Finanzwissenschaft: Band 2 Erwerbseinkünfte, Gebühren und Beiträge, Allgemeine Steuerlehre [4. verb. Aufl. Reprint 2019] 9783110840513, 9783110049954

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Finanzwissenschaft II Erwerbseinkünfte · Gebühren und Beiträge Allgemeine Steuerlehre von

Heinz Kolms

Vierte, verbesserte Auflage

w DE

G 1974

Walter de Gruyter · Berlin · New York

SAMMLUNG

GÖSCHEN

Dr. Heinz Kolms o. Professor für Wirtschaftliche Staatswissenschaften an der Universität Kiel

Die Gesamtdarstellung

umfaßt

folgende

Bände:

I: Grundlegung, öffentliche Ausgaben II: Erwerbseinkünfte. Gebühren und Beiträge. Allgemeine Steuerlehre III: Besondere Steuerlehre IV: öffentlicher Kredit, öffentlicher Haushalt. Finanzausgleich

© Copyright 1974 by Walter de Gruyter & Co., vormals G. J. Göschen'sche Verlagshandlung, J . Guttenberg, Verlagsbuchhandlung, Georg Reimer, Karl J . Trübner, Veit & Comp., 1 Berlin 30 - Alle Rechte, insbesondere das Recht der Vervielfältigung und Verbreitung sowie der Ubersetzung, vorbehalten. Kein Teil des Werkes darf in irgendeiner Form (durch Fotokopie, Mikrofilm oder ein anderes Verfahren) ohne schriftliche Genehmigung des Verlages reproduziert oder unter Verwendung elektronischer Systeme verarbeitet, vervielfältigt oder verbreitet werden - Printed in Germany - Satz und Druck: Saladruck, 1 Berlin 36 - Buchbinder: Wiibben Sc Co., 1 Berlin 42 ISBN 3 11 004995 3

INHALT Kapitel IV. Erwerbseinkünfte § 1. Definition der Erwerbseinkünfte

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§ 2. Problematik der Erwerbseinkünfte 1. Einnahmepolitische Fragestellung a) „Entlastung des Steuerzahlers" b) Nachhaltigkeit 2. Produktionspolitische Fragestellung a) Volkswirtschaftliche Ergiebigkeit b) Wirtschaftliche Macht c) Wirtschaftslenkung

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§ 3. Organisationsformen öffentlicher Betriebe 1. Der reine Verwaltungsbetrieb 2. Der verselbständigte Verwaltungsbetrieb 3. öffentliche Betriebe als selbständige Wirtschaftsgebilde 4. Gemischtwirtschaftliche Unternehmungen

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Kapitel V. Gebühren und Beiträge § 1. Definitionen 1. Abgrenzung von Erwerbseinkünften und Steuern . . . . 2. Abgrenzung der Gebühren von den Beiträgen

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§ 2. Gebühren- und Beitragsarten 1. Gebührenarten 2. Beitragsarten

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Kapitel VI. Allgemeine Steuerlehre § 1. Aufgabenstellung der allgemeinen Steuerlehre

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§ 2. Definition der Steuern

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§ 3. Steuersubjekt, Steuerobjekt 1. Steuersubjekt 2. Steuerobjekt

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§ 4. Steuertarif 1. Begriffe der Tariflehre

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Inhalt 2. Tariftypen a) Proportionalität b) Progression c) Regression 3. Tarifformen a) Durchgehende Formeln für den gesamten Tarifbereich b) Bereichsstufentarife c) Tarife mit abschnittsweise veränderten Tarifformeln bzw. Tariftypen 4. Tariftechnik

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5 5. Gliederung der Steuern 1. Nach dem Abgabemittel 2. Nach der Erhebungstechnik 3. Nach der zeitlichen Geltung 4. Nach dem Steuerobjekt a) Die Dimension der Steuerbemessungsgrundlage . . b) Die Maßeinheit der Steuerbemessungsgrundlage Exkurs über deren Bedeutung für das Steueraufkommen c) Iststeuern - Sollsteuern d) Subjektive - objektive Steuern 5. Nach dem Ertragsberechtigten 6. Nach der Verwendung der Steuererträge 7. Nach der Stellung im Steuersystem 8. Direkte - indirekte Steuern 9. Nach den ökonomischen Wirkungen § 6. Steuersystem 1. Begriff 2. Rationales Steuersystem a) Ergiebigkeit b) Redistribution c) Beschäftigungspolitik 3. Historische Steuersysteme 4. Steuerreformen § 7. Rechtfertigung der Steuern 1. Staatsfunktionen 2. Steuerrechtfertigungslehren 3. Kreislauftheoretische Ergänzung S 8. Grundsätze der Besteuerung 1. Übersicht 2. Die Steuergrundsätze nach Adam Smith

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Inhalt 3. Der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung insbesondere a) Ausschließung von Privilegien b) Die Verteilung der Steuerlast nach objektiven und subjektiven Kriterien § 9. Steuerwirkungen I: Steuerabwehr 1. Steuerhinterziehung 2. Steuervermeidung a) Der Tatbestand b) Die finanzpolitische Bedeutung der Steuervermeidung 3. Steuereinholung 4. Steuerüberwälzung a) Begriffe der Steuerüberwälzungslehre b) Zur Entwicklung der Steuerüberwälzungstheorie . . c) Überwälzung bei indirekten Steuern d) Überwälzung bei direkten Steuern 5. Steueramortisation § 10. Steuerwirkungen II: Beschäftigungswirkungen 1. Der Zusammenhang zwischen Steuerabwehr und Beschäftigungswirkungen 2. Konzeptionen steuerlicher Beschäftigungspolitik a) Automatische antizyklische Politik b) Gesteuerte antizyklische Politik c) Langfristige Politik 3. Wirkungen einzelner Steuern 4. Wirkungen auf die Investitionen § 11. Steuerwirkungen III: Verteilungswirkungen 1. Steueranstoß 2. Formale Inzidenz 3. Effektive Inzidenz Literaturhinweise Namenregister Sachregister

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Nunmehr werden die Einnahmen der öffentlichen Hand behandelt. Einige sehr allgemeine Definitionen wurden bereits in Bd. I geboten. Sie sind jetzt zu schärfen, und die zwischen den verschiedenen Einnahmearten bestehenden Zusammenhänge und auch Übergänge sind zu erörtern. Herrn Dr. Walter A. S. Koch sei für seine anregende Mitarbeit bei der Neufassung dieses Bd. II gedankt. KAPITEL IV

Erwerbseinkünfte § 1. Definition der Erwerbseinkünfte Erwerbseinkünfte der öffentlichen Hand werden wie die Gebühren und Beiträge sowie die Steuern traditionell als ordentliche Einnahmen von den außerordentlichen, in der Regel den Krediten, unterschieden (zu letzteren vgl. Bd. IV). Die Definition der Erwerbseinkünfte knüpft an solche Einnahmen an, die, im Gegensatz zu den Steuern, ein spezielles Entgelt für Leistungen öffentlicher Finanzwirtschaften sind. Über Gebühren und Beiträge, die soweit ebenfalls zu dieser Kategorie gehören, wird noch besonders zu sprechen sein. Als Erwerbseinkünfte werden diejenigen speziellen Entgelte bezeichnet, die auf der Grundlage von Preisen marktmäßig erworben werden. Die Käufer der angebotenen Güter und Dienste sind in ihren Entscheidungen hinsichtlich des Erwerbs rechtlich völlig frei. Soweit bei den sogenannten Benutzungsgebühren ein ebensolches Element der Freiheit gegeben ist, bilden sie den Übergang zu den Preiseinkommen. Vielfach wird als notwendiges Begriffselement der Erwerbseinkünfte die Erzielung von Gewinn im Sinne privatwirtschaftlicher Verhaltensweise gesehen. Eine solche Definition dürfte sich als zu eng erweisen, um die vorliegenden Phänomene voll

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Erwerbseinkünfte

zu erfassen. Grundsätzlich sind es mehrere Motivreihen, die einer marktwirtschaftlichen Betätigung der öffentlichen Hand zugrunde liegen können: Einmal die Einnahmeerzielung auf eine besondere Weise, als Alternative oder Ergänzung zu anderen Einnahmen, insbesondere den Steuern, zum anderen aber weitere, nicht finanzielle Zwecke: Das Anbieten von Gütern und Diensten, die sonst nicht, noch nicht oder nicht in gleicher Qualität angeboten würden, wobei neben der aktuellen Güterbereitstellung oder dem eigentlichen Betriebszweck auch Förderung und Lenkung als Ziel eine wesentliche Rolle spielen mögen. Die Reineinnahmegewinnung kann, muß aber nicht von den anderen Zielsetzungen überdeckt werden. Zur Klärung ist eine Analyse von Fall zu Fall erforderlich, wobei auch die verschiedenen Ebenen der Willensbildung (politische, fiskalische und betriebliche) in Rechnung zu stellen sind. Auch dann, wenn die Gewinnerzielungsabsicht auf der politischen Ebene, ζ. B. der des Parlaments, zugunsten anderer Zielsetzungen in den Hintergrund tritt, mag auf der Ebene der Finanzverwaltung und/oder der Betriebsleitungen der Wille zur Erzielung von Reinerträgen dominieren, in dem einen Falle, um dem Haushalt Mittel zuzuführen, im anderen, um Investitionen durchführen zu können. Im übrigen ist der tatsächliche Einnahmeerfolg auch von der Marktlage abhängig und deshalb durchaus unterschiedlich, auch im zeitlichen Ablauf bei denselben Betrieben. Denn es bleibt entscheidendes Kriterium, daß die speziellen Entgelte, soweit sie Erwerbseinnahmen sind, nicht kraft Hoheitsgewalt (wie bei den Beiträgen) eingetrieben, sondern in jedem Falle unter Berücksichtigung der Nachfrage „erworben" werden müssen. Es erscheint deshalb angebracht, alle Erwerbseinnahmen gemäß der weiteren Definition gemeinsam zu behandeln. Eine engere Definition, welche die Gewinnerzielung als notwendiges Begriffselement enthält, würde wesentliche Bereiche der Wirklichkeit ausschließen. Grundlage für die Erzielung von Erwerbseinkünften ist das sogenannte Erwerbsvermögen, zu unterscheiden vom Verwaltungsvermögen. Bei dem Verwaltungsvermögen handelt es sich um solches Vermögen, das unmittelbar von der Verwaltung

Problematik der Erwerbseinkünfte

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benutzt oder von der öffentlichen Hand für eine öffentliche Nutzung zur Verfügung gestellt wird. Bei ihm spielt der Geldertrag keine oder nur eine sehr untergeordnete Rolle. Das öffentliche Erwerbsvermögen wird eingeteilt in Betriebe und Beteiligungen einerseits, allgemeines Kapital- und Grundvermögen andererseits. Bei dem allgemeinen Kapitalvermögen handelt es sich um Kapitalwerte aller Art, einschließlich Forderungen aus Krediten, die vorwiegend aus wirtschaftspolitischen Gründen zu ungewöhnlichen Bedingungen vergeben worden sind. Hinzu kommen Reservemittel. Das allgemeine Grundvermögen besteht aus bebauten und unbebauten Grundstücken, die weder Verwaltungs- noch Betriebszwecken dienen. Im Vordergrund der folgenden Ausführungen stehen die Betriebe und Beteiligungen. § 2. Problematik der Erwerbseinkünfte Die Problematik der Erwerbseinkünfte ist mehrschichtig: Einmal bietet sich die einnahmepolitische, dann die produktionspolitische Fragestellung an, ein gerade heute heftigem Streit unterliegender Komplex von wirtschafts- und gesellschaftspolitischer Relevanz. 1. Einnahmepolitische Fragestellung a) „Entlastung des Steuerzahlers" Die einnahmepolitische Fragestellung knüpft an eine These an, die ganz grob und etwas ungenau als „Entlastung des Steuerzahlers" bezeichnet werden kann. Voraussetzung ist, daß eine echte Alternative zwischen Steuereinnahmen und Erwerbseinkünften besteht. a) Entlastung kann zunächst einmal bedeuten - und das hat als Argument historisch durchaus eine Rolle gespielt - , daß bei Verstärkung marktmäßig erworbener Einnahmen der Anteil der Zwangseinnahmen geringer wird. Diese wären weiterhin unmerkbar - und damit kommt ein Argument zum Zuge, wie es seit eh und je und auch in neuerer Argumentation zugunsten der indirekten gegenüber den direkten Steuern angeführt

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Erwerbseinkünfte

wurde - , so daß die bei der Besteuerung etwa auftretenden subjektiven "Widerstände fehlten. Solche Entlastung der Staatsbürger als Steuerzahler setzt voraus, daß die Erwerbseinkünfte Uberschußeinnahmen erbringen. Daneben gibt es aber auch noch Betriebe, die nach dem Prinzip der Kostendeckung (Gesamtkosten gleich Gesamteinnahmen) bewirtschaftet werden. Schließlich sind noch Unterkostenbetriebe (Zuschußbetriebe) zu erwähnen, bei denen aus den verschiedensten Motiven (ζ. B. sozial-, versorgungs- und kulturpolitischer Art) auf eine volle Deckung der Kosten, möglicherweise überhaupt auf Kostenersatz (vgl. die Diskussion um den sogenannten Null-Tarif im öffentlichen Nahverkehr) verzichtet wird. Die Tatsache, daß auch mit Gewinnabsicht geführte Betriebe zeitweilig Zuschüsse erfordern, wurde bereits festgestellt. Allerdings sind auch dann noch, ebenso wie in den Fällen, wo bewußt auf volle Deckung der Kosten verzichtet wird, gemäß Bruttorechnung Einnahmen vorhanden, die die Leistungen des Staates ζ. T. durch spezielle Gegenleistungen der Leistungsempfänger finanzieren, so daß in gewissem, wenn auch eingeschränktem Maße von einer Entlastung der Steuerzahler gesprochen werden kann. - Anders ist das bei dem erwähnten Null-Tarif, da hier die Leistungsempfänger (Benutzer) keinerlei unmittelbaren Beitrag zu den Kosten leisten, die vielmehr voll aus allgemeinen Mitteln finanziert werden müssen. Allerdings ist dabei zu beachten, daß möglicherweise Kosten an anderer Stelle eingespart werden können, wie ζ. B. dann, wenn die Benutzung von öffentlichen Nahverkehrsmitteln gratis erfolgt: Wird infolge alternativer Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel der Individualverkehr eingeschränkt (auch das mag allerdings fraglich sein, wie das Experiment der Stadt Rom mit dem Null-Tarif zeigte: der Individualverkehr nahm nicht ab), so mögen sich Kosteneinsparungen infolge nunmehr geringerer Ausgaben für den Straßenbau, den Bau innerstädtischer Parkplätze usw. ergeben, abgesehen von allerdings schwer bewertbaren Vorteilen, die den Umweltschutz betreffen. Andererseits werden die Investitionskosten für zusätzliche öffentliche Verkehrsanlagen zu Buche schlagen, die gegen obige Kosteneinsparungen für die sonst nötigen öffentlichen Aufwendungen für

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den Individualverkehr 1 aufzurechnen sind, bevor ein endgültiges Urteil über die Belastungsfrage möglich ist. β) Der Fragenkomplex Entlastung der Steuerzahler durch öffentliche Erwerbseinkünfte kann auch verteilungspolitische Bezüge einschließen. Dabei kommt es neben der allgemeinen Alternative: Finanzierung über Kaufpreise oder Steuerfinanzierung im besonderen auch auf die Art der Steuerfinanzierung an. Zur ersten, allgemeinen Alternative: So global formuliert werden bei einer Entscheidung zugunsten der Finanzierung über Preiseinnahmen anstelle allgemeiner Steuerfinanzierung verteilungspolitische Fragen nur dann relevant, wenn bei öffentlichen Leistungen, die vorzugsweise von Einkommensschwachen in Anspruch genommen werden, das Ziel der Überschußerzielung in den Hintergrund tritt, während bei solchen, die vorzugsweise von Einkommensstarken frequentiert werden, das Gewinnmotiv in der Preisgestaltung insbesondere zum Tragen kommt 2 ; in letzterem Falle ist übrigens eine Monopolstellung des öffentlichen Anbieters dann erforderlich, wenn bei überhöhten Preisen (oder auch unzureichenden öffentlichen Dienst leistungen) sonst eine Abwanderung zu billigeren (oder besseren) privaten Konkurrenzleistungen erfolgen würde. Zur zweiten, besonderen Alternative: Treten staatliche Gewinneinkünfte an die Stelle von direkten progressiven Steuern, werden die Einkommensstarken, treten sie anstelle von indirekten, den Massenkonsum belastenden Steuern, werden die Einkommensschwachen begünstigt. In jedem Falle werden Gewinne, die sonst Privaten zuflössen, nunmehr der öffentlichen Hand und damit der Allgemeinheit zugeführt. Es ist allerdings zu bedenken, daß die Erträge der Gewinnsteuern dadurch sinken, wenn auch (unter der Voraussetzung, daß der Staat gleiche Gewinne erzielt wie Private) nur gemäß dem Steuersatz. Dieses Argument berührt auf alle Fälle Fragen der Wirtschaftsordnung, vgl. Punkt 2, nur daß dort weniger von der Einnahme- als vielmehr von der Leistungsseite die Rede ist. D i e übrigens ζ. T . durch Gebühren werden. 2 Vielfach ist es gerade nicht so, wie zeigen.

1

ζ. B . die

für

hohen

Parkplatzbenutzung Zuschüsse

im

finanziert

Theaterbereidi

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Erwerbseinkünfte

b) Nachhaltigkeit Dann taucht immer wieder die Frage der Nachhaltigkeit der öffentlichen Erwerbseinkünfte als Einnahmequelle auf; sie mögen, weil vom Marktgeschehen abhängig, in ihren Erträgen stark schwanken. Das hängt tatbestandsmäßig davon ab, ob das in Frage stehende Angebot einer stark oder schwach einkommenselastischen Nachfrage gegenübersteht. Schwankungen der Erwerbseinnahmen parallel mit der konjunkturellen Entwicklung wurden in traditioneller Betrachtung deswegen negativ beurteilt, weil dadurch der Haushaltsausgleich in der Depression gefährdet würde. Steuern, da Zwangseinnahmen, könnten notfalls erhöht werden, bei den Erwerbseinkünften würde diese Kunst versagen, denn: Zum Ausgleich etwa eingeführte Preiserhöhungen würden die Nachfrage noch stärker drosseln, insbesondere, wenn diese stark preiselastisch ist1. 2. Produktionspolitische Fragestellung a) Volkswirtschaftliche Ergiebigkeit Die produktionspolitische Fragestellung knüpft zunächst an die volkswirtschaftliche Ergiebigkeit der öffentlichen Unternehmungstätigkeit an. Ihre Beurteilung erfolgt oft mit Hilfe von Argumenten, die sich auf Überlegungen der nationalökonomischen Klassiker zurückführen lassen: öffentliche Betriebe könnten nicht die gleiche Rentabilität erreichen wie private Unternehmungen. Weil aber die Suche nach höchster Rentabilität als Impuls angenommen wird, durch das über den freispielenden Markt- und Preismechanismus eine Hinordnung der knappen produktiven Quellen auf den Punkt optimaler Verwendung und damit Maximierung des volkswirtschaftlichen Ertrages erfolgt, ergibt sich eine negative Beurteilung der öffentlichen Unternehmenstätigkeit. Abgesehen davon, daß neuere Wirtschaftstheorie unter dem Eindruck der Monopolisierung im Bereich der privaten Wirt1 Zeitnahe Zahlen über die Erwerbseinkünfte und ihre Aufgliederung stehen derzeit nicht zur Verfügung, da ihre Veröffentlichung in ihrer früheren Form aufgegeben worden ist. Es steht zu hoffen, daß nach Erlaß des Änderungsgesetzes über die Finanzstatistik vom 12. Juli 1973 eine der Bedeutung der Materie adäquate Form der Veröffentlichung gefunden wird. Wegen der Zahlen bis 1962 wird der interessierte Leser auf die dritte Auflage dieser Finanzwissenschaft II, Kap. IV, § 4, verwiesen.

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schaft zu teilweise anderen Resultaten gelangt, ist die Begründung für die angenommene Unfähigkeit rentabler Wirtschaftsführung bei den öffentlichen Betrieben zu diskutieren. Sie wird einmal im Fehlen des persönlichen Interesses [ der leitenden Kräfte, zum anderen in der bei öffentlichen Betrieben vorherrschenden bürokratischen Schwerfälligkeit gesehen. Aber: Während zur Zeit klassischer Begründung in der Privatwirtschaft kleine und mittlere bewegliche Unternehmen vorherrschten, gegenüber einem schwerfälligen Staat, haben sich heute beide Bereiche im Hinblick auf ihre Beweglichkeit mehr und mehr angenähert. Die privatwirtschaftliche Konzentration hat Mammutgebilde unter der Leitung bezahlter Funktionäre hervorgebracht, die nicht mehr dem Typ des klassischen (insbesondere von Schumpeter beschriebenen) Unternehmers entsprechen, während andererseits im Rahmen öffentlicher Erwerbstätigkeit teilweise die Methoden privatwirtschaftlicher Unternehmensführung rezipiert worden sind (vgl. dazu § 3). Auch das persönliche Interesse der Leitungskräfte mag dabei durchaus seinen Ort finden. b) Wirtschaftliche Macht Eine andere Beurteilung der wirtschaftlichen Betätigung der öffentlichen Hand knüpft an das wirtschaftsordnungspolitische Kriterium der Anhäufung ökonomischer neben der politischen Macht beim Staat an. Es ist immerhin zu bemerken, daß historisch gesehen unter den Motiven, die zur Übernahme von Wirtschaftsbetrieben durch die öffentliche Hand führten, auch das Streben vorlag, private Monopole zu beseitigen. In neuerer Zeit ist selbst von konsequent neoliberaler Seite geäußert worden, daß in solchen Fällen, wo private Monopolmacht mit den sonstigen Mitteln der Marktformenpolitik nicht ausgeschaltet werden kann, einer Übernahme durch die öffentliche Hand nicht widersprochen werden dürfe, ja, diese u. U. sogar zu fordern sei. Die dann wachsende Wirtschaftsmacht der öffentlichen Hand, insbesondere auch die Gefahr der Interessenkollision, könnte - wie auch von sozialistischer Seite durchaus betont u. a. durch besondere Organisationsformen zu überwinden gesucht werden.

Erwerbseinkünfte

14 c)

Wirtschaftslenkung

Im übrigen ist daran zu denken, daß durch die Wirtschaftsbetätigung der öffentlichen Hand auch eine partielle Lenkung von Wirtschaftsprozessen (Angebot von Gütern, die sonst nicht, noch nicht oder nicht in gleicher Qualität bzw. nicht zu gleichen Preisen angeboten werden; Übernahme von Entwicklungsaufgaben; Übernahme der Preisführerschaft usw.) bewußt erstrebt werden kann. Denn: Die Bewertung durch den Markt auf der Grundlage des Rentabilitätsgesichtspunktes muß durchaus nicht der Bewertung entsprechen, die nach politischen Gesichtspunkten erfolgt. Immerhin ist zu fragen, ob entsprechende Ergebnisse nicht auch durch wirtschaftspolitische Instrumente anderer Art (Geld-, Steuer-, Preispolitik) oder die sogenannte „öffentliche Bindung" privater Unternehmungen (von Eynern) erreicht werden können. Eine besondere Rolle im Zusammenhang mit der Lenkung der Wirtschaft spielen die Investitionen der öffentlichen Betriebe, durch deren Gestaltung die öffentliche Hand unmittelbar zur Erfüllung fiskalpolitischer Zielsetzungen beitragen könnte. Im Bereich der Gemeinden, die nach § 16 des Stabilitätsgesetzes den Zielen des § 1 Rechnung zu tragen haben, entfällt ein bedeutender Teil der Investitionen auf die kommunalen Versorgungs- und Verkehrsunternehmen. Die Großunternehmen Bundesbahn und Bundespost sind durch § 13,2 mit dem Stabilitätsgesetz verbunden. Danach erlassen die zuständigen Ressortminister, jeweils im Einvernehmen mit dem Bundesminister der Finanzen, die nach § 1 erforderlichen Anordnungen. Bei der berechtigten Forderung nach einem zielgerechten Einsatz aller verfügbaren finanzpolitischen Mittel darf die Eignung der Investitionen öffentlicher Unternehmen dafür nicht ohne weiteres unterstellt werden. Sofern es sich um Unternehmen handelt, die zu einer Verbesserung der Infrastruktur beitragen, mag eine antizyklische Variation der Investitionen mit ihren Aufgaben schwerlich zu vereinbaren sein, vielmehr scheint ein stetiges Investitionsvolumen angebrachter. Das schließt nicht aus, daß im Falle tiefer Konjunktureinbrüche langfristige Investitionspläne durch Sonderprogramme aufgestockt werden. Dabei ist weiterhin zu bedenken, daß die Aufträge insbes. von

Organisationsformen öffentlicher Betriebe

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Post und Bahn nur einen relativ schmalen Sektor der Investitionsgüterindustrie (bei der Post vor allem Fernsprechanlagen) in Anspruch nehmen. Bei Schwankungen in der Ausnutzung dieser sehr spezialisierten Erzeugungskapazitäten können volkswirtschaftliche Verluste, sei es durch Aufblähung, sei es durch mangelnde Auslastung der Kapazitäten nicht ausgeschlossen werden. Dieser besondere Gesichtspunkt hat weniger Bedeutung bei den Investitionsaufträgen der kommunalen öffentlichen Betriebe, die anders als die der öffentlichen Verwaltung (vor allem Hoch- und Tiefbau) breit gefächert sind, sich auf viele Sparten verteilen. § 3. O r g a n i s a t i o n s f o r m e n öffentlicher Betriebe 1. Der reine Verwaltungsbetrieb Der reine Verwaltungsbetrieb (oder Regiebetrieb), der in Deutschland eine größere Rolle in der Zeit vor dem Ersten Weltkrieg gespielt hat, dann aber mehr und mehr zugunsten anderer Organisationsformen zurücktrat, ist personell und finanziell in die allgemeine Verwaltung eingegliedert. Die Leitungskräfte sind Beamte. Das dem Betriebszweck gewidmete Vermögen ist weder rechtlich noch rechnerisch ausgesondert. Die Einnahmen und Ausgaben des Betriebes sind im öffentlichen Haushalt erfaßt. Es besteht Unterstellung unter die Budgetpflicht. Wenn der Vorteil dieser Organisationsform im starken öffentlichen Einfluß auf die Betriebsgebarung liegt, so daß das öffentliche Interesse leichter durchgesetzt werden kann, ist andererseits eine Reihe von Nachteilen empfunden worden wie: Einschränkung der finanziellen Bewegungsfreiheit, Schwierigkeiten in der betrieblichen Personalpolitik, mühsamer und zeitraubender administrativer Instanzenzug mit der Gefahr der Verschleppung wichtiger Entscheidungen, starke Einflußnahme von Einzel- und Gruppeninteressen und auch die geringe Eignung für eine engere Zusammenarbeit mit anderen Betrieben. 2. Der verselbständigte Verwaltungsbetrieb Um die Nachteile des reinen Verwaltungs-(Regie-)betriebes zu überwinden, die aus der formalen Einordnung in den Ver-

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Erwerbseinkünfte

waltungsapparat folgen, sind - nach Reformversuchen im Rahmen des Regiebetriebes - andere Organisationsformen entwickelt worden, von denen zunächst der verselbständigte Verwaltungsbetrieb zu behandeln ist. Hierbei erfolgt eine Teilverselbständigung, die bei rechtlicher Unselbständigkeit ein gewisses wirtschaftliches Eigenleben ermöglicht. Eine solche Entwicklung setzte in Deutschland bereits vor 1914 bei kommunalen Betrieben ein (sog. Leipzig-Dresdener System). Die Deutsche Gemeindeordnung von 1935 in Verbindung mit der Eigenbetriebsverordnung von 1938 brachte für die gemeindlichen Wirtschaftsunternehmungen eine reichseinheitliche Regelung, die mit einigen Abänderungen (vor allem hinsichtlich der nach 1945 abgeschafften Führerstellung des Bürgermeisters) noch heute im Rahmen der Gemeindeordnungen und Eigenbetriebsverordnungen der einzelnen Länder, bei einigen Unterschieden im einzelnen, fortlebt. Während in zentralen Fragen, ζ. B. für die Feststellung des Jahresabschlusses und des Wirtschaftsplanes, der Bürgermeister, jetzt die Gemeindevertretung, die Entscheidung hat, werden die laufenden Geschäfte von der Werksleitung selbständig geführt. Über Gemeinde und Werkleiter steht eine Art Verfassung mit den „Grundrechten" des Eigenbetriebes. Eigenbetriebe sind haushaltsrechtlich als Sondervermögen zu verwalten, nachzuweisen und zu erhalten. Es ist erwerbswirtschaftlich zu rechnen. Der Wirtschaftsplan vertritt die Stelle des Haushaltsplans. Der Erfolgsplan enthält, ähnlich dem früheren ordentlichen Haushaltsplan, sämtliche Erträge und Aufwendungen des Wirtschaftsjahres, der Finanzplan, ähnlich dem früheren außerordentlichen Haushaltsplan, die Einnahmen und Ausgaben, die sich aus Anlageänderungen und aus der Kreditwirtschaft des Eigenbetriebes ergeben.

Als verselbständigte Verwaltungsbetriebe werden auch die vorwiegend kaufmännisch eingerichteten Wirtschaftsbetriebe des Bundes und vergleichbare der Länder (früher § 15 RHO, jetzt § 18,1 HGrG, § 26,1 BHO) geführt: nur die Zuführungen oder die Ablieferungen sind im Haushaltsplan zu veranschlagen, der Wirtschaftsplan ist dem Haushaltsplan als Anlage beizufügen. Bundesbahn und Bundespost sind nach den für sie geltenden Bestimmungen Sondervermögen des Bundes, d. h., sie sind (wie

Organisationsformen öffentlicher Betriebe

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auch die übrigen Sondervermögen, ζ. B. das ERP-Sondervermögen, der Ausgleichsfonds, der Rückstellungsfonds zur Sicherung der Altölbeseitigung) von dem übrigen Vermögen des Bundes, seinen Rechten und Pflichten getrennt zu halten. Sie stehen in bundeseigener Verwaltung, aber mit eigenem Verwaltungsunterbau. Die gesetzliche Grundlage für die Wirtschaftsführung der Deutschen Bundesbahn ist das Bundesbahngesetz vom 1 3 . 1 2 . 1 9 5 1 mit Änderungen durch Gesetze vom 1. 8 . 1 9 6 1 und vom 6 . 3 . 1 9 6 9 . Danach ist die Deutsche Bundesbahn unter der Verantwortung ihrer Organe wie ein Wirtschaftsunternehmen nach kaufmännischen Grundsätzen so zu führen, daß die Erträge die Aufwendungen decken. Für die Haushalts- und Wirtschaftsführung der Deutschen Bundespost ist die gesetzliche Grundlage das Postverwaltungsgesetz vom 24. 7.1953, zuletzt geändert durch das Vierte Gesetz zur Änderung des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht vom 21.12.1970. Es war in Aussicht genommen, der Deutschen Bundespost eine neue gesetzliche Grundlage zu geben. Im Jahre 1970 wurde der Entwurf eines Gesetzes über die Unternehmensverfassung der Deutschen Bundespost dem Bundestag zugeleitet. Danach sollte die Post künftig als ein öffentliches Unternehmen des Bundes geführt werden. Doch ist das gesetzgeberische Verfahren in der neuen Legislaturperiode bisher nicht vorangekommen, da zwischen den Koalitionspartnern kein Konsensus in der Mitbestimmungsfrage erzielt werden konnte. 3. öffentliche Betriebe als selbständige Wirtschaftsgebilde Bei den öffentlichen Betrieben als selbständigen Wirtschaftsgebilden tritt neben der finanziellen und leitungsmäßigen auch eine rechtliche Verselbständigung ein. Sie treten als juristische Personen des öffentlichen oder des privaten Rechts (AG, GmbH, bergrechtliche Gewerkschaft, rechtsfähiger Verein) auf. Die privatrechtlichen Formen sind nach dem Vorgang der Stadt Königsberg kurz vor Ausbruch des Ersten Weltkrieges, vor allem nach dem Kriege (sogenanntes Königsberger System) - eigenartigerweise gerade unter Billigung der Befürworter der Sozialisierung - angewandt worden. 2

Kolms, Finanzwissensch. II, 4. A.

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Erwerbseinkünfte

Ihren Vorteil mag man in einer größeren Beweglichkeit (Besoldungspolitik, Wegfallen des Instanzenzuges, Möglichkeiten der Konzentration), ihren Nachteil darin sehen, daß die Einheit der Verwaltung und damit die beim Regiebetrieb bereits in der Organisationsform begründete ständige Einflußnahme der öffentlichen Hand entfällt. Allerdings behält die öffentliche Hand über ihre in den Aufsichtsrat gewählten Vertreter weitgehende Kontrollbefugnisse. Im einzelnen ist diese Rechtsform dort sinnvoll, wo dem öffentlichen Unternehmen kaufmännischen Sinn erfordernde Aufgaben gestellt sind, weniger dort, wo Aufgaben mehr verwaltungsmäßiger Art vorliegen. 4. Gemischtwirtschaftliche Unternehmungen Bei einer gemischtwirtschaftlichen (öffentlich-privaten) Unternehmung erfolgt neben der rechtlichen Verselbständigung eine weitergehende finanzielle Verselbständigung dadurch, daß nicht nur öffentliches, sondern auch privates Kapital beteiligt wird. Als juristische Form werden Kapitalgesellschaften (AG, GmbH) bevorzugt, doch kommen auch andere Formen wie rechtsfähiger Verein, Gesellschaft bürgerlichen Rechts, bergrechtliche Gewerkschaft u. a. vor. Die gemischtwirtschaftliche Unternehmung ist älter als die öffentliche Unternehmung in privatrechtlicher Form. Sie hat sich vor allem in den Jahren vor dem Ersten Weltkriege lebhaft entwickelt. Der Anstoß ist dabei sowohl von privater Seite (in der Elektrizitätswirtschaft insbesondere wegen der Wegerechte und sonstigen Konzessionen) als auch von seiten der öffentlichen Hand (Verbreiterung der Kapitalbasis) ausgegangen. Während man vor 1914 hoffte, so eine glückliche Mischung zwischen Einfluß der öffentlichen Hand und kaufmännischer Initiative zu finden, trat nach 1918 im Zusammenhang mit den Sozialisierungsbestrebungen ein gewisses Mißtrauen der gemischtwirtschaftlichen Unternehmung gegenüber auf: Man sah in ihr ein gegenüber der Sozialisierungsidee unzulässiges Zugeständnis an die Privatwirtschaft. Neben diesem wirtschaftsordnungspolitischen Gesichtspunkt mag auch in wohlstandsökonomischer Sicht angeführt werden, daß der Einfluß privatwirtschaftlichen Gewinninteresses das gemeinwirtschaftliche

Organisationsformen öffentlicher Betriebe

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Interesse überwiegen kann. Hier stoßen zwei Welten aufeinander, die sich nicht immer leicht vereinbaren lassen. Im Verlauf der vor einigen Jahren angelaufenen Teilprivatisierung öffentlicher privatrechtlich organisierter Betriebe, die mit der Vermögensbildung in breiten Bevölkerungskreisen motiviert wurde, wobei die Realisierung angemessener Veräußerungspreise gegenüber der Gewährung eines Sozialrabattes zurücktrat, sind neue gemischtwirtschaftliche Unternehmungen entstanden. Allerdings hatten die Reprivatisierungen keinen dauerhaften Erfolg, so daß man dieses Instrument der Vermögensbildung seit Mitte der 60er Jahre nicht mehr angewendet hat.

KAPITEL V

Gebühren und Beiträge § 1. Definitionen 1. Abgrenzung von Erwerbseinkünften und Steuern Die Gebühren und Beiträge werden wie die Erwerbseinkünfte auf Grund einer besonderen Leistung der öffentlichen Hand erhoben. Das unterscheidet sie von den Steuern, bei denen eine spezielle Gegenleistung fehlt. Während aber die Erwerbseinkünfte als Preiseinkommen marktmäßig erworben werden, also Gegenstand freiwilliger Vereinbarungen sind, tritt bei den Gebühren und Beiträgen - ähnlich wie bei den Steuern - ein Element öffentlich-rechtlichen Zwangs in Erscheinung, indem eine öffentliche Körperschaft durch Gesetz, Verordnung oder Satzung eine gewisse - bestimmte Tatbestände erfüllende Personengruppe zur Entgegennahme der Leistung eines öffentlichen Gemeinwesens oder einer öffentlichen Anstalt zwingt, für die dann Gebühren oder Beiträge zu entrichten sind. Dieser Zwang zur Entgegennahme einer öffentlichen Leistung liegt für eine Person allerdings nur insoweit vor, als für sie die vom Staat vorausgesetzten Tatbestände gegeben sind; wenn sie ihre persönlichen Umstände derart gestaltet, daß diese Voraussetzungen nicht erfüllt sind - was gradmäßig leichter bei den Gebühren als bei den Beiträgen zu erreichen ist - , so entfällt der Zwang zur Leistungsentgegennahme und damit auch die Zahlungspflicht. Wer ζ. B. ein Kraftfahrzeug benutzen will, muß von Zeit zu Zeit sein Fahrzeug von einer öffentlich autorisierten Stelle überprüfen lassen (also Leistungen der prüfenden Stelle beanspruchen), für die Gebühren zu entrichten sind. Wer ein Haus in einer bestimmten Gemeinde besitzt, ist unter gegebenen Voraussetzungen zwangsweise der Müllabfuhr und der

Definitionen

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Straßenreinigung angeschlossen. Im Gegensatz dazu braucht kein Hausbesitzer elektrischen Strom allein aus dem Grunde zu beziehen, weil dieser von einem öffentlichen Betriebe angeboten wird. Er mag sich, wenn er will, durchaus mit Petroleumbeleuchtung zufriedengeben und das Petroleum von privater Hand beziehen. Soweit liegt eine Unterscheidung der Erwerbseinkünfte von den Gebühren und Beiträgen vor. Die Abgrenzung der Gebühren und Beiträge von den Steuern ist dadurch gegeben, daß es sich bei den Gebühren und Beiträgen um Zahlungen handelt, die für spezielle Leistungen der öffentlichen Hand zugunsten oder im Interesse der Zahlungspflichtigen erfolgen, während bei den Steuern eine solche spezielle Gegenleistung fehlt. Wenn der Gedanke einer speziellen Entgeltlichkeit auch in der Verteilung der Steuerlasten durchdringt, würden die Steuern insoweit Gebührencharakter annehmen, als sie Vorteils- oder kostenäquivalent (ζ. B. Verschärfung der Progression der Kraftfahrzeugsteuer für schwerere Nutzfahrzeuge 1972 auch im Sinne einer „angemessenen Anlastung der Wegekosten") erhoben werden. Andererseits können in den Gebühren dann, wenn sie den speziellen Vorteil, der dem einzelnen zuteil wird, oder die Kosten übersteigen, Steuerelemente enthalten sein. 2. Abgrenzung der Gebühren von den Beiträgen Die Gebühren und Beiträge selbst unterscheiden sich nach Gerloff dadurch, daß Gebühren das Entgelt für eine „unmittelbare Inanspruchnahme der gebotenen Leistung oder Veranstaltung" sind, während Beiträge „ein Entgelt für mittelbare Vorteile (sind), die jemandem aus der Herstellung und Unterhaltung öffentlicher Veranstaltungen erwachsen". Während aber die Gebührenpflicht durch eine unmittelbare Inanspruchnahme der öffentlichen Gewalt ausgelöst, d. h. der gebührenpflichtige Akt durch den Gebührenpflichtigen „provoziert" wird, erfolgt dagegen „die Veranstaltung, die den Beitrag im Gefolge h a t . . . unabhängig von einer Veranlassung (Provokation) seitens der Beteiligten, ja möglicherweise sogar gegen deren Willen". Dabei mag auch darauf hingewiesen werden, daß die Beiträge (in der Regel) Belastungen („Vorzugslasten") sind, die zum Ausgleich

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Gebühren und Beiträge

dauerhafter Vorteile erhoben werden, im Gegensatz zu den Gebühren, die für abgrenzbare Einzelleistungen zu zahlen sind. § 2. Gebühren- und Beitragsarten 1. Gebührenarten Die Gebühren können zunächst (a) nach dem Empfänger gegliedert werden. Fließen die erhobenen Entgelte öffentlichen Gemeinwesen (Bund, Ländern, Gemeinden usw.) zu, spricht man von unmittelbaren oder Fiskalgebühren; handelt es sich dagegen um Vergütungen, die den Beamten für bestimmte Dienstleistungen von den Empfängern zu entrichten sind, so von mittelbaren Gebühren oder Sportein. Diese hatten früher eine große Bedeutung, gaben übrigens auch wegen ihrer Einträglichkeit Anlaß zur Ämterpacht und zum Ämterhandel, sind heute im allgemeinen zugunsten der Fiskalgebühren zurückgedrängt, spielen aber als Notargebühren und bis vor kurzem als Vorlesungsgebührnisse noch eine gewisse Rolle. Weiter (b) bietet sich eine Gliederung nach dem Anlaß der Gebührenerhebung an. Hier wird zwischen Verwaltungs- und Benutzungsgebühren unterschieden. Das Berliner Gesetz über Gebühren und Beiträge vom 22. Mai 1957 definiert wie folgt: „Verwaltungsgebühren werden für die Vornahme von einzelnen Amtshandlungen erhoben, die . . . in überwiegendem Interesse einzelner vorgenommen werden. . . . Benutzungsgebühren werden als Gegenleistung für die Benutzung öffentlicher Einrichtungen sowie für damit in Zusammenhang stehende Leistungen erhoben." Zu den Verwaltungsgebühren gehören ζ. B. Gebühren für die Erteilung einer Bauerlaubnis oder einer gewerblichen Genehmigung, zu den Benutzungsgebühren ζ. B. die Gebühr für die Benutzung der gemeindlichen Wasserleitung oder Kanalisation. Weiterhin (c) ist nach den Betätigungsgebieten zu unterscheiden, auf denen sich die Leistungen des Gemeinwesens bewegen, „und hier ergeben sich somit ebensoviel verschiedene Unterarten von Gebühren, als es solche Betätigungsgebiete gibt" (Strutz). Gerì off zählt allein an bundesrechtlich geregelten Verwaltungsgebühren auf: Gebühren auf dem Gebiet des Patentwesens, des Schutzes der Warenbezeichnung, des Gebrauchs-

Gebühren- und Beitragsarten

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musterschutzes, des Schutzes von Mustern und Modellen, für den Schutz geistigen Eigentums, des Zollwesens, der Auslandsvertretungen, Gebühren für gewisse Prüfungen, Paßgebühren, Gebühren der Standesämter, der Gesundheitsämter, für Ausstellung von Schiffsdienstbüchern, für die Eichung von Binnenschiffen, für die Prüfung von Kraftfahrzeugen und Kraftfahrzeugführern, Eichgebühren. Im weiteren (d) werden die Gebühren in (an einzelne gebührenpflichtige Akte anknüpfende) Ewze/gebühren und (für zusammengehörige Gruppen von gebührenpflichtigen Akten geltende) Pauschalgebühten eingeteilt, ferner (e) in feste und veränderliche. Erstere werden überall, wo sie zur Anwendung kommen, in gleicher Höhe erhoben, die veränderlichen dagegen je nach den besonderen Umständen in verschiedenen Sätzen: als Rahmengebühren mit Spielraum für die festsetzende Behörde zwischen einem Höchst- und Mindestsatz oder als Gradationsgebühren, die sich nach der Zeitdauer der Amtshandlung oder nach dem Wert des Gegenstandes (als Prozentualgebühren oder als Klassengebühren) richten. 2. Beitragsarten Zunächst (a) ist hier eine Unterscheidung nach den Empfängern möglich. Neben den von den öffentlichen Gebietskörperschaften selbst erhobenen sind Beiträge zu verzeichnen, die von den in der Finanzwissenschaft sogenannten „intermediären Finanzgewalten", ζ. B. der Sozialversicherung, eingefordert werden. Dann können (b) die Beiträge nach Betätigungsgebieten unterschieden werden. Da sind zunächst die zu nennen, die im Zusammenhang mit der Aufschließung des Bodens und dem Städtebau erhoben werden. Hier spielen die Anliegerbeiträge (ζ. B. für den Straßenbau, Kanalisierung) eine vorzügliche Rolle wie auch andererseits Wertsteigerungsabgaben, die für die Werterhöhung des Bodens infolge öffentlicher Aufwendungen erhoben werden können (Frankreich, Großbritannien), wobei die Grenzen zur Besteuerung (vgl. Wertzuwachssteuern) fließend sind. Dann sind Fremdenverkehrsbeiträge oder Kurförderungsabgaben zu nennen, die in Kur- oder Erholungsgebieten von den Fremdenverkehrsinteressenten erhoben werden, jedoch von den Kurtaxen der Kurgäste zu unterscheiden sind. Ferner

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Gebühren und Beiträge

wird im Sozialversicherungswesen mit Beiträgen gearbeitet wie auch in Berufskammern und Innungen als Ersatz für die zur Wahrung berufsständischer Belange aufgewandten Kosten. In diesen Fällen spricht man auch von Beiträgen i. w. S. Nicht zu den hier behandelten Abgaben gehören die ebenfalls Beiträge genannten Zahlungen unterer Gebietskörperschaften an Gebietskörperschaften höherer Ebene im Rahmen des vertikalen Finanzausgleichs (vgl. Bd. IV). (c) Im Hinblick auf die Bemessungshöhe können die Beiträge gemäß den Vorteilen erhoben werden, die den Nutznießern einer besonderen Betätigung der öffentlichen Hand erwachsen. Als Bemessungsmaßstäbe werden dabei ζ. B. die Länge der Straßenfront bei der Straßenunterhaltung sowie die Frontlänge oder die Grundstücksfläche bei Kanalisationsbeiträgen herangezogen. Soweit die zu Beiträgen verpflichtende Veranstaltung auch dem öffentlichen Interesse dient, wird ein Teil der Kosten von der Umlegung als Beitrag ausgenommen. Es können auch andere als dem Äquivalenzprinzip folgende Maßstäbe benutzt werden, wie bei Beiträgen i. w. S. Würden ζ. B. die Abgaben für die Sozialversicherung gemäß dem Versicherungsprinzip erhoben, müßte die Verteilung der Gesamtlast auf dem Wege weitgehender Prämiendifferenzierung erfolgen, um den besonderen Wagnissen in jedem einzelnen Fall Rechnung zu tragen. Wird dagegen die Leistungsfähigkeit der Pflichtigen zwar in bezug auf die Beitragshöhe in Rechnung gestellt, ohne daß die Prämien aber den jeweils übernommenen Risiken adäquat sind, und werden zumal neben den unmittelbar Begünstigten auch die Arbeitgeber zur Einnahmenbeschaffung herangezogen, so lassen sich hier Ubergänge zu den Steuern erkennen (Büchner). Die Beziehung zur Steuerfinanzierung wird noch verstärkt, wenn die öffentliche Hand Zuschüsse gewährt, deren Quelle allgemeine Steuern sind.

Die Statistik weist die vorher behandelten Einnahmen in der Gruppe „Gebühren, sonstige Entgelte" aus. Für den Bund und auch bei den Ländern sind sie im Rahmen der Gesamteinnahmen unerheblich. Die Gemeinden und Gemeindeverbände beziehen hieraus dagegen einen durchaus ins Gewicht fallenden Teil ihrer Einnahmen, so (vgl. Statistisches Jahrbuch für die Bundesrepublik Deutschland 1973,

S. 412/13) im Jahre 1971 11,3 Mrd. DM bei 58,3 Mrd. DM Einnahmen insgesamt (ohne besondere Finanzierungsvorgänge).

KAPITEL VI

Allgemeine Steuerlehre § 1. Aufgabenstellung der allgemeinen Steuerlehre Die allgemeine Steuerlehre steht systematisch vor der speziellen Steuerlehre. Sie bietet in den folgenden §§ 2 bis 4 zunächst eine Abgrenzung der Steuern und ihrer notwendigen Begriffsinhalte Steuerobjekt und Steuersubjekt sowie eine allgemeine Steuertariflehre. Die allgemeine Definition der Steuern wird durch eine Darstellung der für die Steuersystematik bedeutsamen Merkmale der Einzelsteuern (Einteilung der Steuern, § 5) und ihre Zusammenschau im Rahmen des Steuersystems (§ 6) ergänzt. Da Steuern Menschenwerk sind, sind sie wesensmäßig bestimmt durch die Zielsetzungen, die mit ihnen verbunden werden. Das schlägt sich einmal in den Rechtfertigungslehren der Besteuerung (§ 7) nieder, dann in der Lehre von den Steuerprinzipien (§ 8). Insbesondere sind aber die alle Steuergeschichte durchziehenden Steuerkämpfe ohne Bezugnahme auf die ihnen zugrunde liegenden Interessen nicht verstehbar. Dabei ist von vornherein zu bemerken, daß der wie auch immer begründete Kampf um ein bestimmtes Steuersystem, um Art und Form von Einzelsteuern usw. nur ein politischer Kampf der ersten Stufe sein kann; der Erfolg, d. h. das Erreichen gesetzter Ziele ist immer abhängig von dem, was die innerwirtschaftlichen Kräfte davon übriglassen. Diesen Problemkomplex umfaßt, wenigstens zum Teil, die Steuerwirkungslehre. Sie hat einen doppelten Charakter, da sie auf der einen Seite die sich ergebenden Wirkungen (nach Durchlauf des Interdependenzspiels der ökonomischen Kräfte) behandelt, zum anderen aber auch Zielsetzungselemente in sich aufnimmt, nämlich dann, wenn bestimmte Steuerwirkungen

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Allgemeine Steuerlehre

bewußt gesucht werden, weil sie dem politischen Wollen entsprechen. Es erfolgt somit eine Umkehrung der Fragestellung: Steuerwirkungen werden, zunächst im Modell, zu Zielen. Im einzelnen umfaßt die Steuerwirkungslehre die Lehre von der Steuerabwehr, von den Beschäftigungswirkungen und von den Einkommensverteilungswirkungen, die in den §§9 bis 11 behandelt werden.

§ 2. Definition der Steuern Bereits bei der Behandlung der Erwerbseinkünfte und Gebühren wurden Elemente der Steuerdefinition vergleichend vorweggenommen, wonach die Steuern (a) Zwangseinnahmen der öffentlichen Hand sind, denen (b) keine spezielle Gegenleistung der öffentlichen Hand zugunsten der Steuerpflichtigen gegenübersteht. Die Gegenleistung ist vielmehr eine allgemeine. Durch (a) sind die Steuern somit von den Erwerbseinkünften, durch (b) von den Gebühren und Beiträgen zu unterscheiden. Auf Übergangserscheinungen wurde dabei an Ort und Stelle verwiesen. Diese Elemente des Begriffs der Steuern sind auch - zumindest implicite - in der deutschen Legaldefinition enthalten, die in § 1,1 der 1919 geschaffenen Reichsabgabenordnung („Grundgesetz der Besteuerung") gegeben wurde. Sie bleiben, bei einigen redaktionellen und inhaltlichen Änderungen 1 , auch in der geplanten Neufassung der Abgabenordnung 2 erhlaten, deren § 2,1 lauten soll: „Steuern sind Geldleistungen, die nicht eine Gegenleistung für eine besondere Leistung darstellen und von einem öffentlich-rechtlichen Gemeinwesen zur Erzielung von Einnahmen allen auferlegt werden, bei denen der Tatbestand zutrifft, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft; die Erzielung von Einnahmen kann Nebenzweck sein. Zölle einschließlich Abschöpfungen sind Steuern im Sinne dieses Gesetzes." 1 Ersetzung des bisher verwendeten Begriffes „Einkünfte" durch „Einnahmen", weil das Wort Einkünfte im Einkommensteuerredit in einem anderen Sinne gebraucht wird; Wegfall des abgrenzenden Hinweises auf Gebühren und Beiträge; Hinzufügung des Satzes: „Die Erzielung von Einnahmen kann Nebenzweck sein" (vgl. dazu unten im Text). * Entwurf einer Abgabenordnung (AO 1974), Bundestagsdrucksache 7/79, Sachgebiet filO, V. 25. 1. 1973.

Definition der Steuern

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Es ist zu beachten, daß die Leistungsart, die mit dem Namen Steuern verbunden wird, gewiß historischem Wandel unterworfen ist. Das zeigt die Steuergeschichte, auf die in späteren Paragraphen eingegangen wird. Dann: Steuern sind Instrumente zur Erfüllung menschlicher Zielsetzungen. Diese aber verändern sich im Zeitablauf. Dem politischen Wollen mag dabei eine bestimmte finanzpolitische Theorie, die ihrerseits durch übergeordnete staats- und gesellschaftspolitische Vorstellungen fundiert wird, zugrunde liegen. Von hier aus gesehen kann sowohl das zwangsmäßige Element als vor allem auch das Kriterium der nicht speziellen Gegenleistung in unterschiedlicher Weise betont werden. Klassische Steuertheorie mit ihrer do-ut-des-Auffassung der Beziehungen zwischen Staat und Staatsbürgern und darauf aufbauender Äquivalenztheorie ließ der speziellen Gegenleistung mehr Raum als die Opfertheorie im Sinne einer Pflichttheorie der Antiklassik des 19. Jahrhunderts. Davon und von anderen Besteuerungstheorien wird noch unten die Rede sein. Hier ist bereits darauf hinzuweisen, daß eine Deutung der Standpunkte in Steuerkämpfen ohne Bezugnahme auf die zugrunde liegende Theorie nicht möglich erscheint. Vgl. etwa im Zusammenhang mit der Diskussion um die Besteuerung des Kraftfahrverkehrs all die Elemente, die dem Zwecksteuergesichtspunkt - in Abweichung vom Haushaltsprinzip der Nonaffektation - Eingang verschaffen sollen oder bereits verschafft haben (vgl. teilweise Widmung des Mineralölsteueraufkommens für Zwecke des Straßenwesens, s. u. § 5,6). Die Blickrichtung auf die besonderen Lasten, die dem Staat durch Bau und Erhaltung der Verkehrswege entstehen einerseits, der Gedanke des „Anspruchs" der Steuerzahler auf entsprechende Gegenleistungen der öffentlichen Hand andererseits, sind in der Tat nicht ohne Rückgriff auf ein, allerdings enggefaßtes, Äquivalenzprinzip zu verstehen. Die diskutierten Steuern tragen Elemente in sich, die sie gegenüber der allgemeinen Legaldefinition der Steuern in der Richtung abwandeln, daß sie tendenziell in die Nähe der Benutzungsgebühren rücken. Es sei auch darauf verwiesen, daß das Begriffsmerkmal der bisherigen Legaldefinition, wonach Steuern „zur Erzielung von

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Allgemeine Steuerlehre

Einkünften" dienen, zu Fragestellungen, ja zu Verfassungsklagen im Zusammenhang mit dem Einsatz der Steuern für konjunkturpolitische Zwecke (1970 gegen den Erlaß des Gesetzes zur Erhebung eines rückzahlbaren Konjunkturzuschlages zur Einkommensteuer) geführt hat. Deshalb soll in der geplanten Neufassung der AO an das Definitionsmerkmal „zur Erzielung von Einnahmen" angefügt werden: „Die Erzielung von Einnahmen kann Nebenzweck sein." Exkurs über „NegativsteuernEines ist festzustellen: Die Besteuerung ist mit der Erzielung von Einnahmen verknüpft, wenn sie auch nach der geplanten Neufassung der AO nur Nebenzweck zu sein braucht. Deshalb gehören die in neuerer Zeit insbesondere im angelsächsischen Schrifttum viel diskutierten negativen Einkommensteuern, die zu Zahlungen an Personen oder Haushalte führen würden, nicht zu den Steuern, sondern zu den Transferzahlungen. Unterschreitet das tatsächliche Leistungseinkommen ein nach Familienstand usw. festgelegtes Mindesteinkommen, so werden nicht nur keine Steuern erhoben (wie bei entsprechendem Unterschreiten eines steuerlichen Freibetrages), sondern es werden umgekehrt Zahlungen an den „Zensiten" (Negativsteuersubjekt) geleistet, die mit fallendem Einkommen wachsen. Nach Technik und Konzeption werden vor allem die folgenden Typen unterschieden: Beim poverty gap type wird ein Basiseinkommen staatlich festgelegt, wobei eine Transferzahlung entsprechend der Negativsteuerfunktion dann einsetzt, wenn das tatsächliche Einkommen kleiner ist als das Basiseinkommen. Maximal würde sich bei einem Leistungseinkommen von Null eine Zahlung ergeben, die sich aus dem Steuersatz multipliziert mit dem Basiseinkommen errechnen ließe. Es hängt daher von der Fixierung dieser beiden Größen ab, ob durch die negative Einkommensteuer das Existenzminimum garantiert wird. Dagegen wird beim social dividend type, auch credit income type genannt, unabhängig von der Höhe des tatsächlich verdienten Einkommens ein allgemeiner Zuschuß (allowance) gezahlt, der auf eventuell zu entrichtende Einkommensteuern angerechnet wird. Dieser Zuschuß, der nach der Familiengröße variiert werden kann, soll in jedem Falle das Existenzminimum sichern. Daneben gibt es Vorschläge für Zwischenformen, die versuchen, negative Einkommensteuern in die bestehenden Einkommensteuersysteme zu integrieren (Tobin). Ein System sozialer Sicherung würde sich in diesen Fällen erübrigen - die materielle Existenzsicherung wäre durch die negativen Einkommensteuerzahlungen gewährleistet.

Steuersubjekt, Steuerobjekt

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Damit ist die Zielsetzung, die mit den Vorschlägen verbunden ist, angedeutet. Bei Fehlen oder unzureichendem Ausbau von Leistungen zur sozialen Sicherung würde es ein System von negativen Einkommensteuern ermöglichen, ohne penible Bedürftigkeitsprüfungen den Negativsteuersubjekten die Lebensgrundlage zu schaffen. Das ζ. B. im deutschen System der sozialen Sicherung praktizierte Prinzip der Betreuung von Empfängern bestimmter Sozialleistungen und damit das oft über das Finanzielle hinausgehende Erfordernis sozialer Hilfestellung würde allerdings entfallen. Als besonders problematisch könnten sich negative Wirkungen auf die Bereitschaft zur Erbringung von Arbeitsleistungen in den bevorzugten Bevölkerungskreisen erweisen, die u. a. die ohnehin schwierige Finanzierung der Negativsteuern erschweren würden. Derartige Wirkungen sind insbesondere bei hohen „Grenzsteuersätzen" zu erwarten. Im poverty gap type würde bei einem Steuersatz von beispielsweise 50 %> ein Mehrverdienst von einer Geldeinheit zu einer Nettoeinkommenssteigerung in Höhe der Hälfte des Mehrverdienstes führen, wodurch der Anreiz zu verstärkten Leistungen nicht sonderlich erhöht werden dürfte. Eine abschließende Würdigung der Vorschläge zur Einführung von negativen Einkommensteuern ist derzeit noch nicht möglich. § 3 . Steuersubjekt, S t e u e r o b j e k t Die Legaldefinition nimmt Bezug auf die für jedes Steuergesetz wesentlichen Figuren des Steuersubjekts und des Steuerobjekts: „Steuern . . . (werden) allen auferlegt [Steuersubjekt] . . . , bei denen der Tatbestand zutrifft [Steuerobjekt], an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft." Diese Begriffe sind näher zu erläutern, wobei neben den juristischen auch ökonomische Abgrenzungen erwähnt werden müssen. 1. Steuersubjekt Bei der juristischen Erfassung des Steuersubjektes treffen wir zunächst auf den Begriff Steuerpflichtiger. Das ist nach § 9 7 der Reichsabgabenordnung (AO), wer nach den Steuergesetzen eine Steuer als Steuerschuldner zu entrichten hat. Im o. a. Entwurf einer Neufassung der A O werden im § 3 6 nicht nur der Steuerschuldner, sondern auch der für die Steuer Haftende, wer eine Steuererklärung abzugeben hat u. a. als Steuerpflichtige bezeichnet. W e r Steuerschuldner ist, wird nach § 4 6 der neuen A O nicht allgemein definiert, sondern es wird hier auf die

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Allgemeine Steuerlehre

Bestimmungen der Einzelsteuergesetze verwiesen. In der Regel ist Steuerschuldner derjenige, der die Steuer zu entrichten hat (in der älteren Terminologie „Steuerzahler"). Die Steuergesetze können auch bestimmen, daß ein Dritter die Steuer für Rechnung des Steuerschuldners zu entrichten hat. So bei den Steuern, die nach dem Quellenabzugsverfahren erhoben werden: Bei der Lohnsteuer sind die Arbeitnehmer Steuerschuldner, die Arbeitgeber dagegen haften für die Einbehaltung und Abführung der Steuer an den Fiskus. Bei der Kapitalertragsteuer sind die Gläubiger der Kapitalerträge, ζ. B. aus Wertpapieren, Steuerschuldner, die Schuldner der Kapitalerträge haften dagegen für die Einbehaltung und Abführung der Steuern an das Finanzamt. Im Gegensatz hierzu handelt es sich beim Steuerträger um einen ökonomisch zu definierenden Begriff. Träger einer Steuer ist derjenige, auf dem die Last der Steuer ruht (Inzidenz). Sind Steuerschuldner und Steuerträger nicht identisch, so liegt der Tatbestand der Steuerüberwälzung vor. So, wenn es ζ. B. dem Unternehmer bei der Erhöhung einer Verbrauchsteuer gelingt, die von ihm gezahlten Mehrbeträge durch eine dementsprechende Erhöhung des Verkaufspreises der verbrauchsteuerbelasteten Leistungen wieder „hereinzuholen". Denjenigen, der nach Absicht des Gesetzgebers die Steuer tragen soll, nennt man Steuerdestinatar. Dabei ist sofort zu betonen: Ob der Steuerdestinatar tatsächlich auch der Steuerträger ist, hängt von ökonomischen Bedingungen ab. Es ist denkbar, daß die Absicht des Gesetzgebers nicht realisiert wird. Wenn es ζ. B. beabsichtigt ist, durch die Erhöhung einer Verbrauchsteuer die Konsumenten des besteuerten Gutes zu belasten, setzt das im Falle einer von den Produzenten zu zahlenden Steuer tatsächliches Gelingen der Überwälzung voraus, im Falle einer von den Konsumenten zu zahlenden Steuer das Nichtgeiingen einer Rückwälzung. Beides kann, muß aber nicht der Fall sein. Auch wenn beim Quellenabzugsverfahren der Lohnsteuer ausdrücklich der Unternehmer zum Abzug der Steuern von der auszuzahlenden Lohnsumme verpflichtet wird und damit der Arbeitnehmer gesetzlich Destinatar ist, ist eine Überwälzung grundsätzlich nicht ausgeschlossen. Es ist durch-

Steuersubjekt, Steuerobjekt

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aus denkbar, daß eine Steuererhöhung durch Lohnsteigerungen wieder ausgeglichen wird. Dann ist Steuerträger der Arbeitgeber, es sei denn, er kann die gestiegenen Lohnkosten in erhöhten Preisen auf die Abnehmer seiner Produkte „weiterwälzen". 2. Steuerobjekt Steuerobjekt oder Gegenstand der Besteuerung ist der Tatbestand, dessen Vorhandensein den Anlaß zur Steuererhebung bildet. Die Steuerbemessungsgrundlage quantifiziert diesen Tatbestand. Sie ist der in Maßeinheiten ausgedrückte Sachverhalt, nach dem die Steuerschuld (Steuerbetrag) errechnet wird. Die vom Gesetzgeber zwecks Berechnung der Steuer festgelegte Einheit der Steuerbemessungsgrundlage nennt man Steuereinheit (Maßeinheit der Steuerbemessungsgrundlage). Sie kann, bei den sogenannten spezifischen Steuern, eine Mengen-, Längen·, Raum- oder Gewichtseinheit (ζ. B. kg Kaffee bei der Kaffeesteuer) oder, bei den sogenannten Wertsteuern, eine Geldeinheit (ζ. B. DM Vermögen oder Einkommen bei der Vermögensteuer bzw. der Einkommensteuer) sein. Wesentlich ist ferner die Dimension der Steuerbemessungsgrundlage. Sie kann eine Stromgröße (bzw. deren Veränderung) oder eine Bestandsgröße (bzw. deren Veränderung) sein. Zu den Begriffen Maßeinheit und Dimension der Bemessungsgrundlage wie zu ihrer Bedeutung vgl. die Ausführungen in § 5,4, a und b und den dazugehörigen Exkurs. Steuerobjekt und Steuerbemessungsgrundlage sind begrifflich nicht immer identisch. Bei der deutschen Umsatzsteuer ζ. B. ist Steuerobjekt der Leistungsaustausch, Steuerbemessungsgrundlage aber i. d. R. das vereinbarte Entgelt (jetzt, anders als vor der Reform der Umsatzsteuer 1968, unter Ausschluß der Umsatzsteuer selbst). Bei der Grunderwerbsteuer ist Objekt ein Rechtsvorgang, der sich auf ein inländisches Grundstück bezieht, ζ. B. ein Kaufvertrag, Bemessungsgrundlage ist der Wert der Gegenleistung oder der Wert des Grundstücks. Bei der Einkommensteuer ist Steuerobjekt das Einkommen, das von einem Steuersubjekt bezogen wurde. Aber erst die nähere Definition des steuerlichen Einkommensbegriffs sowie die Be-

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Allgemeine Steuerlehre

rücksichtigung vieler Einzelvorschriften über Abzugsmöglichkeiten in der Form von Freibeträgen, Werbungskosten, Sonderausgaben, Abschreibungsmodalitäten, in Verbindung mit der zeitlichen Periodisierung des Einkommens, lassen erkennen, was im individuellen Falle als steuerpflichtiges Einkommen zu gelten hat. Die Berücksichtigung dieser Regelungen hat auch Bedeutung für die Feststellung des „effektiven" Steuersatzes im Gegensatz zum tariflichen. Als Besteuerungsmenge werden wir - in Abwandlung der Definition von Bräuer - die gesamtwirtschaftliche Summe der individuellen (einzelwirtschaftlichen) Bemessungsgrundlagen einer Steuer bezeichnen. Dieser so gefaßte Begriff wird im Zusammenhang mit der Erörterung der Aufkommenselastizität der Steuern (vgl. § 5,4, Exkurs) benötigt. § 4. Steuertarif 1. Begriffe der Tariflehre Der Steuertarif ist der Teil eines Steuergesetzes, der das Maß der steuerlichen Belastung wiedergibt. Wie ein Steuertarif auch aufgebaut ist - sei es, daß die Steuerschuld in absoluten Beträgen1, sei es, daß sie in v. H.- oder v. T.-Sätzen 2 ausgedrückt wird, immer läßt sich aus ihm der zu entrichtende Steuerbetrag (Steuerschuld) bei einer bestimmten Höhe der Steuerbemessungsgrundlage ablesen oder errechnen. Somit kann ganz allgemein der Steuertarif definiert werden als die bei einer bestimmten Steuer geltende funktionelle Beziehung zwischen Steuerbemessungsgrundlage und Steuerbetrag. Dabei sei als Steuerbetrag (T) bezeichnet die absolute Größe der (in Geldeinheiten ausgedrückten) Steuerschuld bei einer bestimmten Größe der Steuerbemessungsgrundlage (X). Die Steuerbetragsfunktion 3 lautet: 1

Gelegentlich} wenn auch terminologisch nicht gerade zweckmäßig, Steuersätze" genannt. 1 Vielfach auch noch als Steuer„füße" bezeichnet. ' Liegen mehrere nicht aufeinander riickführbare Bemessungsgrundlagen vor, so handelt es sich um eine mehrdimensionale Beziehung, die wohl darstellerisch komplizierter, im Prinzip aber mit den im folgenden aufgeführten Instrumenten durchdringbar ist, nur daß dann die T-Flnktion nicht T = T (X), sondern T = T (X,, X 2 . . . X„) lautet. Die im Text gemachten Aussagen über Steuerbetrags-, Durchschnittssteuer-

Steuertarif

33

(1) Τ = Τ (Χ) Beispiele: Wieviel D M (Τ) sind zu zahlen, wenn das nach Anwendung der gesetzlichen Bestimmungen im Einzelfalle ermittelte Einkommen X D M beträgt. Oder: Wieviel Zuckersteuer ist vom Produzenten an den Fiskus abzuführen, wenn X Zentner produziert worden sind? Dagegen wird als Durchschnittssteuersatz1 das Verhältnis zwischen Steuerbetrag Τ und Bemessungsgrundlage X definiert. Die Durchschnittssteuersatzfunktion lautet: w

χ X

_

T(X) X

Beispiele: Wieviel v. H. des steuerbaren Einkommens sind an den Fiskus abzuführen, wenn das steuerbare Einkommen eine bestimmte Höhe hat. Im Falle spezifischer Steuern, ζ. B. der Biersteuer, läßt sich der Durchschnittssatz, da der Nenner nicht wie der Zähler eine Geld-, sondern eine Mengengröße (Hektoliter Ausstoß) ist, nicht als v. H.- oder v. T.-Satz angeben, dennoch aber in dem gleichen Sinne einer Durchschnittsgröße, wie diese auch bei den Durchschnitts- oder Stückkosten in der Kostentheorie Verwendung findet: Wieviel D M sind im Durchschnitt für den hl zu zahlen, wenn X hl Vollbier ausgestoßen werden 2 ? Als Grenzsteuersatz (Grenzbelastung) definieren wir die erste Ableitung der Steuerbetragsfunktion im Sinne der Differentialund Grenzsteuersatzfunktionen behalten auch für den Fall mehrerer Bemessungsgrundlagen ihre Gültigkeit, wenn man sie nur auf die partielle Beziehung /wischen Steuerbeträgen oder -Sätzen und der jeweils als variabel angenommenen Bemessungsgrundlage bezieht, während die Größen der anderen Bemessungsgrundlagen konstant gehalten werden. 1 Verkürzt audi Steuersatz genannt. Von vornherein sei auf den Unterschied zwischen dem im Text definierten rein tariflichen und dem „ e f f e k t i v e n " Steuersatz hingewiesen, wie er sich als v. H.-Satz der tatsächlich ermittelten Steuerschuld, d. h. unter Berücksichtigung etwa nachträglicher Kürzungen der Steuerschuld selbst, im Verhältnis zum tatsächlichen Einkommen (Vermögen usw.) ergibt, bevor dieses durdi besondere Freibeträge und sonstige Abzugsmöglichkeiten zur steuerrechtlich relevanten Steuerbemessungsgrundlage umgewandelt worden ist. Diese Unterscheidung ist insbesondere von Bedeutung für internationale Steuerbelastungsvergleiche, weil eine Gegenüberstellung lediglich der tariflichen Sätze die effektiven Belastungsunterschiede, die durch unterschiedliche Abzugsmöglichkeiten etwa auftreten, nicht berücksichtigt. ! Da es sich im vorliegenden Falle um einen sog. Anstoßtarif oder eine Teilmengenstaffelung (vgl, 3 by) handelt, muß zur Ermittlung des Durchschnittssatzes zunächst der Steuerbetrag bei einer bestimmten Ausstoßmenge errechnet werden. Das ist übrigens bei allen derartigen Tarifen der Fall. 3

Kolms, Finanzwissensch. II, 4. A.

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Allgemeine Steuerlehre

rechnung. Der Grenzsteuersatz ist somit ebenfalls eine Funktion der Steuerbemessungsgrundlage (Grenzsteuersatzfunktion), welche durch dT dT (X) dx~ dx dT gegeben ist. Anschaulich - aber weniger exakt - ist -jt^ anΔΤΓ nähernd durch ^ gegeben, wobei ΔΧ der Zuwachs der Bemessungsmenge von ihrer bisherigen Höhe um eine Einheit (Grenzbetrag der Bemessungsmenge) ist und ΔΤ den durch diese Erhöhung von ΔΧ ausgelösten zusätzlichen Steuerbetrag (Grenzsteuerbetrag) darstellt1. Beispiel: Wieviel Pfennige oder v. H. von einer zusätzlich verdienten DM steuerbaren Einkommens sind an den Fiskus abzuführen, wenn das bisherige Einkommen soundsoviel DM betrug? Oder für den Fall einer spezifischen Steuer: Wieviel DM Biersteuer sind für einen zusätzlich produzierten hl Vollbier zu bezahlen, wenn der bisherige Ausstoß X hl betrug? Die genannten Zusammenhänge können auch graphisch dargestellt werden, wobei im folgenden eine differenzierbare Steuerbetragskurve Τ (X) vorausgesetzt wird. Im Koordinatenkreuz der Abb. 1 a wird die Steuerbemessungsgrundlage (X) in Richtung der Abszissenachse, der Steuerbetrag (T) in Richtung der Ordinatenachse gemessen. Die Steuerbetragsfunktion Τ (X) zeigt an, wie hoch bei einer bestimmten Größe der Bemessungsgrundlage, z.B. X 1 ; der ihr entsprechende Steuerbetrag T t ist. Die Durchschnittssteuersatzfunktion ergibt sich aus dieser Kurve, indem man für jede Größe der Bemessungsgrundlage X das Verhältnis Τ (X) zu X bildet - bei X t ζ. B. ergibt sich das Die vorliegende Definition des Grenzsteuersatzes setzt eine stetige und differenzierbare Steuerbetragsfunktion voraus. Insbesondere an den Unstetigkeitsstellen 1

(Sprungstellen) definiert;

bei

allgemein

Grenzsteuersätze

αλ

Stufenbetragsist

eine

und

sinnvolle

Stufensatztarifen Beschreibung

oder — ) nicht möglich, ΔΛ

(s. u.)

dieser

ist

^

Stufenstellen

nicht durch

Steuertarif

3J

Abb. 1 (oben 1 a - unten 1 b)

Verhältnis der Strecke T t zu O X t als Durchschnittssteuersatz1 und die so erhaltenen Werte des jeweiligen Durchschnittssteuersatzes als Funktion von X gesondert darstellt (vgl. Abb. 1 b). Die Grenzsteuersatzfunktion erhält man, indem man den für jeden Wert von X ermittelten Anstieg2 der Kurve Τ (X) als Zieht man vom Ursprung des Koordinatensystems O zum Kurvenpunkt» der dem Wertepaar X 1 ( T , entspricht, eine Hilfsgerade, so kann der Durdiscfanittssteuersatz auch durch den Anstieg dieser Hilfslinie, d. h. den Tangens des Winkels α (Gegenkathete T , : Ankathete O - X , ) , gemessen werden (vgl. Abb. 1 a). * Eine gute Annäherung für diesen Anstieg erhält man bei nicht zu großem AX durch das Verhältnis AT zu Δ Χ oder den Tangens des Winkels ß, entsprechend dem für die Stelle X i dargestellten Beispiel in Abb. 1 a. 1

3»

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Allgemeine Steuerlehre

jeweiligen Grenzsteuersatz ebenfalls gesondert (vgl. Abb. 1 b) als Funktion von X aufträgt. Im vorliegenden Falle der Abbildungen 1 a und 1 b haben Τ sowohl die Durchschnittssteuersätze ^ r r als auch die GrenzSteuersätze d T eine mit wachsender Bemessungsgrundlage X steigende Tendenz, dabei ist der Grenzsteuersatz allemal größer als der Durchschnittssteuersatz. Das liegt an der besonderen Form der hier gewählten Steuerbetragskurve, deren Neigung mit wachsender Bemessungsgrundlage größer wird, so dai? die Grenzsteuersatzkurve (erste Ableitung der Steuerbetragskurve, s. o.) damit wächst. Daß die Durchschnittssteuersatzkurve mit wachsender X-Größe steigt, liegt daran, daß das Verhältnis zwischen Τ und X ebenfalls wächst, was wiederum daran liegt, dT daß das Verhältnis

in jedem Punkt der Kurve Τ (X) größer Τ

ist als das Verhältnis · Verbal kann das auch derart ausgedrückt werden, daß eine Durchschnittsgröße dann wachsen muß, wenn das, was hinzukommt (die Grenzgröße), größer ist als die Durchschnittsgröße. Wenn im vorliegenden Beispiel bereits ein bestimmter Tariftyp (Progression) darstellerisch vorweggenommen wurde, so sollen über die grundsätzlichen Bezüge der Kurvenverläufe der dargestellten Größen Τ (X),

und

Aussagen erst im

folgenden gemacht werden. In bezug auf die Ausgestaltung von Steuertarifen ist zu unterscheiden zwischen Tariftypen, Tarifformen und Tariftechniken. 2. Tariftypen a) Proportionalität Ein proportionaler Steuertarif liegt vor, wenn für jede Höhe der Steuerbemessungsgrundlage X - bei einem stufenförmigen Tarif (vgl. 3 ba) für jede Stufenmitte - ein gleicher DurchT schnittssteuersatz ^ , verkürzt geschrieben t, zu verzeichnen

37

Steuertarif

beschleunigte lineare

Progression

verzögerte

Proportionalität

Τ χ

Proportionalität

verzögerte neare

Regression

beschleunigte

A b b . 2 (oben 2 a - unten 2 b)

ist. Vgl. dazu die in Abb. 2 parallel zur X-Achse verlaufende Kurve des Durchschnittssteuersatzes. Die Neigung dieser Kurve wird durch ihr Anstiegsmaß — ¿ χ

-

dt oder ^ gekennzeichnet;

im Falle eines proportionalen Tariftyps ist ^

= o.

b) Progression Ein progressiver Tarif ist dadurch gekennzeichnet, daß der Τ Durchschnittssteuersatz ^ oder t mit steigender Bemessungs-

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Allgemeine Steuerlehre

grundlage X stetig - bei stufenförmigen Tarifen (vgl. 3 b a, ß) von Stufenmitte zu Stufenmitte - wächst. Dieses Wachstum mag in unterschiedlicher Weise vor sich gehen. Je nachdem ob die dieses Wachstum ausdrückende Neigung der Kurve des Durchschnittssteuersatzes mit wachsender Größe der Steuerbemessungsgrundlage X gleichbleibt, steiler oder flacher wird (vgl. die progressiven Kurven in Abb. 2 a), m. a. W. je nachdem

d

Œ)

*

ob das A n s t i e g s m a ß — τ — o d e r -r—dabei gleichbleibt, größer α A αΧ oder kleiner wird, unterscheidet man zwischen „linearer", beschleunigter oder verzögerter Progression 1 . Die verzögerte Progression, bei der das Anstiegsmaß ^ des Durchschnittssteuersatzes zunächst relativ groß ist, dann mit wachsender Bemessungsgrundlage X kleiner wird (und gegen o tendiert, wenn X gegen oo geht), ist insbesondere zu beachten. Sie spielt im Prinzip - in welcher Form auch immer auftretend - bei Einkommensteuertarifen deswegen eine besondere Rolle, weil, unter Beachtung auch des Niveaus der durch den Tarifverlauf bedingten Steuersätze, die Belastungswirkung nicht über gewisse Grenzen (s. u. psychologische Steuergrenze) hinausgehen soll. Das hat, wie wir unten (§ 5,4, Exkurs) sehen werden, für die Aufkommenselastizität dieser Steuern eine ganz bestimmte Bedeutung. c) Regression Hier fällt - stetig oder von Stufenmitte zu Stufenmitte (vgl. 3 b α, β) - der Durchschnittssteuersatz mit steigender Bemessungsgrundlage. Der Anstieg des Durchschnittssteuersatzes

^

ist kleiner als o. Dabei kann, spiegelbildlich zur Progression, zwischen „linearer", beschleunigter und verzögerter Regression 1 Der Nachweis über den genauen Verlauf einer gegebenen progressiven Tariffunktion läßt sich mathematisch exakt durch die Bildung der zweiten Ableitung der Durchschnittssteuersatzfunktion ermitteln. Ist die zweite Ableitung negativ (positiv, gleich 0), so liegt verzögerte (beschleunigte, „lineare") Progression vor.

Steuertarif

39

unterschieden werden (vgl. Abb. 2 b). Regressive Tariftypen sind, anders als proportionale und progressive, selten, d) Es sind Kombinationen der verschiedenen Tariftypen denkbar. Zur formalen Gestaltung solcher Kombinationen vgl. unten, 3 c. 3. Tarifformen In formaler Hinsicht können die verschiedenen Tariftypen in unterschiedlicher Weise erreicht bzw. angenähert werden. Sie können (a) mit Hilfe einer durchgehenden Formel für den gesamten Tarifbereich oder (b) durch Stufentarife (Bereichsstufentarife) erzielt bzw. angenähert werden. Weiterhin (c) kommen Tarifformen mit abschnittsweise unterschiedlichen Tarifformeln, ja Tariftypen, vor. a) Durchgehende Formeln für den gesamten Tarifbereich a) Alle drei Tariftypen (Proportionalität, Progression und Regression) können durchaus bei linearer Gestaltung der Steuerbetragsfunktion Τ (X) erzielt werden. a-i) Dabei bietet der Proportionaltarif keine besonderen Probleme. Die Steuerbetragsfunktion Τ (X) ist im Koordinatenkreuz durch eine Gerade darzustellen, die durch den Ursprung geht (vgl. Abb. 3 a). Der Grenzsteuersatz ist konstant und gleich dem Durchschnittssteuersatz (vgl. Abb. 3 b). a2) Progression kann bei linearer Steuerbetragsfunktion durch Gewährung eines Steuerfreibetrages1 erreicht werden, nach dessen Überschreitung die Besteuerung erst einsetzt (vgl. Abb. 4 a). dT Der Grenzsteuersatz -rrr bleibt dann konstant, der Durchαλ Τ schnittssteuersatz ^ dagegen wächst und nähert sich mit 1 Liegt anders als im Falle eines Steuerfreibetrages eine Steuerfreigrenze vor - hierbei wird ein Teil der Steuerbemessungsgrundlage für steuerfrei erklärt, nach dessen Überschreitung jedoch die gesamte Bemessungsgrundlage und nicht nur der den Freibetrag übersteigende Teil steuerpflichtig ist - , so springt der Durchschnittssatz nach Überschreiten der Grenze von 0 auf den dann geltenden Satz. Vgl. Abb. 5 a und 5 b. Der Einbau einer Freigrenze beeinflußt die Durdischnittssätze oberhalb der Grenze nicht, im Gegensatz zum Steuerfreibetrag. - Entfällt bei Unterschreiten eines das Existenzminimum anzeigenden Freibetrages durch das Einkommen nicht nur die Steuerzahlung, sondern wird darüber hinaus eine Transferzahlung bewirkt, so handelt es sich um eine „Negativsteuer", s. o. S 2, Exkurs.

Allgemeine Steuerlehre

Τ dT χ ' dx

τ

X

χ Abb. 3 (oben 3 a - unten 3 b)

Steuertarif

41

wachsender Bemessungsgrundlage X asymptotisch dem Grenzsteuersatz (vgl. Abb. 4 b). M a n spricht dabei auch von einer indirekten oder versteckten (im Gegensatz zur direkten oder offenen) Progression, die im übrigen verzögert ist. Zu erwähnen ist noch, daß eine indirekte Progression auch durch variable Abzugsbeträge erzielt werden kann, die mit steigender Besteuerungsgrundlage kleiner werden und bei bestimmter Höhe ganz entfallen. In diesem Falle spricht man auch von „Degression Ferner kann auch durch das sog. „Überlagerungssystem", d. h. die Erhebung zweier formal selbständiger Steuern vom gleichen Steuerobjekt, wobei die eine dieser Steuern ein hohes Abzugsminimum (Freibetrag) aufweist, eine indirekte Progression erreicht werden.

T.dT

χ 'dx

I - II χ ~ dχ

Freigrenze

χ Abb. 5 (oben 5 a - unten 5 b)

a 3 ) Regression erhält man bei linearer Gestaltung der Funktion Τ (X) auf indirekte Weise (als verzögerte Regression) dadurch, daß unabhängig von der Höhe der Steuerbemessungsgrundlage, d. h. auch wenn sie 0 ist, ein bestimmter fester Mindeststeuerbetrag b erhoben wird, zu dem dann noch ein proportional zur Bemessungsgrundlage X erhobener Steuerbetrag aX hinzutritt

42

Allgemeine Steuerlehre

(vgl. Abb. 6 a). (Es gibt allerdings sinnvoll erscheinende Beispiele von Grenzfällen der indirekten Regression, bei denen die Steuer nur aus dem festen Mindeststeuerbetrag besteht, wie etwa bei einer konstanten Kopfsteuer, wenn man sie auf das Einkommen als Bemessungsgrundlage bezieht.) Der Grenzsteuersatz ist zwar, wie bei a 2 , konstant, der Durchschnittssteuersatz aber fällt mit wachsender Bemessungsgrundlage und nähert sich dem Grenzsteuersatz (vgl. Abb. 6 b).

Abb. 6 (oben 6 a - unten 6 b)

ß) Dann können die nichtproportionalen Tariftypen vor allem durch nichtlineare („kurvenförmige") Verläufe der Steuerbetragsfunktion Τ (X) dargestellt werden: ß,) Für die Progression vgl. den in den Abbildungen 1 a und 1 b dargestellten Tarif. Der Durchschnittssatz wächst mit steigender Bemessungsgrundlage einmal wegen des eingebauten Freibetrages b (der Tarif enthält somit ein Element indirekter Progression), dann aber,

Steuertarif

43

weil mit Uberschreiten des Freibetrages die Kurve Τ (X) überproportional zur Bemessungsgrundlage wächst (der Tarif enthält also auch Elemente einer direkten oder offenen Progression). Die Progression ist verzögert, a ^ 1 ist der Satz, gegen dT Τ den ^ und ^ für X °o streben. Die Problematik durchgehender Tarife unter beschleunigter, linearer oder auch (nicht genügend) verzögerter Progression liegt darin, daß bei wachsender Bemessungsgrundlage X sowohl dT Τ als auch über 1 hinauswachsen können. Um das, oder zumindest ein Annähern an diese Größe (und damit die Uberschreitung der psychologischen Steuergrenze), zu vermeiden, mögen bereichsweise geänderte Formeln bestimmter Art vorgezogen werden. Vgl. Punkt c. Τ ß2) Für die Regression (bei direkter Regression fallen und ^ als

mit wachsender Bemessungsgrundlage, wobei ^ Τ

kleiner

ist) lassen sich entsprechende kurvenförmige Formeln

Τ (X) darstellen, wie ζ. B. der einfache Fall der linearen Regression in Abb. 7 a und 7 b.

Abb. 7 (oben 7 a - unten 7 b)

44

Allgemeine Steuerlehre

b) Bereichsstufentarife Die oben genannten Tariftypen können auch angenähert werden, indem folgende Tarifformen angewandt werden, bei denen die Steuerbemessungsgrundlage in bestimmte Teilmengen unterteilt wird: a) Stufenbetragstarif. Hier ändert sich der Steueibetrag Τ stufenförmig jeweils mit Überschreitung einer Teilmengengrenze der Bemessungsgrundlage und bleibt dann bis zur Erreichung der nächsten Grenze konstant (vgl. Abb. 8 a). Ein Stufenbetragstarif gehört dem proportionalen, progressiven oder regressiven Tariftyp an, je nachdem, ob die Durchschnittssteuersätze von Stufenmitte zu Stufenmitte gleichbleiben, wachsen oder fallen. Bei allen drei Typen - selbst beim proT

T(x)

Τ χ

Abb. 8 (oben 8 a - unten 8 b)

45

Steuertarif

gressiven Stufenbetragstarif (vgl. dazu Abb. 8 a und 8 b ) - zeigt sich innerhalb der Stufen die sog. innere Regression, d. h. der Durchschnittssatz fällt innerhalb des Stufenbereiches mit wachsender Bemessungsgrundlage. ß) Bei einem Stufendurchschnittssatztarif, auch als Stufensatztarif bezeichnet, ändert sich dagegen der DurchschnittssteuerΤ satz jeweils mit Überschreitung einer Teilmengengrenze der Bemessungsgrundlage, um dann bis zur Erreichung der nächsten Grenze konstant zu bleiben (vgl. Abb. 9 b). Es gibt progressive (ansteigende Stufen) und regressive (fallende Stufen) Stufensatztarife, während ein proportionaler Stufensatztarif ex definitione ausgeschlossen ist. Der zu einem beliebigen Stufensatztarif gehörige Verlauf des Steuerbetrages ist leicht zu er-

X

TtdT χ dx

1 = 4 ! χ dx

X Abb. 9 (oben 9 a - unten 9 b)

46

Allgemeine Steuerlehre

rechnen; für das Beispiel eines progressiven Tarifs sind aus den Durchschnittssätzen (Abb. 9 b) die Steuerbeträge (Abb. 9 a) entwickelt worden. Bei den Stufendurchschnittssatztarifen fehlt zwar die innere Regression, jedoch bleibt beim progressiven Stufensatztarif - wie auch bei den Stufenbetragstarifen - das für den Steuerzahler peinliche Ansteigen der Steuerbeträge beim Überschreiten der Grenze erhalten, so daß u. U. bei einem Ansteigen, sagen wir des Einkommens, um eine Einheit, dem Zensiten ein Mehrfaches des Zusatzeinkommens an Steuern abgezogen wird. Um diese Wirkungen zu vermeiden, werden bei diesen Stufentarifen zuweilen „Grenzberichtigungen" vorgenommen, d. h. es wird ζ. B. vorgeschrieben, daß von einem größeren Einkommen nach der Besteuerung ein mindestens ebenso großer Restbetrag übrigbleiben muß wie bei einem kleineren Einkommen. 7) Bei einem Stufengrenzsatztarif wird der Grenzsteuersatz stufenförmig geändert, bleibt aber innerhalb des Stufenbereiches konstant. Der immerhin denkbare Fall, daß die Steuerbetragsfunktion dabei ebenfalls springt, soll wegen seiner Bedeutungslosigkeit nicht dargestellt werden; es sei hier nur der Fall des „stetigen" Stufengrenzsatztarifs (auch Teilmengenstaffelung oder Anstoßtarif genannt) behandelt, bei welchem die (zu errechnende) Steuerbetrags„kurve" mit Überschreiten einer Bereichsgrenze nur ihre Richtung ändert, wie in Abb. 10 a für die Progression und Abb. I I a für die Regression dargestellt. Die Abbildungen 10 b und I I b zeigen die entsprechenden Verläufe der Durchschnitts- und Grenzsteuersätze1. c) Tarife mit abschnittsweise veränderten Tarifformeln bzw. Tariftypen Während bei den unter 3 b gezeigten Tarifformen die abschnittsweise geltenden „Formeln" für Τ (X) durch Geraden darzustellen sind, kommen auch Tarifformen vor, bei denen abschnittsweise verschieden gestaltete kurvenförmige oder sogar gemischt linear-kurvenförmige Verläufe und dabei auch Aus Gründen einer deutlichen Darstellung der Verläufe von Durchschnitts- und Grenzsteuersätzen sind hier - wie in den Abb. 12 b und 13 b - besonders große Ordinatenmaßstäbe gewählt worden.

1

47

Steuertarif

abschnittsweise verschiedene Tariftypen auftreten. Hier können nur einige Beispiele genannt werden: a) Bereichsweise geänderte Kwventarife können ζ. B. darin bestehen, daß ein Tarif zunächst progressiv gestaltet ist, um nach Überschreiten einer bestimmten Grenze in Regression überzugehen. Dieser Ubergang zur Regression kann allerdings auch dadurch erreicht werden, daß der Tarif Τ (X) nach Überschreiten der genannten Grenze einen nicht proportional linearen, im Grenzfall konstanten Verlauf nimmt (Einsetzen indirekter Regression). ß) Damit wäre bereits eine Form gemischt linear-kurvenförmiger Tarife aufgewiesen. Um im Bereich progressiver Tariftypen zu bleiben: es mag die Absicht des Gesetzgebers sein, hierbei

τ

T(x)

χ I, χ

'

Xs

II

dx

i l dx

χI A b b . 10 (oben 10 a - unten 10 b)

χ

Allgemeine Steuerlehre

48

die Durchschnittssätze nicht über eine bestimmte Höhe steigen zu lassen (vgl. Problematik ad 3 a β). Zu diesem Zweck kann einmal der Tarif von einer bestimmten Höhe X t der Steuerbemessungsgrunldage X an proportional gestaltet werden, so daß danach die Durchschnittssätze konstant bleiben (sog. Plafond). In diesem Falle sinkt der bisher höhere Grenzsteuersatz auf die Höhe des Durchschnittssatzes herab (vgl. Abb. 12 a und 12 b). Zum anderen kann aber auch der Grenzsteuersatz nach Überschreiten einer bestimmten Grenze X t konstant gehalten werden (Grenzsteuersatzplafond). Dann nähert sich bei weiterem Wachsen der Steuerbemessungsgrundlage X der Durchschnittssatz dem Grenzsatz wie bei der indirekten Progression (im Falle des Einbaus eines Steuerfreibetrages) asymptotisch an (vgl. Abb. 13 a und 13 b). Ist der Progressionsverlauf der Τ

X.

χ

Τ

χ Abb. 11 (oben 11 a - unten 11 b)

χ

χ

Steuertarif

49

Durchschnittskurve bis zum Einsetzen der konstanten Grenzsätze beschleunigt (wie in Abb. 13 b), so wird grundsätzlich eine logistische Form der Durchschnittssatzkurve angenähert.

Abb. 12 (oben 12 a - unten 12 b)

Im übrigen sind aber auch noch kompliziertere Kombinationen denkbar, vgl. ζ. B. den deutschen Einkommensteuertarif seit 1958, der nach Überschreiten eines steuerfreien Bereichs (Steuerfreibetrag) mit wachsender Bemessungsgrundlage eine lineare (d. h. indirekte Progression), dann zwei (ab 1965 drei) kurvenförmige Stufen (d. h. direkte Progression 1 ) beinhaltete, um dann wiederum in eine lineare (nicht, wie gelegentlich behauptet 1

Es ist kaum notwendig zu bemerken, daß sidi in den Durchschnittssteuersätzen auch dieser Tarifbereiche die Auswirkungen des allgemeinen Freibetrages niederschlagen, der im linearen Tarifbereich zu einer indirekten Progression führte. Sie nehmen relativ an Bedeutung ab, je größer X wird. 4

Kolms, Finanzwissensch. II, 4. A.

50

Allgemeine Steuerlehre

proportionale, vielmehr: indirekt progressive) Stufe auszumünden, bei der der Grenzsteuersatz konstant ist und der Durchschnittssatz sich diesem bei X °° annähert.

Abb. 13 (oben 13 a - unten 13 b)

4. Tariftechnik Von all dem zu unterscheiden ist die Tariftechnik, mit dem Ziele, die Ermittlung der Steuerbeträge im praktischen Fall schnell und leicht zu ermöglichen. Z u diesem Zweck werden Steuertabellen angefertigt, die mit geringen Ausnahmen einen Stufenbetragscharakter haben. Ein solcher Stufenbetragstarif als Tariftechnik ist jedoch - im Gegensatz zum Stufenbetragstarif als Tarifform - mit einer sehr großen Anzahl sehr kleiner Stufen ausgestaltet, die sich an die - vom Gesetzgeber wie auch immer gewählte - Tarifform anschmiegen. M a n vgl. dazu

Steuertarif

51

Abb. 14 a und 14 b. In Abb. 14 a liegt als Tariftyp die beschleunigte Progression zugrunde. Dieser Tariftyp wird im vorliegenden Beispiel durch die Tarifform des Stufengrenzsatztarifs (vgl. oben die entsprechende Abb. 10 a) zum Ausdruck gebracht, da die Durchschnittssteuersätze bei den Stufenmitten Xj Χ ι X2 ~2' 2

j X3 "f" X2 2

u n d

beschleunigt steigen. Diese Tarif-

form wird durch die Tariftechnik fenbeträgen verwirklicht.

als Treppenkurve von Stu-

T a r i f f o r m : Stufengrenzsatztarif (mit Freibetrag)

Toriftechnik: Stufenbetröge,

y»

Abb. 14 (oben 14 a - unten 14 b)

*,

52

Allgemeine Steuerlehre

Der Abb. 14 b liegt der Typ der linearen Regression zugrunde. Er wird durch eine Parabelkurve ausgeformt, die aus tariftechnischen Gründen in Stufenbeträgen realisiert wird. Die oben geschilderten Nachteile des Stufenbetragstarifs (innere Regression und sprunghaftes Ansteigen der Steuerbeträge) sind zwar auch bei der Verwendung von Betragsstufen als Tariftechnik zu verzeichnen, haben jedoch wegen der kleineren Größenordnungen eine praktisch zu vernachlässigende Bedeutung. § 5 . Gliederung der Steuern Die in Geschichte und Gegenwart vorkommenden Steuern tragen - bei allem gemeinsamen - im einzelnen unterschiedliche Merkmale. Um Ordnung in die Vielfalt zu bringen, sind immer wieder Versuche unternommen worden, die Steuern nach gewissen Gesichtspunkten zu Gruppen zusammenzufassen. Da diese Gesichtspunkte, je nach dem besonderen Erkenntniszweck, unterschiedlicher Natur sein können, findet sich eine ganze Reihe solcher Steuereinteilungen. Eine allen Erkenntniszwecken dienende einzig richtige Gliederung gibt es nicht; um eine konkrete Steuer eindeutig zu charakterisieren, ist die Einordnung nach verschiedenen Gliederungsgesichtspunkten erforderlich. Eine vollständige Übersicht zu geben ist nicht möglich, einige der wichtigeren Gliederungen sollen aber erwähnt werden. 1. Nach dem Abgabemittel Die Einteilung der Steuern nach dem Abgabemittel in Naturalund Geldsteuern hat vorzüglich historische Bedeutung. Anders als in Zeiten vorherrschender Naturalwirtschaft sind heute (vgl. die in § 2 angeführte deutsche Legaldefinition) die Steuern Geldleistungen. Naturale Leistungen sind nur noch in Resten alter oder bei neu auftretenden Formen leiturgischer Bedarfsdeckung zu finden (vgl. dazu den ersten Band, Kapitel I, § 2,1, § 3,4). 2. Nach der Erhebungstechnik Heute ebenfalls weniger bedeutsam ist die Unterscheidung in Kataster- und Tarifsteuern. Bei ersteren erfolgt die Erhebung

Gliederung der Steuern

53

auf Grund von Verzeichnissen (Steuerkatastern), in denen der der Steuerbemessung zugrundeliegende Tatbestand (ζ. B. bei der an Hand von Katastern veranlagten Grundsteuer) festgelegt ist. Bei der zweiten Gruppe erfolgt die Besteuerung auf Grund von Tarifen, in die der jeweilige steuerrechtliche - in seiner Höhe nicht von vornherein bekannte - Tatbestand eingeordnet ist, ζ. B. bei Verbrauchsteuern, Zöllen, Einkommensteuern. Verbrauchsteuern können vom Anbieter, aber auch vom Verbraueber selbst erhoben werden. Bei der Einkommensteuer kann das Empfängerprinzip oder das Quellenabzugsprinzip bestehen. Ersteres wird ζ. B. bei der „veranlagten" Einkommensteuer (Entwicklungsstufen: summarische Einschätzung ohne wirksame Nachprüfung; sorgfältige Selbsteinschätzung mit teilweiser behördlicher Nachprüfung durch Stichproben; eingehende und genaue Steuererklärung mit strenger behördlicher Kontrolle), letzteres ζ. B. bei der Lohnsteuer angewandt. Hier führt der Arbeitgeber die Steuern unter Abzug vom auszuzahlenden Arbeitsentgelt ab. "Weil das Quellenabzugsverfahren der Lohnsteuer jedoch die innerhalb eines Jahres sich etwa, ζ. B. durch zeitweilige Arbeitslosigkeit, ergebenden Änderungen in den persönlichen Verhältnissen nicht berücksichtigen kann, ist es möglich, durch den Lohnsteuerjahresausgleich nachträglich Korrekturen anzubringen. In diesem Fall erweist sich der Quellenabzug als eine vorläufige Erhebungsmethode. Gleiches gilt bei Lohnsteuerpflichtigen, die nachträglich im Rahmen der veranlagten Einkommensteuer zur Veranlagung herangezogen werden. Wiederum mehr historisches Interesse hat eine weitere Gliederungsmöglichkeit. Bei den Repartitionssteuern, die das Kennzeichen der außerordentlichen Steuern in der beginnenden Entwicklung des Steuerwesens waren (Jessen), aber auch durchaus noch später vorkommen, wurde das gesamte Steueraufkommen durch das Gesetz von vornherein festgelegt. Dieser Betrag wurde dann (vgl. preußisches Grundsteuergesetz vom 21. 5.1861) auf die einzelnen Provinzen oder ständischen Verbände verteilt (kontingentiert) und von diesen auf die Steuerpflichtigen umgelegt (Repartition). Heute spielen die Quotitätssteuern, d. h. Steuern, bei denen die Steuersätze gesetzlich

54

Allgemeine Steuerlehre

festgesetzt sind, während das Aufkommen gemäß den Veränderungen der Steuerbemessungsgrundlage schwankt, eine fast ausschließliche Rolle. Immerhin ist darauf hinzuweisen, daß noch in jüngerer Vergangenheit, bei der deutschen Judenabgabe von 1938 unseligen Angedenkens, lediglich das Steueraufkommen (einmalig eine Milliarde RM) von vornherein durch Verordnung festgelegt und der zunächst probeweise bestimmte Steuersatz ( 2 0 % vom Vermögen der Juden) zur Erreichung des Aufkommens nachträglich erhöht wurde. 3. Nach der zeitlichen Geltung Steuern können einmalig oder fortlaufend erhoben werden. Erstere werden auch als außerordentliche, letztere als ordentliche Steuern bezeichnet. Während die fortlaufend erhobenen heute die wichtigste Steuerart darstellen, haben die einmalig erhobenen Steuern in der Frühzeit des Steuerwesens eine hervorragende, den Einfluß der steuerbewilligenden Stände vorzüglich in den Vordergrund rückende Rolle gespielt. Darüber hinaus haben die außerordentlichen Steuern, vor allem in Kriegs- und Nachkriegszeiten, auch später noch eine immer wiederkehrende Bedeutung gehabt. Vereinzelt sind auch als einmalig oder für begrenzte Zeit gedachte Steuern zu laufenden geworden, so ζ. B. die zur Zeit der napoleonischen Kriege eingeführte und von Peel 1842 erneuerte Einkommensteuer in England. Für Deutschland ist auf den „Wehrbeitrag" von 1913 sowie auf die Erzbergerschen „einmaligen" Steuern nach dem Ersten Weltkriege zu verweisen, ferner auf die Lastenausgleichsgesetzgebung nach dem Zweiten Weltkriege. Zu erwähnen ist, daß einmalige „Erhebung" nicht „Zahlung" auf einmal bedeuten muß; vielmehr konnten sowohl der Wehrbeitrag als auch die Erzbergerschen „einmaligen" Steuern in Raten abgetragen werden. Für den Lastenausgleich nach dem letzten Kriege wurden ebenfalls langjährige Fristen vorgesehen. 4. Nach dem Steuerobjekt Viele Autoren stellen bei ihren Gliederungsvorschlägen die Eigenart des gewählten Steuerobjektes (Steuergegenstandes), das ja übrigens vielfach der namentlichen Bezeichnung der

Gliederung der Steuern

55

Einzelsteuern dient, in den Vordergrund, wobei die Vielfalt möglicher Ansatzpunkte eine gruppenmäßige Zusammenfassung erforderlich macht. So hat, um nur ein Beispiel zu geben, von Eheberg die Steuern nach „ihrer inneren Zusammengehörigkeit" (vielleicht besser: nach ihrer Stellung im Wirtschaftsprozeß) gegliedert in: 1. Einkommen- und Vermögensteuern, 2. Verkehrsteuern (Steuern vom Vermögensverkehr), 3. Verbrauch- und Aufwandsteuern. Vgl. dazu die im großen und ganzen solcher Gliederung folgende Behandlung der Einzelsteuern in Bd. III dieser Finanzwissenschaft. Von vornherein ist aber zu bemerken, daß eine solche Gliederung eine ergänzende Beachtung weiterer Merkmale erfordert, je nach dem Erkenntniszweck, dem die Gliederung dienen soll. Hier handelt es sich (a) um die Dimension, (b) die Maßeinheit der Steuerbemessungsgrundlage, (c) um die Einrichtung der Steuern als Ist- oder Sollsteuer und (d) um die subjektive oder objektive Qualifizierung des Steuerobjekts.

a) Die Dimension der Steuerbemessungsgrundlage Die Steuerbemessungsgrundlage kann eine Bestandsgröße sein (z.B. Vermögensteuer, Dimension D M zu einem bestimmten Zeitpunkt) oder die Veränderung einer Bestandsgröße (ζ. B. Vermögenszuwachssteuer, Dimension: Differenz D M zwischen zwei Zeitpunkten). Bei Steuern mit der Dimension Bestandsgröße spielen Bewertungsfragen eine wesentliche Rolle (ζ. B. die Frage zeitnaher oder zeitferner Bewertung). Weiterhin kann die Steuerbemessungsgrundlage explizite als Stromgröße definiert sein wie bei Umsatzsteuern, speziellen Verbrauchsteuern oder den Einkommensteuern nach der Quellentheorie (Dimension: DM oder Mengeneinheit pro Periode). Bei der Einkommensteuer kann die Stromgröße auch ermittelt werden durch den Vergleich zweier Bestandsgrößen wie ζ. B. die Gewinne nach dem Betriebsvermögensvergleich. Hier spielen Bewertungsfragen ebenfalls eine wesentliche Rolle. Da die Stromgröße auf eine Zeitperiode bezogen ist, ist ferner wesentlich, welcher Zeitraum für die, manchmal auch fiktive, Feststellung des Periodenwerts relevant ist (Bemessungszeitraum für die

56

Allgemeine Steuerlehre

Ermittlung des steuerpflichtigen Periodeneinkommens), wobei zu beachten ist, ob und wie bei der Feststellung des steuerrechtlich relevanten Periodenwertes periodenfremde Elemente Eingang finden. Denkbar ist ζ. B. bei Gewinnsteuern das (für die gegebene Definition konsequente) Jahresperiodizitätsprinzip, das Durchschnittsprinzip, das carry over und das carry back. Beim Durchschnittsprinzip werden Durchschnitte aus einer bestimmten Zahl vergangener Jahre gebildet, beim carry over (Verlustvortrag, steuerrechtlich Verlustabzug) ist es möglich, Verluste früherer Jahre bei der Gewinnermittlung im Steuerjahr kürzend in Rechnung zu stellen, beim carry back (Verlustrücktrag) ist es darüber hinaus möglich, Verluste dieser Periode auf die steuerrechtlich bereits festgestellten Gewinne früherer Jahre nachträglich anzurechnen und daraus etwa folgende Steuerrückzahlungen zuzulassen. Weiterhin kann die Steuerbemessungsgrundlage definiert sein als Veränderung einer Stromgröße (ζ. B. Mehrgewinnsteuer, Dimension: Differenz DM je Periode zwischen zwei Zeitperioden1); die obigen Bewertungsfragen und Fragen der zeitraumbezogenen Feststellung der Periodengrößen treten hier modifiziert ebenfalls auf. b) Die Maßeinheit der Steuerbemessungsgrundlage Maßeinheit der Steuerbemessungsgrundlage (Steuereinheit) kann eine Mengen-, Längen-, Raum- oder Gewichtseinheit sein. Dann spricht man von spezifischen Steuern, die mit der Dimension Stromgröße (ζ. B. Kaffee, Tee-, Weinbrand-, Bieroder Mineralölsteuer) oder auch mit der Dimension Bestandsgröße (ζ. B. Hundesteuer, Kopfsteuer, insoweit hierbei Einkommen oder Vermögen überhaupt nicht berücksichtigt werden wie bei gewissen früheren Kolonialsteuern, sogenannten „Negersteuern") auftreten können2. Bemessungsmaßstab kann aber auch eine Geldeinheit sein wie bei den Wertsteuern, die Eine solche zeitraumbezogene Mehrgewinnsteuer ist zu unterscheiden von einer Besteuerung der Mehrgewinne, gemessen an einem normierten Gewinn wie in Deutschland während des Zweiten Weltkrieges seit 1943. 1 Man mag auch solche Steuern, die zwar auf den Ertrag abzielen sollen, aber, sei es mangels entwickelter Steuertechniken, oder um ein zu starkes Eindringen in die Individualsphäre des Zensiten zu vermeiden, an äußere Merkmale anknüpfen wie die Tür- und Fenstersteuern nach der französischen Revolution, quasi spezifische Steuern dann nennen, wenn wirklich und soweit allein Mengen-, dagegen keine Wertgrößen in die Bemessungsgrundlage Eingang finden. 1

Gliederung der Steuern

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ebenfalls als Stromsteuern (ζ. B. DM Einkommen bei der Einkommensteuer, DM Ertrag bei der Gewerbesteuer nach der Teilbemessungsgrundlage Gewerbeertrag, D M vereinbartes Entgelt bei der Umsatzsteuer) oder als Steuern mit der Dimension Bestandsgröße auftreten können (ζ. B. DM Vermögen bei der Vermögensteuer, DM Grundstücks wert bei der Grundsteuer, DM Wert des Gewerbekapitals bei der Gewerbesteuer nach der Teilbemessungsgrundlage Gewerbekapital). Exkurs

über die Bedeutung der Dimensionen und Maßeinheiten der Steuerbemessungsgrundlage für das Steueraufkommen Die Bedeutung dieser Unterscheidungen gem. a) und b) zeigt sich insbesondere für das Steueraufkommen bei sich verändernden Wirtschaftslagen, bezogen (1) auf das Sozialprodukt und (2) das Preisniveau. Wir betrachten im folgenden diese Bezüge jeweils isoliert, d. h. nehmen an, daß bei Veränderungen des Sozialproduktes die Preise und bei Veränderung des Preisniveaus die Realgrößen des Sozialprodukts gleichbleiben. Bei weiterer Annäherung an die Realität wären beide Relationen miteinander zu kombinieren. Zu (1)

Veränderung des Steueraufkommens Τ einer einzelnen Steuer bei Veränderung des Sozialprodukts Y Da das finanzielle Aufkommen Τ einer bestimmten Steuer nicht unmittelbar mit dem Sozialprodukt Y verbunden ist, sondern erst auf dem Umwege über die Summe X der von ihr erfaßten individuellen Steuerbemessungsgrundlagen 1 , im folgenden „Besteuerungsmenge" genannt (vgl. § 3,2), die ihrerseits in stärkerer oder minder starker Beziehung zum Sozialprodukt Y steht, ist die gesuchte Beziehung Τ = Τ (Y) aufzuspalten in die Teilbeziehungen Τ = Τ (X) und Χ = Χ (Υ), zusammengefaßt in der Gesamtbeziehung Τ = Τ {Χ (Y)}. 1

Mit dem Symbol X ist oben in der Steuertariflehre die individuelle Steuerbemessungsgrundlage und mit dem Symbol Τ die individuelle Steuerschuld bezeichnet worden. Im vorliegenden Zusammenhang ist dagegen unter X die Summe aller individuellen Bemessungsgrundlagen (die „Besteuerungsmenge") zu verstehen und unter Τ die Summe aller individuellen Steuerschuldbeträge bei einer bestimmten Steuer.

Allgemeine Steuerlehre

58

Ein bekannter Maßstab für die Messung dieser Beziehungen ist die Aufkommenselastizität der Steuererträge 1 ; sie ist ein Maß dafür, um wieviel v. H . sich Τ verändert, wenn Y eine Änderung von 1 v. H . erfährt. Sie wird im folgenden behandelt, weil mit ihrer Hilfe ermittelt werden kann, worauf es in vorliegendem Zusammenhang ankommt: die unterschiedliche Reagibilität des Aufkommens einzelner Steuern 2 auf eine Veränderung des Sozialprodukts je nach der Dimension und der Maßeinheit der Bemessungsgrundlage, beides in Zusammenhang mit einer bestimmten Tarifgestaltung (vgl. § 4). Entsprechend der gedanklich aufzuspaltenden Gesamtbeziehung Τ = Τ {Χ (Y)} ist auch die Aufkommenselastizität als eine Zusammenfassung, das Produkt zweier Teilelastizitäten ET, χ und Εχ, γ zu verstehen. Dabei stellt ,, dT (1) ET,x = Τ m

:

dX IT

=

dT dX

·

X Τ

die (Teil-)Elastizität des Steueraufkommens Τ in bezug auf die Besteuerungsmenge X dar, im weiteren kurz als AE I bezeichnet. Hier spielt der Tariftyp eine entscheidende Rolle. Dagegen zeigt dX dY dX Y W Ε χ . γ = - γ : -γ = ¿γ · -χ die (Teil-)Elastizität der Besteuerungsmenge X in bezug auf das Sozialprodukt Y, im weiteren kurz AE II genannt. Hier sind insbesondere die Dimension (a) und die Maßeinheit der Bemessungsgrundlagen (b) von Bedeutung.

1

Die von Vertretern der sogenannten Marginalmethode in den Vordergrund ge-

rückte Steuerflexibilität

gestattet keine differenzierte Analyse im Sinne der

folgenden Ausführungen. Vgl. dazu W. Albers, Jb. f. N . 0 . und Stat., Band 180, S. 106 ff. 8 Das ist die für die vergleichende Behandlung dieses S 5 (Gliederung der Steuern) wesentliche Fragestellung. In anderen Zusammenhängen mag es auf die Aufkommenselastizität (AE) des gesamten Steuersystems ankommen. Dann ist das aufkommensmäßige Gewicht der einzelnen Steuern zu berücksichtigen. Die AE des gesamten Steuersystems kann ermittelt werden aus dem mit dem Aufkommen der einzelnen Steuern gewogenen Durchschnitt der Aufkommenselastizitäten der einzelnen Steuern.

Gliederung der Steuern

59

Die zusammengefaßte (Gesamt-)Aufkommenselastizität der Steuerschuld Τ in bezug auf das Sozialprodukt Y, im folgenden kurz AE genannt, ist dann /dT X\ /dX Y\ (3) Ετ,γ = Ε τ , χ · Ε χ , γ = ^dX · Τ ; / ' VdY · " X / Bei der folgenden Anwendung dieser Elastizitätsbegriffe auf einige Steuerarten werden die Dimensionen und Maßeinheiten der Steuerbemessungsgrundlage und damit die Teilelastizität der Besteuerungsmenge X in bezug auf das Sozialprodukt AE II = Εχ, γ im Vordergrund stehen. Vorweg sind aber einige Bemerkungen über die Teilaufkommenselastizität des Steueraufkommens in bezug auf die Besteuerungsmenge AE I = ET, χ notwendig. Wie bereits angedeutet, spielt im Zusammenhang mit der (Teil-)Aufkommenselastizität des Steueraufkommens in bezug auf die Besteuerungsmenge AE I = Ej, χ der Tariftyp eine entscheidende Rolle. Da ein Tarif sich auf individuelle Steuerfälle bezieht, d. h. eine mikroökonomische Beziehung darstellt, während Et, χ makroökonomischer Natur ist, ist bei der Analyse dieser Zusammenhänge das Aggregationsproblem zu beachten. Zunächst sei auf mikroökonomischer Ebene argumentiert, indem die Variablen Τ und X im Sinne der Tarifanalyse als individuelle Größen, als individuelle Steuerschuld und individuelle Steuerbemessungsgrundlage, gedeutet werden. Dementsprechend für einen Augenblick auch die Et, χ als eine einzelwirtschaftliche Beziehung E ^ χ mit dem Ziel ihrer Umgestaltung zur Tarifelastizität. Um den Tariftyp in die Analyse einzubeziehen, ist es notwendig, die Größe der individuellen Steuerschuld Τ durch den Ausdruck Τ = t · X zu ersetzen, der die Beziehung von Τ zum Durchschnittssteuersatz Τ — , oder verkürzt geschrieben t, definiert. dT X d (t · Χ) X Eingesetzt in E I χ - dX ' Τ e r S l b t s i c h dX ' t-X und, nach Ausrechnung mit Hilfe der Produktenregel der Differenzierung die Tarifelastizität

«> wobei

T E

=âr-f · -γ- oder

+1

> :

die Elastizität des Durchschnitts-

Allgemeine Steuerlehre

60

Steuersatzes in bezug auf die Steuerbemessungsgrundlage darstellt. Bei proportionalem

Tarif ist

:

— o, da

= o

(vgl. § 4 , 2 a), so daß T E = 1 wird. Bei Progressionstarifen

ist - ^ r αΧ

:

^ > o, also T E > 1. Χ

Nähere Überlegungen würden zeigen, daß die Tarifelastizität bei linearer Progression den Wert 2 annehmen kann 1 , bei beschleunigter Progression sogar den Wert > 2, dagegen bei dem in praxi besonders häufigen Tariftyp der verzögerten Progression zwar größer als 1 ist, sich aber mit wachsendem X der Größe 1 annähert 2 . Diese Twferoökonomischen Zusammenhänge der Tarifanalyse sind in die maferoökonomische Ebene zu übersetzen, d. h. es ist zu aggregieren. Die jetzt wieder als Makrogröße aufgefaßte Teilaufkommenselastizität Et, χ ist so zu definieren, daß sie eine Aggregation der individuellen Tarifelastizitäten ermöglicht. Dabei ist von einer gegebenen Verteilung der von einer Steuer erfaßten Steuerfälle auf den einzelnen Tarifstufen auszugehen und danach zu untersuchen, wie sich Umverteilungen (Änderungen in dieser zunächst als gegeben angenommenen Verteilung) auswirken. Wenn eine bestimmte Verteilung der von einer Steuer erfaßten Steuerfälle auf die einzelnen Tarifregionen als im Augenblick gegeben angenommen wird, läßt sich die aggregierte Teilaufkommenselastizität einer Steuer im Hinblick auf die Besteuerungsmenge (Et, x) definieren als ein mit dem Steueraufkommen in den einzelnen Tarifbereichen gewogener Durchschnitt der zugehörigen Tarifelastizitäten. Im Falle proportionaler Tarife ergibt sich für die Aggregation kein Problem, da die Tarifelastizität bei allen Größen der individuellen Steuerbemessungsgrundlagen gleich ist. Das gilt strenggenommen nur, wenn die t-Kurve durch den Ursprung geht, d. h. wenn bei X = o auch t o gilt. Der Anstieg der Durchschnittssteuersatzkurve nimmt bei verzögerter Progression 1 1

mit wachsendem X ab (vgl. Abb. 2 a, Steuertariflehre, $ 4 , 2 ) . Der Zähler des dt t dX , - •, - für die Elastizität des Durchschnittssteuersatzes wird dementdX X t sprechend kleiner, der Nenner — zwar ebenfalls, jedoch weniger schnell als der dt t ^ Zähler. Der Ausdruck - ¡ 7 7 : — wird dadurch mit wachsendem X kleiner und geht Ausdrucks

dX X

gegen o, wenn X gegen 00 geht (eigentlich: s o b a l d - ^ - = 0 , von der verzögerten Progression zur Proportionalität).

d . h . bei Übergang

Gliederung der Steuern

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Anders im Falle von Progressionstarifen, von denen der Typ der verzögerten Progression als der in praxi bedeutsamste näher zu behandeln ist: Liegen die von der betrachteten Steuer betroffenen Steuerfälle vor allem in den unteren Tarifbereichen (ζ. B. Lohnsteuer), so wird eine Veränderung der »w&roökonomischen Besteuerungsmenge um 1 v. H. wegen der in diesen Bereichen höheren Tarifelastizitäten eine größere v. H.-Wirkung auf das Steueraufkommen haben als wenn von der Steuer vorzüglich Fälle betroffen werden, die in den oberen Tarifbereichen liegen. Stillschweigend vorausgesetzt ist dabei allerdings, daß durch die Änderung der aggregierten Besteuerungsmengen X deren Verteilung auf die einzelnen Tarifregionen nicht geändert wird. Daher ergibt sich eine zusätzliche Fragestellung dann, wenn mit der Veränderung der Makrogröße X eine Umverteilung zwischen den einzelnen Tarifstufen verbunden ist. Dabei ist zu unterscheiden (a) die Auswirkung auf die Teilaufkommenselastizität Εγ, x, wie oben definiert und nach Hagemann als Querschnittselastizität bezeichnet und (b) die durch die Umverteilung selbst bewirkte steuerliche Gesamtaufkommensänderung. Erfolgt eine Umverteilung in Richtung auf die oberen Tarifbereiche, so wird (a) die Ej, χ als Querschnittselastizität sinken. Die wachsende Gewichtung der Steuerfälle in den jeweils höheren Tarifbereichen schlägt sich wegen der hier niedrigeren Tarifelastizitäten in einer Senkung der Aggregatgröße nieder. Andererseits (b) mag mit dieser Umverteilung als unmittelbare Wirkung1 eine Erhöhung der Steuererträge verbunden sein. Der besonderen Fragestellung entsprechend ist hier mit dem Grenzsteuersatz zu arbeiten, der definitionsgemäß den durch einen streng genommen infinitesimal kleinen Zuwachs der Steuerbemessungsgrundlage ausgelösten zusätzlichen Steuerbetrag angibt. Der Ausdruck für das Wachstum von Τ im Falle einer Erhöhung der BedT messungsgrundlage lautet dann ΔΤ = · ΔΧ, wobei der Grenzsteuersatz im Falle von Kurvenabschnitten als Durchschnittsgröße zu ermitteln ist. Solange die d T -Sätze in den oberen Tarifregionen höher sind als in mit ihnen verglichenen unteren, ist die unmittelbare Aufkommenswirkung Δ Τ bei gegebenem ΔΧ größer, wenn die Erhöhungen der Steuerbemessungsgrundlagen in den oberen als wenn sie in den unteren Tarifregionen auftreten. Die jeweilige Gesamt1

Empirisch bedeutsame zeitliche Verzögerungen aufgrund der Veranlagungstechnik und von Zahlungsfristen werden hier vernachlässigt.

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Wirkung ΔΤ einer bestimmten Steuer ergibt sich dann aus der Summe der einzelnen Wirkungsfälle ΔΤ, + ΔΤ 2 + . . . + ΔΤ η . Die Aussagen (a) und (b), obgleich im ersten Augenblick frappierend - bei einer Umverteilung von unten nach oben nimmt im Falle verzögerter Progression die (Querschnitts-)Aufkommenselastizität ab, während das Steueraufkommen zunimmt1 - widersprechen sich nicht. Die eine (a) zielt auf die relative Veränderungswirkung (wieviel °/o Mehraufkommen infolge 1 °/oiger Erhöhung der Besteuerungsmenge) bei jeweils gegebener Verteilung der Steuerfälle ab - im vorliegenden Beispiel nach erfolgter Umverteilung im Vergleich mit dem Zustand vorher. Die andere (b) dagegen verweist auf die möglichen Aufkommenswirkungen infolge der Umverteilung selbst. Im Zusammenhang mit der Erhöhung des Steueraufkommens infolge der Umverteilung von unten nach oben ist (a) die (Querschnitts-)Aufkommenselastizität Et, χ auf dem neuen Niveau kleiner: Denn durch die Umverteilung hat sich die für die aggregierte Elastizität entscheidende Gewichtung verändert; höhere Steueraufkommen in den oberen Tarifregionen mit niedrigeren Tarifelastizitäten schlagen sich in einer Senkung der aggregierten Aufkommenselastizität nieder. Das gilt bis auf weiteres, wenn man annehmen darf, daß nunmehr - oder auch solange als - keine weiteren merklichen Umverteilungen erfolgen, d. h. wenn jetzt auftretende Änderungen in der Besteuerungsmenge nur so kleine Veränderungen im einzelnen mit sich bringen, daß die Verteilung im wesentlichen dadurch nicht geändert wird. Im Falle einer Umverteilung nach unten ergeben sich entgegengesetzte Wirkungen2. Im folgenden sollen die vorstehenden Überlegungen auf ausgewählte Steuerarten mit verschiedenen Dimensionen und Maßeinheiten angewendet werden: a) Spezifische Steuern, die heute insbes. als Sirowsteuern bei partiellen Verbrauchsteuern vorkommen. Wegen ihres i. d. R. proporMögliche Ausnahmen, wie ζ. B. bei Umverteilungen innerhalb von Linearbereichen oder beim Übergang von einer Progressionszone mit einem höheren Grenzsteuersatz zu einem Plafond mit niedrigerem Steuersatz werden hier vernachlässigt. Ergänzend sei bemerkt: Keine Wirkung auf die aggregierte Εγ ermittelt als Querschnittselastizität, würde trotz Veränderung der Besteuerungsmenge Δ Χ eintreten, wenn diese auf eine Zunahme (Abnahme) der Steuerfälle zurückzuführen ist und bei den neu hinzugekommenen (entfallenen) die Verteilung der individuellen Bemessungsgrundlagen die gleiche ist wie bei den übrigen. (Gleiche relative Gewichtung.) Das schließt selbstverständlich ein, daß die Steuererträge steigen (fallen), hier aber anders als im vorher genannten Falle nur entsprechend gleichbleibender durchschnittlicher Steuerbelastung multipliziert mit der zusätzlichen (positiven oder negativen) Besteuerungsmenge. 1

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tionalen Tarifs (AE 1 = 1) spielt f ü r die gesamte AE die Elastizität der Besteuerungsmenge in bezug auf das Sozialprodukt (AE II = Εχ, γ) die wesentliche Rolle. Da Luxusgüter eine größere, Güter des lebensnotwendigen Bedarfs dagegen eine kleinere Einkommenselastizität der Nachfrage 1 aufweisen, wird bei Steuern auf Luxusgüter die AE größer sein als bei Steuern auf Lebensnotwendigkeiten. Wachsen mit ansteigendem Sozialprodukt die Einkommen im Durchschnitt u n d ändert sich damit die sozialbedingte Verbrauchsstruktur zugunsten der Luxusgüter, so wird die AE II und damit die AE überhaupt der Gesamtheit aller den Verbrauch belastenden partiellen Verbrauchsteuern wachsen, d. h. die dementsprechenden Steuererträge werden bei Schwankungen von Y auf dem höheren Niveau stärker reagieren. Bei schrumpfender Wirtschaftsentwicklung wären unter den gleichen Voraussetzungen umgekehrte Entwicklungen zu erwarten. ß) Wertsteuern. Zunächst seien (/?,) Stromsteuern, dann (ß2) Steuern auf Bestandsgrößen behandelt, bei den Stromsteuern exemplarisch zuerst Einkommensteuern, dann Umsatzsteuern. Wird bei den Einkommensteuern zunächst vereinfachend ein proportionaler Tariftyp angenommen (AE I = 1), so spielt auch hier AE II die entscheidende Rolle. Hierfür sind von Bedeutung (1) der Bemessungszeitraum f ü r die Ermittlung des steuerpflichtigen Periodeneinkommens. Gilt das Jahresperiodizitätsprinzip, so liegt ein engeres Anschmiegen des steuerbaren Einkommens an Änderungen von Y vor als wenn das Durchschnittsprinzip gilt, das einen Ausgleich der Schwankungen des Einkommens bringt. Gilt das carry over-Prinzip, so ist die Reagibilität infolge der darin liegenden Tendenz zum Durchschnittsprinzip geringer als bei dem Jahresperiodizitätsprinzip, bei Anwendung des carry back dagegen wächst sie, weil in Jahren schlechter Einkommenslage von den durch Verluste Betroffenen nicht nur keine Steuern zu zahlen sind, sondern sogar Steuerrückzahlungen erfolgen. Die Aufkommenselastizitäten ändern sich dementsprechend. D a n n (2) ist, unabhängig von ad (1), wesentlich, ob die Teile des Volkseinkommens, die der Einkommensteuer oder, sofern es mehrere Einkommensteuern oder verschiedene Gliedsteuern der Einkommensteuer gibt, einer bestimmten Steuer unterworfen werden, in der Steuerperiode stärker oder schwächer als das Volkseinkommen Y wachsen oder fallen. Falls die Aussage zutrifft, d a ß im Aufschwung die Gewinne relativ stärker wachsen (vice versa im Abschwung) als kontraktabhängige Einkommen (Löhne, Gehälter usw.), so haben 1 Vgl. das sog. Engelsche Gesetz, nach dem bei wachsenden Haushaltsausgaben die absoluten Größen der lebensnotwendigen Verbrauchsausgaben zwar zunehmen, ihre relativen Größen aber fallen.

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Gewinnsteuern auch bei proportionalen Sätzen eine Aufkommenselastizität > l 1 . Soweit bei proportionalen Tarifen. Bei Progressionstaeifen ist die gesamte AE größer, da dann auch A E I > 1. Bei Gewinnsteuern ist somit die gesamte AE = ET, Y abhängig vom Bemessungszeitraum für die Ermittlung des steuerpflichtigen Periodeneinkommens und von der Entwicklung der Einkommensrelationen bei sich änderndem Y; sie wird erhöht bei progressiven Tarifen. Zwar gilt auch hier, daß im Falle verzögerter Progression die Teilaufkommenselastizität AE I bei wachsendem aufkommensmäßigen Gewicht in den oberen Tarifzonen abnimmt. Aber unter der Voraussetzung, daß im Zuge der konjunkturellen Entwicklung Unternehmen mit bisher geringen nunmehr beträchtliche Gewinne erzielen, wird infolge der dadurch bewirkten Umverteilung bei steigenden Grenzsteuersätzen als unmittelbare Wirkung (zeitliche Verzögerungen vernachlässigt) eine sichtbare Erhöhung des Steueraufkommens eintreten. Eine geringere Aufkommenswirkung ist dann zu erwarten, wenn im Falle der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich infolge steuerrechtlich möglicher Nutzung von Bewertungs- und Abschreibungsfreiheiten eine Gewinnverschiebung auf Jahre minderer Gewinne, damit ein Gewinnausgleich und dadurch Vermeidung der höheren Progressivsätze ermöglicht wird (d. h. die Korrelation zwischen Y und Gewinnen steuerrechtlich bedingt gemindert und damit die Strenge des Steuertarifs entschärft wird). Bei Mehrgewinnsteuern (Dimension: Differenz DM je Periode zwischen 2 Zeitperioden) werden c. p. die Aufkommenselastizitäten demgegenüber größer sein, weil Mehrgewinne im allgemeinen nur in Perioden mit wachsendem Sozialprodukt Y, dagegen nicht in Perioden mit fallendem Y und daher bestenfalls stagnierenden, sonst aber fallenden Gewinnen auftreten. Im Falle der Lohnbesteuerung wirkt sich positiv auf die gesamte AE = Er, Y aus, daß hier die tarifbedingten Aufkommenseffekte insbesondere durchschlagen. Selbst bei formal proportionalem Tarif existieren meist steuerfreie Existenzminima (vgl. bereits die frühe Form der britischen Einkommensteuer), die aber bei wachsendem Y von einer wachsenden Zahl von Zensiten überschritten werden und damit die Steuerpflicht entstehen lassen. Bei progressiven Tarifen tritt diese Wirkung verstärkt auf, bei solchen mit verzögerter Progression insbesondere dann, wenn die Zuwachsraten des Durchschnittssteuersatzes gerade in den unteren Tarifbereichen, die bei Gilt streng beim Jahresperiodizitätsprinzip, in den anderen o. a. Fällen treten Modifikationen auf.

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der Lohnsteuer eine dominierende Rolle spielen, besonders hoch sind. Dagegen wirken in Richtung auf eine geringere gesamte AE, wegen der dann kleineren AE II, wenn Lohn-lags, hier verzögerte Anpassung des Lohnanteils an ein steigendes Sozialprodukt, auftreten und beträchtlich sind. Das Auftreten ist eine Tatfrage 1 , auch abhängig von der Stärke und lohnpolitischen Aktivität der Gewerkschaften. Bei einer proportionalen allgemeinen Umsatzsteuer2 ist zwar im Falle der Nettoumsatzsteuer eine Manipulation der Bemessungsgrundlage durch vertikale Konzentration wie bei der alten Bruttoallphasenumsatzsteuer nicht mehr möglich; wichtiger aber: auch die steuerlichen Belastungsänderungen, die etwa infolge einer Veränderung der Struktur der umgesetzten Leistungen früher möglich waren, da die Belastungen unterschiedlich hoch waren je nach Zahl der Umsatzstufen und der Materialintensität, d. h. der Verwendung bereits voll besteuerter Vorprodukte, sind nach Einführung der Nettosteuer entfallen; alle Produkte werden im Endeffekt entsprechend der Summe der in ihnen enthaltenen Wertschöpfungen gleich belastet. Strukturelle Verbrauchsänderungen im Konjunkturverlauf spielen von hier aus gesehen keine Rolle. Prima facie kann somit für AE II eine Größe von 1 angenommen werden, und da AE I im Falle einer Proportionalsteuer ebenfalls gleich 1 ist, ergibt sich für die gesamte AE ebenfalls die Größe 1. Jedoch: Da nach Wegfall der zunächst eingeführten Übergangsregelung die Käufe von Investitionsgütern dem sofortigen vollen Vorsteuerabzug unterliegen und in konjunkturell günstigen Zeiten, d. h. wachsendem Y, mehr die Steuerzahllast kürzende Investitionen vorgenommen werden als in Flautezeiten (bei geringem Y weniger die Steuerzahllast kürzende Investitionen), so ist AE II < 1 und damit auch AE < 1. Sie wäre größer, wenn entsprechend dem ursprünglichen Regierungsentwurf der Vorsteuerabzug bei Investitionen nur pro rata temporis (vgl. Bd. III) eingeführt worden wäre. Im übrigen mag die gesamte AE der Umsatzsteuer dann etwas größer werden, wenn infolge von Veränderungen der Einkommensverteilung zugunsten verbrauchsfreudiger unterer Einkommensschichten der Konsum von Endgütern durch die Verbraucher, die keinen Vorsteuerabzug geltend machen können, im Verhältnis zum Sozialprodukt steigt (vgl. die theoretisch andere Wirkung bei speziellen Verbrauchsteuern, s. o.). (ß2) Bei Wersteuern mit der Dimension Bestandsgröße ist die Ermittlung der AE besonders schwierig. Bestandsgrößen sind nicht 1 1

Eher sichtbar im Aufschwung, weniger stark im Abschwung (Sperrklinkeneffekt). Die mögliche Sonderregelung einer Gewährung von Umsatzsteuerfreibeträgen sei hier vernachlässigt.

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Kolms, Finanzwissensch. II, 4. A.

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unmittelbar mit der Stromgröße Y korreliert, es liegen verschiedene Dimensionen vor. Y ist als Stromgröße die Summe der Wertschöpfungen dieser Periode, dagegen ist eine Bestandsgröße, ζ. B. das Vermögen, die Summe der Nettovermögenszuwächse dieser und früherer Perioden. Ist das Gewicht der bereits früher angehäuften Vermögensgrößen beträchtlich, so wirkt eine Zuwachsgröße dieser Periode, auch wenn eng korreliert mit dem Wachsen des Sozialprodukts, sich weniger stark auf das Gesamtvermögen aus als wenn das bisherige Vermögen als Summe früherer Nettozuwächse von geringerem Gewicht ist. (Aus diesem Grunde wird eine Vermögenszuwachssteuer mit der Dimension: Differenz DM zu verschiedenen Zeitpunkten, da bei ihr das Gewicht des bisherigen Vermögens steuerlich gar keine Rolle spielt, eine größere AE II haben als eine Vermögensbestandsgrößensteuer). In armen, aber relativ schnell wachsenden Volkswirtschaften wird daher die Korrelation zwischen Vermögen und Sozialprodukt größer sein als in bereits reichen, aber relativ weniger stark wachsenden. Weiterhin sind aber die Modalitäten der Bewertung von besonderer Bedeutung. Je zeitnäher diese, um so größer, je weniger zeitnah, um so geringer ist AE II. Wachsen aus spekulativen oder anderen Gründen (ζ. B. inflationsbedingte „Flucht in die Sachwerte" und dadurch bedingt verstärkte Wertsteigerungen gerade bei den Vermögensgegenständen, die der Besteuerung unterliegen) die Werte der steuerpflichtigen Bestandsgröße schneller als das Sozialprodukt, so mag sich das positiv auf AE II auswirken. Voraussetzung ist aber eine zeitnahe Bewertung, die bei der Bewertung von Wertpapieren durch amtliche steuerliche Kurswerte eher erreicht wird als bei anderen Vermögensgegenständen, insbesondere bei Grund und Boden. Ist eine Bestandsgrößensteuer progressiv, zumindest indirekt, wie die deutsche Vermögensteuer infolge von Freibeträgen, so mag durch ein ansteigendes Hineinwachsen in die Steuerpflicht bei aufwärtsgerichteter Wirtschaftsentwicklung die AE I und damit die gesamte AE größer werden. Wegen der mit der Freibetragsregelung in Verbindung mit einem im übrigen formal proportionalen Tarif gegebenen verzögerten Progression (vgl. § 4,3 aα2) wird die relative steuerliche Aufkommenswirkung bei den höheren Vermögen von geringerer Bedeutung sein. Es sei noch einmal daran erinnert, daß sich die Aufkommenselastizität des Steuersystems aus dem mit dem Aufkommen der einzelnen Steuern gewogenen Durchschnitt der Aufkommenselastizitäten der Einzelsteuern errechnet. Die Auswahl und Ausgestaltung der Einzel-

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steuern spielen demnach für die konjunkturpolitische Problematik eine wichtige Rolle. Zw (2)

Veränderung des Steueraufkommens Τ einer einzelnen Steuer bei Veränderung (insbes. Anstieg) des Preisniveaus. Wenn wir die Veränderungen des Steueraufkommens in ihrer Beziehung zu Preisniveauveränderungen bei den einzelnen Steuerarten gemäß ihren Maßeinheiten und Dimensionen untersuchen, wird aus dem gleichen Grunde isolierend vorgegangen, wie bei den Überlegungen zu (1). Dabei wird hier angenommen, daß nur eine nominale, nicht aber eine reale Änderung der Sozialproduktgrößen erfolgt. a) Bei spezifischen Steuern fallen unter dieser Voraussetzung bei einem Anstieg des Preisniveaus die Realerträge, da die Maßeinheiten der Bemessungsgrundlage, ζ. B. Hektoliter oder kg bestimmter Güter, von der Preissteigerung nicht berührt werden; bei gleichbleibenden Steuersätzen bleibt das nominale Steueraufkommen gleich, während wegen der Erhöhung des Preisniveaus dessen Realwert sinkt1. Zur Abwehr solcher Erscheinungen mögen die Steuersätze erhöht werden und oder es erfolgt eine Umstellung spezifischer auf Wertsteuern wie ζ. B. in der Großen Inflation nach dem Ersten Weltkriege. ß) Bei Wertsteuern als Stromsteuern (/?,), zunächst unter der vereinfachenden Annahme proportionaler Tarifgestaltung, bleiben die Realerträge gleich unter der Voraussetzung, daß (1) die der Bemessungsgrundlage zugrundeliegenden Preise proportional zum allgemeinen Preisniveau steigen, weiterhin (2), daß eine zeitlose Veranlagung und (3) eine sofortige Zahlung der Steuer erfolgt. Falls die Voraussetzung (1) - ζ. B. im Falle der Lohnsteuer: die Löhne hinken dem Anstieg des Preisniveaus nach2 - oder die einer zeitlosen Veranlagung (2) entfällt und auch (3) keine sofortige Zah1

In dem Falle, daß die Preise, die der Staat für die von ihm benötigten Güter und Dienste zu zahlen hat, schneller steigen als das allgemeine Preisniveau, sinkt der Realwert der Steuern für den Staat speziell dementsprechend schneller. (Es sei darauf verwiesen, daß eine Reihe von Preisen, die die öffentliche Hand zu zahlen hat, heute schneller steigen als das allgemeine Preisniveau, vgl. Bd. I, S. 147. Das hat audi Bedeutung für alle anderen im folgenden Text darzustellenden Fälle. Im übrigen gelten die Zusammenhänge im Falle eines allgemeinen Preisverfalls (Deflation) vice versa. * Steigt der Gewinnanteil am Sozialprodukt Y überproportional, so ergibt sich aus diesem Grund und bei Vorliegen der genannten anderen Voraussetzungen ein Ansteigen der Realaufkommen von gewinnbelastenden Steuern. Jedoch sind bei Gewinnsteuern gerade die Voraussetzungen (2) und (3) aus steuertechnischen Gründen schwer zu erfüllen. 5·

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lung der Steuerschuld erfolgt, sinkt das Realaufkommen der betreffenden Steuer. Aus den beiden letzten Gründen wurden in der Hochinflation 1923 die bereits früher eingeführten Vorauszahlungen zur veranlagten Einkommensteuer und zur Körperschaftsteuer mehrfach drastisch erhöht. Bei Wertsteuern mit der Dimension Bestandsgröße (ß2) des Steuerobjekts (weiterhin unter der Annahme proportionaler Tarifgestaltung) würden die Realerträge im Falle der Inflation gleichbleiben, falls (1) die Geldwerte der Bemessungsgrundlage dem allgemeinen Preisniveau proportional folgen. Ist das nicht der Fall, so sinken die Realerträge. Im Falle einer genügend sichtbar gewordenen Inflation mögen allerdings die Werte solcher Güter sogar überproportional steigen, die infolge einer „Flucht in die Sachwerte" insbesondere zu Vermögensanlagezwecken nachgefragt werden. Das würde in Richtung einer im Verhältnis zum Anstieg des allgemeinen Preisniveaus überproportionalen Erhöhung der Bemessungsgrundlage und damit Erhöhung der steuerlichen Realaufkommen wirken. Jedoch ist die weiterhin (2) erforderliche Voraussetzung einer zeitnahen steuerlichen Bewertung bei den Bestandsgrößensteuern i. d. R. nicht erfüllt 1 , so in praxi insbesondere nicht bei der Grundsteuer, auch nicht bei der allgemeinen Vermögensteuer. Ferner (3) kommt es dann zu einem Fallen der Realerträge, wenn trotz drohender oder bereits in Gang gekommener Inflation steuerliche Zahlungsfristen gewährt werden. So im besonders krassen Fall mit fast völligem Absinken der Realerträge beim Reichsnotopfer von 1919. Ein Sonderproblem bringt die Einführung von Progressionstarifen, die insbes. bei Stromsteuern auf das Einkommen natürlicher Personen dann eine besondere Bedeutung erlangen, wenn sie eine verzögerte Gestaltung des Progressionsverlaufs aufweisen. Die Probleme der zeitnahen Veranlagung und Abführung der Steuer seien hier außer acht gelassen, im Falle der Lohnsteuer spielen sie übrigens eine geringere Rolle. Allgemein gilt, daß bei einem Progressionstarif im Falle der Inflation die Realerträge der Einkommensteuer deshalb steigen, weil zwar (allerdings unter der Voraussetzung gleichzeitigen proportionalen Anstiegs von Einkommen und Preisen) die Realeinkommen gleichbleiben, aber wegen des Ansetzens der Besteuerung an den gestiegenen nominalen Einkommen (Nominalismusprinzip) infolge der Progression ein größerer Teil des gleichen Realeinkommens an den Das gilt audi bei Steuern, die auf Wertzuwachse, ζ. B. bei Bodenwertzuwachssteuern, erhoben werden. 1

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Fiskus fällt. Weist der an die nominalen Größen anknüpfende Tarif eine verzögerte Progression auf, bei der der Anstieg der Durchschnittssteuersätze in den unteren Tarifbereichen bei Wachsen der Bemessungsgrundlage größer ist als in den oberen Tarifbereichen, so erleiden die unteren Einkommensschichten bei Inflation ein stärkeres Steigen der steuerlichen Realbelastung als die oberen Schichten, bei denen das Wachstum von ^ ^

gegen o geht, wenn X sich der

Größe oo annähert (vgl. § 4,2 b). Wird ein gegebener Steuertarif als „gerecht" empfunden in bezug auf den Gesamtanteil des Staates am Realeinkommen der Zensiten und im Hinblick auf die reale Steuerlastverteilung auf die einzelnen Einkommensschichten (s. u. z. B. die Postulate des gleichen oder proportional gleichen Steueropfers), so hilft bei Inflation nur eine „Streckung" des Steuertarifs einschließlich einer entsprechenden Erhöhung der Freibeträge derart, daß vom gleichen Realeinkommen der gleiche °/o-Satz genommen wird wie bisher. Ergänzend ist noch zu erwähnen, daß bei solchen Einkommensteilen, die trotz laufender Inflation nominell nicht steigen wie Zinserträge aus festverzinslichen Wertpapieren, in bestimmter Weise die reale Steuerbelastung für die Zensiten selbst dann wächst, wenn ein proportionaler Tarif angenommen wird. Das gilt deswegen, weil die Ertragsquelle, da aus Geldvermögen bestehend, real mit der Inflationierung an Wert verliert, so daß ein Teil des Geldeinkommens durch den realen Wertfall des Geldvermögens aufgezehrt wird. Obwohl somit ein Teil der nominellen Zinserträge ökonomisch kein Nettoeinkommen darstellt - bei genügend hoher Inflationsrate mag dieses gegen o gehen, ja negativ werden - werden die Zinserträge wegen des geltenden Nominalismusprinzips in voller Höhe mit den geltenden Steuersätzen belastet 1 . Das hat nicht nur Bedeutung für den Zensiten, dessen steuerliche Realbelastung mit wachsender Inflationsrate steigt, sondern auch für den Staat. Obwohl er als Staatsschuldner entlastet wird, weil der reale Wert der auf Nominalbeträge lautenden Staatsschulden infolge der Inflation sinkt, führt er dennoch die Besteuerung so durch, als ob es keine Inflation gäbe. Andererseits aber wird er auf die Dauer mit einer fallenden Neigung der Sparer konfrontiert, festverzinsliche Wertpapiere, auch Staatstitel, zu kaufen 2 . Die Problematik für die staatliche Schuldenpolitik, insbes. das debt management (vgl. Bd. IV) ist nicht zu übersehen.

Steuerfreie Zinserträge, die gelegentlich bei staatlichen Schuldtiteln vorkommen, seien hier ausgeschlossen. s Es sei denn, die öffentliche Hand führt wertgesicherte Schuldtitel ein.

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c) Iststeuern - Sollsteuern In die Veranlagungstechnik zwar hinüberspielend, dennoch aber im Hinblick auf die Quantifizierung des Steuergegenstandes an dieser Stelle wesentlich ist die Gliederung in Soll- und Iststeuern, die in der Diskussion um die Anreizproblematik, d. h. insbesondere bei den Steuern vom Einkommen und Ertrag, eine gewisse Bedeutung erlangte. Bei den isi-Steuern wird die Bemessungsgrundlage, und nach Anlegung des Steuertarifs die Steuerschuld, ex post nach Ablauf der Steuerperiode entsprechend den in dieser Periode erzielten Wirtschaftsergebnissen errechnet. Vorweg werden nur die steuerrechtlichen Regeln festgelegt, die bei der Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage angewendet werden sollen, bei der Gewinnbesteuerung ζ. B. die Prinzipien, nach denen der periodenrelevante Gewinn zu ermitteln ist, vgl. dazu das unter a) Gesagte. Auch wenn etwa bereits während der Periode Vorauszahlungen zu leisten sind, die an Vergleichswerte einer früheren Periode anknüpfen — ja selbst wenn sie Schätzwerten dieser Periode folgen - wird das Prinzip dadurch nicht durchbrochen, weil die Restzahlungen oder u. U. auch Rückzahlungen von der endgültigen Feststellung der Steuerschuld, nach Anlegung des Steuertarifs an die ex post errechnete Bemessungsgrundlage, abhängen. Bei den So//-Steuern dagegen wird nicht an eine ex post festgestellte Bemessungsgrundlage des Steuergegenstandes angeknüpft. Man schließt vielmehr, von bestimmten Hilfsgrößen ausgehend, die nicht selbst schon Einkommen oder Ertrag sind (ζ. B. Boden bestimmter Größe, Bonität und Lage; oder Höhe des Betriebskapitals, Lohnsumme) auf ein Wirtschaftsergebnis, das unter den gegebenen Umständen möglich erscheint, ohne Rücksicht auf die tatsächlich ex post erzielten Ergebnisse. Die Steuerbemessungsgrundlage, in besonderen Fällen die Steuerschuld selbst1 werden in diesem Sinne als Sollgrößen, quasi ex ante, festgelegt. 1 Ζ. B. bei Kopfsteuern auf den einzelnen Zensiten bezogen, bei sog. kontingentierten Steuern (ζ. B. die preußische Grandsteuer von 1861, vgl. folgende Anmerkung) auf das aggregierte Aufkommen der gesamten Steuer selbst.

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Bekannte Beispiele für Sollsteuern der Neuzeit findet man vor allem bei den frühen, an äußere Merkmale anknüpfenden Gewerbesteuern und bei Grundsteuern wie insbesondere der preußischen von 1861, die gemäß einem normierten Katastralreinertrag erhoben wurde 1 . Selbst die heutige Gewerbesteuer nach der (Teil-)Bemessungsgrundlage Gewerbekapital (fakultativ nach der Lohnsumme) trägt Sollelemente in sich, weil das Gewerbekapital (die Lohnsumme) wohl Voraussetzung für die Ertragserzielung, nicht aber selbst schon Ertrag ist. Auch die frühen Einkommensteuern hatten Sollertragscharakter, wie die preußische Klassensteuer von 1820 insbes. in ihrer ursprünglichen Form, bei der sogar unmittelbar die Höhe der Steuerschuld von der Einordnung in eine bestimmte Steuerklasse, ζ. B. in die der „auch wohlhabenden Einwohner", abhängig war. Zwar ist die moderne Einkommensteuer in ihrem Wesen eine Ist-Steuer, doch sind auch hier historisch durchaus Sollsteuerelemente zu finden, so ζ. B. bei den nach der Stabilisierung der Mark 1923 erhobenen Einkommensteuern, wegen des Fehlens exakter Berechnungsunterlagen. Sollsteuerelemente enthält die Einkommensteuer auch heute noch dort, wo die Ermittlung des Einkommens nach Durchschnittssätzen erfolgt oder wo Schätzungen nach Richtwerten vorgenommen werden. Auf Sollertragssteuern als Reformsteuern, die wegen ihrer Anreizwirkungen empfohlen, zumindest aber diskutiert wurden 2 , werden wir noch an verschiedenen Stellen zurückkommen. Das Aufkommen der Ist-Steuern 3 , bei denen der Staat zwar die Steuerregeln festlegt, dann aber in seinen Steuereinnahmen von 1 Die Bemessungsgrundlage war normiert. In § 3 der Ausführungsanweisung zum preußischen Grundsteuergesetz von 1861 wurde auf den „Reinertrag . . welcher nachhaltig erzielt werden kann" Bezug genommen. Die aggregierte Gesamtsteuerschuld wurde ex ante im Sinne einer Repartitionssteuer festgelegt. Sie war auf Provinzen, Kreise, Gemeinden und innerhalb der Gemeinden auf die steuerpflichtigen Liegenschaften gemäß S 3 des Gesetzes „nach Verhältnis des Reinertrages gleichmäßig zu verteilen". ' Dabei wurde etwa wie folgt argumentiert: "Während bei Istertragssteuern der Staat an risikovollen Mehranstrengungen - bei progressiven Sätzen in wachsendem Maße - partizipiert und damit, rigoros formuliert, Tüchtigkeit bestraft, würde bei Sollsteuern eine Belohnung der volkswirtschaftlich erwünschten Mehranstrengungen dann erfolgen, wenn sie zu über dem Soll liegenden tatsächlichen Erträgen führen und, da die Steuerschuld dadurch nicht erhöht wird, zu „Steuerdifferentialrenten", vice versa in den umgekehrten Fällen. Sollsteuern würden nach dieser Auffassung eine positive Anreizwirkung aufweisen. 1 Zu denen außerhalb des Rahmens der Ertrags- und Einkommensteuern übrigens in einem steuertechnischen Sinne audi die meisten Stromsteuern gehören.

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den tatsächlichen ex post festzustellenden Wirtschaftsergebnissen abhängig ist, schwankt stärker als das von Sollsteuern, m. a. W. die im vorigen Punkte erwähnte Aufkommenselastizität ist bei ihnen größer. Denn bei den heute erhobenen IstSteuern besteht eine enge Korrelation zwischen der Steuerbemessungsgrundlage und dem Sozialprodukt 1 , beides ex post - Größen der gleichen Dimension Stromgröße, während bei den Sollsteuern eine solche Korrelation (zumindest kurzfristig) nicht oder nur in geringem Maße vorliegt. Letzteres mag immerhin der Fall sein, wenn bei sollsteuerähnlichen Praktiken der Einkommensbesteuerung die Hilfsgröße, von der aus das tatsächliche Nettowirtschaftsergebnis geschätzt wird, wie etwa der Bruttoumsatz, selbst mit der Wirtschaftslage korreliert ist und ebenfalls erst ex post, wenn auch prinzipiell ein wenig früher als der Gewinn, festgestellt werden kann. Da aber der tatsächliche Gewinn als Residualgröße (Umsätze - Kosten) in der Regel stärker schwanken wird als die Umsätze, so ist bei Zugrundelegung des Bruttoumsatzes a priori eine geringere Aufkommenselastizität zu erwarten als bei echten Ist-Einkommensteuern. Im übrigen nähern sich die Steuern, bei denen tatsächliche ex post-Größen als Hilfsgrößen für die Schätzung benutzt werden, der Grenze zwischen Soll- und Ist-Steuern. Während bei Sollsteuern tatsächliche Mehrerträge gegenüber den normierten ex ante Größen nicht steuerrelevant sind, d. h. zu Steuerdifferentialrenten führen, ist auf der anderen Seite auf Steuern hinzuweisen, bei denen ein Mehrergebnis zu einer steuerlichen Sonderbelastung führt. Das ist ζ. B. bei den oben (ad b) erwähnten Mehrgewinnsteuern der Fall, bei denen ein Mehr an Ist gegenüber einer normierten Größe, ζ. B. dem Vergleichsgewinn einer früheren Periode, über den Rahmen der eigentlichen Einkommensteuer hinaus mit einer besonderen Abgabe belegt wird. Wenn man will, mag man von einer „negativen" Sollsteuer sprechen. Bei einer Vermögenszuwachssteuer handelt es sich zwar nicht um zusätzliche Einkommen, sondern um zusätzliche Bestandsgrößen gegenüber einer Vergleichsgröße zu einem früheren Zeitpunkt, die einer besonderen Belastung unterworfen werden, ihr negativer „Soll"charakter kommt aber 1 Wie oben (vgl. Punkt b) dargestellt, trifft das im Falle der Einkommensteuern insbes. bei denen zu, bei denen das periodenrelevante Einkommen nach dem Jahresperiodizitätsprinzip ermittelt wird und eine Einkommensglättung (Gewinnglättung) nicht erlaubt ist.

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ebenfalls ganz deutlich zum Ausdruck, wenn man an die politischen Motive denkt, die zu Vermögenszuwachssteuern geführt haben, wie ζ. B. zur Besitzsteuer von 1913, und insbesondere, wenn man sich an die Begründung Erzbergers 1919 erinnert, die während des Krieges erzielten Vermögenszuwächse aus moralischen Gründen wegzusteuern. Während (positive) Sollsteuern als Paradebeispiel für die Steuereinholung (§ 9,3) gelten, ist im Falle von „negativen" Sollsteuern eher die Steuervermeidung als Abwehrreaktion zu erwarten, eine Aussage, die von nicht immer uninteressierter Seite insbesondere im Falle der Vermögenszuwachssteuern unter Hinweis darauf gemacht wurde, daß dadurch die laufende Konsumtion angeregt würde, um der Besteuerung des Vermögenszuwachses zu entgehen.

Bei den Sollsteuern tritt das subjektive Element bei der Feststellung der Steuerbemessungsgrundlage in der Regel stärker in den Hintergrund als bei den Iststeuern. d) Subjektive - objektive Steuern Damit ist eine auch in anderen, ζ. B. sozialpolitischen Zusammenhängen wichtige Unterscheidung bei den sog. direkten Steuern angedeutet: Der Steuergegenstand kann subjektiv (Personalsteuern) oder objektiv (Realsteuern) qualifiziert sein. Im ersten Falle werden die persönlichen Umstände des Steuerschuldners berücksichtigt, im zweiten dagegen nicht, vielmehr werden unabhängig von der Person gegebene objektive Tatbestände als Besteuerungsgrundlage gewählt. Vgl. einerseits die moderne Einkommensteuer mit ihrer Ergänzung durch Vermögen- und Erbschaftsteuer, zum anderen gewisse Ertragsteuern, wie sie im 19. Jh. insbesondere - nach französischem Vorbild - in Süddeutschland vorherrschten und auch noch heute in der Bundesrepublik im Falle der Grundsteuer und der Gewerbesteuer (hier allerdings in teilsubjektivierter Form) existieren1. 1 £s mag sein, daß eine objektive Qualifizierung der Steuerbemessungsgrundlage erst nachträglich erfolgt, wenn man bei einer Ertragsteuer aus erhebungstechnischen Gründen zunächst von einer bereits feststehenden, aber subjektive Momente berücksichtigenden Bemessungsgrundlage ausgeht. Das gilt ζ. B. bei der Ermittlung des Gewerbeertrags der deutschen Gewerbesteuer (ähnlich, nur in anderen Dimensionen, bei der Ermittlung der weiteren Bemessungsgrundlage Gewerbekapital}. Man geht dabei von dem nach einkommensteuerrechtlichen Regeln ermittelten Gewinn aus Gewerbebetrieb aus, „objektiviert" diesen nachträglich dadurch, daß u. a. die Dauerschuldzinsen, die bei der Gewinnermittlung gewinnmindernd abgezogen wurden, nunmehr wieder hinzugerechnet werden. Man will das Wirtschaftsergebnis des Betriebes, unabhängig von subjektiven Momenten, wie sie in

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Die subjektivierende Qualifizierung des Steuergegenstandes kann nach unterschiedlichen Grundsätzen erfolgen. Zunächst ist daran zu denken, daß es früher eine privilegierende Heraushebung bestimmter Gesellschaftskreise gab: vgl. die Steuerfreiheit des Adels und der Geistlichkeit bei bestimmten direkten Steuern im Ancien Regime. Andererseits ist eine negative Privilegierung möglich, wie z. B. durch die Judenabgabe von 1938. Jedoch stehen hier Bezüge im Vordergrund, die letzten Endes eine in der Gruppenzugehörigkeit der Person selbst liegende positive oder negative Privilegierung bei bestimmten Steuern zur Folge haben, nicht aber eine subjektivierende Qualifizierung des Steuerobjekts, abhängig allein vom individuellen Status der Person, unbeschadet ihrer sozialen Gruppenzugehörigkeit. Immerhin zeigte bereits der sogenannte Akzisestreit in der Zeit des sich durchsetzenden absolutistischen Fürstenstaates im 17. und 18. Jh. - hier ging es darum, ob neben oder anstelle von direkten Steuern auch allgemeine indirekte Akzisen als staatliche Abgaben erhoben werden sollten, die alle Verbraucher, also auch die von den direkten Steuern freigestellten Gruppen belasten würden - daß bereits die Auswahl des Steuerobjekts subjektivierend wirken kann, indem sonst bestehende Steuerprivilegien nicht zum Tragen kommen, vielmehr eine Belastung gemäß dem individuellen Konsum besteuerter Güter erfolgt. In diesen Zusammenhang gehört auch die in eine andere Richtung zielende Aussage, die insbesondere im 19. Jh. stärkere Betonung erhielt, wonach die indirekten Steuern wegen ihrer heute sogenannten Regressionswirkungen im Hinblick auf das Einkommen vor allem die Einkommensschwachen stärker belasten. Daß gerade in Verbindung mit diesem Beurteilungswandel der indirekten Steuern - in einer Zeit, in der die der Verschuldung des Betriebseigners liegen, der Besteuerung zugrundelegen, also den objektiven Ertrag, nicht das subjektive Einkommen. Andererseits gibt es dem gleichen Zweck dienende Kürzungen. - Der im Text verwandte Begriff. „Teilsubjektivierung" bezieht sich auf die Tarifgestaltung. Während einer objektivierten Steuer wesensmäßig ein proportionaler Tarif entspricht (vgl. dazu die anderen Gesichtspunkte bei einer subiektivierten Steuer weiter unten im Text), sieht das Gewerbesteuergesetz bei Betrieben natürlicher Personen und Personalgesellschaften Freibeträge und eine begrenzte Progression vor, die Betriebe mit geringen Ertragen steuerlich bevorzugt. Dem liegen mittelstandspolitische Motive zugrunde, die eine Teilsubjektivierung einer im übrigen objektiven Steuer zur Folge haben.

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Steuerprivilegien bei den direkten Steuern abgebaut waren oder wurden - die kompensationstheoretische Begründung progressiver direkter Steuern entwickelt worden ist, zeigt, daß die unterschiedliche individuelle Belastungswirkung der Steuern je nach ihrem Steuergegenstand voll in den Blickpunkt rückte. Im übrigen spielt heute, sieht man von indirekten Luxussteuern, die auf mittelbare Weise die einkommensmäßig besser Gestellten stärker belasten sollen1 oder von angestrebten Minderbelastungen Einkommensschwacher durch geringere indirekte steuerliche Belastung der Güter des lebensnotwendigen Bedarfs sowie von Vorschlägen zur Einführung einer subjektivierten Ausgabensteuer (N. Kaldor) ab, die Frage der Subjektivierung vorzüglich bei den direkten Personalsteuern eine Rolle2. Entgegen den Steuerprivilegien früherer Zeit soll Gleichheit der Steuerbelastung herrschen. Das beinhaltet zwei Teilforderungen: es soll gleiche „horizontale" und gleiche „vertikale" Steuerbelastung erstrebt werden, die sich in unterschiedlichen Ausgestaltungsmodalitäten der Steuern niederschlagen: Steht die horizontale Gleichheit im Vordergrund, d. h. soll jeder Zensit in gleicher Lage gleich besteuert werden, so mag sich das ζ. B. zwecks Neutralisierung unterschiedlicher Kinderlasten3 darin niederschlagen, daß Kinderfreibeträge gewährt werden, die die Steuerbemessungsgrundlage kürzen: Der Kin1

Das Aufkommen eines „Massenluxus" hat hier in gewisser Weise die Fronten verwischt. * Das schließt nicht aus, dai? grundsätzlich um das relative Gewicht direkter und indirekter Steuern im Rahmen des Steuersystems mit politischen Argumenten gestritten wird und diese Frage auch in der heutigen Steuerreformdebatte und der Steuersystemharmonisierung im Zuge der europäischen Integration eine Rolle spielt. Im übrigen ist daran zu denken, daß das Regressionsargument in dem Maße an Bedeutung verliert, wie die Ersparnisse audi bei den Masseneinkommen an Bedeutung gewinnen. 3 Während es hier und im folgenden Text um die Neutralisierung ungleicher Belastungen im Hinblick auf die Einkommensverwendung geht, ist das Postulat der horizontalen Gleichheit auch auf eine Gleichbehandlung der Einkommen zu beziehen, gleich aus welcher Quelle sie fließen. Damit mögen z. B. solche steuerrechtlidien Regelungen in Widerspruch stehen, die die Investitionstätigkeit steuerlich fördern, insofern dadurch Einkommen aus Unternehmungen bevorzugt werden. Auf diese Frage, die mit dem hier behandelten Problem der Subjektivierung der Bemessungsgrundlage nur in einem losen Zusammenhang steht, haben wir bereits verwiesen und werden darauf an anderer Stelle zurückkommen. Audi die unterschiedliche Behandlung von Gewinnen, die in Personalunternehmen oder in Kapitalgesellschaften entstehen, berührt die Frage der horizontalen Gleichheit. Sie wird im Zusammenhang mit der Problematik der Einkommensteuern (Bd. III) diskutiert.

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derreiche mit höheren individuellen Lasten soll mit dem Kinderlosen durch die auf diese Weise angestrebten Kürzungen in der Steuerbelastung tendenziell gleichgestellt werden. Ähnliches gilt von Altersfreibeträgen und spielt auch im Rahmen der Ehegattenbesteuerung in der Form des Splitting eine Rolle: Hier wird die gemeinsame Steuerbemessungsgrundlage zunächst halbiert, daran der Steuersatz angelegt, die sich dabei ergebende Steuerschuld verdoppelt mit dem Ziel, die sonst bei Zusammenveranlagung von Ehegatten ohne Splitting sich ergebenden höheren Steuersätze zu vermeiden. Werden dagegen nicht Abzüge von der Bemessungsgrundlage gewährt, sondern bestimmte Beträge in Abhängigkeit von der Kinderzahl (oder anderen Sonderlasten) auf die Steuerschuld „angerechnet", so bedeutet das nicht eine subjektivierende Qualifizierung der Steuerbemessungsgrundlage. Die Begünstigung setzt bei der Steuerschuld selbst an1. Das mag bestimmten Gerechtigkeitsvorstellungen deshalb eher entgegenkommen, weil die an erster Stelle genannte Gewährung gleicher Abzugsbeträge von der Steuerbemessungsgrundlage bei Beziehern höherer Einkommen absolut gesehen stärker entlastend wirkt als bei Einkommensschwachen. Das hat allerdings eine, in den folgenden Zusammenhang der vertikalen Gleichheit gehörende, progressive Tarifgestaltung bestimmter Art bereits zur Voraussetzung, bei der die Einkommensstarken von höheren Grenzsteuersätzen getroffen werden und dadurch bei gleicher Kürzung der Bemessungsgrundlage durch von der Einkommenshöhe unabhängige Freibeträge höhere Steuerersparnisse erzielen als Einkommensschwache. Es ist aber andererseits kritisch zu bemerken, daß im Falle gleicher Kürzungen der Steuerschuld, unabhängig von der Höhe des Einkommens, Kinderlose mit niedrigem Einkommen im Verhältnis zu Kinderreichen gleichen Einkommens relativ stärker belastet werden als Kinderlose mit hohem Einkommen gegenüber Kinderreichen gleichen Einkommens, weil bei Zensiten mit hohem Einkommen ein gleicher Unterschiedsbetrag in der Steuerschuld im Verhältnis zur (höheren) Steuerschuld eine relativ geringere Rolle spielt als bei Zensiten 1 Vgl. ζ. B. die Regelung in Österreich, wo seit der Einkommensteuerreform 1973 die Berücksichtigung persönlicher Verhältnisse durch Steuerabsetzbeträge anstelle von Einkommensabzügen erfolgt. Vgl. Finanzbericht 1973, S. 384.

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mit niedrigem Einkommen 1 . Werden anstelle von Steuervergünstigungen gleiche, von der Einkommenshöhe unabhängige Kindergelder gezahlt, so handelt es sich um Transferzahlungen, die außerhalb des begrenzten Rahmens dieses Punktes liegen, im übrigen aber das bei den Abzugsbeträgen von der Steuerschuld erwähnte Problem ebenfalls in sich tragen. Die Forderung nach vertikaler Gleichheit ist mit der Tarifgestaltung verbunden. Unter vertikaler Gleichheit wird verstanden, daß Personen in ungleicher Einkommenslage auch ungleich besteuert werden. Anders ausgedrückt heißt das, daß Personen in ungleicher Einkommenslage gleiche subjektive Steuerlasten tragen sollen, die mit einer ungleichen Steuer schuld deshalb durchaus vereinbar sind, weil die persönliche steuerliche Leistungsfähigkeit bei verschieden hohem Einkommen unterschiedlich ist. Dieser Zielsetzung wird dadurch entsprochen, daß Einkommensstarke mehr, Einkommensschwache weniger zu zahlen haben. Dadurch wird die Steuerbemessungsgrundlage auf dem Wege über die Tarifgestaltung im Sinne der vertikalen Gleichheit quasi subjektiviert. Wie eine solche Tarifgestaltung auszusehen hat, wird uns noch im Zusammenhang mit den Besteuerungsgrundsätzen (§ 8,3) beschäftigen. 1 Die Meinungen über eine gleiche Kürzung der Steuerschuld, unabhängig von der E i n k o m m e n s h ö h e , sind überhaupt geteilt. Während im J a h r e 1967 eine Minderheit des Wissenschaftlichen Beirats Deim Bundesministerium der Finanzen (Gutachten zur Reform der direkten Steuern, 1967, S. 32) in einem problemanalogen Fall gleiche Abzugsbeträge von der Steuerschuld deswegen vorzog, weil dann die „ H ö h e der Steuerermäßigung unabhängig von dem sich ändernden Niveau und/oder dem Progressionsverlauf des Tarifs dem Bedarf der Familien angepaßt werden k a n n " , dachte damals die Mehrheit dieses Gremiums anders. Sie hat betont, d a ß sie umgekehrt „die Abhängigkeit der H ö h e der Steuerermäßigung . . . von den jeweils angewendeten Steuersätzen für eine F o l ç e der Anwendung des Leistungsfähigkeitsf)rinzips (hält), das durch einen Progressionstarif verwirklicht werden soll". M . a. W . ogiscnerweise m u ß das Prinzip, das für die Belastung angewendet wird, auch im Falle der Entlastung gelten. - Die im o. a. Minderheitseutachten enthaltene Aussage, daß durch gleiche Abzugsbeträge die Steuerermäßigung dem „Bedarf der Familien angepaßt werden k a n n " , regt im übrigen zu folgenden konsumsoziologischen Überlegungen a n : J e hoher Einkommen und Lebenshaltung eines Zensiten sind, um so höher sind auch die konsumtiven Ansprüche seiner Familienmitglieder, insbes. seiner Kinder, denen er sich in einer durch Nachbarschaftseffekte geprägten konsumorientierten Gesellschaft (und bei „emanzipierten" Kindern) schwer entziehen k a n n . Werden diese Ansprüche bei der Steuerentlastung nicht in genügendem M a ß e berücksichtigt, so wird der kinderreiche Zensit gegenüber dem kinderlosen benachteiligt. Man erzielt in diesem Falle nicht eine „Anpassung an den Bedarf der Familien", sondern bewirkt eine Schlechterstellung der Kinderreichen gegenüber den Kinderlosen. - Es sei vermerkt, d a ß in einer späteren Stellungnahme des Finanzwissenschaftlichen Beirates (Gutachten zur Neugestaltung und Finanzierung von Alterssicherong und Familienlastenausgleich, 1971) nur noch eine Minderheit die Berücksichtigung der steuerlichen Leistungsfähigkeit i. o. S. verteidigt h a t .

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Dort werden wir auch auf Versuche einer theoretischen Begründung progressiver Tarife zur Erfüllung des Postulats der steuerlichen Opfergleichheit treffen, die an die subjektive Wertlehre in der theoretischen Nationalökonomie anknüpfen. Es sei hier nur erwähnt, daß infolge solcher Subjektivierung eine Umverteilung der Einkommen als Nebenfolge auftreten mag, jedoch in Verfolg des Postulats gleicher steuerlicher Belastung unmittelbar nicht im Vordergrund steht. Im übrigen mag eine Redistribution besser mit Hilfe anderer Instrumente zu erreichen sein als durch steuerliche Vergünstigungen. Wenn nämlich das Einkommen so niedrig ist, daß steuerliche Erleichterungen wegen der hier sowieso geringen Höhe der Steuerschuld praktisch keine ökonomisch relevante Bedeutung gewinnen, so verflüchtigt sich die erstrebte Verbesserung der Einkommenslage unterer Einkommensschichten. Da können eher Transferzahlungen (oder Negativsteuern) helfen, deren Erörterung aber außerhalb der begrenzten Thematik dieses Punktes liegt. Das gilt auch für steuerliche Sonderregelungen, die wie im Falle gewisser „außerordentlicher" Einkünfte, von Veräußerungsgewinnen u. ä. eine geringere, in anderen Fällen dagegen eine erhöhte tarifliche Belastung mit sich bringen. Sie können erst im Rahmen der Einzelsteuern (Bd. III) behandelt werden. 5. Nach dem Ertragsberechtigten Die Verteilung der gegebenen oder neu zu erschließenden Steuerquellen auf die finanzwirtschaftlichen Ebenen in einem Bundesstaat (Bund, Länder, Gemeinden und Gemeindeverbände) ist Teil der Finanzausgleichsproblematik und vielfach Streitgegenstand in verfassungspolitischen Kämpfen. In der Bundesrepublik gilt nach dem Grundgesetz, Artikel 106, in der Fassung des 21. Gesetzes zur Änderung des Grundgesetzes vom 12. 5 . 1 9 6 9 (Finanzreformgesetz): (1) Der Ertrag der Finanzmonopole und das Aufkommen der folgenden Steuern steht dem Bund zu: 1. die Zölle 1 , 2. die Verbrauchsteuern, soweit sie nicht nach Absatz 2 den Ländern, nach Absatz 3 Bund und Ländern gemeinsam [Einfuhrumsatzsteuer]2 oder nach Absatz 6 den Gemeinden zustehen,

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3. die Straßengüterverkehrsteuer, 4. die Kapitalverkehrsteuern, die Versicherungsteuer und die Wechselsteuer, 5. die einmaligen Vermögensabgaben und die zur Durchführung des Lastenausgleichs erhobenen Ausgleichsabgaben, 6. die Ergänzungsabgabe zur Einkommensteuer und zur Körperschaftsteuer, 7. Abgaben im Rahmen der Europäischen Gemeinschaften. (2) Das Aufkommen der folgenden Steuern steht den Ländern zu: 1. die Vermögensteuer, 2. die Erbschaftsteuer, 3. die Kraftfahrzeugsteuer, 4. die Verkehrsteuern, soweit sie nicht nach Absatz 1 dem Bund oder nach Absatz 3 Bund und Ländern gemeinsam zustehen [Umsatzsteuer], 5. die Biersteuer, 6. die Abgabe von den Spielbanken. (3) Das Aufkommen der Einkommensteuer, der Körperschaftsteuer und der Umsatzsteuer steht dem Bund und den Ländern gemeinsam zu (Gemeinschaftssteuern), soweit das Aufkommen der Einkommensteuer nicht nach Absatz 5 den Gemeinden zugewiesen wird. Am Aufkommen der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer sind der Bund und die Länder je zur Hälfte beteiligt. Die Anteile von Bund und Ländern an der Umsatzsteuer werden durch Bundesgesetz, das der Zustimmung des Bundesrats bedarf, festgesetzt. [Im weiteren werden die Grundsätze festgelegt, von denen dabei auszugehen ist: gleichmäßiger Anspruch auf Deckung der notwendigen Ausgaben, wobei deren Umfang gemäß der mehrjährigen Finanzplanung zu ermitteln ist; Abstimmung der Deckungsbedürfnisse, Einheitlichkeit der Lebensverhältnisse im Bundesgebiet. Absatz (4) enthält eine Revisionsklausel im Hinblick auf eine Neufestsetzung der Anteile an der Umsatzsteuer. Durch das Gesetz über den Finanzausgleich vom 28. 8.1969 wurden für die Jahre 1970 und 1971 für Gemäß Beschluß des Rates der Europäischen Gemeinschaften (EG) vom 21.4. 1970 über die Ersetzung der Finanzbeiträge der Mitgliedstaaten durch eigene Mittel (Gesetz vom 4. 12. 1970, Bundesgesetzblatt II, S. 1261) werden mit Wirkung vom 1. 1. 1971 die Einnahmen aus Agrarabsdiöpfungen in vollem Umfang und die Einnahmen aus Zöllen schrittweise in den Haushaltsplan der Gemeinschaften eingesetzt. Bis 1975 steigt die Ablieferung der Zölle auf 100 o/n. Die EGKS-Zölle und die pauschalisierten Eingangsabgaben stehen audi nach WirKsamwerden des o. a. Beschlusses in voller Höhe der Bundesrepublik Deutsdiland zu. 2 Die eckigen Klammern enthalten hier und im folgenden Anmerkungen des Verfassers zum Gesetzestext. 1

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den Bund ein Anteil von 70 v. H., für die Länder von 30 v. H. festgelegt. Für 1972 und 1973 standen dem Bund gem. dem 2. Gesetz zur Änderung des o. a. Gesetzes 65 v. H., den Ländern 35 v. H. zu. Dazu kamen Ergänzungszuweisungen in Höhe von 550 Mill. D M jährlich an leistungsschwache Länder. Nach Vereinbarungen zwischen Bund und Ländern sollen 1974 (1975/76) der Bund 63 v. H. (62 v. H.), die Länder 37 v. H. (38 v. H.) erhalten. Finanzschwachen Ländern werden Ergänzungszuweisungen in Höhe von 1,5 v. H. des Umsatzsteueraufkommens gewährt. Durch die ab 1 . 1 . 1 9 7 0 gültige Finanzreform 1969 ist der Bundesanteil an der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer gegenüber den bis dahin wechselnden Regelungen - für 1969 standen dem Bund 35 v. H. zu - erhöht worden, die bisherige Revisionsklausel ist entfallen; dafür sind die Länder an der bisher allein dem Bund zustehenden Umsatzsteuer beteiligt worden. Sinn dieser Neuregelung: stärkere Beteiligung des Bundes an den Steuern mit größerer Aufkommenselastizität aus Gründen einer gleichmäßigen Ertragsverteilung in einem größeren Steuerverbund und aus konjunkturpolitischen Gründen. Der Bund ist eher in der Lage, eine antizyklische Finanzpolitik zu betreiben, d. h. hier, schwankende Steuereinnahmen in Kauf zu nehmen und durch andere Maßnahmen a b zugleichen, als die Länder. Es ist allerdings bemängelt worden, daß die Regelung nicht weit genug gegangen sei. Etwa die Hälfte des Aufkommens der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer hätten bei den Ländern ein weit größeres Gewicht im Verhältnis zu ihren gesamten Einnahmen als beim Bund, dem der größere Teil der weniger aufkommenselastischen Umsatzsteuer verbleibe. - Die Übertragung der bisher den Ländern zustehenden Ertragshoheit bei den Kapitalverkehrsteuern, der Versicherungssteuer und der Wechselsteuer auf den Bund erfolgte, weil deren Erträge weder zur Wirtschaftskraft der Länder noch zu ihrem Finanzbedarf in Beziehung stünden. Sie hätten überregionale Belastungswirkungen.] (5) Die Gemeinden erhalten einen Anteil an dem Aufkommen der Einkommensteuer, der von den Ländern an ihre Gemeinden auf der Grundlage der Einkommensteuerleistungen ihrer Einwohner weiterzuleiten ist. Das Nähere bestimmt ein Bundesgesetz, das der Zustimmung des Bundesrates bedarf. Es kann bestimmen, daß die Gemeinden Hebesätze für den Gemeindeanteil festsetzen. [Vgl. dazu das Gemeindefinanzreformgesetz v. 8. 9. 1969, nach dem die Gemeinden 14 v. H. des Aufkommens an Lohnsteuer und an veranlagter Einkommensteuer erhalten, so daß für den Bund und für die Länder je 43 v. H. ihres Aufkommens verbleiben, während die entsprechende

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Beteiligung bei der Körperschaftsteuer 50 v. H . beträgt. Die Festsetzung von Hebesätzen für den Gemeindeanteil ist den Gemeinden bisher gesetzlich noch nicht eingeräumt worden.] (6) Das Aufkommen der Realsteuern steht den Gemeinden, das Aufkommen der örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern steht den Gemeinden oder nach Maßgabe der Landesgesetzgebung den Gemeindeverbänden zu. Den Gemeinden ist das Recht einzuräumen, die Hebesätze der Realsteuern im Rahmen der Gesetze festzusetzen . . . Bund und Länder können durch eine Umlage an dem Aufkommen der Gewerbesteuer beteiligt werden. Das Nähere übet die Umlage bestimmt ein Gesetz, das der Zustimmung des Bundesrates b e d a r f . . . [Vgl. dazu § 6 des Gemeindefinanzreformgesetzes vom 8. 9. 1969, wonach etwa 40 °/o des Aufkommens der Gewerbesteuer nach dem Gewerbeertrag und nach dem Gewerbekapital abgeführt werden. Zu Absätzen (5) und (6): Der teilweise Austausch von Gewerbesteueranteilen gegen eine Beteiligung an der Einkommensteuer hat vor allem das Ziel, die bei der Gewerbesteuer sehr hohen Steuerkraftunterschiede bei den Gemeinden bis zu einem gewissen Grade abzugleichen und die Gemeindeeinnahmen zu verstetigen.] (7) Von dem Länderanteil am Gesamtaufkommen der Gemeinschaftssteuern fließt den Gemeinden und Gemeindeverbänden insgesamt ein von der Landesgesetzgebung zu bestimmender Hundertsatz zu. Im übrigen bestimmt die Landesgesetzgebung, ob und wieweit das Aufkommen der Landessteuern den Gemeinden (Gemeindeverbänden) zufließt. [Da die Absätze (8) und (9) den vorliegenden Zusammenhang nur am Rande tangieren, wird auf sie nicht näher eingegangen.] Von der Verteilung der Erträge zu unterscheiden ist die Steuergesetzgebungsbefugnis. Sie ist geregelt durch Art. 105 neue Fassung: Der Bund hat danach die ausschließliche Gesetzgebung über die Zölle und Finanzmonopole, die konkurrierende Gesetzgebung über die übrigen Steuern, wenn ihm das Aufkommen dieser Steuern ganz oder zum Teil zusteht oder die Voraussetzungen des Artikels 72 Absatz 2 vorliegen, d. h. insbesondere, wenn eine bundesgesetzliche Regelung zur Wahrung der Einheitlichkeit der Lebensverhältnisse erforderlich ist. Die Länder haben die Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Zur Verwaltung der Steuern vgl. Art. 108 GG neue Fassung. Zölle, Finanzmonopole, die bundesgesetzlich geregelten Verbrauchsteuern 6

Kolms, Finanzwissensch. II, 4. A.

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einschl. der Einfuhrumsatzsteuer und die Abgaben im Rahmen der Europäischen Gemeinschaften werden durch Bundesfinanzbehörden verwaltet. Die übrigen Steuern werden durch Landesfinanzbehörden verwaltet. Verwalten die Landesfinanzbehörden Steuern, die ganz oder zum Teil dem Bund zufließen, so werden sie im Auftrag des Bundes tätig. Dadurch soll für die Einkommen- und Körperschaftsteuer wie für die Umsatzsteuer eine gleichmäßige Erhebung innerhalb des Bundesgebietes gesichert werden. Für die den Gemeinden (Gemeindeverbänden) allein zufließenden Steuern kann die den Landesfinanzbehörden zustehende Verwaltung durch die Länder ganz oder zum Teil den Gemeinden (Gemeindeverbänden) übertragen werden.

6. Nach der Verwendung der Steuererträge Eine Steuer kann zweckgebunden sein, indem ihre Erträge für bestimmte Teile der öffentlichen Ausgaben festgelegt werden, oder sie kann nicht zweckgebunden allgemein der Deckung der öffentlichen Ausgaben überhaupt dienen. Die langfristige Entwicklung ist in Richtung auf allgemeine Steuern gegangen, was im Budgetprinzip der Non-Affektation zum Ausdruck kommt, wonach alle Einnahmen als Deckungsmittel für alle Ausgaben dienen. Ausnahmen dürfen nach dem Haushaltsgrundsätzegesetz § 7, Absatz 2 nur Platz finden, soweit dies durch Gesetz vorgeschrieben oder Ausnahmen im Haushaltsplan zugelassen worden sind. Vgl. hierzu die teilweise Zweckbindung der Mineralölsteuern für bestimmte in Sondergesetzen festgelegte Ausgaben zugunsten der Verbesserung der Verkehrsverhältnisse, insbesondere des Straßenwesens. Dabei ist jedoch in jüngerer Zeit beschlossen worden, den Teil des Aufkommens an Mineralölsteuer, der durch außerbudgetäre Gesetze für Zwecke des Straßenwesens gebunden ist, auch für sonstige verkehrspolitische Zwecke zu verwenden. Das bedeutet für diesen Teil der Mineralölsteuererträge eine gewisse Auflockerung des gebührenähnlichen Prinzips der Zweckbindung der Steuereinnahmen. 7. Nach der Stellung im Steuersystem In seiner Beziehungslehre der Steuerformen hat Schmölders die Einzelsteuern in bezug auf ihre Stellung zueinander in folgender Weise gegliedert:

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„Mehrgliedrige" Steuern. Die deutsche Einkommensteuer ζ. B. ist in mehrere Erhebungsformen (veranlagte Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kapitalertragsteuer) zerlegt. Es besteht „Anrechenbarkeit" der gezahlten Steuerbeträge, d. h. daß ζ. B. bereits gezahlte Lohnsteuerbeträge, wenn der Steuerschuldner etwa noch nachträglich zur Einkommensteuer veranlagt wird, von der Steuerschuld abgezogen werden. Anrechenbarkeit ist übrigens nicht zu verwechseln mit der „Abzugsfähigkeit" gezahlter Steuern - wie bisher der Kirchen- und Vermögensteuern - bei der Ermittlung des der Steuerschuld zugrundeliegenden steuerbaren Einkommens bei der Einkommensteuer. „Ergänzungs"steuern. Zur Erreichung des Steuerzwecks werden mehrere Steuern nebeneinander eingeführt. Beispiele: preußische Ergänzungssteuer von 1893 zur 1891 eingeführten Einkommensteuer zwecks „Vorbelastung" des Besitzeinkommens, Einfuhrumsatzsteuer zur Umsatzsteuer, Feuerschutzsteuer zui Versicherungssteuer. Durch „ A u s g l e i c h s o d e r „Folge"steuern sollen Steuervermeidungswirkungen erfaßt und verhindert werden, indem ζ. B. neben den Erbschaften auch Schenkungen, neben dem Zuckerauch der Süßstoffverbrauch der Besteuerung unterworfen wird. „Kontroll"steuern sind ein Mittel zur Bekämpfung von Steuerzuwiderhandlungen; die eine von ihnen gibt Anhaltspunkte für die Nachprüfung der Erfüllung der Steuerpflicht bei der anderen. So kontrolliert die Vermögensteuer in gewissem Maße die Erfüllung der Einkommensteuerpflicht, die Grunderwerbsteuer die Vermögensteuer und so fort. 8. Direkte - indirekte Steuern Eine, wenn auch zeitweilig totgesagte, so doch immer wieder angewandte Gliederung der Steuern ist die in direkte und indirekte. Dabei gibt es durchaus unterschiedliche Kriterien füi die Einordnung in die eine oder die andere Kategorie. Einmal ist man von der Veranlagungs- oder Erhebungstechnik ausgegangen. Danach wären direkt jene Steuern, die auf Grund von Steuerkatastern oder -listen erhoben werden (vgl. Kataster6*

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steuern). Den indirekten Steuern, denen dieses Kriterium fehlt, wäre demnach eigen, daß sie nach Steuertatbeständen erhoben werden, die im voraus größenmäßig nicht bestimmbar oder erkennbar sind (vgl. Tarif steuern). Dieses Gliederungskriterium hat heute, da die „neuere Entwicklung die Grenzen zwischen jenen Steuern mehr und mehr verwischt hat" (Neumark), keine besondere Bedeutung mehr. Eine andere - an sich ebenfalls ältere - Gliederung, die dann in der politischen Willensbildung zumindest der letzten hundert Jahre, d. h. bei der Argumentation für oder gegen bestimmte Steuern, eine gewisse Rolle gespielt hat, ist die nach der Überwälzbarkeit. Danach wären direkte Steuern jene, welche nicht überwälzbar sind (sogenannte Tragsteuern), indirekte dagegen solche, die überwälzt werden (sog. Vorschußsteuern). Traditionellerweise werden dabei als direkte insbesondere die Einkommen·, Vermögen- und Erbschaftsteuern, als indirekte dagegen insbesondere Verkehrsteuern, Verbrauchsteuern und Zölle bezeichnet. Diese und andere Zuordnungen nach dem Uberwälzbarkeitskriterium werden von der Überwälzungstheorie untersucht (s. u.). Es sei erwähnt, daß manche (ζ. B. Eheberg) bei einer solchen Zuordnung zumindest implicite auf den Steuerdestinatar anspielen: Direkte Steuern seien solche, die unmittelbar von denen, die sie zu tragen verpflichtet sind, entrichtet werden, indirekte Steuern dagegen solche, die nicht unmittelbar von denen erhoben werden, die von ihr getroffen werden sollen, sondern mittelbar, indem der eigentliche Steuerzahler die Steuerlast auf sie überwälzen soll. Daß auch bei dieser Zuordnungsmaxime die tatsächlichen Überwälzungsvorgänge zu beachten sind (die ja realiter von den vom Gesetzgeber gewünschten abweichen mögen), ist offensichtlich. Weiterhin ist das Kriterium der Leistungsfähigkeit als Zuordnungskriterium gewählt worden (Eheberg, Neumark). Danach wird bei den direkten Steuern die steuerliche Leistungsfähigkeit unmittelbar erfaßt, individuell persönlich wie bei Einkommen-, Vermögen-, Erbschaftsteuern oder sachlich wie bei Ertragsteuern. Bei den indirekten Steuern dagegen würde die steuerliche Leistungsfähigkeit mittelbar erfaßt, wie bei Verbrauch-, Umsatz- und Verkehrsteuern.

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Auch in der Volkswirtschaftlichen Gesamtrechnung spielt die Unterscheidung direkte - indirekte Steuern eine Rolle. Die indirekten Steuern (abzüglich Subventionen1, sofern sie wie in der deutschen Rechnung als negative indirekte Steuern behandelt werden) bilden die Differenz zwischen dem Nettosozialprodukt zu Marktpreisen und dem Nettosozialprodukt zu Faktorenkosten oder Volkseinkommen. Die direkten Steuern spielen im Zusammenhang mit der Ermittlung des verfügbaren Einkommens der Haushaltungen eine Rolle, indem sie neben anderen Größen (wie unverteilte Gewinne der Unternehmen mit eigener Rechtspersönlichkeit, Sozialversicherungsbeiträge u. ä.) vom Volkseinkommen abgezogen werden, während Transferzahlungen an Haushaltungen addiert werden. So wäre auch bei negativen Einkommensteuern zu verfahren, wenn sie nicht bereits bei den direkten Steuern kürzend in Rechnung gestellt werden. Es sind verschiedene Einordnungen der Einzelsteuern in die eine oder die andere Kategorie denkbar und auch praktiziert worden. Halten wir uns an die vom Statistischen Bundesamt gewählte, so finden wir, daß als indirekte Steuern alle Steuern und ähnlichen Abgaben behandelt werden, die bei der Gewinnermittlung abzugsfähig sind (nicht gemeint ist hier die Abzugsfähigkeit als Sonderausgaben). Diese von den Produzenten geleisteten Steuern umfassen ζ. B. die Umsatzsteuer, die Zölle, die Verbrauchsteuern, aber auch die Realsteuern (Ertragsteuern), die in der Gliederung nach dem Kriterium der Leistungsfähigkeit anders, d. h. unter die direkten Steuern eingeordnet werden. Wie erwähnt, ist die Einordnung in die Kategorie der indirekten Steuern für die Ermittlung der volkswirtschaftlichen Gesamtgrößen Nettosozialprodukt zu Marktpreisen und Nettosozialprodukt zu Faktorenkosten oder Volkseinkommen bedeutsam, insofern letzte Größe sich durch Abzug der indirekten Steuern (abzüglich Subventionen) von der ersten Größe ergibt. - Für die Statuierung, daß die Differenz zwischen den beiden 1 Hier handelt es sich um die sog. „direkten" Subventionen, während die sögenannten „indirekten" Subventionen als Ausdruck für bestimmte Steuervergünstigungen bereits bei den Steuern kürzend auftreten, d. h. statistisch nicht m dei Rechnung erscheinen.

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genannten Größen gleich den indirekten Steuern ist, spielt übrigens die Frage der Überwälzung keine Rolle. Denn, werden die indirekten Steuern überwälzt, so wird dadurch das Sozialprodukt zu Marktpreisen voll um die Steuersumme erhöht. Nach Abzug der an den Fiskus abzuführenden Steuern ist das den Faktoren (einschl. der Unternehmer) verbleibende Volkseinkommen gerade um die indirekten Steuern niedriger als das Sozialprodukt zu Marktpreisen. Würden die indirekten Steuern dagegen nicht überwälzt werden, so hätte das Marktpreissozialprodukt - steuerlich bedingt - seine Höhe nicht verändert, aber das Faktoreneinkommen wäre wegen Minderung der Unternehmereinkommen als Teil des Einkommens der Faktoren kleiner geworden, beide Größen: Marktpreissozialprodukt und Sozialprodukt zu Faktorenkosten würden wiederum um die indirekten Steuern differieren. Es ist bei all dem zu beachten, daß es sich dabei um formale Aussagen mit ex-postCharakter handelt, die keine Bedeutung haben für Aussagen über das Reagieren der Zensiten auf Steueränderungen im Hinblick auf ihre Planungsentscheidungen, die in Form von Reaktionsfunktionen (Funktionen der Verhaltensweise im Gegensatz zu oben verwendeten Identitäten) zu beachten sind, wenn man den Schritt von der kreislaufmäßigen ex-post-Darstellung der VGR hin zu den antizipierten ex-post-Darstellungen der Nationalbudgets oder anderen zukunftsorientierten volkswirtschaftlichen Gesamtmodellen tun will. 9. Nach den ökonomischen Wirkungen Es mag sinnvoll erscheinen, den bisherigen Gliederungen, in denen vorzüglich vom Steuerrecht und der Steuertechnik ausgegangen wurde, während die ökonomischen Bezüge mehr der Erläuterung dienten, eine Gliederung anzuschließen, die die Wirkungen der Steuern in den Vordergrund stellt. Das könnte insbesondere dann wünschenswert sein, wenn die Steuern bewußt als wirtschaftspolitische Instrumente gewertet werden. So könnten etwa im Hinblick auf Einkommensverteilung, Beschäftigung, Angebots- und Nachfragestruktur usw. neutrale und nicht neutrale Steuern, letztere nach dem Grad ihrer Wirksamkeit, zusammengefaßt werden. Es bietet sich jedoch sogleich

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die Erkenntnis an, daß hier sehr komplexe Zusammenhänge vorliegen, die - wenn auch nicht völlig, so doch in großem Maße - unabhängig von der Steuertechnik sind, so daß Aussagen über die Wirkungsrichtung einzelner Steuern ohne nähere ökonomische Analyse nicht gemacht werden können. So sind - um nur ein Beispiel zu geben - die Redistributionswirkungen abhängig von der Steuerüberwälzung, diese wiederum auch von den Beschäftigungswirkungen. Zwar ist versucht worden, Einsichten derart zu gewinnen, daß gewisse Steuern, die von Schmölders als „Maßsteuern" bezeichnet werden, weniger leicht abwälzbar sind als andere - und insofern ist wohl die Steuertechnik durchaus nicht unbeachtlich - , dennoch ist eine weitergehende Analyse erforderlich, um die Gesamtzusammenhänge überhaupt ansatzmäßig in den Griff zu bekommen. Dazu sei auf die später folgenden Ausführungen (Steuerüberwälzung in § 9, Beschäftigungswirkungen in § 10, Verteilungswirkungen in § 11) verwiesen.

§ 6. Steuersystem 1. Begriff Der Begriff Steuersystem kann in seinem weitesten Bezug bedeuten, daß das Nebeneinander gleichzeitig erhobener Steuern in seiner Vielfalt beschrieben wird. Man kann darüber hinaus aber auch zur Erfüllung des Begriffs in einem strengeren Sinne eine derartige Gestaltung dieses Nebeneinander fordern, daß sich ein bestimmter Sinnzusammenhang ergibt. Dabei stoßen wir dann alsbald auf den Begriff „rationales" Steuersystem, oft gebraucht als Gegensatz zu einem „historischen" System. 2. Rationales Steuersystem Das Postulat eines rationalen Steuersystems setzt bestimmte Ziele voraus, die durch die Besteuerung als politisches Instrument erreicht werden sollen. Es ist dabei sofort daran zu erinnern, daß die Steuern in den größeren Rahmen der gesamten finanziellen Einnahmewirtschaft einzuordnen, d. h. in vorliegendem Zusammenhang, daß auch andere Einnahme-

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quellen, einschl. der Kredite, zu beachten sind. Zu den Rahmenbedingungen gehören somit auch Ordnung und Handhabung des Geldsystems. Es kann sich also bei der Forderung nach der Rationalität eines Steuersystems lediglich darum handeln, die Steuern so zu „ordnen", daß sie (bei gegebenen Ausgaben, gegebener Kreditpolitik, damit verbunden gegebener Ordnung und Handhabung des Geldsystems) den gewollten Zweck erfüllen helfen. Solche Zwecke mögen beispielsweise sein: a) Ergiebigkeit Stellt man den fiskalischen Gesichtspunkt der Ergiebigkeit in den Vordergrund, so folgt daraus ein Steuersystem, das sich deutlich von der Forderung einer einzigen Steuer abhebt, wie sie von den Physiokraten (Quesnay) und auch später immer wieder einmal vorgeschlagen wurde. Eine einzelne Steuer kann nicht sehr tief eindringen, sei es deswegen, weil sie, wie die Einkommensteuer, alsbald auf subjektive Steuergrenzen stößt, sei es, daß andere Umstände eintreten, die eine zureichende Ertragsfähigkeit verhindern. Darum wird bei vorliegendem Postulat ein „Bouquet", d. h. eine Vielzahl sich ergänzender Steuern zu fordern sein. Dabei kann die Ausgestaltung des Steuersystems so vorgenommen werden, daß der Fiskus den „Vermeidungs"-wirkungen (vgl. S 9,2) auf der Spur bleibt. Einer allzu weiten Verfältelung der Steuerobjekte wird andererseits durch die Steuerhebungskosten eine Grenze gesetzt. b) Redistribution Ein Steuersystem, das redistributiv wirken soll, kann ebenfalls nicht auf eine einzige Steuer, z. B. die Einkommensteuer, allein gestützt werden, insbesondere dann nicht, wenn die bei der Einkommensungleichheit mitwirkende Unterschiedlichkeit in der Einkommenserzielungsmöglichkeit bei Arbeits- und Besitzeinkommen mit berücksichtigt wird. Aus diesem Grunde wird dann eine Ergänzung der Einkommensteuer durch eine Besteuerung des sog. fundierten (d. h. Besitz-) Einkommens durch die Vermögensteuer (historisch in Preußen: Ergänzungssteuer von 1893) und durch die (vor allem in England sowohl theoretisch begründete als auch praktisch wirkungsvoll ausgestaltete)

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Erbschaftsteuer gefordert. Als ergänzende Belastung mag ferner eine Besteuerung des Aufwandes diskutiert werden, insbesondere des gehobenen Aufwandes, denn bei solchen Steuern, die den Massenverbrauch treffen, ist an die möglichen Regressionswirkungen zu denken. Bei all solchen Bezügen ist das Problem der Überwälzung (allgemein: Steuerabwehr, vgl. § 9) zu berücksichtigen. c)

Beschäftigungspolitik

Will man die Steuern in den Dienst der Beschäftigungspolitik gestellt wissen, so bedeutet Rationalität des Steuersystems zunächst einmal, daß nicht etwa innerwirtschaftlich begründete Schwankungen des Sozialprodukts, der Investirions- und Konsumgüternachfrage noch verstärkt werden, sondern derartigen Tendenzen vielmehr, mit dem Ziele einer möglichst störungsfreien Wirtschaftsentwicklung, entgegengewirkt wird. Demgemäß sind in ihren Erträgen mit der Wirtschaftslage „automatisch" schwankende, d. h. bereits ohne Tarifänderungen in der Hochkonjunktur mehr, in der Depression weniger dem Kreislauf entziehende Steuern zu bevorzugen, u. U. sogar ergänzt durch eine solche „Konjunkturempfindlichkeit" der Steuererträge verstärkende ad-hoc-Manipulierung der Steuersätze. Bei all dem ist darauf zu achten, daß nicht etwa unerwünschte Nebenfolgen auftreten, die dem gesetzten Ziel im Sinne einer übergeordneten Wertung, d. h. aber auch unter Berücksichtigung anderer Ziele, entgegenstehen. Das ist weiterhin bei allen anderen Bezügen, aus denen heraus eine „Rationalität" des Steuersystems gefordert werden kann (vgl. Bd. I, Finanzpolitische Zielsetzungen), zu beachten. 3. Historische Steuersysteme Spricht man von historischen Steuersystemen, so soll ein bestimmtes, örtlich und zeitlich gegebenes System beschrieben werden. Oft wird dabei an die jeweils vorherrschenden Steuerarten angeknüpft, wie ζ. B. in der Unterscheidung zwischen dem im vorigen Jahrhundert in Süddeutschland vorherrschenden Ertragsteuersystem gegenüber dem in Norddeutschland (Preußen, Sachsen) sich entwickelnden Personalsteuersystem,

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Allgemeine Steuerlehre

Dabei mag durchaus Objekt der Betrachtung sein, wie ein solches System in ertragsmäßiger, redistributiver, produktioneller usw. Weise gewirkt, zumindest aber, unter Berücksichtigung anderer historisch gegebener Umstände, mitgewirkt haben mag. Ein solcher Versuch mag zwar zunächst nur eine idealtypische Überhöhung des historisch gegebenen sein, aber es schwingt implicite eine Messung an gegebenen Zielvorstellungen mit. Das zeigt sich gerade auch dann, wenn eine gewisse Skepsis bezüglich der systembildenden Elemente nebeneinander bestehender Steuerarten, ihrer Erhebungsformen usw. aufbricht. Wenn z. B. Adolph Wagner von einem „Chaos" im Steuersystem sprach, so lag ihm einerseits das Leitbild eines sozialen Staates vor Augen wie andererseits die Erkenntnis, daß ein solches Leitbild sich infolge der durchaus unterschiedlichen Interessen der in den Steuerkämpfen tätigen politischen Gruppen nicht oder nur zögernd durchzusetzen vermochte. Denn das ist zu betonen: Ein gegebenes „historisches" Steuersystem ist in aller Regel nicht am Reißbrett entworfen und danach ausgeführt worden, sondern ist das Ergebnis von Kompromissen, die die politischen Gewalten, je nach gegebener Kräftekonstellation, geschlossen haben. 4. Steuerreformen Obwohl die in der politischen Praxis zur Herrschaft gelangenden Leitbilder sich verändern mögen - sei es durch Verschiebungen in den politischen Kräften, die neue Kompromisse bedingen, sei es, daß neue Lagen und Gesichtspunkte eintreten - , unterliegen einmal eingeführte Steuern einer gewissen Beharrungstendenz, unterstützt durch die oft in durchaus kurzsichtiger Weise auf Einnahmeerzielung ausgerichtete Verwaltung. Deshalb ragen in der Regel aus der Vergangenheit systemfremde Elemente in das Leitbild der Gegenwart hinein. Der Gedanke der Veränderung, Steuerreform in weitestem Sinne, ist deshalb prinzipiell aus der Diskussion des letzten, sowohl wirtschaftlich als auch politisch bedeutenden Wandlungen unterworfenen Jahrhunderts nicht wegzudenken. Er hat, wenn man auch hier zu einer idealtypisch verkürzenden, d. h. natürlich auch vergröbernden Darstellung Zuflucht nimmt, in den

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Steuerkämpfen seit der Ära Bismarck eine immer wieder aufscheinende Rolle gespielt: Die Zeit von der Reichsgründung 1871 bis zum Beginn des Ersten "Weltkrieges 1914 erhält auf steuerpolitischem Gebiet primär ihr Gepräge durch die Suche nach neuen ergiebigen Steuerquellen infolge wachsender Ausgabenverpflichtungen. Das Reich insbesondere war infolge der gegebenen Aufgabenverteilung zwischen Reich und Staaten bei unzureichender Ausstattung mit Finanzmitteln in ständiger Finanznot. Dennoch wurden ihm die entwicklungsfähigen direkten, Einkommen und Besitz belastenden Steuern zunächst vorenthalten, einmal wegen starker einzelstaatlicher Widerstände, dann aber auch aus verteilungspolitischen Gründen durch die im Reichstag dominierenden Parteien. Das führte, insbesondere in der Zolltarifreform des Jahres 1879 und in den folgenden Jahren, zur Erhöhung der Einnahmen aus Zöllen und indirekten Steuern, auch mit Geschenkcharakter für bestimmte Wirtschaftszweige (vgl. die sog. Liebesgabe). Die Weiterentwicklung auf dem Gebiet der direkten Steuern blieb zunächst auf die Einzelstaaten beschränkt (Einkommensteuer moderner Art zunächst in Sachsen, dann 1891 in Preußen, später in anderen Staaten, ergänzt durch eine Vorbelastung des sog. „fundierten" Einkommens). Erst im Zuge der Steuerreformen der Jahre 1906, 1909 und 1913, vor allem infolge des 1912 von der „Linken" über die die direkte Besteuerung bekämpfende politische „Rechte" errungenen Wahlsieges, erfolgte insgesamt ein gewisser, wenn auch bescheidener Durchbruch in Richtung auf direkte Reichssteuern durch die Reichserbschaftsteuer, die Besitzsteuer (Vermögenzuwachssteuer) und den Wehrbeitrag (im Kern eine einmalige Vermögensteuer). Kaum ein Fortschritt wurde in dieser Hinsicht in den Kriegsjahren 1914-1918 erzielt. Es erfolgte überhaupt nur eine sehr zögernde, im übrigen sehr spät einsetzende Erschließung neuer Steuerquellen trotz enorm wachsenden Finanzbedarfs, einmal infolge einer vollkommenen Verkennung der kreislaufmäßigen Zusammenhänge: Man verstand nicht, daß eine wachsende kredit-, zumal schöpfungskreditfinanzierte Ausgabensteigerung unter den gegebenen Umständen zur Inflation führen mußte,

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Allgemeine Steuerlehre

zum anderen aus innenpolitischen Gründen. So wurde weder die notwendige Schwerpunktverlagerung der Steuerquellenverteilung zugunsten des Reiches, noch eine Inflationsbekämpfung, noch auch eine Redistributionsgesichtspunkten (Abschöpfung der Kriegsgewinne) genügende Reform - außer in einigen schwachen Ansatzpunkten - durchgesetzt. Diese Erbschaft eines Bündels fälliger Reformen war von der jungen Republik bei erschwerten Nachkriegsbedingungen zu übernehmen und führte in den 1919 folgenden Jahren zu den auch teilweise realisierten Reformideen Erzbergers: Bekämpfung der gegenüber dem tatsächlichen Realvermögensstand überdimensionierten Geldmenge bei Abschöpfung der Kriegsgewinne durch eine Reihe einmaliger Steuern (sog. abschließende Kriegsbesteuerung und Reichsnotopfer); Einführung laufender direkter Reichssteuern wie Einkommen-, Körperschaft-, Kapitalertragsteuer, später Umwandlung des Notopfers in eine laufende Vermögensteuer; Reform des Steuerrechts, der Steuerverwaltung und der Finanzausgleichsgesetzgebung. Wenn auch ein zureichender Erfolg infolge der fortschreitenden Inflation zunächst nicht zu erzielen war, so wurde dadurch in gewissem Sinne aber doch der Boden für die Steuerpolitik (Steuernotverordnungen) Ende des Jahres 1923 vorbereitet, die die Geldreform durch eine rigorose, Kaufkraft abschöpfende Besteuerung unterstützte. Nach Überwindung der Inflation wurden die im Zuge der Unterstützung der Geldreform eingetretenen steuerlichen Übersteigerungen, vor allem aber die aus erhebungstechnischen Gründen auftretenden Anklänge einer Sollbesteuerung abgebaut. Es folgte ein weiterer Ausbau des Steuerrechts (Reform von 1925). Dabei zeigten sich, so in der Senkung gewisser Steuersätze im Jahre der sog. Stabilisierungskrise 1924, einige, wenn auch wohl nicht voll bewußt empfundene Ansatzpunkte zu einer konjunkturgerechten antizyklischen Steuerpolitik. Diese wird jedoch nach Einsetzen des zur großen Depression der 30er Jahre führenden Wirtschaftsabschwunges von 1929 nicht fortgeführt, die Steuer- wie auch die Ausgabenpolitik gipfeln vielmehr 1931 unter der Regierung Brüning in einer stark ausgeprägten Parallelpolitik. Nach vorhandenen, zumeist

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von Verwaltungskräften - die Vertreter der Theorie hielten sich mit einigen wenigen Ausnahmen zurück - vorbereiteten Plänen kam dann in der Politik der Regierung Papen (1932) ein - wenn auch zunächst noch zögernder - Durchbruch zu einer konjunkturgerechten Steuerpolitik (Steuergutscheinaktion als Form einer indirekten Steuersenkung). Auch in den 1933 folgenden Jahren spielte, neben bevölkerungs- und gesellschaftspolitischen Gesichtspunkten, die Belebung der Geschäftstätigkeit in der Steuerpolitik eine wesentliche Rolle. Im letzten Kriege 1939-1945 wurden die Steuern stärker als im Weltkrieg 1914-1918 als Finanzierungsquelle herangezogen. Gewinnabschöpfung und Abschöpfung übermäßiger Liquidität in der Geschäftssphäre sowohl durch erhöhte Steuersätze bei der Einkommen- und Körperschaftsteuer als auch durch Quasibesteuerung (Gewinnabführung; Einzahlung auf sog. Betriebsanlage- und Warenbeschaffungsguthaben bei versprochenen, nach dem Kriege zu realisierenden Steuervergünstigungen) waren ausgesprochene Zielsetzungen, wie auch die Abschöpfung „überhängender" Kaufkraft in der Konsumsphäre durch erhöhte Einkommen- und Verbrauchsteuern (letztere sollten gegen Ende des Krieges noch einmal kräftig erhöht werden, der Plan wurde jedoch nicht mehr realisiert). Damit folgte das Reich der bereits im Ersten und dann verstärkt im Zweiten Weltkrieg von den angelsächsischen Ländern gehandhabten Praxis eines kräftigen Anziehens der Steuerschraube. Dem letzten Kriege folgte eine Periode durch die Besatzungsmächte bestimmter Finanzpolitik. Nach schrittweiser Wiedererlangung der Finanzhoheit ließ es sich die Bundesregierung angelegen sein, auch mit Hilfe der Steuerpolitik das zum Wiederaufbau notwendige Sparen und Investieren zu fördern. Reformen erfolgten zunächst dadurch, daß bei auf hohem Niveau verbleibenden Tarifsätzen Steuerbegünstigungen für solche Tatbestände gewährt wurden, die den politisch gesetzten Zielen entsprachen. Das lag an sich im Sinne einer „marktkonformen", mit leichter Hand wirkenden Politik, die den Wirtschaftssubjekten die letzte Entscheidung beläßt. Dabei wurde allerdings, wie inzwischen einsichtig geworden, die Vermögensbildung eindeutig zugunsten der bereits Realkapital

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Besitzenden begünstigt. Diese konnten die im Zusammenhang mit der Wiederaufbauperiode nach der Währungsreform 1948 entstandenen Sondergewinne (konsumtiver und investiver Nachholbedarf - bei noch bestehender Arbeitslosigkeit wegen Mangels an Arbeitsplätzen - führt infolge unzureichender freiwilliger ex ante Ersparnisse zur „Aufbauinflation") steuervermeidend anlegen. Steuertarifsenkungen bei teilweisem Abbau der partiellen Begünstigungen, die nunmehr als „dirigistisch" mehr und mehr abgelehnt wurden, folgten erst später Schritt für Schritt. Durch die letzte Tarifsenkung bei der Einkommensteuer 1965 sollten den unteren und mittleren Einkommensschichten Erleichterungen gewährt werden. Die konjunkturpolitische Problematik dieser Steuerpolitik ist heftig diskutiert worden. Insbesondere wurde die erhoffte Bremswirkung auf die Staatsausgaben bezweifelt. Neben diesen und weiteren einzelnen Steuerrechtsänderungen wurden seit den fünfziger Jahren immer erneut Steuerreformpläne erarbeitet und diskutiert (u. a. „Organische Steuerreform", Bericht des Wiss. Beirats beim Bundesministerium der Finanzen, 1953, „Diskussionsbeiträge des Arbeitsausschusses für die Große Steuerreform", 1954, Gutachten zur Reform der direkten Steuern, Wiss. Beirat, 1967), deren Inhalte, wenn auch in Einzelheiten voneinander abweichend, den Versuch erkennen lassen, das Steuersystem als Ganzes in einem einheitlichen Zusammenhang zu sehen. Einen nicht unwesentlichen Impuls haben die Steuerreformbestrebungen ab 1958 durch die Europäische Wirtschaftsgemeinschaft (EWG) erhalten. Durch eine „Harmonisierung" der in den Mitgliedsstaaten erhobenen Steuern sollten steuerlich bedingte „Wettbewerbsverzerrungen" ausgeschlossen werden. Während zunächst die indirekten Steuern, vor allem die Umsatzsteuer, im Vordergrund standen, sind in der Folge auch die direkten Steuern in die Betrachtung einbezogen worden. Die bereits lange vor Gründung der EWG als problematisch betrachtete Brutto-Allphasen-Umsatzsteuer wurde mit Wirkung vom 1 . 1 . 1 9 6 8 durch eine Netto-Umsatzsteuer („Mehrwertsteuer") in der Form einer Steuer mit „Vorsteuerabzug" ersetzt. Im Gegensatz zum ursprünglichen Regierungsentwurf, der bei

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den Investitionsgütern einen Vorsteuerabzug pro rata temporis vorsah, wurde jedoch (entsprechend den Empfehlungen der EWG-Kommission) im Gesetz ein sofortiger Vollabzug vorgesehen, der nach einer stufenweise abzubauenden Übergangsregelung bis Ende 1972 erreicht wurde. Die Idee der „Großen Steuerreform" hat seit 1968 im politischen Raum dadurch an Bedeutung gewonnen, daß durch die damalige Regierung der Großen Koalition eine Steuerreformkommission berufen wurde mit dem Auftrag, unter Auswertung bereits vorliegender Reformvorschläge ein Gutachten zur Vorbereitung einer „umfassenden Steuerreform" auszuarbeiten. Die Vorschläge der Kommission sollten zu einem Steuerrecht führen, das - ohne Aufgabe der allgemein gültigen Grundsätze des Steuerrechts - insbesondere den Zielsetzungen einer modernen Finanzpolitik entspricht sowie den Grundsatz der Gleichmäßigkeit und sozialen Gerechtigkeit der Besteuerung berücksichtigt. Dabei wären auch Möglichkeiten zum weiteren Abbau von Steuervergünstigungen eingehend zu untersuchen. Ganz besonderer Wert sollte auf eine Vereinfachung des Steuerrechts gelegt werden. Schließlich müßten die Harmonisierungsbestrebungen innerhalb der EWG berücksichtigt werden, wobei auch das Verhältnis zwischen den direkten und indirekten Steuern von Bedeutung sei. - Das Volumen der Steuereinnahmen sollte durch die Steuerreform gegenüber dem jetzigen Rechtszustand einschließlich der Zuwachsquoten nicht verändert werden. Das am 30. 7 . 1 9 7 1 überreichte Gutachten hat eine rege Diskussion ausgelöst und ist durch eine Fülle weiterer Überlegungen und Vorschläge von Parteien oder ihren Gliederungen, Interessenverbänden und Einzelnen kritisiert und ergänzt worden. Von der Bundesregierung wurden am 9.-11. Juni 1971 „Eckwerte und Grundsätze für die Steuerreform" beschlossen, die in manchen Punkten weitergingen als die Vorschläge der Steuerreformkommission (u. a. Neuregelung des Familienlastenausgleichs, größere steuerliche Redistributionswirkung), ζ. T . sich ihr anpaßten (ζ. B. Anrechnung der auf ausgeschüttete Gewinne entfallenden Körperschaftsteuer auf die Einkommensteuer oder Körperschaftsteuerschuld der Anteilseigner). Inzwischen

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sind weitergehende Forderungen auf stärkere redistributive Ausgestaltung des Steuersystems von sozialistischer Seite angemeldet worden, die ebenfalls rege Diskussionen ausgelöst haben. Während ursprünglich davon ausgegangen wurde, daß die Reform „das Volumen der Steuereinnahmen gegenüber dem jetzigen Rechtszustand einschließlich der Zuwachsquoten" nicht verändern sollte, ist nunmehr eine Erhöhung des Steuervolumens darüber hinaus gefordert worden, um als notwendig bezeichnete Reformvorhaben (vgl. Bd. I) finanzieren zu können (wobei auch Stimmen zu hören sind, die einer Erhöhung der Staatsverschuldung zu diesem Zweck nicht mehr völlig ablehnend gegenüberstehen). Abgesehen von dieser „Reform aus einem Guß", die auch eine Neufassung der seit 1919 bestehenden Reichsabgabenordnung umfaßt, sind inzwischen vorweg (1969, 1970) einige der Regierung besonders dringlich erscheinende Gesetzesänderungen vorgenommen worden, die der Vermögensbildung, der Strukturverbesserung, sowie einer größeren Steuergerechtigkeit dienen sollen. Dann sind, übrigens zum Teil durch Urteile des Bundesverfassungsgerichts notwendig geworden, durch eine Reihe von Gesetzen 1971 einige Einzelvorschriften des Einkommen·, Bewertungs- und Erbschaftsteuerrechts vorab geändert worden (ζ. B. Ausdehnung der Besteuerung von Veräußerungs- und Entnahmegewinnen bei Grund und Boden auf Land- und Forstwirte und weitere bisher steuerlich Bevorzugte, Einschränkung der Sonderabschreibungen in Zonenrandförderungsgebieten, Anwendung neuer Einheitswerte ab 1.1.1974, allerdings bei Offenlassung der Frage, welche Belastungsveränderungen sich daraus ergeben sollen, erbschaftsteuerliche Neuregelung der Stellung nichtehelicher Kinder). Weiterhin sind 1971 und bis Ende 1972 u. a. steuerliche Maßnahmen zur Erhaltung und Förderung des Wettbewerbs auf dem Gemeinsamen Markt (Änderung des Kapitalverkehrsteuergesetzes und anderer Gesetze) beschlossen sowie haushalts- und verkehrspolitisch begründete Steuerrechtsänderungen vorgenommen worden (wie Erhöhung der Steuersätze für Trinkbranntwein und Tabakerzeugnisse, Erhöhung der Mineralölsteuer, Verstärkung der Progression der Kraftfahrzeugsteuer für

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schwere Nutzfahrzeuge). Dann aber ist das Gesetz zur Wahrung der steuerlichen Gerechtigkeit bei Auslandsbeziehungen und zur Verbesserung der steuerlichen Wettbewerbslage bei Auslandsinvestitionen vom 8. 9 . 1 9 7 2 erlassen worden, das der Aushöhlung des Anspruchs auf gleichmäßige und wettbewerbsneutrale Besteuerung durch Verlagerungen von Einkünften und Vermögen ins steuerbegünstigte Ausland entgegentreten soll. Von den steuerrechtlichen Änderungen des Jahres 1973 sind die erneute Erhöhung der Mineralölsteuer zu erwähnen sowie eine Reihe von Maßnahmen zur Sicherung der Stabilität (ζ. B. Aufhebung bzw. vorübergehende Aussetzung von Abschreibungserleichterungen, Herabsetzung des Investitionszulagensatzes für Errichtungs- und Erweiterungsinvestitionen, Erhebung eines Stabilitätszuschlages zur Einkommensteuer und zur Körperschaftsteuer 1973 und 1974, dessen Erträge bis auf weiteres bei der Bundesbank stillzulegen sind, vorübergehende - inzwischen wieder aufgehobene - Erhebung einer „Investitionsteuer" im Rahmen der Umsatzsteuer).

Dann ist inzwischen das Erste Steuerreformgesetz,

das die

Reform der Abgabenordnung umfaßt, vom federführenden Finanzausschuß beraten worden. Weiter ist man im Hinblick

auf das Zweite Steuerreformgesetz, das die einheitswertabhän-

gigen Steuern umfaßt, gekommen. Hier sind, bei Vorwegnahme der die Grundsteuer betreffenden Vorschriften durch das Gesetz zur Reform des Grundsteuerrechts vom 7. 8 . 1 9 7 3 , nach längerem Verfahren das Gesetz zur Reform des Vermögensteuerrechts und zur Änderung anderer Steuergesetze vom 17. 4. 1974, das auch Entlastungen bei der Gewerbesteuer vorsieht, sowie das Gesetz zur Reform des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuerrechts vom 1 7 . 4 . 1 9 7 4 zustande gekommen. Zum Inhalt der Gesetze vgl. Bd. III. Das Dritte Steuerreformgesetz, dessen Entwurf die Bundesregierung am 8 . 1 1 . 1 9 7 3 dem Bundesrat zugeleitet und am 8. 1. 1974 beim Bundestage eingebracht hat, sollte das Einkommensteuergesetz (EStG 1975), das Körperschaftsteuergesetz (KStG 1976) sowie das Sparprämiengesetz (SparPG 1975) umfassen. Die gesetzgeberischen Arbeiten am Steuerreformprojekt III wurden für das „Gesetz zur Reform der Einkommensteuer, 7

K o l m s , Finanzwissensch. II, 4. A.

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des Familienlastenausgleichs und der Sparförderung" durch die Beschlüsse des Bundestages am 25. 7.1974 und des Bundesrats am 26. 7.1974 beendet. Das Gesetz tritt am 1.1.1975 in Kraft. Bei der Einkommensteuer sind neben tariflichen Änderungen das Kindergeld sowie Vorsorgeaufwendungen neu geregelt worden. Das Gesetz, das erst nach langwierigen Verhandlungen zustande kam, stellt einen Kompromiß dar, der die ursprünglichen Intentionen der Bundesregierung in mehreren Punkten nicht erfüllt. Näheres vgl. Bd. III. - Die Reform der Körperschaftsteuer wurde noch nicht in das Gesetzgebungsverfahren einbezogen. Hier geht es insbesondere um die Beseitigung der Doppelbelastung ausgeschütteter Gewinne durch Anrechenbarkeit der Körperschaftsteuer auf die Einkommensteuer - bzw. Körperschaftsteuerschuld der Anteilseigner. § 7. Rechtfertigung der Steuern 1. Staatsfunktionen Die Notwendigkeit oder auch nur Verständlichkeit von Rechtfertigungslehren für die Erhebung von Steuern folgt aus deren Zwangscharakter. Eine positive Einstellung zur Besteuerung erfordert eine objektivierende, d. h. distanzierende Betrachtung. Dumpfes Ertragen der Last im Sinne des Untertanenstandpunktes (wie auch ein daraus entspringendes uninteressiertes Abwenden) kann nicht die Grundlage solcher Überlegungen sein. Deswegen erfordern Rechtfertigungslehren eine Vorstellung von den Funktionen des politischen Verbandes, der mit Hilfe der steuerlichen Einnahmenerzielung bestimmte Aufgaben zu erfüllen in den Stand gesetzt wird. Der Staat kann - von hier aus gesehen - verstanden werden (a) als ein zweckhafter Zusammenschluß von Individuen, durch den ihr Leben „besser" gestaltet wird, Schwierigkeiten im gesellschaftlichen Zusammenleben mit anderen geregelt und beseitigt werden. Die Beziehungen zwischen Staatsbürgern und Staat sind dann - hier immer bezogen auf den Steuererhebungsgrund - zu verstehen auf der Grundlage des Tauschgrundsatzes: do ut des. (b) Der Staat kann aber auch als eine geschichtlich gegebene Tatbeständlichkeit angesehen werden,

Rechtfertigung der Steuern

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die gedeutet wird als Voraussetzung für gesellschaftliches und damit individuelles Leben überhaupt. Der Staat stünde sowohl tatsächlich als auch gedanklich vor dem Leben der einzelnen, (c) Weiterhin sind Lehrmeinungen zu verzeichnen, die den Staat durchaus als geschichtlich gegebene, allerdings aber auch bestimmten Entwicklungsgesetzen unterworfene und letztlich vorübergehende Erscheinung auffassen 1 . Er wäre nach der Lehre des klassisch-orthodoxen Sozialismus dadurch gekennzeichnet, daß er der jeweils herrschenden Gesellschaftsschicht sowohl tatsächlich, d. h. durch Ausübung bestimmter Funktionen, als auch durch Bewußtseinsbildung (Ideologie), die Manifestierung ihrer Herrschaft über die politisch und ökonomisch beherrschten Gesellschaftsschichten ermögliche. 2. Steuerrechtfertigungslehren Diesen, in ihrer Vielfalt idealtypisch gerafften Auffassungen 2 entsprechen verschiedene, hier ebenfalls idealtypisch auf das wesentliche geraffte Stellungnahmen zur Berechtigung der Besteuerung. Der ersteren (a) entspricht im wesentlichen die sog. Äquivalenztheorie mit ihren Varianten (z.B. die Assekuranztheorie), die, obgleich schon früher vertreten, dann zum Gedankengut der Steuerlehre der nationalökonomischen Klassiker wurde. Prägnanten Ausdruck fand sie in dem Ausspruch des englischen Nationalökonomen N. W. Senior: „Was wir den Beamten der Regierung bezahlen, ist die Gegenleistung für mehr oder minder genügenden Schutz gegen Gewalt oder Betrug von außen oder im Inneren. Das Geschäft, obwohl oft unfreiwillig und unvorteilhaft 3 , ist doch ein Tausch und im großen und ganzen ein vorteilhafter Tausch." Der anderen Auffassung vom Staat (b) wird allgemein die sog. Opfer- im Sinne einer Pflichttbeorie der romantischen Schule in der 1

Vgl. dazu die Diskussion um das „Absterben" des Staates bei der Auslegung Marx-Engelsdier Sätze durch Lenin u. v. a. Daneben hat es allerdings bereits in der Frühzeit des theoretisdien Sozialismus Auffassungen gegeben (in Deutschland vor allem durch Rodbertus und Lassalle vertreten), die den Staat als Promotor zur Erringung neuer, sozialistischer Wirtsdiafts- und Gesellschaftsformen aufgefaßt wissen wollten. 8 Der Anarchismus und gewisse vorstaatliche Auffassungen der Romantik (vgl. einerseits Proudhon, andererseits von Haller) seien nicht berücksichtigt. s Hier klingt noch eine gewisse, aus frühliberaler Skepsis stammende Zurückhaltung gegenüber dem Staat mit, im Gegensatz zur positiveren Haltung des Spätliberalismus etwa bei Wicksell und Lindahl, denen der parlamentarisch demokratische Staat als Leitbild vorschwebte.

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Nationalökonomie als Besteuerungsbegründung zugerechnet. Danach müßten die Individuen deswegen Abgaben leisten, weil sie Glied des Ganzen seien. Steuern könnten nicht als ein Preis für empfangene Staatsleistungen aufgefaßt werden. Denn - so hat von Eheberg berichtend die Begründung dieser Auffassung formuliert - „Die Leistungen kämen allen, die im Staate leben, unteilbar zugute; sie ließen sich nicht in Geld nach dem Anteil der Individuen berechnen. Steuern und Nutzen aus der Steuer seien unvergleichbar". Die dritte oben (c) ergänzend angeführte Lehrmeinung steht der Besteuerung durch den „Klassenstaat" überhaupt (oder, in ihren reformerischen Varianten, dann, wenn Steuern mit regressiven, die unteren Einkommensschichten belastenden Wirkungen vorherrschen) skeptisch gegenüber. Andererseits, und das ist mit Deutlichkeit zu vermerken, sehen Vertreter dieser oder damit verbundener Auffassungen nach Übernahme der politischen Macht - solange der Staat noch nicht „abgestorben", d. h. eine „Übergangsperiode" gegeben ist - die Steuern sowohl in der Praxis als technisch brauchbares Finanzierungsmittel an als auch in Theorie und Praxis als qualitativ-politisches (d. h. im Sinne heutiger Terminologie: wirtschaftsordnungspolitisches) Instrument zur Überwindung der privatwirtschaftlichen Produktions- alias Eigentumsordnung. Die Grundaussagen aller Steuerrechtfertigungslehren sind axiomatischer Natur und entziehen sich als Uberzeugungssache einer rein wissenschaftlichen Entscheidung. Das gilt auch von der Äquivalenztheorie und der Opfertheorie, die wegen ihres alternativen Charakters eine besondere Diskussion in der Finanzwissenschaft hervorgerufen haben. Wenn die Entscheidung auch letzten Endes Überzeugungssache ist, so wird doch die Hinwendung zu der einen oder der anderen Lehre auch beeinflußt von der Staatspraxis. Wenn heute der Staat neben den klassischen „Ordnungsaufgaben" (wie sie den Vertretern der Äquivalenztheorie, historisch gesehen, vor Augen standen) weitere Aufgaben übernommen hat, die dem uninteressierten Beobachter auf der Grundlage politischer und wirtschaftlicher Entwicklungen als irreversibel erscheinen (vgl. Band I § 3,5), so steht er in einem weiteren Sinne vor der Existenz des einzelnen,

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als es liberalklassischer, übrigens aber auch klassisch-sozialistischer Sicht entsprach. Andererseits ist der Begriff der Äquivalenz in dem Maße weniger wegzudenken, als das staatsbürgerliche Bewußtsein sich entwickelt. Denn damit wächst die Neigung, das Tun des Staates zu begreifen als ein Geben und Nehmen, wobei die „Gaben" mit der „Gegengabe" kontrollierend verglichen werden. So weit gefaßt bietet die Forderung nach Äquivalenz genug Möglichkeiten für inhaltlich unterschiedliche Auffassungen. Was im konkreten Falle als Äquivalenz empfunden wird, der individuelle bzw. Gruppennutzen oder der dem „Ganzen" zufallende Vorteil, hat zur Grundlage letzten Endes eine bestimmte ethisch-politische Haltung. Dominiert der individuelle persönliche oder individuelle Gruppennutzen das Äquivalenzpostulat, so wächst die Bereitschaft, die Steuern in die Nähe der Spezialentgelte zu rücken, d. h. dem Gebührenprinzip in der Besteuerung Platz zu schaffen. Vgl. dazu das oben bei den Gebühren Gesagte, im Gegensatz zur Auffassung der Steuern als generelles Entgelt, wie sie in der Legaldefinition heute erfaßt werden. Mit dieser Darlegung aber wird die Grundsatzauffassung dieser Arbeit wieder erreicht und gezeigt, daß auch im Rahmen der Rechtfertigungslehren der Steuern politisch-weltanschauliche Vorentscheidungen bestehen. Eine rein finanzwirtschaftliche, d. h. etwa Anspruch auf „wesensmäßige" Allgemeingültigkeit erhebende Lösung gibt es nicht. 3. Kreislauftheoretische Ergänzung Soweit den vorliegenden Steuerrechtfertigungslehren die Auffassung zugrundeliegt, daß die qualitative Bedeutung der Steuern ausschließlich in ihrer Mittelbeschaffungsaufgabe für staatliche Ausgabenzwecke liege, ist nun eine Erweiterung anzuschließen. Es ist einerseits zu bedenken, daß es noch andere staatliche Finanzierungsinstrumente als Steuern gibt; das heißt, die Frage der Besteuerung ist in den weiteren Rahmen der allgemeinen Einnahmelehre zu stellen; zum anderen aber ist

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zu bedenken, daß den Steuern u. U. noch andere Aufgaben gestellt werden können als allein Finanzmittel zu beschaffen. Davon haben wir bereits (Bd. I, Finanzpolitische Zielsetzungen) gesprochen. Der Staat könnte sich, entsprechende institutionelle Gegebenheiten vorausgesetzt, zusätzliche Geldmittel auch mit Hilfe der Geldschöpfung (Kreditschöpfung) beschaffen. Allerdings: Die Ausgabe so gewonnener Mittel mag die umlaufende aktive Geldmenge erhöhen, und es würde nicht auszuschließen sein, daß u. U. dadurch Preissteigerungen einsetzen. Dem wäre nicht so, wenn der Staat seine Ausgaben mit Hilfe von Steuereinnahmen finanzierte. In diesem Falle würde im gleichen Maße, wie Kaufkraft durch Staatsausgaben in den Wirtschaftskreislauf eingeschleust wird, Kaufkraft abgeschöpft werden 1 . Als spezifische Funktion der Besteuerung könnte demnach angesehen werden, Kaufkraft abzuschöpfen. In extremer Formulierung wurde darauf durch die Lehre von der „Functional Finance" verwiesen. Ihr richtiger Kern verträgt sich mit den

oben genannten Begründungen für die Besteuerung. Sie ist lediglich eine Ergänzung der Steuerrechtfertigungslehren bezüglich der Art der Staatsfinanzierung nach kreislauftheoretischen Kriterien, nicht aber eine Alternative. Dabei ist allerdings die Frage zu stellen, ob nicht auch bei Finanzierung der Staatsausgaben durch Besteuerung Preissteigerungen auftreten können. Das tangiert das Haavelmosche Theorem, vgl. Bd. IV, ist im übrigen ein Problem der Überwälzungstheorie (s. u.) und mag in manchem Falle (bei bestimmten Steuern, bestimmten Marktkonstellationen und Konjunkturlagen und fehlenden Vermeidungswirkungen) zutreffen. Dennoch wäre eine unterschiedliche Wirkung

gegenüber der Finanzierung durch zusätzliche Geldschöpfung insofern gegeben, als auch dann, wenn ζ. B. wegen überwälzter indirekter Steuern die Preise gerade um die erhöhten Steuern steigen, die nominellen Nettoeinkommen der Zensiten nach der Steuerabführung bestenfalls (d. h. sofern nicht ein Umsatzrückgang erfolgt) gleichgeblieben sind 2 . Bei nicht überwälzten Steuern werden dagegen sogar die Netto-Nominaleinkommen der Zensiten gemindert (vgl. oben § 5,8 die Bemerkungen zu direkten und indirekten Steuern im Rahmen der Volkswirtschaftlichen Gesamtrechnung). Demgegenüber 1

Gewisse Abweichungen oder Erweiterungen im Zusammenhang mit der Lehre von Haavelmo seien hier zunächst vernachlässigt. Vgl. dazu Bd. IV. 2 Das Netto-Realeinkommen geht infolge der Preissteigerungen zurück, mit Wahrscheinlichkeit auch der Realverbrauch.

Reditfertigung der Steuern

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steigen bei Finanzierung durch Geldschöpfung die Nominaleinkommen der Privaten. Es treten nebeneinander zwei preissteigernde Effekte auf: (I) Der Staat zahlt mit zusätzlichem Geld, er tritt ohne Zurückdrängung privater Nachfrage an die Seite der privaten Nachfrager, bei Vollbeschäftigung (wesentliche Argumentationsvoraussetzung zugunsten der Steuerfinanzierung im Sinne der besprochenen Theorie) und freiem Preisspiel steigen also die Preise, d. h. der nominelle Wert des Sozialprodukts und die nominellen Einkommen der Faktoren steigen. (II) Wenn aber die nominellen Einkommen der Privaten steigen 1 und falls die Einkommensempfänger ihren Verbrauch sowie ihre Investitionen trotz der wegen (I) auftretenden Preiserhöhungen auf gleicher realer Höhe halten wollen, ergibt sich ein weiterer nomineller Nachfrageeffekt 2 mit weiterer Preissteigerungstendenz. Die so infolge einer Schöpfungskreditfinanzierung hervorgerufene verstärkte Preissteigerung tritt wiederholt dann auf, wenn der Staat in der nächsten Periode zwecks Aufrechterhaltung seiner realen Ausgaben wiederum zusätzlich schöpfungskreditfinanziert kauft. Dabei muß er wegen der Preissteigerungen dann mehr Kredite aufnehmen als in der Vorperiode, wodurch eine weitere Spiralenwirkung auftritt. Bei Steuerfinanzierung jedoch mag sich im Gegensatz zu dieser fortlaufenden Wirkung bei einmal erfolgter Steuererhöhung und begleitender Steuerüberwälzung ein neues (dabei weniger erhöhtes) Preisniveau einspielen und bei Wiederholung gleicher Besteuerung in der nächsten Periode nicht ändern - die Überwälzung ist bereits erfolgt. Nun ist allerdings ein schwerwiegender Einwand nicht auszuschließen: nämlich, daß bei jeder Preissteigerung infolge des Indexdenkens der Gewerkschaften, die Lohnerhöhungen durchzusetzen versuchen, um die reale Kaufkraft der Lohneinheit zu erhalten, über Kostenerhöhungen die Preise weiter steigen. Das ist eine Tatfrage. Aber unabhängig davon, ob sie im besonderen Falle zutrifft oder nicht, es ist, um die unterschiedliche Wirkung von Steuerfinanzierung und Schöpfungskreditfinanzierung herauszuarbeiten, darauf zu bestehen, daß die bei einer Schöpfungskreditfinanzierung ausgehenden Preisimpulse bedeutend größer sind als bei der Steuerfinanzierung. Es bleibt also auch bei Einbeziehung dieser Möglichkeit bei einer unterschiedlichen Auswirkung von Steuer- und SchöpfungskreditfinanzieAllerdings gemindert um die Steuerabzüge durch bereits bestehende Steuern, deren Erträge je nach gegebenen Tarifstrukturen mit steigendem Nominaleinkommen wachsen, aber bei Steuersätzen unter 100 o/fl doch nur um einen Bruchteil des Zusatzeinkommens. 8 Nur der in vorstehender Anmerkung geschilderte automatische Steuerabzugseffekt mag einen begrenzten bremsenden Effekt ausüben. Auf alle Fälle ist c. p. die nominelle private Nachfrage gewachsen. 1

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rung selbst dann, wenn man in bestimmten Situationen Steuerüberwälzung zuzugeben gezwungen ist.

§ 8. Grundsätze der Besteuerung 1. Übersicht Nächst der grundlegenden Frage der Steuerberechtigung hat die Finanzwissenschaft in immer erneuten Ansätzen versucht, Grundsätze aufzustellen, denen die Besteuerung im einzelnen folgen sollte. Wilhelm Gerloff hat, die Summe aus den vielen im einzelnen vertretenen Lehrmeinungen ziehend, zwischen Grundsätzen der Steuerdeckung, Steuerbemessung, Steuerverteilung, Steuerwirkung und Steuerverwaltung unterschieden. Grundsätze der Steuerdeckung, wie die von Wagner u. a. postulierten der Ausreichendheit und Beweglichkeit oder Anpassungsfähigkeit, berühren einmal die Wahlfrage zwischen verschiedenen Arten öffentlicher Einnahmen - Steuern können ja in gewissem Umfange durch andere Einnahmen ergänzt oder ersetzt werden - , zum anderen aber spielen sie in die wirtschaftspolitische Fragestellung hinein, d. h. erhalten ihre Fundierung von hier aus. Das gilt insbesondere, wenn das Postulat der Anpassungsfähigkeit der Steuererträge über seine ursprüngliche Bedeutung, einen dauernden Haushaltsausgleich zu ermöglichen, hinausgehend ausgedehnt wird auf die Erfüllung der von der Fiscal Policy aufgestellten Forderung nach einer möglichst großen Anpassungsfähigkeit der Steuererträge in bezug auf wechselnde konjunkturpolitische Belange. Diese Fragen werden in anderem Zusammenhang, in enger Anlehnung an die Lehre von den Steuerwirkungen behandelt. Grundsätze der Steuerbemessung oder des subjektiven Steuermaßes sind, was ihre Fundierung durch die Frage nach dem Charakter der Steuern als spezielles oder generelles Entgelt, als Preis oder Opfer, angeht, bereits in § 7 angedeutet worden. Sie werden weiterhin, zusammen mit den Grundsätzen der Steueiverteilung im folgenden aus den an Smith anknüpfenden Ansätzen inhaltlich behandelt werden. Die Bedeutung der sog. Verwaltungsgrundsätze wird dabei gestreift.

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2. Die Steuergrundsätze nach Adam Smith Von Smith, dem hervorragenden Vertreter der klassischen politischen Ökonomie, sind, teilweise auf älteres Gedankengut zurückgreifend, im fünften Buch seines Wealth of Nations vier „Grundregeln über die Steuern im allgemeinen" aufgestellt worden: I. Gleichmäßigkeit der Besteuerung; II. Bestimmtheit dessen, was jeder einzelne zu zahlen hat (Ausschaltung von Willkür bei der Steuererhebung); III. Bequemlichkeit im Hinblick auf die Besteuerungstermine und Zahlungsformen; IV. Billigkeit, d. h. Minimierung der Steuererhebungskosten. Die Grundsätze der Bestimmtheit, Bequemlichkeit und Billigkeit wurden, so von Wagner, als Verwaltungsgtundsätze bezeichnet. Einer etwa dadurch entstehenden Assoziation, daß sie weltanschaulich-politischer Fundierung entbehrten, muß man sich jedoch voller Klarheit entwinden: Bei Smith trugen sie gewiß politisch-programmatischen Charakter. Ihre Befolgung sollte die Staatsbürger von einer, auf der Grundlage historischer Erfahrung nicht ohne Grund befürchteten, Willkür des Staates und seiner Beauftragten schützen. Auch heute noch fällt es dem politisch Erfahrenen schwer, sie ohne weiteres lediglich als (unpolitische) Verwaltungsgrundsätze zu bezeichnen, ganz gewiß aber nicht in dem Sinne, daß sie bereits erfüllt sein müßten, wenn nur „ordentlich" verwaltet würde. Dazu sind die Erfahrungen mit totalitären finanzpolitischen Systemen der Gegenwart und der jüngeren Vergangenheit, die wohl „ordentliche" Verwaltung aufweisen oder aufgewiesen haben mögen, ohne jedoch jene Grundsätze immer zu erfüllen (vgl. ζ. B. die Verletzung des Bestimmtheitprinzips bei der Judenabgabe 1938), zu drückend. M. a. W., wenn nicht „Verwaltung" bereits einen politischen Sinn im Sinne der Rechtsstaatlichkeit erhält, ist die Bezeichnung der genannten Smith'schen Prinzipien als Verwaltungsgrundsätze zu inhaltsleer, um sie dadurch zureichend zu charakterisieren. 3. Der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung insbesondere Darüber hinaus dürfte aber vor allem die Notwendigkeit einer näheren Interpretation des Postulats der Gleichmäßigkeit empfunden werden.

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a) Ausschließung von Privilegien Im Rahmen des heute vorherrschenden Gesellschaftsbildes mag man ohne weiteres geneigt sein, einen Satz anzunehmen, daß aufgrund der Verpflichtung aller Staatsbürger dem Staat gegenüber Ausnahmen bei der Besteuerung auf der Grundlage historisch überkommener ständisch-gesellschaftlicher Privilegien auszuschließen sind. b) Die Verteilung der Steuerlast nach objektiven und subjektiven Kriterien Wenn von hier aus der Grundsatz der Allgemeinheit der Besteuerung abzuleiten ist, so bleibt - wir wollen ab ovo vorgehen - die Frage, ob das heißen soll, daß jede Person das gleiche an Steuern schulden soll, etwa im Sinne einer Kopfsteuer, bei der die Person selbst Steuerbemessungsgrundlage ist. Oder, ob bei der Festlegung der Steuerbemessungsgrundlage Gesichtspunkte im Vordergrund stehen sollen, die bestimmte, mit der Person verbundene Merkmale in das Spiel bringen wie das Einkommen und/oder das Vermögen derart, daß mit wachsender so definierter Steuerbemessungsgrundlage auch die Steuerbelastung wächst? Wenn ja, soll dieses Wachstum regressiv, proportional oder progressiv gestaltet werden? Die möglichen Begründungen sind systematisch aufzuführen: a) Dafür, daß die „Reichen" steuerlich höher belastet werden sollten als die „Armen", gibt es zunächst die Begründung, die auf die höhere Leistungsfähigkeit der ersten Personengruppe hinweist. Mit höherem Vermögen oder Einkommen ausgestattete Personen können, Liquidität stillschweigend vorausgesetzt, mehr zahlen als weniger begünstigte. So bequem eine solche Begründung zu allen Zeiten dem Fiskus war - ein erfolgreicher Zugriff ist hier möglich! - , logisch gesehen ist die Leistungsfähigkeit zwar eine notwendige, nicht aber eine hinreichende Bedingung für die Begründung einer höheren Besteuerung der „Reichen". Es sind jedoch darüber hinausgehende Begründungsversuche zu verzeichnen, die als Argumente für eine unterschiedliche Besteuerungshöhe gesamtwirtschaftliche, aber auch die Belange

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der Staatsbürger vom individuellen Standpunkt aus berücksichtigende Gesichtspunkte in den Vordergrund stellen. ß) Vom Standpunkt gesamtwirtschaftlicher Vorstellungen kann die Höherbelastung im Gleichschritt mit wachsender „Leistungsfähigkeit" begründet werden einmal {βχ) sozialpolitisch im Sinne der von der deutschen Sozialwissenschaft, vor allem durch A. Wagner, vertretenen redistributionspolitischen Postulate. Danach soll mit Hilfe auch der Besteuerung eine nachträgliche Korrektur der in der Produktion erzielten Einkommensverteilung zugunsten der nicht besitzenden Volksschichten erfolgen, denen dadurch im Sinne eines Gerechtigkeitsideals die Chance gegeben würde, einen zureichenden Anteil am Sozialprodukt zu gewinnen. An eine grundsätzliche Änderung dei privatwirtschaftlichen Natur der Produktionsverhältnisse wurde dabei nicht gedacht, anders als (ß2) von orthodoxen Vertretern des revolutionären Ziels einer Veränderung der Wirtschaftsordnung im Sinne des kommunistischen Manifests Marx' und Engels'. Von hier aus gesehen ist die Forderung nach einet Höherbelastung der „Reichen" (entsprechend der Zielsetzung und Praxis vielleicht richtiger: der selbständigen Unternehmer) ohne weiteres auch ohne die oben genannte notwendige Bedingung der Leistungsfähigkeit, d. h. auch dann zu verstehen, wenn infolge scharfer Besteuerung eine durchschlagende Schädigung bzw. im Grenzfalle der Ruin der Belasteten erfolgt. Solchen Zielsetzungen gegenüber erscheint (/?3) die beschäftigungspolitische Begründung neutral. Danach ist eine redistributive Besteuerung dann vertretbar, wenn durch sie eine in bestimmten Situationen als wünschbar erachtete Anhebung der volkswirtschaftlichen Nachfrage als erreichbar (d. h. aber auch, wenn das Problem etwa dadurch geminderter Investitionsanreize als lösbar) anzusehen ist. γ) Neben diesen gesamtwirtschaftlichen sind audi in gleiche Richtung gehende Argumente denkbar, die auf die Interessen der Besteuerten selbst Bezug nehmen. Das bereits genannte Äquivalenzprinzip (71) läßt, in seiner klassischen Formulierung eine solche Erweiterung zu: Eine höhere Besteuerung der „Reichen" erscheint deswegen vertretbar, weil diese die Staatsleistungen (insbesondere Schutz des Eigentums) in höherem

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Maße in Anspruch nehmen als die „Armen". Das Gleichmäßigkeitspostulat wäre als erfüllt zu verstehen bei einer persönlich ungleichen Steuerbelastung entsprechend ungleicher Inanspruchnahme der Staatsleistungen. Die Erfüllung des Postulats setzt aber, wie bereits oben betont, eine Lösung des Zurechenbarkeitsproblems voraus. Im Sinne liberal-klassischer Auffassung des vorzüglich „Ordnungs"aufgaben (insbesondere Schutz des Eigentums nach innen und außen) erfüllenden Staates läßt sich eine solche dadurch konstruieren, daß man Steuerobjekt (Vermögen, Einkommen) und Staatsleistung (Schutz dieser Besitzstände) in Proportion zueinander stehend annimmt. Daraus mag dann auf eine proportionale Besteuerung als dem Gleichmäßigkeitspostulat entsprechend geschlossen werden1. Anders stellt sich die Frage im modernen Sozialstaat (vgl. Bd. I, liberal-interventionistisch gemischte Systeme). Nur wenn auch die sozialen Leistungen des Staates als Ordnungsaufgaben erfüllend verstanden werden etwa in dem Sinne, daß damit sozialer Frieden als Voraussetzung für einen störungsfreien Ablauf des volkswirtschaftlichen Prozesses geschaffen würde, wäre eine Zurechenbarkeit im Sinne klassischer Prinzipien grundsätzlich — bei allen Schwierigkeiten im Einzelfalle denkbar. Während die vorhergehende Argumentation sich auf den Nutzenzugang (und dementsprechenden Ausgleich durch die Steuerzahlung der Begünstigten) bezieht, ist es (y2) auch denkbar, den durch die Besteuerung erfolgenden Nutzenentgang zum Kriterium des Gleichmäßigkeitspostulats zu machen. Dieser Gedanke spielt in den Überlegungen der sog. subjektiven Wertlehre der neoklassischen Nationalökonomie eine wesentliche Rolle 2 . Hier kann angeknüpft werden an das Prinzip des gleichen, des proportionalen oder des minimalen Opfers. Vgl. dazu vor 1 D a s schließt nicht aus, d a ß direkte Steuern zur „ K o m p e n s a t i o n " der Regressionswirkungen indirekter Steuern progressiv zu gestalten sind, um eine Proportionalität des Steuersystems im Sinne der klassischen Äquivalenz-Zurechnungstheorie zu erreichen. W ä h r e n d viele Klassiker sich gegen progressive Einkommensteuern ( „ R a u b " , „Bestrafung der Tüchtigen") wenden, folgen andere (z. B . J . B . Say) bereits k o m pensationstheoretischen Überlegungen. 2 Daneben allerdings auch das Kriterium des durch die Staatstätigkeit bewirkten Nutzenzugangs im Z u s a m m e n h a n g mit der Frage nach der optimalen H ö h e des Budgets. Diese ist dadurch gekennzeichnet, daß der (Grenz-)Nutzenzugang durch

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allem die im Literaturverzeichnis angegebenen Schriften von Sax, Einaudi, Edgeworth, Lindahl, Cohen Stuart u. a. Grundlage solcher Überlegungen ist die Annahme eines abnehmenden Grenznutzens des Geldes. Die dabei auftauchenden Probleme, Meßbarkeit und Vergleichbarkeit individuelle: Nutzenschätzungen, können hier, da zur Problematik der allgemeinen Wirtschaftstheorie und der Theorie der Wirtschaftspolitik gehörend, nur genannt, nicht aber weiter verfolgt werden. Die wissenschaftliche Realisierbarkeit des zugrundeliegenden Theorems jedoch angenommen, fordert das Prinzip des gleichen Opfers, daß mit steigendem Einkommen von den Individuen höhere Steuerbeträge gefordert werden, da die mit höheren Einkommen ausgestatteten Steuerzahler den Verlust einer Einheit Geldes weniger stark empfänden als weniger reich ausgestattete 1 . Dabei ergibt sich eine proportionale Besteuerung, wenn sich der Grenznutzen des Geldes (d. h. einer weiteren Einkommenseinheit) umgekehrt proportional zum Einkommen verhält, eine progressive (regressive) Besteuerung, wenn dei Grenznutzen stärker (schwächer) fällt als in umgekehrter Proportion zum wachsenden Einkommen. Das Prinzip des proportional gleichen Opfers fordert, daß die durch die Besteuerung bewirkte Last im Verhältnis zum gedie vom Staat bereitzustellenden Kollektivgüter dem (Grenz-)Nutzenentgang durch die Besteuerung gerade gleich ist. Die besonderen Schwierigkeiten liegen darin, daß die Zensiten wegen der Unteilbarkeit der Nutzung der Kollektivgüter und damit Fehlens des marktwirtschaftlichen Ausschlußprinzips (nur wer einen Marktpreis zahlt, kann das Marktgut erwerben, der Preis erfüllt - anders als die Steuer „Siebfunktionen") ihre Präferenzen, die zu einer bestimmten Höhe von Budget und Besteuerung führen, nicht offenlegen werden. Damit wird aber eine demokratische Entscheidungsfindung, die insbesondere bei der jüngeren Generation der finanzwissenschaftlichen Grenznutzentheoretiker eine zentrale Rolle spielt, zu einem besonderen, vieldiskutierten Problem (Frage adäquater Wahlmodi), eine Frage, die den klassischen Äquivalenztheoretikern in der Zeit des Obrigkeitsstaates noch nicht gestellt war. 1 Es ist darauf hinzuweisen, daß es sich bei den folgenden Überlegungen (gleiches oder proportional gleiches Opfer) um die oben im Zusammenhang mit der subjektivierenden Ausgestaltung der Steuern (§ 5,4 d) bereits erwähnte vertikale Gleichheitsforderung handelt. Die Forderung nach hf^rizor ' C zunächst vernachlässigt. Ihr Einbau ist dadurch möglich, daß bei ungleichen Belastungen im Hinblick auf die Einkommensverwendung (Familienlasten, Alter u. ä.) je nach gewählter Technik entweder die Steuerbemessungsgrundlage durch „abzugsfähige" Freibeträge gekürzt wird, auf die der mit Rücksicht auf die vertikale Gleichheit gewonnene „gerechte" Tarif dann angewandt wird, oder nach Anwendung des Tarifs nachträglich bestimmte Beträge die Steuerschuld kürzend „angerechnet" werden.

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samten mit dem Einkommen verbundenen Nutzen gleich sei, der nach der Besteuerung dem Zensiten noch verbleibt und der beim Einkommensstarken trotz der Besteuerung höher bleibt als bei einem Einkommensschwachen. Die Anwendung dieser Maxime hat Bedeutung für die „gerechte" Tarifgestaltung, indem sie die Strenge des Tarifs verschärft. Wenn sich ζ. B. bei Anlegung des Prinzips des (absolut) gleichen Steueropfers bei gegebener Grenznutzenkurve eine proportionale Besteuerung als „gerecht" ergab, würde unter der gleichen nutzentheoretischen Voraussetzung, aber bei Anwendung des Prinzips des proportional gleichen Opfers ein progressiver Tarif adäquat sein; das deswegen, weil bei einem höheren nach der Besteuerung verbleibenden Gesamtnutzen Gleichheit zwischen dem Steueropfer im Verhältnis zum verbleibenden Gesamtnutzen sich nur dann ergibt, wenn das Steueropfer des Einkommensstarken selbst höher ist als beim Einkommensschwachen. Nur zur Ergänzung sei das Prinzip des minimalen Opfers erwähnt. Es gehört insofern nicht in vorliegenden Zusammenhang, als es weniger eine Gleichheit der individuellen Opfer fordert als vielmehr den Blick auf eine Minimierung des kollektiven Steueropfers richtet. Soll der Gesamtnutzenentgang (die Summe aller individuellen Nutzenentgänge der betroffenen Steuerzahler) minimiert werden, so müssen alle eine bestimmte Grenze1 überschreitenden Einkommen weggesteuert werden, da die unter diesen Bedingungen eingenommenen Steuerbeträge, zwar nicht für den jeweils betroffenen Steuerzahler, jedoch für die Gesamtheit aller Einkommensbezieher, einen minimalen Nutzenentgang darstellen würden. Denn jede andere Verteilung der Steuern, die von den unter der Grenze liegenden Einkommen Steuerbeträge fordern würde, um dafür die über dieser Grenze liegenden Einkommen um die gleichen Beträge zu entlasten, würde den kleineren Einkommen mehr Nutzen entziehen als sie den größeren Einkommen belassen würde. Bei Würdigung dieser Postulate ist einmal darauf hinzuweisen, daß - zumindest im Zusammenhang mit den aus dem Prinzip 1 Man müßte sie sich gemäß dem insgesamt benötigten Steueraufkommen errechnet vorstellen.

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des minimalen Opfers sich ergebenden Forderungen - die mit der Anreiz-Problematik zusammenhängenden und das wirtschaftliche Wachstum berührenden Fragen außer Beachtung bleiben. In einer auf den Entscheidungen der Privaten aufbauenden verkehrswirtschaftlichen Ordnung aber ist das von Bedeutung. Zum anderen ist grundsätzlich zu bemerken, daß die Postulate der Gleichheit, der Proportionalität und der Minimierung des „Opfers" als solche nicht wissenschaftlich, auf keinen Fall aber wirtschaftswissenschaftlich begründet werden können. Sie sind axiomatischer Natur. Werden sie auf Grund politischer Anschauung „gesetzt", mögen sie genügen, um daraus Konsequenzen im Sinne eines lediglich instrumentalen Zweck-MittelDenkens zu ziehen, vorausgesetzt, daß die zugrundeliegende Nutzentheorie als wissenschaftlich realisierbar gelten darf und daß die, ζ. B. mit der Anreizproblematik verbundenen Nebenfolgen in Rechnung gestellt werden. Zu diesen Nebenfolgen rechnen im weiteren Sinne auch die möglichen Überwälzungs- und anderen Steuerwirkungen, die ebenfalls eine erfolgreiche instrumentale Nutzung der Besteuerung zum Zwecke der Realisierung wie auch immer begründeter finanzpolitischer Ziele in Frage stellen mögen.

§ 9. Steuerwirkungen I: Steuerabwehr Im Vordergrund der Lehre von den Steuerwirkungen stand geraume Zeit die Lehre von der Steuerabwehr: In welchem Maß ist es den Steuerschuldnern möglich, sich auf die eine oder die andere Weise der Steuerbelastung zu entziehen? Das alte, durch E. von Böhm-Bawerk formulierte Problem: „Macht oder ökonomisches Gesetz", d. h. die Frage, ob und wieweit es dem Staat gelingt, wirtschaftspolitische, die Ergebnisse des Wirtschaftsablaufs verändernde Ziele durchzusetzen, oder, ob und wieweit dieses infolge gegebener ökonomischer Zusammenhänge nicht gelingt, zeigt hier eine spezielle Seite. Das mag insbesondere die Redistributionspolitik betreffen. Dann ist in den letzten Jahrzehnten verstärkt - nach Ansätzen bereits im Rah-

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men der klassischen politischen Ökonomie - der Blick auf die Beschäftigungswirkungen gerichtet worden. Im folgenden werden in diesem § 9 zunächst die Steuerabwehrkämpfe, dann im § 10 die Beschäftigungswirkungen und im § 11 zusammenfassend die Verteilungswirkungen der Besteuerung behandelt. Zunächst ist zu betonen, daß es sich im folgenden nicht um Steuerabwehrkämpfe auf innenpolitischer Ebene zum Zwecke einer Beeinflussung der Steuergesetzgebung handelt. Zumindest stehen diese nicht im Vordergrund, wenn auch einiges des im folgenden Vorgetragenen zum Verständnis solcher Kämpfe beitragen mag. Vielmehr sind die Reaktionen der Steuerschuldner oder auch gesamtökonomische Folgeerscheinungen auf Steueranstöße zur Debatte gestellt, die eine bestimmte Steuergesetzgebung mit all ihren Nebengesetzen und institutionellen Verfahrensweisen bereits voraussetzen. 1. Steuerhinterziehung Die Steuerhinterziehung ist eine rechtswidrige, durch das Steuerstrafrecht zu ahndende Form der Steueiminderung. Sie tritt auf als vorsätzlich bewirkte Steuerverkürzung (ζ. B. Abgabe einer inhaltlich falschen Steuererklärung), als Erschleichen eines nicht gerechtfertigten Steuervorteils (ζ. B. Stundung, Steuererlaß und Steuerrückzahlung) und als Zweckentfremdung steuerbegünstigter Sachen (ζ. B. zweckwidrige anderweitige Verwendung einer landwirtschaftlichen Zugmaschine). Man mag versuchen, die Steuerhinterziehung durch besondere Erhebungstechniken (oder durch Kontrollsteuern) hintan zu halten, vielfach wird ihr Tatbestand erst dadurch definiert, vgl. dazu etwa die Einführung des Deklarationszwanges bei der Einkommensteuer in Preußen 1891. Die Einführung von Steuern, die ein Eindringen in die Individualsphäre zur Aufhellung des Steuertatbestandes und damit oft als lästig empfundene Kontrollen notwendig machen, ist durchaus Objekt politischer Auseinandersetzungen gewesen, vgl. in diesem Zusammenhang etwa Bismarcks Gegnerschaft gegen die steuerliche Betriebsprüfung. Die in steuergeschichtlichen Darstellungen oft bemerkte Vorliebe der Franzosen für an äußeren Merkmalen anknüpfende Steuern ist hier ebenfalls einzuordnen.

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Ein gegebenes Steuersystem vorausgesetzt, ist die Neigung zur Steuerhinterziehung und damit wiederum die Kontrollnotwendigkeit eine Frage der Steuermoral. Diese mag mit steigenden Steuersätzen sinken. Die daraus folgende Minderergiebigkeit der Steuern gegenüber den Planansätzen mag zur Erhöhung der Steuersätze führen, damit wiederum zu verstärkter Neigung, die Gesetze zu umgehen, was die Notwendigkeit verstärkter Kontrollmaßnahmen mit sich bringt, wenn das finanzierungspolitische Ziel erreicht werden soll. Das führt dann u. U. zu einem circulus vitiosus, der dem Gesetzgeber vor allem in einem demokratischen Staatswesen Anlaß geben kann, die Frage des Steuersystems erneut zu überdenken. 2. Steuervermeidung a) Der Tatbestand Die Steuervermeidung oder Steuerausweichung ist im Gegensatz zur Steuerhinterziehung eine rechtlich zulässige (aus wirtschaftspolitischen Gründen u. U. sogar erwünschte) Form dei Steuerminderung, sofern nicht ein Gestaltungsmißbrauch vorliegt, der zu besonderen Rechtsfolgen führt. Sie ist zu definieren als eine Einschränkung des steuerlichen Tatbestandes durch das Steuersubjekt. Die Steuervermeidung kann bei fast allen Steuerarten einsetzen. In sachlicher Hinsicht ist eine ganze Reihe von Ansatzpunkten gegeben: a) In der Konsumsphäre kann die Steuervermeidung bei dei Einführung neuer oder Erhöhung bestehender Verbrauchsteuern durch eine Einschränkung des Verbrauchs der besteuerten Güter in Erscheinung treten. Bei partiellen Steuern durch Ausweichen auf andere, nicht besteuerte Güter1, bei einer 1 Man spridit in der Steuertheorie in diesem Z u s a m m e n h a n g von einer Mehrbelastung (excess burden), wenn durch eine solche lediglich steuerbedingte Substitution der Verbrauchsnutzen des Steuerträgers fällt, da das 2. Gossensche Gesetz (das individuelle Nutzenmaximum erfordert gleiche Grenznutzen in allen Verwendungsbereichen; davon weicht der Zcnsit steuerbedingt ab) verletzt wird. Deshalb wären allgemeine Verbrauchsteuern oder Einkommensteuern vorzuziehen. Diese Denkfigur setzt allerdings die Forderung strikter Neutralität der Besteuerung im Hinblick auf die Verbrauchsstruktur voraus. Sie verliert deshalb an Bedeutung, wenn eine partielle Steuer nicht vorzüglich aus fiskalischen, sondern aus außerfiskalischen, z. B . sozialhygienischen Gründen erhoben wird, gerade mit dem Ziel, den Konsum eines bestimmten Gutes zu mindern.

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Kolms, Finanzwissensch. II, 4. A .

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allgemeinen Steuer durch Senkung des Gesamtkonsums. In welchem Maße dieses in Erscheinung tritt, ist bedingt durch die Höhe der Nachfragesenkung, die eine Erhöhung des Preises (infolge der Zusatzbesteuerung) mit sich bringt. Bei partiellen Steuern auf Güter des gehobenen Bedarfs, auf sog. „Luxusgüter", wird aus allgemeinen theoretischen Gründen auf eine stärkere Vermeidungswirkung zu schließen sein als bei Gütern des sog. „lebensnotwendigen" Bedarfs. Auch im letzteren Fall mag aber eine stärkere Wirkung solcher Art dann bestehen, wenn es sich bei den durch die Steuer Betroffenen um sehr einkommensschwache Schichten handelt, die bei bisher bereits restlos eingesetzten Einkommensmitteln ihre Konsumtion auch lebensnotwendiger Güter nunmehr einschränken müssen. M. a. W., die Einkommenslage spielt bei vorliegender Frage eine bestimmende Rolle. Das gilt auch bei allgemeinen Verbrauchsteuern. Sind breite Schichten mit geringem, d. h. bereits bisher voll für den Verbrauch eingesetztem Einkommen, vorhanden, wird sich eine Steuererhöhung stärker nachfragemindernd auswirken als in anderen Fällen. Durch Einkommensredistribution mag deshalb u. U. die Vermeidungswirkung bei den Verbrauchsteuern geringer werden. Das aber wäre hinsichtlich der Beschäftigungswirkungen von Relevanz. Eine Steuerpolitik, die zwecks Hebung der Gesamtnachfrage eine „Verschiebung" der Einkommen hin zu solchen Schichten bewirken soll, die eine größere marginale Verbrauchsquote des Einkommens aufweisen, und die sich dabei einer Progressionsverschärfung bei den Einkommensteuern in Verbindung mit Transferzahlungen an minderbemittelte Schichten bedient, kann somit auch dadurch unterstützt werden, daß infolge der verbesserten Einkommenslage bisher schlecht versorgter Schichten bei den Verbrauchsteuern eine geringere Vermeidung stattfindet, d. h. bei gegebenen Steuersätzen und davon beeinflußten Preisen die Verbrauchsausgaben größer werden. Es ist zu erwähnen, daß auch eine Mehrkonsumtion zu einer Steuervermeidung führen kann. Das ist dann möglich, wenn infolge der Einführung einer Vermögenszuwachssteuer der Verbrauch wächst, da durch eine höhere Konsumtion alias geringere Ersparnis die Steuerbemessungsgrundlage Vermögenszuwachs sinkt.

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β) In der Produktionssphäre kann die Steuervermeidung in vielfältiger Form auftreten, je nach Form und Ansatzpunkt der Steuern. So ζ. B. bei der Erhebung oder Erhöhung einer Lohnsummensteuer (vgl. Bd. III, Gewerbesteuer) dadurch, daß die Unternehmer, um Steuern zu sparen, menschliche Arbeit durch Maschinenarbeit substituieren, d. h. die Kombination der Produktionsfaktoren verändern. Das Streben nach Steuervermeidung kann auch zu einer Verringerung der Steuerbemessungsgrundlage durch technische Veränderungen am besteuerten Produkt führen, ζ. B. durch eine Verkleinerung des Hubraumes wie als Folge der bisher in Deutschland nach dem Hubraum gestaffelten Kraftahrzeugsteuer bei Personenkraftwagen. Neben diesen Bezügen kann die Steuervermeidung auch räumliche Bedeutung haben, wenn nämlich innerhalb eines Landes (ζ. B. bei unterschiedlich hohen Hebesätzen der von den Gemeinden erhobenen Gewerbesteuer) oder auch zwischen verschiedenen Ländern ein Steuergefälle mit sog. „Steueroasen" besteht und die dadurch ermöglichte Ausnutzung von Steuervorteilen die Standortwahl für Produktionsstätten beeinflußt. Selbst die Einkommenserzielung kann Ansatzpunkt der Steuervermeidung sein. Im Falle von Steuern auf das Reineinkommen (nach Abzug der Kosten) mag dies dann der Fall sein, wenn infolge scharfer Besteuerung der Anreiz zur Kostensenkung in der Produktion gemindert wird. Der viel diskutierte Fall eines Nachlassens der Neigung überhaupt, mühe- und risikovolles Einkommen zu erarbeiten, wenn der Grenzsteuersatz bei den auf das Isteinkommen bezogenen Steuern ein gewisses Maß überschreitet, würde, falls relevant, ebenfalls als Steuervermeidung zu klassifizieren sein. Vgl. dazu die weiterführende Erwähnung dieses Zusammenhanges unter Punkt 3 dieses Abschnittes. Steuervermeidungsmöglichkeiten im Zusammenhang mit der Investitionsförderung werden unter b) erwähnt. γ) Über die Änderung rechtlicher Organisationsformen und den Zusammenschluß von Unternehmungen zum Zweck der Steuerersparnis, die ebenfalls den Tatbestand der Steuervermeidung erfüllen, vgl. Bd. I, Kap. II, § 5. δ) Weiterhin ist die Erzielung von Steuervorteilen durch eine zeitliche Manipulierung steuerrechtlicher Tatbestände als 8*

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Steuervermeidung einzuordnen. So ζ. B. das zeitliche Verschieben abschreibungsfähiger Investitionen mit dem Ziele einer Gewinnausgleichung über verschiedene Steuerperioden oder überhaupt, soweit steuerrechtlich erlaubt, eine den steuerbaren Gewinn derart glättende Abschreibungspolitik bei gegebenen abschreibungsfähigen Objekten (vgl. dazu Bd. III, Einkommensteuer). Denn: Infolge der Progression des Einkommensteuertarifs, d. h. überproportionaler Belastung der höheren Einkommen, ergibt sich bei einer über eine Reihe von Steuerjahren schwankenden Einkommensentwicklung insgesamt eine höhere Steuerbelastung als dann, wenn das steuerbare Einkommen als gleichmäßig fließend ausgewiesen werden kann. Durch den Lohnsteuerjahresausgleich ist auch für die Lohnsteuerpflichtigen eine begrenzte Möglichkeit solcher Art — innerhalb eines Steuerjahres - gegeben. Die Vorwegnahme (der Aufschub) von Käufen bei erwarteten Steuer- oder Zollerhöhungen (-Senkungen) zum Zwecke der Steuerersparnis sei nur am Rande vermerkt, hat sich ζ. B. bei der Erhöhung der Tabaksteuer und der Branntweinsteuer deutlich gezeigt. b) Die finanzpolitische Bedeutung der Steuervermeidung Die öffentliche Hand mag Steuerausfälle aus einnahmepolitischen Gründen bekämpfen, durch eine den Steuertatbestand erweiternde Definition oder durch Verschärfung der Steuerkontrollen, aber auch, indem sie versucht, mit Hilfe von Ausgleichs- und Kontrollsteuern oder wie im Falle der Mineralölsteuererhöhung 1972 durch eine Nachsteuer der Steuervermeidung auf den Spuren zu bleiben. Der Gesetzgeber mag auch wegen der sich bei der Steuervermeidung ergebenden weiteren, möglicherweise politisch nicht gewollten Nebenfolgen die Notwendigkeit zu Änderungen in der Steuergesetzgebung prüfen. Anlaß dazu können beispielsweise die in der Diskussion um die Reform der Betriebsbesteuerung aufgeworfenen Gesichtspunkte sein, nicht durch die Art der Besteuerung Anlaß zu Umwandlungen in den Rechtsformen der Unternehmungen zu geben, die vom wie auch immer - betriebswirtschaftlich, wirtschaftsoder gesellschaftspolitisch - begründeten Leitbild wegführen.

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Oder: jene Argumente, die nach langdauernder Diskussion um die Reform der Umsatzsteuer zur Einführung einer NettoUmsatzsteuer geführt haben, u. a. um die bei der früher geltenden Brutto-Allphasenumsatzsteuer sich ergebenden steuervermeidenden Begünstigungen im Falle der Zusammenfassung mehrerer Umsatzstufen und die aus diesem Grunde verstärkten Konzentrationstendenzen auszuschalten. Im Rahmen der europäischen Integration ist die „Steuerharmonisierung" zu erwähnen, die u. a. das Ziel verfolgt, Steuervermeidungswirkungen zu begegnen, die zu einer „wettbewerbsverzerrenden" Verlagerung der Produktion in Länder der Gemeinschaft mit vergleichbar geringerer Steuerbelastung führen würden. Die entsprechenden Rechtsvorschriften finden sich in Art. 99-101 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft vom 25. 3.1957. Zu unterscheiden davon sind die Regelungen des Gesetzes zur Wahrung der steuerlichen Gleichmäßigkeit bei Auslandsbeziehungen und zur Verbesserung der steuerlichen Wettbewerbslage bei Auslandsinvestitionen vom 8. 9.1972, die insbesondere die steuerliche Belastung solcher Gewinne zum Ziel haben, die allein aus Steuervermeidungsgründen in sogenannten Basisgesellschaften in Niedrigststeuerländern (Steueroasenländern) thesauriert werden. Wenn vorliegende Gesichtspunkte Abwehrmaßnahmen in den Vordergrund rücken, die aus politischen Gründen unerwünschte Nebenwirkungen der Steuervermeidung zum Objekt haben, ist zu fragen, wieweit auch ein bewußter Einsatz solcher Reaktionen zwecks Erreichung bestimmter politischer Ziele denkbar und möglich ist. Beispielsweise wird den Steuerschuldnern bei Belassung völliger individueller Freiheit die Chance gegeben, Steuervorteile dadurch zu gewinnen, daß sie durch positives (ζ. B. Vornahme beschäftigungspolitisch erwünschter Investitionen) oder negatives Verhalten (ζ. B. generelle oder partielle Minderung des Konsums) den gesetzten politischen Zielen folgen. Bei der geringeren Belastung der Verheirateten und Kinderreichen, andererseits der schärferen Belastung von Unverheirateten und Kinderlosen durch die Einkommensteuer mag neben

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dem sozialpolitischen auch ein bevölkerungspolitischer Gesichtspunkt mitspielen; bei der Besteuerung des Verbrauchs von Alkohol und Tabak neben dem einnahmepolitischen auch ein sozialhygienischer mit dem Ziele der Einschränkung ihres Konsums. Um wirtschaftlich benachteiligten Regionen zu helfen, mögen steuerliche Präferenzen denjenigen gewährt werden, die an solchen Orten Beschäftigung gebende Wirtschaftstätigkeit entfalten: Die Möglichkeit der Vermeidung höherer Besteuerung an anderen Orten wird als Anreizmittel für ein politisch erwünschtes Handeln eingesetzt, vgl. die sogenannten Berlin-Präferenzen sowie die Regelungen des Zonenrandförderungsgesetzes, die eine räumlich andere Allokation der Ressourcen, dazu eine Förderung der Kapitalbildung bewirken sollen. Das leitet über zu den mehr allgemeinen steuerlichen Präferenzen, die vorzüglich für längerfristiges Sparen oder für Investitionen bestimmter Art gewährt wurden oder werden. Daß dabei, soweit Vorteilschancen etwa vorzüglich einkommensstarken Schichten offenstehen, gleichzeitig Antiredistributionswirkungen auftreten, ist eine andere Frage. Während solche Präferenzen vorzüglich als Instrument der Struktur- und Wachstumspolitik zu verstehen sind, können Steuervermeidungschancen auch aus konjunkturpolitischen Gründen gewährt werden. So wurde beispielsweise 1938 in Schweden die steuerliche Belohnung einer konjunkturpolitischen Gesichtspunkten folgenden betrieblichen Investitionspolitik eingeführt. Oder: Unter der Regierung Papen wurden in Deutschland in der Depressionszeit 1932 durch die Ausgabe von später von den Finanzkassen in Zahlung zu nehmenden Steuergutscheinen Steuervorteile für die Einstellung zusätzlicher Arbeitskräfte oder für die rechtzeitige Zahlung bestimmter Steuern gewährt mit dem Ziele der Aktivierung in der Wirtschaft vorhandener, aber nicht genutzter - inaktiver - Geldmittel. Auch die steuerlichen Vergünstigungen der Folgezeit im Falle bestimmter privater Bauinvestitionen usw. gehören hierher; umgekehrt aber auch die in einer Periode mangelhafter Versorgungslage versprochene steuerliche Belohnung für die Festlegung von Geldmitteln in sog. Betriebsanlage- bzw. Warenbeschaffungsguthaben während des letzten Weltkrieges mit dem Ziel, die

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überdosierte Liquidität, welche vorhandene Inflationstendenzen verstärkte, einzudämmen. Aus neuerer Zeit sind die im Gesetz zur Förderung der Stabilität und des Wachstums der Wirtschaft (1967) vorgesehenen sogenannten „Investitionsprämien" (richtiger: Verkürzungen der Steuerschuld) mit dem Ziel einer Erhöhung der Investitionen im Falle eines Nachlassens der Wirtschaftstätigkeit zu erwähnen, wie andererseits das Gesetz Ermächtigungen vorsieht, in einer Zeit konjunktureller Überhitzung durch die Aussetzung von Sonderabschreibungen und der degressiven Abschreibung (d. s. gewinn- und steuererhöhende Änderungen der Abschreibungsmodalitäten im Jahr der Investition selbst) eine Minderung der Investitionstätigkeit zu bewirken. Die Rationale dieses nicht ganz symmetrischen Instrumentariums liegt in einer zeitlichen Verschiebung von endgültigen oder zeitweiligen Steuervermeidungsmöglichkeiten auf Perioden, die aus konjunkturpolitischen Gründen erhöhte Investitionen erwünscht erscheinen lassen. 3. Steuereinholung Bei der Steuereinholung wird eine wachsende Belastung vom Steuerschuldner durch eine Steigerung seiner Leistung kompensiert. Im allgemeinsten Fall dadurch, daß er, um sein Reineinkommen auf gleicher Höhe zu halten - wenn Hinterziehung ausgeschlossen ist - versucht, sein Brutto- (hier: vor Abzug der Steuern zu bemessendes) Einkommen zu erhöhen. Wenn man allgemein das Festhalten an einem einmal erreichten konsumtiven „Lebensstandard" als sozial relevant annimmt und die Möglichkeit der Leistungssteigerung an sich besteht - handele es sich um eine intensivere Nutzung oder um eine allokative Erhöhung der Arbeitszeit zulasten der Freizeit - mag die Mehrbelastung durch irgendeine beliebige persönliche Steuer sich derart auswirken. Bei solchen Personalsteuern, die auf das tatsächlich erzielte Ist-Einkommen gelegt werden, d. h. auch, bei denen die Steuerschuld mit der vorhergehenden Mehrleistung oder Anstrengung steigt, gilt das allerdings nur begrenzt. Wenn nämlich der Grenzsteuersatz eine solche Höhe erreicht, daß der verbleibende Rest des Mehreinkommens die Mehranstrengung

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und gegebenenfalls auch das höhere Risiko nunmehr nicht mehr aufwiegt, mag es bestenfalls bei der gegebenen Leistung bleiben, u. U. aber sogar eine steuervermeidende Leistungsminderung einsetzen. (Bei welcher Höhe diese „psychologische Steuergrenze" - psychological breaking point - liegt, ist umstritten. Sie wird erweitert bei Erhöhung des konsumtiven Lebensstandards, sie liegt enger, wenn der Freizeitnutzen höher geschätzt wird, hängt aber auch davon ab, welchen Stellenwert die Arbeit als soziales Phänomen hat). Bei Steuern dagegen, die unabhängig vom tatsächlichen Einkommen erhoben werden, entfällt diese spezifische Wirkung. Eine genügend hohe Kopfsteuer ζ. B. mag die Betroffenen geradezu zwingen, in stärkerem Maße tätig zu werden. Auch indirekte Steuern, die durch ihre preiserhöhende Wirkung den gewohnten Konsumstandard gefährden, andererseits aber ebenfalls nicht dadurch umgangen werden können, daß die einkommenserzielende Leistung gemindert wird, mögen bei genügend starkem Konsumsog solche Wirkungen 1 haben. Dabei wird wie in anderen Fällen vorausgesetzt, daß eine Weiterwälzung, hier der indirekten Steuern, nicht möglich ist. Einen sehr speziellen Fall des Zwangs zur Steuereinholung hätte die im letzten Kriege von einigen deutschen Finanzwissenschaftlern (vgl. dazu die Diskussion zwischen Schmölders, Rittershausen, Doucet, Terhalle im Finanzarchiv, N. F. Bde. 8 bis 10) vorgeschlagene Kriegsbetriebssteuer in der Form einer Sollertragssteuer herbeigeführt. Durch eine unabhängig vom tatsächlich erzielten Ertrage ex ante nach „möglichen" Erträgen festzulegende Steuerschuld sollte die gewisse, im Zusammenhang mit der Kriegsbewirtschaftung aufgetretene Laschheit der Wirtschaftsführung so „bestraft", Tüchtigkeit, bei gelungener Einholung, dagegen „belohnt" werden. Überhaupt ist der alte Gedanke der Sollertragssteuer mit seiner Belohnungsidee (der „Tüchtige" kann „Steuerdifferentialrenten" für sich buchen) in diesen Zusammenhang einzuordnen. Vgl. dazu die von dem Agrarpolitiker Aereboe für die Besteuerung land1

Eine solche G e d a n k e n f ü h r u n g ist auch im Z u s a m m e n h a n g mit dem Akzisestreit zugunsten indirekter Verbrauchsteuern nicht u n e r w ä h n t geblieben. Vgl. F. K. M a n n , Steuerpolitische Ideale, 1937, S. 55.

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wirtschaftlich erzielter Erträge und die von Wilhelm Andreae allgemeiner gefaßten Vorschläge zur Reform der Ertragsbesteuerung. Sofern die Sollertragssteuer an bestimmten „objektiven" Gegebenheiten, u. a. der Kapazität eines Betriebes, aber auch, vgl. den von Doucet angeführten Gesetzentwurf, der Lohnsumme, d. h. bei gewissen variablen Kosten anknüpfen soll, ist der Übergang zu den Steuern gefunden, welche die Verwendung von Rohstoffen belasten. Die Einholung mag darin bestehen, daß infolge der Besteuerung eine bessere Ausnutzung dieses Kostenfaktors möglich, ja bei gegebener scharfer Belastung geradezu erzwungen wird. Als bekanntes Lehrbuchbeispiel mag in diesem Zusammenhang auf die seit 1844 im Gebiet des Deutschen Zollvereins, bis 1887/91 vom Deutschen Reich in Form einer Rübengewichtssteuer erhobene Zuckersteuer verwiesen werden.

4. Steuerüberwälzung a) Begriffe der Steuerüberwälzungslehre Steuerüberwälzung ist der gelungene Versuch eines Steuerschuldners, ihm auferlegte Steuern, betreffe es die Einführung einer neuen oder die Anhebung der Sätze einer bereits bestehenden Steuer, im Preisbildungsprozeß einer anderen Person oder Personengruppe dadurch aufzulasten, daß er die gezahlten Zusatzsteuern durch erhöhte Preise der von ihm verkauften oder durch gesenkte Preise der von ihm gekauften Güter und Dienste kompensiert. Es sind somit zwei grundsätzliche Möglichkeiten der Steuerüberwälzung zu unterscheiden: Bei der Steuer fortwälzung gelingt es dem Steuerzahlungsschuldner als Anbieter von Gütern oder Dienstleistungen, durch bewußte oder durch die Marktverhältnisse bewirkte Preiserhöhungen die Abnehmer zu belasten. Bei einer Steuerrückwälzung dagegen gelingt es ihm als Nachfrager von Gütern und Diensten, durch Preissenkungen die Steuerlast dem Anbieter zuzuschieben. - Als Weiterwälzung werden alle dem primären Überwälzungsvorgang folgenden weiteren Überwälzungsvorgänge verstanden, ζ. B., wenn es im

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Allgemeine Steuerlehre

Falle der Fortwälzung den Nachfragern besteuerter Güter und Leistungen gelingt, ihrerseits die Preise der von ihnen angebotenen Güter und Leistungen zu erhöhen (Weiter/orfwälzung), oder den durch eine Rückwälzung betroffenen Anbietern, die Preise der von ihnen nachgefragten Güter zu senken (Weiterräcfewälzung). Soweit diese sekundären Wirkungen infolge des zwischen allen Märkten bestehenden Gesamtzusammenhanges wiederum das Geschehen auf den von der Steuer unmittelbar betroffenen Märkten beeinflussen, sind diese als tertiäre oder Fernwirkungen zu bezeichnen. Die Überwälzung mag in stärkerem oder schwächerem Maße gelingen. Das hängt - wie wir noch sehen werden - davon ab, wie stark die Vermeidungsmöglichkeit bei den Steuerzahlungsschuldnern bzw. ihren jeweiligen Marktpartnern und den im Tauschprozeß folgenden Marktparteien ist, d. h. in welchem Maße sie infolge etwaiger tatsächlicher oder „drohender" Preiserhöhungen bzw. -Senkungen ihre Angebots- oder Nachfragemenge zu senken geneigt oder imstande sind. Damit wird die Umsatzwirkung der Besteuerung berührt, und wir gewinnen von hier aus auch einen Zugang zur beschäftigungstheoretischen Seite der Steuerüberwälzungsproblematik (vgl. S 10). Die auf Grund von Überwälzungsvorgängen bewirkte Lastenverteilung dagegen berührt die verteilungstheoretische Seite und, sofern mit dem Mittel der Besteuerung etwa verteilungspolitische Ziele verfolgt werden, die Frage der Realisierungsmöglichkeit solcher Zielsetzungen. Da jedoch auch von der Beschäftigungslage Einkommensverteilungswirkungen ausgehen, soll die Frage der Verteilungswirkungen steuerlicher Maßnahmen zusammenfassend erst an späterer Stelle (§ 11) dargestellt werden. b) Zur Entwicklung der Steuerüberwälzungstheorie Davon ausgehend, daß die Besteuerung letzten Endes auf dem Reinertrage lasten bleibe, und unter der Annahme, daß allein der Boden einen Reinertrag hervorbringe, schlossen die Physiokraten (wichtigster Vertreter Francois Quesnay: Maximes générales, 1758), daß jede Steuer mit Ausnahme einer auf den Reinertrag des Bodens gelegten direkten Steuer überwälzbar sei. Anders die Vertreter der klassischen englischen politi-

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sehen Ökonomie, unter denen nach Adam Smith (1776) sich vor allem David Ricardo (Principles of Political Economy and Taxation, 1817) durch einen konsequenten Einbau der Steuerlehre in die allgemeine Wirtschaftstheorie ausgezeichnet hat. Eine allgemeine, für alle Steuern zutreffende Aussage wird nicht geboten, vielmehr das Problem für die Einzelsteuern getrennt behandelt. Von den Arbeitnehmern erhobene Lohnsteuern ζ. B., insofern sie gemäß den auf den Arbeitsmärkten vorherrschenden Gesetzmäßigkeiten (vgl. das von Lassalle später sog. „eherne Lohngesetz") zu einer Lohnerhöhung führen, würden auf die Unternehmer abgewälzt werden, deren Gewinne dementsprechend eine Kürzung erführen. Das gleiche würde durch die Erhebung einer allgemeinen Gewinnsteuer erfolgen. Jeder Versuch, sie durch Preiserhöhungen der Produkte zu überwälzen, müßte (via Geld- und Währungsmechanismus) preissenkende Importe zur Folge haben. Anders, wenn durch spezielle Gewinnsteuern nur die Gewinne in bestimmten Wirtschaftszweigen herangezogen würden. Dann wäre - was bei einer allgemeinen Gewinnsteuer unmöglich erschiene: Es ist dabei zu bedenken, daß Kapitalexport, hier etwa zum Zwecke der Steuervermeidung, im System Ricardos keinen Platz findet - ein Ausweichen auf andere Betätigungszweige möglich. Die Produktpreise der belasteten Branche können infolgedessen steigen, die Überwälzung auf die Verbraucher wäre möglich. Eine Steuer auf die Grundrente, anders als im Falle Kostencharakter tragender Besteuerung der landwirtschaftlichen Produktion, gilt deshalb nicht als überwälzbar, weil die Grundrente im System Ricardos nicht Preisbestandteil ist, sondern als ein Einkommen verstanden wird, das als Folge einer bestimmten Marktlage allein den Besitzern ökonomisch bevorzugter Böden zugeschwemmt wird. Seine teilweise Wegsteuerung würde nicht das Angebot an Bodenprodukten ändern, weil die gerade noch zur Deckung des Bedarfs herangezogenen „Grenz böden" keine Rente erzielen, d. h. ihre Besitzer nicht von einer Steuer auf die Grundrente getroffen würden. Dementsprechend würde auch der Preis der Bodenprodukte nicht steigen, d. h. eine Überwälzung auf die Verbraucher nicht eintreten. Verbrauchsteuern dagegen würden z. T. - sofern zu Lohnerhöhun··

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Allgemeine Steuerlehre

gen führend - eine Steuer auf die Gewinne sein, ζ. T. auf die reichen Verbraucher fallen. Anders als die Physiokraten und die Klassiker hat, nach Vorgängern, N. F. Canard die Überwälzungsmöglichkeit beurteilt, indem er grundsätzlich jede Steuer in dem Sinne für überwälzbar erklärt hat, daß sie letzten Endes von allen am Wirtschaftsprozeß Teilnehmenden anteilsmäßig getragen würde (sog. Diffusionstheorie). Während die einen, vor allem A. Thiers, daraus auf eine stärkere Belastung der Wohlhabenden schlossen (diese verbrauchten mehr), waren andere, vor allem P. J. Proudhon, der Meinung, daß vornehmlich die Armen belastet würden. „Da die große Masse der Verbraucher arm ist, sind alle Steuern ungerecht, weil sie unbedingt die Armen schwerer belasten als die Reichen." Ein solcher Satz ist dann auf der Grundlage der Diffusionstheorie verständlich, wenn angenommen werden muß, daß die Einkommensschwachen einen größeren Anteil ihres Einkommens für Verbrauchsausgaben verwenden als die Einkommensstarken. Sie würden dann in der Tat in Relation zu ihrem Einkommen stärker belastet werden. Von hier aus gewinnt man auch einen Zugang zur sog. Machttheorie, welche vor allem von Ferdinand Lassalle und anderen Sozialisten entwickelt wurde. Sie betont, daß die jeweils politisch herrschende Klasse die Steuerlast den anderen aufbürdet, im Zeitalter des Kapitalismus insbesondere mittels der den Massenverbrauch belastenden indirekten Steuern. Eine solche Theorie muß - da sie die Marktwirtschaft zur Grundlage hat allerdings eine ökonomische Machttheorie einschließen, wenn sie haltbar sein soll, d. h. sie muß zeigen können, daß die infolge politischer Machtverhältnisse Belasteten nicht in der Lage sind, durch ökonomische Reaktionen auszuweichen, z. B. indem sie die Steuerbelastung im oben gezeigten Sinne „vermeiden", d. h. von den steuerbelasteten Gütern weniger verzehren. Damit leitet die aufgeworfene Frage aber schon über zu einer Behandlung des Überwälzungsproblems, wie es konsequent von der Preistheorie der Neoklassik in Angriff genommen wurde. Hier spielen die Preiselastizitäten der Nachfrage und des Angebots eine zentrale Rolle. Wenn ganz allgemein

Steuerwirkungen I: Steuerabwehr

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gesagt wird, daß derjenige Marktpartner als Ergebnis von Steuerüberwälzungskämpfen den größeren Anteil zu tragen hat, der die geringere Elastizität im Hinblick auf das zu tauschende Gut aufweist, so ist ganz deutlich das Gemeinte ausgedrückt. Denn geringe Elastizität bedeutet ökonomisch gesehen nichts anderes als geringe Fähigkeit, den Kauf oder Verkauf eines Gutes oder Dienstes, auch wenn er oder sein Ergebnis (ζ. B. Lohn im Falle der Arbeitsleistung) mit Steuern belastet ist, zu „vermeiden". Darin ist der Gedanke ökonomischer Macht oder Ohnmacht zur Steuerabwälzung impliziert. c) Überwälzung bei indirekten Steuern Die Untersuchung der Überwälzbarkeit wird im Rahmen der neoklassischen Preistheorie mit Hilfe von Marktmodellen durchgeführt, in denen die Struktur der Nachfrage und des Angebots eine entscheidende Rolle spielt; ferner sind entscheidend die Marktformen (Konkurrenz-, Monopolmärkte usw.), aber auch die Art der in Frage kommenden Steuer. Im Falle partieller Analyse werden die Nachfrage- und Angebotsbedingungen als gegeben angenommen, ohne die etwa denkbaren Änderungen, die sich infolge der sogenannten Fernwirkungen der Überwälzung auf dem beobachteten Markt selbst ergeben mögen, in Rechnung zu stellen, d. h. es wird die Klausel ceteris paribus angewandt. Hebt man diese Einschränkung auf (vgl. unten ε), so nähert man sich genereller Analyse. Aus der allgemeinen Preistheorie wird für die Überwälzungstheorie geschlossen, daß die Steuerschuldner bei dem Versuch, die gezahlte Steuer durch eine Erhöhung ihrer Verkaufspreise fort- oder durch eine Senkung der Einkaufspreise rückzuwälzen, mit den daraus folgenden Mengenveränderungen zu rechnen hätten. a) Das sei zunächst am Beispiel einer spezifischen Steuer erläutert, die von den Anbietern auf einem Konkurrenzmarkt erhoben wird. „Reine" Konkurrenz liegt dann vor, wenn auf einem Markte so viele Marktteilnehmer im Wettbewerb stehen, daß der einzelne keinen merkbaren, von seinem Handeln ausgehenden Einfluß auf das Marktgeschehen erwarten kann und daher den sich auf Grund des Marktspiels - wie auch

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Allgemeine Steuerlehre

immer - bildenden Preis als „Datum" annimmt1. Sowohl Anbieter als auch Nachfrager sollen „normale" Reaktionen zeigen, d. h. die Anbieter sollen bei steigenden Preisen mehr anbieten, die Nachfrager weniger nachfragen, vice versa bei fallenden Preisen. Eine mit steigendem Preis steigende Angebotsfunktion läßt sich kostentheoretisch, eine fallende Nachfragefunktion, soweit es sich bei den Nachfragern um Konsumenten handelt, nutzentheoretisch erklären; sind die Nachfrager Wiederverkäufer oder Produzenten, bei denen der Preis der in Frage stehenden Güter in die Produktionskosten der von ihnen angebotenen Güter eingeht, spielen dabei ihre eigenen Absatzmöglichkeiten mit, die im normalen Falle ebenfalls mit kostenbedingt steigenden Verkaufspreisen geringer werden, so daß sie dann weniger von den Kostengütern nachfragen können. In der geometrischen Darstellung der Abb. 15 a wird das mit Hilfe der respektiven Kurven der Nachfrage und des Angebots, vor Erhebung der Steuer, gezeigt. Der Preis p t sei derjenige Preis, bei dem Angebot und Nachfrage im Gleichgewicht wären, d. h. bei dem der Markt gerade „geräumt" würde in dem Falle, daß keine Steuer erhoben (bzw. keine Steuererhöhung erfolgen) würde. Unter diesen Voraussetzungen würde der Marktprozeß wie folgt über die Überwälzung (hier Fortwälzung) einer neu eingeführten oder in ihren Sätzen erhöhten Steuer entscheiden: Da die Anbieter vom Verkaufspreis nur den Teil für sich (für die Deckung der Betriebskosten i. e. S.) behalten können, der nach Abzug des Steuersatzes t pro abgesetzter Einheit verbleibt, muß der von ihnen geforderte Verkaufspreis bei jeweils gegebener Angebotsmenge um t höher sein als vor der Einführung neuer Steuern. Im Modell schlägt sich das in einer Verschiebung der Angebotskurve nach oben (bzw. nach links) nieder. Der neue Gleichgewichtspreis p 2 , der die Bedingung zu erfüllen hat, daß bei ihm wiederum Angebots- und Nachfragemenge gleich sind, ist höher als der bisherige Preis p t . 1 Die etwa mangelnde Anschaulichkeit und gewisse Fremdheit gegenüber der Wirklichkeit eines solchen wie der anderen im folgenden behandelten Marktmodelle fällt nicht der Finanztheorie zur Last. Sie ist auf die von der allgemeinen Wirtschaftstheorie entwickelten Marktmodelle angewiesen. Die eingeleiteten Weiterentwicklungen (u. a. durch die Spieltheorie) scheinen jedoch noch nicht in dem Maße fortgeschritten zu sein, daß darauf aufbauend eine genügend gesicherte, verbesserte Klärung des Überwälzungsproblems zu erwarten ist.

Steuerwirkungen I: Steuerabwehr

127

Abb. 15 (oben 1J a - unten 15 b)

Die in diesem Beispiel auftretenden Steuerwirkungen sind in der - mit Abb. 15 a kongruenten - Abb. 15 b hervorgehoben worden. Die ursprüngliche Absatzmenge betrug mi, die dementsprechende Steuersumme würde m t · t oder das Flächenstück ACDH betragen. Durch Absatzeinschränkung (m t — m2) ist jedoch eine Steuervermeidung in Höhe von (m t — m2) · t eingetreten, was dem Flächenstück BCDE entspricht. Das verbleibende Flächenstück ABEH entspricht dem Flächenstück GFKJ, d. h. der gezahlten Steuersumme m 2 · t. Von dieser wird der Betrag (p2 — Pi) · m 2 (Flächenstück GFEH) auf die Nach-

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Allgemeine Steuerlehre

frager überwälzt, der Rest (Flächenstück HEKJ) vom Steuerschuldner (Produzenten) getragen. Allgemein läßt sich sagen, daß der neue Gleichgewichtspreis und damit das Maß der Überwälzung bei gegebener Neigung der Angebotskurve vom Anstieg der Nachfragekurve abhängt. Verliefe die Nachfragekurve in dem für unsere Überlegungen relevanten Bereich flacher, so wäre der Gleichgewichtspreis und die überwälzte Steuer niedriger, darf dagegen die Nachfragekurve steiler verlaufend angenommen werden, so wäre der Gleichgewichtspreis p2 höher und damit der Teil der Steuer, der von den Nachfragern zu tragen wäre, größer. Z u w e i l e n wird diese Aussage auch in der Form gemacht, daß das M a ß der Überwälzung, bei gegebener Preiselastizität des Angebots, von der Preiselastizität der Nachfrage abhängig sei, worunter der Prozentsatz definiert wird, um den die nachgefragte M e n g e sinkt, wenn der Preis um 1 °/o seines bisherigen Standes erhöht wird (vice versa bei Preissenkungen). Eine entsprechende Definition gilt für die Preiselastizität des Angebots, nur daß dort im Normalfall Preis- und Mengenänderungen gleichgerichtet verlaufen. Demgegenüber sei hier betont, daß es für die Überwälzungstheorie nicht auf das Verhältnis von relativen Änderungen (wie im eben definierten Elastizitätsbegriff) ankommt, sondern daß entscheidend das Verhältnis der absoluten Änderungen, d. h. der Mengenänderung dm zur Preisänderung dp, dm ist. Dieses Verhältnis

wird

nach Tinbergen

als

Elastizitäts-

koeffizient bezeichnet. In Z u k u n f t sei in diesem Sinne eine Kurve mit kleinem (großem) Anstieg -j^-, also mit großem (kleinem) Elastizi1 dm dm tätskoeffizienten als preiselastisch (unelastisch) bezeichnet, oder es sei kurz von elastischem (unelastischem) A n g e b o t b z w . elastischer (unelastischer) Nachfrage die Rede.

In diesem Sinne läßt sich zusammenfassend sagen, daß bei gegebener Angebotskurve um so weniger überwälzt wird, je elastischer die Nachfrage ist. Man kann weiter folgern, daß bei Steuern, die unmittelbar oder mittelbar den sogenannten lebensnotwendigen, d. h. unelastischen1 Bedarf treffen, die 1 Vgl. aber die oben, bei der Behandlung der Vermeidungswirkungen gemachte Bemerkung, d a ß dann, w e n n an der Grenze des Existenzminimums liegende Einkommensschichten betroffen w e r d e n , die (erzwungene) V e r m e i d u n g s w i r k u n g als größer anzunehmen ist.

Steuerwirkungen I: Steuerabwehr

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Nachfragenden einen größeren Teil der Steuer zu tragen haben als im Falle von Steuern auf den sogenannten Luxusbedarf, bei dem ex definitione die Nachfrage stark elastisch ist und somit die von der Steuer betroffenen Anbieter stärker belastet werden. Soweit zur Bedeutung der Nachfrage. In entgegengesetzter Richtung ist die Angebotsstruktur für die vorliegende Frage von Bedeutung. Ist das Angebot in dem für unsere Überlegungen relevanten Bereich elastisch, wird ein kleinerer Teil, ist es unelastisch, wird ein größerer Teil der Steuer von den Anbietern getragen. M . a. W . : Bei auf den Absatz des besteuerten Gutes auf alle Fälle angewiesenen Anbietern, ζ. B. im Falle von Monokulturen, ist die Überwälzungsmöglichkeit geringer als bei solchen, die auf andere Produkte ausweichen können. All das mag der Leser durch eine entsprechende Veränderung der Kurven in der Abb. 15 studieren. β) Im Falle einer, im übrigen unter den gleichen Voraussetzungen wie ad a erhobenen, indirekten Wertsteuer (ζ. B. Steuerbemessungsgrundlage: Erlös = m · p) mit konstantem Satz t (Steuerbetrag Τ = t · m · p) ist das Bild insofern anders, als die Neigung der Angebotskurve verändert ist. Wenn nämlich die Angebotskurve ausdrücken soll, wie hoch der Marktpreis bei jeweiliger Angebotsmenge sein muß, damit die Anbieter bei dem ihnen verbleibenden Teil des Preises gerade dieses Angebot auf den Markt bringen, so muß, da der Steuerbetrag pro Stück Τ ( — = t · p) mit steigendem Marktpreis steigt, die Angebotskurve nach Erhebung der Steuer steiler sein als vor ihrer Erhebung, vgl. Abb. 16, anders als im Falle einer spezifischen Steuer mit gleichem Satz pro Mengeneinheit nach Abb. 15. Zwar würde sich am Preis und am M a ß der Überwälzung in dem Sonderfall nichts ändern, in dem der Steuerbetrag der Wertsteuer pro Stück im neuen Gleichgewichtspunkt gerade dem Satz einer spezifischen Steuer gliche; das muß jedoch nicht zutreffen, und je nachdem wird der neue Gleichgewichtspreis und das M a ß der Überwälzung unterschiedlich sein. Da die Nachfrageelastizität nach einem besteuerten Gute auch durch 9

Kolms, Finanzwissensch. II, 4. A.

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Allgemeine Steuerlehre

die Möglichkeit oder Unmöglichkeit eines Ausweichens auf unbesteuerte Güter geprägt, d. h. größer ist, wenn solche Güter vorhanden sind, ist a priori anzunehmen, daß im Falle einer die Umsätze aller Güter belastenden Wertsteuer die Nachfrage unelastischer und somit die Überwälzbarkeit größer ist als bei Wertsteuern auf einzelne Güter. Diese Aussage muß jedoch, wie bereits bemerkt, für solche Schichten, die ein sehr geringes Einkommen beziehen, dahingehend qualifiziert werden, daß

A b b . 16

hier eine Vermeidungswirkung stärkeren Ausmaßes einsetzen mag. Die Überwälzbarkeit verringert sich somit dann, wenn die Bedeutung solcher an der Grenze des Existenzminimums liegenden Schichten groß ist. Am Rande sei darauf verwiesen, daß bei außenhandelspolitisch nicht begrenzter Einfuhrmöglichkeit auch die Einfuhr billigerer, nicht besteuerter Güter aus dem Ausland die Überwälzung verhindern oder zumindest erschweren kann. γ) Steuern, die vom Nachfrager zu zahlen sind und somit das Problem der Steueirückwälzung aufwerfen, erfordern eine formal andere Darstellung. Der Linksverschiebung der Angebotskurve im Falle einer von den Anbietern zu zahlenden Steuer entspricht hier eine Linksverschiebung (oder Senkung) der

Steuerwirkungen I: Steuerabwehr

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Nachfragekurve (vgl. Abb. 17). Der Absatz sinkt wie im Falle einer Anbietersteuer. Der Preis steigt jedoch nicht, sondern fällt. Liegen in der Nachfrage- und Angebotsstruktur die gleichen Bedingungen vor, so sind nicht nur das Maß des Absatzrückganges, sondern auch der Nettoerlös der Anbieter sowie die Aufwendungen der Nachfrager und damit die Steuerbelastung, in beiden Fällen, einer Anbieter- oder Nachfragersteuer, die gleichen. Im übrigen ist das numerische Ergebnis des Rückwälzungsprozesses wie im

Abb. 17

Falle der Fortwälzung von dem Verhältnis des Steigungsmaßes der Nachfragekurve zu dem der Angebotskurve abhängig. ô) Bisher war von Konkurrenzmärkten die Rede. Nunmehr sei ein Angebotsmonopol unterstellt. Anders als der einzelne Anbieter auf einem Markt „reiner" Konkurrenz nimmt dei monopolistische Anbieter den Marktpreis nicht als Datum hin, sondern kann ihn von sich aus festlegen. Will er seinen Gewinn maximieren, so hat er dennoch, wie bereits von Cournot gezeigt, die Reaktionen der Nachfrager zu berücksichtigen. Somit spielt auch hier der Verlauf der Nachfragekurve eine entscheidende Rolle. Das gilt auch für die Frage der Überwälzbarkeit indirekter Steuern. Es ergibt sich: Je elastischer (unelastischer) die Nachfrage, um so geringer (größer) die Überwälzbarkeit 9»

Allgemeine Steuerlehre

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auf die Nachfrager. Denn: Angenommen, daß ein monopolistischer Anbieter das Ziel der Gewinnmaximierung verfolgt und zur Erreichung dieses Zieles derart vorgeht, wie im Modell der Monopolpreisbildung abgeleitet 1 , wird der Preis derart festgelegt, dai? bei der damit verbundenen, d. h. bei diesem Preis erzielbaren Absatzmenge die Grenzkosten gleich dem Grenzerlös werden. Bei einer vom Anbieter zu zahlenden proportionalen spezifischen Steuer beispielsweise wachsen die Kosten pro abgesetzter Produktionseinheit um den gleichen Betrag und Ρ

Ρα Ρ,

Abb .18

können daher durch eine Verschiebung der Grenzkostenkurve nach oben dargestellt werden (vgl. Abb. 18). Dementsprechend wird die Umsatzmenge niedriger, der Preis dagegen höher sein als vor Erhebung der Steuer. J e elastischer (unelastischer) nun, und damit kommen wir auf obige Behauptung zurück, die Nachfrage ist, um so weniger steil (steiler) verläuft die Grenzerlöskurve, d. h. um so stärker (schwächer) ist bei einer möglichen Preissteigerung der Absatzrückgang (m-t — m 2 ) und die Steuervermeidung (ni! — m 2 ) · t, um so geringer (höher) wird die bewirkte Preiserhöhung (p2 — Pi) und um so geringer (höher) wird der überwälzte Anteil (p2 — p x ) · m 2 der gezahlten Steuer sein. Auch der Anstieg der Grenzkostenkurve wirkt sich 1 Vgl. hierzu A. Paulsen, Allgemeine Volkswirtschaftslehre II, Sammlung B d . 1170.

Göschen,

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auf das Ergebnis aus. Je größer dieser in dem in Frage kommenden Bereich ist, um so geringer ist die Steuervermeidung und um so niedriger ist der überwälzte Teil der gezahlten Steuer. Variationen im Falle einer Wertsteuer wie auch durch Steuern, die von den Nachfragern zu zahlen sind (Verschiebung der Nachfragekurve nach links), seien den Überlegungen des Lesers überlassen. ε) Nunmehr soll die einschränkende Klausel „ceteris paribus" fallen. Als Zwischenschritt ist der Blick auf die Märkte zu richten, die von den Überwälzungswirkungen sekundär, d. h. durch Weiterwälzung, betroffen werden. Im Falle der Weiterfortwälzung sind hier die Nachfrager auf den primär betroffenen Märkten nunmehr Anbieter, die versuchen, die erhöhten Kosten im Verkaufspreis wieder hereinzuholen, bei Weiterrückwälzung sind die Anbieter auf den primär betroffenen Märkten nunmehr Nachfrager, die ebenfalls versuchen können, die ihnen überwälzte Steuerlast durch eine Preissenkung der von ihnen benötigten Kostengüter und Dienste weiterzuwälzen. Im Prinzip sind diese Weiterwälzungsprozesse theoretisch ebenso zu behandeln wie die primären Uberwälzungsprozesse, wobei auch hier die Verläufe der Angebots- und Nachfragekurven eine entscheidende Rolle spielen. M. a. W., auch hier kann noch eine, nur sozusagen auf die jeweils nächste Marktstufe verlagerte partielle Analyse gewisse Dienste bieten. Richtet man den Blick jedoch auf die Rückwirkungen, die sich von den eingeleiteten Überwälzungs- und Weiterwälzungsprozessen u. U. via Interdependenz der marktwirtschaftlichen Größen auf dem von der Steuer primär betroffenen Markt selbst ergeben, so ist die bisher gebrauchte Voraussetzung „ceteris paribus" aufzuheben, d. h. es ist zu fragen, ob sich durch dieses Zusammenspiel etwa an den Voraussetzungen dei benutzten einfachen Modelle, also an den gegebenen Angebotsund Nachfragefunktionen, Änderungen ergeben, d. h. Fernwirkungen auftreten. Eine Änderung der Angebotskutve ist dann anzunehmen, wenn ζ. B. auf Grund höherer Preise auf dem untersuchten Markt und daraufhin durch Weiterwälzung sich einstellenden höheren

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Allgemeine Steuerlehre

Preisen auf den nachgeordneten Märkten endlich via Gesamtmarktspiel auch die Kostengüterpreise auf dem von der Steuer unmittelbar betroffenen Markt in Mitleidenschaft gezogen werden. Da die Preise der Kostengüter - sie waren zunächst als gegeben angenommen - ihre besondere Bedeutung für die Lage der Angebotskurve haben, wird im Regelfalle ihre Erhöhung eine derartige Änderung der Angebotsmenge bewirken, daß bei jeweils gegebenem Verkaufspreis der Produkte eine geringere Menge angeboten würde als in der Angebotskurve der Abb. 15 zum Ausdruck kommt. Eine weitere Linksverschiebung dieser Kurve würde diesen Tatbestand verdeutlichen. Das bedeutet, wie in Abb. 19 dargestellt, für den einfachen Fall einer proportionalen Mengensteuer eine Änderung der primären Überwälzungsvorgänge gemäß Abb. 15 derart, daß bei geringerem Umsatz der Preis stärker erhöht wird. Dabei sind allerdings für die Nachfragekurve immer noch die ceteris paribus-Bedingungen angenommen, d. h. aber auch, daß die durch die Verausgabung der erhöhten Steuereinnahmen entstehende staatliche Nachfragesteigerung unberücksichtigt blieb.

Nachfragekurve

Angebotikiirve nach J , kostenehiöhenden ·' Fernwirkungen Angebotskurve nach Steuererhebung

Angebotskurve vor Steuererhebung

Abb. 19

ζ) Soweit aus dem Bisherigen zu entnehmen, ist wenigstens zum Teil eine Überwälzungsmöglichkeit indirekter Steuern gegeben. Durch nachträgliche Berücksichtigung von KreislaufFernwirkungen auf die Nachfrage kann nun gezeigt werden, daß diese Überwälzungsmöglichkeit noch vergrößert wird. Mit

Stcuerwirkungen I: Steuerabwehr

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einiger Wahrscheinlichkeit kann angenommen werden, daß wegen der Verausgabung der erhöhten Steuerbeträge durch den Staat nicht wie in unserer bisherigen Analyse mit unveränderten Nachfragekurven, sondern mit einer Rechtsverschiebung der Nachfragekurven (private plus staatliche Nachfrage) zu rechnen ist. Würde der Staat auf allen Märkten genau im Maße des Steuerentzuges und gleichzeitig mit dem Steuerentzug zusätzlich nachfragen, so würde kein Unternehmer eine Verringerung seines nominellen Einkommens feststellen; d. h., der neue Gleichgewichtszustand wäre dadurch charakterisiert, daß das Nowma/einkommen der privaten Einkommensbezieher (insbesondere der Unternehmer) und dementsprechend deren nominelle Nachfrage unverändert geblieben ist, während die gesamte nominelle Nachfrage um die erhöhte Staatsnachfrage gestiegen ist. Auf den einzelnen Märkten würde das weitgehend unveränderte1 private Nachfragekurven bedeuten, zu denen die staatliche Nachfrage hinzuzurechnen ist, um die rechtsverschobenen Gesamt-Nachfragekurven zu erhalten. Nun wird sich allerdings die staatliche Nachfrageerhöhung auf einigen begünstigten Märkten besonders bemerkbar machen. Ist diese Erhöhung groß genug, wird es hier neben einer Nachfragemengenerhöhung (m2 — m t ) zu einer Preissteigerung (p2 — Pi) kommen, die größer ist als das Maß der Steuererhöhung (vgl. dazu Abb. 20). Zumindest die bisherigen Anbieter erhalten dadurch kurzfristige Gewinnvorteile. Diesen kurzfristig begünstigten Märkten stehen andererseits benachteiligte gegenüber, deren Steuerbelastung nicht durch zusätzliche Staatsnachfrage kompensiert wird2. 1

Selbstverständlich kann die Analyse hier verfeinert werden: Es mag sein, daß durch zusätzliche, auf bestimmte Märkte gerichtete Staatsnachfrage einerseits, durch steuerbedingte Vermeidungswirkungen auf die private Nachfrage andererseits, besondere Gruppen von Einkommensempfängern aus produktiver Tätigkeit kurzfristig je nachdem begünstigt oder benachteiligt werden. Demzufolge mag es wiederum auf den Märkten, die einen besonders hohen Nachfrageanteil dieser derart begünstigten (oder benachteiligten) Gruppen auf sich vereinigen, je nach gegebener Einkommenselastizität der Nachfrage dieser Gruppen, zu einer Rechtsverschiebung (oder einer Linksverschiebung) auch der privaten Nachfragekurven mit den entsprechenden Auswirkungen auf Gleichgewichtsmengen und Gleichgewichtspreise kommen. 1 In diesem Zusammenhang sei aber auf die kurzfristig nicht ganz unbedeutende positive (negative) Wirkung auf die Nachfrage nach speziellen Produktionsfaktoren und damit auf deren Preise hingewiesen, die durch Mengenausdehnung (-einschränkung) auf den begünstigten (benachteiligten) Märkten eintreten mag, wodurch die Begünstigungswirkung (Benachteiligungswirkung) gedämpft werden kann.

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Langfristig wird jedoch - sieht man von geschlossenen Märkten ab - Kapital aus den benachteiligten Branchen in diese begünstigten Märkte einströmen, was den kurzfristigen Gewinnvorteil der begünstigten Märkte wieder aufhebt und den zuvor benachteiligten Anbietern ein größeres Maß von Überwälzung gewährt. Bekanntlich sind langfristig durch Kapazitätsanpassungen viel elastischere, im Grenzfall sogar völlig elastische Angebotskurven anzunehmen; bezieht man diesen Grenzfall in die Überlegungen mit ein, so ergibt sich in der Tat bei allen Anbietern weder mehr noch weniger, sondern genau die vollständige Überwälzung der gezahlten indirekten Steuern.

Abb. 20

d) Überwälzung bei direkten

Steuern

a) In stärkerem Maße umstritten ist die Frage der Überwälzbarkeit von direkten Steuern, insbesondere der Einkommensteuern. Von ihnen ermöglicht die Lohnsteuer am ehesten eine marktmäßige Analyse, weil sie Einkommen belastet, die als Preiseinkommen im Bereich der Produktion Kostencharakter tragen, anders als Gewinnsteuern, die Residualeinkommen belasten. Lohnsteuern haben als Steuerbemessungsgrundlage das Einkommen natürlicher Personen, die als Anbieter auf dem Arbeitsmarkt zu betrachten sind. Ricardo, wie insgesamt die Klassik, hat eine Überwälzbarkeit der Lohnsteuern deswegen angenommen, weil der Reallohn (hier: Bruttolohn abzüglich

Steuerwirkungen I: Steuerabwehr

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Lohnsteuer unter Berücksichtigung der Warenpreise) im Sinne des „ehernen Lohngesetzes" eine bestimmte, das Existenzminimum sichernde Höhe halten müsse. Hierbei waren Konkurrenzverhältnisse sowohl auf den Güter- als auch auf den Arbeitsmärkten vorausgesetzt, wie auch Lohneinkommen, die in der Nähe des Existenzminimums liegen. Heute, im Zeitalter organisierter Arbeitsmärkte, spielt die Reallohnentwicklung ebenfalls, nämlich als Argument bei lohnpolitischen Auseinandersetzungen, eine Rolle. Das zunächst im Hinblick auf die den Reallohn beeinflussenden Güterpreise. Werden die Lohnsteuern ebenfalls in die Argumentation einbezogen, d. h. ihre Erhöhung als Argument bei Lohnforderungen gewählt, ist der gedachte Fall gegeben. Die Durchsetzbarkeit so etwa begründeter Lohnforderungen hängt von den Elastizitäten des Angebots und der Nachfrage von und nach Arbeitskräften ab. Je unelastischer die Nachfrage der Unternehmer, um so leichter lassen sich lohnsteuerlich begründete Lohnforderungen durchsetzen. Die Nachfrage ist aber um so starrer, d. h. die Unternehmer werden ihre Nachfrage nach Arbeitskräften bei Lohnerhöhungen um so weniger einschränken, je weniger sie durch die Wahl anderer, weniger lohnintensiver Produkte oder durch Rationalisierungen auf andere Faktoren ausweichen können. Die Angebotselastizität der Arbeitnehmer ist ebenfalls abhängig von der Möglichkeit des Ausweichens in andere Tätigkeitsbereiche. Dies ist bei einer allgemeinen Lohnsteuer nicht sinnvoll, da die Steuer überall erhoben wird. Wenn von hier aus die Elastizität und damit die Uberwälzungsmöglichkeit gering erscheint, so bleibt andererseits die Frage, ob nicht Lohnsteuererhöhungen das Arbeitsangebot dadurch verknappen, daß die Neigung, Mehrarbeit zu leisten, geringer wird (Welinder). Das mag im Falle fühlbarer Progression durchaus zutreffen. Die Bedeutung dieses Phänomens - das in der Praxis der Steuergesetzgebung, ζ. B. der Bundesrepublik Deutschland, durch Steuervergünstigungen für Überstundenarbeit gewürdigt worden ist - hängt wiederum von der gesamtwirtschaftlichen Lage ab. In Hochkonjunkturzeiten werden die Unternehmer hier sehr stark reagieren, d. h. Lohnforderungen deswegen eher nachgeben, weil ihre Weiterwälzungsmöglichkeit größer ge-

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Allgemeine Steuerlehre

worden ist. Die aus diesen Gründen im Boom als größer anzunehmende Fortwälzungsmöglichkeit erhöhter Lohnsteuern hat deswegen besondere Bedeutung, weil, wie wir sehen werden, einige Autoren, wie ζ. Β. Α. H. Hansen, Lohnsteuererhöhungen als Instrument (neben anderen) einsetzen wollen mit dem Ziel, die in der Hochkonjunktur übersteigerte reale Nachfrage zu senken und Preissteigerungstendenzen zu bekämpfen. Bei Lohnsteuerfortwälzungen würde gerade dieses Ziel nicht voll getroffen. Hansen lenkt den Blick tatsächlich auch auf Dämpfungswirkungen, die im Zusammenhang mit der Steuerracfeifälzung stehen. Die besteuerten Empfänger von Unselbständigeneinkommen sind gleichzeitig Nachfrager auf Konsumgütermärkten. Ihre Nachfrage ist stark einkommenselastisch. Deshalb wird eine steuerlich bedingte Senkung der verfügbaren Einkommen sich zum großen Teil in einer Senkung der Nachfrage nach Konsumgütern niederschlagen. Dementsprechend werden dadurch die Preise auf diesen Märkten sinken oder zumindest etwa vorhandene Preisauftriebstendenzen gebremst werden. Welche der Wirkungen, preissteigernde Fortwälzung oder preisdämpfende Rückwälzung der Lohnsteuer, letzten Endes der Preisentwicklung ihren Stempel aufprägt, hängt auch davon ab, welche der Wirkungen zuerst einsetzt und u. U. damit die andere an sich mögliche Wirkung voll oder zum Teil überspielt. Darauf haben die Vertreter verlaufsanalytischer Betrachtungsweise in der Nationalökonomie hingewiesen. All das sind Tatbestandsfragen, die auch im institutionellen Bereich, insbesondere auch im Organisationsgrad auf Arbeits- und Gütermärkten ihre Begründung haben. Wenn nach den bisherigen Überlegungen die Abwehr einer zusätzlichen Lohnbesteuerung von zwei Seiten aus, der Fort- und der Rückwälzung, denkbar ist, so muß die Theorie auf eine weitere Möglichkeit, die Steuereinholung, zumindest aufmerksam machen. Es ist zu bedenken, daß heute, anders als zu Ricardos Zeiten, der „Lebensstandard", verstanden als konsumtives Leitbild, nach dem sich die Einkommensbezieher richten, infolge des Einflusses der Massenmedien außerordentlich gewachsen ist, geradezu einen sozial zwingenden Konsumsog hervorgerufen hat. Dieser mag so stark sein, daß bei einer durch Lohnsteuererhöhungen drohenden Minderung des Realkonsums das Arbeitsangebot steigt (nicht wie in Ricardos

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Modell, fällt: Verelendungstendenzen in dessen Sinne spielen kaum eine Rolle). Der oft gemachte Einwand, daß die Arbeitszeiten institutionell normiert sind und deshalb die Arbeitsstundenzahl nicht wachsen wird, trifft, wenn überhaupt (Überstunden, Schwarzarbeit), nur auf den einzelnen, bereits in Arbeit stehenden Arbeitnehmer zu. Er gilt aber nicht, wenn man die Gesamtzahl der Arbeitnehmer in Betracht zieht. Diese mag wachsen, wenn, um den einmal erreichten Lebensstandard eines Haushalts auf dieser Höhe zu halten, bisher nicht erwerbsmäßig beschäftigte Familienmitglieder nunmehr als zusätzliche Anbieter auf den Arbeitsmärkten auftreten. Dann wäre, zwar nicht in mikroökonomischer, wohl aber in makroökonomischer Sicht eine Steuereinholung gegeben, m. a. W. die Lohnsteuer würde, anders als im Modell Ricardos, nicht überwälzt. Es ist allerdings sogleich die Frage anzuschließen, ob die bei dieser Betrachtungsweise vorgenommene Aggregation für die Wirklichkeit von Belang ist, da das so begründete Zusatzangebot an Arbeitskräften möglicherweise auf solchen Teilarbeitsmärkten auftritt, die infolge begrenzter Durchlässigkeit für das Geschehen auf den für die Lohnpolitik insbesondere relevanten Arbeitsmärkten weniger von Bedeutung sind. Dann würde sich hier an der oben geschilderten Möglichkeit, die bei genügender Stärke der Gewerkschaften eine Überwälzbarkeit der Lohnsteuer nicht ausschließt, kaum etwas ändern. Würden infolgedessen die realen Nettoeinkommen auf den relevanten Arbeitsmärkten dadurch die alte Höhe wieder erreichen, so wären andererseits die Anlässe beseitigt, die zu der angedeuteten theoretisch denkbaren Steuereinholung führen könnten. β) Demgegenüber ist die Überwälzbarkeit v o n Gewinnsteuern in stärkerem M a ß e angezweifelt worden. Die Rückwälzungsmöglichkeit ist deswegen weniger bedeutsam, weil die Einkommenselastizität der Bezieher von Gewinneinkommen in der Regel geringer ist als die der Lohneinkommen Beziehenden. Aber auch die Fortwälzungsmöglichkeit kann, solange man strenger Preistheorie im Sinne der bisher angewandten Grenzanalyse folgt, für keine Marktform als gegeben angenommen werden. Jeder Unternehmer bietet danach, um seinen Gewinn zu maximieren, diejenige Gütermenge an, bei der seine Grenz · kosten dem Grenzerlös gleich sind. N u n werden die Grenzkosten durch eine Gewinnbesteuerung nicht geändert 1 , erst 1

Eingehendere Analyse könnte zeigen, daß die Gesamtkostenkurve, selbst wenn man Gewinnsteuern als Kosten einkalkulieren würde, dann zwar im Punkte der bisherigen ökonomisch optimalen Ausbringungsmenge gehoben, nicht aber in ihrer

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recht nicht die Grenzerlöse. Unveränderte Grenzkosten bedeuten bei reiner Konkurrenz eine unveränderte Angebotskurve (die ja aus den Grenzkostenkurven der einzelnen Anbieter entwickelt wird), also ergibt sich ein unveränderter Gleichgewichtspreis als Schnittpunkt der Angebots- und Nachfragekurve. Auch bei anderen Marktformen kann aus den unveränderten Grenzkosten- und Grenzerlöskurven auf eine unveränderte Preis-Mengenkonstellation geschlossen werden, d. h. aber, daß eine Überwälzung von Gewinnsteuern nach den Voraussetzungen partieller Grenzanalyse nicht möglich erscheint. - Allerdings ist die Bedeutung dieser Analyse für die Realität nicht unangefochten. Es wird von mancher Seite - unter Aufgabe der Annahme einer von den Unternehmern konsequent verfolgten Gewinnmaximierung - argumentiert, daß eine Überwälzung u. U. denkbar sei. Zum Beispiel macht von Mering darauf aufmerksam, daß Monopole oder überhaupt große marktbeherrschende Unternehmungen vielfach nicht einen Preis fordern, der ihnen den maximalen Gewinn bringt, sondern einen „gerechten" Preis, der Kostendeckung und einen als angemessen empfundenen Gewinn sichert. Daraus mag gefolgert werden, daß Steuererhöhungen zu Preiserhöhungen führen können. Auch Haller, der sich in seiner Lehre vom rationalen Steuersystem (Die Steuern, 2. Aufl., 1971) mit dieser Frage beschäftigt, hält die „klassische" Beweisführung einer Nichtüberwälzbarkeit von Gewinnsteuern in ihrer Art nicht für haltbar, weil sie die „Unvollkommenheit" der Mehrzahl der Märkte nicht genügend in Rechnung stelle. Hier könnten die Produzenten die Preise ihrer durch besondere Qualitätsmerkmale „individualisierten" Güter, die einen besonderen Teilmarkt besitzen, selbst festsetzen. Sie könnten also versuchen, auf eine neu eingeführte oder erhöhte Steuer, indem sie sie in ihre Preise einkalkulieren, mit Preiserhöhungen zu antworten. Jedoch nimmt Haller nicht an, daß dies auf jeden Fall gelingen würde. Je stärker die Einkommensteuern progressiv und in der Form von „Maßsteuern" (Schmölders) ausgestaltet würden, d. h. insgesamt unterschiedlich je nach GeNeigung

verändert

(darstellbar

an

der

würde.

Ist das

Neigung

der

D a r a u s folgt das im T e x t Gesagte.

aber

der

Fall,

so

Gesamtkostenkurve)

bleiben in

die

diesem

Grenzkosten

Punkte

gleich.

Steuerwirkungen I: Steuerabwehr

141

winnhöhe und persönlichen Umständen des Zensiten erhoben würden, und je mehr das Prinzip durchgesetzt würde, Gewinne von Firmen in steuerrelevantem Sinne in Haushaltseinkommen „aufzulösen", um so weniger würde es mangels Fehlens einheitlicher Kalkulationsgrundlagen gelingen, eine Überwälzung durchzusetzen. Bei Doppelbesteuerung von Körperschaftsgewinnen würde dagegen die Tendenz gefördert, die Körperschaftsteuer als „Kostensteuer" zu betrachten und die sich aus ihr ergebende Belastung in den Preisen weiterzugeben, was bei konstanten Sätzen kalkulatorisch einfach wäre 1 . Würde man davon abgehen und konsequent bei der Steuergestaltung darauf achten, daß das Prinzip der individuellen Besteuerung angewandt wird, so daß die Kalkulation von Preiszuschlägen mangels einer einheitlichen Basis erschwert wird bis zur Unmöglichkeit, und würde man in Perioden der Einführung oder Erhöhung der Steuer ein Anwachsen der Nachfrage nur mit größter Behutsamkeit zulassen (vgl. dazu analytisch den folgenden Punkt γ), so wäre die oft geäußerte Skepsis gegenüber den Überwälzungserscheinungen bei den Gewinnsteuern nicht begründet. Noch ein W o r t über gewisse langfristige Bezüge. Es m a g sein, dai? infolge steuerlich bedingter geringerer N e t t o g e w i n n e die Nettoinvestitionen sinken. D a n n m a g zu einem späteren Zeitpunkte das mengenmäßige A n g e b o t an Endprodukten in geringerem M a ß e gewachsen sein als es bei leichterer Besteuerung und höheren laufenden Nettoinvestitionen der Fall gewesen w ä r e . Bei gegebener zukünftiger N a c h f r a g e w ü r d e n deshalb die Preise der Endprodukte sich auf einem höheren N i v e a u einspielen als im anderen Falle. M . a. W. es wäre die Aussage möglich, daß bei Z u t r e f f e n der angenommenen Voraussetzungen langfristig die in R e d e stehenden Steuern leichter überwälzbar w ä r e n als kurzfristig. A b e r die zukünftige N a c h f r a g e ist nicht ohne weiteres als gegeben anzunehmen. Sie ist vielmehr - via Multiplikatoreffekt - auch von der H ö h e der laufenden Investitionen abhängig. Deren Sinken w ü r d e eine gleichgerichtete Entwicklung der N a c h f r a g e bedingen. J e größer die marginale K o n s u m q u o t e , um so bedeutsamer w ä r e dieser Z u s a m m e n h a n g in seinen quantitativen A u s w i r k u n g e n , um so weniger träten die angenommenen Preisentwicklungen, d. h. Überwälzungsvorgänge, auf. 1

W ä h r e n d sich nach strenger C o u r n o t ' s c h e r A n a l y s e auch hier Nichtüberwälzbarkeit ergeben w ü r d e .

142

Allgemeine Steuerlehre

γ) Anschließend ist die Frage zu diskutieren, ob nicht die Ausgabe der zusätzlich erhobenen Gewinnsteuern durch den Staat die Lage ändert. Das sei anhand zweier Grenzfälle dargestellt. Es kommt danach darauf an, ob die zusätzlich durch Gewinnsteuern finanzierte Staatsnachfrage an die Stelle gleichzeitig zurückgehender privater Nachfrage tritt oder ob sie zusätzlich, bei gleichbleibender privater Nachfrage, auftritt. y t ) Wenn die zusätzliche Staatsnachfrage an die Stelle gleichzeitig zurückgehender privater Nachfrage tritt, so wird die gesamte Nachfrage und damit - kurzfristige Wirkungen infolge unterschiedlicher Nachfrageerhöhung auf einzelnen Märkten vernachlässigt; diese mögen sich durch Kapazitätsanpassungen langfristig ausgleichen - die Bruttogewinnsumme der Unternehmer gleichbleiben. Das bedeutet, daß die Gewinnsteuern von den Unternehmern zu tragen sind, d. h. nicht überwälzt werden. Dafür, daß die private Nachfrage zurückgeht, spricht vieles. Insbesondere ist darauf hinzuweisen, daß durch Steuern, die direkt das Ergebnis des Wirtschaftsprozesses, die Gewinne, belasten, die ökonomischen Anreize zu Investitionen negativ beeinflußt werden können. Dazu kommt, daß die Unternehmer vielfach ihre Entscheidungen über Investitionen davon abhängig machen, ob sie diese wenigstens teilweise aus Gewinnen finanzieren können. Auch wenn die endgültige Gewinnhöhe und damit die endgültige Steuerbelastung erst nach Ablauf der Besteuerungsperiode festgestellt werden können, werden doch schon vorher wegen der Antizipation später zu zahlender Steuern gegenwärtige Investitionen darauf abgestellt, d. h. sie werden bei (schockartig wirkender) Erhöhung der Gewinnsteuersätze sinken. Auf denkbare diese Konstellation etwa modifizierende steuerrechtliche Regelungen, die trotz hoher tariflicher Belastung Anreize zu Investitionen belassen, wird noch einzugehen sein, vgl. γ2 (2). Sonst wird der einzelne Unternehmer, auf den es an dieser Stelle der Analyse entscheidend ankommt 1 , selbst wenn in objektiver Sicht eine gewisse belebende Wirkung der zusätzlichen Staatsnachfrage auf die 1

Mikro- u n d m a k r o ö k o n o m i s c h e Sicht k ö n n e n nicht, wie manche zu praktizieren versuchen, getrennt w e r d e n , w e n n die Anaylse f r u c h t b a r bleiben soll.

Steuerwirkungen I: Steuerabwehr

143

gesamte Nachfragesituation angenommen werden könnte, wegen der Ungewißheit, ob gerade der von ihm beschickte Markt oder genauer, gerade sein Unternehmen, von der zusätzlichen Staatsnachfrage profitieren wird, zurückhaltend in seinen Investitionsentscheidungen sein. γ2) Wenn dagegen die zusätzliche Staatsnachfrage neben eine gleichbleibende private Nachfrage tritt, d. h. die gesamte Nachfrage infolge der Erhebung zusätzlicher Gewinnsteuern wächst, kann ein Ansteigen des Preisniveaus und damit Überwälzung zusätzlich erhobener Gewinnsteuern angenommen, zumindest aber, wenn das Angebot stark unelastisch ist, nicht ausgeschlossen werden. Dieser Ansatzpunkt liegt dem Lösungsversuch des Überwälzungsproblems durch Carl Föhl (Finanzarchiv, N. F. Bd. 14) zugrunde. Zwar hat Föhl in einem, die inzwischen erfolgte Kritik berücksichtigenden, zweiten Aufsatz (ebenda, Bd. 17) einige Änderungen vorgenommen, doch ist der erste äußerst anregende Versuch besser geeignet zur Diskussion der grundsätzlichen Problematik. Danach sind - vereinfacht dargestellt - wie alle anderen, so insbesondere auch Steuern auf Gewinne überwälzbar, und zwar unter den folgenden Voraussetzungen: Der Staat erhebt zusätzliche Gewinnsteuern, indem er ζ. B. ihre Progression verschärft. Die von der Steuer betroffenen Unternehmer aber schränken weder ihre Konsumtion noch ihre Investitionen ein. Der Staat gibt die erzielten Steuererträge in vollem Umfange wieder aus. Von den Empfängern der Ausgaben werden sie voll für den Kauf von Konsumgütern verwendet. Die gesamte Nachfrage nach Gütern und Diensten ist somit um den Betrag der zusätzlichen Gewinnsteuersumme gestiegen. Ein Mitwachsen des Angebots wird nicht angenommen. Dadurch entsteht ein Nachfrageüberschuß, so daß den Unternehmern via Preisprozeß Sondergewinne zugeschwemmt werden, die ihre Bruttogewinne (Gewinne vor Abzug der Gewinnsteuern) in genau dem gleichen Maße erhöhen, wie eine zusätzliche Gewinnbesteuerung ihnen Teile ihres Einkommens entzogen hat. M. a. W., jeder Versuch, im Sinne einer einkommensredistributiven Politik mit Hilfe verschärfter Gewinnsteuerprogression die Einkommenspyramide abzuflachen, würde fehlschlagen müssen.

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Allgemeine Steuerlehre

Dazu ist zu bemerken: (1) Selbst wenn die Ergebnisse dieser Überlegungen als zutreffend angenommen werden dürften - vgl. dazu aber die nächsten Argumentationspunkte - , ist die Möglichkeit einer Einkommensredistribution damit nicht ausgeschlossen. Falls es sich im Einklang mit der Föhlschen Annahme in der Tat um progressive Steuern handelt, würden die ein höheres Einkommen beziehenden Unternehmer zwar einen höheren v. H.-Satz ihres Einkommens an den Fiskus abführen müssen als Unternehmer mit einem geringeren Einkommen, würden dagegen aber nur in gleicher Proportion Vorteile aus dem Föhlschen Preis-Gewinn-Effekt erzielen. Somit wäre eine gewisse Einkommensredistribution innerhalb der Gruppe der Unternehmer durchaus als gegeben anzunehmen. Es zeigt sich somit, daß Föhl mit seiner Behauptung überhaupt nur die funktionelle, nicht aber die personelle Verteilung treffen kann. Diese zu egalisieren war aber durchaus zumindest auch Ziel der Verteidiger einer Redistribution mit Hilfe der progressiven Besteuerung, die nach Föhl einen aussichtslosen Kampf führen. Im übrigen: Einkommensstarke NichtUnternehmer, ζ. B. Besitzer festverzinslicher Wertpapiere, würden von einer progressiven Einkommensteuer voll in redistributivem Sinne betroffen. Dann aber ist (2) zu fragen, ob die Unternehmer in der Tat trotz verschärfter Besteuerung ihre Konsumausgaben und die Ausgaben für Investitionszwecke nicht einschränken, und weiterhin, ob die Schichten, denen infolge zusätzlicher Staatsausgaben zusätzliche Einkommen zufließen, nicht sparen. All das ist zunächst unbewiesen. Neuere Konsumtheorie hat in soziologischer Neubesinnung den Blick darauf gerichtet, daß im Zuge wachsender Demokratisierung der Konsumtion die konsumtive Nachfrage unterer und mittlerer Einkommensschichten nicht als unabhängig von dem Aufwand der als Leitbild empfundenen Schichten höheren Konsumaufwandes angesehen werden darf. In dem Maße, wie die in vorliegender Analyse herausgestellten Unternehmer-Konsumenten infolge scharfer Besteuerung weniger konsumieren als vorher, werden auch die anderen Schichten ihren Konsum weniger stark steigern als von Föhl einfach vorausgesetzt. Auch die Investitionen dürfen nicht

Steuerwirkungen I: Steuerabwehr als völlig von werden.

der

Besteuerung

unabhängig

145 angenommen

Es sind zwar empirische Beweise dafür versucht worden, daß trotz hoher Gewinnsteuersätze die Investitionsausgaben nicht nachlassen müßten. Dabei wurde vor allem auf das deutsche Beispiel der Zeit nach der Währungsreform verwiesen. Es lag jedoch hier eine besondere Situation vor allem deswegen vor, als gerade in dieser Zeit bei der Gewinnbesteuerung in hohem Maße mit Investitionsanreizen gearbeitet wurde, durch begünstigende Sonderregelungen, die bei Investitionen eine Steuervermeidung ermöglichten (vgl. dazu § 9, 2 a, Steuervermeidung; ferner Bd. III, Einkommensteuer). Durch diese Eingriffe, die allerdings dem Steuerprinzip der Gleichmäßigkeit — sonst übliche Voraussetzung bei der Behandlung von Steuerüberwälzungsfragen - widersprechen, sind in der Tat hohe Investitionen angeregt worden. Ohne zusätzliche Begründung ist daher die Föhlsche Annahme gleichbleibender Unternehmerausgaben und zusätzlicher Ausgaben der NichtUnternehmer in voller Höhe steuerfinanzierter Staatsausgaben nicht zu halten. Jedoch, selbst wenn das als zutreffend angenommen werden sollte und somit ein inflationärer Prozeß beginnen könnte, muß im Regelfalle vermutet werden, daß die geldpolitischen Instanzen geldmengenkontrahierend eingreifen, so daß die für diesen Prozeß notwendig anzunehmende kreditmäßige Finanzierung der Investitionen erschwert wird. Sondersituationen, in denen ζ. B. aus währungspolitischen Gründen die Instrumente der geldpolitischen Instanzen in diesem Sinne nicht mehr „greifen", wie auch Fälle, in denen aus anderen Gründen eine Inflation bereits im Gange ist und dadurch bedingt zusätzliche Gewinnsteuererhöhungen „nebenbei" in die Preise einbezogen werden können, sind hier außer Betracht zu lassen. Sie bilden überhaupt keine Beweisgrundlage für die Überwälzbarkeit im Rahmen der theoretischen Betrachtungsweise, wie Föhl und andere sie im Sinne haben, bei denen gerade der Normalfall sowie eine gleichgewichtige Ausgangssituation als Basis der Erörterungen impliziert sind. (3) Im übrigen hat Föhl offenbar nur den Nachfrage-, nicht aber den Kapazitätseffekt der Investitionen berücksichtigt. 10

Kolms, Finanzwissensch. II, 4. A.

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Allgemeine Steuerlehre

Nettoinvestitionen (u. U. sogar, vgl. bereits J. St. Mill, kluge Ersatzinvestitionen) erhöhen langfristig das Ausstoß-Einsatzverhältnis, und es sind Situationen denkbar, in denen ein zusätzliches Wachstum der Nachfrage gerade erforderlich sein mag, um einen steigenden Ausstoß an Gütern und Diensten aufzunehmen. Dann würde selbst ein Föhleffekt steigender Gesamtnachfrage nicht zu einer Preissteigerung und damit einer kreislauftheoretisch zu begründenden Überwälzung der Gewinnsteuern führen müssen. Wenn so die von Föhl ursprünglich in die Diskussion gebrachten Argumente in vieler Hinsicht nicht standhalten, sind die von der preistheoretischen Annäherung an das Überwälzungsproblem gezogenen Schlußfolgerungen nicht als ad absurdum geführt anzusehen. D. h., es kann von hier aus gesehen an der Allgemeingültigkeit einer These der Überwälzbarkeit von Gewinnsteuern nicht festgehalten werden. 5. Steueramortisation Zum Schluß noch ein Wort über die sog. Steueramortisation oder Steuertilgung: Wird ein ertragbringendes Objekt besteuert und ist die Überwälzung der Steuer nicht möglich, so sinkt der Reinertragswert dieses Objekts. Im Falle seines Verkaufs wird der Käufer bei ökonomisch rationaler Verhaltensweise (d. h. wenn keine nichtwirtschaftlichen Präferenzen vorliegen wie ζ. B. im Falle des soziales Prestige gewährenden Grundeigentums) dementsprechend weniger zahlen. Er hat zwar zukünftig die laufenden Steuern zu begleichen, die Last bleibt jedoch dem Verkäufer aufgebürdet, der bei dem Verkauf den vorher eingetretenen Kapitalverlust tragen muß. § 10. Steuerwirkungen II: Beschäftigungswirkungen 1. Der Zusammenhang zwischen Steuerabwehr und Beschäftigungswirkungen Die Theorie sollte den zwischen den Steuerwirkungen bestehenden Zusammenhang herausarbeiten. Insbesondere drängt sich die Frage auf, in welcher Weise die Aussagen der Theorie

Steuerwirkungen II: Beschäftigungswirkungen

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der Steuerabwehr mit den beschäftigungstheoretischen Aussagen der Steuerwirkungslehre zusammenhängen. Wir wollen dabei davon ausgehen, daß Steuern den Steuerschuldnern monetäre Mittel entziehen. Deswegen Iäßt die Erhöhung ihrer Sätze oder die Einführung neuer Steuern eine Senkung der Ausgaben der Betroffenen erwarten, eine Senkung der Sätze oder die Aufhebung von Steuern dagegen eine Erhöhung solcher Ausgaben. Da aber die Ausgaben der einen Einnahmen von anderen sind, ließe sich schließen, daß im ersten Falle den Einkommenskreislauf und damit die Beschäftigung kontrahierende, im zweiten dagegen dementsprechende expandierende Wirkungen zu erwarten sind 1 . Diese Aussage ist in den folgenden Punkten dieses § 10 noch zu qualifizieren. Es ist auch darauf hinzuweisen, daß die Verwendung der eingenommenen Steuermittel durch die öffentliche Hand für die gesamten Beschäftigungswirkungen eine bedeutsame Rolle spielt, diese aber zunächst in gleicher Weise vernachlässigt werden soll, wie in Band I, Kap. III, § 2 die Steuerwirkungen im Zusammenhang mit der Lehre von den Beschäftigungswirkungen der öffentlichen Ausgaben. Die kombinierte Wirkung von Steuer- und Ausgabenwirkungen wird später behandelt. Brücke zu der Zusammenschau von Steuerabwehr- und Beschäftigungswirkungen sind zunächst die bei der Steuerüberwälzung eine zentrale Rolle spielenden Steuervermeidungswirkungen: Wir wissen bereits, daß die Überwälzbarkeit einer 1

Modelltheoretisch könnte dabei, anknüpfend an die einfachen Darlegungen des ersten Bandes, Kap. III S 2,3 eine Theorie (negativer) Steuermultiplikatoren angeschlossen werden. Während dort die Konsumfunktion ohne Rüdcsicht auf die Besteuerung lautete: C = a + bY + bTr, wäre nunmehr diese unter Berücksichtigung der Steuern zu vervollständigen in: C = a + bY + bTr — bT, so daß die Bedmgungsgleichung (3) sich wandelte in: Y = I + Ast + a + bY + bTr — bT und Gleichung (4) in: Y = —1 1 - b

I + —1— A, + —?— + — T r 1 — b 1 - b 1 - b

-

b

1 - b

Der (negative) Steuermultiplikator würde dementsprechend sein: —

τ _ ^ , d . h . die

Erhöhung der Steuern um Δ Τ würde das Volkseinkommen u m ^ ^ A T

senken.

Doch ist dieser Satz noch im folgenden zu qualifizieren, nicht nur im Hinblick darauf, daß die konsumvermindernde Wirkung der einzelnen Steuern unterschiedlich ist, sondern auch durch Einbeziehung der im vorliegenden Modell unberücksichtigten Möglichkeit, daß die Ausgaben für Investitionszwecke durch die Besteuerung gemindert werden können. 10*

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Allgemeine Steuerlehre

neu eingeführten oder in ihren Sätzen erhöhten Steuer davon abhängt, in welchem Maße die direkt betroffenen oder indirekt berührten Marktpartner in der Lage sind, der Steuerbelastung durch bestimmte Reaktionen auszuweichen. Die dabei relevante Frage bezieht sich auf die relative Unterschiedlichkeit der Preiselastizitätskoeffizienten des Angebots und der Nachfrage. J e preiselastischer die Nachfrage, d. h. in je stärkerem Maße die Nachfrager in der Lage sind, ihre Käufe bei etwa höheren Preisen zu senken, um so geringer die endliche Preiserhöhung zu ihren Lasten; je preiselastischer das Angebot, d. h. in je stärkerem Maße die Anbieter bei steuerlich bedingten Senkungen der Nettoerlöse (Marktpreise abzüglich Steuer) das Angebot zu senken in der Lage sind, um so stärker die endliche Preiserhöhung oder: um so geringer der von den Anbietern zu tragende Steueranteil. Die dabei für die Beschäftigungstheorie wesentlichen Bezüge liegen in der mit der Steuervermeidung verbundenen Umsatzminderung. Wenn die Vermeidungsmöglichkeit auf jeder der beiden Seiten des Marktes größer ist bei jeweils größeren Preiselastizitätskoeffizienten des Angebots oder der Nachfrage, so wird die Gesamtwirkung größer sein, wenn beide groß sind, kleiner dagegen, wenn beide klein sind. Geringere Umsätze bedeuten geringere Einnahmen der Anbieter, eine geringere Menge empfangener Güter und Dienste für die Nachfrager. Letztere Aussage ist für die Beschäftigungstheorie relevant, da von den erörterten Steuerwirkungen die Beschäftigung unmittelbar berührt wird. Das gilt auch für die Aussage über fallende Einnahmen der Anbieter, wenn deren eigene Nachfrage nach Gütern und Diensten davon betroffen wird. Somit zeigt es sich, daß die Aussagen der steuerlichen Beschäftigungstheorie nicht von vornherein denen der Überwälzungstheorie widersprechen. Vermeidungsreaktionen sind für beide Fragestellungen wesentlich. Während jedoch die Überwälzungstheorie, wie sie hier versucht wurde, vorzüglich auf eine strukturelle Veränderung von Nachfrage, Produktion und damit der Verteilung der Lasten sieht, ist der Blick der Beschäftigungstheorie auf die Gesamtgrößen der Beschäftigung und der Einkommen gerichtet. Das schließt nicht eine Ver-

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feinerung dadurch aus, daß die speziellen Wirkungen einzelner Steuern oder Steuergruppen berücksichtigt werden. Bisher wurde bei dem Versuch einer Klärung der Zusammenhänge zwischen Steuerabwehrtheorie und Beschäftigungstheorie von einem gegebenen Produktionspotential ausgegangen. Die angeführten Hinweise bezogen sich letztlich nur auf Nachfragewirkungen. Das Produktionspotential ist aber wesentlich für die Frage, wie hoch die monetäre Nachfrage sein muß (oder sein darf), um einen gewünschten Beschäftigungsstand zu erreichen. Es ist zu fragen, welchen grundsätzlichen Stellenwert die Steuerabwehrtheorie für die Wirkungszusammenhänge zwischen Besteuerung und Veränderung des Produktionspotentials hat. Auf dem Gebiet der menschlichen Arbeitsleistungen würden Steuervermeidungswirkungen, falls in praxi wirklich von genügender Relevanz, zu einer geringeren Nutzung an sich vorhandener Leistungskraft führen. Im Falle der Steuereinholung 1 dagegen würde eine stärkere Ausnutzung vorhandener Leistungskräfte gegeben sein. Auf das Produktionspotential bezogen: Bei gegebenen personalen Ressourcen würden diese angeregt, entweder (im Falle der Steuervermeidung) ihre möglichen Leistungskräfte zurückzuhalten bzw. weniger anzustrengen oder (im Falle der Steuereinholung) sie stärker zu nutzen, anzuspannen, also das marktangebotswirksame personelle Potential entweder zu mindern oder zu erhöhen. (Vgl. übrigens die Bemerkungen zur Überwälzbarkeit der Lohnsteuer im Zusammenhang mit denkbaren Einholungsreaktionen). Potentialwirksame Steuereinholungswirkungen sind auch in bezug auf Boden und Kapital theoretisch denkbar. Durch eine Sollertragssteuer Aereboescher Prägung würde der Idee nach ein Anreiz geboten, gegebenen Boden, durch eine solche Andreae-Doucetscher Prägung, gegebenes in Betrieben (fixes in Anlagen, umlaufendes in Vorräten und Stammarbeiterschaft) 1

Sie spielt im Z u s a m m e n h a n g mit den oben an erster Stelle genannten Nachfragewirkungen k a u m eine Rolle. G e m ä ß ihrer Definition wird bei gelungener Steuercinholung die Steuer gezahlt. Das den Privaten zur Verfügung bleibende Eink o m m e n bleibt somit bei gerade voller Einholung gleich, die private Nachfrage erfährt von hier aus keine Veränderung. N u r wenn „Steuerdifferentialrenten" entstellen, ist eine E r h ö h u n g der privaten Nachfrage nicht auszuschließen.

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investiertes Kapital besser zu nutzen. Das Pendant zu den Auswirkungen der Steuervermeidung im personalen Bereich ist gegeben, wenn solche Wirkungen wesentlich wären, wie sie Aereboe für eine an Ist-Erträgen ausgerichtete landwirtschaftliche Besteuerung, andere für übersteigerte Ist-Steuern auf industrielle Gewinne (Kostenunempfindlichkeit) behauptet haben. Soweit es sich um gegebenen Boden und gegebenes Kapital handelt, wäre somit eine Symmetrie zu den Steuerabwehrwirkungen, die den personalen Bereich betreffen, grundsätzlich denkbar. Hier handelt es sich darum, daß durch besondere menschliche Leistungen die Wirksamkeit sachlicher Produktionsfaktoren entweder (Steuereinholung) potenziert oder (Steuervermeidung) gemindert wird. Dieser Teil der Theorie ist allerdings weithin ungesichert. Wird dagegen die Frage nach dem Zusammenhang zwischen Steuerabwehrwirkungen und der Erhöhung des Produktionspotentials mittels Vermehrung der sachlichen Produktionsfaktoren gestellt, so wird die genannte Symmetrie in der Regel nicht vorliegen. Hier kann die Steuervermeidung eine fördernde Rolle spielen. Auf die Bedeutung investitionsfördernder Steuervermeidungschancen ist wiederholt hingewiesen worden. Sie wird uns noch weiterhin beschäftigen. Bei dem Faktor Boden läßt sich ein in gewissen Grenzen analoges Beispiel ebenfalls konstruieren, wenn man an die Baulandsteuer (1960-1963) denkt, die auf baureifes aber nicht bebautes Land gelegt wurde. Bei Bebauung entfiel die besondere Belastung, d. h. die Vermehrung des speziellen Produktionsfaktors Bauland („Erstellung" speziellen Bodens durch Umwidmung nicht bebauten Landes in bebautes) war mit einer Steuervermeidung verbunden. In beiden Beispielen werden Steuerabwehrreaktionen provoziert, ohne daß eine besondere personale Anstrengung wie in den oben konstruierten Fällen der Steuereinholung notwendigerweise tragendes Element der Verhaltensweise sein muß, vielmehr primär, wenn nicht ausschließlich, die Nutzung von Steuervorteilen. Die Frage der ökonomischen Rationalität bleibt, wie gern präsentierte Beispiele von aus steuerlichen Gründen bewirkten Fehlinvestitionen zeigen mögen, ebenso offen wie die der steuerlichen Gerechtigkeit.

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2. Konzeptionen steuerlicher Beschäftigungspolitik Da die steuerliche Beschäftigungstheorie insbesondere im Zusammenhang mit der Theorie der Beschäftigungspolitik entwickelt worden ist, folgt hier zunächst ein Überblick der dementsprechenden, in ihren allgemeinen Bezügen bereits aus dem ersten Band bekannten fiskalpolitischen Konzeptionen, soweit hierbei die Steuerpolitik selbst zur Debatte steht. a) Automatische antizyklische Politik Im Sinne einer automatisch wirkenden antizyklischen Steuerpolitik sind vor allem die vom Commitee for Economic Development (CED) in New York vorgetragenen Vorschläge zu verzeichnen. Die sog. Konjunkturempfindlichkeit der Steuern, ihre „built-in flexibility" sollte nicht mehr wie im Verlauf einer Politik des auf jeden Fall jährlich auszugleichenden Staatshaushalts - durch Hebung der Steuersätze in der Depression, bei gewisser Neigung zu ihrer Senkung in der Prosperität - bekämpft werden. Denn das würde eine Verschärfung der Konjunkturschwankungen mit sich bringen, die als „fiscal perversity", im deutschen Sprachraum jetzt als „Parallelpolitik", negativ beurteilt wird. Vielmehr sollte der gegebene Tatbestand bewußt genutzt, u. U. sogar durch eine entsprechende Gestaltung des Steuersystems noch verstärkt werden, um so, ohne daß die Steuersätze von Fall zu Fall verändert werden müssen, eine sog. „automatische" Stabilisierungswirkung zu erreichen (die im übrigen durch eine im gleichen Sinne wirkende Ausgaben- sowie Geld- und Kreditpolitik unterstützt werden sollte). Solche Gedanken, auf deutsche Verhältnisse angewandt und insbesondere im Hinblick auf gewisse institutionelle Probleme ausgebaut, sind im bereits klassisch gewordenen Gutachten der beiden wissenschaftlichen Beiräte beim Bundeswirtschaftsministerium und beim Bundesfinanzministerium zum Thema: Instrumente der Konjunkturpolitik und ihre rechtliche Institutionalisierung vom 3. Juni 1956 und 8. Juli 1956 zu finden, das hier im Auszug wiedergegeben wird1: 1 Der Wissenschaftliche Beirat beim Bundeswirtschaftsministerium, 4. B a n d , Gutachten vom J a n u a r 1 9 J 5 bis Dezember 1956, Göttingen 1957, S. 34 ff., speziell S. 46 f. Bezüglich der Ausgabenpolitik der öffentlichen H a n d vgl. Bd. I, Kap. III, S 2, 6 a.

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„38. Steuersysteme und Haushaltsgebaren sind daraufhin zu untersuchen, welche Elemente in ihnen enthalten sind, die zu einer Verschärfung der Konjunkturschwankungen beitragen können, und welche Reformen in Aussicht zu nehmen sind, um diese Wirkungen auszuschalten oder doch abzuschwächen. 39. Sogenannte krisenfeste Steuern, d. h. Steuern, deren Ertrag in guten und schlechten Jahren annähernd gleich zu bleiben pflegt (kopfsteuerartige und vermögensabhängige Steuern, Verbrauchsteuern auf unelastischen Bedarf), verschärfen den konjunkturellen Niedergang und bremsen nicht den Hochschwung. 40. Für eine auf stetiges Wirtschaftswachstum ausgerichtete Finanzpolitik bedarf es einer Gestaltung des Steuersystems, die zumindest eine gleichlaufende Bewegung von Einnahmen und Konjunktur bewirkt. Das Steuersystem muß soweit wie möglich Steuerarten umfassen, die nach Objekt und Bemessungsgrundlagen in ihren Erträgen sich weitgehend automatisch an die Wirtschaftsentwicklung anpassen, d. h. im Wirtschaftsaufschwung ohne Tarifänderungen steigende, in der Depression (ebenfalls ohne Tarifänderungen) sinkende Erträge und Belastungen bewirken; durch die Anwendung bestimmter besteuerungstechnischer Verfahren muß die Konjunkturempfindlichkeit dafür geeigneter Steuern noch verstärkt werden 1 . In beiden Fällen ist zu beachten, daß jeweils neben dem Ausmaß auch das Tempo der Reaktionen des Steueraufkommens für die Konjunkturpolitik von Bedeutung ist. 41. Das Ausmaß der Reaktion ist bei der Einkommensteuer, der Körperschaft- und der Gewerbeertragsteuer am größten; allgemeine Umsatzsteuern und Sozialversicherungsbeiträge sind ebenfalls relativ stark konjunkturempfindlich. Was das Tempo der Reaktionen anbetrifft, so ist offensichtlich die erwünschte Promptheit der konjunkturellen Variation von Steuererträgen um so eher zu erwarten, je schneller die steuerpflichtigen Tatbestände auf Konjunkturschwankungen reagieren und je kleiner der zeitliche Abstand zwischen der Entstehung der steuerpflichtigen Tatbestände und der Steuerzahlung ist. In dieser Hinsicht ist zu sagen, daß gegenwärtig die Schnelligkeit der Reaktion bei der Lohnsteuer, der Umsatzsteuer und den Sozialversicherungsbeiträgen am größten ist, während bei veranlagter Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbeertragsteuer die heutige Erhebungsweise nicht genügt, um 1

Vgl. dazu den oben, § 5,4, Exkurs a n g e f ü h r t e n Hinweis, d a ß die Aufkommens* elastizität des gesamten Steuersystems sich aus dem mit dem A u f k o m m e n del einzelnen Steuern gewogenem Durchschnitt der Aufkommenselastizitäten der einzelnen Steuern ergibt.

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die konjunkturpolitischen Möglichkeiten dieser Steuern hinlänglich schnell zur Wirkung zu bringen. 42. Es wird daher vorgeschlagen, auch für die genannten Steuern, sei es durch Einführung des Systems der sogenannten Selbstveranlagung mit nachfolgender Kontrolle, sei es durch eine raschere und stärkere Anpassung der Vorauszahlungen an die zwischenzeitlich erfolgten Veränderungen der Gewinnlage, ihre konjunkturelle Reaktionsgeschwindigkeit zu beschleunigen."

b) Gesteuerte antizyklische Politik Die in diesem Gutachten bei aller Neigung zu einer möglichst liberalen Konzeption, die ein von Fall zu Fall-Intervenieren vermeiden möchte, doch anklingenden Bedenken bezüglich der Wirksamkeit „automatischer" Lösungen haben bereits früher zu weitergehenden Vorschlägen in Richtung auf eine gesteuerte antizyklische Politik geführt, bei der die Besteuerungsmodalitäten, auch die Steuersätze, im Konjunkturverlauf geändert werden. Werden Steueränderungen, wohl unter Abwägung ihrer Notwendigkeit oder Wünschbarkeit, im übrigen aber ad hoc nach freiem Ermessen beschlossen, so spricht man von diskretionären Maßnahmen. Unter „Formelflexibilität" (formula flexibility) dagegen wird verstanden, daß vom Gesetzgeber für den Fall konjunktureller Störungen vorsorglich Änderungen beschlossen werden, die automatisch dann in Kraft treten sollen, wenn bestimmte Indikatoren der Konjunkturentwicklung gewisse Grenzwerte über- bzw. unterschreiten. Gesteuerte fiskalpolitische Maßnahmen sind vor allem von A. H. Hansen bereits in der Frühzeit der fiskalpolitischen Theorie vertreten worden. Seine Vorschläge zielten auf eine Änderung der Steuersätze im Konjunkturverlauf, die wirkungsvoller wären und vor allem rechtzeitig einsetzen könnten. Rechtzeitig soll heißen, daß die Steuersätze vor Eintreten det Überkonjunktur erhöht und bei den ersten Anzeichen einer Rezession gesenkt werden. Dabei hat Hansen an solche Steuern und Quasisteuern gedacht, von denen eine Drosselung dei Konsumtion erwartet wird, wie Verkaufssteuern (sales tax), Arbeitnehmerbeiträge zur Sozialversicherung und die „basic income-tax rate", die die unterste Schicht (bracket) des steuerpflichtigen Einkommens belastet. Es handelt sich also um den Vorschlag antizyklisch zu variierender indirekter und direkter

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Belastungen der Masseneinkommen, nicht dagegen der höheren Einkommen aus Geschäftsgewinnen, denn die Grenzsteuersätze würden durch eine Änderung der „basic rate" nicht und ihre Durchschnittssätze nur in geringem Maße verändert. Die Körperschaftsteuer sollte nicht variiert werden. Hansen hat in seinem Buch „Economic Policy and Full Employment" (1947, S. 142) ausdrücklich bemerkt: "Stability with respect to business taxes is important." Abgesehen von dieser, weithin mit der Meinung der Geschäftswelt und vieler betriebswirtschaftlich orientierter Ökonomen kompatiblen, Auffassung ist zu bemerken, daß von anderer Seite und in neuerer Zeit 1 der Blick stärker auch auf eine Änderung der Besteuerungsmodalitäten bei Steuern gerichtet worden ist, die die Unternehmenssphäre, insbesondere die betrieblichen Investitionen beeinflussen. Dabei ist, wenn beispielhaft deutsche Verhältnisse betrachtet werden 2 , vor allem auf die bereits erwähnten Möglichkeiten des Stabilitätsgesetzes von 1967 und deren vorherige und nachherige Diskussion zu denken, mit Hilfe von „Investitionsprämien" oder durch Aussetzung von Sonderabschreibungen und der degressiven Abschreibung die private Investitionstätigkeit entweder anzuregen oder zu dämpfen. Dazu kommt die Möglichkeit einer prozentualen Senkung oder Erhöhung der Steuerschuld bei der Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, die zwar, vor allem bei der Lohnsteuer als Erhebungsform der Einkommensteuer, auch die Konsumtion beeinflussen, aber ebenfalls, vor allem bei der Körperschaftsteuer, in der Unternehmenssphäre wirksam werden sollen. Im Gesetz schlagen sich sowohl Elemente der Formelflexibilität als auch der Diskretionarität nieder. Gewisse Anklänge an die Formelflexibilität können darin gesehen werden, daß die genannten antizyklischen Steuerungsmaßnahmen vom Gesetzgeber vorsorglich für den Fall vorgesehen werden, daß bestimmte „Störungen des gesamtwirtschaftlichen Gleichgewichts" auftreten, die im Ge1 Übrigens auch v o n Α. H . H a n s e n , der später, Economic Issues of the 1960 s, S. 34 fr., sowohl eine antizyklische Variation der steuerlichen Absdireibungsmöglichkeiten als auch den antizyklischen Einsatz einer die Investitionen belastenden Besteuerung diskutiert h a t . * Hinweise auf steuerliche M a ß n a h m e n zur Beeinflussung der Investitionstätigkeit in anderen Ländern finden sich in den Finanzberichten des Bundesfinanzministeriums im Abschnitt „Finanzen u n d Steuern des Auslands" der Anlagen.

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setz, allerdings ohne mit exakten Indikatoren verknüpft zu sein, näher beschrieben werden. Bei strengen Anforderungen müßte der Schwellenbereich für den Eingriff und die Eingriffsintensität bereits ex ante festgelegt sein. Andererseits aber zeigt der Gesetzestext, daß es sich dabei lediglich um Ermächtigungen an die Regierung handelt, so zu verfahren, ihr also Freiheitsgrade belassen bleiben, die dem Begriff der Diskretionarität eigen sind. Auf jeden Fall aber ist zu sagen, daß die Schwerfälligkeit des normalerweise erforderlichen Gesetzgebungsverfahrens (time lags) durch gewisse Beschleunigungsmöglichkeiten - Erlaß von Rechtsverordnungen mit Zustimmung des Bundesrates, in einigen Fällen auch des Bundestages, wobei ζ. T. Schweigen als Zustimmung gilt - gemildert werden soll. c) Langfristige Politik Im Zusammenhang mit dem als möglich befürchteten Fall einer langfristigen Depression ist von Hansen im Anschluß an Keynes auf die denkbare beschäftigungspolitische Nutzung einer redistributiven Steuerpolitik (Verschärfung der Progression der Einkommensteuer in Verbindung mit einer Senkung der den Massenkonsum vorzüglich belastenden Steuern, im übrigen zu ergänzen durch Erhöhungen der sozialen Transferzahlungen) zwecks Hebung der volkswirtschaftlichen Konsumtion hingewiesen worden. Die dem entgegengesetzte Steuerpolitik im Falle einer (aus welchen Gründen auch immer hervorgerufenen) langfristig andauernden Übernachfrage wurde ebenfalls schon (Band I, Kap. II, 3 c) erwähnt. Dort wurde auch auf den in den letzten Jahren stärker in den Vordergrund gerückten Aspekt langfristiger Finanzpolitik: Förderung des Wachstums im Sinne eines wachsenden Produktionspotentials aufmerksam gemacht und auf den denkbaren Einsatz steuerlicher Instrumente verwiesen, die die Spar- und Investitionstätigkeit fördern sollen. Zur Investitionsförderung vgl. Punkt 4 dieses Abschnittes. 3. Wirkungen einzelner Steuern Wie aus Vorstehendem bereits hervorgeht, wäre es ein Fehler anzunehmen, daß die steuerliche Beschäftigungstheorie sich allein mit einem globalen Ansatz bezüglich der steuerlich bedingten Einkommens- und Beschäftigungswirkungen begnügt

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habe. Vielmehr wird sehr früh das Bestreben deutlich, die besonderen Wirkungen der Einzelsteuern, zumindest einzelner Steuergruppen, unterscheidend in Rechnung zu stellen. So, wenn Verbrauchsteuern und die Einkommensbesteuerung der unteren Einkommensschichten, ζ. B. durch Lohnsteuern, als vorzüglich die Konsumausgaben, Steuern auf höhere Einkommen dagegen die Ersparnis drosselnd angenommen werden. Die erste Aussage beruht darauf, daß Verbrauchsteuern via Vermeidungseffekt infolge erhöhter Preise den realen Konsum und die Steuern auf die niedrigen Einkommen die zur Verfügung stehenden Geldmittel gerade der in ihrer Verbrauchsfähigkeit besonders stark vom Einkommen abhängigen Schichten (sie weisen eine hohe marginale Konsumquote auf) kürzen. Die zweite Aussage erfolgt dagegen, weil die Steuern auf hohe Einkommen Schichten belasten, deren marginale Konsumquote klein ist, so daß bei einer Verkürzung ihrer verfügbaren Einkommen nur in geringerem Ausmaß der Verbrauch, zum größeren Teil dagegen der nicht konsumierte Teil, d. h. die Ersparnis, sinkt. Solche Aussagen liegen der fiskalpolitischen Theorie Hansens und anderer zugrunde, sind auch Grundlage der fiskalpolitischen Modelle Nicholas Kaldor's, wie er sie sehr früh im Appendix C des Buches von William H. Beveridge, „Füll Employment in a Free Society", 1944, entwickelt hat. Woldemar Koch (Steuerpolitik, in: Handwörterbuch der Sozialwissenschaften) hat die Lehre von den Beschäftigungswirkungen einzelner Steuerarten (Einkommensteuern, Gewinnsteuern; Umsatz- und Verbrauchsteuern; Steuern vom persönlichen Vermögen) zusammenfassend dargestellt. Der für unsere Betrachtungen relevante, d. h. aber auch weithin mit den Annahmen Hansens u. a. übereinstimmende Schluß, ist, daß - es werden alternativ die Chancen einer stabilisierenden Kreditpolitik diskutiert - „spezifische konjunkturelle Chancen" der „Steuerpolitik über die Abgaben der breiten Schichten der Bevölkerung" gegeben seien: „durch deren Milderung in Zeiten der Kontraktion, durch deren Verschärfung in Zeiten der Expansion". „Die Manipulation der Abgaben, deren Destinatar Besitz, Gewinn und höhere Einkommen sind, ist vielleicht leichter

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durchsetzbar, aber konjunkturpolitisch schwerer zu begründen. Was sie nämlich zu bewirken vermag, läßt sich im Prinzip auch über die Kreditpolitik erreichen." Auf einen gewissen Wandel gegenüber diesen Auffassungen, soweit sie im Sinne Hansens (1947) auf ein Herauslassen der Unternehmenssphäre aus einer konjunkturpolitisch orientierten Steuerpolitik hinauslaufen, haben wir unter 2, b hingewiesen. Auf ein bestimmtes dabei auftretendes Problem, nämlich einen möglichen Zielkonflikt zwischen antizyklischer und Wachstumspolitik, werden wir im folgenden Abschnitt stoßen. 4. Wirkungen auf die Investitionen Ein spezielles Problem bildet der Einfluß der Besteuerung auf die Ausgaben für Investitionszwecke. Darauf ist die Fiskaltheorie notwendigerweise gestoßen, wenn die Nebenfolgen einer Beschäftigungspolitik, die sich zwecks Anhebung der Konsumgüternachfrage einer redistributiven Steuerpolitik bedienen wollte, diskutiert wurden. Würde durch die Erhöhung der Steuersätze für die höheren, vorzüglich Gewinneinkommen, nicht etwa die Neigung, Investitionen durchzuführen, abnehmen? Davon ist bereits in Band I gesprochen worden. Die Frage als solche ist alt und spielte, auch ganz allgemein gefaßt, als Argument gegen eine scharfe direkte Besteuerung eine Rolle. Durch neuere Untersuchungen ist allerdings eine gewisse Skepsis bezüglich der Durchschlagskraft solcher Argumente aufgetreten. So weist Horst Recktenwald (Steuerwirkungen, in: Handwörterbuch der Sozialwissenschaften) bei aller Anerkennung des Problems darauf hin, daß „neben dem Gewinnerwartungsmotiv . . . das Streben nach immateriellen Werten (Macht, Sicherung des Unternehmens, soziale Geltung, Selbstachtung) eine mitentscheidende Rolle für die unternehmerische Investitionsbereitschaft (spielt), so daß selbst eine kräftige steuerliche Abschöpfung des Ertrages den Investitionsanreiz . . . nur begrenzt mindert". Auch der durch Joseph A. Schumpeter (Capitalism, Socialism and Democracy, 1942) analysierte Wesenswandel der Träger der Unternehmerfunktion mag dabei einzubeziehen sein. Es könnte hieran die Frage angeknüpft werden, in welchem M a ß e der Manager unserer Tage sich in

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seiner Geschäfts-, einschließlich der Investitionspolitik eher am Brutto- als am Nettoerfolg ausrichten mag. Infolge einer durch scharfe Besteuerung etwa erschwerten Eigenfinanzierung mag allerdings das gestellte Problem einer geminderten Investitionstätigkeit insofern wieder auftauchen, als nunmehr für Zwecke der Investition in stärkerem Maße Finanzmittel von außen aufgenommen werden müssen. Die Diskussion ist hier nicht weiter auszubreiten, ist auch bezüglich der Verfügbarkeit von Mitteln auf den Geld- und Kapitalmärkten in starkem Maße von der Staatsausgabenpolitik und ihrer Finanzierung abhängig. Dabei ist noch einmal zu betonen, daß die beschäftigungspolitische Bedeutung der Investitionen nicht nur in ihrem Nachfrageeffekt - dieser ist in der frühen fiskalpolitischen Literatur aus aktuellen Gründen zu einseitig in den Vordergrund gerückt worden; problematisch war in der Zeit der Weltwirtschaftskrise nicht das Angebot, vielmehr die Nachfrage - sondern auch in ihrem Kapazitätseffekt liegt. Die Höhe der Investitionen ist wesentlich für das stärkere oder schwächere Wachstum des Produktionspotentials, von Bedeutung für die mögliche Höhe des realen Sozialprodukts und damit wiederum für die notwendige Größe der gesamten effektiven Nachfrage, um eine erwünschte Höhe der Beschäftigung zu erreichen. Bei einer Durchsicht der fiskalpolitischen Literatur wird auf alle Fälle deutlich, daß das Problem der durch eine scharfe Besteuerung der Gewinne möglicherweise schwindenden Investitionsanreize sehr früh zu Überlegungen geführt hat, wie diesem so etwa begründeten „Ermüden" durch geeignete Reformen der Gewinnbesteuerung entgegenzutreten möglich wäre. Es käme darauf an, Steuerformen zu finden, die, wenngleich scharf zupackend gestaltet, dennoch nicht die Anreize zur Investition schwächen, sondern sie belassen, ja nach Möglichkeit sogar noch fördern würden. Neben den oben bei den Vermeidungswirkungen (§ 9, 2 b) angeführten praktischen Beispielen konjunkturfördernder Investitionsanreize seien hier einige in diesem Sinne konsequente Vorschläge beispielhaft erwähnt. So der von M. Kalecki in einer vom Statistischen Institut der Universität Oxford heraus-

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gegebenen Studie gebrachte (und ähnlich von Α. H. Hansen und H. S. Perloff diskutierte) Vorschlag einer Einkommensteuer vom Bruttoeinkommen (hier: vor Abzug der Abschreibungen), bei der alle Investitionen in fixem Kapital, sowohl Erweiterungs- als auch Ersatzinvestitionen, voll abzugsfähig sind. Eine solche Steuer würde zwar die verbleibenden Gewinne mindern, die von Neuinvestitionen erwartet werden, gleichzeitig aber auch die Investitionskosten wegen der Steuerersparnis senken, so daß, auch bei hohen Steuersätzen, der Anreiz bliebe, Investitionen durchzuführen. Der eine gewisse Zeit lang so von L. R. Klein (Keynesian Revolution, 1947) diskutierte Vorschlag, zurückgehaltene Gewinne, die nicht investiert werden, zusätzlich zu besteuern, ist in diesem Zusammenhang ebenfalls von Interesse. Gemäß anderen Reformvorschlägen soll das Unternehmen risikoreicher Investitionen dadurch erleichtert werden, daß die Möglichkeit, Verluste vorzutragen (carry over), zeitlich erweitert oder das durchschnittliche Einkommen einer längeren Periode der Besteuerung zugrunde gelegt wird, und daß großzügige Abschreibungsmöglichkeiten gewährt werden. Solche und ähnliche Steuermodalitäten lassen steuerliche Vorteile durch eine Glättung des steuerrechtlich relevanten Periodengewinns zu (die Summe der besteuerten Gewinne über längere Zeiträume wird geringer, wenn auch Verluste in die Rechnung eingehen; bei progressiven Tarifen werden zudem die höheren Steuersätze vermieden), im Falle vorgezogener Abschreibungen wirken sie zumindest wie die Gewährung eines zinslosen Kredits durch den Staat (Liquiditätseffekt). Wenn diese Art steuerlicher Präferenzen auch wachstumsfördernd sein mag, so ist andererseits darauf hinzuweisen, daß jede Glättung der steuerpflichtigen Gewinne und damit Minderung der Steuerabzugswirkungen gerade in Jahren guten Geschäftsganges mit hohen Gewinnen (und vice versa) dem Ziel einer automatischen antizyklischen Steuerpolitik im Sinne der „built-in flexibility" entgegensteht. Das gilt zwar nicht für den ebenfalls eine Minderung der Investitionsrisiken bezweckenden Vorschlag, das carry back einzuführen 1 . Aber: es ist nicht die grundsätzliche Möglichkeit von Konflikten zu übersehen, die sich zwischen 1

Vgl. dazu die Hinweise in $ 5,4,

Exkurs.

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den Zielen einer antizyklischen und der Wachstumspolitik abzeichnen, wenn bestimmte investitionsfördernde steuerliche Maßnahmen zur Debatte stehen. Es darf auch nicht unbeachtet bleiben, daß durch all solche steuerlichen Präferenzen der Grundsatz, gleiche Einkommen gleich zu besteuern (horizontale Gleichheit) verletzt wird. Das gilt auch für eine zumindest indirekt die Investitionen fördernde, von Giersch als „Wachstumssteuer" bezeichnete Steuer nach einem Vorschlage von Baumol 1 . Diese wäre auf den Nettoumsatz (value added) zu erheben, würde aber flankiert durch gestaffelte „Wachstumssubventionen" bei Umsatzerhöhungen gegenüber dem Vorjahr. Bei genügend hohem Wachstum käme es im Saldo zu einer Nettoprämie, sonst zu einer Belastung für den Zensiten. In der Steuerpolitik der Bundesrepublik Deutschland haben steuerpolitische Präferenzen zwecks Förderung der Investitionen, auch spezieller Investitionsvorhaben im Sinne einer strukturellen Wirtschaftspolitik in der Zeit des Aufbaus nach dem letzten Kriege, ζ. T . bis heute, eine ganz besondere Rolle gespielt (vgl. § 6,4). Sollen dagegen aus konjunkturpolitischen Gründen 2 die Investitionen gedämpft werden, so ist eine Politik in umgekehrter Richtung denkbar, auf die wiederholt hingewiesen wurde 3 .

§ 11. Steuerwirkungen III: Verteilungswirkungen Hier sind mehrere Stufen der Fragestellung zu unterscheiden: 1. Steueranstoß Zunächst geht es um die Frage nach dem Steueranstoß oder nach der primären Verteilungswirkung. W o setzt die Besteuerung an, wer hat die Steuern zu zahlen, wer muß - unbeschadet etwa folgender Entlastungsprozesse - die erste Wirkung abfangen? Das spielt in den Kämpfen um die Steuergesetzgebung in der Regel eine wesentliche Rolle. Durch die Wahl des Steuerobjekts wird in gewisser Weise bereits eine VorentW . J . B a u m o l , Proposals f o r Increasing the G r o w t h o f National Output, in: W h a t Price E c o n o m i c G r o w t h , ed. Κ. Κ. K n o r r und W . J . B a u m o l , 1961, S . 30 ff. 3 Es sind prinzipiell auch strukturelle Gründe denkbar, so eine Zurückdrängung privater Investitionen, um öffentlichen Investitionen zwecks Verbesserung der Infrastruktur Platz zu machen. Vgl. Bd. I, Nachholinvestitionen, dort allerdings als Alternative zum privaten K o n s u m diskutiert. 3 Vgl. oben 2, b . 1

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Scheidung über die Steuerzahlungsschuldner getroffen, zumindest aber wird ihr möglicher Kreis eingegrenzt: Eine Alkoholsteuer ζ. B. kann entweder die Kette der Produzenten und Anbieter oder die Konsumenten von Alkohol treffen, nicht aber Anbieter oder Nachfrager von Butter. Im näheren ist jedoch der Zahlungsschuldner durch das Gesetz zu bestimmen. Außer dem Steuerobjekt sind die Tarifgestaltungen Gegenstand von Steuerbelastungskämpfen, und all die steuerrechtlichen Bestimmungen, die den effektiven Steuersatz im Gegensatz zum tariflichen bestimmen. Dabei handelt es sich einerseits um besondere Freibeträge und sonstige Abzugsmöglichkeiten, die ζ. B. das „tatsächliche" Einkommen zur steuerrechtlich relevanten Steuerbemessungsgrundlage „zu versteuernder Einkommensbetrag" umformen, andererseits um Abzugsmöglichkeiten von der Steuerschuld selbst. Zwar sind auch die dem Anstoß etwa folgenden Prozesse, ζ. B. die Steuerüberwälzung, durchaus Motiv für die positive oder negative Einstellung gegenüber bestimmten Steuern gewesen, doch dürfen solche Bezüge nicht überbewertet werden. Solange die der Einführung einer neuen oder Änderung einer bestehenden Steuer etwa folgenden Uberwälzungsvorgänge nicht eindeutig bestimmbar sind, ist es für den Interessenten wichtiger, nicht Zahlungsschuldner zu sein, als einer Steuer zuzustimmen, deren Überwälzung zwar als möglich zu denken, aber nicht gewiß ist. Es mag auch aus „optischen" Gründen solche Überwälzung gar nicht erwünscht erscheinen: Preiserhöhungen, nur um Steuern abzuwälzen, sind kein an sich lohnendes Wirtschaftsziel, mögen andererseits aber die „Ruhe" stören. 2. Formale Inzidenz Unbeschadet dessen ist mit der Anstoßwirkung über die endliche Lastenverteilung und damit über die Verteilungswirkungen der Besteuerung noch nicht entschieden. Es kommt vielmehr darauf an, wie sich die Last auf die verschiedenen Einkommensschichten, funktional und personell1 gegliedert, 1 Die funktionale Einkommensverteilung gliedert sich nach den Quellen des Einkommens, ζ. B. in Arbeitseinkommen und Besitzeinkommen, während in der personellen Einkommensverteilung das Einkommen einer Person oder Personengruppe, aus welchen Quellen audi immer fließend, betrachtet und ζ. B. statistisch nadi der Einkommenshöhe gegliedert wird.

11 Kolms, Finanzwissensch. II, 4. A.

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verteilt. In der neueren Finanztheorie wird dabei zwischen formaler und effektiver Inzidenz unterschieden. Zunächst zur formalen: Hier wird die Lösung der Zurechnungsfrage durch ein einfaches statistisches Konzept angenähert, indem ex post zu klären versucht wird, wie sich die Steuerlast auf die verschiedenen, der Gliederung jeweils unterlegten Einkommensgruppen verteilt hat: direkt durch Einkommen-, Vermögenund solche Aufwandsteuern, die von den Haushalten zu zahlen sind, indirekt, indem von ihnen Güter und Leistungen gekauft werden, in deren Preisen Steuerbestandteile enthalten sind. Dabei wird offenbar Nichtüberwälzbarkeit bei den Steuern der einen, Überwälzbarkeit dagegen bei denen der anderen Gruppe angenommen. Die Frage, wie sich infolge der Besteuerung die Einkommen selbst etwa geändert haben mögen, wird weder gestellt noch beantwortet. Ihre Beantwortung würde den Vergleich zumindest zweier Perioden mit und ohne Erhebung (oder Satzveränderung) der ob ihrer Einkommenswirkung untersuchten Steuern erfordern, im übrigen die Isolierung eines ganzen Kranzes anderer etwa gleichzeitig auf die Einkommensverteilung einwirkender Faktoren einschließen müssen. Vorliegender Lösungsversuch kann dagegen nur feststellen, wie bei gegebener Einkommensverteilung, die sich infolge aller gegebenen Umstände, einschließlich gegebener Besteuerung, ausgebildet hat, die Steuerlast unter Berücksichtigung gezahlter direkter Steuern und des Kaufs steuerbelasteter Güter und Dienste auf die der Gliederung unterlegten Einkommensschichten verteilt hat, wobei die Überwälzungsfrage als solche im obigen Sinne als geklärt angenommen wird. 3. Effektive Inzidenz Während bei den vorstehenden Überlegungen lediglich die Belastung zur Debatte stand, die sich durch die Besteuerung auf der Grundlage einer vorgegebenen Einkommens- und auch Ausgabenverteilung statistisch ex post ermitteln läßt, geht die Frage nach der effektiven Inzidenz insofern weiter, als nunmehr auch zur Debatte gestellt wird, wie sich diese Verhältnisse selbst durch die Besteuerung ändern. Die Beantwortung dieser Frage setzt eine Klärung der vorher ausführlich behandelten

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Uberwälzungsproblematik und der Beschäftigungswirkungen voraus in dem Sinne, daß die ökonomisch relevanten Reaktionen der durch die Einführung einer neuen Steuer oder durch die Veränderung der Tarife bestehender Steuern Betroffenen in Rechnung gestellt werden. Dazu müßte es möglich sein, numerische Vergleiche durchzuführen, in denen die Einkommens· und Ausgabenverteilung vor und nach der Steueränderung deutlich wird, unter Berücksichtigung auch der Wirkungen auf die Konsumgüterpreise, die bei einer Erhöhung den Realwert der Konsumenteneinkommen senken. Da es sich dabei um den Vergleich zweier verschiedener Situationen handelt, deren eine hypothetischen Charakter trägt, erfordert die Lösung der gestellten Frage vor allem theoretische Überlegungen, unter Berücksichtigung einer ganzen Reihe von Rahmenbedingungen. Zu den Rahmenbedingungen gehört insbesondere auch die konjunkturelle Lage. Soweit staatliche Konjunkturpolitik sich finanzpolitischer Instrumente bedient (oder allgemeiner: Soweit von der Finanzpolitik konjunkturbeeinflussende Wirkungen ausgehen), sind die damit etwa verbundenen Redistributionswirkungen ebenfalls in Rechnung zu stellen. Eine solche Beeinflussung kann „passiv" erfolgen, d. h. als Nebenfolge auftreten, ohne daß eine Redistribution zielmäßig verfolgt wird; vgl. dazu das im ersten Band bei der Behandlung der finanzpolitischen Zielsetzungen und der beschäftigungsmäßigen Wirkungen der Staatsausgaben Gesagte. Das bedeutet in vorliegendem Zusammenhang: Wenn angenommen werden darf, daß durch eine bestimmte Steuerpolitik die gesamte Nachfrage beeinflußt wird, mag davon eine spezifische Wirkung auf die Einkommensverteilung im Sinne effektiver Inzidenz ausgehen. Bei einer steuerpolitisch (zumindest mit-)bedingten Erhöhung der gesamten Nachfrage wächst, auch bei gleichen Preisen, Lohn- und Gewinnsätzen, die Einkommenssumme der in der Produktion Tätigen, der Unternehmer und Empfänger von Arbeitnehmereinkommen, infolge wachsender Umsätze, während die Bezieher fester Einkommen, ζ. B. Rentner, daraus keinen unmittelbaren Vorteil ziehen. M. a. W., die Einkommensverteilung verändert sich relativ zugunsten der Empfänger 11*

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von aus der Produktion fließenden Einkommen. Dann aber sind die möglichen Preiswirkungen zu berücksichtigen. Steigende Preise erhöhen zusätzlich zur Umsatzwirkung die Gewinne der Unternehmer pro Umsatzeinheit. M a n mag sie als Scheingewinne bezeichnen, die durch Kostenerhöhungen ausgeglichen werden. Folgen diese jedoch mit zeitlichem Abstand, ergibt sich soweit ein bleibender Gewinn. Werden die Produktionsmittel unter Inanspruchnahme von Krediten gekauft und die Kredite später mit entwertetem Gelde zurückgezahlt, so ebenfalls. - Dann mögen, eventuell mit zeitlichem Abstand, die Lohn- und Gehaltssätze der Arbeitnehmer folgen. Auch das bringt eine relative Verbesserung gegenüber den Beziehern fester Einkommen, eine reale Verbesserung jedoch nur insoweit, als die Lebenshaltungskosten nicht in gleichem Maße wie die Lohn- und Gehaltssätze steigen. Die Bezieher fester Einkommen, ζ. B. Rentner, verlieren, wie wir sahen, relativ in jedem Falle. - All dies gilt grundsätzlich vice versa bei einer kontraktiv auf die gesamte Nachfrage wirkenden Steuerpolitik, allerdings völlig symmetrisch nur dann, wenn eine genügende Flexibilität der Preise auch nach unten angenommen werden darf. Von dem „aktiven" Einsatz steuerlicher Redistributionspolitik zwecks Hebung der effektiven Nachfrage nach Konsumgütern und damit der Beschäftigung wurde bereits oben (§ 10, 2 c) gesprochen. Aber auch hier ist zu beachten, daß von der Beschäftigungssteigerung weitere Wirkungen ausgehen. So mag, obgleich die Nachfragesteigerung durch eine egalisierende Einkommensredistribution erreicht wurde, der Fall eintreten, daß im Endeffekt die Bezieher von Einkommen aus der Produktion, vor allem aus Unternehmertätigkeit, gewinnen, eben weil die Nachfrage und dadurch u. U. die Preise, deren Erhöhung der Unternehmerkette Vorteile bringt, gestiegen sind (zu den anderen Einkommenskategorien vgl. das unter „passivem" Einsatz der Steuerpolitik Gesagte). Das gilt zunächst im Hinblick auf die Bruttoeinkommen (Einkommen vor der Besteuerung). Wieweit dadurch die ursprüngliche redistributive Wirkung auf die Nettoeinkommen (Einkommen nach der Besteuerung) ausgeglichen wird, ist eine Sonderfrage; zumindest mag aber durch

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diese Kreislaufwirkung ein gewisser Ausgleich gegenüber der ursprünglichen Redistributionswirkung erfolgen. So ist das Ganze ein sehr verfältelter Komplex von Zusammenhängen, der möglicherweise Resultate erbringt, die von den Zielsetzungen der Tagespolitik durchaus abweichen und zu dessen Klärung noch viel zu tun ist, um ihn derart genügend aufzuhellen, daß er als gesicherter Leitpunkt für politische Maßnahmen im Sinne der im ersten Band gestellten möglichen Zielsetzungen gelten kann.

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Namenregister Adler, J. H. 174 Aereboe, F. 120,149, 150, 172 Albach, H. 174 Albers, W. 58,166, 169,174 Allan, Ch. M. 168 Allen, E. D. 169, 172, 174 Amonn, A. 166 Andreae, W. 121, 149,169, 172 Arndt, H. 172 Aubel, P. v. 166 Barna, T. 174 Baumol, W . J . 160 Beckerath, E. v. 171 Beveridge, W. H. 156 Bickel, W. 168 Bismarck, O. v. 91, 112 Black, D. 175 Blazek, A. 172 Bloch, K. 167 Böhm-Bawerk, E. v. 111 Böhme, O. J. 169 Brauer, K. 32, 168, 169 Break, G. F. 172 Brochier, H. 175 Brockhoff, K. 167

Brownlee, O. H. 169, 172, 174 Brückner, H. 167 Brüning 92 Büchner, R. 24,167 Buehler, A. G. 175 Bühler, O. 168 Canard, Ν. F. 124 Cartter, H. M. 175 Cohen Stuart, A. J . 171 Cohn, G. 169 Colm, G. 175 Cosciani, C. 172 Cournot, A. 131, 141

Engels, F. 99,107 Engländer, O. 166 Eppler, R. 172 Ermer, S. 167 Erzberger, M. 54, 73, 92, 169 Eynern, G. v. 14, 166 Fettel, J. 167 Föhl, C. 143 f£., 172, 173 Frisch, R. 171 Fromm, G. 174 Fürst, D. 167

Dal ton, H. 169, 172,175 Domke, E. 166 Doucet, F. 120,121, 149,172 Duhmer, W. 166

Gerlofï, W. 21, 22, 104, 167, 168, 169, 171,176 Giersch, H. 160 Gossen, H. H. 113 Groves, H. M. 166, 167, 171, 172, 175, 176

Edgeworth, F. Y. 109,168, 171 Eheberg, K. Th. v. 55, 84, 100, 168, 171 Ehrlicher, W. 172, 173,174 Einaudi, L. 109,171 Emmerich, V. 166 Engel, E. 63

Haavelmo, T. 102 Häuser, K. 173 Hagemann, G. 61, 169 Hake, W. 175 Haller, H. 140,170, 171,172, 175 Haller, K. L. v. 99 Hansen, A. H. 138, 153 ff., 159, 174

178 Hansmeyer, Κ. Η. 167 Hartz, W. 176 Haussmann, F. 166 Hedtkamp, G. 168, 170 Heidermann, H. 166 Heimann, E. 167 Hettlage, Κ. M. 167 Hicks, U. 166, 169, 170, 173 175 Hinrichs, Η. H. 170 Hoffmann, H. 167 Hohlfeld, Η. H. 170 Horak, H. 166 Jecht, H. 170, 175 Jessen, J. 53, 169 Johns, R. 166 Kaldor, N. 75, 156, 169, 170 Kalecki, M. 158, 174 Kamp, M. E. 168 Keller, Th. 166 Keynes, J. M. 155 Kitschler, W. 173 Klein, Η. H. 166 Klein, L. R. 159, 174 Koch, W. 156, 174, 175 Krämer, H. 167 Krelle, W. 173 Krzyzaniak, M. 173 Labs, W. 167 Landmann, J. 167 Lassalle, F. 99, 123, 124, 173 Lenin 99 Lindahl, E. 99, 109, 171

Namenregister Lobscheid, H. 169 Lösenbeck, H. D. 166 Lohmann, M. 167 Mann, F. K. 120, 171, 173 Marco, A. de Viti de 167, 168, 173 Marx, K. 99, 107 Matthias, M. 167 Meisel, F. 167, 169, 176 Mennel, A. 170 Mering, O. v. 140, 173 Mertz, H . P . J . 169 Mildschuh, W. 173 Mill, J. St. 146 Musgrave, P. B. 168 Musgrave, R. A. 168, 171, 173, 175 Neumark, F. 84, 168, 169, 170, 171, 174, 176 Noll von der Nahmer, R. 169, 171, 173 Pagenkopf, H. 170 Papen, F. v. 93, 118 Paul 167 Paulsen, A. 132 Peacock, A. T. 168, 171, 175 Peel 54 Perloff, H. S. 159, 174 Peter, H. 173 Peters, H. 176 Pigou, A. C. 169, 171, 175

Proudhon, P. J. 99, 124 Quesnay, F. 88, 122 Recktenwald, H. C. 157, 173, 174, 176 Ricardo, D. 123, 136, 138, 139 Richter, R. 173 Ritschl, H. 167 Rittershausen, H . 120, 173 Rodbertus, C. 99 Rose, M. 169 Rosen-v. Hoewel, H. v. 168 Rostas, L. 175 Rothkegel, Ch. 168 Sax, E. 109, 172 Say, J . B . 108 Schanz, G. v. 176 Schieb, Β. 166 Schmidt, Κ. 170, 172 Schmölders, G. 82, 87,120,140,168, 169, 170, 172, 173 Schneider, E. 174 Schnettler, Α. 167 Schüler, M. 167 Schumpeter, J. Α. 13, 157 Schwantag, Κ. 176 Seischab, Η. 176 Seligman, E. R. Α. 168, 169, 173 Senior, Ν. W. 99 Shirras, G. F. 175 Shoup, C. S. 168, 173

Namenregister Smith, Α. 104,105, 123, 172 Somers, Η. M . 170, 172 Strickrodt, G. 168 Strigi, R. 173 Strümpel, Β. 170 Strutz, G. 22, 168 Stuart, C. 109 Stucken, R. 170, 173 Studenski, P. 175 Tappert, H. 167

179

Terhalle, F. 120, 167, 168, 169, 170, 173, 174 Teschemacher, H. 170 Thalheim, K. C. 170 Thiers, A. 124 Tinbergen, J . 128 Tobin 28 Tucker, R. F. 175

Wagner, Α. 90, 104, 105, 107, 168, 169, 170, 174 Weddigen, W . 167 Weis, D. 167 Welinder, C. 137, 174 Wicksell, K. 99 Wittmann, W. 168 Wurm, E. 170, 174

Wichenhausen, M . 172 Wagener, H.-O. 167

Zeitel, G. 168, 175

Sachregister Abgabenordnung 26, 28, 29 f. Abschreibungspolitik 116 Abzugsbeträge 41, 76 f. Abzugsfähigkeit 83, 85 Äquivalenzprinzip 24,27, 107 f. Äquivalenztheorie 27, 99 ff. Akzisestreit 74,120 Anrechenbarkeit 83, 98,109 Anreizproblematik 111,118 Anstoßtarif 33, 46 Antizyklische Politik (s. Fiskalpolitik) Assekuranztheorie 99 Aufkommenselastizität der Steuern 32, 38, 57 ff., 72, 80, 90,152 Aufwandsteuer 55, 81, 89,162 Ausgabensteuern 75 Ausgleichsabgaben 79 Ausgleichssteuern 83, 116 Auslandsbeziehungen, Wahrung der

steuerlichen Gleichmäßigkeit 117 Auslandsinvestitionen 117 basic income-tax rate 153 Baulandsteuer 150 Bedarfsdeckung, leiturgische 52 Beiträge 7, 20 ff., 26 - , Bemessungshöhe 24 Beitragsarten 23 f. Benutzungsgebühren 7, 22, 27 Bereichsstufentarife 39, 44 ff. Berlin-Präferenzen 118 Beschäftigungspolitik 89, 107, 117, 151 ff., 164 Beschäftigungstheorie 122, 146 ff. Beschäftigungswirkungen 26, 86 f., 112,114,122, 146 ff., 163 Besitzsteuer 73 Besteuerung, Allgemeinheit der 106 - , Bequemlichkeit der 105

- , Bestimmtheit der 105 - , Billigkeit der 105 - , Gleichmäßigkeit der 95, 105 ff., 145,160 - , Grundsätze der 77, 104 ff. - , Prinzip der individuellen 141 - , Rechtfertigungslehren der 25, 98 ff. - , soziale Gerechtigkeit der 95 Besteuerungsmenge 32, 57 ff. Betriebe und Beteiligungen 9 Betriebe, kommunale 14 f. Betriebe, öffentliche - Ergiebigkeit, volkswirtschaftliche 12 f. — , Investitionen 14 f. — , Kostendeckung 10 — , Organisationsformen 15 ff. — , selbständige Wirtschaftsgebilde 17 f.

Sachregister — , verselbständigte - Gemeinde 16 , Bund/Länder 16 f. Betriebsanlageguthaben 93, 118 f. Betriebsbesteuerung

116

Betriebsprüfung, steuerliche 112 Biersteuer 33, 34, 56,79 Bindung, öffentliche 14 Brutto-Allphasenumsatzsteuer 65, 94,117 Budgetpflicht 15 „ built-in flexibility" 151,159 Bundesbahn 14 f., 16 f. Bundespost 14 f., 16 f. Bundessteuern 78 f. carry back 56, 63, 159 carry over 56, 63, 159 Deflation 67 Degression (s. a. Steuertarif) 41 Deklarationszwang

112

Depression 12, 89, 92, 118, 151, 152, 155 Diffusionstheorie 124 Diskretionarität 153 £f.

do ut des 27, 98 Durchschnittsprinzip 56,63 Durchschnittssteuersatz 33, 35, 36, 39 ff., 59 f., 64, 69, 154 Durchschnittssteuersatzfunktion 33, 34 ff., 60

Eckwerte 95 Eigenbetrieb 16 f. Eigenbetriebsverordnung 16 Einfuhrumsatzsteuer 78, 83 Einkommenselastizität 1 2 , 1 3 5 , 1 3 9 Einkommensteuer 31 f., 38, 49, 53, 54, 55, 57, 63 ff., 68, 70, 71, 72, 73, 75, 76, 79 ff., 83 f., 85, 88, 91, 92, 93, 94, 95 97 f., 108, 112, 113, 115 f., 117, 136, 140, 144, 152, 154 ff., 159, 162 Einnahmen, öffentliche 87 f., 101 f., 104 — , außerordentliche 7 — , ordentliche 7 Einnahmepolitik 9 ff., 104, 116 Einzelgebühren 23 Empfängerprinzip 53

181 Erbschaftssteuer 73, 79, 83 f., 88 f., 91, 96, 97 Erfolgsplan (Eigenbetrieb) 16 Ergänzungsabgabe 79 Ergänzungssteuern 83, 88 Ergänzungszuweisungen 80 Erhebungstechnik 52 ff., 83, 90, 92, 112 Ertragsteuern 70, 71, 73, 84, 85, 121 Ertragsteuersystem 89 Erwerbseinkünfte 7 ff., 20 f., 26 - , Definition der 7 ff. - , Problematik der 9 ff. Erwerbsvermögen 8 f. excess burden 113 Familienlastenausgleich 9 5 , 1 0 9 Fenstersteuer 56 Feuerschutzsteuer 83 Finanzausgleich 24, 78 ff., 92 Finanzgewalten, intermediäre 23 Finanzmonopol 78, 81 f. Finanzplan (Eigenbetrieb) 16 Finanzpolitik 80, 95, 111,116, 152,163 Finanzreform 80

182 Finanzreformgesetz 78 Finanzstatistik 12, 24, 85 fiscal perversity 151 Fiskalgebühren 22 Fiskalpolitik 14 f., 80, 104, 151 ff. Folgesteuern 83 Formelflexibilität 153 ff. Freibeträge (s. a. Steuerfreibeträge) 32 functional finance 102 Gebühren 7, 11, 20 ff., 26, 82,101 - , feste 23 - , mittelbare 22 - , unmittelbare 22 - , veränderliche 23 Gebührenarten 22 f. Gebührenpflicht 21 Geldpolitik 14,118, 145, 151, 158 Geldreform 92 Geldschöpfung 102 ff. Geldsteuern 52 Geldsystem 88 Gemeindefinanzreformgesetz 80 f. Gemeindeordnung 16 Gemeindesteuern 81 Gemeinschaftssteuern 79, 81 Gewerbeertragsteuer 152 Gewerbesteuer 57,

Sachregister 71, 73, 74, 81, 96, 115 Gewinnabführung 93 Gewinnsteuern 11, 56, 64, 67, 70, 123 f., 136, 139 ff., 155, 158 Gleichheit, horizontale 108 - , vertikale 108 Gradationsgebühren 23 Grenzsteuerbetrag 34 Grenzsteuersatz 29, 33, 34, 36, 39, 42, 46, 48 ff., 61, 64, 76, 115, 119, 154 Grenzsteuersatzfunktion 33 ff. Grenzsteuersatzplafond 48 Grunderwerbsteuer 31, 83 Grundrentensteuer 123 Grundsteuer 53, 57, 68, 70, 71, 73, 97 Haushaltsausgleich 12, 104, 151 Hundesteuer 56 Inflation 67, 68, 69, 91 f., 119, 145 Investitionen 14 f., 93, 107, 115 f., 118 f., 141 ff., 144 ff., 150, 154, 155, 157 ff. Investitionsprämie 119

Investitionsteuer 97 Inzidenz 30 - , effektive 162 ff. - , formale 161 ff. Iststeuern 70, 71 f. Jahresperiodizitätsprinzip 56, 63, 64, 72 Judenabgabe 54, 74, 105 Kaffeesteuer 31, 56 Kapitalertragsteuer 30, 83, 92 Kapitalverkehrsteuer 79 f., 96 Katastersteuern 52 f., 83 f. Kinderfreibetrag 76 f. Kindergeld 77, 98 Kirchensteuer 83 Klassengebühren 23 Königsberger System 17 Körperschaftsteuer 68, 79 ff., 92, 93, 95, 97 f., 141, 152, 154 Kompensationstheorie der Steuerprogression 75 Konjunktur 12, 14, 64, 65, 67, 92 ff., 104, 118, 119, 137 f., 151 ff., 163 Konjunkturempfindlichkeit der Steuererträge 89, 151 Konjunkturpolitik 28, 80

Sachregister Konjunkturzuschlag 28 Kontrollsteuern 83, 112,116 Kopfsteuer 42, 56, 70, 106,120, 152 Kostensteuer 141 Kraftfahrzeugsteuer 21, 27, 79, 96, 115 Kredite 8, 88, 156 f. Kriegsbesteuerung, abschließende 92 Kriegsbetriebssteuer 120 Landessteuern 81 Lastenausgleich 54, 79 Leipzig-D res dener System 16 Leistungsfähigkeit (steuerliche) 106 f. Leiturgie 52 „Liebesgabe" 91 Lohnsteuer 30, 53, 61, 64 f., 68, 80, 83, 123, 136 ff., 149, 152, 154, 156 Lohnsteuerj ahresausgleich 53,116 Lohnsummensteuer 115, 121 Macht, politische 13, 111, 124 - , wirtschaftliche 13 f., 111, 124 f. Machttheorie 124 Marktformen (und Überwälzung) 125 ff. Marktformenpolitik 13

Maßsteuern 87, 140 f. Mehrgewinnsteuer 56, 64, 72 Mindeststeuerbetrag 41 f. Mineralölsteuer 56, 82, 96 f., 116 Monopole (Konzentration) 12 f., 140 Monopolmärkte (und Überwälzung) 131 ff. Nachsteuer 116 Naturalsteuern 52 Negativsteuern 28 f., 39, 78, 85 Netto-Umsatzsteuer 65, 94, 117 Nominalismusprinzip 68, 69 Nonaffektation 27, 82 Nulltarif 10 Opfertheorie 27, 99 f. Parallelpolitik 92, 151 Pauschalgebühren 23 Personalsteuern 73, 75, 119 f. Personalsteuersystem 89 Pflichttheorie 99 f. Plafond 48, 62 „poverty gap type" 28 f. Preiselastizität 12, 124 ff., 148 Prinzip des gleichen Opfers 69, 78,

183

108 ff., m — minimalen Opfers 108, 110 f. — proportionalen Opfers 69, 108, 110, 111 Privilegien 74, 106 Privilegierung, negative 74 f. - , positive 74 f. Produktionspolitik 12 ff.,90 Progression (s. a. Steuertarif) 46, 47 f. - , direkte 41, 42, 43, 49,75 - , indirekte 41, 42, 48, 49 f., 66 - , offene 41, 43 Prozentualgebühren 23 Quellenabzugsverfahren 30, 53 Quellentheorie 55 Querschnittselastizität 61 f. Quotitätssteuern 53 f. Rahmengebühren 23 Realsteuern 73, 81, 85 Redistributionspolitik (s. Verteilungspolitik) Redistributionswirkungen 26, 87, 88 f., 90, 92, 95 f., 107,112,160 ff. Regiebetrieb 15 f., 18

184 Regression (s. a. Steuertarif) 41, 46, 47, 74, 75, 89,108 - , direkte 43 - , indirekte 42, 47 - , innere 45 f., 52 Reichsabgabenordnung 26, 29, 96 Reichsnotopfer 68, 92 Repartitionssteuern 53, 71 Schenkungsteuer 83, 97 Schöpfungskreditfinanzierung 102 ff. Selbstveranlagung 53, 153 „social dividend type" 28 Sollertragsteuern 120 f., 149 Sollsteuern 70 ff., 92 Sonderausgaben 32 Sondervermögen 16 f. Sozialprodukt 85 f., 103 Sozialrabatt 19 Sozialversicherungsbeiträge 23, 152, 153 Sparpolitik 93, 118, 155 Sparprämiengesetz 97 Sperrklinkeneffekt 65 Splitting 76 Sportein 22

Sachregister Staatsfunktionen 98 f. Stabilisierung 151 Stabilisierung 1923 71, 92 Stabilitätsgesetz 14, 119, 154 Stabilitätszuschlag 97 Steuerabwehr 26, 89 111 ff., 138, 146 ff. - amortisation 146 - anstoß 112,160 f. - aufkommen 53 f., 57 ff., 110 - belastung 75 f., 106,111,116,117, 131, 135, 142, 148, 160 ff. - belastungsvergleich 33 - bemessungsgrundlage 31 ff., 53, 54, 55 ff., 70, 73, 75, 77,104,106, 114 f., 129, 136, 152, 161 - betrag 31 ff., 41, 44, 46, 50, 129 - betragsfunktion 32 ff., 39 ff. — , lineare 39 ff. — , nichtlineare 42 f. - bouquet 88 - deckung 104 - destinatar 30, 84 156 - differentialrente 71, 72, 120, 149 - einheit 31, 56 - einholung 73, 119 ff., 138 f., 149 f.

- , einzige 88 - ergiebigkeit 88, 113 - erhebungskosten 88, 105 - , erklärung 29, 53, 112 - ersparnis 115 f., 159 - finanzierung 102 f. - flexibilität 58 - fortwälzung 121, 125, 126, 131, 138, 139 - freibetrag 39 f., 41, 42, 48, 49, 75 f., 109, 161 - freigrenze 39, 41 - „füße" 32 - gegenständ (s. a. Steuerobjekt) 54, 75 - gerechtigkeit 76, 96,97 - geschichte 25, 27, 112 - gesetzgebungsbefugnis 81 - grenze 38, 43, 88, 120 - gutscheine 93, 118 - harmonisierung 75, 94, 95, 117 - hinterziehung 112 f., 119 - kämpfe 25, 27, 91, 112, 160 f. - kataster 53, 83 - kontrollen 113, 116 - lasten, Verteilung der 21, 69, 77,

Sachregister 106 ff., 124 f., 146, 148, 161 ff. - lehre, allgemeine 25 ff., 123 - liste 83 - minderung 112, 113 - moral 113 - multiplikator 147 Steuern 7 f. - , allgemeine 82 - , Anpassungsfähigkeit der 104 - , Ausreichendheit der 104 - , außerordentliche 54 - , Beschäftigungswirkungen der (s. Beschäftigungswirkungen) - , Beweglichkeit der 104 - , Definition der 25, 26 ff. - , direkte 9,11, 73, 74 f., 77, 83 ff., 91, 94, 95, 102, 108, 122, 136 ff., 153 f., 162 - , Einkommensverteilungswirkungen der (s. Redistributionswirkungen) - , einmalige 54, 92 - , fortlaufende 54, 92 - , Gliederung der 52 ff. - , indirekte 9, 11, 74 f., 83 ff., 91, 94, 95,102,108, 120, 124, 125 ff.,

131, 134, 136, 153 - , Legaldefinition der 26, 27 f, 52, 101 - , mehrgliedrige 83 - , neutrale 86 f., 113 - , nichtneutrale 86 f. - , objektive 73 ff. - , ordentliche 54 - , progressive 11, 21 - , Rechtfertigung der 25, 98 ff. - , spezifische 31, 33, 34, 56, 62 f., 67, 125 f., 129 f., 132 - , subjektive 73 ff. - , Verwaltung der 81 f. - vom Vermögensverkehr 55 - , zweckgebundene 82 Steuernotverordnungen 92 - oasen 115, 117 - objekt 25, 29, 31 f., 41, 54 ff., 74, 88, 108, 152, 161 -

Pflichtige 2 6 , 2 9 ,

53 - politik 14, 92, 94, 114, 151 ff., 163 f. — , antizyklische 92 f., 151 ff. — , automatische antizyklische 151 f. — , gesteuerte antizyklische 153 ff. - prinzipien 25,101, 104 ff.

185 - privilegien 74 f., 106 - rechtfertigungslehren 98 ff. - reform 75, 90 ff. — , Große 94 f. — , „Organische" 94 gesetze 97 - rückwälzung 30, 121, 125, 130, 131, 138, 139 - satz 11, 32, 33, 53, 54, 67, 76, 77, 89, 93, 103, 113, 126, 147, 151, 153 - „sätze" 32 - schuld 31 f., 33, 57 ff., 70, 76 ff., 83, 119,161 -

Schuldner 2 9 f.,

73, 83,111, 117, 119, 121, 125, 147, 161 - Subjekt 2 5 , 2 9 f.,

113 - system 25, 66 f., 75, 87 ff., 113, 151 f. — , historisches 87, 89 f. — , rationales 87 ff., 140 - systematik 25 - tabelle 50 - tarif 25, 32 ff., 70, 74, 76,103,110, 161 — , beschleunigt progressiver 37 f., 43, 51, 60 — , beschleunigt regressiver 37 f.

Sachregister - , gemischter 46 ff. - , linear progressiver 37 f., 39, 43, 49 f., 60 - , linear regressiver 37 f., 39, 43, 51 f. - , progressiver 36 f., 37 ff., 44, 47 f., 48 ff., 60 f., 64, 66, 68 f., 71, 74 f., 76, 77, 78, 106, 108, 109, 110, 114, 116, 137, 140, 143 f., 155, 159 - , proportionaler 36 f., 39, 44, 48, 60, 62 ff., 66, 67 f., 69, 74, 106, 108, 109, 110, 132, 134 - , regressiver 37 ff., 41 f., 44, 47, 100, 106, 109 - , verzögert progressiver 37 f., 41, 43, 60 ff., 64, 66, 68 f. - , verzögert regressiver 37 f., 41 f. tatbestand 26, 31, 53, 84, 93, 112, 113, 116 tilgung 146 träger 30 f., 113 Überwälzung 30 f., 84, 86 f., 89, 102, 103 f., 111, 121 ff., 161, 162 f.

-

überwälzungslehre 84, 121 ff. - Vermeidung 73, 83, 88, 94, 102, 113 ff., 122, 123, 124 f., 127, 128, 130, 132 f., 135, 145, 147 f., 149 f., 156 - Verteilung 104 - Verwaltung 92, 104 - vorteil 112, 115 f., 117, 150 - weiterfortwälzung 122, 133 - weiterrückwälzung 122, 133 - weiterwälzung 120, 121 f., 133, 137 - Wirkungen 25 f., 86 f., 104, 111 ff., 127, 146 ff. - wirkungslehre 25 f., 104, 111 ff. - zahler 30, 161 — , Entlastung des 9 f. Straßengüterverkehrsteuer 79 Stromsteuern 62 ff., 67, 71 Stufenbetragstarif 34, 44 f., 46, 50, 52 - , progressiver 44 f. - , proportionaler 44 f. - , regressiver 44 f. Stufendurchschnittssatztarif (s. Stufensatztarif)

Stufengrenzsatztarif (s. a. Anstoßtarif, Teilmengenstaffelung) 46 ff., 51 Stufensatztarif 34, 45 f. - , progressiver 45 f. - , regressiver 45 Stufentarif 36, 38, 39 Subventionen 85 Tarifelastizität 59 - formein 39 ff. - formen 36, 39 ff., 50 f. - lehre 32 ff. - steuern 52 f., 84 - technik 36, 50 ff. - typen 36 ff., 59 Teesteuer 56 Teilmengenstaffelung 33, 46 Tragsteuern 84 Transferzahlungen 28, 39, 77, 78, 85, 114, 155 Türsteuer 56 Uberlagerungssystem 41 Umsatzsteuer 31, 55, 57, 65, 79, 80, 82, 85, 94, 96, 117, 152, 156 Umweltschutz 10 Unternehmung, gemischtwirtschaftliche 18 f. Veranlagungstechnik 83

Sachregister Verbrauchsteuer 30, 53, 55, 62 f., 65, 78 ff., 81 f., 84, 85 93, 113 f., 120, 123 f., 156 Verkehrsteuern 55, 79, 84 Verlustabzug 56 Verlustrücktrag 56 Verlustvortrag 56, 159 Vermögensabgaben, einmalige 79 Vermögensteuer 31, 55, 57, 66, 68, 73, 79, 83 f., 88, 91, 92, 97, 152, 156, 162 Vermögenszuwachssteuer 55, 66, 72, 73, 91, 114 Versicherungsteuer 79 f., 83 Verteilungspolitik I I , 86, 88, 91, 107, I I I , 118, 122, 143 f., 155, 157 Verteilungswirkungen 26, 78, 107, 114, 118, 160 ff.

Verwaltungsbetrieb, reiner 15 - , verselbständigter 15 ff. Verwaltungsgebühren 22 f. Verwaltungsgrundsätze 104,105 Verwaltungsvermögen 8 f. Volkseinkommen 85 f. Volkswirtschaftliche Gesamtrechnungen 85 f., 102 Vorschußsteuern 84 Vorsorgeaufwendungen 98 Vorsteuerabzug 65, 94 f. Wachstumspolitik 150, 160 Wachstumssteuer 160 Warenbeschaffungsguthaben 93, 118 f. Wechselsteuer 79 f. Wehrbeitrag 54, 91

187 Weinbrandsteuer 56 Werbungskosten 32 Wertsteuern 31, 56 f., 63 ff., 67 ff., 129 f., 133 Wertzuwachssteuer 23, 68 Wirtschaftsordnung 11, 13, 18, 100 Wirtschaftsplan Wirtschaftspolitik, (Eigenbetrieb) 16 allgemeine 14, 86, 104, 111, 113 Wohlstandsökonomie 18 f. Zölle 26, 53, 78, 79, 81 f., 84, 85, 91, 116 Zonenrandförderung 118 Zuckersteuer 33, 83, 121 Zwang zur Leistungsentgegennahme 20 f. Zwangseinnahmen 9, 12, 26 f., 98 Zwecksteuer 27, 82

w DE

G

Walter de Gruyter Berlin-New York Wirtschaft in der Sammlung Göschen

H. Kolms

Finanzwissenschaft Band I: Grundlegung, öffentliche Ausgaben. 4., verbesserte Auflage. 176 Seiten. Mit 9 Tabellen. 1974. DM 12,80 ISBN 311 004597 4 (Band 6148) Band III: Besondere Steuerlehre. 2., verbesserte und ergänzte Auflage. 205 Selten. 1967. DM 7,80 ISBN 3 11 006179 1 (Band 776/776 a) Band IV: öffentlicher Kredit, öffentlicher Haushalt, Finanzausgleich. 191 Seiten. 1964. DM 7,80 ISBN 3 11 006181 3 (Band 782/782 a)

Paulsen — Schilcher

Allemeine Volkswirtschaftslehre Band I: Grundlegung. Wirtschaftskreislauf. 10. Auflage. 259 Seiten. Mit 18 Abbildungen und 16 Tabellen. 1974. DM 12,80 ISBN 311 004719 5 (Band 6069) Band II: Haushalte, Unternehmungen, Marktformen. 9. Auflage. 203 Seiten. Mit 35 Abbildungen. 1970. DM 7,80 ISBN 311 002769 0 (Band 1170/1170 a) Band III: Produktionsfaktoren. 6., ergänzte Auflage. 228 Seiten. Mit 25 Abbildungen. 1969. DM 7,80 ISBN 311 002770 4 (Band 1171/1171 a) Band IV: Gesamtbeschäftigung, Konjunkturen, Wachstum. 5. Auflage. 188 Seiten. Mit 11 Abbildungen. 1968. DM 4,80 ISBN 3 11 003771 2 (Band 1172) Preisänderungen vorbehalten