EL ABC DEL DERECHO TRIBUTARIO [1ERA EDICION] 9786123156756

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Derecho

TRIBUTARIO • Adriana E Paucar Flores

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Editorial I ESCUELA DE BITOS ESTUDIOS lUBiniCOsI Juntos alcanzamos tus sueños profesionales

FONDO EDITORIAL

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llnntos alcanzamos tus sueños profesionales

RAZÓN SOCIAL:

Escuela de Altos Estudios Jurídicos EGACAl

FUNDACIÓN: 29 de abril de 1999

MISIÓN: Cooperar con nuestros alumnos para que sus sueños profesionales se bagan realidad mediante la mejor experien­ cia humana y académica en cada uno de nuestros servicios y producios. VISIÓN:

En el año 2021 seremos rcconociilos en todo el Perú como una Escuda transformadora de la formación juiidica con nuestra innovadora metodo­ logía de enseñanza y sobre la base de nuestros valores institucionales. VALORES: 1.

Vocación de servicio

2.

Innovación

3.

Compromiso

4.

Confianza

5.

Pasión por la enseñanza

6.

Responsabilidad social

7.

Fortaleza

DIRECTORA: Ana C. Calderón Sumarriva

www.anitacalderon.com ÁREA DE DESARROLLO: Capacitación permanente en Cienciasjurídicas

www.egacal.edu.pe ◄ Imagen de portada: La sibila eritrea • Miguel Angel

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del Derecho

TRIBUTARIO Editorial

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Mis guG enseñar Derecho, garantizamos sn aprendizaie

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El ABC DEL Derecho Tributario Adriana Fabiola Paucar Flores

© Adriana Fabiola Paucar Flores, 2020

© Editorial San Marcos E. I. R. L., editor Jr. Dávalos Lissón 135, Lima, Lima, Lima Teléfono: 331-1522 RUC: 20260100808 E-mail-, [email protected]

© EGACAL Escuela de Altos Estudios Jurídicos Av. Gral. Trinidad Moran 281, Lince, Lima, Lima Teléfono: 441-0284 RUC 20502258011

Diseño de portada e interiores: Sonia Gonzales Sutta Responsable de edición: Ana Calderón Sumarriva Primera edición: marzo de 2020 Tiraje: 500 ejemplares

Hecho el depósito legal en la Biblioteca Nacional del Perú N.° 2020-03079 ISBN: 978-612-315-675-6 Registro de proyecto editorial N.° 31501012000190 Prohibida la reproducción total o parcial de esta obra sin previa autorización escrita de la autora y el editor. Impreso en el Perú / Printed in Perú

Pedidos: Jr. Dávalos Lissón 135, Lima Teléfono: 433-7611 E-mail: [email protected] www.editorialsanmarcos.com

CC02SÍ

Impresión: Editorial San Marcos de Aníbal Jesús Paredes Galván Av. Las Lomas 1600, Urb. Mangomarca, San Juan de Lurigancho, Lima, Lima RUC: 10090984344 Marzo de 2020 Publicado en abril de 2020

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ABC del Derecho • Tributario

> PRESENTACIÓN INSTITUCIONAL DE LA COLECCION u EL ABC DEL n DERECHO n abril de 1999 fundamos la Escuela de Graduandos Aguila & Calderón - EGACAl con el propósito de llenar el vacío que existía entre los conocimientos adquiridos por el bachiller al egresar de una facultad de Derecho y los que realmente requería para afrontar con éxito el examen de titulación. Con una intensa labor logramos diseñar una metodología de

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enseñanza-aprendizaje novedosa respecto de la enseñanza tradicional del Derecho: nos apartamos del estudio exegético de las normas y nos direccionamos hacia la búsqueda del conocimiento sistémico de las instituciones jurídicas para superar el problema de depender siempre de las constantes modificaciones legislativas.

Hoy, transcurridos veinte años desde su fundación, EGACAL -ya convertida en Escuela de Altos Estudios Jurídicos- es una estación obligatoria para los bachilleres en Derecho que pretenden optar el título profesional de abogado. Los más de cuatro mil doscientos nuevos abogados que pasaron por nuestras aulas pueden dar fe de la eficiencia de un método que ha revolucionado la enseñanza del Derecho: el sistema tridimensional. Y aunque en un principio nuestros servicios de capacitación solo alcanzaban a la capital de la Repúbhca, hoy se ha extendido hacia los profesionales del Derecho que requieren una especialización o constante actualización en todo el territorio naciona a través de nuestra aula virtual. Para nosotros es un desafío combinar la docencia, el Derecho y las nuevas Tecnologías de Información y Conocimiento (TIC) para no dejar espacio a las “malas prácticas” que desprestigian nuestra profesión.

Nuestra propuesta de enseñanza significativa del Derecho se denomina sistema tridimensional por el diseño triangular del proceso de capacitación. ¿Cómo funciona este sistema? Veamos: 1. El participante se ubica en el vértice superior, con sus sueños e ilusiones profesionales. Encontrará en EGACAL una motivación permanente y una voluntad inquebrantable para ayudarlo a lograr los objetivos que se haya propuesto. 2. En el segundo extremo se encuentra el cuerpo docente de EGACAL, con su mística de servicio y su vocación pedagógica. Nuestro equipo de profesores y asesores está premunido de sapiencia y paciencia para ser el soporte académico y moral que el participante necesita.

3. En el tercer extremo se encuentra la bibliografía que brinda EGACAL: nuestros libros didácticos, que representan un compendio de decenas de textos nacionales y extranjeros. Estas publicaciones son verdaderos “facilitadores” del aprendizaje de nuestros participantes. Ya forman parte del acervo bibliográfico jurídico nacional: la colección “El ABC del Derecho”, Desde el principio, nuestro sistema tridimensional de enseñanza del Derecho ha sostenido una metodología que ha sido la marca registrada de EGACAL y ha evolucionado sin pausa hasta alcanzar la forma que actualmente tiene: una enseñanza personalizada con instrumentos y recursos pedagógicos que permiten un aprendizaje significativo de las ciencias jurídicas.

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En retrospectiva, una piedra angular de este sistema fueron nuestros materiales de enseñanza, que inicialmente fueron separatas anilladas. Estos materiales, tras una rigurosa evolución académica, se convirtieron en la actual colección “El ABC del Derecho”, que vio la luz con dos finalidades meridianamente claras: la primera, concebir los primeros textos dirigidos exclusivamente a los estudiantes de pregrado, bachilleres en Derecho y agogados en iniciación en determinadas parcelas del Derecho; la segunda, ser una forma de extender nuestro magisterio a un número indeterminado de personas que por razones económicas o de distancia no pueden capacitarse en nuestra institución. Las dos finalidades descritas ya han sido superadas: hoy, nuestros textos didácticos son una herramienta útil no solo para los estudiantes o bachilleres en Derecho, sino también para los abogados, que encuentran en esta Colección una herramienta útil para la revisión y actualización de sus conocimientos. Esto nos enorgullece, pero también nos

compromete por dos razones: primero, implica para nosotros el constante desafío de perfeccionar sus contenidos; segundo, extender los números de la Colección, es decir, que aborden más especialidades jurídicas. No queremos concluir esta presentación sin antes reservar unas líneas para nuestros más de cuatro mil doscientos abogados que obtuvieron su título profesional con nuestra preparación para el Examen de Grado. También los diez mil profesionales que han participado de nuestras cursos de Actualización Jurídica, Destrezas Forenses & Diplomaturas de Especiahzación. Reciban nuestro homenaje y gratitud infinita por confiar en un equipo de profesionales que tienen el servicio y la enseñanza como vocación. Nuestros deseos de éxitos interminables para quienes están construyendo su desarrollo profesional por el camino del esfuerzo, en una época en la que se ha abandonado el rigor en aras de obtener más ganancias, y en la que la “cultura de la rapidez” supera a la calidad. EGACAl seguirá en su camino como institución que marca un modo diferente de enseñar el Derecho, asumiendo una corresponsabilidad en el logro de las metas profesionales, en la búsqueda de aplicar el conocimiento y el desafío de paradigmas que ya no responden a nuestra realidad.

Mediante la presente colección que ponemos al alcance de la comunidad jurídica peruana y público en general, creemos que estamos reafirmando nuestra misión institucional: “Juntos, alcanzamos tus sueños profesionales”. Solo con este trajinar incansable demostrado en estas primeras dos décadas de existencia nos acercaremos a nuestra impostergable visión: “Ser una Escuela de Capacitación continua con la mejor propuesta de enseñanza jurídica a nivel nacional”.

Para quienes deseen realizar comentarios y críticas a esta colección o a nuestra institución, dejamos al pie nuestra dirección epistolar. Nuestra gratitud anticipada a quienes así lo hagan.

ANA CALDERÓN SUMARRIVA

Directora de EGACAL www.anitacalderon.com

[email protected]

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ABC del Derecho • Tributario

> PRESENTACIÓN AUTORAL DE “EL ABC DEL DERECHO TRIBUTARIO” ¿Por qué es importante conocer el Derecho Tributario? a respuesta es sencilla: Conocerlo nos hace más precavidos, juiciosos y eficientes en la administración nuestros nuestros recursos. recursos. Nos Nos explicamos. explicamos. Es Es de de Ipubhco conocimiento que uno de nuestros deberes ciudadanos es el pago de tributos, sin embargo, conocer las características básicas de esta rama del Derecho Público nos dará las herramientas para saber cuándo es válido un procedimiento de fiscalización, qué acciones tomar ante la notificación de una multa, cómo pagarla e 1 1 t-m cómo__1 í 1_ * incluso rebajarla.

El objetivo del “ABC del Derecho Tributario” será describir de___________ manera sencilla, oportuna y eficiente los conocimientos básicos y generales del ordenamiento jurídico tributario, con la finalidad de conocer y aplicar útilmente cada institución. dispensándonos de antemano por no describir al detalle alguna institución jurídica tributaria del interés del lector.

ADRIANA PAUCAR FLORES

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GLOSARIO AT CF CP CPP CT

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RD RFE RFP RI RM RN RPV RS RTF RUC SUNAT TC TF TIM TUPA UIT

Administración Tributaria Crédito Fiscal Comprobante de Pago Constitución Política del Perú de r993 Código Tributario, aprobado por el Decreto Legislativo N° 816 y modificatorias Determinación de la deuda tributaria Declaración Jurada Decreto Supremo Deuda Tributaria Declaración Única de Aduanas Empresa Individual de Responsabilidad Limitada Fondo de Compensación Municipal Impuesto General a las Ventas Ingreso Neto Impuesto Predial Impuesto a la Renta Impuesto Selectivo al Consumo Impuesto Temporal al Activo Neto Ley del Impuesto a la Renta, aprobada por el Decreto Legislativo N° 774 y modificatorias Ley del Procedimiento Administrativo General, aprobada por la Ley N° 27444 Mercado de Valores del Perú Orden de Pago Proceso de Amparo Constitucional Precios de Transferencia PerúPetro S.A. Persona Jurídica Persona Natural Participación de los Trabajadores en las Utilidades Renta Bruta Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de Superintendencia N° 018-97/SUNAT y modificatorias Resolución de Determinación Renta de Fuente Extranjera Renta de Fuente Peruana Resolución de Intendencia Resolución de Multa Renta Neta Registro de Propiedad Vehicular Resolución de Superintendencia Resolución del Tribunal Fiscal Registro Único de Contribuyente Superintendencia Nacional de Administración Tributaria Tribunal Constitucional Tribunal Fiscal Tasa de Interés Moratorio Texto Único de Procedimientos Administrativos Unidad Impositiva Tributaria

r Derecho Tributario

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ABC del Derecho • Tribtutario

Capítulo

PRINCIPIOS Y FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO. POTESTAD TRIBUTARIA 1. MODELO DE ECONOMÍA SOCIAL DE MERCADO EN LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DEL PERÚ DE 1993 La concertación de relaciones económicas, la interacción de la oferta y la demanda, el proceso competitivo de agentes económicos, entre otros comportamientos, requieren reglas de juego que permitan y nos aseguren su adecuado funcionamiento.

En ese contexto, el ordenamiento jurídico ha establecido regulaciones al régimen económico del país a través del Título III de la CPP de 1993: “Régimen Económico”; apartado legislativo conocido como “Constitución Económica” (artículo 58- y siguientes de la CPP).Como su máximo intérprete, el TC estableció, entre otras cosas, que este modelo de economía social de mercado funda la iniciativa privada, los derechos del consumidor, el rol subsidiario del Estado, entre otros; con el objetivo de lograr una sociedad más justa e igualitaria; cumpliendo el rol de Estado orientador en la economía y logrando una distribución equitativa de recursos. Dicho objetivo cobra relevancia en materia tributaria, pues se “exige una participación activa del ciudadano en el quehacer estataL”, en base al denominado principio de solidaridad, el cual, entiende que los ciudadanos que formen una sociedad política deben cumplir

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Véase la sentencia recaída en el expediente N® 6626-2006-PA/TC (fundamento u ) del 19 de abril de 2007.

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acciones orientadas a la satisfacción de necesidades y objetivos comunes. Con el fin de lograr dicho objetivo, el Estado tiene el poder de crear prestaciones obligatorias de cumplimiento ciudadano; poder que es denominado “potestad tributaria”.

2. POTESTAD TRIBUTARIA. CONCEPTO E IMPORTANCIA Dicho poder está contemplado en el artículo 742 de la CPP y le otorga al Estado, a través del Gobierno Central, Regional y Local, la facultad de crear, modificar o derogar tributos, a fin de lograr una mejor administración de los recursos; viéndose su ejercicio limitado principalmente por parámetros de igualdad, respeto a los derechos fundamentales y reserva de ley. Este último va a regular, entre otras, la herramienta legislativa a ser usada para establecer un tributo, cómo se verá a continuación:

TABLA Herramientas legislativas para ejercer la potestad tributaria a través de manifestaciones del Estado Gobierno Central

Ley o Decreto Legislativo

Gobierno Regional

Ordenanza Regional

Gobierno Local

Ordenanza Local

Lo anterior tiene como fundamento la estructura de poder político creada por la CPP de 1993, donde se decidió ramificar este “poder” hacia tres niveles del estado; gobierno nacional, regional y local; donde cada uno de ellos cuenta con unidades ejecutorias que prestan servicios públicos y se financian a través de los tributos. La Ley Marco del Sistema Tributario Nacional, mediante el DL 771, ha asignado a cada nivel de gobierno la administración de diferentes tributos, por ejemplo: •

Gobierno Nacional: IR, IGV e ISC, etc.

•

Gobierno Regional: Debemos recordar que de acuerdo con el artículo 74° de la CPP, los Gobiernos Regionales pueden crear contribuciones y tasas.

•

Gobierno Local: IP, Alcabala, etc.

La estructura anterior nos permite afirmar que existen diferentes “administraciones tributarias”, a raíz de esta administración de tributos en diversos niveles de gobierno. El gobierno central, mediante la Ley N° 24829 creó la SUNAT, institución pública responsable de administrar, entre otras cosas, ingresos generados por determinados tributos.

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Así las cosas, debe quedar claro que en este manual describiremos principalmente las instituciones jurídicas derivadas de los tributos administrados por la SUNAT, para luego describir los tributos administrados por los gobiernos locales.

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PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DEL DERECHO TRIBUTARIO. IGUALDAD, NO CONFISCATORIEDAD, RESERVA DE LEY Y RESPETO A LOS DERECHOS FUNDAMENTALES Si bien la doctrina los clasifica entre principios implícitos y explícitos del Derecho Tributario (según estén plasmados expresamente en la carta magna o no), el artículo 74° de la CPP establece formalmente que para el ejercicio de la potestad tributaria, el Estado debe considerar los principios de igualdad, reserva de ley y respeto a los derechos fundamentales; precisando que ningún tributo debe tener carácter confiscatorio. Como veremos, en la práctica éstos representan parámetros que delinean y limitan el ejercicio de esta potestad tributaria;

3.1. Principio de igualdad Concibe que la imposición tributaria debe ser equitativa y proporcional en cada manifestación de riqueza exteriorizada, de forma que si un ciudadano tiene capital económico y la manifiesta, tiene la capacidad de tributar más. Lo anterior fue explicado y relacionado con el principio de capacidad contributiva por el TC, a través de la sentencia recaída en el expediente N.201414-2013-PA/TC, donde indicó que este principio “no significa que toda riqueza deba ser gravada de la misma forma o intensidad”, debiéndose observar la capacidad contributiva, entendiendo que “la igualdad tributaria exige que tributen más quienes tienen más capacidad contributiva, siempre en un marco de respeto a los derechos fundamentales de los >í contribuyentes y a los demás principios constitucionales tributarios.

A su vez, este principio tiene dos manifestaciones: a) igualdad ante la ley, que supone el tratamiento igualitario de aquellos que se encuentran en la situación descrita por la norma e, b) igualdad en la ley: indica que u órgano no puede cambiar el sentido de sus decisiones ante supuestos iguales. Así lo indicó el TC en la sentencia recaída en el expediente N- 03525-2011-PA/TC donde describió estas dos manifestaciones: “Constitucionalmente, el derecho a la igualdad tiene dos facetas: igualdad ante la ley e igualdad en la ley. La primera de ellas quiere decir que la norma debe ser aplicable por igual a todos los que se encuentren en la situación descrita en el supuesto de la norma; mientras que la segunda implica que un mismo órgano no puede modificar arbitrariamente el sentido de sus decisiones en casos sustancialmente iguales, y que cuando el órgano en cuestión considere que debe apartarse de sus precedentes, tiene que ofrecer para ello una fimdamentación suficiente y razonable.”

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3.2. Principio de no confiscatoriedad Una de las funciones del tributo consiste en recaudar fondos, sin embargo, su efecto no puede tener “carácter confiscatorio”, es decir, no puede disminuir en forma sustancial la riqueza que el ciudadano exterioriza. A nivel jurisprudencial, el TC - a través de la sentencia recaída en el expediente Ns 001-2004-Al/TC y acumulados -el TC concluyó que se transgredía este principio cuando un tributo: “Excedía el límite que razonablemente puede admitirse como justificado en un régimen en el que se ha garantizado constitucionalmente el derecho subjetivo a la propiedad y que, además ha considerado a ésta (en relación a la confiscatoriedad) comounodelos componentes básicos y esenciales de nuestro modelo de constitución económica”.

Nótese que es ese mismo fundamento el que sustenta “la razonabilidad” como criterio para evaluar la confiscatoriedad de un tributo (sentencia recaída en el expediente Ns 001-2004-Al/TC y acumulados).

3.3. Principio de reserva de ley En virtud del artículo 742 de la CPP, que establece que los tributos se crean, modifican, establecen exoneraciones o se derogan sólo y sólo si por ley o DL; el parámetro establecido por este principio impone que las disposiciones en materia tributaria deben ser reguladas sólo por ley; es decir, los elementos de un tributo (base imponible, cuantía, sujetos afectos, entre otros) deben ser establecidas por ley. Está directriz esta complementariamente ligada al principio de legalidad que impone una forma legislativa de regulación de materias establecida por ley.

En la práctica, creemos que este principio más que un parámetro, constituye un mandato legal. Sobre ello, el TE a través de la RTF 675-1-98, que resolvió una apelación de puro derecho relacionada al impuesto a los juegos, entendió que “no puede exigirse el pago de una obligación tributaria sí la alícuota del tributo correspondiente no fue aprobada por ley”.

En relación a la regulación legislativa de materias tributarias (específicamente en el caso de las exoneraciones tributarias), en el Acuerdo de Sala Plena Ns 08864-1-2017, el TF entendió que el reglamento no excede a la ley sino que la desarrolla a fin de asegurar su cumplimiento sin transgredirla ni desnaturalizarla, considerando los principios que deben rodear dicha exoneración. Para arribar a esta conclusión, tomó en cuenta la sentencia recaída en el expediente Ns 0001/0003-2003-Al/TC, donde el TC indicó que el reglamento es la norma: “subordinada directamente a las leyes e indirectamente a la Constitución, (que) puede, de un lado, desarrollar la ley, sin transgredirla ni desnaturalizarla, y, de otro, hacer operativo el servicio que la Administración brinda a la comunidad (...)” el agregado es nuestro.

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3.4. Principio de respeto a los derechos fundamentales Explica que el ejercicio de la potestad tributaria debe respetar los derechos fundamentales en su conjunto, previstos en la lista no taxativa del artículo 2^ de la CPP: derecho al secreto bancario, al debido procedimiento, libertad de asociación, entre otros.

4 FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO. NORMAS DE APLICACIÓN BÁSICAS Las fuentes del Derecho tributario están reguladas en Norma III del Título Preliminar del CT. A continuación las describiremos: I

Disposición Constitucional:

I I

Régimen Económico y Tributario de la Constitución

I

Tratados Internacionales aprobados por el Congreso: Normas Internacionales que son aprobadas

por el Congreso y ratificadas por el Presidente (Norma de la OCDE, entre otros) j

I

Leyes tributarias: Normas Tributarias que crean,

modifican, suspenden o suprimen tributos

I

Normas de aplicación básica en I el Derecho Tributario

Leyes orgánicas que norman la creación de tributos regionales o locales: Ley Orgánica de

Municipalidades

J

Decretos Supremos: Complementan a normas de

mayor jerarquía

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j

Jurisprudencia: Resoluciones que contienen la

l

interpretación de normas tributarias

I

Resoluciones de la AT: RS, Ordenanzas de

Gobierno local y regional

Doctrina Jurídica: Opiniones Especializadas

Figura i. Normas de aplicación básica

J J J

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Capítulo CODIGO TRIBUTARIO 1 . ¿QUÉ REGULA? ¿POR QUÉ ES IMPORTANTE CONOCERLO? De acuerdo con la Norma I del Título Preliminar del CT, éste contiene los principios generales, las instituciones jurídicas y los procedimientos establecidos en el ámbito jurídico tributario; reglas en las que radica su importancia, pues brindan seguridad jurídica a la ciudadanía y permiten la verificación de la correcta actuación de la AT (entre ellas, la SUNAT). En adición a ello, según la Ley Marco del Sistema Tributario Peruano, este código constituye la base fundamental de este sistema, en tanto sus normas se van a aplicar a los tributos allí contenidos'^. Este código contiene cuatro libros: Libro I: La Obligación tributaria. Libro II: La AT y los administrados. Libro III: Procedimientos tributarios; Libro IV: Infracciones, sanciones y delitos; regulando materias de Derecho Administrativo Sustantivo,

Penal, Procesal y Tributario. En la práctica, será conveniente conocer - por ejemplo- las reglas de un procedimiento de fiscalización, a fin de detectar cualquier deficiencia y saber cuestionarlo oportunamente.

2 . ¿QUÉ ES UN TRIBUTO? ¿CUÁLES SON LOS REGULADOS POR EL CÓDIGO TRIBUTARIO? Si bien el CT no establece una definición legal al respecto, según la doctrina especializada’, la descripción de sus principales características va a girar en torno al Derecho Constitucional Tributario y Tributario Sustantivo. 2 Para la redacción de este contenido, se consideró a CASTILLO VARGAS, Juan Lino. Tributación y Derecho Líber in Memoriam. Lima, Perú. Palestra Editores. zoog.p.iSy y ss. 3 Una recopilación de interesante jurisprudencia aplicable realiza BRAVO CUCCI, Jorge Antonio; RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEÓN, Francisco Javier; ROBLES MORENO, Carmen y VILLANUEVA GUTIERREZ, Walker. Código Tributario. Doctrina y Comentarios. Lima, Perú. Pacífico Editorial.2010. p.51 y ss.

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Desde el enfoque del Derecho Tributario, todo tributo implica; a) una prestación de dar generalmente pecuniaria, b) impuesta a un sujeto afectado por la norma jurídica tributaria, c) a favor del Estado, d) mediante un instrumento normativo impuesto por la Constitución. Mientras que el Derecho Constitucional Tributario, utilizando a su máximo intérprete (a través de la sentencia recaída en el expediente 03283-2007-PA/TC, donde se cita a Ataliba) describió al tributo como; a) Una obligación de carácter pecuniaria, b) “ex lege”, c) no constituye una sanción por acto ilícito, d) el sujeto activo es, en principio, una persona pública, e) sujeto pasivo como alguien puesto en esa situación por la ley.

Nótese que parte de la doctrina especializada, entre ellos, Bravo Cucci agrega una característica adicional a las antes mencionadas; “no puede haber (...) una relación jurídica tributaria cuyo objeto no sea un tributo”; agregando a las características ya descritas, el carácter de “obligación exigióle coactivamente (...) originada por la instauración de una relación jurídica obligatoria de derecho público”'^.

Lo anterior nos permite concluir que el tributo es la prestación dineraria obligatoria establecida por ley para los contribuyentes a favor del Estado. Ahora, si bien el hecho que el CT no regule una definición de tributo genera una falta de seguridad jurídica en el ordenamiento jurídico tributario, si hace una clasificación de tributos, y de acuerdo con la vinculación o no de éstos con la actividad desarrollada, pueden ser; impuesto, tasa y contribución. De manera dinámica puede entenderse con el siguiente esquema;

TIPO DE TRIBUTO

¿RECIBE CONTRAPRESTA­ CIÓN DEL ESTADO?

BENEFI­ CIO DEL CON­ TRIBU­ YENTE

CONTRIBUCIÓN

SI

Directo

Contribución Especial de Obras Públicas

IMPUESTO

NO

Indirecto

IR, IGV, ISC

TASA

SI

Directo e individua­ lizado

SUBDIVI­ SIÓN

EJEMPLOS

LICENCIA

Licencia de Funcio­ namiento

ARBITRIOS

Parques y Jardines

DERECHOS

Copia Certificada de Partida de Naci­ miento

Figura 2. Tipos de Impuesto

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BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos del Derecho Tributario. (Tercera Edición). Lima. Perú. Edi­ torial Grijley E.I.R.L. 2009, p.72.

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No debemos olvidar que, independientemente de su clasificación, los tributos siguen manteniendo su pluralidad de funciones: fiscal, económica y social; las mismas que atienden a los principios tributarios ya descritos y apuntan siempre hacia su principal objetivo: La obtención de ingresos para el desarrollo de sus fines, a través de la recaudación tributaria. En ese afán, resulta necesario conocerlos elementos de “aquello” que obliga a la ciudadanía a pagar tributos.

3. HIPÓTESIS DE INCIDENCIA Y HECHO IMPONIBLE Como cualquier norma jurídica del ordenamiento jurídico, la norma jurídico tributaria (en el ordenamiento jurídico tributario, valga la aclaración) contiene una hipótesis de incidencia, es decir, aquel comportamiento previsto en la norma jurídico tributaria; el cual debe producirse en la realidad para convertirse en “hecho imponible”. Este concepto es compartido por Medrano Cornejo quién, citando a Ataliba, sostiene que la circunstancia prevista en la ley se mantiene en “estado larval”; es decir, mientras el enunciado de la norma aún no ha ocurrido en la realidad, nos encontramos frente a una “hipótesis de incidencia” que se convierte en “hecho imponible” al momento que el presupuesto legal se produce en la realidad, es decir, cuando éste se traduce en el “mundo fenomenológico’’^. Veamos la siguiente figura:

Hipótesis de Incidencia “Para efectos de esta Ley, constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital Se entiende por bienes de capital a aquellos que no estén destinados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o de empresa. Entre las operaciones que generan ganancias de capital, de acuerdo a esta Ley, se encuentran: ■ a) La enajenación, redención o rescate, según sea el caso,

Hecho imponible

PN que realiza la venta de acciones

de acciones (...)”

Figura j: Conversión

Sobre lo anterior, resulta de mucho interés lo entendido por Barros Carvhalo cuando opina que no existe el hecho antes de la incidencia y sólo cuando ésta suceda, este hecho se convierte en imponible “asumiendo, plenamente, los dotes de su juridicidad”, realizando una distinción entre lo que él denomina “lenguaje prescriptivo general (hipótesis tributaria) y su proyección factual (hecho jurídico tributario)”®. 5 6

MEDRANO CORNEJO, Humberto. Hipótesis de Incidencia. Supuesto de la Materia. Lima. Perú. Revista Derecho y Sociedad. 2002, p. 9 BARROS CARVALHO, Paulo. Curso de Derecho Tributario. Lima, Perú. Editorial Grijley E.I.R.L., p. 301.

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Así, la generación del hecho imponible va a dar nacimiento a la obligación tributaria, en el marco de una “relación jurídica tributaria" de naturaleza coactiva, entre -básicamente- un sujeto activo (manifestaciones del Estado) y un sujeto pasivo (sujeto incidido por imposición de la norma jurídico tributaria).

4. OBLIGACIÓN TRIBUTARIA. ELEMENTOS. NACIMIENTO Será entonces la realización de la hipótesis de incidencia en la realidad (hecho imponible) para que se genere la denominada obligación tributaria, es decir, aquella que nos obliga a pagar tributos, definida como un vínculo jurídico entre el Estado y los ciudadanos establecida por ley, cuyo resultado constituye la prestación tributaria, siendo exigible coactivamente:

Sujeto Pasivo

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Hecho previsto en la Ley

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Obligación Tributaria

Figura 4: Generación de la obligación tributaria:

Ésta cuenta con elementos básicos y desde la perspectiva de doctrina especializada, la denominan “estructura de la hipótesis de incidencia”. Bravo Cucci opina que:

“No es correcto hablar de “elementos” o “partes” de ésta, pues un elemento presupone algo que es escindible o separable y que forma parte de algo, lo cual agrede frontalmente la naturaleza de la hipótesis o supuesto de hecho. Tampoco es correcto ubicar la base imponible y la alícuota en la hipótesis de incidencia, pues dichos aspectos no contribuyen al hecho que se pretende gravar”’. Sin embargo, en la RTF

252-2-2001, el TF entendió que

“La hipótesis de incidencia establece que la ley está conformada por diversos aspectos o elementos, cuatro de los cuales se refieren a los aspectos del tributo (aspecto material, personal, espacial y temporal) y uno al aspecto cuantitativo del mismo, debiendo coincidir todos estos elementos con los comprendidos en el hecho económico que acontece en la realidad para que podamos estar frente a un hecho imponible y con ello a la obligación de pagar el tributo”. En la sentencias recaídas en los expedientes 01878 y 03283-2007-PA/TC que resolvieron el proceso constitucional de amparo presentado en relación al carácter tributario de las aportaciones al FONAVI®, el TC interpretó que la obligación tributaria tenía los siguientes “elementos esenciales”, a los que denominó sus Ibidem, p.183.

8

Véase también en ZUZUNAGA DEL PINO, Fernando y VEGA LEÓN CABRERA, Sergio. No tiene colory tampoco es rojo: Aciertos y desaciertos del Tribunal Constitucional en torno al concepto de tributo. Lima. Perú. Revista THEMIS. 2008. pp.235-242.

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“aspectos básicos”, los que responden a estas interrogantes:

Figura

ASPECTOS

RESPONDE A:

Subjetivo

¿Quién debe pagar?

Objetivo o Material

¿Qué debo pagar?

Temporal

¿Cuándo debo pagar?

Territorio o Especial

¿Dónde está gravado?

Elementos de la obligación tributaria

De lo anterior, extraemos los siguientes elementos:

a)

Aspecto Personal: Responde a quién va a asumir la carga impositiva tributa­ ria, clasificándose en: contribuyente (aquel que realiza el hecho previsto por la ley), responsable (por ejemplo, el representante legal) y agente de reten­ ción o percepción (ajeno a la relación jurídica tributaria); los cuales están definidos en el CT.

b)

Aspecto Material: Aspecto que responde al comportamiento que va a ser gra­ vado por la norma jurídica tributaria. Un claro ejemplo de ello resulta ser la clasificación de tributos del CT: mientras que el aspecto material del im­ puesto no guarda relación directa a la actividad estatal, en el caso de las tasas y contribuciones sí se produce una relación directa (prestación efectiva por el

Estado de un servicio público individualizado). c)

Aspecto Temporal: Refiere a la oportunidad (momento) en la cual se va a gra­ var la realización de este comportamiento previsto en la norma jurídica tribu­

taria. d)

Aspecto Espacial: Responde al ámbito de aplicación territorial que va a ser

gravado por la norma jurídica tributaria.

En refuerzo de la anterior descripción, en la sentencia recaída en el expediente 2302-2003-AA/TC, sobre acción de amparo interpuesta por Inversiones Dream S.A., el TC señaló que: “La regulación del hecho imponible en abstracto (...) comprende la descripción del hecho gravado (aspecto material), el sujeto acreedor y deudor del tributo (aspecto personal), el momento del nacimiento de la obligación tributaria (aspecto temporal) y el lugar de su acaecimiento (aspecto espacial).”

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5. EXONERACIONES E INAFECTACIONES TRIBUTARIAS Sin embargo, existen casos donde no se cumple el supuesto previsto en la ley o aun cumpliéndose dicho supuesto de hecho, no nace la obligación tributaria; en razón de hechos fuera del ámbito de aplicación de la norma jurídica tributaria o lincamientos de política fiscal o económica; produciéndose las exoneraciones e inafectaciones tributarias, por ejemplo; EXONERACIONES

INAFECTACIONES

El IGV aplicado a los insumos utilizados en el agro

Importancia de bienes donados a entidades religiosas

La primera venta que realicen los constructores cuyo valor no supere las 35 UIT

Transferencia de bienes en caso de regorganización de empresas

Figura 6: Ejemplos de exoneraciones e inafectaciones tributarias

En efecto, las exoneraciones y las inafectaciones tributarias constituyen beneficios tributarios(en tanto corresponden a tratamientos tributarios especiales donde se reduce o se suprime el pago del tributo correspondiente), donde en la primera se produce el hecho imponible (aquel comportamiento previsto en la norma jurídica tributaria) pero por efectos de una norma, no se realiza el pago (parcial o total) del tributo; y en la segunda los hechos generados están fuera del ámbito de la norma jurídica tributaria. De manera práctica, Ruiz de Castilla ejemplifica dicha diferenciación con el siguiente ejemplo;

“Mientras que en la inafectación el hecho “M” se encuentra fuera del ámbito de aplicación del tributo, en la exoneración el hecho “X” se halla dentro del campo de aplicación del tributo (sin embargo no se va a producir el nacimiento de la obligación tributaria)®’' i”

Ahora, en el análisis del supuesto de “los servicios notariales por adecuación a la nueva Ley General de Sociedades estén gravados con el IGV o no”, en el Informe N.® 023-2001-SUNAT/K00000 la SUNAT indica que “(...)de otro lado, consideramos que la exención concedida en la norma materia i de análisis constituye una exoneración, dado que esta tiene lugar cuando no obstante producirse el hecho imponible; - como ocurre en el caso de los servicios notariales - no surge la obligación de pagar el tributo.” Así las cosas, en los demás supuestos previstos en la norma tributaria (cubiertos bajo el manto del ámbito de aplicación de; un impuesto) se genera la obligación tributaria y con « .................. ello la obligación de cumplimiento de la prestación tributaria. En el ámbito práctico, ¿qué es lo que pagamos? 9

RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEÓN, Francisco Javier. Inmunidad, Inafectación, Exoneración, Beneficios e Incentivos tributarios. Lima. Perú. Revista Foro Jurídico. 2013, p. 142.

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ABC del Derecho • Tributario

6

¿OBLIGACIÓN O DEUDA TRIBUTARIA? PAGO DE LA DEUDA TRIBUTARIA Aunque sean términos coloquiales que muchos lectores suelen confundir, debemos diferenciarlos diciendo que la obligacióny la deuda tributaria no son lo mismo pero se encuentran vinculadas bajo una relación causa efecto. En otras palabras, la consecuencia del nacimiento de la obligación tributaria es el cumplimiento de la prestación tributaria, es decir, el pago de la deuda tributaria (medio más común de extinción de obligación tributaria). Robles Moreno indica que “el cumplimiento de la prestación tributaria consiste en el pago de la deuda tributaria y constituye por excelencia el medio de extinción de la obligación tributaria'"”. Sobre esta diferencia, destaca la opinión de Chau Quispe & Lozano Byrne quienes afirman que “si bien la obligación tributaria se estima nacida en el instante en que la hipótesis de incidencia designada por el legislador sucede en el mundo real, la determinación faculta precisar ese acontecimiento, cuantificándola (para efectos monetarios)" . El agregado es nuestro. En ese entendido, para efectos dinerarios, lo que realmente se paga es la deuda tributaria. Revisando doctrina especializada y desde un enfoque teórico. Sotelo Castañeda diferencia ambos conceptos y los integra entre sí:

“Por tanto, la hipótesis de incidencia (concepto referido anteriormente) hace referencia a aquella descripción legal de un hecho a cuya ocurrencia en concreto la ley atribuye la fuerza jurídica de determinar el nacimiento de la obligación tributaria consistente, como ya hemos mencionado, en el pago del tributo'"” (El énfasis es nuestro).

Como vemos, el pago constituye el medio más común de extinción de la obligación tributaria. Los obligados al pago (deudores tributarios), las formas (cheques, dinero en efectivo) y los lugares y plazos (conforme la ley señale) están regulados en los artículos 292 y siguientes del CT. Robles Moreno hace una interesante clasificación de pagos (la cual compartimos) que transcribimos a continuación: “i) pago total, ii) pago parcial, iii) pago fraccionado, iv) pago anticipado, v) pago a cuenta, vi) pago indebido y también (el) vii) pago en exceso’ (la modificación es nuestra); precisando que “el pago total es el pago del tributo efectuado en una sola armada, o de ser el caso, de la deuda tributaria’^”. A ello debe agregarse que el “pago de la deuda tributaria” engloba el pago de:

10

ROBLES MORENO, Carmen del Pilar. El pago de la deuda tributaria como medio de extinción de la obligación tributaria. Lima. Perú. Revista Foro Jurídico. looS.p. 149.

CHAU QUISPE, Lourdes y LOZANO BYRNE, Osvaldo. La determinación sobre base presunta: un punto de vista jurisprudencial. Lima, Perú. Revista Themis. 2000. p.29 12 SOTELO CASTAÑEDA, Eduardo. Sujeción pasiva en la obligación tributaria. Lima. Perú. Revista Derecho & Sociedad. 2000. p.138.

11

13

Ibisidem, p.152.

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PAGO DE

TRIBUTO

MULTA

INTERÉS:

LA DEUDA TRIBUTARIA,

Figura 7: Pago de la deuda tributaria

Debiendo precisarse que el concepto de “interés” involucra el pago del interés moratorio por el pago extemporáneo de: tributo, multa o del aplazamiento y/o fraccionamiento (la “TIM” regulada por la SUNAT para los tributos que administra). Entonces, si bien el pago constituye un medio de extinción de la obligación tributaria (forma de cumplimiento de la prestación tributaria más común prevista en el CT y compuesta por los tributos, las multas y los intereses), no es la única forma. Existen otros medios de extinción de la obligación tributaria.

7. OTROS MEDIOS DE EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Como ya adelantamos y desde la óptica de un lector(o contribuyente), la obligación tributaria será aquel estado que nace cuando se cumple algún supuesto regulado en la norma jurídico tributaria, obligando a satisfacer la prestación tributaria (generalmente con el pago de la deuda tributaria); no obstante ello, así como existen supuestos de nacimiento también existen supuestos de extinción de la obligación tributaria(supuestos de desaparición de este vínculo jurídico tributario diferentes al pago), principalmente la compensación, condonación, consolidación y resolución de la AT sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperación onerosa: MEDIO DE EXTINCIÓN

COMPENSACIÓN

CONSOLIDACIÓN

CONCEPTO Existe una deuda tributaria pendiente de pago y un crédito o saldo a favor existente

TIPOS De oficio

Automática A solicitud de parte

El acreedor y deudor tributario son la misma persona

í

ABC del Derecho • Tributario

CONDONACIÓN

Una norma expresa dispensa el pago de la obligación tributaria

RESOLUCIÓN DE LA AT SOBRE DEUDAD DE COBRANZA DUDOSA O DE RECUPERACIÓN ONEROSA

La deuda pendiente contenida en valores es menor a S/. 3 950.00

Figura 8: Medios de extinción de la obligación tributaria

Respecto a la compensación, existen resoluciones que delinean su aplicación: debe coexistir una deuda y un crédito (RTF 2048-5-2006), no procediendo contra créditos de diversa naturaleza (RTF N- 3559-1-2012).

Mención aparte merece la consideración de la prescripción tributaria de deudas tributarias como un medio de extinción de éstas, debiendo considerarse que aquella es el transcurso del tiempo (responde a una naturaleza extintiva) que genera un efecto liberador en el deudor tributario, en tanto va a extinguir la acción de la SUNAT (respecto de los tributos que administra) para exigir el cumplimiento de la obligación tributaria (lo que incluye facultades de determinar la deuda, exigir el pago y aplicar sanciones). En concordancia con la mayoría de la doctrina, creemos que la prescripción tributaria no califica como un medio de extinción de la obligación tributaria, sino como una forma de desaparición de la acción del acreedor tributario (entre ellos, la SUNAT), respecto de ésta. La presentación de la solicitud de prescripción tributaria procede a pedido de parte, pudiendo oponerla en cualquier estado de cualquier procedimiento administrativo o judicial (vía de defensa) o presentando una solicitud no contenciosa de prescripción tributaria, donde se solicite su declaración (vía de acción). A mayor abundamiento, en la RTF Na 1433-5-2002 el TF entendió que existían dos vías para su presentación: 1) En vía de defensa en el procedimiento contencioso tributario y; 2) En vía de acción en el procedimiento no contencioso tributario. Nótese que su presentación no impide la emisión de una RD, conforme al criterio establecido en la RTF N® 45734-2002.

Ahora bien, en el supuesto que no exista ningún medio de extinción de la obligación tributaria aplicable y debiendo cumplir con el pago de la totalidad de la deuda tributaria generada, el deudor tributario puede acceder a diversas facilidades de pago brindadas por la SUNAT.

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8. ¿QUE SUCEDE SI NO PUEDO PAGAR EL TOTAL DE LA DEUDA TRIBUTARIA? MECANISMOS DE FLEXIBILIZACIÓN PARA EL PAGO DE LA DEUDA TRIBUTARIA: FRACCIONAMIENTO APLAZAMIENTO Y REFINANCIAMIENTO La SUNAT tiene como principal objetivo el cumplimiento de la obligación tributaria y con ello, el cobro de las deudas tributarias. Con esa mira y considerando que el pago constituye el medio más común de extinción tributaria, para los deudores tributarios que tienen problemas de liquidez o alguna distorsión crediticia, ésta proporciona herramientas para facilitar su }pago, ’logrando ’ que el' plazo ' de pago inicial se retrase o que el monto a pagar se divida. ” Así, el pago de los principales tributos puede ser sometido a estos mecanismos. salvo los tributos retenidos y percibidos, el ITAN, los pagos a cuenta del IR (aspecto que veremos más adelante) y la deuda tributaria materia de un procedimiento contencioso tributario o contencioso administrativo. En este último caso, lo correcto sería desistirse del recurso y solicitar algún mecanismo de flexibilización de pago. como los siguientes:

CARACTERÍSTICAS

FRACCIONAMIENTO

APLAZAMIENTO

CONCEPTO

Fraccionador deuda tributaria

Retrasar el pago de la deuda tributaria

¿CUOTA DE ACOGIMIENTO?

SI. No menor de 5% de la UIT

¿APLICA INTERES?

SI

¿CUÁNTO?

SI

80% delaTIM

¿SE PIERDE?

SI

SI

¿CÓMO SE PIERDE?

NO pago de dos cuotas consecutivas o última cuota de acogimiento

NO pago del íntegro de la deuda tributaria

¿QUÉ SE EMITE?

Resolución de Pérdida

(puede ser cuestionada) (*) Variable de acuerdo al monto de la deuda y plazo otorgado.

APLAZAMIENTO DE LA DEUDA TRIBUTARIA Figura g: Tipos de fraccionamiento

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La esquematización de la Figura (9) es demostrar que la consecuencia de la pérdida de un mecanismo de fíexibilización de pago de deudas tributarias origina un refinanciamiento. En efecto, este mecanismo constituye el fraccionamiento o aplazamiento iplazamiento del saldo de la deuda tributaria concedida bajo los anteriores términos. Al igual que los mecanismos descritos, ésta cuenta con requisitos para su acogimiento y pago; debiendo indicarse que en este mecanismo ofrece la entrega de garantías determinadas: carta fianza, mobiliaria, hipotecaria de primer rango, siendo que en caso de su pérdida, se procederá a la cobranza coactiva de la deuda tributaria pendiente de pago.

Considerando dos conceptos anteriormente descritos como la pérdida de fraccionamiento y la prescripción tributaria, resulta de importante interés el criterio establecido en la RTF Na 01065-10-2019 que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria acerca de la pérdida de fraccionamiento, donde el TF indica que: “Cuando la resolución de pérdida de fraccionamiento otorgado al amparo del artículo 362 (como la anteriormente explicada) no ha sido notificada conforme a ley, la suspensión del cómputo del plazo de prescripción cesa cuando se configuró la causal de pérdida de fraccionamiento, conforme con lo indicado en la mencionada resolución (de pérdida de fraccionamiento). El agregado es nuestro.

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Capítulo ME FISCALIZARON. ¿QUE PUEDO HACER? 1. PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA. TIPOS DE FISCALIZACIÓN: DEFINITIVA, PARCIAL Y ELECTRÓNICA Relacionando los conceptos descritos, la consecuencia de la realización del supuesto contenido en la norma jurídico tributaria genera el nacimiento de la obligación tributaria y con ello, la obligación de su determinación. Para ello, el CT ha establecido que tanto el deudor tributario como la AT tienen la facultad de verificar la realización del “hecho generador de la obligación tributaria, identificando al deudor tributario, la base imponible y la cuantía del tributo”, estableciendo dos formas de exteriorizar dicha facultad: a) a través de la declaración del deudor tributario (declaración jurada) y; b) a través de la determinación que realice la AT, por iniciativa propia o denuncia de terceros.

Bajo este segundo supuesto, esto es, verificar la correcta determinación de la obligación tributaria y la inspección, investigación y el cumplimiento de las obligaciones formales tributarias, la SUNAT puede iniciar una fiscalización tributaria (según deudores, tributos, períodos, etc.) y de acuerdo con los elementos de la obligación tributaria que se observe, ésta podrá ser definitiva, parcial o electrónica, de acuerdo con el siguiente resumen:

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TIPOS DE FISCALIZACIÓN CARACTERÍSTICAS

DEFINITIVA

PARCIAL

PARCIAL ELECTRÓNICA

¿QUÉ FISCALIZA?

Todos lo ele­ mentos de la obligación tribu­ taria

De parte o algunso de los elementos de la obligación tributaria

Uno de los elemen- I tos de la obligación tributaria

urante el procedimeinto de fiscalización, la SUNAT puede emitir y notificar cargtas, actas, requerimientos y resultado de los requenmemto. Además, puede solicitar información a terceros y a entidades del sistema financiero para el "cruce de información" ¿QUÉ PUEDE Y CÓMO?

Notificación de la Carta de Presentación y primer requeri­ miento

Notificación de la Carta de Pre­ sentación don­ de se indique el elemento a fiscalizar

Notificación de Carta de Inicio de procedi­ miento y liquidación preliminar

¿DÓNDE?

En el domicilio del contribuyen­ te

Puede llevarse a cabo vía elec­ trónica

Desde oficinas de la SUNAT. No requeire visitar al contribu­ yente

¿POR CUÁNTO TIEMPO?

1 año

6 meses

30 días hábiles

PERÍODO EN FISCALIZACIÓN ¿prescrito?

¿PUEDE SOLICITARSE PRÓRROGA?

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La SUNAT puede fiscalizar periodos respecto de los cuales r»r> hay h a-xr prescrito nKnnn«.*4._ la 1_ acción . •z , _ no para determinar la obligación tributaria y su declaración se inicia a solicitud de parte SI. A pesar que no se ha esta­ blecido plazo alguno, se puede otorgar en casos sustentados. RTF N° 1766-Q2014 (2 a 5 días hábi­ les)

NO

NO (considerada como no presentada)

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¿SE PUEDE PRESENTAR QUEJA?

©

NO se puede presentar QUEJA Acuerdo de Sala Plena N° 0918-Q-2010

CONCLUSIÓN DEL PROCEDIMENTO

La SUNAT puede comunicar las observaciones detectadas

FINALIZACIÓN DEL PROCEDIMIENTO

Notificación de la OP. RD y/o Multa, los que deben consig­ nar el carácter de la fiscalización (definitiva o parcial)

Figura jo: Detalle de tipos de fiscalización

De manera referencial, la Exposición de Motivos del DL N-1113, que modificó algunos aspectos del CT, sostiene que la fiscalización constituye: “(...) Una herramienta que permitirá a la AT examinar los puntos críticos de las declaraciones y, de ser necesario, regresar en otra oportunidad con el objetivo de comprobar otros aspectos de estas, con lo cual la duración de dichos procedimientos seria significativamente menor y llegaría a un mayor número de contribuyentes (...)114”

Así las cosas, si bien puede realizar esta revisión, la SUNAT debe tomar en cuenta lo resuelto en la RTF N.2U9-5-2000 por el TF: “El requerimiento contiene los límites para el ejercicio de la facultad de fiscalización, de tal modo que no puede comprender períodos u obligaciones tributarias que no han sido expresamente consignadas en el requerimiento” y la sentencia recaída en el expediente N.® 4168-2006-AA/TC, donde el TC entendió que la intervención (en fiscalización) no debe ser en ámbitos sin relevancia tributaria, para la cual se requiere una motivación adecuada del requerimiento, de lo contrario sería una actuación arbitraria.

Bajo ese entendido, el deudor tributario tiene derechos y deberes que forman parte del diligente comportamiento que se debe tener frente a un procedimiento de fiscalización.

2. ENTONCES, ¿QUÉ PUEDO Y DEBO HACER COMO CONTRIBUYENTE? En el apartado anterior repasamos cuáles son las acciones que puede y debe hacer la SUNAT dentro de un procedimiento de fiscalización tributaria. Frente a ello, existen comportamientos diligentes y herramientas disponibles que un contribuyente puede aplicar en este caso, como las siguientes:

14

CONGRESO DE LA REPÚBLICA. Exposición de Motivos del Decreto Legislativo N° 1113.2012.

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CUANDO NO SE ES CLARO

DEJAR CONSTANCIA

Cuando la respuesta en forma escrita no es clara y suficiente, se puede I solicitar una reunión con el agente fiscalizacior, para abseolver las dudas

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Respecto de la documentación que se presenta, mediante un "cargo de recepción" o en algún resultado de requerimiento (RTF N'[O 779-3-98)

DILIGENTE COMPORTAMIENTO

El contribuyente debe entregar toda la I información solicitada en los plazos otorgados, planteando una respuesta 1 adecuada y acreditada

----- ---------------------

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NOTIFICACIÓN

Verificar una correcta notificación del inicio del procedimento y de los valores

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MEDIOS IMPUGNATORIOS

Ante la disconformidad frenta a los valores imitidos, cabe presentar recursos impugnatorios

PAGO OPORTUNO

En caso no exista alguna observación el contribuyente puede acogerse al pago con alguna rebaja (régimen de gradualidad o incentivos), según sea el caso

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USO DE LA CLAVE SOL

Para la entrega de documentación requerida, en caso se esté frente a un procedimiento de fiscalización electrónica

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Figura ii: Acciones oportunas ante una fiscalización tributaria

Debemos recordar que un procedimiento de fiscalización no es una pugna de posiciones sino el válido ejercicio de fiscalización de la SUNAT, la exhibición de documentación solicitada y acreditación legal y fundamentada de prácticas económicas. El ejercicio de esta facultad culmina con la emisión y notificación de los siguientes valores tributarios: Orden de Pago (en casos donde no haya necesidad de determinación), Resolución de Determinación y/o Multa. En este punto, conviene recordar el pronunciamiento de la RTF señala que:

9515-5-2004 que

“la Administración debe ejercer ésta (procedimiento de fiscalización) teniendo como límites mínimos las facultades contenidas en el artículo 62^ del Código Tributario, así como, los derechos de los administrados recogidos en el artículo 922 del citado Código, en otras normas del mismo cuerpo legal, en la Constitución y en normas especiales” (el agregado es nuestro).

En ese sentido y bajo este escenario, la SUNAT debe comunicar sus resultados de fiscalización (aquello que fue verificado, detectado u omitido) bajo determinados actos administrativos tributarios, valores tributarios como la: Orden de Pago, Resolución de Determinación y/o Resolución de Multa.

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3. VALORES TRIBUTARIOS EMITIDOS POR LA SUNAT: ORDEN DE PAGO, RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN Y/O RESOLUCIÓN DE MULTA El procedimiento de fiscalización busca verificar la determinación de la obligación tributaria efectuada por el contribuyente (bajo una de las modalidades ya descritas) y si en caso - como generalmente ocurre- la SUNAT detecta alguna “omisión” o “inexactitud” en la determinación acotada, emitirá una RD y/o Multa de ser el caso. En similar sentido, el TF la RTF 02102-4-2010 considera que:

“se tiene que el procedimiento de fiscalización concluye con la emisión de la resolución de determinación o de multa, en el que la Administración pone en conocimiento del deudor tributario el resultado de su labor destinada a controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, y establece la existencia del crédito o de la deuda tributaria, en tal sentido, en tanto no se produzca la notificación de las citadas resoluciones al deudor tributario no puede afirmarse que el procedimiento de fiscalización ha concluido.”

Aquí una figura resumen de los principales valores:

ORDEN DE PAGO

RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN

RESOLUCIÓN DE MULTA

¿QUÉ ES?

Exige el pago de lo declarado por el contribuyente

Representa el resultado de una fiscalización, determinado saldo a favor o deuda por pagar

Derivada de una fiscalización o emitida por la comisión de una infracción tributaria

DIFERENCIA

Tributo autoliquidado por el propio contribuyente

Monto determinado por la SUNAT

Monto determinado por la SUNA de acuerdo a las tablas

¿PUEDO RECLA­ MAR?

Acto reclamable

Acto reclamable

Acto reclamable

CARACTERÍSTI­ CA MINIMA

Expresar la base legal que fundamenta su emisión

Expresar el tipo de fiscalización de la cual ésta derivan

Expresar eltipo de fiscalización de la cual ésta derivan

TIPOS

Figura 12: Tipo de valores emitidos por la SUNAT

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Sin perjuicio de los valores expuestos, conviene recordar que la SUNAT puede emitir resoluciones de recuperación y/o cobranza dudosa, resoluciones de intendencia, liquidaciones de cobranza y demás, cuyo reporte puede obtenerse desde la Consulta RUC de cualquier contribuyente. Ahora bien, existen determinados requisitos que tales valores tributarios deben cumplir no sólo para ser correctamente emitidos (artículo 77- y 782 del CT) sino también deben ser adecuadamente comunicados para lograr cobrar la deuda tributaria allí contenida.

4. ¿CUÁNDO ESTOS VALORES TRIBUTARIOS SE CONSIDERAN VÁLIDOS Y EFICACES? DOMICILIO Y NOTIFICACIÓN. ACUSE DE RECIBO. NEGATIVA DE LA RECEPCIÓN Para lograr cobrar la deuda tributaria - y respetar el debido procedimiento- no sólo es necesario la correcta emisión de los valores tributarios, sino también su adecuada notificación; es decir, para que éstos resulten válidos y eficaces deben emitirse y notificarse válidamente, siendo necesario recordar que la validez de un acto administrativo tributario (valortributario) refiere a la integridad o existencia del acto, asunto que es considerado por la SUNAT en el Informe N- 027-2007-SUNAT!2B4000, donde haciendo referencia a LPAG, indica que:

“Constituyen requisitos de validez de los actos administrativos la competencia del órgano que emite el acto administrativo, que tenga un objeto lícito, preciso, posible física y jurídicamente, que tenga una finalidad pública, que esté debidamente motivado y debe emanar de un procedimiento regular”. Los requisitos de validez de los valores referidos están tipificados en el CT y son: REQUISITOS DE VALIDEZ (PRINCIPALES VALORES EMITIDOS POR LA SUNAT) ORDEN DE PAGO

RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN

RESOLUCIÓN DE MULTA

Identificación del DT

Identificación del tributo y periodo

Identificación del tributo y periodo

Identificación de la base imponible y la tasa (MONTO

Identificación de la base imponible (monto dinerario sobre la cual se determina) y la tasa

AUTOLIQUIDADO)

Identificación de la infracción y del periodo

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La cuantía del tributo y los intereses

La cuantía del tributo y los intereses

Monto de la Multa e intereses

Observaciones que sustentan su emisión Fundamentos legales que amparen su emisión

Indicación del tipo de fiscalización de la vía derivan (parcial o definitiva) Figura ij; Requisitos de validez principales valores emitidos por la SUNAT

Una vez que hemos verificado que la emisión de los valores cumple con los requisitos de validez establecidos, procederemos a analizar si éstos han sido correctamente notificados. Para ello, resulta necesario entender que el acto de notificación sirve para poner en conocimiento en el domicilio fiscal del deudor tributario (aquel fijado para efectos tributarios) el contenido de los valores; acto que debe realizarse correctamente, siguiendo lo legalmente establecido para que el contenido del acto surta efectos. En la práctica, la notificación brinda ejecutoriedad al valor tributario para proceder a su cobranza, siendo que la carga de su probanza la tiene la SUNAT. No olvidemos que ésta, a su vez, representa un derecho del deudor tributario. Sobre ello, se ha pronunciado el TC en la sentencia en el expediente N- 03797-2006-PA/TC, donde ha señalado que: “la notificación conjunta de una orden de pago y una resolución de ejecución coactiva implica la vulneración del debido procedimiento y del derecho de defensa en sede administrativa.”

Existen diversos tipos y modalidades de notificación y en la mayoría de éstas; ésta surte efectos al día hábil siguiente a su entrega. Así, las diversas modalidades de notificación como la notificación por publicación, cedulón, correo certificado y sus formas de recepción (el acuse de recibo o la negativa de la recepción) en el domicilio fiscal del contribuyente se encuentran reguladas en el CT, por lo que- en atención al objetivo del manual - proporcionaremos algunos aspectos básicos a tomar en cuenta ante tales casos:

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Verifica que los datos de identificación sean correctos

Verifica que la notificación sea en el dmicilio fiscal que consignaste.

Verifica que el CEDULON sea colocado en la puerta principal. RTF N° 0255-52007

RTF N° 144-5-2000

t

Verifica tus datos personales cuando deje constancia de la negativa de la recepción notificación sea en el domicilio fiscal que consignaste

Verifica que el notificador deje constancia de la fecha

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Verifica que la persona quién reciba la notificación sea CAPAZ. Sino será mediante CEDULON

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Figura 14: Acciones oportunas ante una notificación

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Capítulo

¿SI NO ESTOY DE ACUERDO, PUEDO IMPUGNARLOS? 1. ¿QUÉ Y CÓMO RECLAMO? MATERIAS IMPUGNABLES. PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS CONTENCIOSOS Y NO CONTENCIOSOS. RECLAMACIÓN. APELACIÓN Para un mejor y claro entendimiento de esta sección del manual, debemos recordar que la “Administración Tributaria” involucra la administración de varios tributos (IR, IGV) y órganos resolutores (la SUNAT, Gobiernos Locales, entre otros). Todos los procedimientos de reclamación de los tributos de competencia de cada órgano resolutor se van a seguir contra cada órgano resolutor- vale decir, la SUNAT, Gobiernos Locales, entre otros. Situación contraria sucede con el procedimiento de apelación, en el que -efectivamente- la Ley Orgánica de Municipalidades le ha otorgado al TF competencia para conocer -en etapa de apelación - los recursos presentados contra las resoluciones emitidas por las municipales distritales, según el Acuerdo de Sala Plena N^ 2004-04 de 9 de febrero de 2004.El CT establece la facultad de los deudores tributarios para interponer recursos impugnatorios, expresión fáctica del “derecho de petición”. A nivel jurisprudencial, en la sentencia recaída en el expediente N^ 1042-2002-AA/TC, el TC manifestó que “el derecho de petición se constituye así en un instrumento o mecanismo que permite a los ciudadanos relacionarse con los poderes públicos y, como tal, deviene en un instituto característico y esencial del Estado democrático de derecho (...)”. El resaltado es nuestro.

En ese contexto, debemos indicar que el CT regula cuatro (04) procedimientos tributarios: procedimiento de fiscalización, contencioso, no contencioso y de cobranza coactiva. Así, mientras que el procedimiento contencioso tributario implica la discusión entre dos posiciones (generalmente entre la posición del deudor tributario y la

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de la SUNAT), surgiendo una materia controvertida en la vía administrativa, el procedimiento no contencioso responde a la actuación de las diligencias correspondientes por parte del deudor tributario para la declaración de una situación específica. Al respecto, la RTF N® 3842-2-2007 señala que “el procedimiento no contencioso se inicia con una solicitud de parte cuya pretensión (es) la declaración por parte de la Administración de una situación jurídica que incidirá en la determinación de la obligación tributaria que ha de corresponderle (...).” El agregado es nuestro.

2. PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO Su descripción está relacionada con la preexistencia de un desacuerdo con lo ordenado por la SUNAT y la existencia- el sujeto afectado por tal decisión decide iniciar acciones contra la SUNAT- de una pugna formal entre ésta y el deudor tributario. Generalmente (salvo algunos casos específicos) este procedimiento se inicia con un “recurso de reclamación”, el cual será desarrollado en esta sección de manera práctica. En efecto, una vez que el valor tributario (aquella decisión administrativa tributaria contenida enunaOP, RM, RD, etc.) es emitido y notificado conforme a ley, el deudor tributario tiene expedito su derecho para cuestionar el contenido de esos valores y en primera instancia, lo correspondiente será un recurso de reclamación:

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OBJETIVO

¿QUÉ ACTOS CUESTIONO?

Que la entidad valore su actuación

Actos reclamables: OP, RD, RM. Resolución ficta de recursos denegatoria no contenciosos (RTF N‘ resolución 15052-3-2012), que declara la pérdida de fraccionamiento, aquellas que resuelven las solicitudes de devolución (RTF N° 087437-2008), que establecen la sanción de comiso de bienes, internamiento de vehículos, cierre de establecimiento y otras que tengan directa relación con la DT

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¿ANTE QUIÉN?

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Etapa donde se cuestiona un acto reclamable

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Figura 15; Recurso de Reclamación ante la SUNAT

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Debe considerarse que el CT no establece un concepto sobre “aquellas resoluciones que tengan directa relación con la deuda tributaria”. Sin embargo a nivel jurisprudencial el TF intentó dar algunas luces sobre este asunto (Véase las RTF's N- 60-4-2000, 225-07-20087 03618-1-2007).

Sobre los “actos reclamables” entendemos que su razón de ser radica en contener la determinación de la deuda tributaria, deducción a la que arribamos después de la lectura de la RTF N® 21-5-99, referida a una queja presentada para que se admita a trámite la reclamación contra hojas de reliquidación (un reporte emitido por la SUNAT, según lo descrito en la RTF N® 09622-6-2012 de 15 de junio de 2012) de las declaraciones juradas determinativas. Sobre ello, el TF consideró que éste no constituye un acto reclamable, en tanto, si bien podía diferir de lo declarado por el contribuyente, éste no calificaba como un valor tributario en sí mismo, sino como un acto meramente informativo. Existen requisitos generales para la admisibilidad de este recurso como: i)Escrito fundamentado, el cual, además de identificar al valor cuestionado, deberá contener los fundamentos de hecho y de derecho que sustenten la posición del contribuyente; 2) Firma de un abogado, identificando su nombre y número de registro hábil (cuando menos a la fecha de interposición del recurso), habilitación que deberá ser verificada por la SUNAT (según la RTF 12685-4-2014); 3) Hoja de información sumaria, en caso la reclamación se presente ante la SUNAT; 4) Poderes expresos, cuando se actúe a través de un representante legal (poder expreso mediante documento público o privado con firma legalizada notarialmente o fedateada por la SUNAT); y, en algunos casos, el requisito del pago previo o presentación de carta fianza aplicable a ciertos valores, tal y como veremos a continuación:

VALOR

REQUISITOS ESPECIALES PLAZO: Debe reclamarse dentro de los veinte (20) días

RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN Y DE MULTA

hábiles de notificado el valor DENTRO DEL PLAZO: NO hay pago de la deuda

reclamada FUERA DEL PLAZO: SI hay pago de la deuda reclamada

RESOLUCIÓN SOBRE SOLICITUDES DE DEVOLUCIÓN

PLAZO OTORGADO: Veinte (20) días

RESOLUCIÓN EXPRESA: Plazo veinte (20) días para RESOLUCIÓN SOBRES SOLCITUDES DE DEVOLUCÓN

reclamar RESOLUCIÓN FICTA DENEGATORIA: Debe transcurrir cuarenta y cindo (45) días de NO pronunciamient de la AT, para proceder a reclamar

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RESOLUCIÓN DE COMISO, INTERNAMIENTO TEMPORAL

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PLAZO OTORGADO: Cinco (5) días

PLAZO: Debe reclamarse dentro de los veinte (20) días

hábiles de notificado el valor

ORDEN DE PAGO

SI HAY CIRCUNSTANCIAS DE IMPROCEDENCIA DEL COBRO: NO hay pago. La reclamación debe presentarse

dentro del plazo NO HAY CIRCUNSTANCIAS DE IMPROCEDENCIA DEL COBRO: SI hay pago de la totalidad de la deuda, luego

reclamo el valor cuestionado

Figura 16: Requisitos especiales para recursos de reclamaciones

Se debe indicar que la reclamación contra las RD y Multa puede admitirse a trámite fuera del plazo, sin cumplirse el requisito de pago previo, si se observan razones de la improcedencia de su cobranza. Asimismo, si en caso la RD no contiene deuda, se puede admitir a trámite la reclamación, fuera o dentro del plazo. De igual forma, el CT establece las “razones de la improcedencia de la cobranza” de una deuda contenida en una OP (artículo 1192 del CT).

Debemos tener en cuenta estos requisitos de “admisibilidad” del recurso de reclamación, siendo que ante la ausencia de uno de ellos, la SUNAT debe requerir su subsanación, otorgando un plazo de quince (15) días en la mayoría de los casos, excepto en el caso de Resoluciones de Cierre, internamiento temporal o comiso donde sólo se otorga cinco (5) días hábiles, bajo apercibimiento de declarar su inadmisibilidad. Así las cosas, la primera etapa del procedimiento contencioso tributario es la reclamación (acto reclamable emitido y notificado, interposición del recurso de reclamación) etapa que también incluye la presentación de medios probatorios (presentación de documentos, realización de pericias e inspección, siendo conveniente recordar que la SUNAT puede solicitar información en cualquier etapa del procedimiento) y actuar la facultad de reexamen. PLAZO PROBATORIO

EXCEPCIONES Actos relacionados a la aplicación de PDT: cuarenta y cinco (45) días hábiles

Plazo General: Treinta (30) días hábiles

Resolución de cierre, comiso, internamiento temporal; cinco (5) días hábiles

Figura 17: Casos especiales del recurso de reclamación

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ABC del Derecho • Tributario

2.1. Caso particular Debe tomarse en cuenta que los documentos que fueron solicitados en etapa de fiscalización (y no exhibidos) no pueden ser presentados en etapa de reclamación, salvo se demuestre que la omisión de su presentación no fue a causa del deudor tributario, se pague o afiance el monto de la deuda vinculada a esas pruebas. En cuanto a la facultad de reexamen, si bien existen diversas posiciones doctrinales, está permite que se realice un nuevo examen de todas las cuestiones en controversia, independientemente que estos hayan sido o no planteados y sobre ello, el TF a través de diversas resoluciones (RTF N® 00696-3-2002 y RTF 00674-1-2001) ha delineado su ejercicio, considerando que si se va a efectuar un nuevo reparo, éste debe ser materia de reclamación, más aun cuando los nuevos reparos responden a nuevos períodos (no impugnados). Salvo algunas excepciones, el plazo para resolver el recurso de reclamación es de nueve (09) meses, siendo que en caso la SUNAT no emita pronunciamiento a tiempo (denegatoria ficta), el deudor tributario afectado puede presentar una apelación ante el superior jerárquico de la entidad que iba a emitir el acto.

2.2. Recurso de apelación Pues bien, luego de la emisión y notificación de la RI (que resuelve la reclamación), el deudor tributario afectado puede cuestionar la decisión adoptada por la primera instancia, hecho que garantiza el derecho de contradicción del administrado (el cual forma parte del derecho de petición) pues la controversia será analizada por una autoridad diferente a quién emitió el primer acto, mediante el recurso de apelación, segunda instancia del procedimiento contencioso tributario: CONCEPTO

Recurso de Ape­ lación (2° Ins­ tancia Administ.)

Figura 18:

¿ANTE QUIÉN?

¿QUÉ ACTOS CUESTIONO?

Etapa donde La entidad que emitió el acto que Actos apelables: RI que resuelve la recla­ se busca que va a ser cuestionado una autoridad mación, resoluciones administrativa SE CUMPLE NO SE CUMPLE fictas denegatorias CON RE­ CON REQUISI­ diferente a de reclamaciones, QUISITOS TOS quén emitió resolución que de­ clara INADMISIBLE la resolución Eleva al TF Notifica requeri­ impugnada la reclamación, reso­ en el plazo miento para que analice la con­ lución que deniega de treinta subsane en un el fraccionamiento o troversia (30) días plazo. De lo con­ aplazamiento, apela­ trario se declara la ciones de PURO DE­ INADMISIBILIRECHO, resolución DAD que se pronuncia so­ bre solicitud no con­ tenciosa vinculada a DT

Recurso de Apelación

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Los requisitos de admisibilidad para el recurso de apelación son similares a los que se deben presentar en etapa de reclamación, con algunas particularidades: •

Plazo para resolver: Generalmente doce (12) meses. En caso de resoluciones

que resuelvan reclamaciones contra aquellas que resuelvan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de bienes u oficinas será de 20 días hábiles. •

Resolución de Cumplimiento: Resolución emitida por el TF para efectos que la SUNAT cumpla lo ordenado, teniendo quince (15) días como plazo máximo.

•

Uso de la Palabra: Se solicita dentro de los treinta (30) días hábiles de

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interpuesto la apelación. •

Carta Fianza: Si se ha presentado en etapa de reclamación y el deudor tributario decide continuar con el procedimiento contencioso tributario, está deberá mantener su vigencia hasta por el monto de la deuda actualizada. En caso el TF confirme o revoqué en parte la apelación, aquella será ejecutada.

•

Apelación de Puro Derecho: Recurso contra actos de la SUNAT vinculados a la DOT, donde la controversia se centra en aplicación de normas, no siendo necesario interponer recurso de reclamación previa. Se presenta en el plazo de veinte (20) días hábiles a la notificación de los actos de la SUNAT.

La notificación de la RTF implica el agotamiento del cuestionamiento del valor tributario (OP, RD y RM) en la vía administrativa, siendo que el CT otorga la facultad de cuestionar la RTF mediante la demanda contenciosa administrativa ante del Poder Judicial.

Respecto al “recurso de reconsideración” regulado en la LPAG, debemos indicar que es de carácter opcional y fue retirado del TUPA de la SUNAT pues su interposición está relacionada al procedimiento que lo origina (procedimiento de naturaleza administrativa). De igual forma, si bien no hemos desarrollado el concepto de desistimiento en esta sección, debemos indicar que su regulación está en el CT y básicamente involucra el retiro del deudor tributario del procedimiento contencioso tributario que sigue, lo que hace que éste no pueda ejercer acciones sobre su misma pretensión. Está se puede presentar en cualquier etapa del procedimiento (antes que se notifique la resolución final) a través de un escrito con firma legalizada. A proposito de lo anterior, la RTF N- 07140-10-2017 estableció que: “(...) el desistimiento de un recurso impide plantear uno nuevo, contra el mismo acto y con la misma finalidad, lo que es acorde al análisis efectuado puesto que el acto que queda firme y que no puede volver a ser impugnado es la resolución que declara inadmisible el recurso de reclamación pero no el acto reclamable en sí mismo. A ello cabe añadir que la pretensión que no puede volver a plantearse por causa del desistimiento, es la revocación de la inadmisibilidad, la que quedó firme”.

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3. PROCEDIMIENTO NO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

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El segundo procedimiento tributario regulado por el CT es el procedimiento no contencioso tributario, el que - referido líneas arriba- no supone una discusión sobre un asunto sino la declaración de una situación jurídica. De ahí que éstos se originen a solicitud de parte y la SUNAT dé respuesta dentro del plazo otorgado. De acuerdo con su vinculación con la DOT se clasifican en dos (2) tipos y a manera de ejemplo, referimos las más frecuentes: NO VINCULADAS A LA DOT (Tienen relación con el cumplimiento de otras obligaciones generadas entre la relación administradoadministración)

VINCULADA A DOT

(Tienen relación con la liquidación del tributo)

Solicitud de baja de tributos

Recuperación de bienes comisados

Solicitud de Compensación

Procedimiento de ingreso como recaudación

Solicitud de Devolución: Devolución de

pago y en exceso

Solicitud de nueva emisión de notas de crédito

Solicitud de Prescripción

Inscripción o exclusión del Registro de Imprentas

Solicitud de inscripción de entidades inafectas del IR

Inscripción o exclusión del Régimen de Buenos Contribuyentes

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Figura ig: Ejemplos de solicitudes vinculadas o no vinculadas a la DOT

Aquellas solicitudes vinculadas a la DOT- a las que daremos más énfasis en el manual- deberán ser resueltas en un plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles y pueden ser apelables ante el TF, salvo aquellas solicitudes de devolución (las que califican como actos reclamables); mientras las que no guardan vinculación con la DOT, en el plazo establecido del LPAG o en el CT, en caso lo regule. Si bien en el Capítulo 11 del manual referimos el marco conceptual de la compensación como un medio de extinción de la obligación tributaria, en esta sección enfocaremos su definición como una solicitud no contenciosa junto a otras solicitudes;

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Capítulo

SANCIONES TRIBUTARIAS 1. ¿POR QUÉ ME SANCIONAN? El incumplimiento de una obligación tributaria genera la comisión de una infracción tributaria, comportamiento que está sancionado con una multa (monto expresado sobre ingresos netos o la UIT establecido en las diferentes Tablas de infracciones y sanciones del CT) o alguna otra sanción (cierre de establecimiento u oficina), castigo que proviene de la facultad sancionadora de la SUNAT, facultad cuyo ejercicio no puede arbitrario, sino seguir parámetros establecidos, como los principios arriba mencionados. En efecto, éstos van a perfilar la actuación de la SUNAT, y en adición a los ya descritos (el principio de tipicidad, legalidad, “non bis in Ídem”, concurrencia de infracciones, debido procedimiento, proporcionalidad, entre otros) creemos que resulta aplicable a la sección a desarrollar, la remisión que hace el CT a los principios regulados en la LPAG, en aplicación directa: “el principio de razonabilidad”, el mismo que establece, entre otras cosas, que cuando la autoridad administrativa califique una sanción, ésta debe adecuarse a los limites de dicha facultad. Un ejemplo claro de ello es la obligación de los contribuyentes de fijar un domicilio conforme la SUNAT lo establezca, pero si a su criterio dificulta el ejercicio de sus funciones, la SUNAT está facultada a requerirles que fijen un nuevo domicilio fiscal, de acuerdo a la RTF N^ 9130-1-2011.

En este punto, es pertinente recordar que nuestro afán no es la reproducción de lo estipulado en el CT, sino brindar herramientas eficientes y disponibles, y entre ellas, una opción que permita manejar el monto total o subsanar la sanción de la infracción tributaria, a través de los regímenes de gradualidad e incentivos. Nos explicamos, teniendo en cuenta - previamente - lo siguiente:

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2. TIPO DE SANCIONES El incumplimiento de las obligaciones tributarias origina infracciones tributarias (relacionadas a la inscripción del RUC, CP o declaraciones tributarias), las cuales, según el régimen tributario y las tablas correspondientes, son sancionadas con diferentes tipos de sanciones; Multa (sanción pecuniaria, generalmente sujeta a rebaja), comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos, pegado de cárteles, sellos.

3. RÉGIMEN DE GRADUALIDAD Algunas sanciones ante el incumplimiento de una obligación tributaria (infracción tributaria) están sujetas a un régimen de gradualidad, es decir, a una rebaja del monto total de la multa (sanción pecuniaria) o sustitución de la sanción. En el primer caso, según la fecha de pago (de preferencia, prontamente) será aplicada la rebaja correspondiente. Se aplica en base a tres criterios:

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3.1. Frecuencia En el plazo otorgado por la AT en la notificación

INDUCIDA

Antes de que surta efecto la notificación de la SUNAT

VOLUNTARIA

Figura 23: Criterio de frecuencia

3.2. Subsanación

Número de veces que se cometió una infracción

3.3. Pago Fecha de Pago

Notificación donde se comunica la comisión de la infracción

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4. ACCESO A RÉGIMEN DE INCENTIVOS Al igual que el régimen anterior, establece rebajas para sanciones de multa. Sin embargo, sólo es aplicable a las infracciones contenidas en los numerales 1, 2,.4 del artículo 178^ del CT y establece una rebaja del 50%, 70% y 90% según el momento de la subsanación, según el CT (art. 179®). Conviene recordar que las Tablas de infracciones y sanciones - a las que hacemos referencia - se aplican de acuerdo con los regímenes tributarios establecidos (Régimen General y Especial de Renta, Régimen MYPE Tributario).

Tomando en cuenta lo anterior, te recomendamos: Infracciones relacionadas:

Revisa la infracción

Revisa si existe algún beneficio

Si se ha cometido

• A la inscripción de RUC

Si está bien aplicada

• A los comprobantes de pago

Monto de la sanción

• A las declaraciones tributarias

Revisa si existe alguna rebaja (en caso la sanción sea multa) u otra manera de subsanarla (sustitución de cierre por multa)

Verifica las fechas de notificación y el porcentaje de rebaja aplicable Cumple con la sanción (en caso de sustitución)

Y si la hay: ¡Cumple con ello!

Paga el importe de la multa más los intereses con la rebaja aplicable

Figura 24: Pasos a seguir ante una infracción

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Capítulo IMPUESTO A LA RENTA Y CATEGORIAS Para lograr una óptima transacción económica entre PN o PJ donde se ceden bienes muebles, inmuebles, acciones u otros valores mobiliarios, se evalúan los efectos de un servicio o la contratación de personal - resulta importante verificar el aspecto tributario de dicha operación, más aún cuando éstos supuestos califican como hechos bajo el ámbito de aplicación del IR, impuesto que comentaremos brevemente en esta sección.

1. ¿QUÉ ENTENDEMOS POR RENTA? TEORÍAS DE LA RENTA Vamos a comenzar preguntándonos: ¿Qué es renta?, interrogante a la que muchos lectores responden asociándola con ganancia o utilidad de un contribuyente. Lamentablemente, debe quedar claro que, de acuerdo con la legislación, el término n “renta” no necesariamente supone la existencia de “utilidad” o “ganancia” efectiva, porque puede existir casos donde las empresas culminan el año fiscal (01 de enero a 31 de diciembre) en pérdida y no necesariamente tienen disponible una ganancia real; postura que también comparte Fernandez Cartagena: “De acuerdo a los términos en que ha sido plasmado el Impuesto a la Renta en nuestra legislación positiva, podemos afirmar que no toda ganancia es renta y que no toda renta es ganancia'^”. En las líneas siguientes intentaremos definir su concepto mediante la revisión de algunos conceptos previos.

Con ese objetivo, primero debemos conocer las tres principales teorías de imposición a la renta aceptadas por nuestra le 'slación. No debemos olvidar que el principal objetivo del IR responde a la búsqueda de formas de expresión de la capacidad contributiva de los contribuyentes, es decir, la posibilidad de generar

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FERNÁNDEZ CARTAGENA, Julio. Ámbito de aplicación del .Impuesto a la Renta en el Perú. Lima. Perú. VIII Jornadas Nacionales de Derecho Tributario (IPDT). 2004. p.i.

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ingresos o la percepción de renta: a) Teoría de la Renta Producto o teoría de la Puente: “renta” que proviene de la explotación periódica de una fuente durable. Ejemplo: Figura 25: Funcionamiento de la

INMUEBLE

SU EXPLOTACIÓN PERIÓDICA

ARRENDAMIENTO

RENTA PRODUCTO

renta - producto

Figura 2¡: Funcionamiento de la renta - producto

b) Teoría del Flujo de Riqueza: “renta” como aquel incremento en el patrimonio

del contribuyente. Ejemplo:

PATRIMONIO X

Figura 26:

HERENCIA X

RENTA FLUJO DE RIQUEZA

]

Funcionamiento delflujo de riqueza

c) Teoría del Consumo más incremento patrimonial: “renta” como aquella que grava cualquier enriquecimiento y consumos, sin importar su fuente o duración. Ejemplo: Donde “Ai”es una acción. + s/. 24.00

DÍAi s/. 1.00

DÍA 18 s/. 25.00 RENTA DE CONSUMO MÁS INCREMENTO PATRIMONIAL

Figura 27: Funcionamiento del consumo más incremento patrimonial

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En segundo lugar, vamos a describir sus características básicas; para finalmente esbozar una definición; •

Tributo no trasladable; Porque grava directamente al generador del ingreso

(contribuyente) que determine la legislación correspondiente •

Tributo “equitativo”; En sus dos dimensiones; Horizontal; Igual condición = Trato y Vertical; Diferente Condición = Diferente trato (aspecto que nos demuestra que el IR contempla el principio de capacidad contributiva). A propósito de este principio, véase la sentencia recaída en la sentencia recaída en el expediente 2727-2002-AA/TC.

•

Tributo Directo; Grava únicamente aquella manifestación de riqueza.

•

Tributo periódico; Considera hechos ocurridos en un determinado espacio de tiempo. Existen criterios para reconocer un ingreso en el ejercicio fiscal (teoría de causalidad relacionada al criterio de lo devengado y lo percibido).

•

Tributo neutral; El IR tiene un efecto recaudatorio (considerando como límite el principio de no confiscatoriedad (principio implícito del Derecho Tributario) en épocas de alza de precios como en recesión, buscando neutralizar los ciclos

de la economía. •

Tributo de naturaleza dual; La legislación adopta el sistema “dual” que engloba dos modalidades de sujeción; Global, cuando se grava la totalidad de rentas del contribuyente y; Cedular, cuando grava a cada renta de forma

independiente.

1.1. Ámbito de aplicación del Impuesto a la renta Después de lo anterior, ¿Qué entendemos por impuesto a la renta? Vamos a calificarlo como aquel tipo de tributo (impuesto), con efecto recaudatorio, que grava en forma directa a cada contribuyente (sujeto incidido económicamente y colocado en ese lugar por la ley), su cuantía (importe según las categorías de renta) se determina cada año (“ejercicio tributario”) - contado desde el 01 de enero hasta el 31 de diciembre - y grava las rentas obtenidas de; Trabajo

Capital

Combinación de ambos

Figura 28: Funcionamiento de la renta de tercera categoría

Siempre que esos ingresos provengan de una fuente durable y capaz de generar ingresos periódicos

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2. ¿QUÉ SUJETOS ENGLOBA? Típicamente los contribuyentes de este impuesto son; PN, PJ, sociedad conyugal, sociedad indivisa o asociación de hecho que obtengan ingresos periódicos de una fuente durable (revisar el cuadro anterior) o que cumplan algún criterio de vinculación (concepto que se verá más adelante). Según la renta que generen, van a clasificarse en categorías a las cuales se le asigna un porcentaje determinado para el cálculo del monto a pagar, las que desarrollaremos a lo largo de esta sección.

3. ¿CÓMO VINCULAR A ESTOS SUJETOS? CRITERIOS DE VINCULACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA PERUANO Habiendo conceptualizado al IR, resulta necesario conocer componentes que configuran que una “renta” esté gravada con la legislación peruana, aquellos factores denominados “criterios de vinculación”. A pesar de que la doctrina considera como criterio de vinculación la “nacionalidad”, los criterios usados por la legislación peruana son dos: Domicilio: Lugar de constitución de una PJ o dónde comúnmente reside una

PN. Fuente; Considera el lugar donde se produce la renta.

Tomando en cuenta lo dicho, una PN o PJ -bajo los términos legales de adquisición de condición de “domiciliados” establecido en las normas del IR - al adquirir dicha condición tendrá que pagar el IR sobre las rentas de fuente peruana y extranjera. Caso contrario (cuando NO es domiciliado, NO se cumple con dicho criterio) sólo se paga el IR sobre aquellas rentas que provengan de una fuente producida en el Perú (criterio fuente): DOMICILIADO

PN o PJ (si cumple la condición de domicilio)

NO DOMICILIADO

RFP + RFE

RFP Va

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Figura 2g: Funcionamiento del criterio de vinculación de la fuente

4. EXONERACIONES E INAEECTACIONES DEL IMPUESTO A LA RENTA Sin embargo, no todas las “rentas” están gravadas por nuestra legislación. Esta establece expresamente cuales son las rentas exoneradas e inafectas. Sobre su diferencia, a través de la RTF N.® 04807-1-2014, el TF (considerando lo que dicho

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nace por la doctrina al respecto) j en virtud de una iiuiiiia el hecho imponible perola inafectación, en cambio, no nace el hecho imponible y obligación de pago, en 1. en tanto el hecho que acontece en la por ende no existe obligación tributaria alguna, en el supuesto de hecho establecido realidad no se encuadra o no está comprendido en la ley como hecho generador.

Considerando ello, diferenciamos ambos conceptos gráficamente;

aplicación del ir

(RENTAS AFECTAS)

INAFECTACIÓN TRIBUTARIA

EXONERACIÓbTX C TRIBUTARIA

Figura 30: Tipos de afectaciones del IR

4.1. Rentas inafectas incidencia excluidos de la aplicación del IR. Por lo tanto, Supuestos de hipótesis de obligación de declaración ni pago del IK. no hay 1

Gobierno Central Gobierno Regional

Gobierno Local

Sociedades de Beneficencia Pública Organismos Descentralizados Autónomos Instituciones Públicas sectorialmente agrupadas o no Comunidades Campesinas y Nativas

Fundaciones Entidades de Auxilio Mutuo (Clase de asociación sin fines de lucro)

I I

4.2 . Rentas exoneradas

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dentro de la aplicación del IR, por una disposición

Rentas que si bien se encuentran legal establecida, NO pagan el IR: establecida por disposición laboral, muerte o incapacidad • Indemnización