. 219-302. Die Überlegung zur Entwicklung der Einfachsteuerkonzeption basiert auf der Konzeption von den Wissenschaftlern Boadway und Wenger, die sich in den Jahren 1982 - 1984 damit auseinander setzten. Stand 2007.

7.3 Die Flat Tax

85

Die Einfachsteuer garantiert, dass das verdiente Einkommen im Laufe des Lebens nur einmal belastet wird. Mit Jahresbeginn 1994 wurde die Einfachsteuer in Kroatien erfolgreich eingeführt. Dort kam es zu einem bemerkenswerten Ergebnis: Im Jahre der Einführung stiegen die Steuereinnahmen um 25 %. Es war interessant, dass dabei Unterstützung von auswärtigen Finanzbeamten kam, die das neue Steuersystem aufgrund seiner Transparenz und Einfachheit in kürzester Zeit verstanden. In Kroatien gibt es nur noch zwei Steuerarten: eine Gewinnsteuer mit 35 % und eine Einkommensteuer mit zwei unterschiedlichen Prozentsätzen von 25 % und 30 %. Im Jahre 2001 konnte die Regierung allerdings der Versuchung nicht widerstehen, die sprudelnden Steuereinnahmequellen abzuschöpfen. Der Schutzzins wurde abgeschafft, in der Hoffnung, zusätzliche Steuereinnahmen zu erschließen, um zahlreiche Steuervergünstigungen für bestimmte Investitionen zu finanzieren. Doch die Marktwirtschaft ließ sich nicht so einfach überlisten. Daraus muss die Lehre gezogen werden, nicht nur ein erfolgreiches Steuersystem einzuführen, sondern sollte es auch vor nachfolgenden Politiker-Generationen schützen.254

7.3 Die Flat Tax Noch deutlich weiter als die Einfachsteuer geht die „Flat-Tax“ (oder auch „EinStufen-Steuer“). Die Ökonomen Robert E. Hall und Alvin Rabushka gelten als Gründer dieses Steuersystems.255 Das „Flat Tax System“ ist schon seit einiger Zeit außerhalb von Europa Realität: Seit 1940 in Jersey und seit 1947 in Hongkong. Der eigentliche Durchbruch für dieses faire, effiziente und funktionstüchtige Steuerkonzept erfolgte im europäischen Raum erst im Jahre 1994. Damals implementierte Estland, als erstes Land des ehemaligen Ostblocks, die „Flat Tax“, und schaffte zeitgleich sämtliche Doppelbelastungen ab. Das Ende des Sozialismus bot im Osten die einmalige Chance für diese umfangreiche Reform. Die ehemaligen Ostblockstaaten standen vor der Aufgabe, den Übergang zur Marktwirtschaft und Demokratie zu bewältigen und mussten hierzu auch ein geeignetes Steuersystem schaffen.256 Nach Estland folgten Litauen, Lettland, Russland, die Ukraine, Serbien, Rumänien und die Slowakei. Viele jener Länder, die die „Flat Tax“ einführten, hatten durch den Fall der Mauer die für sie historisch einmalige Chance, ihr Steuersystem praktisch auf einer „grünen Wiese“ neu aufzubauen. Stand April 2008 ist die „Flat Tax“ in 24 254 255 256

Vgl. Rose [2003], S. 289, vgl. auch Korobko [2007], S. 72 ff.. Vgl. Hall/Rabushka [2007], S. 1 ff. Vgl. Rose [2003], S. 288.

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7 Alternative Steuersysteme

Staaten oder Hoheitsgebieten eingeführt. In Polen und Tschechien haben die Oppositionsparteien angekündigt, dass auch sie bei einem Wahlsieg das Steuersystem auf einheitliche und niedrige Prozentsätze umstellen wollen.257 Ein bekanntes Beispiel für eine radikale Neuausrichtung innerhalb der Steuerpolitik ist die Slowakei, die mit Ivan Miklos seit dem 1. Januar 2004 seine „Flat Tax“ mit einem einheitlichen Steuersatz von nur 19 % für alle Steuern einführte. Alle Abschreibungsmöglichkeiten und Ausnahmetatbestände wurden abgeschafft. Dafür sind im Gegenzug Dividenden, Erbmassen, Grunderwerb und Schenkung steuerfrei. Wie bei jedem niedrigen „Flat Tax System“ profitieren auch hier am meisten die Spitzenverdiener und Unternehmen, die bisher dem Höchststeuersatz unterlagen. Besonders beeindruckend fand der Systemwechsel in Rumänien statt, mit einer noch nie erlebten kurzen Dauer zwischen der Grundsatzentscheidung und der Einführung der Steuer. Am 12. Dezember 2004 gewann Traian Băsescu überraschend die Stichtagswahl zum Präsidenten von Rumänien. Nicht zuletzt deshalb, weil er sich für die Einführung einer 16 %igen „Flat Tax“ für Private und Gesellschaften, anstelle der bisherigen Steuern mit Sätzen zwischen 18 % und 40 % für Privatpersonen und mit 25 % für Unternehmen, einsetzte. Dank Sonderschichten des Parlaments konnte das „Flat Tax System“ bereits zum 01. Januar 2005 in Kraft gesetzt werden.258 Eine Einheitssteuer, im Sinne einer „Flat Tax“, basiert in erster Linie auf einem „Grundfreibetrag“. Die Finanzierung erfolgt durch die Anwendung eines konstanten Steuersatzes auf das jeweilige zu versteuernde Einkommen, soweit es über dem Grundfreibetrag liegt. Dabei variiert der festgelegte Grundfreibetrag zwischen den Nationalstaaten. Die lückenlose Erfassung des zu versteuernden Einkommens ist die wichtigste Voraussetzung für das reibungslose Funktionieren des Steuersystems. Aufgrund der Kompliziertheit und Verkrustungen in den alten Systemen lässt sich das allerdings nicht so leicht umsetzen. Die Vorteile einer einheitlichen Besteuerung im Sinne einer „Flat Tax“ bestehen in einem hohen Grad an Einfachheit und Transparenz. Da die Steuer meistens direkt an der Quelle erhoben wird, sinken die Manipulationsmöglichkeiten einzelner Steuersubjekte. Würde der persönliche Einkommensteuersatz dem aktuellen Körperschaftsteuersatz entsprechen, käme es zu einer konstanten Besteuerung der Unternehmensgewinne. Die Steuerflucht ins Ausland würde sich reduzieren und die Zahlungsmoral an den Fiskus zunehmen. 257 258

Vgl. Tenbrock [2005], S. 1. Vgl. Kaufmann [2008], S. 2.

7.4 Das nordische System: Die duale Einkommensteuer

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Diesem Vorteil steht jedoch ein enormer administrativer Aufwand gegenüber. Zudem entstehen hohe Umstellungskosten, wie bei jeder Systemumstellung. Als weiterer Kritikpunkt wird eine enorme soziale Polarisierung innerhalb der Bevölkerung gesehen. Das System ist durch den Wegfall der hohen Spitzensteuersätze für Reiche vorteilhaft. Doch was passiert mit den Beziehern von niedrigen Einkommen? Versänken sie in Armut und Elend? Dieser Argumentation stehen die bereits gesammelten Erfahrungen in dem Land mit den niedrigsten Steuersätzen in der EU entgegen: Der Slowakei. Ein Jahr nach der Einführung erzielten Bezieher des gesetzlichen Mindesteinkommens im Jahre 2004 (mtl. 177 €) einen Einkommenszuwachs von 3,1 %. Das Wirtschaftswachstum stieg innerhalb 2,5 Jahren von 4,2 % auf 5,1 %, wobei die Arbeitslosigkeit von 15,6 % auf 11,1 % sank. Somit haben nach Ansicht der Reformbefürworter alle aktiven Einkommensschichten durch diese Reform hinzu gewonnen.259 Die Gefahren eines „Flat Tax Systems“ liegen in folgenden Bereichen: • Aufgrund des einheitlichen Steuersatzes könnten ankurbelnde Konsumanreize entfallen, da sie bisher dazu dienten, die progressive Steuerbelastung des Einzelnen zu reduzieren und • durch Eingriffe in das Steuerrecht wird die Lenkungsfunktion des Staates eingeschränkt. Des Weiteren stellt die Besteuerung des finanzwirtschaftlichen Sektors ein Problembereich dar, da die Zinseinkünfte steuerlich nicht erfasst werden. Gleichzeitig wirken sich aber alle kassenwirksamen Transaktionen auf der Ausgabenseite erfolgswirksam aus und können im Anschaffungsjahr komplett abgeschrieben werden. Daraus könnte eine negative Bemessungsgrenze, und somit Steuerausfälle für den Staat, resultieren. Ebenso ergeben sich Steuerausfälle durch den Wegfall des Spitzensteuersatzes, wenn keine anderweitigen Zuwächse hinzukommen, um diese Verluste aufzufangen.260

7.4 Das nordische System: Die duale Einkommensteuer Als letztes wird das System im Norden Europas betrachtet. Zu Beginn der 1990er Jahre führten unter den EU-15 Norwegen, Schweden und Finnland das System der dualen Einkommensteuer ein. Die duale Einkommensteuer verabschiedet sich ganz explizit von der umfassenden Gleichbehandlung aller Einkommensarten zugunsten einer nach Einkommensarten getrennten Besteuerung und gilt de facto für 259 260

Vgl. Krajčír/Ódor [2005], S. 18; vgl. auch Korobko [2007], S. 83. Vgl. Korobko [2007], S. 22-24.

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7 Alternative Steuersysteme

viele als Vorbildfunktion. Dieses „nordische System“ verbindet eine progressive Besteuerung aller Arbeitseinkommen mit einer niedrigeren proportionalen Besteuerung von Kapitaleinkommen.261 Andere europäische Mitgliedstaaten haben sich anschließend auch in Richtung einer dualen Einkommensbesteuerung in Bewegung gesetzt. So führten bspw. Österreich, Belgien und Italien ebenfalls in der ersten Hälfte der 1990er Jahre eine sog. „Abgeltungsteuer“ auf Zins- und Dividendenerträge zu einem proportionalen Satz ein, die bereits in Richtung einer dualen Besteuerung weist. Auch Griechenland (1993) und die Niederlande (2001) haben bezogen auf die Zins- und Dividendenbesteuerung bereits einen Schritt in Richtung einer dualen Einkommensbesteuerung getan.262 Das System im Norden ist ein Kompromiss zwischen den traditionellen und den konsumorientierten Steuersystemen. Im Sinne einer langfristig effizienten und berechenbaren Einkommensteuerpolitik ist dieses Reformmodell der politischen Mitte eine gute, umsetzbare Alternative. Die Steuerlast hängt dabei nicht nur vom Gesamteinkommen, sondern zusätzlich auch von dessen Quelle ab. Eine reine Konsumbesteuerung, wie oben dargestellt, wird in diesem System nicht angewandt. Die Arbeitseinkommen werden, systemtechnisch getrennt voneinander betrachtet, einer progressiven Steuer unterworfen. Dadurch konnten Schlupflöcher geschlossen und wettbewerbsfähige Steuersätze eingeführt werden. Das Kapitaleinkommen wird bei den Empfängern mit einem sehr niedrigen proportionalen Steuersatz gleich belastet, was Investitionsneutralität verwirklicht. Doch genau darin liegt das Problem: Die steuerliche Behandlung von Selbständigen und persönlich geführten Unternehmen. Dieses Einkommen wird im Wesentlichen als Arbeitseinkommen angesehen und progressiv mit einem hohen Spitzensteuersatz besteuert. Der Einkommensteil, der als Rendite des eingesetzten Kapitals zu sehen ist, gilt als Kapitaleinkommen. Zwei identische Unternehmen, die sich nur in der Wahl der Rechtsform unterscheiden, kommen dadurch zu einer unterschiedlichen steuerlichen Behandlung. Bspw. muss in Finnland eine AG 15 % des eingesetzten Eigenkapitals als Kapitaleinkommen versteuern, das übrige Einkommen gilt als Arbeitseinkommen mit progressiver Besteuerung.263

261 262 263

Vgl. Nielsen/Sørensen [1997], S. 311-329. Vgl. Uhl [2007], S. 14-28. Vgl. Gerken/Märkt/Schick [2000], S. 32; vgl. auch Ganghof [2004], S. 2.

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8 Abschließende Stellungnahme Eine langfristig ausgerichtete, strategische Finanz- und Steuerpolitik ist wichtig. Nur ein finanziell gesunder Staat mit einer attraktiven Steuerbelastung hat die Mittel und den Handlungsspielraum, um auf Herausforderungen wirksam zu reagieren. Durch ein langfristiges Ungleichgewicht in der Einnahmen- und Ausgabenrechnung, kann ein Staat nur noch auf Missverhältnisse reagieren, statt überlegt im Vorfeld zu agieren. Wachstum und Wohlstand erfordern daher strategisch langfristig ausgelegte Perspektiven, die gerade durch die Finanz- und Steuerpolitik unterstützt werden. Über Steuerwettbewerb existieren viele kontroverse Ansichten. Dass er zum heutigen weltpolitischen Geschehen dazugehört und auch nicht mehr wegzudenken ist, ist eine Tatsache. Wettbewerb bedeutet, dass es sowohl Gewinner als auch Verlierer gibt. Es kommt im Wesentlichen darauf an, wie sich die einzelnen Akteure zueinander verhalten. Entweder sie agieren oder sie reagieren. Entweder sie kooperieren oder sie konkurrieren. Formell ist eine Steuerkoordinierung – wie Edwards und Keen es formulierten – dann wünschenswert, wenn die aus der Beseitigung der Ineffizienz eines nichtkooperativen Verhaltens resultierender Wohlfahrtsgewinne größer sind als die Neigung Leviathans zur Verschwendung.264 Es wurde am Model von Hayek gezeigt, dass eine Koordination des Steuerwettbewerbs für die Einwohner eines Landes zum Vorteil sein kann. Die EU ist sich der Gefahr eines möglichen ruinösen Steuerwettbewerbs bewusst und hatte daher einen Verhaltenskodex zur Unternehmensbesteuerung erarbeitet. Dieser zielt darauf ab, schädliche Maßnahmen im Steuerwettbewerb zu verhindern. Es stellt sich die Frage, ob eine unverbindliche politische Willensbildung Abhilfe schaffen kann. Gerade in Krisenzeiten werden multinationale Unternehmen und bekannte Steueroasen diesen Verhaltenskodex umgehen, während in Zeiten des Aufschwungs und gesamtwirtschaftlicher Stärke die durch unlauteren Steuerwettbewerb verlorener Steuereinnahmen weniger schmerzlich sind. Die EU bekämpft den schädlichen Steuerwettbewerb. Dabei ist besonders die Mehrwertsteuer betrugsanfällig und die Möglichkeiten zur Hinterziehung sind vielfältig. Die bisher veranlassten Maßnahmen der EU und der nationalen Gesetzgeber sind nur eingeschränkt geeignet, die Mehrwertsteuerhinterziehung langfris264

Europäisches Parlament [2001], S. 3.

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8 Abschließende Stellungnahme

tig wirksam einzudämmen. Ein Ausbau der Zusammenarbeit innerhalb der EUMitgliedstaaten ist zu begrüßen. Die Aktivitäten zur Eindämmung der Steuerhinterziehung dürfen zukünftig nicht vernachlässigt werden. Es wird immer wichtiger werden, über nationale Grenzen hinaus zu schauen und die Zusammenarbeit und den Informationsaustausch zu verbessern, insbesondere im Hinblick auf eine Ausdehnung der „Karussellgeschäfte“. Entsprechend den EU-Verträgen fallen Entscheidungen, die die Steuersätze oder die Steuersysteme betreffen, in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten. Die Ausführungen haben verdeutlicht, dass der nationalstaatliche Handlungsspielraum für die wirtschaftspolitische Steuerung im Zuge der Steuerpolitik wesentlich eingeschränkt ist. Mit den zunehmenden Regulierungskompetenzen der europäischen Ebene werden neue wirtschaftspolitische Prioritäten gesetzt, die sich nicht an den nationalstaatlichen Einzelinteressen der 27 Mitgliedsländer orientieren können. Handeln für Europa heißt vor allem, sich der wirtschafts- und finanzpolitischen Gestaltungsaufgabe in Europa anzunehmen, mit dem klaren Ziel, die globale Wettbewerbsfähigkeit und das Wachstum, aber genauso auch den sozialen Zusammenhalt in Europa insgesamt zu stärken. Entscheidungen auf der EU-Ebene verlangen bei der Steuerpolitik Einstimmigkeit und sind selten. Am Beispiel der Mehrwertsteuer wurde aufgezeigt, dass mit einer Änderung des Mehrwertsteuersystems nicht zu rechnen ist. Der Bereich, in dem ein hoher Grad an Harmonisierung erreicht wurde, sind die indirekten Steuern. Die EU drängt auf eine Harmonisierung der gemeinsamen Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer. Im Hinblick auf die Vielzahl von Problemen, die mit der Schaffung einer einheitlichen Steuerbemessungsgrundlage mit formelhafter Gewinnaufteilung verbunden sein werden, bestehen Bedenken, ob ein solches Konzept „funktionieren“ kann und die erhofften Effizienzgewinne realisiert werden können. Umso wichtiger ist es, bei allen Steuern die nötigen Reformen voran zu bringen und nicht festzustecken. Neben den positiven Nutzeneffekten des Steuerwettbewerbs gilt es festzuhalten, innerhalb Europas bei allen Verbesserungen der globalen Wettbewerbsfähigkeit keinen „Wettlauf nach unten“ anzustreben. Langfristig stellt ein Wettlauf nach unten alle schlechter. Es wird immer den „Einen“ geben, der billiger ist. Ob Steuersenkungen ausreichen, um den Staat langfristig wettbewerbsfähig zu machen, bleibt abzuwarten. Kontrolle und ein internationaler Mindeststandard sind wichtige Voraussetzungen eines fairen Steuerwettbewerbs.

8

Abschließende Stellungnahme

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Bei der Diskussion um die Einführung einer eigenen EU-Steuer bleibt unbestritten, dass das bestehende Eigenmittelsystem Defizite aufweist, z. B. fördert es die Verantwortungslosigkeit innerhalb der Subventionsgestaltung. Deshalb sind Reformen dringend erforderlich. Unabhängig von der Wahl einer Alternative: Auf der übergeordneten Ebene hätte das einen bislang unbekannten, vertikalen Steuerwettbewerb zur Folge.265 Mit einer so weit reichenden Steuerkompetenz für die EU wären sehr viele Probleme verbunden. Bei vollkommen fehlender steuerpolitischer Koordination wären ein sinkendes Steueraufkommen sowie Ineffizienzen in Form steigender Zusatzbelastungen für die Bürger zu erwarten. Auch die dargestellten drei Alternativen können die vertikalen Externalitäten nicht verhindern. Davon abgesehen ist es nicht zu erwarten, dass sich alle Mitgliedstaaten auf eine eigene Europa-Steuer einigen können. Für einen gut funktionierenden Europäischen Binnenmarkt bei offenem und fairem Wettbewerb sollte bei den Steuersystemen weniger Verzerrung und mehr Transparenz geschaffen werden. Regierungen weichen dieser Forderung meistens aus. Aber die Nachteile treten deutlich zutage, wenn aktuelle wirtschaftliche Fehlentwicklungen die Politiker zu raschem Handeln zwingen. Einige osteuropäische Länder implementierten ein neues Steuersystem. Eine „Flat Tax“ könnte eine echte Alternative zu den aktuellen Steuersystemen darstellen. Schwierig wird die administrative Umsetzung. Ist es in der Realität möglich, sämtliche Finanztransaktionen lückenlos zu dokumentieren? Das gelingt wohl nicht. In den Euro-Zone-Ländern dürfte ein allfälliger Systemwechsel besonders anspruchsvoll bzw. praktisch unmöglich sein, weil Maastrichter Defizitbegrenzungsregeln den Handlungsspielraum der Regierungen stark einengen. Doch wird der zunehmende Wettbewerbsdruck seitens der „Flat Tax“-Länder die westlichen EU Länder266 zu einem Überdenken ihrer Besteuerungsgrundsätze zwingen.

265 266

Vgl. Müller [2005], S. 14-20. Deutschland stellte im Bundestagswahlkampf 2005 ein Flat-Tax-Konzept mit einem Flat Tax Tarif i. H. v. 25 % auf alle Einkommen vor. Der Finanzexperte Paul Kirchhof stieß dabei auf heftigen Widerstand gegen seine Reformpläne.

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Anhangsverzeichnis Anhang 1: 

OECD-Musterabkommen 2005 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen /Auszüge ...................................94 

Anhang 2: 

EG Vertrag – Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft / Auszüge...............................................................101 

Anhang 3: 

Illustration umsatzsteuerlicher Karussellgeschäfte ......................106 

Anhang 4: 

Details zu den EU-Mitgliedstaaten...............................................108 

Anhang 5: 

Entwicklung der Namensgebung..................................................109 

Anhang 6: 

Die verschiedenen EU-Steuersätze ..............................................110 

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Anhang

Anhang 1: OECD-Musterabkommen 2005 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen/ Auszüge Stand 01.07.2007 Abkommen zwischen (Staat A) und (Staat B) auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen Art. 1 - 2 Abschnitt I. Geltungsbereich des Abkommens Art. 1: Unter das Abkommen fallende Personen Dieses Abkommen gilt für Personen, die in einem Vertragsstaat oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind. Art. 2: Unter das Abkommen fallende Steuern (1) Dieses Abkommen gilt, ohne Rücksicht auf die Art der Erhebung, für Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, die für Rechnung eines Vertragsstaats oder seiner Gebietskörperschaften erhoben werden. (2) Als Steuern vom Einkommen und vom Vermögen gelten alle Steuern, die vom Gesamteinkommen, vom Gesamtvermögen oder von Teilen des Einkommens oder des Vermögens erhoben werden, einschließlich der Steuern vom Gewinn aus der Veräußerung beweglichen oder unbeweglichen Vermögens, der Lohnsummensteuern sowie der Steuern vom Vermögenszuwachs. (3) Zu den bestehenden Steuern, für die das Abkommen gilt, gehören insbesondere a.) (in Staat A): b.) (in Staat B): (4) Das Abkommen gilt auch für alle Steuern gleicher oder im Wesentlichen ähnlicher Art, die nach der Unterzeichnung des Abkommens neben den bestehenden Steuern oder an deren Stelle erhoben werden. Die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten teilen einander die in ihren Steuergesetzen eingetretenen bedeutsamen Änderungen mit.

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Art. 3 - 5 Abschnitt II. Begriffsbestimmungen Art. 3: Allgemeine Begriffsbestimmungen (1) Im Sinne dieses Abkommens, wenn der Zusammenhang nichts anderes erfordert, a.) umfasst der Ausdruck "Person" natürliche Personen, Gesellschaften und alle anderen Personenvereinigungen; b.) bedeutet der Ausdruck "Gesellschaft" juristische Personen oder Rechtsträger, die für die Besteuerung wie juristische Personen behandelt werden; c.) bezieht sich der Ausdruck "Unternehmen" auf die Ausübung einer Geschäftstätigkeit; d.) bedeuten die Ausdrücke "Unternehmen eines Vertragsstaats"" und "Unternehmen des anderen Vertragsstaats", je nachdem, ein Unternehmen, das von einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person betrieben wird, oder ein Unternehmen, das von einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Person betrieben wird. e.) bedeutet der Ausdruck "internationaler Verkehr" jede Beförderung mit einem Seeschiff oder Luftfahrzeug, das von einem Unternehmen mit tatsächlicher Geschäftsleitung in einem Vertragsstaat betrieben wird, es sei denn, das Seeschiff oder Luftfahrzeug wird ausschließlich zwischen Orten im anderen Vertragsstaat betrieben; f.) bedeutet der Ausdruck "zuständige Behörde" i.) (in Staat A): ii.) (in Staat B): g.) bedeutet der Ausdruck "Staatsangehöriger" in Bezug auf einen Vertragsstaat i.) (jede natürliche Person, die die Staatsangehörigkeit oder Staatsbürgerschaft dieses Vertragsstaats besitzt; und ii.) jede juristische Person, Personengesellschaft und andere Personenvereinigung, die nach dem in diesem Vertragsstaat geltenden Recht errichtet worden ist h.) schließt der Ausdruck "Geschäftstätigkeit" auch die Ausübung einer freiberuflichen oder sonstigen selbständigen Tätigkeit ein. (2) Bei der Anwendung des Abkommens durch einen Vertragsstaat hat, wenn der Zusammenhang nichts anderes erfordert, jeder im Abkommen nicht definierte Ausdruck die Bedeutung, die ihm im Anwendungszeitraum nach dem Recht dieses Staates über die Steuern zukommt, für die das Abkommen gilt, wobei die Bedeutung nach dem in diesem Staat anzuwendenden Steuerrecht den Vorrang vor einer Bedeutung hat, die der Ausdruck nach anderem Recht dieses Staates hat.

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Art. 4: Ansässige Person (1) Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck "eine in einem Vertragsstaat ansässige Person" eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist, und umfasst auch diesen Staat und seine Gebietskörperschaften[1]. Der Ausdruck umfasst jedoch nicht eine Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in diesem Staat oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig ist. (2) Ist nach Absatz 1 eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt Folgendes: a.) Die Person gilt als nur in dem Staat ansässig, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt; verfügt sie in beiden Staaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensinteressen); b.) kann nicht bestimmt werden, in welchem Staat die Person den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen hat, oder verfügt sie in keinem der Staaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, in dem sie ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat; c.) hat die Person ihren gewöhnlichen Aufenthalt in beiden Staaten oder in keinem der Staaten, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, dessen Staatsangehöriger sie ist; d.) ist die Person Staatsangehöriger beider Staaten oder keines der Staaten, so regeln die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten die Frage in gegenseitigem Einvernehmen. (3) Ist nach Absatz 1 eine andere als eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, in dem sich der Ort ihrer tatsächlichen Geschäftsleitung befindet. Art. 5: Betriebstätte (1) Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck "Betriebstätte" eine feste Geschäftseinrichtung, durch die die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. (2) Der Ausdruck "Betriebstätte" umfasst insbesondere: a.) einen Ort der Leitung, b.) eine Zweigniederlassung, c.) eine Geschäftsstelle, d.) eine Fabrikationsstätte,

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e.) eine Werkstätte und f.) ein Bergwerk, ein Öl- oder Gasvorkommen, einen Steinbruch oder eine andere Stätte der Ausbeutung von Bodenschätzen. (3) Eine Bauausführung oder Montage ist nur dann eine Betriebstätte, wenn ihre Dauer zwölf Monate überschreitet. (4) Ungeachtet der vorstehenden Bestimmungen dieses Artikels gelten nicht als Betriebstätten: a.) Einrichtungen, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von Gütern oder Waren des Unternehmens benutzt werden; b.) Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung unterhalten werden; c.) Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten werden, durch ein anderes Unternehmen bearbeitet oder verarbeitet zu werden; d.) eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen Güter oder Waren einzukaufen oder Informationen zu beschaffen; e.) eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen andere Tätigkeiten auszuüben, die vorbereitender Art sind oder eine Hilfstätigkeit darstellen; f.) eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, mehrere der unter den Buchstaben a bis e genannten Tätigkeiten auszuüben, vorausgesetzt, dass die sich daraus ergebende Gesamttätigkeit der festen Geschäftseinrichtung vorbereitender Art ist oder eine Hilfstätigkeit darstellt. (5) Ist eine Person – mit Ausnahme eines unabhängigen Vertreters im Sinne des Absatzes 6 – für ein Unternehmen tätig und besitzt sie in einem Vertragsstaat die Vollmacht, im Namen des Unternehmens Verträge abzuschließen, und übt sie die Vollmacht dort gewöhnlich aus, so wird das Unternehmen ungeachtet der Absätze 1 und 2 so behandelt, als habe es in diesem Staat für alle von der Person für das Unternehmen ausgeübten Tätigkeiten eine Betriebstätte, es sei denn, diese Tätigkeiten beschränken sich auf die in Absatz 4 genannten Tätigkeiten, die, würden sie durch eine feste Geschäftseinrichtung ausgeübt, diese Einrichtung nach dem genannten Absatz nicht zu einer Betriebstätte machten. (6) Ein Unternehmen wird nicht schon deshalb so behandelt, als habe es eine Betriebstätte in einem Vertragsstaat, weil es dort seine Geschäftstätigkeit durch einen Makler, Kommissionär oder einen anderen unabhängigen Vertreter ausübt, sofern diese Personen im Rahmen ihrer ordentlichen Geschäftstätigkeit handeln. (7) Allein dadurch, dass eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft eine

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Gesellschaft beherrscht oder von einer Gesellschaft beherrscht wird, die im anderen Vertragsstaat ansässig ist oder dort (entweder durch eine Betriebstätte oder auf andere Weise) ihre Geschäftstätigkeit ausübt, wird keine der beiden Gesellschaften zur Betriebstätte der anderen. Art. 23A - 23B Abschnitt V. Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung Art. 23A: Befreiungsmethode (1) Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person Einkünfte oder hat sie Vermögen und können diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat besteuert werden, so nimmt der erstgenannte Staat vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung aus. (2) Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person Einkünfte, die nach den Artikeln 10 und 11 im anderen Vertragsstaat besteuert werden können, so rechnet der erstgenannte Staat auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der im anderen Staat gezahlten Steuer entspricht. Der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der von der Anrechnung ermittelten Steuer nicht übersteigen, der auf die aus dem anderen Staat bezogenen Einkünfte entfällt. (3) Einkünfte oder Vermögen einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person, die nach dem Abkommen von der Besteuerung in diesem Staat auszunehmen sind, können gleichwohl in diesem Staat bei der Festsetzung der Steuer für das übrige Einkommen oder Vermögen der Person einbezogen werden. (4) Absatz 1 gilt nicht für Einkünfte oder Vermögen einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person, wenn der andere Vertragsstaat dieses Abkommen so anwendet, dass er diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung ausnimmt oder Absatz 2 des Artikels 10 oder des Artikels 11 auf diese Einkünfte anwendet. Art. 23B: Anrechnungsmethode (1) Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person Einkünfte oder hat sie Vermögen und können diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat besteuert werden, so rechnet der erstgenannte Staat a.) auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der im anderen Staat gezahlten Steuer vom Einkommen entspricht;

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b.) auf die vom Vermögen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der in dem anderen Vertragsstaat gezahlten Steuer vom Vermögen entspricht. Der anzurechnende Betrag darf jedoch in beiden Fällen den Teil der vor der Anrechnung ermittelten Steuer vom Einkommen oder vom Vermögen nicht übersteigen, der auf die Einkünfte, die im anderen Staat besteuert werden können oder auf das Vermögen, das dort besteuert werden kann, entfällt. (2) Einkünfte oder Vermögen einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person, die nach dem Abkommen von der Besteuerung in diesem Staat auszunehmen sind, können gleichwohl in diesem Staat bei der Festsetzung der Steuer für das übrige Einkommen oder Vermögen der Person einbezogen werden. Art. 24 - 29 Abschnitt VI. Besondere Bestimmungen Art. 24: Gleichbehandlung (1) Staatsangehörige eines Vertragsstaats dürfen im anderen Vertragsstaat keiner Besteuerung oder damit zusammenhängenden Verpflichtung unterworfen werden, die anders oder belastender ist als die Besteuerung und die damit zusammenhängenden Verpflichtungen, denen Staatsangehörige des anderen Staates unter gleichen Verhältnissen, insbesondere hinsichtlich der Ansässigkeit, unterworfen sind oder unterworfen werden können. Diese Bestimmung gilt ungeachtet des Artikels 1 auch für Personen, die in keinem Vertragsstaat ansässig sind. (2) Staatenlose, die in einem Vertragsstaat ansässig sind, dürfen in keinem Vertragsstaat einer Besteuerung oder damit zusammenhängenden Verpflichtung unterworfen werden, die anders oder belastender ist als die Besteuerung und die damit zusammenhängenden Verpflichtungen, denen Staatsangehörige des betreffenden Staates unter gleichen Verhältnissen, insbesondere hinsichtlich der Ansässigkeit, unterworfen sind oder unterworfen werden können. (3) Die Besteuerung einer Betriebstätte, die ein Unternehmen eines Vertragsstaats im anderen Vertragsstaat hat, darf in dem anderen Staat nicht ungünstiger sein als die Besteuerung von Unternehmen des anderen Staates, die die gleiche Tätigkeit ausüben. Diese Bestimmung ist nicht so auszulegen, als verpflichte sie einen Vertragsstaat, den in dem anderen Vertragsstaat ansässigen Personen Steuerfreibeträge, -vergünstigungen und -ermäßigungen auf Grund des Personenstandes oder der Familienlasten zu gewähren, die er seinen ansässigen Personen gewährt. (4) Sofern nicht Artikel 9 Absatz 1, Artikel 11 Absatz 6 oder Artikel 12 Absatz 4 anzuwenden ist, sind Zinsen, Lizenzgebühren und andere Entgelte, die ein Un-

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ternehmen eines Vertragsstaats an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person zahlt, bei der Ermittlung der steuerpflichtigen Gewinne dieses Unternehmens unter den gleichen Bedingungen wie Zahlungen an eine im erstgenannten Staat ansässige Person zum Abzug zuzulassen. Dementsprechend sind Schulden, die ein Unternehmen eines Vertragsstaats gegenüber einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Person hat, bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Vermögens dieses Unternehmens unter den gleichen Bedingungen wie Schulden gegenüber einer im erstgenannten Staat ansässigen Person zum Abzug zuzulassen. (5) Unternehmen eines Vertragsstaats, deren Kapital ganz oder teilweise unmittelbar oder mittelbar einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Person oder mehreren solchen Personen gehört oder ihrer Kontrolle unterliegt, dürfen im erstgenannten Staat keiner Besteuerung oder damit zusammenhängenden Verpflichtung unterworfen werden, die anders oder belastender ist als die Besteuerung und die damit zusammenhängenden Verpflichtungen, denen andere ähnliche Unternehmen des erstgenannten Staates unterworfen sind oder unterworfen werden können. (6) Dieser Artikel gilt ungeachtet des Artikels 2 für Steuern jeder Art und Bezeichnung.

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Anhang 2: EG Vertrag – Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft/ Auszüge In der Fassung vom 02.10.1997 Zuletzt geändert durch den Vertrag über den Beitritt der Republik Bulgarien und Rumänien zur Europäischen Union vom 25.04.2005 (ABL. Nr. L 157/11) Art. 2: Grundsätze Aufgabe der Gemeinschaft ist es, durch die Errichtung eines Gemeinsamen Marktes und einer Wirtschafts- und Währungsunion sowie durch die Durchführung der in den Artikeln 3 und 4 genannten gemeinsamen Politiken und Maßnahmen in der ganzen Gemeinschaft eine harmonische, ausgewogene und nachhaltige Entwicklung des Wirtschaftslebens, ein hohes Beschäftigungsniveau und ein hohes Maß an sozialem Schutz, die Gleichstellung von Männern und Frauen, ein beständiges, nichtinflationäres Wachstum, einen hohen Grad von Wettbewerbsfähigkeit und Konvergenz der Wirtschaftsleistungen, ein hohes Maß an Umweltschutz und Verbesserung der Umweltqualität, die Hebung der Lebenshaltung und der Lebensqualität, den wirtschaftlichen und sozialen Zusammenhalt und die Solidarität zwischen den Mitgliedstaaten zu fördern. Art. 3: Grundsätze (1) Die Tätigkeit der Gemeinschaft im Sinne des Artikels 2 umfasst nach Maßgabe dieses Vertrags und der darin vorgesehenen Zeitfolge: a.) das Verbot von Zöllen und mengenmäßigen Beschränkungen bei der Ein- und Ausfuhr von Waren sowie aller sonstigen Maßnahmen gleicher Wirkung zwischen den Mitgliedstaaten; b.) eine gemeinsame Handelspolitik; c.) einen Binnenmarkt, der durch die Beseitigung der Hindernisse für den freien Waren-, Personen-, Dienstleistungs- und Kapitalverkehr zwischen den Mitgliedstaaten gekennzeichnet ist; d.) Maßnahmen hinsichtlich der Einreise und des Personenverkehrs nach Titel IV; e.) eine gemeinsame Politik auf dem Gebiet der Landwirtschaft und der Fischerei; f.) eine gemeinsame Politik auf dem Gebiet des Verkehrs; g.) ein System, das den Wettbewerb innerhalb des Binnenmarkts vor Verfälschungen schützt;

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h.) die Angleichung der innerstaatlichen Rechtsvorschriften, soweit dies für das Funktionieren des Gemeinsamen Marktes erforderlich ist; i.) die Förderung der Koordinierung der Beschäftigungspolitik der Mitgliedstaaten im Hinblick auf die Verstärkung ihrer Wirksamkeit durch die Entwicklung einer koordinierten Beschäftigungsstrategie; j.) eine Sozialpolitik mit einem Europäischen Sozialfonds; k.) die Stärkung des wirtschaftlichen und sozialen Zusammenhalts; l.) eine Politik auf dem Gebiet der Umwelt; m.) die Stärkung der Wettbewerbsfähigkeit der Industrie der Gemeinschaft; n.) die Förderung der Forschung und technologischen Entwicklung; o.) die Förderung des Auf- und Ausbaus transeuropäischer Netze; p.) einen Beitrag zur Erreichung eines hohen Gesundheitsschutzniveaus; q.) einen Beitrag zu einer qualitativ hochstehenden allgemeinen und beruflichen Bildung sowie zur Entfaltung des Kulturlebens in den Mitgliedstaaten; r.) eine Politik auf dem Gebiet der Entwicklungszusammenarbeit; s.) die Assoziierung der überseeischen Länder und Hoheitsgebiete, um den Handelsverkehr zu steigern und die wirtschaftliche und soziale Entwicklung durch gemeinsame Bemühungen zu fördern; t.) einen Beitrag zur Verbesserung des Verbraucherschutzes; u.) Maßnahmen in den Bereichen Energie, Katastrophenschutz und Fremdenverkehr. 2.) Bei allen in diesem Artikel genannten Tätigkeiten wirkt die Gemeinschaft darauf hin, Ungleichheiten zu beseitigen und die Gleichstellung von Männern und Frauen zu fördern. Art. 4: Grundsätze (1) Die Tätigkeit der Mitgliedstaaten und der Gemeinschaft im Sinne des Artikels 2 umfasst nach Maßgabe dieses Vertrags und der darin vorgesehenen Zeitfolge die Einführung einer Wirtschaftspolitik, die auf einer engen Koordinierung der Wirtschaftspolitik der Mitgliedstaaten, dem Binnenmarkt und der Festlegung gemeinsamer Ziele beruht und dem Grundsatz einer offenen Marktwirtschaft mit freiem Wettbewerb verpflichtet ist. (2) Parallel dazu umfasst diese Tätigkeit nach Maßgabe dieses Vertrags und der darin vorgesehenen Zeitfolge und Verfahren die unwiderrufliche Festlegung der Wechselkurse im Hinblick auf die Einführung einer einheitlichen Währung, der ECU, sowie die Festlegung und Durchführung einer einheitlichen Geld- sowie Wechselkurspolitik, die beide vorrangig das Ziel der Preisstabilität verfolgen und unbeschadet dieses Zieles die allgemeine Wirtschaftspolitik in der Gemeinschaft unter Beachtung des Grundsatzes einer offenen Marktwirtschaft mit freiem Wettbewerb unterstützen sollen.

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(3) Diese Tätigkeit der Mitgliedstaaten und der Gemeinschaft setzt die Einhaltung der folgenden richtungweisenden Grundsätze voraus: stabile Preise, gesunde öffentliche Finanzen und monetäre Rahmenbedingungen sowie eine dauerhaft finanzierbare Zahlungsbilanz. Art. 39: Die Freizügigkeit, der freie Dienstleistungs- und Kapitalverkehr Kapitel 1 – Die Arbeitskräfte (1) Innerhalb der Gemeinschaft ist die Freizügigkeit der Arbeitnehmer gewährleistet. (2) Sie umfasst die Abschaffung jeder auf der Staatsangehörigkeit beruhenden unterschiedlichen Behandlung der Arbeitnehmer der Mitgliedstaaten in Bezug auf Beschäftigung, Entlohnung und sonstige Arbeitsbedingungen. (3) Sie gibt – vorbehaltlich der aus Gründen der öffentlichen Ordnung, Sicherheit und Gesundheit gerechtfertigten Beschränkungen – den Arbeitnehmern das Recht, a) sich um tatsächlich angebotene Stellen zu bewerben; b) sich zu diesem Zweck im Hoheitsgebiet der Mitgliedstaaten frei zu bewegen; c) sich in einem Mitgliedstaat aufzuhalten, um dort nach den für die Arbeitnehmer dieses Staates geltenden Rechts- und Verwaltungsvorschriften eine Beschäftigung auszuüben; d) nach Beendigung einer Beschäftigung im Hoheitsgebiet eines Mitgliedstaats unter Bedingungen zu verbleiben, welche die Kommission in Durchführungsverordnungen festlegt. (4) Dieser Artikel findet keine Anwendung auf die Beschäftigung in der öffentlichen Verwaltung. Art. 43: Die Freizügigkeit, der freie Dienstleistungs- und Kapitalverkehr Kapitel 2 – Das Niederlassungsrecht Die Beschränkungen der freien Niederlassung von Staatsangehörigen eines Mitgliedstaats im Hoheitsgebiet eines anderen Mitgliedstaats sind nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen verboten. Das gleiche gilt für Beschränkungen der Gründung von Agenturen, Zweigniederlassungen oder Tochtergesellschaften durch Angehörige eines Mitgliedstaats, die im Hoheitsgebiet eines Mitgliedstaats ansässig sind. Vorbehaltlich des Kapitels über den Kapitalverkehr umfasst die Niederlassungsfreiheit die Aufnahme und Ausübung selbständiger Erwerbstätigkeiten sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen, insbesondere von Gesellschaften im Sinne des Artikels 48 Absatz 2, nach den Bestimmungen des Aufnahmestaats für seine eigenen Angehörigen.

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Anhang

Art. 49: Die Freizügigkeit, der freie Dienstleistungs- und Kapitalverkehr Kapitel 3 – Dienstleistungen Die Beschränkungen des freien Dienstleistungsverkehrs innerhalb der Gemeinschaft für Angehörige der Mitgliedstaaten, die in einem anderen Staat der Gemeinschaft als demjenigen des Leistungsempfängers ansässig sind, sind nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen verboten. Der Rat kann mit qualifizierter Mehrheit auf Vorschlag der Kommission beschließen, dass dieses Kapitel auch auf Erbringer von Dienstleistungen Anwendung findet, welche die Staatsangehörigkeit eines dritten Landes besitzen und innerhalb der Gemeinschaft ansässig sind. Art. 56: Die Freizügigkeit, der freie Dienstleistungs- und Kapitalverkehr Kapitel 4 – Der Kapital- und Zahlungsverkehr (1) Im Rahmen der Bestimmungen dieses Kapitels sind alle Beschränkungen des Kapitalverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten sowie zwischen den Mitgliedstaaten und dritten Ländern verboten. (2) Im Rahmen der Bestimmungen dieses Kapitels sind alle Beschränkungen des Zahlungsverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten sowie zwischen den Mitgliedstaaten und dritten Ländern verboten. Art. 87: Die Politiken der Gemeinschaft – Gemeinsame Regeln betreffend Wettbewerb, Steuerfragen und Angleichung der Rechtsvorschriften Kapitel 1 – Wettbewerbsregeln (1) Soweit in diesem Vertrag nicht etwas anderes bestimmt ist, sind staatliche oder aus staatlichen Mitteln gewährte Beihilfen gleich welcher Art, die durch die Begünstigung bestimmter Unternehmen oder Produktionszweige den Wettbewerb verfälschen oder zu verfälschen drohen, mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbar, soweit sie den Handel zwischen Mitgliedstaaten beeinträchtigen. (2) Mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar sind: a.) Beihilfen sozialer Art an einzelne Verbraucher, wenn sie ohne Diskriminierung nach der Herkunft der Waren gewährt werden; b.) Beihilfen zur Beseitigung von Schäden, die durch Naturkatastrophen oder sonstige außergewöhnliche Ereignisse entstanden sind; c.) Beihilfen für die Wirtschaft bestimmter, durch die Teilung Deutschlands betroffener Gebiete der Bundesrepublik Deutschland, soweit sie zum Ausgleich der durch die Teilung verursachten wirtschaftlichen Nachteile erforderlich sind. (3) Als mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar können angesehen werden: a.) Beihilfen zur Förderung der wirtschaftlichen Entwicklung von Gebieten, in denen die Lebenshaltung außergewöhnlich niedrig ist oder eine erhebliche Unterbeschäftigung herrscht;

Anhang

105

b.) Beihilfen zur Förderung wichtiger Vorhaben von gemeinsamem europäischem Interesse oder zur Behebung einer beträchtlichen Störung im Wirtschaftsleben eines Mitgliedstaats; c.) Beihilfen zur Förderung der Entwicklung gewisser Wirtschaftszweige oder Wirtschaftsgebiete, soweit sie die Handelsbedingungen nicht in einer Weise verändern, die dem gemeinsamen Interesse zuwiderläuft; d.) Beihilfen zur Förderung der Kultur und der Erhaltung des kulturellen Erbes, soweit sie die Handels- und Wettbewerbsbedingungen in der Gemeinschaft nicht in einem Maß beeinträchtigen, das dem gemeinsamen Interesse zuwiderläuft; e.) sonstige Arten von Beihilfen, die der Rat durch eine Entscheidung mit qualifizierter Mehrheit auf Vorschlag der Kommission bestimmt. Art. 93: Die Politiken der Gemeinschaft – Gemeinsame Regeln betreffend Wettbewerb, Steuerfragen und Angleichung der Rechtsvorschriften Kapitel 2 – Steuerliche Vorschriften Der Rat erlässt auf Vorschlag der Kommission und nach Anhörung des Europäischen Parlaments und des Wirtschafts- und Sozialausschusses einstimmig die Bestimmungen zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften über die Umsatzsteuern, die Verbrauchsabgaben und sonstige indirekte Steuern, soweit diese Harmonisierung für die Errichtung und das Funktionieren des Binnenmarkts innerhalb der in Artikel 14 gesetzten Frist notwendig ist. Artikel 94: Die Politiken der Gemeinschaft – Gemeinsame Regeln betreffend Wettbewerb, Steuerfragen und Angleichung der Rechtsvorschriften Kapitel 3 – Angleichung der Rechtsvorschriften Der Rat erlässt einstimmig auf Vorschlag der Kommission und nach Anhörung des Europäischen Parlaments und des Wirtschafts- und Sozialausschusses Richtlinien für die Angleichung derjenigen Rechts- und Verwaltungsvorschriften der Mitgliedstaaten, die sich unmittelbar auf die Errichtung oder das Funktionieren des Gemeinsamen Marktes auswirken.

106

Anhang

Anhang 3: Illustration umsatzsteuerlicher Karussellgeschäfte Abbildung 8: Beispiel zur Darstellung eines Karussellgeschäfts

EU-Mitgliedstaat Niederlande

EU-Mitgliedstaat Deutschland liefert steuerfreie Waren an

liefert steuerfreie Waren an

offene Grenze

Unternehmen A

Unternehmen B „missing trader“ Berechnet den Nettoals Bruttopreis Unternehmen C

„Karussellgeschäfte“ laufen nach dem in der Abbildung 8 dargestellten Grundprinzip ab: 1. Unternehmen A mit Sitz in Niederlande handelt mit Computerteilen. A verkauft Waren an die Gesellschaft B mit Sitz in Deutschland. Es handelt sich um eine steuerfreie Warenlieferung. A tätigt als Initiator eine steuerfreie inngemeinschaftliche Lieferung, B tätigt in Deutschland einen steuerbaren und steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb267. B kann die Erwerbsteuer i. H. v. 19 % als Vorsteuer abziehen.268 2. Der „missing trader“ B verkauft an das deutsche Unternehmen C.

267 268

Innergemeinschaftlicher Erwerb in Deutschland nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 i. V. m. § 1a UStG. Vorsteuerabzug in Deutschland nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG.

Anhang

107

3. B stellt C eine Rechnung mit 19 % Umsatzsteuer aus. Dabei berechnet B den Netto- als Bruttopreis, so dass das Unternehmen C die ausgewiesene MwSt als Vorsteuer abziehen kann. 4. C reicht die Rechnung beim Finanzamt ein und bekommt die MwSt zurückerstattet. 5. C verkauft wieder an A. 6. B müsste jetzt die MwSt (die er C in Rechnung gestellt hat) an das Finanzamt abführen, macht es aber nicht. Sein „Gewinn“ beträgt 19/119. 7. Das Karussell hat die erste Runde gedreht und beginnt von vorne. Das Grundmodell der Karusselle wäre relativ leicht aufzudecken, wenn nicht die Täter die Lieferketten immer weiter verlängern würden. Oftmals sind auch gutgläubige Unternehmen mit einbezogen, für die das weitreichende Folgen nach sich ziehen kann.269

269

Vgl. Schreiber [2008], S. 176-181.

108

Anhang

Anhang 4: Details zu den EU-Mitgliedstaaten270 Land

Beitritts- Bevölkerung Fläche jahr (Mio.) (km²)

BIP 2007 BIP pro (Mrd. €) Kopf (€)

Belgien

1957

10,4

30.510

293,5

Bulgarien

2007

7,3

110.994

25,6

9.205

Dänemark

1973

5,4

43.094

201,8

34.787

1957/90

80,9271

357.021

2.149,1

25.840

Estland

2004

1,4

45.226

21,3

5.302

Finnland

1995

5,2

337.030

158,5

27.581

Frankreich

1957

59,6

547.030

1.656,3

26.128

Griechenland

1981

11,0

131.940

203,5

13.951

Irland

1973

4,0

70.280

167,3

32.981

Italien

1957

57,3

301.320

1.361,5

22.704

Lettland

2004

2,3

64.589

17,7

3.985

Litauen

2004

3,5

65.200

24,8

4.612

Luxemburg

1957

0,4

2.586

32,4

58.690

Malta

2004

0,4

316

4,8

11.113

Niederlande

1957

16,2

41.526

497,3

28.012

Österreich

1995

8,1

83.858

241,9

27.688

Polen

2004

38,2

312.685

271,9

4.849

Portugal

1986

10,5

92.931

144,5

12.582

Republik Zypern

2004

0,7

9.250

13,8

16.177

Rumänien

2007

22,5

238.391

107,4

8.025

Schweden

1995

8,9

449.964

294,6

30.048

Slowakei

2004

5,4

48.845

48,5

5.337

Slowenien

2004

2,0

20.253

29,8

12.244

Spanien

1986

41,6

504.782

930,9

17.862

Tschechien

2004

10,2

78.866

113,4

7.420

Ungarn

2004

10,1

93.030

89,5

7.251

Vereinigtes Königreich

1973

59,3

244.820

1.793,6

26.791

482,8

4.326.337

10.895,2

18.773

Deutschland

Gesamt

270 271

25.719

Quelle: International Monetary Fund, World Economic Outlook Database, Stand April 2008. Bevölkerungszahl in Deutschland 82,2 Mio. am 31.12.2007 ist vermutlich um 1,3 Mio. zu hoch lt. Pressemitteilung Nr. 265 v. 22.07.2008, Statistisches Bundesamt Deutschland.

Anhang

109

Anhang 5: Entwicklung der Namensgebung EWG 6: bis einschließlich 1972 (Europäische Wirtschaftsgemeinschaft) EU 12 (EG 12): bis einschließlich 1994 (Europäische Gemeinschaft) EU 15:

bis einschließlich April 2004

EU 25:

bis einschließlich 2006

EU 27:

seit 2007

Aktuelle Beitrittskandidaten: Kroatien, Mazedonien und Türkei.

110

Anhang

Anhang 6: Die verschiedenen EU-Steuersätze272 ESt1

KSt2

MwSt Normalsatz3

MwSt ermäßigter Satz

Belgien Deutschland Finnland Frankreich Griechenland Irland Italien Luxemburg Niederlande Österreich Portugal Spanien Malta Slowenien Zypern

53,5 47,5 50,4 48,0 40,0 41,0 44,2 39,0 52,0 50,0 42,0 43,0 35,0 41,0 30,0

34,0 29,5 26,0 33,3 25,0 12,5 31,4 29,6 25,5 25,0 25,0 30,0 35,0 22,0 10,0

21,0 19,0 22,0 19,6 19,0 21,0 20,0 15,0 19,0 20,0 21,0 16,0 18,0 20,0 15,0

6,0 / 12,0 7,0 8,0 / 17,0 5,5 9,0 13,5 10,0 6,0 /12,0 6,0 10,0 5,0 / 12,0 7,0 5,0 8,5 5,0 / 8,0

Eurozone (15)4 Bulgarien Dänemark Estland Großbritannien Lettland Litauen Polen Rumänien Schweden Slowakei Tschechien Ungarn

46,6 0,0 59,0 22,0 40,0 25,0 27,0 40,0 16,0 56,6 19,0 32,0 36,0

29,8 10,0 25,0 21,0 28,0 15,0 15,0 19,0 16,0 28,0 19,0 21,0 16,0

19,2 20,0 25,0 18,0 17,5 18,0 18,0 22,0 19,0 25,0 19,0 19,0 20,0

7,0 5,0 5,0 5,0 5,0 / 9,0 7,0 9,0 6,0 / 12,0 10,0 5,0 5,0

Land

EU (15)4 46,0 29,4 24,6 Höchstsätze; Stand 2007. 2 Höchstsätze auf nicht ausgeschüttete Gewinne; Stand 04/2008 3 Stand 01/2008. 4 gewogener Durchschnitt (BIP 2007). 1

272

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-

111

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Gesetze, Urteile und Erlasse

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121

BMF-Schreiben incl. Merkblatt zur erleichterten Trennung der Bemessungsgrundlagen, v. 05.01.2005, BStBl 2005 I, S. 298 ff..

122

C.

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EU Richtlinien und Verordnung

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D.

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Abkommen / Verträge

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131

Stichwortverzeichnis A

I

Abgeltungsteuer 88

International Financial Service Centre 49 Internationale Steuerflucht 26 Internationale Steuerplanung 26

B Bestimmungslandprinzip 55 Betriebsstätte 27 Briefkastenfirmen 42 Bundesstaat 77

C Coordination Centres 50

E Eigenmittelbeschluss 76 Einfachsteuer 83, 84, 85, 117 Einstimmigkeitsprinzip 38, 39 Europa-Steuer 75

F Flat Tax 58, 83, 85, 86, 87, 91, 114, 115

G Grundfreibetrag 86

H Humankapital 60, 71

K Kapitalmobilität 17, 71 Karussellbetrug 34 Karussellgeschäfte 90, 106

L Laffer-Kurven-Effekt 45 Leviathan 21, 23, 24, 80, 111, 112, 113, 114, 118 Liliput 24, 113

M Mehrwertsteuerharmonisierung 56 Monopoltheorie des Staates 24

N Nationale Souveränität 54 Nationale Steuerpolitik 53, 67 New-Economy-Blase 27

O Offshore-Märkte 25

132

Stichwortverzeichnis

R

Treaty Shopping 42

Race to the bottom 25, 68 Reverse-Charge-Modell 36, 37

V

S Staatenbund 77 Steuerarbitrage 40, 113 Steuerbetrug 33, 35 Steuerdumping 70, 71 Steuerkoordinierung 89, 112 Steuerliches Trennsystem 81 Steuerliches Verbundsystem 79 Steuerliches Zuschlagsystem 80 Steueroase 45, 50 Steuerpaket 33

Verhaltenskodex 34, 39, 51, 63, 89, 115 Vertrag von Amsterdam 37 Vertrag von Maastricht 78 Voting by feet 51

W Wettbewerb als Such- und Entdeckungsverfahren 22 Wettbewerb der Steuerordnungen 24 Wettbewerb der Systeme 25

Z T Transparenzprinzip 46

Zentralstaat 77, 78 Zero regulation 25

Schriftenreihe der Herausgegeben von Prof. Dr. Claus Meyer

Band 1:

Sybille Molzahn, Die Bilanzierung der betrieblichen Altersversorgung nach HGB und IFRS, 2., überarb. u. erw. Aufl. 2007, ISBN 978-3-89673-432-7

Band 2:

Paul Pronobis, Das Umsatzkostenverfahren im internationalen Vergleich. Beschreibung des Aufbaus sowie der einzelnen Posten nach HGB, IFRS und USGAAP, 2007, ISBN 978-3-89673-425-9

Band 3:

Veronika Trauth, Sukzessive Unternehmenserwerbe/-veräußerungen im Konzernabschluss nach IFRS. Darstellung, Würdigung, Beispiele, 2007, ISBN 978-3-89673-433-4

Band 4:

Patrick Krauß, Publizität von Abschlussprüferhonoraren bei kapitalmarktorientierten Unternehmen. Zielsetzung und Wirkung der Regelungen im Bilanzrechtsreformgesetz, 2008, ISBN 978-3-89673-446-4

Band 5:

Jürgen Halter, Werthaltigkeitsprüfung von zahlungsmittelgenerierenden Einheiten nach IAS 36. Darstellung und konzeptionelle Kritik unter besonderer Berücksichtigung des Nutzungswerts, 2008, ISBN 978-3-89673-468-6

Band 6:

Carolin Schwarz, Kaufpreisvereinbarungen im Rahmen von Unternehmensakquisitionen und deren bilanzielle Behandlung nach IFRS, 2008, ISBN 978-3-89673-490-7

Band 7:

Friederike Maier, Rückstellungen nach IFRS. Kritische Analyse und aktuelle Entwicklungen unter besonderer Beachtung von Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen, 2009, ISBN 978-3-89673-515-7

Band 8:

Barbara Stütz, Steuerwettbewerb in Europa, 2010, ISBN 978-3-89673-530-0