Der Prüfungsausschuss des Aufsichtsrats: Aufgaben, Anforderungen und Arbeitsweise in der Aktiengesellschaft und im Aktienkonzern [1 ed.] 9783428528127, 9783428128129

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Untersuchungen über das Spar-, Giro- und Kreditwesen Abteilung B: Rechtswissenschaft Herausgegeben von Mathias Habersack, Peter O. Mülbert und Uwe H. Schneider

Band 177

Der Prüfungsausschuss des Aufsichtsrats Aufgaben, Anforderungen und Arbeitsweise in der Aktiengesellschaft und im Aktienkonzern

Von

Wolfram Huwer

asdfghjk Duncker & Humblot · Berlin

WOLFRAM HUWER

Der Prüfungsausschuss des Aufsichtsrats

Untersuchungen über das Spar-, Giro- und Kreditwesen Abteilung B: Rechtswissenschaft Schriften des Instituts für deutsches und internationales Recht des Spar-, Giro- und Kreditwesens an der Johannes Gutenberg-Universität Mainz Herausgegeben von

Prof. Dr. Mathias Habersack, Prof. Dr. Peter O. Mülbert und Prof. Dr. Uwe H. Schneider

Band 177

Der Prüfungsausschuss des Aufsichtsrats Aufgaben, Anforderungen und Arbeitsweise in der Aktiengesellschaft und im Aktienkonzern

Von

Wolfram Huwer

asdfghjk Duncker & Humblot · Berlin

Der Fachbereich Rechts- und Wirtschaftswissenschaften der Technischen Universität Darmstadt hat diese Arbeit im Wintersemester 2007/2008 als Dissertation angenommen.

Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.d-nb.de abrufbar.

D 17 Alle Rechte vorbehalten # 2008 Duncker & Humblot GmbH, Berlin Fotoprint: Berliner Buchdruckerei Union GmbH, Berlin Printed in Germany ISSN 0720-7352 ISBN 978-3-428-12812-9 Gedruckt auf alterungsbeständigem (säurefreiem) Papier ∞ entsprechend ISO 9706 *

Internet: http://www.duncker-humblot.de

Geleitwort Die Überwachung der Geschäftsführung von Unternehmen ist eine komplexe und schwierige Aufgabe. Sie obliegt dem Aufsichtsrat. Er kann zu diesem Zweck besondere Ausschüsse bilden. Ein international anerkannter Weg zur Steigerung der Effizienz der Überwachungstätigkeit ist die Einrichtung eines Prüfungsausschusses. Hiervon handelt die hier vorgelegte Arbeit. Die Einrichtung von Prüfungsausschüssen ist in Deutschland gesetzlich nicht verpflichtend. Deren Einrichtung wird wohl auch nach Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes für börsennotierte Aktiengesellschaften fakultativ bleiben, § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG-E. Unabhängig von diesen legislatorischen Maßnahmen kommt dem Prüfungsausschuss bereits jetzt große praktische Bedeutung zu. Mit der Einführung des Deutschen Corporate Governance Kodex sowie des § 161 AktG im Jahre 2002 wurde die Einrichtung von Prüfungsausschüssen erstmals offiziell empfohlen. Auch aus diesem Grund haben sich Prüfungsausschüsse zum festen Bestandteil der Überwachung entwickelt. Trotz dieser großen praktischen Bedeutung beschäftigte sich die rechtswissenschaftliche Literatur bisher nur mit wenigen Fragestellungen. Viele Details blieben unbeachtet. Es fehlte an einer ganzheitlichen Abhandlung des Themas aus juristischer Sicht. Die vorliegende Dissertation von Wolfram Huwer sucht diese Lücke zu schließen. Die Arbeit stellt damit einen Beitrag zur Fortentwicklung der Corporate Governance in Deutschland dar. Der Verfasser arbeitet zunächst die möglichen Aufgaben und Kompetenzen von Prüfungsausschüssen heraus. Den Ausgangspunkt seiner Betrachtungen bildet der Deutsche Corporate Governance Kodex. Darüber hinaus behandelt der Verfasser weitere Aufgaben, die dem Prüfungsausschuss übertragen werden können. Er untersucht, welche Aufgaben übertragen werden können und wie der Prüfungsausschuss diese Aufgaben erledigen kann. Dazu befasst er sich auch mit den Gestaltungsgrenzen, sowohl im Hinblick auf die Leitungsmacht des Vorstands als auch auf die Satzungskompetenz der Hauptversammlung. Einen Schwerpunkt der Untersuchung bildet die Informationsversorgung des Prüfungsausschusses als Grundlage einer wirkungsvollen Überwachung. Der Verfasser unterzieht zu Recht das bisherige Verständnis, dass im Regelfall die Informationsversorgung ausschließlich durch den Vorstand erfolgt, einer kritischen Würdigung. Er arbeitet heraus, dass der Prüfungsausschuss über das Einsichts- und Prüfungsrecht des Aufsichtsrats hinaus erhebliche Möglichkeiten

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Geleitwort

zur vorstandsunabhängigen Informationsbeschaffung hat, insbesondere in Bezug auf die Interne Revision und den Abschlussprüfer. Zusätzlich zu den Aufgaben zeigt er auf, welchen Bedingungen der Prüfungsausschuss hinsichtlich seiner Bildung, seiner inneren Ordnung und seiner Arbeitsweise unterworfen ist. Es zeigt sich, dass die spezifischen Belange von Prüfungsausschüssen an vielen Stellen zu berücksichtigen sind. Einen weiteren Schwerpunkt bildet die Stellung und die Aufgabenwahrnehmung von Prüfungsausschüssen im Konzern. Der Verfasser analysiert unter anderem, in welchen Grenzen der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens seine Aufgaben konzernweit wahrnehmen kann, sollte und muss. Ich wünsche der Arbeit die verdiente Aufmerksamkeit. Darmstadt/Mainz, im Februar 2008

Uwe H. Schneider

Vorwort Die vorliegende Arbeit wurde im Wintersemester 2007/2008 vom Fachbereich Rechts- und Wirtschaftswissenschaften der Technischen Universität Darmstadt als Dissertation angenommen. Für die Veröffentlichung wurde die Rechtsprechung und Literatur bis Mitte Februar 2008 berücksichtigt. Die beabsichtigte Umsetzung der EU-Abschlussprüferrichtlinie durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) in der Fassung des Referentenentwurfs vom November 2007 wurde ebenfalls berücksichtigt. Mein herzlicher Dank gilt zuerst Herrn Prof. Dr. Uwe H. Schneider. Er hat die Untersuchung von der Anregung des Themas bis zu ihrem Abschluss in jeder Hinsicht fürsorglich begleitet und mir während meiner Zeit als wissenschaftlicher Mitarbeiter an seinem Lehrstuhl die nötigen Freiräume zur Arbeit an dieser Dissertation gewährt. Herrn Prof. Dr. Reiner Quick danke ich für das zügig erstellte und mit wertvollen Hinweisen versehene Zweitgutachten. Dank schulde ich auch Herrn Prof. Dr. Mathias Habersack und Herrn Prof. Dr. Peter O. Mülbert für die Aufnahme in die Schriftenreihe des Instituts. Sehr verbunden bin ich ferner Herrn Dr. Tobias Brouwer, der mir während meiner Zeit am Lehrstuhl immer als geschätzter Gesprächspartner zur Verfügung stand. Sehr herzlich danken möchte ich auch meinen Eltern Lieselotte und Berthold Huwer. Sie haben mich und meine Ausbildung nachhaltig gefördert und standen mir stets mit Rat und Tat zur Seite. Besonders herzlich danken möchte ich auch meiner Frau Gabriele, die durch ihr stetiges Interesse und ihre liebevolle Geduld maßgeblich zum Gelingen dieser Arbeit beigetragen hat. In Dankbarkeit widme ich diese Arbeit meinen Eltern und Gabriele. Mainz, im Februar 2008

Wolfram Marc Huwer

Inhaltsverzeichnis Erster Teil Einleitung § 1 Einleitung......................................................................................................... A. Einführung................................................................................................. B. Ziele der Arbeit.......................................................................................... C. Eingrenzung des Themas und Begriffsbestimmung .................................. D. Gang der Untersuchung .............................................................................

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§ 2 Der Aufsichtsrat .............................................................................................. A. Unternehmensorganisation und Aufgaben................................................. B. Pflichtenzuwachs durch neue Aufgaben....................................................

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§ 3 Ausschüsse des Aufsichtsrats ......................................................................... A. Organisationsfreiheit des Aufsichtsrats ..................................................... B. Förderung der Ausschussbildung............................................................... C. Arten von Ausschüssen ............................................................................. I. Einteilung nach Beratungsgegenständen ............................................ II. Vorbereitende, überwachende und beschließende Ausschüsse ..........

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§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick............................ A. Bildung von Committees ........................................................................... B. Historische Entwicklung und Verbreitung des Audit Committee.............. C. Gründe zur Errichtung eines Audit Committee ......................................... D. Zweck und Aufgaben des Audit Committee.............................................. I. Klassische Aufgaben.......................................................................... II. Erweiterte Aufgabenstellung.............................................................. 1. Aufgaben mit Bezug zur Abschlussprüfung ................................ 2. Aufgaben in Bezug auf die interne Unternehmensüberwachung................................................................................ 3. Sonstige Aufgaben und Rechte .................................................... E. Organisation und Zusammensetzung des Audit Committee ...................... I. Organisation, Rechte und Pflichten.................................................... II. Zusammensetzung, persönliche Voraussetzungen .............................

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§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung ..... A. Historische Entwicklung von Prüfungsausschüssen in Deutschland ......... I. Überblick ........................................................................................... II. Vor Veröffentlichung des Deutschen Corporate Governance Kodex............................................................................. III. Nach Veröffentlichung des Deutschen Corporate Governance Kodex............................................................................. B. Corporate Governance Kodizes und Prüfungsausschuss ...........................

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Inhaltsverzeichnis I.

Entwicklung ....................................................................................... 1. Private Corporate Governance Initiativen.................................... 2. Regierungskommission Corporate Governance........................... II. Deutscher Corporate Governance Kodex........................................... C. Gründe....................................................................................................... D. Regelungen und Empfehlungen der Europäischen Union ......................... E. Unternehmenskodizes................................................................................ F. Prüfungsausschuss = Audit Committee? ...................................................

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§ 6 Aufsichtsrat und Abschlussprüfer .................................................................

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Zweiter Teil Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen § 7 Auslegung des DCGK ..................................................................................... A. Auslegung Tz. 5.3.2 DCGK ...................................................................... I. Fragen der Rechnungslegung ............................................................. II. Fragen des Risikomanagements und der Compliance ........................ III. Unabhängigkeit des Abschlussprüfers ............................................... IV. Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer .................... V. Bestimmung von Prüfungsschwerpunkten ......................................... VI. Vereinbarung des Honorars mit dem Abschlussprüfer....................... B. Übertragung der Aufgaben ........................................................................

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§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK................................. A. Rechnungslegung ...................................................................................... I. Informationsordnung (§ 77 Abs. 2 Satz 1 AktG) ............................... 1. Grundlagen .................................................................................. 2. Einzelne Informationsgegenstände .............................................. II. Laufende Prüfung der Rechnungslegung ........................................... 1. Beratung mit dem Vorstand ......................................................... 2. Anforderung von Vorstandsberichten (§ 90 AktG)...................... 3. Einsichts- und Prüfungsrecht (§ 111 Abs. 2 Satz 1 und 2 AktG) ................................................................................. III. Anspruch auf Vorlage des Jahresabschlusses, des Lageberichts und des Gewinnverwendungsvorschlags (§ 170 Abs. 1 und 2 AktG)................................................................. IV. Zuleitung des Prüfungsberichts zur Stellungnahme an den Vorstand ................................................................................. V. Entgegennahme und Übermittlung des Prüfungsberichts (§ 170 Abs. 3 AktG und § 321 Abs. 5 Satz 2 1. Halbs. HGB) ........... 1. Inhalt des Prüfungsberichts des Abschlussprüfers ....................... 2. Entgegennahme und Übermittlung des Prüfungsberichts ............ 3. Recht und Pflicht auf Kenntnisnahme.......................................... 4. Management Letter ...................................................................... 5. Übermittlung nur an einen Ausschuss des Aufsichtsrats.............. a) Zuständigkeit für den die Übermittlung beschränkenden Beschluss..................................................... b) Zulässigkeit............................................................................ c) Auswirkung auf Prüfungsausschuss ...................................... d) Eigener Vorschlag .................................................................

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Inhaltsverzeichnis VI. Prüfung von Jahresabschluss, Lagebericht und Gewinnverwendungsvorschlag (§ 171 Abs. 1 Satz 1 AktG) und Feststellung des Jahresabschlusses (§ 172 AktG)........................ 1. Gegenstand und Aufgabe............................................................. 2. Beteiligung des Prüfungsausschusses .......................................... a) Allgemein .............................................................................. b) Unregelmäßigkeiten............................................................... c) Maßnahmen bei Bedenken..................................................... VII. Teilnahme und Berichtspflicht des Abschlussprüfers (§ 171 Abs. 1 Satz 2 AktG) ................................................................ VIII. Pflicht zur Berichterstattung an die Hauptversammlung (§ 171 Abs. 2 AktG)........................................................................... 1. Prüfung der Abschlussunterlagen ................................................ 2. Prüfung der Geschäftsführung ..................................................... 3. Stellungnahme zum Ergebnis der Abschlussprüfung................... 4. Beteiligung des Prüfungsausschusses .......................................... B. Risikoüberwachungssystem (§ 91 Abs. 2 AktG) und Compliance ............ I. Befassung mit dem Bericht des Abschlussprüfers nach § 321 Abs. 4 HGB ..................................................................... II. Überwachung des Risikoüberwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG....................................................................... III. Interne Revision ................................................................................. 1. Überwachung............................................................................... 2. Zusammenarbeit und Auftragserteilung....................................... a) Zusammenarbeit .................................................................... b) Koordination Interne Revision und Abschlussprüfer............. c) Durchsetzung......................................................................... aa) Zusammenarbeit des Prüfungsausschusses mit der Internen Revision............................................... bb) Kontaktaufnahme des Leiters der Internen Revision zum Prüfungsausschuss.................................................. cc) Berichte der Internen Revision....................................... dd) Teilnahme des Leiters der Internen Revision an Sitzungen des Prüfungsausschusses........................... d) Erteilung von Aufträgen zur Prüfung..................................... IV. Internes Kontrollsystem ..................................................................... V. Compliance ........................................................................................ C. Unabhängigkeit des Abschlussprüfers....................................................... I. Unabhängigkeitserklärung ................................................................. II. Behandlung auftretender Ausschluss- und Befangenheitsgründe....... D. Prüfungsauftrag, Prüfungsschwerpunkte, Honorarvereinbarung ............... I. Vorbereitung des Wahlvorschlags (§ 124 Abs. 3 Satz 1 AktG) ......... 1. Vorschlag zur Beschlussfassung der Hauptversammlung............ 2. Beteiligung des Prüfungsausschusses .......................................... II. Erteilung des Prüfungsauftrags (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG) .............. 1. Erteilung des Prüfungsauftrags .................................................... 2. Beteiligung des Prüfungsausschusses .......................................... III. Festlegung von Prüfungsschwerpunkten ............................................ IV. Honorarvereinbarung ......................................................................... 1. Honorarvereinbarung bei Auftragserteilung ................................ a) Gesetzliche Abschlussprüfung...............................................

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Inhaltsverzeichnis b) Prüfungsschwerpunkte........................................................... 186 2. Nachträgliche Honoraranpassung ................................................ 186 V. Zusammenarbeit mit dem Abschlussprüfer........................................ 187

§ 9 Zusätzliche Aufgaben und Rechte des Prüfungsausschusses....................... A. Vertragliche Regelungen mit dem Abschlussprüfer .................................. I. Zusammenarbeit mit der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR) .............................................................. II. Entsprechenserklärung (§ 161 AktG)................................................. B. Weitergehendere Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers....................................................... C. Zustimmungsvorbehalte und Erteilung der Zustimmung........................... I. Vorab-Genehmigungsverfahren (pre-approval) für Nichtprüfungsleistungen .................................................................... II. Einstellung von ehemaligen Mitarbeitern des Abschlussprüfers........ III. Rechnungslegungspolitik und außergewöhnliche Sachverhaltsgestaltungen ................................................................... IV. Prüfungsplanung der Internen Revision ............................................. V. Ernennung und Entlassung des Leiters der Internen Revision ........... VI. Outsourcing/Ausgliederung der Internen Revision und der Compliance ........................................................................... D. Zwischenberichterstattung......................................................................... I. Gegenstand......................................................................................... II. Beteiligung des Prüfungsausschusses ................................................ 1. Keine prüferische Durchsicht....................................................... 2. Prüferische Durchsicht................................................................. E. Enforcement .............................................................................................. F. Beschwerden hinsichtlich Rechnungslegung und Prüfungswesen............. I. Vor- und Nachteile einer Beschwerdestelle beim Prüfungsausschuss............................................................................................ II. Zulässigkeit ........................................................................................ G. Beteiligung an der Auswahl des Finanzvorstands ..................................... H. Prüfung der Entsprechenserklärung (§ 161 AktG)..................................... § 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses ....................... A. Mitglieder des Prüfungsausschusses.......................................................... I. Persönliche Voraussetzungen............................................................. II. Qualifikation ...................................................................................... III. Unabhängigkeit .................................................................................. 1. Anforderungen nach Gesetz......................................................... 2. Anforderungen nach dem DCGK................................................. a) Geschäftliche Beziehung ....................................................... b) Persönliche Beziehungen....................................................... 3. Anforderungen nach der EU-Empfehlung und der EU-Abschlussprüferrichtlinie ...................................................... 4. Unabhängigkeit der Arbeitnehmervertreter ................................. a) Arbeitnehmer als Arbeitnehmervertreter ............................... b) Gewerkschaftsvertreter als Arbeitnehmervertreter ................ 5. Maßnahmen ................................................................................. B. Anforderungen an den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses oder einen „Financial Expert“ ................................................................... I. Besondere Kenntnisse und Erfahrungen nach dem DCGK ................

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Inhaltsverzeichnis

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II. Nicht Aufsichtsratsvorsitzender oder ehemaliges Vorstandsmitglied .............................................................................................. 230 III. Umsetzung der EU-Abschlussprüferrichtlinie.................................... 234 C. Aus- und Weiterbildung ............................................................................ 234 § 11 Konstituierung und Zusammensetzung ........................................................ A. Konstituierung ........................................................................................... B. Größe......................................................................................................... C. Personelle Zusammensetzung.................................................................... D. Auswahl und Bestellung der Ausschussmitglieder .................................... E. Vorsitz im Prüfungsausschuss ................................................................... I. Allgemein........................................................................................... II. Gestaltungsspielraum der Satzung ..................................................... 1. Regelungen in Bezug auf den Aufsichtsratsvorsitzenden ............ a) Mitgliedschaft und Vorsitz in allen Ausschüssen .................. b) Kein Vorsitz im Prüfungsausschuss....................................... aa) Vorüberlegungen............................................................ bb) Untersuchung ................................................................. 2. Regelungen in Bezug auf ehemalige Vorstandsmitglieder........... F. Amtszeit und Rotation ............................................................................... G. Abberufung von Ausschussmitgliedern und Auflösung des Prüfungsausschusses.................................................................................. H. Vergütung..................................................................................................

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§ 12 Innere Ordnung .............................................................................................. A. Regelungen für den Prüfungsausschuss..................................................... I. Satzung............................................................................................... II. Geschäftsordnung............................................................................... 1. Grundlagen .................................................................................. 2. Einzelne Regelungspunkte........................................................... B. Vorsitz und Ausschussleitung.................................................................... I. Aufgaben des Ausschussvorsitzenden................................................ II. Zweitstimmrecht des Ausschussvorsitzenden .................................... 1. Zulässigkeit.................................................................................. 2. Bedenken ..................................................................................... 3. Beschränkende Satzungsregelungen ............................................ C. Sitzungen................................................................................................... I. Sitzungsfrequenz................................................................................ II. Einberufung von Ausschusssitzungen................................................ III. Tagesordnung..................................................................................... IV. Vorbereitung ...................................................................................... V. Teilnahme an Sitzungen..................................................................... 1. Ausschussmitglieder und Nichtausschussmitglieder.................... a) Ausschussmitglieder.............................................................. b) Nichtausschussmitglieder ...................................................... c) Stellungnahme ....................................................................... 2. Vorstandsmitglieder..................................................................... 3. Sachverständige und Auskunftspersonen..................................... 4. Angestellte als Auskunftspersonen oder Sachverständige ........... a) Ladung................................................................................... b) Erscheinens- und Redepflicht ................................................ 5. Mitglieder der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung..........

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Inhaltsverzeichnis 6. Protokollführer............................................................................. VI. Sitzungsleitung................................................................................... VII. Beschlussfassung im Prüfungsausschuss ........................................... 1. Beschlussfähigkeit ....................................................................... 2. Beschlussfassung ......................................................................... 3. Zweitstimmrecht .......................................................................... VIII. Sitzungsprotokoll ............................................................................... IX. Einsicht in die Unterlagen des Ausschusses....................................... Vertretung des Prüfungsausschusses ......................................................... Bildung von Unterausschüssen.................................................................. Beauftragung einzelner Ausschussmitglieder ............................................ Einschaltung Externer Berater ................................................................... Geschäftsstelle........................................................................................... Geheimhaltungspflichten........................................................................... I. Grundlagen......................................................................................... II. Informationsweitergabe...................................................................... Berichtspflichten........................................................................................

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§ 13 Haftung ............................................................................................................ A. Haftung der Aufsichtsratsmitglieder.......................................................... B. Haftung der Ausschussmitglieder.............................................................. I. Haftung unter dem Gesichtspunkt des Übernahmeverschuldens........ II. Haftung bei der Aufgabenerledigung ................................................. III. Haftung des Ausschussvorsitzenden („Financial Expert“) .................

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D. E. F. G. H. I. J.

Dritter Teil Der Prüfungsausschuss im Konzern § 14 Der Aufsichtsrat im Aktienkonzern .............................................................. 309 A. Aufgaben des Aufsichtsrats des herrschenden Unternehmens im Konzern ................................................................................................ 310 B. Aufgaben des Aufsichtsrats des abhängigen Unternehmens im Konzern ................................................................................................ 312 § 15 Der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens........................... A. Informationsordnung (§ 77 Abs. 2 Satz 1 AktG)....................................... B. Aufgaben mit Bezug zur Rechnungslegung............................................... I. Laufende Prüfung der Rechnungslegung ........................................... 1. Beratung mit dem Vorstand und Anforderung von Vorstandsberichten (§ 90 AktG) .................................................. 2. Konzernrichtlinie ......................................................................... 3. Einsichts- und Prüfungsrecht (§ 111 Abs. 2 Satz 1 und 2 AktG) ................................................................................. II. Prüfungsbericht des Konzernabschlussprüfers (§ 321 HGB) ............. III. Prüfung von Konzernabschluss, Konzernlagebericht (§ 171 Abs. 1 Satz 1 AktG) und Billigung des Konzernabschlusses (§ 171 Abs. 2 AktG).......................................... 1. Gegenstand und Aufgabe............................................................. 2. Beteiligung des Prüfungsausschusses .......................................... 3. Pflicht zur Berichterstattung an die Hauptversammlung (§ 171 Abs. 2 AktG) ....................................................................

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Inhaltsverzeichnis IV. Teilnahme und Berichtspflicht des Konzernabschlussprüfers (§ 171 Abs. 1 Satz 2 AktG) ................................................................ C. Aufgaben mit Bezug zum Risikoüberwachungssystem und zur Compliance................................................................................... I. Überwachung des Risikoüberwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG....................................................................... II. Interne Revision ................................................................................. 1. Konzernrevision........................................................................... 2. Einzelne Interne Revisionen ........................................................ III. Compliance ........................................................................................ D. Aufgaben mit Bezug zur Unabhängigkeit des Abschlussprüfers ............... I. Unabhängigkeitserklärung (7.2.1 DCGK).......................................... II. Behandlung auftretender Ausschluss- und Befangenheitsgründe....... E. Erteilung des Prüfungsauftrags.................................................................. I. Vorbereitung des Wahlvorschlags (§ 124 Abs. 3 Satz 1 AktG) ......... II. Erteilung des Prüfungsauftrags (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG) .............. III. Festlegung von Prüfungsschwerpunkten ............................................ F. Über den DCGK hinausgehende Aufgaben und Rechte des Prüfungsausschusses.................................................................................. I. Weitergehendere Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers.......................................................................... II. Zustimmungsvorbehalte..................................................................... 1. Vorab-Genehmigungsverfahren für Nichtprüfungsleistungen ..... 2. Einstellung von ehemaligen Mitarbeitern des Abschlussprüfers.......................................................................... 3. Konzernweite Prüfungsplanung der Internen Revision................ 4. Einsetzung und Entfernung von Leitern der Internen Revisionen in Konzernunternehmen.............................. G. Innere Ordnung.......................................................................................... I. Persönliche Voraussetzungen der Aufsichtsratsund Ausschussmitglieder ................................................................... II. Unabhängigkeit .................................................................................. III. Vorsitz im Prüfungsausschuss............................................................ § 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens .............................. A. Informationsordnung (§ 77 Abs. 2 Satz 1 AktG)....................................... B. Aufgaben mit Bezug zur Rechnungslegung............................................... I. Laufende Prüfung der Rechnungslegung ........................................... 1. Beratung mit dem Vorstand ......................................................... 2. Konzernrichtlinie ......................................................................... II. Prüfung des Abhängigkeitsberichts (§ 314 AktG).............................. 1. Übermittlung des Berichts zum Abhängigkeitsbericht (§ 313 Abs. 2 Satz 3 AktG).......................................................... 2. Prüfung des Abhängigkeitsberichts (§ 314 AktG) ....................... 3. Pflicht zur Berichterstattung an die Hauptversammlung (§ 314 Abs. 2 AktG) .................................................................... C. Aufgaben mit Bezug zum Risikomanagement........................................... I. Überwachung des Risikoüberwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG....................................................................... II. Interne Revision ................................................................................. 1. Interne Revision der Tochtergesellschaft.....................................

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Inhaltsverzeichnis 2. Fehlen einer Internen Revision der Tochtergesellschaft .............. D. Aufgaben mit Bezug zur Unabhängigkeit des Abschlussprüfers ............... I. Unabhängigkeitserklärung (7.2.1 DCGK).......................................... II. Behandlung auftretender Ausschluss- und Befangenheitsgründe....... E. Erteilung des Prüfungsauftrags.................................................................. F. Zustimmungsvorbehalte ............................................................................ I. Angestellte anderer Konzerngesellschaften........................................ II. Weitere Zustimmungsvorbehalte ....................................................... 1. Vorab-Genehmigungsverfahren für Nichtprüfungsleistungen ..... 2. Rechnungslegungspolitik und außergewöhnliche Sachverhaltsgestaltungen............................................................. G. Innere Ordnung.......................................................................................... I. Persönliche Voraussetzungen der Aufsichtsratsund Ausschussmitglieder ................................................................... II. Unabhängigkeit der Ausschussmitglieder und Vorsitz im Prüfungsausschuss ............................................................................. 1. Vorstandsmitglieder und leitende Angestellte des herrschenden Unternehmens im Aufsichtsrat des abhängigen Unternehmens ... 2. Aufsichtsratsmitglied des herrschenden Unternehmens im Aufsichtsrat des abhängigen Unternehmens ................................

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§ 17 Zusammenarbeit der Prüfungsausschüsse innerhalb eines Konzerns........ A. Gemeinsame Sitzungen ............................................................................. I. Zulässigkeit ........................................................................................ II. Verschwiegenheit............................................................................... III. Verfahren ........................................................................................... IV. Geeignete Bereiche für eine Aufgabenkoordination .......................... B. Gemeinsame Beschlussfassung ................................................................. C. Berichterstattung (Reporting) ....................................................................

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Vierter Teil Ausblick und Zusammenfassung § 18 Ausblick – EU-Abschlussprüferrichtlinie und BilMoG ............................... A. EU-Abschlussprüferrichtlinie .................................................................... I. Anwendungsbereich........................................................................... II. Aufgaben............................................................................................ 1. Überwachung des Rechnungslegungsprozesses........................... 2. Internes Kontrollsystem, Risikomanagementsystem.................... 3. Abschlussprüfung ........................................................................ 4. Unabhängigkeit............................................................................ 5. Vorbereitung des Wahlvorschlags ............................................... III. Zusammensetzung.............................................................................. B. Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz – BilMoG.......................................... I. Überblick ........................................................................................... II. Einrichtung Prüfungsausschuss.......................................................... III. Aufgaben............................................................................................ IV. Zusammensetzung.............................................................................. 1. Unabhängigkeit............................................................................ 2. Sachverstand ................................................................................ 3. Nichtbeachtung der Anforderungen an die Zusammensetzung....

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Inhaltsverzeichnis

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C. Auswirkungen ........................................................................................... 383 § 19 Zusammenfassung/Thesen ............................................................................. 384

Literaturverzeichnis ............................................................................................... 394 Sachverzeichnis....................................................................................................... 418

Abkürzungsverzeichnis a. A. ABl. (EG) Abs. AcP a. F. AG AJP/PJA AMEX Art. Aufl. BaFin BayObLG BB BCCG Bd. Begr. BetrVG BFuP BGBl. I BGHZ BilMoG BR-Drucks. BT-Drucks. ca. CFR DAI DB DCGK DrittelbG DRS DStR EU e. V. f. FAZ ff. Fn. FS FSA

andere Ansicht Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften Absatz Archiv für die civilistische Praxis (Zeitschrift) alte Fassung Aktiengesellschaft, Die Aktiengesellschaft (Zeitschrift) Aktuelle Juristische Praxis/Practique Juridique Actuelle (Zeitschrift) American Stock Exchange Artikel Auflage Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht Bayerisches Oberstes Landesgericht Betriebsberater (Zeitschrift) Berlin Center of Corporate Governance Band Begründung Betriebsverfassungsgesetz Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis (Zeitschrift) Bundesgesetzblatt Teil I Entscheidungssammlung des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz – BilMoG) Bundesratsdrucksache Bundestagsdrucksache circa Code of Federal Regulation Deutsches Aktieninstitut Der Betrieb (Zeitschrift) Deutscher Corporate Governance Kodex Gesetz über die Drittelbeteiligung der Arbeitnehmer im Aufsichtsrat (Drittelbeteiligungsgesetz – DrittelbG) Deutsche Rechnungslegungs Standards Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) Europäische Union eingetragener Verein folgend Frankfurter Allgemeine Zeitung fortfolgende Fußnote Festschrift Financial Services Authority

Abkürzungsverzeichnis GmbH Halbs. Hdb. h. M. Hrsg. hrsg. i. d. F. IDW IIR Inc. i. V. m. KonTraG KWG LG MaRisk MDAX MitbestErgG

MitbestG MontanMitbestG m. w. N. NASD NASDAQ n. F. NJW No. Nr. NYSE NZG OLG RefE RegE Rn. S., s. SDAX SEC Sec. SOX TecDAX TransPuG Tz.

19

Gesellschaft mit beschränkter Haftung Halbsatz Handbuch herrschende Meinung Herausgeber herausgegeben in der Fassung Institut der Wirtschaftsprüfer Deutsches Institut für Interne Revision Incorporation in Verbindung mit Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich (KonTraG) Gesetz über das Kreditwesen (Kreditwesengesetz – KWG) Landgericht Mindestanforderungen an das Risikomanagement von Kreditinstituten Midcap-Idex der Deutschen Börse Gesetz zur Ergänzung des Gesetzes über die Mitbestimmung der Arbeitnehmer in den Aufsichtsräten und Vorständen der Unternehmen des Bergbaus und der Eisen und Stahl erzeugenden Industrie Gesetz über die Mitbestimmung der Arbeitnehmer – Mitbestimmungsgesetz Gesetz über die Mitbestimmung in den Aufsichtsräten und Vorständen der Unternehmen des Bergbaus und der Eisen und Stahl erzeugenden Industrie mit weiteren Nachweisen National Association of Securities Dealers, Inc. National Association of Securities Dealers Automated Quotation neue Fassung Neue Juristische Wochenschrift (Zeitschrift) Number Nummer New York Stock Exchange Neue Zeitschrift für Gesellschaftsrecht Oberlandesgericht Referentenentwurf Regierungsentwurf Randnummer(n) Seite, siehe Small-Cap Deutscher Aktienindex Securities and Exchange Commission Section Sarbanes-Oxley Act of 2002 Technologie-Werte Deutscher Aktienindex Gesetz zur weiteren Reform des Aktien- und Bilanzrechts, zu Transparenz und Publizität (Transparenz- und Publizitätsgesetz) Textziffer

20 U.S.C. WPg WPO ZCG ZGR ZHR ZIP ZSR ZUG

Abkürzungsverzeichnis United States Code Die Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift) Gesetz über die Berufsordung der Wirtschaftsprüfer (Wirtschaftsprüferordnung) Zeitschrift für Corporate Governance (Zeitschrift) Zeitschrift für Unternehmens- und Gesellschaftsrecht Zeitschrift für das gesamte Handelsrecht und Wirtschaftsrecht Zeitschrift für Wirtschaftsrecht Zeitschrift für Schweizerisches Recht Zeitschrift für Unternehmensgeschichte

Erster Teil

Einleitung § 1 Einleitung A. Einführung Mit der Verabschiedung des Deutschen Corporate Governance Kodex am 26. Februar 2002 und der Bekanntmachung im elektronischen Bundesanzeiger am 20. August 2002 wurden in Deutschland erstmals Regeln für die Einrichtung eines Prüfungsausschusses eingeführt. Tz. 5.3.2 Satz 1 des Kodex lautet: „Der Aufsichtsrat soll einen Prüfungsausschuss (Audit Committee) einrichten, der sich insbesondere mit Fragen der Rechnungslegung, des Risikomanagements und der Compliance, der erforderlichen Unabhängigkeit des Abschlussprüfers, der Erteilung des Prüfungsauftrags, der Bestimmung der Prüfungsschwerpunkte und der Honorarvereinbarung befasst.“

Seit Verabschiedung dieser Empfehlung hat sich der Prüfungsausschuss zum festen Bestandteil der Überwachung, zumindest bei größeren börsennotierten Aktiengesellschaften, entwickelt. Vor Verabschiedung des Deutschen Corporate Governance Kodex waren Prüfungsausschüsse – seinen Ursprung hat der Prüfungsausschuss in den angelsächsischen Ländern mit Verwaltungsratsmodell – in Deutschland nur wenig verbreitet. Fragen der Rechnungslegung waren bei der Mehrzahl der deutschen börsennotierten Gesellschaften dem Aufsichtsratsplenum vorbehalten. Die Verabschiedung des Deutschen Corporate Governance Kodex mit der Empfehlung zur Einrichtung eines Prüfungsausschusses ist das Ergebnis einer weltweit geführten Corporate Governance Diskussion. Der Begriff der Corporate Governance ist relativ neu. Der in der angloamerikanischen Diskussion über Aktionärsrechte zu Beginn der achtziger Jahre des 20. Jahrhunderts entstandene Begriff bezeichnet in einem umfassenden Sinn die durch rechtliche und institutionelle Rahmenbedingungen sowie der Wirtschaftsund Unternehmenskultur des betreffenden Landes geprägte verantwortliche, auf langfristige Wertschöpfung ausgerichtete Unternehmensleitung und -kontrolle. In Deutschland wird die Diskussion über Corporate Governance erst seit gut 10 Jahren geführt.

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Erster Teil: Einleitung

Eine Ursache für die Corporate Governance Diskussion liegt im zunehmenden globalen Wettbewerb um Kapital, dem sich große Publikumsgesellschaften verstärkt ausgesetzt sehen. Dazu kommen Aspekte supranationaler Rechtsangleichung. Weiterhin treten verstärkt institutionelle Anleger in Erscheinung. Deren internationaler Einfluss und ihre Bedeutung an den globalen Aktienmärkten und die vermehrte Nachfrage nach Eigenkapital führten zur Forderung nach mehr Transparenz und Publizität, verbesserter Kontrolle und konsequenter Ausrichtung am Shareholder Value Gedanken1. Erhöhtes öffentliches Interesse erfuhr die zuvor eher akademisch geführte Diskussion über Corporate Governance jedoch erst nach Eintritt und Analyse einiger Unternehmensschieflagen, nach Unternehmenszusammenbrüchen und Fehlbilanzierungen, die sich in unterschiedlichen Corporate Governance Strukturen ergeben hatten. Zu nennen sind etwa die Vorgänge bei der Metallgesellschaft, Philipp Holzmann, Klöckner, Balsam und Procedo in Deutschland, Ahold in den Niederlanden, Parmalat in Italien, aber vor allem in den USA bei Enron, Worldcom, Tyco International oder GlobalCrossing. Als Folge wurden größere Rechenschaftspflichten über finanziell relevante Tatbestände im Rahmen der Rechnungsabschlüsse angemahnt, verbesserte Prüfungsstrukturen und aussagekräftigere Berichte der Abschlussprüfer gefordert, sowie höhere Erwartungen an die Überwachungsorgane hinsichtlich der Erfüllung ihrer Überwachungsaufgaben gerichtet. Es sollte nicht mehr heißen, dass Aufsichtsräte in guten Zeiten nutzlos und in schlechten Zeiten ratlos seien2. Man gelangte zu der Einsicht, dass die Überwachung der Rechnungslegung durch das Aufsichtsorgan verstärkt werden müsste. Zusätzlich war, um ein mögliches kollusives Zusammenwirken zu vermeiden, auch die Beziehung von Geschäftsführung und Abschlussprüfer neu zu justieren. Die vorgenannten und andere Skandale veranlassten den US-Kongress, den „Sarbanes-Oxley Act of 2002“ zu verabschieden, der am 31.07.2002 vom amerikanischen Präsidenten unterzeichnet wurde. Ziel des Sarbanes-Oxley Act ist es, die adäquate Information der Kapitalmärkte sicherzustellen, Bilanzfälschungen zu erschweren sowie kollusives Verhalten zwischen Unternehmen und Abschlussprüfern zu verhindern. Als Mitursachen für die Bilanzierungsskandale wurden u. a. Defizite in der Überwachungsstruktur, die fehlende Unabhängigkeit des Board of Directors und die fehlende Unabhängigkeit der Abschlussprüfer identifiziert. Durch die de facto verpflichtende Einführung eines Audit Committee für börsennotierte Unternehmen versuchte der amerikanische Gesetzgeber diesen Ursachen zu begegnen. ___________ 1 2

Vgl. bereits Uwe H. Schneider, AG 1990, 317, 322 f. Vgl. in anderem Zusammenhang Kropff, ZGR-Sonderheft 12, 1994, S. 3, 24.

§ 1 Einleitung

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In Deutschland wurde bereits 1998 durch das Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich (KonTraG) das Zusammenwirken zwischen Abschlussprüfer und Gesellschaftsorganen grundlegend reformiert und die Überwachung der Rechnungslegung durch den Aufsichtsrat verbessert. Durch das Transparenz- und Publizitätsgesetz und die Empfehlungen des Deutschen Corporate Governance Kodex (2002) wurde der eingeschlagene Weg, die Leitung und Überwachung der deutschen börsennotierten Aktiengesellschaft zu intensivieren, weiter verfolgt und die Überwachung der Rechnungslegung durch den Aufsichtsrat erweitert und verstärkt. Derzeit sind die Empfehlungen und Anregungen des Deutschen Corporate Governance Kodex die einzigen Regelungen, die sich mit dem Prüfungsausschuss befassen. Das Aktienrecht enthält neben lediglich allgemeinen Bestimmungen zu Ausschüssen des Aufsichtsrats keine einschlägigen Bestimmungen zu Prüfungsausschüssen. In Folge der nationalen Umsetzung der EUAbschlussprüferrichtlinie (2006/43/EG) durch das BilMoG sind jedoch einige gesetzliche Neuerungen vorgesehen. Die Richtlinie enthält dem Grunde nach eine Verpflichtung für Unternehmen des öffentlichen Interesses einen Prüfungsausschuss einzurichten. Daneben sieht die Richtlinie gesetzliche Anforderungen hinsichtlich der Zusammensetzung von Prüfungsausschüssen vor. Eine abschließende gesetzliche Ausgestaltung von Prüfungsausschüssen ist nicht beabsichtigt. Die europarechtlichen Vorgaben, die weitergehende Corporate Governance Entwicklung und die praktische Bedeutung werden Prüfungsausschüssen ein weiter steigendes Gewicht verleihen.

B. Ziele der Arbeit Die vorliegende Arbeit verfolgt im Unterschied zu nur Teilbereichen erfassenden Untersuchungen das Ziel einer umfassenden Darstellung und Analyse aller den Prüfungsausschuss betreffenden Pflichten, Rechte, Kompetenzen und Aufgaben und ihrer Umsetzung. Bisherige Ansätze in der Literatur werden eigenständig fortentwickelt. Die Arbeit soll damit einen Beitrag zur aktuellen Corporate Governance Diskussion leisten. Zugleich versteht sich diese Arbeit aber auch als Anregung und Anstoß für die Praxis. Im Einzelnen: Zunächst soll in dieser Untersuchung herausgearbeitet werden, welche Aufgaben und Rechte der Prüfungsausschuss im Einzelnen nach der Empfehlung des DCGK hat. Die geringe Regelungstiefe des DCGK trägt zwar zur Flexibilisierung und Selbstregulierung der deutschen Unternehmensverfassung bei. Andererseits bleibt unklar, welche Aufgaben und Rechte des Aufsichtsrats durch

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Erster Teil: Einleitung

den Kodex erfasst und zur Befassung an den Prüfungsausschuss übertragen werden. Die Empfehlung des Kodex ist nur als Mindestaufgabenzuweisung zu verstehen. Daher soll in einem zweiten Schritt ein besonderer Schwerpunkt auf die Frage gelegt werden, welche Aufgaben über die Mindestaufgaben des Kodex hinaus auf den Prüfungsausschuss übertragen werden können und ggf. sollten. Ferner ist vor dem Hintergrund der möglichen Aufgaben zu untersuchen, innerhalb welcher Grenzen dem Prüfungsausschuss Aufgaben übertragen werden können und wie der Prüfungsausschuss diese Aufgaben erledigen kann. Neben den Gestaltungsgrenzen, die sich aus der unternehmensverfassungsrechtlichen Stellung des Aufsichtratsplenums und des Aufsichtsrats zum Vorstand ergeben, sollen auch die relevanten Gestaltungsgrenzen der Hauptversammlung durch Satzungsregelungen bestimmt werden. Ferner wird herausgearbeitet, welchen Bedingungen der Prüfungsausschuss hinsichtlich seiner Bildung, seiner inneren Ordnung und seiner Arbeitsweise unterworfen ist und wie er sich zweckmäßig organisieren kann. Ein weiterer Schwerpunkt dieser Arbeit ist die Tätigkeit des Prüfungsausschusses im Konzern. Konzernrechtliche Aspekte des Prüfungsausschusses sind bislang weitgehend unbeachtet geblieben. Zunächst wird aufgezeigt, in welchen Grenzen der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens seine Aufgaben konzernweit wahrnehmen kann. Daran anknüpfend wird dargestellt, welche Unterschiede sich für den Prüfungsausschuss einer börsennotierten Tochtergesellschaft im Vergleich zum Einzelunternehmen ergeben. Über die isolierte Darstellung der Prüfungsausschüsse innerhalb eines Konzerns hinaus wird die mögliche Zusammenarbeit verschiedener Prüfungsausschüsse innerhalb eines Konzerns aufgezeigt. Schließlich sollen auch Vorschläge unterbreitet werden, wie die Qualität der Rechnungslegung durch Beteiligung des Prüfungsausschusses weiter gestärkt werden kann. Vor allem dieser Aspekt versteht sich als Beitrag zur Fortentwicklung der Corporate Governance in Deutschland.

C. Eingrenzung des Themas und Begriffsbestimmung Aus Gründen der Übersichtlichkeit ist eine Eingrenzung des Themas in zweierlei Hinsicht erforderlich. Die folgenden Ausführungen haben ausschließlich börsennotierte Aktiengesellschaften im Sinne von § 3 Abs. 2 AktG zum Gegenstand. Neben der Übersichtlichkeit der Arbeit spricht für diese Eingrenzung des Themas auch, dass sich der DCGK ausschließlich an börsennotierte Aktiengesellschaften wendet.

§ 1 Einleitung

25

Nicht börsennotierten Gesellschaften wird die Beachtung des Kodex nur empfohlen3. Gegen eine Berücksichtigung von nicht börsennotierten Gesellschaften spricht ferner die empirisch festgestellte geringe Verbreitung von Prüfungsausschüssen bei kleineren börsennotierten Aktiengesellschaften4. Aus diesem Trend ist zu schließen, dass bei nicht börsennotierten Gesellschaften noch seltener Prüfungsausschüsse gebildet werden und kaum verbreitet sind. Dies mag daran liegen, dass Gesellschaften, die nicht unter ein Mitbestimmungsgesetz fallen vielfach nur über kleine Aufsichtsräte verfügen und damit ein Prüfungsausschuss häufig nicht der Best Practice entspricht. Die Einschränkung auf börsennotierte Aktiengesellschaften und Aktienkonzerne bietet sich auch aus internationalem Blickwinkel an. So wurden in den USA bereits 1972 durch die SEC und 1977 durch die NYSE erstmals einschlägige Regeln veröffentlicht, die sich zwangsläufig nur an börsennotierte Gesellschaften richteten. Auch der Sarbanes-Oxley-Act of 2002, der häufig als Vorreiter für die weitere – auch deutsche – Entwicklung, angesehen wird, wendet sich nur an börsennotierte Gesellschaften. Regelmäßig werden sich jedoch die Ergebnisse der Untersuchung auch auf (fakultative oder obligatorische) Aufsichtsräte und Beiräte nicht börsennotierter Gesellschaften übertragen lassen. Nicht durchgängig untersucht werden sollen auch die zahlreichen Fragen hinsichtlich der Vereinbarkeit der US-amerikanischen Vorschriften zur Errichtung und zu den Aufgaben eines Audit Committee mit der Unternehmensverfassung einer deutschen Aktiengesellschaft5. Für deutsche Unternehmen, die auf Grund einer US-Börsennotierung bei der SEC registriert sind, sind die Bestimmungen des Sarbanes-Oxley Act und die Ausführungsbestimmungen der SEC weitgehend obligatorisch und daher im Rahmen der bestehenden Unternehmensverfassung umzusetzen. Eine ausführliche Befassung mit diesen Fragen würde jedoch den Rahmen und das Thema dieser Arbeit überschreiten. Zudem ist seit einigen Jahren ein Rückzug deutscher Unternehmen vom Handel an der NYSE zu erkennen. Damit verringert sich die praktische Relevanz auf immer weniger Unternehmen. Die betroffenen Unternehmen begründen ihren Rückzug von der NYSE zumeist mit hohen Kosten auf Grund der regulatorischen Anforderungen bei gleichzeitig nur geringen Handelsumsätzen. Jüngst ___________ 3

Vgl. Präambel des DCGK. Siehe dazu § 5 A. 5 Ausführlich dazu etwa Altmeppen, ZGR 2004, 390; Schäfer, ZGR 2004, 416; Gruson/Kubicek, AG 2003, 337; dies., AG 2003, 393; Gruson/Kubicek, Der Sarbanes-Oxley Act; Lanfermann/Maul, DB 2002, 1725; Lanfermann/Maul, DB 2003, 349; Henssler, Der Konzern 2003, 255; von der Crone/Roth, AJP/PJA 2003, 131 ff. 4

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Erster Teil: Einleitung

erklärten etwa die BASF AG und die E.ON AG ihren beabsichtigten Rückzug6. Dennoch sollen die US-amerikanischen Vorschriften zur Errichtung und zu den Aufgaben eines Audit Committee dort angesprochen werden, wo amerikanische Regelungen zur Interpretation deutscher Regelungen herangezogen werden oder wo, vor allem im betriebswirtschaftlichen Schrifttum, in Anlehnung an die US-amerikanische Praxis an den Prüfungsausschuss weitere Aufgaben übertragen werden sollen. Auf betriebswirtschaftlichen Fragen, beispielsweise der prozesshaften Umsetzung in den Unternehmen oder des ökonomischen Nutzens eines Prüfungsausschusses, wird nur am Rande eingegangen. Für eine weitere Befassung sei auf das spezielle betriebswirtschaftliche Schrifttum verwiesen.

D. Gang der Untersuchung Die vorliegende Untersuchung gliedert sich in vier Teile. Der erste Teil der Untersuchung befasst sich mit den institutionellen Grundlagen und der Einführung in die Problematik. Hierzu erfolgt eine konzentrierte Darstellung der Aufgaben des Aufsichtsrats als Gremium und seiner Ausschüsse. Um die Stellung und die Aufgaben von Prüfungsausschüssen deutscher Prägung besser verstehen zu können, wird daran anschließend das US-amerikanische Audit Committee knapp behandelt. Nach einer kurzen Darstellung der historischen Entwicklung und Verbreitung von Audit Committees werden die Aufgaben und die Organisation aufgezeigt. Etwas vertiefter werden dabei die Änderungen in Folge des SOX behandelt. Zur Verdeutlichung des bisher in Deutschland Erreichten beschäftigt sich sodann die Arbeit mit der historischen Entwicklung von Prüfungsausschüssen in Deutschland. Ebenfalls aufgegriffen werden die Regelungen und Empfehlungen der Europäischen Union zur Bildung von Prüfungsausschüssen. Der zweite Teil befasst sich im Wesentlichen mit dem Prüfungsausschuss nach dem DCGK, seinen Aufgaben, seiner Bildung und seiner inneren Ordnung. Die Untersuchung beschränkt sich dabei auf die Betrachtung eines Einzelunternehmens. Bedingt durch die überragende Bedeutung, die dem DCGK für die Bildung und Verbreitung von Prüfungsausschüssen zukommt, wird zunächst durch Auslegung ermittelt, welche gesetzlichen Aufgaben der DCGK im Einzelnen auf Prüfungsausschüsse überträgt. Die weitere Darstellung folgt der durch den DCGK vorgegebenen Reihenfolge. Für jede gesetzliche Aufgabe erfolgt in einem ersten Schritt die Analyse ihres Inhalts. In einem zweiten Schritt ___________ 6 Vgl. FAZ vom 31.7.2007, S. 21; FAZ vom 22.8.2007, S. 12; FAZ vom 2.2.2006, S. 25; FAZ vom 2.9.2004, S. 21.

§ 2 Der Aufsichtsrat

27

wird untersucht, wie der Prüfungsausschuss an den gesetzlichen Aufgaben des Aufsichtsrats beteiligt werden kann. Kritisch wird insbesondere die Frage diskutiert, inwieweit der Prüfungsausschuss über die Berichte des Vorstands hinaus auf Informationen der Gesellschaft zugreifen kann, etwa durch Direktkontakte zur Internen Revision oder zu nachgeordneten Mitarbeiter. Daran anschließend wird erörtert, welche weiteren Aufgaben dem Prüfungsausschuss zugewiesen werden sollten. Vor dem Hintergrund der übertragenen Aufgaben befasst sich erst der zweite Abschnitt des zweiten Teils mit der Bildung, Besetzung und der inneren Ordnung von Prüfungsausschüssen. Dieser Aufbau wurde gewählt, da nur in Kenntnis der Aufgaben die Anforderungen an seine Organisation beantwortet werden können, etwa bei der Frage seiner personellen Besetzung oder der Anzahl seiner Sitzungen. Im letzten Abschnitt werden schließlich die haftungsrechtlichen Fragestellungen, die sich im Zusammenhang mit dem Prüfungsausschuss ergeben untersucht. Der dritte Teil hat den Prüfungsausschuss im Konzern zum Gegenstand; zunächst aus der Sicht des herrschenden Unternehmens, dann aus der des beherrschten Unternehmens. Um Dopplungen zu vermeiden, beschränkt sich dieser Teil der Untersuchung nur auf die konzernrelevanten Fragen der einzelnen Aspekte. Die Ausführungen zum Einzelunternehmen im zweiten Teil dieser Arbeit sind zusätzlich heranzuziehen. Abgerundet wird dieser Teil mit Ausführungen zur möglichen Zusammenarbeit verschiedener Prüfungsausschüsse innerhalb eines Konzerns. Ein Ausblick und eine thesenartige Zusammenfassung bilden im vierten Teil den Abschluss der Arbeit. Im Ausblick sind insbesondere die aus der Umsetzung der EU-Abschlussprüferrichtlinie (2006/43/EG) zu erwartenden Neuerungen zu untersuchen.

§ 2 Der Aufsichtsrat A. Unternehmensorganisation und Aufgaben Der Aufsichtsrat zählt zu den kennzeichnenden Strukturmerkmalen der in Deutschland dualistisch (two-tier system) konzipierten Organisation der Korporationen7. Nach § 111 Abs. 1 AktG hat der Aufsichtsrat die Geschäftsführung zu überwachen, die durch den Vorstand ausgeübt wird (§ 77 AktG). Dies ___________ 7 Auf die SE, bei der wie im angelsächsischen Rechtsraum ein „Verwaltungsrat“ (Board of Directors) mit exekutiven und nicht exekutiven Mitgliedern gebildet werden kann, wird im Folgenden nicht eingegangen.

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Erster Teil: Einleitung

schließt die Leitung (§ 76 AktG) der Gesellschaft ein. Adressat der Überwachung ist somit der Vorstand. Maßnahmen der Geschäftsführung können dem Aufsichtsrat nicht übertragen werden (§ 111 Abs. 4 Satz 1 AktG). Diese Beschränkung seiner Aufgabe auf die Überwachung unterscheidet ihn grundlegend vom monistischen Board-System (one-tier system). Im monistischen System sind Unternehmensleitung und Unternehmenskontrolle in einem gemeinsamen Führungsorgan zusammengefasst. In den USA etwa ist das Board of Directors das einzige Verwaltungsorgan einer Corporation. Das Board of Directors führt die Geschäfte der Gesellschaft und regelt innerhalb der durch die Satzung vorgegebenen Grenzen die Angelegenheiten der Gesellschaft nach seinem pflichtgemäßen Ermessen. Das Board of Directors soll die Gesellschaft führen, nicht aber das Tagesgeschäft verantworten. Auch kann es die Gesellschaft nicht vertreten8. Das Tagesgeschäft wird durch geschäftsführende Officer der Gesellschaft verantwortet, die vom Board of Directors bestellt werden. Die Officer können, müssen aber nicht, gleichzeitig Mitglieder des Board of Directors sein. In der Praxis ist der Chief Executive Officer (CEO) gleichzeitig der Vorsitzende des Board of Directors (Chairman). Bei nicht börsennotierten Gesellschaften kann das Board of Directors ganz aus geschäftsführenden Mitgliedern bestehen. Die Unterscheidung zwischen geschäftsführenden und nicht geschäftsführenden Direktoren begründet keine unterschiedlichen Rechtspflichten9. Bei der Wahrnehmung ihrer Aufgaben haben die Direktoren die Sorgfaltspflichten aus der duty of care und der duty of loyalty zu beachten sowie nach Recht und Gesetz (duty of obedience) zu handeln10. Das Board of Directors hat sowohl die genannten Geschäftsführungsaufgaben als auch die Funktion, die Officer der Gesellschaft zu überwachen. Damit obliegt es dem Board of Directors sich selbst und die Officer der Gesellschaft zu überwachen, die auch zugleich Directors sein können11. In der Praxis liegt die Überwachungsaufgabe bei den Outside Directors12, also jenen Directors, die nicht zugleich Officer der Gesellschaft sind. Im deutschen dualistischen System sind Unternehmensleitung und Unternehmenskontrolle organisatorisch getrennt. Vorstand und Aufsichtsrat stehen

___________ 8

Gruson/Kubicek, Der Sarbanes-Oxley Act, S. 11, Fn. 55. Steindl, US-Board und Aufsichtsrat, S. 102 f. 10 Steindl, US-Board und Aufsichtsrat, S. 102 f.; Gruson/Kubicek, Der SarbanesOxley Act, S. 10, Fn. 53. 11 Zu den damit verbundenen Aufgaben siehe § 4 C. 12 Synonym auch als Non-Executive Directors oder als Non-Management Directors bezeichnet. 9

§ 2 Der Aufsichtsrat

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sich als rechtlich gleichberechtigte Organe gegenüber13. Sie zusammen bilden die Verwaltung der Aktiengesellschaft. Gegenstand der Überwachung ist die Geschäftsführung des Vorstands. Regelmäßig ist die Überwachung dabei auf die Angelegenheiten begrenzt, die der Vorstand an den Aufsichtsrat nach § 90 AktG berichten muss14. Allerdings kann der Aufsichtsrat nach § 90 Abs. 3 AktG jederzeit vom Vorstand einen Bericht über Angelegenheiten der Gesellschaft verlangen. Die Überwachung beinhaltet zum einen die bereits abgeschlossenen Vorgänge der Geschäftsführung. Besondere Bedeutung kommt dabei der Prüfung des Jahresabschlusses und des Lageberichts (§ 171 Abs. 1 Satz 1 AktG) zu. Zum anderen muss der Aufsichtsrat seine fortlaufende Überwachung auch begleitend und vorausschauend anlegen und den Vorstand in grundsätzlichen Fragen der Unternehmensführung und der beabsichtigten Geschäftspolitik beraten15. Der Maßstab der Überwachung ist die Rechtmäßigkeit, die Ordnungsmäßigkeit, die Wirtschaftlichkeit und die Zweckmäßigkeit der Geschäftsführung des Vorstands16. Er hat dabei das Unternehmensinteresse zu verfolgen. Die grundsätzliche Abgrenzung der Organaufgaben zwischen Vorstand und Aufsichtsrat (Leitung und Überwachung) wird durch zwei Rechte des Aufsichtsrats durchbrochen. Eine indirekte Einflussnahme auf die Geschäftsführung ermöglicht das Aktiengesetz dem Aufsichtsrat über die Personalkompetenz (§ 84 Abs. 1 Satz 1, Abs. 3 AktG) und über die Festlegung von Zustimmungsvorbehalten (§ 111 Abs. 4 Satz 2 AktG)17. Neben der in § 111 Abs. 1 AktG hervorgehobenen Überwachungsfunktion stehen dem Aufsichtsrat noch weitere Aufgaben und Befugnisse zu, beispielsweise: –

Recht zur Mitentscheidung über die Einstellung von Teilen des Jahresüberschusses in freie Rücklagen (§ 58 Abs. 2 AktG),

___________ 13

Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 131; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 49. 14 Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 103; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 248; Hüffer, AktG, § 90, Rn. 1 f.; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 90 Rn. 4. 15 BGHZ 114, 127, 130; Uwe H. Schneider, in: FS Hadding, S. 621, 623; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 246 ff.; Hüffer, AktG, § 90, Rn. 5; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 94; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 29, Rn. 32. 16 BGHZ 114, 127, 129 f.; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 6; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 111, Rn. 24; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 71; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 11; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 183 ff. 17 Zu Zustimmungsvorbehalten siehe § 9 C.

30

Erster Teil: Einleitung

–

Erlass einer Geschäftsordnung für den Vorstand (§ 77 Abs. 2 Satz 1 AktG), Personalkompetenz (Bestellung, Abberufung und Wiederbestellung von Vorstandsmitgliedern sowie Abschluss und Kündigung der Anstellungsverträge) (§ 84 Abs. 1, Abs. 3 AktG), Beachtung angemessener Gesamtbezüge der Vorstandsmitglieder (§ 87 AktG), Befreiung eines Vorstandsmitglieds vom gesetzlichen Wettbewerbsverbot (§ 88 AktG), Recht auf laufende Information (§ 90 Abs. 1 AktG), Verfolgung von Schadensersatzansprüchen gegen Vorstandsmitglieder (§ 93 AktG), Einsichts- und Prüfungsrechte (§ 111 Abs. 2 AktG), Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer für den Jahresund Konzernabschluss gem. § 290 HGB (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG), Bestimmung von Zustimmungsvorbehalten für bestimmte Maßnahmen der Geschäftsführung und Mitentscheidung (§ 111 Abs. 4 AktG), Vertretung der AG gegenüber Vorstandsmitgliedern (§ 112 AktG), (Mit-)Erklärung zum Deutschen Corporate Governance Kodex (§ 161 AktG), Gewinnverwendungsvorschlag (§ 170 Abs. 2 AktG), Prüfung von Jahresabschluss, Lagebericht und Gewinnverwendungsvorschlag (§ 171 AktG), Mitwirkung bei der Feststellung des Jahresabschlusses (§ 172 AktG), Prüfung des Abhängigkeitsberichts (§ 314 Abs. 1 AktG).

–

– – – – – – – – – – – – –

B. Pflichtenzuwachs durch neue Aufgaben Als Reaktion auf verschiedene Unternehmenskrisen in Deutschland und in der ganzen Welt sind dem Aufsichtsrat in den letzten Jahren durch Gesetz, Rechtsprechung, Kodizes und Literatur eine Fülle von neuen Pflichten zugewachsen. Lutter18 fasste die Kompetenzveränderungen zu Gunsten des Aufsichtsrats so zusammen: Der Aufsichtsrat wurde „durch das KonTraG in die strategische Unternehmensplanung eingebunden; durch den BGH19 zur Beratung mit dem Vorstand über die Strategie des Unternehmens verpflichtet; durch das KonTraG20 zum Partner des Abschlussprüfers gemacht; durch das ___________ 18

Lutter, ZIP 2003, 417. Vgl. § 90 Abs. 1 Nr. 1 AktG; BGHZ 114, 127, 130. 20 Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich (KonTraG) v. 27. April 1998 (BGBl. I, S. 786 ff.). 19

§ 2 Der Aufsichtsrat

31

TransPuG21 gehalten, zustimmungspflichtige Geschäfte festzulegen und so die Zusammenarbeit mit dem Vorstand zu intensivieren und zu formalisieren.“ Die Aufgaben und Verantwortungsbereiche der Gesellschaftsorgane und die ihrer Organträger wurden durch das KonTraG stärker voneinander abgegrenzt und gestärkt22. So wurde die Vergabe des Abschlussprüfermandats, die entsprechende Beauftragung (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG) sowie die direkt an den Aufsichtsrat gerichtete Berichtspflicht des Abschlussprüfers (§ 321 Abs. 5 Satz 2 HGB) gesetzlich festgeschrieben. Aber auch durch weitere Gesetze, etwa das UMAG23, das KapCoRiLiG24 oder das Bilanzrechtsreformgesetz (BilReG)25 wurde diese grundsätzliche Tendenz weitergeführt. Mit dem TransPuG26 wurde der erste Teil der legislatorischen Änderungsvorschläge der Regierungskommission Corporate Governance27 zum Aktienund Handelsrecht mit dem Ziel einer Attraktivitätssteigerung der deutschen Aktiengesellschaft umgesetzt. Ein Schwerpunkt war die Tätigkeit des Aufsichtsrats und seine Informationsversorgung. Durch den neu gefassten § 90 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AktG wurde die Pflicht des Vorstands zur Berichterstattung über die Umsetzung der Unternehmensplanung in der Vergangenheit (sog. follow up-Berichterstattung) klargestellt, da in der Praxis eine Berichterstattung nicht immer erfolgte28. Der neue § 90 Abs. 1 Satz 2 AktG erstreckt die Berichtspflicht des Vorstands gegenüber dem Aufsichtsrat ausdrücklich auf die Toch___________ 21 Gesetz zur weiteren Reform des Aktien- und Bilanzrechts, zu Transparenz und Publizität (Transparenz- und Publizitätsgesetz) vom 19. Juli 2002 (BGBl. I, S. 681 ff.). 22 Überblick zu den KonTraG-Änderungen im Allgemeinen: Zimmer, NJW 1998, 3521 ff.; Seibert, in: Dörner/Menold/Pfitzer (Hrsg.), Reform des Aktienrechts, der Rechnungslegung und Prüfung, S. 1 ff.; zu den hier relevanten Änderungen: Hommelhoff, BB 1998, 2567; Hommelhoff, BB 1998, 2625. 23 Gesetz zur Unternehmensintegrität und Modernisierung des Anfechtungsrechts (UMAG) v. 22. September 2005 (BGBl. I, S. 2802 ff.). 24 Gesetz zur Durchführung der Richtlinie des Rates der Europäischen Union zur Änderung der Bilanz- und der Konzernrichtlinie hinsichtlich ihres Anwendungsbereichs (90/605/EWG), zur Verbesserung der Offenlegung von Jahresabschlüssen und zur Änderung anderer handelsrechtlicher Bestimmungen (Kapitalgesellschaften- und CoRichtlinie-Gesetz – KapCoRiLiG) v. 24.02.2000 (BGBl. I, S. 154 ff.). 25 Gesetz zur Einführung internationaler Rechnungslegungsstandards und zur Sicherung der Qualität der Abschlussprüfung (Bilanzrechtsreformgesetz – BilReG) vom 4.12.2004 (BGBl. I, S. 3166 ff.). 26 Gesetz zur weiteren Reform des Aktien- und Bilanzrechts, zu Transparenz und Publizität (Transparenz- und Publizitätsgesetz) vom 19.07.2002, BGBl. I 2681. 27 Der Abschlussbericht der Regierungskommission Corporate Governance vom Juli 2001 wurde als BT-Drucks. 14/7515 veröffentlicht. Ferner abgedruckt in: Baums (Hrsg.), Bericht der Regierungskommission Corporate Governance: Unternehmensführung, Unternehmenskontrolle, Modernisierung des Aktienrechts, 2001. 28 Begr. RegE, BT-Drucks. 109/02, S. 29.

32

Erster Teil: Einleitung

ter- und Gemeinschaftsunternehmen. Neu eingeführt wurde die Entsprechenserklärung nach § 161 AktG über die Beachtung der Empfehlungen des DCGK.

§ 3 Ausschüsse des Aufsichtsrats In der Praxis der Aufsichtsratstätigkeit hat sich bei großen Aufsichtsräten die Bildung von Ausschüssen bewährt. Die Aufsichtsratsgröße, die bei deutschen mitbestimmten Aufsichtsräten bis zu 20 oder 21 Mitglieder betragen kann, verhinderte teilweise eine intensive und vertrauensvolle Behandlung von komplexen Sachverhalten29. Durch die mit der Untergliederung in Ausschüsse beabsichtigte Arbeitsteilung soll die Effektivität der Aufsichtsratstätigkeit gesteigert und das im Aufsichtsrat vorhandene Fachwissen besser genutzt werden.

A. Organisationsfreiheit des Aufsichtsrats Die Bildung von Ausschüssen des Aufsichtsrats ist – abgesehen vom Vermittlungsausschuss gem. § 27 Abs. 3 MitbestG – nach deutschem Recht nicht vorgeschrieben. Die Entscheidung über die Bildung und Auflösung, über den Auftrag und dessen Änderung sowie über die personelle Besetzung in dem durch § 107 Abs. 3 S. 2 AktG zugelassenen Rahmen obliegt ausschließlich der Selbstorganisation des Aufsichtsrats30. Die Sorgfaltspflicht des Aufsichtsrats aus §§ 116, 93 AktG zu einer sachgerechten Organisation seiner Tätigkeit wird ihn bei größeren Gesellschaften in aller Regel dazu zwingen, von der Möglichkeit der Ausschussbildung Gebrauch zu machen31. Der DCGK empfiehlt in Tz. 5.3.1 in Abhängigkeit von den spezifischen Gegebenheiten des Unternehmens und der Anzahl seiner Mitglieder, fachlich qualifizierte Ausschüsse zu bilden. Die Mitglieder eines Ausschusses sind nicht „herausgehobene Mitglieder“ des Aufsichtsrats, sondern Mitglieder mit besonderen, durch ihre zusätzliche Funktion begründeten Rechten und Pflichten. Ihre Rechte und Pflichten sind Ausfluss ihrer Wahl in den Aufsichtsrat und der durch ihre Kollegen erfolgten ___________ 29

Tz. 5.3.1 DCGK; krit. dazu Pelzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 226; allg. M. z. B. Lutter, ZHR 159 (1995), S. 287, 298 f. 30 Siehe dazu im Einzelnen §§ 10 – 12. 31 Vgl. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 534, 620; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 14 f.; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 156; nur eingeschränkt Lutter, ZHR 159 (1995), 287, 298; so z. B. die Stellungnahme des Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, 2281 ff., Tz. 10; zu unternehmensspezifischen Kriterien siehe § 7.

§ 3 Ausschüsse des Aufsichtsrats

33

Bestellung zu einem Ausschussmitglied. Besondere Verschwiegenheitspflichten von Ausschussmitgliedern gegenüber anderen dem Ausschuss nicht angehörenden Aufsichtsratsmitgliedern gelten für die allgemeine Tätigkeit nicht32.

B. Förderung der Ausschussbildung Obgleich die Bildung von Aufsichtsratsausschüssen seit jeher durch das AktG gestattet ist, wurde die Ausschussbildung durch das KonTraG forciert. Zwar wurde die Ausschussbildung „aus Gründen der Flexibilität der Unternehmensverwaltung“33 nicht zwingend vorgeschrieben, aber in einer Vielzahl von Regelungen durch Anreize nahe gelegt. So wurde beispielsweise die Bedeutung der Ausschussarbeit für die Prüfung des Jahresabschlusses in den neu gefassten §§ 170 Abs. 3 und 171 Abs. 1 Satz 2 AktG besonders anerkannt. Gegenüber der Hauptversammlung hat der Aufsichtsrat nunmehr zu erklären, welche Ausschüsse er gebildet hat und wie oft diese getagt haben (§ 171 Abs. 2 Satz 2 2. Halbs. AktG34). § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG-E i. d. F. des BilMoG-E (RefE) weist den Aufsichtsrat nunmehr ausdrücklich auf die Möglichkeit zur Einrichtung eines Prüfungsausschusses hin. In der Praxis konnte bereits in den Jahren vor Verabschiedung des KonTraG beobachtet werden, dass der Ausschussbildung große Aufmerksamkeit gewidmet wurde. Nach einer Studie von Bleicher 35aus dem Jahre 1987 bestand bei 58% der größeren Aktiengesellschaften ein Personalausschuss, 29% der Gesellschaften verfügten über ein Präsidium, 24% über einen Finanzausschuss und 18% über einen Investitionsausschuss. Eher selten waren zu dieser Zeit Prüfungsausschüsse vorzufinden36. Diese waren nur bei 7% der Unternehmen anzutreffen, gefolgt von dem Sozialausschuss (4%). Ad-Hoc-Ausschüsse spielten nur eine geringe Rolle (4%).

C. Arten von Ausschüssen I. Einteilung nach Beratungsgegenständen Unter diesem Gesichtspunkt sind insbesondere zu nennen: das Präsidium, der Prüfungsausschuss, der Sozialausschuss, der Personalausschuss und die ___________ 32

MünchKommAktG/Semler, § 111, Rn. 55. Begr. RegE KonTraG, BR-Drucks. 872/97, S. 40. 34 Hommelhoff/Mattheus, AG 1998, 249, 250: „Anregungsnorm“. 35 Bleicher, Der Aufsichtsrat im Wandel, S. 25. 36 Zur Entwicklung des Prüfungsausschusses siehe § 5 A. 33

34

Erster Teil: Einleitung

Fachausschüsse (Finanzen, Investitionen, Krediten, Technik, usw.). Nicht alle diese Ausschüsse sind bei allen Aktiengesellschaften anzutreffen. Bei mitbestimmten Gesellschaften ist zwingend ein Vermittlungsausschuss zu bilden (§ 27 Abs. 3 MitbestG).

II. Vorbereitende, überwachende und beschließende Ausschüsse Das Gesetz differenziert in § 107 Abs. 3 AktG Ausschüsse in vorbereitende, überwachende und beschließende Ausschüsse. Besonders hervorgehoben werden in Satz 1 die vorbereitenden und die überwachenden Ausschüsse. Daneben können, wie aus § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG folgt, auch Aufsichtsratsaufgaben zur endgültigen Erledigung an einen Ausschuss delegiert werden37. Vorbereitende Ausschüsse sollen Verhandlungen oder Beschlüsse des Aufsichtsrats vorbereiten (§ 107 Abs. 3 Satz 1 AktG)38. Ihr Zweck besteht in der Regel darin, dem Aufsichtsrat einen fundierten Verhandlungs- oder Beschlussvorschlag zu liefern, über den der Aufsichtsrat in eigener Verantwortung zu befinden hat. Dies kann insbesondere dann sinnvoll sein, wenn das Gesetz einen Plenarvorbehalt vorsieht39, die Beschlussvorlagen an das Plenum aber mit einem hohen Aufwand verbunden sind, der vom Plenum nur schwer oder mit Verzögerungen zu leisten wäre. Vorbereitende Ausschüsse haben bei ihrer Tätigkeit soweit möglich, jede Präjudizierung, auch wenn diese rechtlich nicht bindend ist, zu vermeiden. Bei den überwachenden Ausschüssen handelt es sich um Ausschüsse, denen spezielle Teilbereiche der Überwachung zur besonderen Überwachung anvertraut sind40, nicht jedoch die Kontrolle des Vorstands. Diese zentrale Pflicht des Aufsichtsrats kann nicht auf einen Ausschuss delegiert werden. Im Rahmen seiner Selbstorganisation hat der Aufsichtsrat das Recht, unter Beachtung seiner Gesamtverantwortung, beschließenden Ausschüssen Aufga___________ 37

Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 622; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 16. 38 Vgl. Tz. 5.3.4 DCGK. 39 Nach Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 151; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 54, 55; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 25 wird durch den Vorbehalt der ausschließlichen Zuständigkeit des Gesamtaufsichtsrats in § 103 Abs. 3 Satz 2 AktG eine vorbereitende Tätigkeit nicht ausgeschlossen. 40 Potthoff/Trescher/Theisen, Das Aufsichtsratsmitglied, Rn. 1111; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 18, 27; nach Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 269 und Semler, AG 1988, 60, 61 sollte nicht zwischen beschließenden und überwachenden Ausschüssen unterschieden werden, sondern nur zwischen abschließenden und vorbereitenden Aus rechtlicher Sicht bestünden zwischen beschließenden und überwachenden Ausschüssen keine Unterschiede.

§ 3 Ausschüsse des Aufsichtsrats

35

ben zur endgültigen Erledigung zuzuweisen (§ 107 Abs. 3 Satz 2 AktG). Sie entscheiden dann selbständig an Stelle des Gesamtaufsichtsrats in dessen Entscheidungskompetenz. Das Plenum verliert insoweit seine Beschlusskompetenz. Sinnvoll sind solche Zuweisungen für spezielle Bereiche der gestaltenden Überwachung (z. B. bei Genehmigung zustimmungspflichtiger Geschäfte). Dem Plenum steht es jederzeit frei, diese Kompetenz wieder an sich zu ziehen, jedoch nur für die Zukunft. Beschlüsse eines Ausschusses, die noch keine Außenwirkung entfaltet haben, kann der Aufsichtsrat durch einen eigenen Beschluss abändern und die Entscheidung an sich ziehen. Delegationen an beschließende Ausschüsse sind, um die gesetzlichen Zuständigkeiten des Aufsichtsrats nicht auszuhöhlen, nur in den Grenzen des § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG möglich. Über den Wortlaut hinaus müssen wichtige Fragen in der Zuständigkeit des Plenums verbleiben41. Dazu gehören zunächst die Fragen der Selbstorganisation des Aufsichtsrats und die wichtigsten Kompetenzen im Zusammenhang mit der Überwachungsfunktion. Sie sind ihrem Wesen nach nicht delegierbar, obgleich das Gesetz dies nicht ausdrücklich festgelegt hat, und zwar42: –

die Wahrnehmung der Überwachungsaufgabe, da diese ausschließlich dem Aufsichtsrat zusteht. Einem Ausschuss können diesbezüglich nur einzelne Überwachungsmaßnahmen übertragen werden, die Bildung, Auflösung und Änderung von Ausschüssen sowie deren personelle Besetzung, der Erlass und die Änderung der Geschäftsordnung für den Aufsichtsrat.

– –

Ein ausdrückliches Delegationsverbot mit der Konsequenz, dass die konkrete Entscheidung dem Plenum vorbehalten bleibt, besteht nach § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG unter anderem für – – –

der Erlass einer Geschäftsordnung für den Vorstand (§ 77 Abs. 2 AktG), die Bestellung und Abberufung von Vorstandsmitgliedern (§ 84 AktG), die Prüfung des Jahresabschlusses, Geschäftsberichts, Gewinnverwendungsvorschlags, Konzernabschlusses und Konzernlageberichts (§ 171 Abs. 1 AktG), – die Beschlussfassung über den Aufsichtsratsbericht und dessen Vorlage an den Vorstand (§ 171 Abs. 2 AktG), ___________ 41

Die Wichtigkeit der zu treffenden Entscheidung ist für die Delegation in einen Ausschuss nicht ausschlaggebend (str.). Die Einschränkung der Delegationsbefugnis hat nur zur Folge, dass ein Ausschuss darüber nicht an Stelle des Plenums beschließen kann. Wie hier: Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 22. 42 Potthoff/Trescher/Theisen, Das Aufsichtsratsmitglied, Rn. 1113; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 22; Semler, AG 1988, 60, 61; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 3; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 26 ff.; Köstler/Zachert/Müller, Aufsichtsratspraxis, Rn. 383.

36

Erster Teil: Einleitung

– – –

die Billigung und Feststellung des Jahresabschlusses (§172 AktG), die Billigung des Konzernjahresabschlusses (§ 171 Abs. 2 Satz 5 AktG), die Bestimmung des Kreises der zustimmungspflichtigen Geschäfte (§ 111 Abs. 4 Satz 2 AktG).

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick Audit Committees sind im angloamerikanischen Rechtsraum seit vielen Jahren verbreitet und haben dort einen festen Platz in der Unternehmenskultur. Sie sind teilweise gesetzlich vorgeschrieben oder Voraussetzung einer Börsennotierung. Eine vollständige Übernahme der US-amerikanischen Regeln zum Audit Committee scheidet aber auf Grund der wesentlichen Strukturunterschiede im Gesellschaftsrechts aus. Vielfach werden sie jedoch als Referenzrahmen bei der Ausgestaltung deutscher Prüfungsausschüsse herangezogen. Nur vor dem Hintergrund der Ausgestaltung und Arbeitsweise der US-amerikanischen Audit Committees ist die Einrichtung und Aufgabenstellung deutscher Prüfungsausschüsse in Aktiengesellschaften nach dem AktG43 und die Diskussion um mögliche Änderungen oder Erweiterungen verständlich. Teilweise erhobene Forderungen nach einer stärkeren Angleichung der Aufgaben sind jedoch meist mit dem deutschen Aktienrecht und der Unternehmensverfassung einer deutschen Aktiengesellschaft nicht vereinbar. Das US-amerikanische Audit Committee nimmt als Ausschuss des Boards of Directors eine weitgehend autonome Stellung ein. Neben seiner Überwachungsaufgabe nimmt es auch Aufgaben der Geschäftsführung wahr, etwa durch seine direkte Einflussnahme auf die Interne Revision44. Um die Stellung und die Aufgabe von Prüfungsausschüssen deutscher Prägung verstehen zu können, wird das US-amerikanische Audit Committee zunächst charakterisiert und in die Unternehmensverfassung eingeordnet. Nach einer kurzen Darstellung der historischen Entwicklung und Verbreitung von Audit Committees werden die Aufgaben und die Organisation aufgezeigt.

A. Bildung von Committees Im US-amerikanischen Gesellschaftsrecht ist das Board of Directors sowohl das Führungs- als auch das Überwachungsorgan45. Weitere eigenständige Gre___________ 43

In Abgrenzung zur Societas Europaea (SE) oder zu Aktiengesellschaften nach dem Statut eines Mitgliedslandes der EU. 44 Scheffler, ZGR 2003, 236, 237. 45 Siehe hierzu § 2 A.

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick

37

mien sind nicht vorhanden. Dem Board obliegt im Rahmen seiner personellen Überwachungsfunktion als wesentliche Aufgabe die Bestellung und Abberufung der Officer und sonstiger Mitglieder der obersten Leitungsebenen. Darüber hinaus erstreckt sich die sachliche Überwachungsaufgabe des Boards auf eine vergangenheitsbezogene Kontrolle und auf die laufende Überwachung der Geschäftsführung. Nach dem US-amerikanischen Gesellschaftsrecht kann das Board Ausschüsse zu seiner Unterstützung bilden und die Ausschussmitglieder wählen. Die Bedeutung und die Anzahl von Ausschüssen haben in den letzten Jahren stark zugenommen. Die Einrichtung, Zusammensetzung und Zuständigkeit liegt formal im Ermessen der einzelnen Gesellschaft, wird jedoch durch börsenrechtliche Zulassungsbestimmungen sowie durch Best Practice Regeln de facto vorgegeben46. Die Zuständigkeit eines Ausschusses wird in dem Gründungsbeschluss des Boards oder in der Geschäftsordnung (bylaw) festgelegt und ist damit eine vom Board abgeleitete Zuständigkeit47. Die am häufigsten eingerichteten Ausschüsse sind das Audit, Compensation, Executive und Nominating Committee48. Im Rahmen seiner Zuständigkeiten steht dem Ausschuss das Recht zu, für das Board zu handeln. Dem Board steht es aber jederzeit frei, die delegierten Kompetenzen den Ausschüssen wieder zu entziehen.

B. Historische Entwicklung und Verbreitung des Audit Committee Im Anschluss an einen Betrugsfall49 wurde erstmals 1939/40 von der NYSE und der SEC die Einrichtung von Audit Committees ausdrücklich empfohlen50. ___________ 46

Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 76; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 38. 47 Gruson/Kubicek, Der Sarbanes-Oxley Act, S. 12; Gruson/Kubicek, AG 2003, 337, 343. 48 Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 77. 49 Der einschlägig vorbestrafte Präsident der an der New Yorker Börse gehandelten Firma McKesson & Robbins hatte unter falschem Namen jahrelang planmäßig Scheingeschäfte getätigt. Eine eingeleitete Untersuchung ergab, dass der vom Wirtschaftsprüfer mit einem uneingeschränkten Bestätigungsvermerk versehene Jahresabschluss für 1937 etwa $ 19 Mio. fiktives Vermögen aufwies. Vom Wirtschaftsprüfer waren alle nach damaligem Verständnis nötigen Prüfungshandlungen durchgeführt worden. Die SEC gelangte zu dem Schluss, dass diese nicht ausreichend seien und dass zukünftig das Board of Directors bei der Auswahl des Abschlussprüfers und der Durchführung der Abschlussprüfung eingebunden werden sollte. Damit sollte die Abhängigkeit der Wirtschaftsprüfer von der Geschäftsführung verringert werden. Vgl. Girnghuber, Das USamerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 44.

38

Erster Teil: Einleitung

Dieser Empfehlung zur Errichtung von Audit Committees wurde jedoch nur in geringem Umfang entsprochen51. Spezielle Anforderungen, z. B. aus welchen Board-Mitgliedern sich das Audit Committee zusammenzusetzen habe und welche Aufgaben es haben sollte, kamen erstmals 1967 in den USA auf52. Zahlreiche Unternehmenszusammenbrüche und Haftpflichtprozesse, in deren Folge auch die Haftung der Outside Directors durch die Gerichte verschärft wurde, sowie ein grundsätzlich stärkeres Problembewusstseins in der Öffentlichkeit veranlassten die SEC53 in enger Zusammenarbeit mit dem AICPA (American Institute of Certified Public Accountants) 1972 zu entsprechenden Vorstößen. Mitentscheidend für die rasche Verbreitung von Audit Committees war die Änderung von Sec. 14(a) des Securities Exchange Act of 1934 im Jahr 1974, wodurch die bei der SEC registrierten Gesellschaften verpflichtet wurden, im Proxy Statement die Mitglieder des Audit Committee anzugeben bzw. offen zu legen, dass kein Audit Committee eingerichtet wurde54. Der entscheidende Schritt zur weiten Verbreitung von Audit Committees bei großen Gesellschaften war jedoch die Verpflichtung der NYSE, die seit dem 1. Juli 1978 allen an ihr notierten Unternehmen die Einrichtung eines unabhängigen Audit Committees zwingend vorschrieb55. Im Jahr 1980 schloss sich die AMEX dieser Vorgabe an56. In der Folgezeit entwickelte sich das Audit Committee zum am häufigsten gebildeten Committee im Board of Directors, das sich zum Schrittmacher einer erfolgreichen Kontrolle verfeinerte. Eine Studie der SEC für die Jahre 19791981 belegt bereits, dass bei über 86 % der in die Untersuchung eingezogenen Unternehmen ein Audit Committee vorhanden war. Der Prozentsatz der Gesellschaften schwankte dabei zwischen 90 % bei Gesellschaften mit einer Bilanzsumme von mehr als $ 150 Mio. und 68 % bei Gesellschaften mit weniger als

___________ 50

Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 148, 148; Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 93; Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2198; Wüstemann, WPg 1971, 37. 51 Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2198. 52 Böckli, Schweizer Treuhänder 2003, S 559; Scheffler, ZGR 2003, 236, 238. 53 SEC, Accounting Series Releases, Release No. 123, March 23, 1972, par. 3124. 54 Goerdeler, ZGR 1987, 219, 221; Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 93 f.; Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 29. 55 NYSE Guide (CCH) 2495 H; Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 29; Böckli, Schweizer Treuhänder 2003, 559; Scheffler, ZGR 2003, 236, 238; siehe auch Lück/Holzer, DB 1979, 1517, 1519. 56 Scheffler, ZGR 2003, S. 238; Ranzinger/Blies, AG 2001, 455, 456.

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick

39

$ 50 Mio. Bilanzsumme57. Nach einer Umfrage von Korn/Ferry verfügten 1992 bereits 98,7 % aller Boards über einen Prüfungsausschuss58. Der Bericht der National Commission on Fraudulent Reporting, der sog. „Tradway Commission“, im Jahre 1987 führte zu einer noch stärkeren Verbreitung von Audit Committees. In ihren Empfehlungen zur Verhinderung von betrügerischer bzw. absichtlich falscher Berichterstattung wies die Kommission dem Audit Committee eine wichtige Rolle zu. Sie empfahl der SEC, die Implementierung von Audit Committees verbindlich für alle Publikumsgesellschaften vorzuschreiben59. Im Jahr 1999 besaßen 95,5 % der amerikanischen „Fortune 1.000“Unternehmen ein Audit Committee60. Der im gleichen Jahr vorgelegte Bericht eines durch die NYSE und die NASD (National Association of Securities Dealers, Inc.) eingesetzten Sonderausschusses, des „Blue Ribbon Committee on Improving the Effectivness of Corporate Audit Committees“ (BRC), machte weitere Vorschläge zur Verbesserung der Effektivität von Audit Committees61. Nach einer breiten öffentlichen Diskussion fanden daraufhin eine Großzahl dieser Vorschläge Eingang in die Final Rule „Audit Committee Disclosure“62 der SEC. Als Folge der Empfehlungen des BRC wurden die Börsenzulassungsbedingungen der Technologiebörse NASDAQ geändert. Seit Mitte 2001 haben alle an der NASDAQ notierten Unternehmen einen Bericht über die Zuständigkeiten des Audit Committees einzureichen und die Börsenbedingungen zur Struktur des Audit Committees und zur Unabhängigkeit seiner Mitglieder einzuhalten63. Als Reaktion auf Bilanzskandale u. a. bei „Enron“ und „Worldcom“, die jeweils über ein Audit Committee verfügten, wurde im Jahr 2002 der SarbanesOxley Act64 (SOX) verabschiedet. Dieser ist die wichtigste und am weitest rei___________ 57 Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 30. 58 Vgl. Korn/Ferry, 30th Annual Board of Directors Study (2003), S. 24. 59 Vgl. Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 62; Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2199. 60 Vgl. Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, 2281, Tz. 3. 61 Vgl. Report and Recommendations of the Blue Ribbon Committee on Improving the Effectiveness of Corporate Audit Committees, S. 10 ff.; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 63; weiterführend Niehus, DB 1999, 1765; Ranzinger/Blies, AG 2001, 455, 457. 62 SEC Final Rule, Release No. 34-42266. 63 Scheffler, ZGR 2003, 236, 238; Ranzinger/Blies, AG 2001, 455, 456 f. 64 Sarbanes-Oxley Act of 2002, Public Law 107-204, July 30, 2002, H.R. 3763; benannt dem Senator Paul S. Sarbanes und dem Kongressabgeordneten Michael G. Oxley.

40

Erster Teil: Einleitung

chende Ergänzung des Securities Exchange Act of 1934,65 dem USamerikanischen Börsengesetz. Die darin enthaltenen detaillierten Corporate Governance Regeln weisen umfangreiche Bestimmungen zur Besetzung und zu den Aufgaben des Audit Committee auf. Das Kapitalmarktgesetz bezweckt nach der dem Gesetzestext vorangestellten Begründung den Schutz von Anlegern durch genauere und verlässlichere wertpapierrechtliche Schutzvorschriften. Zur Umsetzung der zahlreichen gesetzlichen Vorgaben wurden in der Folgezeit durch die SEC verschiedene Rules mit weiteren Anforderungen erlassen. Nach diesen Rules werden die amerikanischen Börsen verpflichtet, diejenigen Gesellschaften, die über kein dem SOX entsprechendes Audit Committee verfügen, vom Börsenhandel auszuschließen66. Auf Veranlassung der SEC haben die NYSE und die NASDAQ ihre Kotierungsbestimmungen grundlegend überarbeitet und umfassende Regeln für Audit Committee geschaffen, die teilweise sogar über die Anforderungen des SOX und der SEC hinausgehen. Von amerikanischen Unternehmen waren diese Regeln ab der ersten Hauptversammlung nach dem 15. Januar 2004, spätestens ab dem 31. Oktober 2004 zu befolgen. Ausländischen Gesellschaften wurde eine längere Übergangsfrist bis zum 31. Juli 2005 eingeräumt. Neben den USA sind Audit Committees auch in weiteren Ländern des angloamerikanischen Rechtsraums verbreitet, wenn auch teilweise erst in neuerer Zeit. Die Entwicklung in Kanada verlief ähnlich wie in den USA. Ende der 60er Jahre empfahl das kanadische Institut der Wirtschaftsprüfer bei börsennotierten Gesellschaften ein Audit Committee einzurichten67. 1971 verfügten jedoch lediglich 6 % der großen kanadischen Gesellschaften über ein Audit Committee. Verschiedene einzel- und bundesstaatliche Regelungen in den 70er Jahren führten zu einer starken Zunahme von Audit Committees. Der Canada Business Corporation Act verlangte in Section 165 (1)68 von Gesellschaften, deren Anteile öffentlich gehandelt wurden und im Eigentum von mehr als einer Person standen, die Errichtung eines Audit Committees. Dieses musste aus mindestens drei Directors bestehen, wobei die Mehrheit der Mitglieder weder Officer noch Angestellte der Gesellschaft sein durften.

___________ 65

Altmeppen, ZGR 2004, 390, 393. SEC Final Rule, Release No. 33-8220 [17 CFR 240.10A-3(b)(3)] in Kraft seit 25. April 2003; Altmeppen, ZGR 2004, 390, 394. 67 Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2199. 68 Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 32; jetzt Section 171 Canada Business Corporations Act. 66

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick

41

Ein erster Meilenstein in der weiteren Entwicklung war der Abschlussbericht der MacDonald Commission69 im Jahr 1988. Dieser Report empfahl, dass Audit Committees von börsennotierten Gesellschaften nur aus Outside Directors bestehen sollten. Ferner beinhaltete er Richtlinien für die Berichte des Abschlussprüfers an das Audit Committee und die Auforderung an das Audit Committee, der Hauptversammlung über die Art und Weise der Aufgabenerledigung zu berichten. Der im Jahr 1994 veröffentlichte Bericht des Toronto Stock Exchange Committee on Corporate Governance in Canada70 empfahl, dass das Audit Committee von börsennotierten Gesellschaften nur aus Outside Directors bestehen sollte, es unmittelbaren Zugang zum internen und externen Prüfer haben sollte und die Aufsichtsverantwortlichkeit für das Berichtswesen des Managements über die Interne Revision wahrnehmen sollte. Im Jahr 1999 führte die Toronto Stock Exchange als Voraussetzung für die weitere Börsennotierung ausdrückliche Offenlegungsvorschriften ein71, welche die Empfehlungen aus dem Jahr 1994 beinhalteten72. In Großbritannien haben sich Audit Committees als Folge des „Code of Best Practice“ der Cadbury-Commission trotz einer fehlenden gesetzlichen Verpflichtung weitgehend durchgesetzt. Mit seiner Empfehlung an börsennotierte Gesellschaften, Audit Committees zu bilden, erklärte er die Einrichtung von Audit Committees zur Best Practice73. Der Commissions-Report enthält u. a. Empfehlungen zur Zusammensetzung und organisatorischen Ausgestaltung und zu den spezifischen Aufgaben des Audit Committees. Aufbauend auf dem Abschlußbericht des Committee on Corporate Governance und den Cadbury und Greenbury Reports wurde im Mai 2000 „The Combined Code of Corporate Governance“ des Financial Reporting Council verabschiedet. Seine Einhaltung ist Voraussetzung der Börsennotierung an der Londoner Börse74. Der Code sieht die Einrichtung eines Audit Committee vor und legt dessen Zusammensetzung, Ausgestaltung und spezifische Aufgaben fest. Mit der Neufassung des

___________ 69 Report of the Commission to Study the Public’s Expectation of Audits, CICA, Canada. 70 Where Were the Directors?, Guidelines for Improved Corporate Governance in Canada (Toronto Report), December 1994, proposed guideline 14. 71 Toronto Stock Exchange, Corporate Governance – A guide to good disclosure, December 2003, S. 1; vgl. KPMG Audit Committee Institute Canada, Shaping the Canadian Audit Committee Agenda, S. 1 f. 72 Vgl. Guideline 13 Toronto Stock Exchange. 73 Cadbury Code, Tz. 4.3; Scheffler, ZGR 2003, 236, 238; Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 93; Ranzinger/Blies, AG 2001, 455, 457; Bak, Audit Committee, S. 31 f. 74 Vgl. Präambel (3) des Combined Code of Corporate Governance, Mai 2000.

42

Erster Teil: Einleitung

Code im Juli 2003 wurden die Aufgaben und Zuständigkeiten des Audit Committee wesentlich erweitert75.

C. Gründe zur Errichtung eines Audit Committee In der einstufigen angloamerikanischen Unternehmensorganisation sind die geschäftsführenden und überwachenden Funktionen im Board of Directors vereint. Die Directors sind entweder Inside Directors oder Outside Directors. Inside Directors sind neben ihrer Funktion im Board angestellte Manager des Unternehmens, zumeist Officer, die Aufgaben der Geschäftsführung wahrnehmen und das Tagesgeschäft verantworten. Bei den Outside Directors handelt es sich in der Regel um Führungskräfte anderer Unternehmen, die in keinem Angestelltenverhältnis zur überwachten Gesellschaft stehen. Der Chief Executive Officer, vergleichbar dem Vorstandsvorsitzenden einer deutschen Aktiengesellschaft, nimmt in der Regel zugleich die Aufgaben des Chairman of the Board, vergleichbar mit der Funktion eines Aufsichtsratsvorsitzenden, wahr. Das Fehlen eines eigenständigen Überwachungsorgans und die daraus teilweise resultierende personelle Identität zwischen Überwacher und Überwachtem führen zur Schwächung der Unternehmensüberwachung. Zudem führt das System der Stimmrechtsvollmachten (proxy voting), das bei der Wahl der Directors angewendet wird, zu einer weiteren Schwächung der Überwachung. Die Mehrheit der Anteilseigner nimmt in der Regel nicht selbst an der Wahlversammlung teil, sondern lässt ihr Stimmrecht von dritten Personen ausüben, die mit einer Stimmrechtsvollmacht ausgestattet sind. Regelmäßig ermöglicht die Gesellschaft, dass das Stimmrecht per Stimmrechtsvollmacht einem Proxy Committee übertragen werden kann76. Gleichzeitig schlägt das Management die zu wählenden Directors bzw. ein bestimmtes Abstimmungsverhalten vor. Den Anteilseignern bleibt nur die Möglichkeit, den Wahlvorschlag anzunehmen oder abzulehnen. Im Ergebnis führt dies dazu, dass das Management maßgeblich die Besetzung des Boards beeinflussen kann77, der Überwachte sich somit seinen Überwacher aussucht.

___________ 75

Vgl. Tz. C.3 des Combined Code of Corporate Governance, Juli 2003 und Neufassung Juni 2006. 76 Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 26. 77 Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 26.

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick

43

Ein weiterer Grund liegt im faktischen Übergewicht des Managements im Board78. In der Praxis besteht ein Board of Directors aus meist 13 formal gleichberechtigten Mitgliedern, wovon in der Regel neun bis zehn Outside Directors sind und nur drei bis vier Inside Directors. Da aber die Inside Directors das Unternehmen von innen heraus kennen, vollen Zugriff auf alle Unternehmensbereiche haben und durch die Verantwortung für das Tagesgeschäft die Entwicklung des Unternehmens stark beeinflussen, sind sie in der Lage, dem Board die Richtung vorzugeben. Als ein Ausweg zur Beseitigung dieser strukturellen Überwachungsmängel, die ihre Ursache in der nicht vorhandenen institutionalisierten Trennung von Geschäftsführung und Überwachung haben, bot sich die Etablierung eines weitgehend unabhängigen Ausschusses des Boards an. Im Ergebnis ist darin eine Annäherung der Strukturtypen – des monistischen und des dualistischen Systems – zu sehen79. Die Einrichtung von Audit Committee bedeutet faktisch eine dualistische Strukturierung des Boards of Directors, in dem das Management durch Outside Directors überwacht wird80. Daneben führten folgende Faktoren, beschleunigt durch die bei den Bilanzskandalen zu Tage getretenen Überwachungsmängel, zur Einrichtung von Audit Committees81: –

der Vertrauensschwund der Öffentlichkeit, insbesondere der Kapitalmarkteilnehmer, in die Rechnungslegung der Unternehmen, drohende gesetzliche Maßnahmen und Haftungsrisiken bei ungenügender Selbstüberwachung der Unternehmen, die aktive Förderung durch einflussreiche Institutionen wie Börsenaufsicht (z. B. SEC), Börsen und andere (AICPA, Cadbury Commission).

– –

D. Zweck und Aufgaben des Audit Committee I. Klassische Aufgaben Der ursprüngliche Aufgabenbereich entwickelte sich aus der Absicht, eine vom Management unabhängige Instanz als Gesprächspartner für den externen ___________ 78

Gruson/Kubicek, Der Sarbanes-Oxley Act, S. 11; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 57 ff.; Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 25 f. 79 Vgl. Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197; zu Einzelheiten siehe Böckli, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, 201, 212 ff. 80 Lück, DB 1999, 441. 81 Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 96; Scheffler, ZGR 2003, 236, 239.

44

Erster Teil: Einleitung

Abschlussprüfer und die Interne Revision zu schaffen82. Mit dem Audit Committee sollte dem Abschlussprüfer ein ständiger, vom Management unabhängiger Ansprechpartner zur Verfügung gestellt werden, um damit die Abhängigkeit des Abschlussprüfers von der Geschäftsführung zu verringern. Auf diesem Weg sollte das Vertrauen in die Objektivität der Rechnungslegung des Unternehmens wiederhergestellt werden83. Dem Audit Committee wurde die Aufgabe übertragen, den Abschlussprüfer zu benennen und den Prüfungsauftrag zu erteilen. Auch sollte das Audit Committee das interne Kontrollsystem mit dem Abschlussprüfer erörtern84. Damit das Audit Committee die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers kontrollieren konnte, sollte der Abschlussprüfer das Audit Committee über sämtliche Beziehungen zwischen ihm und dem Unternehmen informieren85. Im Laufe der Zeit kamen die Erörterung der Prüfungsplanung und ihrer Schwerpunkte, die Prüfungsdurchführung sowie die Besprechung des Prüfungsergebnisses mit dem Abschlussprüfer als weitere Aufgaben des Audit Committee hinzu. Durch diese Einwirkung des Audit Committee sowie durch seine kontinuierliche Beobachtung der Prüfungsdurchführung sollte die Effizienz der Abschlussprüfung verbessert werden86. Die „klassischen Aufgaben“ des Audit Committees, die sich auf die Rechnungslegung des Unternehmens und deren Prüfung konzentrieren, umfassen daher:87 – – –

Nominierung bzw. Vorschlag zur Bestellung und Entlassung des Abschlussprüfers, Vereinbarung des Prüfungshonorars, Besprechung des Umfangs und der Schwerpunkte der Prüfungsdurchführung im Vorfeld der Abschlussprüfung,

___________ 82 Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 34; Scheffler, ZGR 2003, 236, 239; Lück, DB 1999, 441 f.; Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 148. 83 Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 34; Scheffler, ZGR 2003, 236, 239. 84 Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 34. 85 Scheffler, ZGR 2003, 236, 239. 86 Scheffler, ZGR 2003, 236, 239. 87 Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 34; dem folgend Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 97; Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2199; ausführlicher Katalog: Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e.V., DB 2000, 2281, Tz. 2.

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick

–

–

45

Diskussion von Vorschlägen des Abschlussprüfers zur Verbesserung des internen Kontrollsystems, z. B. in Form des so genannten Managements Letters, Besprechung der Ergebnisse der Jahresabschlussprüfung mit den Mitgliedern des Boards of Directors.

Bis zur Verabschiedung des SOX und den darauf aufbauenden Vorschriften der SEC waren die Aufgaben des Audit Committee nur ansatzweise geregelt, so dass die konkrete Aufgabenzuteilung weitgehend dem jeweiligen Board überlassen blieb88.

II. Erweiterte Aufgabenstellung Aufgrund praktischer Erfordernisse, gesteigerten Anforderungen der Investoren, verschärften Kotierungsbestimmungen der Börsen und nicht zuletzt auf Grund der Verabschiedung des SOX und den zur Umsetzung ergangenen Rules der SEC wurden Audit Committees vermehrt weitere Zuständigkeiten und Aufgaben übertragen. Die Schwerpunkte dieser zusätzlichen Zuständigkeiten und Aufgaben liegen im Bereich der Abschlussprüfung und der internen Unternehmensüberwachung. Neben weiteren Vorschriften sind vor allem in Sec. 301 SOX89 die wesentlichen Aufgaben eines Audit Committee geregelt. Hat eine Gesellschaft kein Audit Committee eingerichtet, so hat das gesamte Board of Directors die Aufgaben eines Audit Committee wahrzunehmen90. Die Bedeutung dieser gesetzlichen Regelung ist jedoch gering. Richtet das Boards of Directors kein Audit Committee ein, so ist der Gesellschaft die Börsenzulassung zu entziehen91. Abgesehen von den gesetzlich verankerten Regelungen enthalten die Börsenordnungen der US-amerikanischen Börsen eine Vielzahl von Regelungen über Audit Committees. Gelistete amerikanische Unternehmen müssen, wollen sie die Börsenzulassung nicht verlieren, diese Regelungen befolgen. Somit kommt den Börsenordnungen erheblicher Einfluss auf die Unternehmensverfassung US-amerikanischer Kapitalgesellschaften zu. ___________ 88 Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 98; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 68. 89 Sec. 301 SOX = Sec. 10A (m) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m); siehe dazu auch SEC Final Rule Standards Releating to Listed Company Audit Committees, Release No. 33-8220 mit weiteren Einzelheiten. 90 Sec. 2 (a)(3) SOX = 15 U.S.C. 7201 (3); Sec. 205 SOX = Sec. 3 (a)(58) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78c (a)(58). 91 Sec. 301 (m)(1)(A) SOX = Sec. 10A (m)(1)(A) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(1)(A).

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Erster Teil: Einleitung

Über die nachfolgenden auf Gesetz, SEC-Rules oder Börsenordnungen beruhenden Aufgaben hinaus können Audit Committees weitere Aufgaben übertragen werden, etwa die kontrollierende Begleitung großer Investitionsvorhaben oder die Anregung von Verhaltensregeln für Unternehmensangehörige92. Der konkrete Zuschnitt der Aufgaben steht mit Ausnahme der zwingenden Vorschriften im Ermessen des Boards of Directors und ist abhängig von der Größe der Gesellschaft, dem Geschäftsgegenstand, der Branchenzugehörigkeit, der Aktionärsstruktur, der Komplexität des Unternehmens, dem regulatorischen Umfeld und den Aufgabenbereichen der weiteren Ausschüsse. Nachfolgend sollen nur die wesentlichen auf Gesetz, SEC-Rules oder der NYSEBörsenordnung beruhenden Aufgaben kurz dargestellt werden.

1. Aufgaben mit Bezug zur Abschlussprüfung Die meisten Aufgaben des Audit Committees sind in Sec. 301 SOX enthalten. Danach ist das Audit Committee unmittelbar verantwortlich für die Ernennung, Honorierung und Beaufsichtigung der Arbeit der registrierten Wirtschaftsprüfer. Die registrierten Wirtschaftsprüfer haben direkt dem Audit Committee zu berichten. Auch hat das Audit Committee Meinungsverschiedenheiten zwischen der Geschäftsleitung und dem Abschlussprüfer über Fragen der Rechnungslegung lösen93. Des Weiteren hat das Audit Committee Regeln zum Erhalt, der Aufbewahrung und der Weiterbearbeitung von Beanstandungen bezüglich des Rechnungswesens, des Finanzcontrollings sowie sonstiger Prüfungsangelegenheiten aufzustellen. Die eingeführten Regeln haben auch Regelungen für vertrauliche und anonyme Eingaben von Mitarbeitern des Unternehmens über fragwürdige Angelegenheiten im Bereich des Rechnungs- und Prüfungswesens zu beinhalten („whistleblowing“)94. Zur Stärkung der Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers hat das Audit Committee sowohl Prüfungsleistungen als auch zulässige Nicht-Prüfungs-

___________ 92 Scheffler, ZGR 2003, 236, 242; Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2199; zu weiteren Aufgaben siehe Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 96 ff.; Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 35 ff.; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 68 ff. jeweils m. w. N. 93 Sec. 301 (m)(2) SOX = Sec. 10A (m)(2) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j1 (m)(2); NYSE, Listed Company Manual, Sec.303A.07(a), (Stand 03.11.2004), Inhalt der Geschäftsordnung. 94 Sec. 301 (m)(4) SOX = Sec. 10A (m)(4) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j1 (m)(4).

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick

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leistungen vorab zu genehmigen95. Der SOX verbietet grundsätzlich den registrierten Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, einem Unternehmen neun genau bestimmte Nicht-Prüfungsleistungen anzubieten, wenn diese Wirtschaftsprüfungsgesellschaft bereits eine Prüfung für die Gesellschaft durchgeführt hat, die ihre Grundlage im Exchange Act oder entsprechenden Verordnungen der SEC oder des PCAOB hat96. Andere Dienstleistungen einschließlich der Steuerberatung dürfen angeboten werden, wenn das Audit Committee zuvor seine Zustimmung erteilt hat97. Vorgenannte Regelungen werden durch die NYSE-Börsenordnungen ergänzt und erweitert98: –

– – –

Durchsicht und Besprechung aller zur Veröffentlichung bestimmten Rechnungslegungsinstrumente vor ihrer Verabschiedung durch das Board, insbesondere der Jahres- und Quartalsabschlüsse, Diskussion mit dem Abschlussprüfer über Abschlussunterlagen und den Prüfungsbericht, Überprüfung der Rechnungslegungspolitik, Überprüfung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers.

2. Aufgaben in Bezug auf die interne Unternehmensüberwachung Die Zunahme und die steigende Komplexität der für die Unternehmen relevanten Risiken haben das Risikomanagement und die Risikobewältigung in den Mittelpunkt der unternehmensinternen Überwachungs- und Kontrollaufgaben gerückt99. Audit Committees übernehmen zunehmend die Aufgabe, den Aufbau und die Funktionsfähigkeit dieser internen Überwachungssysteme wie dem Internen Kontrollsystem und der Internen Revision zu überprüfen. Als Folge dieser Tendenz erweitern sich die Aufgaben von Audits Committee zunehmend von eher rechnungslegungsbezogenen zu allgemeinen, gesellschaftsinternen und zukunftsgerichteten Überwachungsaufgaben. a) Unter dem Internen Kontrollsystem, auch als Interne Kontrolle bezeichnet, versteht man die Gesamtheit der von der Unternehmensleitung vorgegebenen Grundsätze und Verfahren, welche der Gewährleistung einer ordnungsge___________ 95 Sec. 202 (i)(1)(A) SOX = Sec. 10A (i)(1)(A) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (i)(1)(A); zu Ausnahmen vom Preapproval Requirement siehe Sec. 202 (i)(1)(B) SOX = Sec. 10A (i)(1)(B) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (i)(1)(B). 96 Sec. 201 SOX = Sec. 10A (g) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (g). 97 Sec. 201, 202 202 (i) SOX = Sec. 10A (g), (i) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (g), (i). 98 Vgl. NYSE, Listed Company Manual, Sec.303A.07, (Stand 03.11.2004). 99 Scheffler, ZGR 2003, 236, 240.

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Erster Teil: Einleitung

mäßen und effizienten Geschäftsführung, der Sicherung der Vermögenswerte, der Verhinderung bzw. Aufdeckung von deliktischen Handlungen und Fehlern, der Korrektheit und Vollständigkeit der Aufzeichnungen des Rechnungswesens und der rechtzeitigen Erstellung verlässlicher Finanzinformationen dienen100. Zuständig für Einrichtung, Gestaltung und Wirksamkeit des Internen Kontrollsystems ist die Geschäftsführung, wobei die Interne Revision regelmäßige seine Funktionsfähigkeit überprüft101. Nach Sec. 302 (a) (4) SOX102 haben die die Finanzberichterstattung bestätigenden Verantwortlichen (signing officer)103 ein internes Publizitätskontrollsystem einzurichten und zu unterhalten. Dieses System hat sicherzustellen, dass alle Informationen, die in den bei der SEC einzureichenden Berichten enthalten sein müssen, zeitgerecht aufgezeichnet, verarbeitet, zusammengefasst und übermittelt werden104. Die signing officer haben gegenüber dem Abschlussprüfer und dem Audit Committee alle wesentlichen latenten oder operativen Unzulänglichkeiten und Schwachstellen des Kontrollsystems und jedes betrügerische Handeln von Managern oder Angestellten, denen eine bedeutende Funktion im Rahmen des Publizitätskontrollsystems zukommt, offenzulegen105. Zusätzlich zum Publizitätskontrollsystem ist durch die Verantwortlichen (signing officer) ein Kontrollsystem in Bezug auf die interne Rechnungslegungskontrolle (internal control over financial reporting) einzurichten106. Auch im Rahmen dieses Kontrollsystems haben die Verantwortlichen gegenüber dem Abschlussprüfer und dem Audit Committee alle wesentlichen latenten oder operativen Unzulänglichkeiten und Schwachstellen des Rechnungslegungskontrollsystems und jedes betrügerische Handeln von Managern oder Angestellten, denen eine bedeutende Funktion im Rahmen dieses Kontrollsystems zukommt, offenzulegen107. Im Zusammenhang mit den Internen Kontrollsystemen erschöpfen sich die Aufgaben des Audit Committee nicht mit der Entgegennahme der Offenlegungen. Da die Zuverlässigkeit des Rechnungswesens auch von den Internen Kontrollsystemen abhängig ist, hat sich das Audit Committee auch mit der Erfül___________ 100

KPMG Schweiz/Universität Zürich, Interne Kontrolle, S. 5, 17. Scheffler, ZGR 2003, 236, 241; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 295. 102 Sec. 302 (a) (4) SOX = 15 U.S.C. 7241 (a) (4). 103 Nach Sec. 302 SOX sind diese der principal executive officer (Vorstandsvorsitzende) und der principal financial officer (Finanzvorstand). 104 SEC Final Rule, Release No. 33-8124; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 299 f. 105 Sec. 302 (a) (5) SOX = 15 U.S.C. 7241 (a) (5); vgl. Gruson/Kubicek, AG 2003, 393, 402. 106 Sec. 404 SOX = 15 U.S.C. 7262; vgl. SEC Final Rule, Release No. 33-8238. 107 Sec. 302 (a) (5) SOX = 15 U.S.C. 7241 (a) (5); vgl. Gruson/Kubicek, AG 2003, 393, 402. 101

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick

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lung der Anforderungen aus dem SOX an die Internen Kontrollsysteme zu befassen108. So hat das Audit Committee mit dem Abschlussprüfer, dem Management und den Prüfern der Internen Revision die Angemessenheit der Internen Kontrollsysteme zu erörtern und Verbesserungsvorschläge von Abschlussprüfer und Interner Revision hinsichtlich der Internen Kontrollsysteme sowie die Umsetzung dieser Verbesserungsvorschläge durch das Management zu überprüfen109. Zur Prüfung der Kontrollsysteme und zur Überprüfung der durch die Kontrollsysteme festgestellten Unzulänglichkeiten und betrügerischen Handlungen kann das Audit Committee vom Abschlussprüfer und vom Management Auskunft und die Vorlage von Unterlagen verlangen. b) Die Interne Revision ist eine von der Unternehmensführung eingesetzte prozessunabhängige, d. h. nicht in die betrieblichen Abläufe integrierte Kontrollinstanz, welche die Unternehmensleitung von ihr obliegenden Kontrolltätigkeiten entlasten soll110. Sie ist in der Regel als Stabsabteilung direkt der obersten Führungsebene unterstellt und erbringt unabhängige und objektive Prüfungs- und Beratungsleistungen. Sie soll die Befolgung rechtlicher Vorgaben und die Einhaltung und Zweckmäßigkeit der von der obersten Führungsebene vorgeschriebenen Regeln sowie die zur Steuerung und Überwachung der Entscheidungen und Maßnahmen geschaffenen Kontrollsysteme prüfen, so dass Fehlverhalten und Fehlentwicklungen rechtzeitig erkannt und korrigiert werden können111. Verantwortlich für die Einrichtung der Internen Revision, die insbesondere das Risikomanagementsystem und die Internen Kontrollsysteme überwachen soll, ist nach den Kotierungsbedingungen der NYSE das Audit Committee112. Mit der Zuständigkeit des Audit Committees für die Interne Revision soll deren Unabhängigkeit von der Unternehmensleitung gestärkt werden, damit sie als neutrale Überwachungsinstanz alle Geschäftsbereiche wirkungsvoll überprüfen kann113. Das Audit Committee hat die Qualifikation und Ausstattung der Internen Revision zu beurteilen, bestimmt maßgeblich ihren Einsatz und legt zur Realisierung von Synergieeffekten auch in Abstimmung mit den Prüfungsaufgaben des Abschlussprüfers die Schwerpunkte der Prüfung und die Prüfungsplanung fest. Abschließend würdigt das Audit Committee die Prüfungsergebnisse der Internen Revision und überprüft vor dem Hintergrund der Ergebnisse

___________ 108

Warncke, Prüfungsausschuss, S. 302. Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 72 m. w. N. 110 Scheffler, ZGR 2003, 236, 241; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 302. 111 Scheffler, ZGR 2003, 236, 241. 112 NYSE, Listed Company Manual, Sec.303A.07(d), (Stand 03.11.2004). 113 Scheffler, ZGR 2003, 236, 242. 109

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Erster Teil: Einleitung

die Maßnahmen der Unternehmensleitung zur Verbesserung der Kontrollsysteme und die Umsetzung der Empfehlungen114.

3. Sonstige Aufgaben und Rechte Das Audit Committee hat die Aufgabe, sofern diese nicht von einem anderen nur aus Outside Directors bestehenden Ausschuss wahrgenommen wird, Angaben des externen Anwalts des Unternehmens über Verletzungen des USamerikanischen Wirtschaftsrechts durch das Unternehmen anzunehmen, sofern der Syndikus oder der Chief Executive Officer des Unternehmens die Angaben des externen Anwalts nicht angemessen bearbeitet haben115. Das Audit Committee hat das Recht, externe Berater zu beauftragen, um sich beraten zu lassen116. Dazu sind dem Audit Committee ausreichende finanzielle Mittel durch das Unternehmen bereitzustellen117. Nach der Börsenordnung der NYSE hat das sich Audit Committee jährlich selbst zu bewerten118 und die Presseveröffentlichungen (Gewinnmitteilungen) der Gesellschaft und die Kernaussagen gegenüber Analysten und Rating Agenturen mit dem Vorstand vor deren Veröffentlichung zu erörtern119. Ferner sollte das Audit Committee Bestimmungen erlassen, ob, wann und wie Mitarbeiter der die Gesellschaft prüfenden Wirtschaftsprüfungsgesellschaft durch die Gesellschaft angestellt werden dürfen120.

___________ 114 Scheffler, ZGR 2003, 236, 242; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 72. 115 Sec. 307 (2) SOX = 15 U.S.C. 7245. 116 Sec. 301 (m)(5) SOX = Sec. 10A (m)(5) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(5). 117 Sec. 301 (m)(6) SOX = Sec. 10A (m)(6) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(6). 118 NYSE, Listed Company Manual, Erläuterung zu Sec.303A.07(c)(ii), (Stand 03.11.2004). 119 NYSE, Listed Company Manual, Erläuterung zu Sec.303A.07(c)(iii)(C), (Stand 03.11.2004). 120 NYSE, Listed Company Manual, Erläuterung zu Sec.303A.07(c)(iii)(G), (Stand 03.11.2004).

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick

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E. Organisation und Zusammensetzung des Audit Committee I. Organisation, Rechte und Pflichten Das Audit Committee ist ein ständiger Ausschuss des Boards of Directors. Seine Aufgaben und seine Zusammensetzung werden vom Board festgelegt. Dabei sind weitgehend die einschlägigen Börsenbestimmungen umzusetzen. Danach soll das Audit Committee eine „autonome Stellung in der Unternehmenshierarchie“ einnehmen, d. h. insbesondere von den geschäftsführenden Boardmitgliedern unabhängig sein121. Es muss infolgedessen ausschließlich mit nicht geschäftsführenden Boardmitgliedern besetzt werden122. Mindestens ein Mitglied des Audit Committee muss über praktische Erfahrung in der Bilanzierung und im Rechnungswesen verfügen123. Das Board hat dem Audit Committee eine Geschäftsordnung zu geben, die den unternehmensspezifischen Besonderheiten Rechnung trägt und die zu veröffentlichen ist. Diese Geschäftsordnung muss den Aufgabenkatalog, die Rechte und Pflichten der Mitglieder des Audit Committee sowie deren Kompetenzen, Zusammensetzung und Sitzungsfrequenz enthalten124. Sie ist regelmäßig daraufhin zu überprüfen, ob Veränderungen innerhalb und außerhalb des Unternehmens Anpassungen notwendig machen oder zweckmäßig erscheinen lassen. Dem Audit Committee werden in der Regel weit reichende Kompetenzen eingeräumt, so dass es in dem ihm zugewiesenen Themenbereich Untersuchungen initiieren kann. Hierzu kann das Audit Committee auf unternehmensexterne Unterstützung zurückgreifen und Berater beauftragen125. Dazu sind dem Audit Committee angemessene finanzielle Mittel bereitzustellen126. In der Regel tagen Audit Committees drei- bis viermal im Kalenderjahr127. Periodisch soll sich das Audit Committee auch mit dem Management, dem In___________ 121

Scheffler, ZGR 2003, 236, 243. NYSE, Listed Company Manual, Sec.303A.07(b), (Stand 03.11.2004) i.V.m. Sec.303A.02(a). 123 Vgl. SEC Final Rule, Release No. 33-8177; NYSE, Listed Company Manual, Erläuterung zu Sec.303A.07(a), (Stand 03.11.2004). 124 NYSE, Listed Company Manual, Sec.303A.07(c), (Stand 03.11.2004). Insbesondere soll das Audit Committee für die Auswahl, Bewertung und Bestellung der Wirtschaftsprüfer verantwortlich sein. 125 Sec. 301 (m)(5) SOX = Sec. 10A (m)(5) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(5). 126 Sec. 301 (m)(6) SOX = Sec. 10A (m)(6) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(6). 127 Scheffler, ZGR 2003, 236, 244. 122

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Erster Teil: Einleitung

nenrevisor und dem Abschlussprüfer treffen128. In Abhängigkeit von der Themenstellung können weitere geschäftsführende Boardmitglieder hinzukommen. Das Audit Committee hat dem Board of Directors regelmäßig über seine Tätigkeit zu berichten. Obgleich rechtlich zulässig, entspricht es der Praxis in US-amerikanischen Gesellschaften, die Genehmigung der Unternehmensabschlüsse nicht dem Audit Committee zu übertragen, sondern dem Board vorzubehalten129. Das Audit Committee nimmt daher im Hinblick auf die Prüfung und die Genehmigung von Unternehmensabschlüssen nur vorbereitende Aufgaben wahr. Diese grundsätzliche Aufteilung wurde durch den SOX nicht geändert. Im Jahresbericht müssen im Formblatt 20-F das Bestehen eines Audit Committees, die Namen der Mitglieder sowie die etwaige Inanspruchnahme einer Ausnahme von den Unabhängigkeitsvoraussetzungen offen gelegt werden130.

II. Zusammensetzung, persönliche Voraussetzungen Das Audit Committee ist ein Ausschuss des Boards of Directors und muss sich daher aus Mitgliedern des Boards zusammensetzen131. Auf Grund der praktizierten Handhabung und den einschlägigen Börsenbestimmungen ist davon auszugehen, dass es aus mindestens drei Mitgliedern bestehen muss132. In den USA liegt die Mitgliederzahl in der Regel bei drei bis fünf Mitgliedern133. Hat eine Gesellschaft kein Audit Committee eingerichtet, so hat das gesamte Board of Directors die Aufgaben eines Audit Committees wahrzunehmen134. Der Gesellschaft ist jedoch dann die Börsenzulassung zu entziehen135. Jedes Mitglied des Audit Committee muss über ausreichende Kenntnisse (financially literate) in finanziellen Angelegenheiten, insbesondere der Rechnungslegung, verfügen oder sich diese Kenntnisse innerhalb einer angemessenen Zeit nach seiner Berufung aneignen. Ob diese Kenntnisse vorliegen oder ___________ 128

NYSE, Listed Company Manual, Sec. 303A.07(c)(iii)(E), (Stand 03.11.2004). Gruson/Kubicek, Der Sarbanes-Oxley Act, S. 12. 130 Gruson/Kubicek, AG 2003, 337, 342. 131 Sec. 301 (m)(3)(A) SOX = Sec. 10A (m)(3)(A) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(3)(A). 132 Vgl. NYSE, Listed Company Manual, Sec. 303A.07(a), (Stand 03.11.2004); Gruson/Kubicek, AG 2003, 337, 341. 133 Scheffler, ZGR 2003, 236, 244; Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2202. 134 Sec. 2 (a)(3) SOX = 15 U.S.C. 7201 (3); Sec. 205 SOX = Sec. 3 (a)(58) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78c (a)(58). 135 Sec. 301 (m)(1)(A) SOX = Sec. 10A (m)(1)(A) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(1)(A). 129

§ 4 Das angloamerikanische Audit Committee im Überblick

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das Ausschussmitglied sich diese aneignen kann, ist durch das Board of Directors zu entscheiden. Zusätzlich soll nach § 407 (a) SOX136 dem Audit Committee mindestens ein „audit committee financial expert“137 angehören, sei es als „einfaches“ Ausschussmitglied, sei es als Vorsitzender des Audit Committees. Dieses Mitglied soll laut SOX, konkretisiert durch die SEC, über spezielle Fachkenntnisse und praktische Erfahrung in der Bilanzierung und im Rechnungswesen verfügen138. Benennt das Unternehmen keinen financial expert, ist dies zu begründen. Eine unerlässliche Voraussetzung für alle Mitglieder im Audit Committee ist deren Unabhängigkeit, insbesondere gegenüber den geschäftsführenden Boardmitgliedern. Der SOX definiert nicht, wann Ausschussmitglieder unabhängig sind, sondern regelt stattdessen, unter welchen Voraussetzungen ein Mitglied nicht unabhängig ist139. Ein Mitglied des Audit Committee ist dann nicht unabhängig, wenn es Leistungen für Beratung des betreffenden Unternehmens oder Aufwandsvergütungen erhält, die ihre Grundlage nicht in der Mitgliedschaft im Audit Committee, Board of Directors oder einem anderen Ausschuss des Boards haben140 oder wenn es sich bei dem Mitglied um eine dem Unternehmen oder einer Tochtergesellschaft nahe stehende Person handelt. Nach Auslegung der SEC schließt das erste Unabhängigkeitskriterium Mitglieder des Audit Committee aus, die direkt oder indirekt Bezüge von dem Unternehmen oder einer Tochtergesellschaft erhalten. Zu den indirekten Bezügen zählt die SEC zum einen Zahlungen des Unternehmens oder einer Tochtergesellschaft aufgrund erbrachter Dienstleistungen an eine Anwaltskanzlei, Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Investmentbank oder andere Beratungsgesellschaft, in der das betreffende Mitglied des Audit Committee Gesellschafter, Partner oder leitender Angestellter ist141. Umfasst werden auch Zahlungen an die Ehefrau oder minderjährige Kinder142. Die Anwendung des zweiten Unab___________ 136

15 USC 7265. Vgl. zum Sprachgebrauch der SEC Release No. 33-8177, II. A. 1. 138 Release No. 33-8177, II. A. 4. c. = 17CFR 229.401 (h) (2); siehe dazu auch NYSE, Listed Company Manual, Erläuterung zu Sec.303A.07(a), (Stand 03.11.2004). 139 Sec. 301 (m)(3) SOX = Sec. 10A (m)(3) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(3). 140 Gemäß den Vorgaben des SOX sind die Arbeitnehmervertreter im Aufsichtsrat nicht unabhängig, da sie neben der Vergütung für ihre Aufsichtsratstätigkeit ein regelmäßiges Arbeitsentgelt von der Gesellschaft beziehen. Im Hinblick darauf wurden von der SEC Ausnahmen ausgelassen. Arbeitnehmervertreter im Aufsichtsrat, die keine leitenden Angestellten sind, sind danach von dem Unabhängigkeitserfordernis des Nichterhaltens von weiteren Bezügen befreit. SEC Final Rule, Release No. 33-8220 (siehe dazu die Ausführungen unter II. F. 3. a. i.); [17 CFR 240.10A-3(b)(1)(iv)(C)]. 141 Gruson/Kubicek, AG 2003, 337, 341; vgl. SEC Final Rule, Release No. 33-8220 [17 CFR 240.10A-3(e)(8)]. 142 SEC Final Rule, Release No. 33-8220 [17 CFR 240.10A-3(e)(8)]. 137

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Erster Teil: Einleitung

hängigkeitskriteriums, wonach Mitglieder des Audit Committee nicht eine dem Unternehmen nahe stehende Person sein dürfen, führt im Ergebnis dazu, dass Inside Directors, leitende Angestellte (executive officer) und Gesellschafter eines nahestehenden Unternehmens grundsätzlich vom Audit Committee des in Frage stehenden Unternehmens ausgeschlossen sind143. Die vorgenannten Unabhängigkeitskriterien der SEC stellen jedoch nur Mindestanforderungen dar. Die SEC erwartet, dass durch die Börsenordnungen schärfere Anforderungen an die Unabhängigkeit der Mitglieder des Audit Committee gestellt werden144. Nach der Börsenordnung der NYSE hat das Board positiv festzustellen, dass ein Director keine wesentliche (material) Verbindung zu der Gesellschaft hat. Eine solche Feststellung ist Voraussetzung zur Erlangung des Status eines unabhängigen Directors145. Ein Director ist nach der Börsenordnung nicht unabhängig, wenn er oder ein unmittelbares Familienmitglied innerhalb der letzten drei Jahre ein Angestellter des Unternehmens war, während einer zwölf monatigen Periode innerhalb der letzten drei Jahre von dem Unternehmen eine Vergütung von mehr als 100.000 USD bezogen hat, eine nahe stehende Person oder ein Angestellter eines beauftragten Wirtschaftsprüfers gewesen ist oder er innerhalb der letzten drei Jahre in einer leitenden Funktion in einem anderen Unternehmen arbeitete, in dem ein Officer des Unternehmens, in dessen Audit Committee er sitzt, im Vergütungsausschuss des Boards saß146.

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung A. Historische Entwicklung von Prüfungsausschüssen in Deutschland I. Überblick Prüfungsausschüsse haben, wie zuvor ausgeführt, ihren Ursprung in den angelsächsischen Ländern mit Verwaltungsratsmodell147. Infolge der Trennung von Geschäftsführung und ihrer Überwachung haben Prüfungsausschüsse in ___________ 143 Gruson/Kubicek, AG 2003, 337, 341 f. mit weiteren Einzelheiten; SEC Final Rule, Release No. 33-8220 [17 CFR 240.10A-3(e)(1)(iii)]. 144 Gruson/Kubicek, AG 2003, 337, 341 f. 145 NYSE, Listed Company Manual, Sec.303A.02(a), (Stand 03.11.2004). 146 NYSE, Listed Company Manual, Sec.303A.02(b), (Stand 03.11.2004). 147 Vgl. Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 319, Rn. 312 = BTDrucks. 14/7515, S. 133, Rn. 312.

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

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der Corporate Governance deutscher Aktiengesellschaften „keine Tradition“148. Die Diskussion in Deutschland um Prüfungsausschüsse kam erst Mitte der neunziger Jahre des letzten Jahrhunderts auf, zunächst im wirtschaftswissenschaftlichen Schrifttum149. In Deutschland sind Prüfungsausschüsse erst seit der Veröffentlichung des DCGK im Jahr 2002 verbreitet. In Tz. 5.3.2 DCGK wird die Einrichtung eines „Prüfungsausschusses (Audit Committee)“ empfohlen. Der Kodex hebt aus dem Aufgabenspektrum des Aufsichtsrats bestimmte Schwerpunkte heraus ohne zugleich einen abschließenden Katalog von Aufgaben vorzugeben. Vor der Veröffentlichung des DCGK verfügten große Publikumsgesellschaften nur vereinzelt über Bilanz- oder Finanzausschüsse150 des Aufsichtsrats, die sich mit Fragen der Rechnungslegung befassten. In der Praxis wurden Ausschüsse vielfach auf Grund der Gesamtverantwortung des Aufsichtsrats für nicht erforderlich gehalten151. Nachdem durch erste Bilanzskandale der Ruf der Wirtschaftsprüfer gelitten hatte und teilweise gravierende Mängel in der Unternehmensleitung von Aufsichtsräten übersehen worden waren152, begann die Diskussion, ob durch die Einrichtung eines Prüfungsausschusses etwaige Überwachungslücken geschlossen werden könnten153. Durch die Bildung eines Prüfungsausschusses sollte die Effizienz der Arbeit des Aufsichtsrats gesteigert werden. Die grundsätzliche Alternative, durch eine Verkleinerung des Aufsichtsrats dessen Effizienz zu steigern, scheiterte am Widerstand der Gewerkschaften. Aber auch die Frage der Einrichtung eines Prüfungsausschusses ___________ 148 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 319, Rn. 312 = BTDrucks. 14/7515, S. 133, Rn. 312; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, 2281, 2282, Tz. 6. 149 Z. B. Beà/Scheurer, DB 1994, 2145; Theisen, WPg 1994, 809; Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197; Lück, DB 1999, 441, 443; Dörner/Oser, DB 1995, 1085; Fey, DStR 1995, 1320, 1323; Forster, AG 1995, 1; Rürup, AG 1995, 219; Scheffler, in: FS Havermann, S. 651, 672 ff.; Coenenberg/Reinhart/Schmitz, DB 1997, 989; SchulzeOsterloh, ZIP 1998, 2129; Westerfelhaus, DB 1998, 2078; Girnghuber, Das USamerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten bei der Überwachungstätigkeit der deutschen Aufsichtsräte, 1998; Niehus, DB 1999, 1765; Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, 2001. 150 Ohne notwendigerweise damit verbundene inhaltliche Unterschiede in der Praxis bis zur Verabschiedung des Kodex teilweise auch als Bilanzausschuss, Finanzausschuss, Revisionsausschuss oder Audit Committee bezeichnet. Eine allgemeingültige Aufgabenbeschreibung oder Zuordnung von Tätigkeitsfeldern etablierte sich nicht. Vgl. dazu Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 20 m. w. N. 151 Siehe etwa Schäfer, ZGR 2004, 416, 417. 152 Zur Kritik an den Aufsichtsräten siehe etwa bei Dörner/Oser, DB 1995, 1085 ff. 153 Altmeppen, ZGR 2004, 390, 403; siehe: u. a. Coenenberg/Reinhart/Schmitz, DB 1997, 989; Fey, DStR 1995, 1320, 1323; Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197; Scheffler, in: FS Havermann, S. 651, 672.

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Erster Teil: Einleitung

scheiterte vielfach in Folge der (paritätischen) Mitbestimmung an der Frage der Besetzung154.

II. Vor Veröffentlichung des Deutschen Corporate Governance Kodex Mit der Erwähnung von sachlich zuständigen Ausschüssen in § 170 Abs. 3 Satz 2 AktG und in der Anregungsnorm155 § 171 Abs. 1 Satz 2 AktG durch das KonTraG (1998) wurde die Bildung von Prüfungsausschüssen in Deutschland zaghaft angestoßen. Auch deutsche Unternehmen mit einer Zweitnotierung an der New Yorker Börse verfügten zumeist nicht über einen Prüfungsausschuss (Audit Committee). Die Kotierungsbestimmungen der NYSE sahen bis zum Inkrafttreten des SOX weitgehende Befreiungsregelungen im Hinblick auf die Einrichtung eines Audit Committee für nichtamerikanische Emittenten vor. Durchgesetzt hat sich Einrichtung des Prüfungsausschusses in Deutschland erst mit der Empfehlung seiner Einrichtung im DCGK im Jahr 2002. Obwohl eine Vielzahl von empirischen Studien zum Aufsichtsrat vorliegen156, existiert keine Untersuchung vor Inkrafttreten des KonTraG, die sich speziell mit dem Prüfungsausschuss befasst. Nach einer Studie von Bleicher157 aus dem Jahre 1987 unter 779 Unternehmen verfügten – trotz grundsätzlich großer Bereitschaft zur Ausschussbildung – nur 24 % der Gesellschaften über einen Finanzausschuss und nur 7 % über einen Prüfungsausschuss. Einer Studie aus dem Jahr 1988 zufolge bestand bei weniger als 8 % aller untersuchten Aktiengesellschaften ein Ausschuss, der im Bereich des Jahresabschlusses tätig war158. Gegenstand der von Gerum/Steinmann/Fees durchgeführten Untersuchung waren alle nach dem Mitbestimmungsgesetz mitbestimmten Unternehmen zum Stichtag Ende Mai 1979. Zum Untersuchungszeitraum unterlagen 281 Aktiengesellschaften dem Mitbestimmungsgesetz159. 109 dieser Aktiengesellschaften hatten einen oder mehrere Ausschüsse eingerichtet. Von den 179 insgesamt vorgefundenen Ausschüssen waren 28 (16 %) ein „Finanz- und Investitionsausschuss“ sowie 15 (8 %) sonstige Ausschüsse160. Be___________ 154

Vgl. für die Siemens AG Schäfer, ZGR 2004, 416, 416. Hommelhoff/Mattheus, AG 1998, 249, 250; Lieder, Der Aufsichtsrat im Wandel der Zeit, S. 510 f. 156 Vgl. Mutter, Unternehmerische Entscheidungen und Haftung des Aufsichtsrats der AG, S. 109 m. w. N. 157 Bleicher, Der Aufsichtsrat im Wandel, S. 12, 25, 27, 77 ff. 158 Gerum/Steinmann/Fees, Der mitbestimmte Aufsichtsrat, S. 103, 104 (Teil der sonstigen Ausschüsse). 159 Gerum/Steinmann/Fees, Der mitbestimmte Aufsichtsrat, S. 35, 161 ff. 160 Gerum/Steinmann/Fees, Der mitbestimmte Aufsichtsrat, S. 103, 104. 155

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

57

zogen auf alle untersuchten Aktiengesellschaften (281) existierte in 10 % der Unternehmen ein „Finanz- und Investitionsausschuss“ und in ca. 5 % der Aktiengesellschaften ein sonstiger Ausschuss. Zu den „Finanz- und Investitionsausschüssen“ ist jedoch anzumerken, dass ausweislich der in 76 % der Fälle vorgelegenen Aufgabenregelungen festzustellen war, dass viele dieser Ausschüsse sich mit der Gewährung von Krediten beschäftigt haben und weniger mit der Rechnungslegung und deren Prüfung. Nur bei 8 Ausschüssen waren Aufgabenregelungen im Bereich des Jahresabschlusses festzustellen161. Grundlegend ist in Bezug auf die beiden zuvor genannten Studien darauf hinzuweisen, dass sich vor Verabschiedung des DCGK kein allgemeiner (Mindest-)Aufgabenbereich von Prüfungsausschüssen herausgebildet hatte und zudem die Bezeichnungen der Ausschüsse von Gesellschaft zu Gesellschaft differierten. Die Ergebnisse sind daher, abgesehen von der ohnehin unterschiedlichen Untersuchungsgrundlage und Zielsetzung, zum einen nicht unmittelbar miteinander vergleichbar und zum anderen geben die Ergebnisse keinen Hinweis auf die Entwicklung nach Verabschiedung des KonTraG162. Nach einer Untersuchung von Feddersen, mit dem Ziel „einen besseren Überblick über den Stand der Umsetzung der neuen gesetzlichen Normen“163 (KonTraG) zu gewinnen, verfügten, bezogen auf das Kalenderjahr 1998, ca. 35 % (8 +1164) von 26 untersuchten DAX-Gesellschaften über einen Prüfungsausschuss165. Aufgabe des Prüfungsausschusses war jeweils die Vorbereitung der Prüfung des Jahresabschlusses, des Lageberichts und des Vorschlags für die Verwendung des Bilanzgewinns166. Entsprechend einer Auswertung der Geschäftsberichte der 30 DAX Gesellschaften von Rössler167, ebenfalls bezogen auf das Geschäftsjahr 1998, verfügten 8 Gesellschaften über einen Ausschuss, dessen Bezeichnung auf die Beschäftigung mit Fragen vergleichbar eines Prüfungsausschusses schließen lassen. Im Einzelnen verfügten nach unternehmenseigener Bezeichnung fünf Gesellschaften über einen „Bilanzausschuss“, zwei über ein „Audit Committee“ und eine Gesellschaft über einen „Bilanzprüfungsausschuss“. Die Unterschiede zu Feddersen könnten darin liegen, dass sich die Untersuchung von Feddersen nicht auf alle DAX Gesellschaften bezog (nur 26 Unternehmen) oder dass in ___________ 161

Gerum/Steinmann/Fees, Der mitbestimmte Aufsichtsrat, S. 104. So auch Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 22 ff. 163 Feddersen, AG 2000, 385, 392. Anmerkung: Die Auswertung basiert auf übersandten Berichten (nach § 171 Abs. 2 AktG) und Aufsichtsrats-Geschäftsordnungen. 164 In einer Gesellschaft wurden Tätigkeiten des Prüfungsausschusses durch einen Arbeitsausschuss wahrgenommen. 165 Feddersen, AG 2000, 385, 393. 166 Feddersen, AG 2000, 385, 393. 167 Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 213 f. 162

58

Erster Teil: Einleitung

den Geschäftsberichten zumindest ein Ausschuss verschwiegen wurde, der anhand der Geschäftsordnungen oder Berichte an die Hauptversammlung existierte. Auf Basis einer Auswertung der Geschäftsberichte für das Jahr 1999 stellte der Arbeitskreises „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e.V.168 einen Verbreitungsgrad von Prüfungsausschüssen bei den DAX 100 Unternehmen von ca. 24 % fest. Nach den Ergebnissen dieser Auswertung scheint der Verbreitungsgrad mit der Unternehmensgröße zu steigen. Bei den untersuchten Unternehmen des DAX 30 Segments betrug der Verbreitungsgrad 33,3 %. Bei den im MDAX versammelten Unternehmen war nur noch eine Durchdringung von 18,9 % festzustellen. Eine umfangreiche Untersuchung zur Verbreitung und Entwicklung der Ausschüsse in DAX 30 Gesellschaften sowie in MDAX Gesellschaften wurde von Fischbach vorgenommen169. Ziel dieser Untersuchung war es zum einen, die Verbreitung von Prüfungsausschüssen zu messen und zum anderen festzustellen, ob es nach Inkrafttreten des KonTraG zu vermehrten Ausschussbildungen kam. Im Geschäftsjahr 1999 bzw. 1998/1999 bestand in 12 (41 %) von 29 DAX Gesellschaften ein Ausschuss, der sich schwerpunktmäßig mit dem Bereich Rechnungswesen und Prüfung beschäftigte170. Bei der DaimlerChrysler AG, der Deutschen Bank AG, der Dresdner Bank AG und der Metro AG war dies der Bilanzausschuss. In zwei Gesellschaften, der Bayer AG und der Preussag AG, befasste sich das Präsidium schwerpunktmäßig mit dem Rechnungswesen und der Prüfung. Die SAP AG besaß einen Prüfungsausschuss. Ein Audit Committee bestand bei der Schering AG. In weiteren Gesellschaften wurden verschiedene Ausschüsse tätig: Commerzbank AG (Präsidialausschuss), Bay. Hypo- und Vereinsbank (Ausschuss für Geschäftsprüfung), Thyssen Krupp AG (Bilanz- und Investitionsausschuss), Volkswagen AG (Bilanz- und Personalausschuss). Im Vergleich zu den Geschäftsberichten für das Geschäftsjahr 1997 konnte lediglich bei vier Gesellschaften (von 24 betrachteten Gesellschaften171) eine vermehrte Bildung von Prüfungsausschüssen festgestellt werden172. Bezogen auf den MDAX besaßen im Geschäftsjahr 1998 nur 21 % der Gesellschaften einen Ausschuss, der sich schwerpunktmäßig mit dem Bereich Rechnungs___________ 168 Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e.V., DB 2000, 2281, 2282, Fn. 17. 169 Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 28 ff. mit weiteren Einzelheiten. 170 Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 44. 171 Auf Grund von Fusionen, Segmentswechseln, Abspaltungen oder fehlender Börsennotierung konnten nicht alle Gesellschaften in die Auswertung einbezogen werden. 172 Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 47.

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

59

wesen und Prüfung beschäftigte173. Nur bei zwei Gesellschaften (von 53 betrachteten Gesellschaften) war damit im Vergleich zum Geschäftsjahr 1997 eine vermehrte Ausschussbildung zu verzeichnen. Die Untersuchung von Fischbach gelangte daher zu dem Ergebnis, dass die Anregung des KonTraG, einen Prüfungsausschuss zu bilden, kaum aufgegriffen wurde. Die Untersuchung bekräftigte auch die größenorientierte Vermutung des Arbeitskreises „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V.174 wonach der Verbreitungsgrad von Prüfungsausschüssen mit abnehmender Unternehmensgröße sinkt175.

III. Nach Veröffentlichung des Deutschen Corporate Governance Kodex Nach der Veröffentlichung des DCGK wandelte sich dieses Bild schlagartig. Nach einer Studie des Berlin Center of Corporate Governance (BCCG) für das Geschäftsjahr 2002 (Kodex Report 2003) verfügten 93,3 % der DAX Gesellschaften, 78,3 % der MDAX Gesellschaften, 60 % der NEMAX Gesellschaften, 59,2 % der SDAX Gesellschaften und 39,3 % der sonstigen an der Frankfurter Wertpapierbörse notierten Gesellschaften über einen Prüfungsausschuss (Tz. 5.3.2 Satz 1 DCGK)176. Bezogen auf alle Auswertungen ergab sich eine Akzeptanz von 55 %. Die Studie beruhte im Wesentlichen auf der Auswertung von 408 Entsprechenserklärungen (§ 161 AktG) zum DCGK von insgesamt 864 an der Frankfurter Wertpapierbörse notierten Unternehmen. Wie auch für das Jahr 2002 führte das BCCG im Auftrag der Kodexkommission für die Jahre 2004 bis 2007 eine empirische Studie durch, um die Akzeptanz der Regelungen des DCGK zu erheben. Abweichend von der Studie zum Jahr 2003 wurde in den nachfolgend betrachteten Zeiträumen die zukünftige177 Akzeptanz der Regelungen erhoben. Die Auswertung der an das BCCG zurückgesandten Fragebögen für die Empfehlung in Tz. 5.3.2 Satz 1 DCGK (Einrichtung eines Prüfungsausschusses) ergab folgendes Bild:

___________ 173

Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 49 ff. Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, 2281, 2282, Fn. 17. 175 Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 52. 176 v. Werder/Talaulicar/Kolat, DB 2003, 1857, 1862. 177 Absichtserklärung, welcher Empfehlung (im laufenden Geschäftsjahr) entsprochen wird oder welche Empfehlung nicht angewendet wird, vgl. § 161 AktG. 174

60

Erster Teil: Einleitung DAX

TecDAX

MDAX

SDAX

Prime Standard

General Standard

Gesamt

100a

76,9

81,8

71,4

52,5

43,7

63,2

179

100

90

80,6

61,9

42,9

47,4

62,9

180

100

100

86,1

78,9

45,1

43,5

67,2

181

100

83,3

96,3

46,4

57,1

35,2

62,8

2004178 2005 2006 2007 a

Alle Angaben in Prozent

Die Auswertungen zeigen, dass die Einrichtung eines Prüfungsausschusses insbesondere bei großen Gesellschaften auf hohe Akzeptanz stößt. Mit abnehmender Gesellschaftsgröße sinkt jedoch die Wahrscheinlichkeit für das Vorhandensein eines Prüfungsausschusses. Vor allem bei kleinen börsennotierten Gesellschaften besteht nur eine geringe Neigung zur Bildung eines Prüfungsausschusses oder von Ausschüssen allgemein. Unternehmen, die keine Aufsichtsratsausschüsse aufweisen, besitzen überwiegend nur sehr kleine Aufsichtsräte mit drei Mitgliedern182. Im Durchschnitt beträgt die Aufsichtsratsgröße bei Aufsichtsräten ohne Ausschüsse nur 3,7 Mitglieder gegenüber 8,8 Mitgliedern bezogen auf alle Aufsichtsräte183. Erst ab sechs Aufsichtsratsmitgliedern kommt es verstärkt zur Bildung von Prüfungsausschüssen184. Gesellschaften, die der Empfehlung zur Einrichtung eines Prüfungsausschusses nicht folgen, sind überwiegend der Ansicht, dass die Aufgaben des Prüfungsausschusses wesentliche Aufgaben des Plenums seien und dass ein qualitativer und produktiver Meinungsaustausch über Rechnungslegungsthemen bei kleinen Aufsichtsräten auch im Plenum geleistet werden könne und durch die Einrichtung eines Prüfungsausschusses keine Effizienzsteigerungen zu erwarten sei185.

___________ 178

v. Werder/Talaulicar/Kolat, DB 2004, 1377, 1379 (basieren auf 241 Antworten). v. Werder/Talaulicar, DB 2005, 841, 844 (basierend auf 210 Antworten). 180 v. Werder/Talaulicar, DB 2006, 849, 851(basierend auf auf 200 Antworten). 181 v. Werder/Talaulicar, DB 2007, 869, 871 (basierend auf 213 Antworten). 182 v. Werder/Talaulicar, DB 2007, 869, 872; vgl. auch Seibt, AG 2003, 465, 466 f. 183 Bei der im Kodex Report 2007 untersuchten Stichprobe, vgl. v. Werder/Talaulicar, DB 2007, 869, 872. 184 v. Werder/Talaulicar, DB 2007, 869, 872. 185 Bezogen auf DAX und MDAX Gesellschaften. vgl. Towers Perrin, Corporate Governance Report 2004, 7; Towers Perrin, Corporate Governance Report 2005, 7. 179

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

61

B. Corporate Governance Kodizes und Prüfungsausschuss I. Entwicklung Corporate Governance Kodizes sind heute weltweit verbreitet. Der Begriff „Corporate Governance“ erfasst vor allem die Funktionsweise der Leitungsorgane im Hinblick auf eine verantwortliche und auf langfristige Wertschöpfung ausgerichtete Unternehmensleitung, ihre Zusammenarbeit und die Kontrolle ihres Verhaltens186. Entwickelt werden solche Kodizes von verschiedenen Stellen: von Börsen, Aufsichtsbehörden, Großunternehmen, institutionellen Anlegern187, internationalen Organisationen, Kommissionen und Verbänden188. Die Entwicklung von Corporate Governance Kodizes als einheitlichem Regelwerk mit nationalem Anwendungsbereich hat seinen Ausgangspunkt in England in Form des „Code of Best Practice“ basierend auf dem Cadbury-Report von 1992189.

1. Private Corporate Governance Initiativen In Deutschland entstanden Corporate Governance Kodizes im ausgehenden letzten Jahrhundert. Der erste Kodex wurde von der „Grundsatzkommission Corporate Governance“ entwickelt, einer privaten Initiative mit 10 Vertretern aus Wissenschaft und Praxis190. Die von dieser Kommission entwickelten „Corporate Governance-Grundsätze (Code of Best Practice) für börsennotierte Gesellschaften“ wurden im Januar 2000 veröffentlicht191. Der zweite Kodex ___________ 186 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 6 = BT-Drucks. 14/7515, S. 5; Uwe H. Schneider/Strenger, AG 2000, 106 f.; Uwe H. Schneider, DB 2000, 2413. Zu beachten ist, dass der Inhalt des Begriffs Corporate Governance in Deutschland wie auch im angelsächsischen Sprachgebrauch nicht eindeutig definiert ist. Siehe z. B. Hüffer, AktG, § 76, Rn. 15a; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 161, Rn. 2; Wackerbarth, ZGR 2005, 686, 706 ff.; Lutter, ZGR 2001, 224, 225; aus betriebswirtschaftlicher Sicht Dörner/Orth, in: Pfitzer/Oser/Orth, DCGK, A 1, S. 5 ff.; Große/Boos, WM 2006, 1177. 187 Z. B. hat der Pensionsfond der kalifornischen Staatsangestellten CalPERS (vgl. http://www.calpers.ca.gov und http://www.calpers-governance.org) zur internationalen Diversifikation seiner Anlagen eigene Corporate Governance Anforderungen entwickelt. In seinen Global Principles of Accountable Corporate Governance, Seite 6 f. (Stand 20. Februar 2007), empfiehlt CalPERS die Einrichtung eines Audit Committees. 188 Vgl. etwa dazu die beim European Corporate Governance Institut (www.ecgi.org) abrufbare Liste von Corporate Governance Kodizes geordnet nach einzelnen Staaten und Organisationen. Für weitere Einzelheiten vgl. auch Uwe H. Schneider, DB 2000, 2413, 2414. 189 Borges, ZGR 2003, 508, 510. 190 Im Einzelnen vgl. Uwe H. Schneider/Strenger, AG 2000, 106, 108. 191 AG 2000, 109 ff.

62

Erster Teil: Einleitung

wurde vom so genannten Berliner Initiativkreis entwickelt und im Juni 2000 unter dem Titel „German Code of Corporate Governance“ veröffentlicht192. Die beiden Kodizes weisen trotz aller Unterschiede erhebliche Gemeinsamkeiten auf. Die Abweichungen sind im Wesentlichen Folge des unterschiedlichen Blickwinkels. Die Regeln der „Grundsatzkommission Corporate Governance“ betreffen primär das rechtlich-institutionelle Überwachungssystem des Unternehmens und orientieren sich stark an den gesetzlichen Aufgaben von Vorstand und Aufsichtsrat193. Die Grundsätze des Berliner Initiativkreises sind dagegen stärker auf den Vorstand als zentrales Leitungsorgan gerichtet. Sie sind in höherem Maße durch betriebswirtschaftliches Gedankengut beeinflusst und geben unfangreiche Handlungsanleitungen zur Grundordnung und zu den Kernprozessen der Corporate Governance194. Beide Kommissionen sprechen sich aber übereinstimmend Prüfungsausschüsse in börsennotierten Aktiengesellschaften aus. Die den Prüfungsausschuss betreffenden sehr detaillierten Passagen der „Corporate Governance-Grundsätze“ lauten195: „III. Aufsichtsrat … 3. Bildung von Ausschüssen Zur Behandlung komplexer Sachverhalte bildet der Aufsichtsrat im Rahmen seiner Geschäftsordnung verschiedene Ausschüsse; bei ihrer Besetzung achtet er auf die notwendige fachliche Eignung der jeweiligen Ausschussmitglieder. … Bilanz- und Prüfungsausschuss: der Bilanz- und Prüfungsausschuss ist für Fragen der Rechnungslegung und Prüfung der Gesellschaft und des Unternehmens zuständig. Er wertet die Prüfungsberichte des Abschlussprüfers aus und berichtet dem Aufsichtsrat über die Bewertung der Darlegungen des Prüfungsberichtes durch den Ausschuss, insbesondere im Hinblick auf die zukünftige Entwicklung des Unternehmens. Er prüft die Prämissen der vom Vorstand vorgelegten Planungsrechnungen für das Unternehmen und seine Geschäftsfelder. Wesentliche aktionärsbezogene Veröffentlichungen sind dem Ausschuss vor Weiterleitung an die Aktionäre vorzulegen. Zu den Aufgaben des Prüfungsausschusses gehören dabei regelmäßig: die Vorbereitung der Auswahl des Abschlussprüfers, die Festlegung von Prüfungsschwerpunkten, auch wenn sie über den gesetzlichen Gegenstand und Umfang der Abschlussprüfung hinausgehen, und die Festlegung des Prüfungshonorars,

___________ 192 Der Initiativkreis unter Vorsitz von Prof. Dr. Axel v. Werder bestand aus 10 Vertretern überwiegend aus der Praxis. Zur genauen Besetzung vgl. Seite 2 des Kodex. 193 Ranzinger/Blies, AG 2001, 455, 455; Borges, ZGR 2003, 508, 513. 194 Ranzinger/Blies, AG 2001, 455, 455; Uwe H. Schneider, DB 2000, 2413, 2414; Peltzer, NZG 2002, 10, 11. 195 AG 2000, 109, 112.

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

63

die Vorbereitung der Prüfung des Jahres- und Konzernabschlusses durch den Aufsichtsrat einschließlich der jeweiligen Lageberichte auf der Grundlage der Ergebnisse der Abschlussprüfung und ergänzender Ausführungen des Abschlussprüfers, die vorbereitende Diskussion des Berichts des Vorstands zur Vergabe von Spenden oberhalb eines vom Aufsichtsrat festzulegenden Betrages sowie gegebenenfalls die unterjährige Diskussion von Teilergebnissen der Prüfung (z. B. bezüglich des internen Kontrollsystems), die Diskussion von Zwischenabschlüssen und gegebenenfalls der Ergebnisse dazu vorgenommener Prüfungen.“

Im „German Code of Corporate Governance“ des Berliner Initiativkreises wird der Prüfungsausschuss weit weniger ausführlich behandelt und nur als im Regelfall zu bildender Aufsichtsratsausschuss genannt. Er verzichtet auf eine konkrete Aufgabenzuweisung. Die den Prüfungsausschuss betreffenden Regelungen lauten196: „IV. Governancestandards für den Aufsichtsrat … 3. Organisation des Aufsichtsrats … 3.3. Der Aufsichtsrat bildet zur Steigerung seiner Arbeitseffizienz Ausschüsse. … 3.4. Die Anzahl und Aufgaben der Ausschüsse richten sich nach der Größe des Aufsichtsrats und den jeweiligen Gelegenheiten des Unternehmens. … Im Regelfall sind zumindest ein … Bilanzausschuss (audit committee) … vorzusehen. … 4. Personelle Besetzung der Anteilseignerseite des Aufsichtsrats 4.1. Der Aufsichtsrat lässt sich bei seinen Vorschlägen an die Hauptversammlung zur Wahl neuer Mitglieder sowie zur Amtsverlängerung von der Überlegung leiten, dass die Eignung der bestellten Personen entscheidender Faktor seiner Funktionsfähigkeit ist. … “

Das parallele Bestehen mehrer Kommissionen mit dem Anspruch einen umfassenden Corporate Governance Kodex zu entwickeln, wurde von der Unternehmenspraxis als problematisch angesehen und führte im Ausland zu Irritationen197.

2. Regierungskommission Corporate Governance Bereits im Mai 2000 wurde durch den Bundeskanzler auf Grund der Ereignisse und Erkenntnisse im Fall Holzmann unter Vorsitz von Theodor Baums die Regierungskommission „Corporate Governance – Unternehmensführung – Unternehmenskontrolle – Modernisierung des Aktienrechts“ (sog. BaumsKommission) eingesetzt. Ihr Auftrag war es, sich „mit möglichen Defiziten des ___________ 196 197

„German Code of Corporate Governance“ des Berliner Initiativkreises, S. 23 ff. Warncke, Prüfungsausschuss, S. 53 m. w. N.

64

Erster Teil: Einleitung

deutschen Systems der Unternehmensführung und -kontrolle zu befassen“ und konkrete Empfehlungen zu erarbeiten, „wie das deutsche System der Corporate Governance an die rasanten wirtschaftlichen und technologischen Veränderungen angepasst werden kann.“198 In ihrem im Juli 2001 vorgelegten Abschlussbericht regte die Kommission neben zahlreichen Gesetzesänderungen auch die Einsetzung einer dauerhaften Kommission zur Abfassung und jährlichen Überprüfung und Anpassung eines Kodex of Best Practice an. Dieser Kodex sollte für börsennotierte Aktiengesellschaften Empfehlungen für deren Corporate Governance geben. Der Abschlussbericht der Regierungskommission Corporate Governance beschäftigt sich an verschiedenen Stellen mit dem Prüfungsausschuss. Die Regierungskommission hatte in Betracht gezogen, dem Gesetzgeber eine Pflicht zur Bildung eines Prüfungsausschusses vorzuschlagen. Von dieser Empfehlung sah sie jedoch ab. Die Regierungskommission gab der einzurichtenden Kommission zur Entwicklung eines Corporate Governance Kodex zum einen auf zu prüfen, ob sie für die Empfehlung der Einsetzung eines Prüfungsausschusses geeignete Kriterien (etwa Größe des Aufsichtsrats, Unternehmensgröße, Konzernabhängigkeit) zu entwickeln vermag. Zum anderen sollte die Kodex-Kommission prüfen, ob sie „Empfehlungen zu Einrichtung, Größe, Zusammensetzung, zu den Aufgaben und der Arbeitsweise eines solchen Ausschusses sowie seiner Zusammenarbeit mit interner Revision und Abschlussprüfer ausspricht“ oder ob sie sich darauf beschränkt, eine weitergehende Publizität anzuregen199. Weiterhin regte die Regierungskommission an, die KodexKommission solle prüfen, ob ein Prüfungsausschuss einmal im Jahr in Abwesenheit des Vorstands tagen solle200. In gesetzlicher Hinsicht empfahl die Regierungskommission an der zwingenden Aufgabenverteilung nach § 107 Abs. 3 i. V. m. § 171 AktG zwischen Aufsichtsratsplenum und Prüfungsausschuss auch dann festzuhalten, wenn eine Gesellschaft (freiwillig) einen Prüfungsausschuss eingerichtet hat201. Insbesondere sollte einem Prüfungsausschuss nicht die Prüfung des Jahresabschlusses, des Lageberichts, des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichts nach

___________ 198

Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 1 = BT-Drucks. 14/7515,

S. 3. 199 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 321, Rn. 314 = BTDrucks. 14/7515, S. 133, Rn. 314. 200 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 321, Rn. 314 = BTDrucks. 14/7515, S. 133, Rn. 314. 201 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 321, Rn. 315 = BTDrucks. 14/7515, S. 134, Rn. 315.

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

65

§ 171 AktG zur abschließenden Erledigung anstelle des Aufsichtsrats übertragen werden können202. Auf Grund der personellen und institutionellen Trennung zwischen Vorstand und Aufsichtsrat sah die Regierungskommission203 keinen grundsätzlichen Anlass, die Einrichtung eines Prüfungsausschusses zu empfehlen. Gleichwohl wies sie darauf hin, dass die Einrichtung eines Prüfungsausschusses aus verschiedenen Gründen vorteilhaft sein kann204. So werde das Aufsichtsratsplenum bei der ausführlichen und zeitnahen Prüfung gemäß § 171 AktG entlastet. Dies sei insbesondere hilfreich im Hinblick auf die Tendenz zum „Fast Close“. Weiterhin erleichtere die Einrichtung des Prüfungsausschusses die frühzeitige Einbindung des Aufsichtsrats (über den Prüfungsausschuss) in die Aufstellung des Jahresschlusses, des Lageberichts, des Konzernjahresabschlusses und des Konzernlageberichts, noch vor deren endgültiger Aufstellung. Auch fördere die Einrichtung die Entwicklung und den Einsatz spezieller Kenntnisse von Aufsichtsratsmitgliedern in diesem Bereich. Insgesamt werde dadurch das Informations- und Kompetenzgefälle zwischen Vorstand und Aufsichtsrat verringert. Ferner könne mit der Einrichtung eines Prüfungsausschusses der internationalen Kritik am dualistischen System begegnet werden. Andererseits befürchtete die Regierungskommission, dass nach Einsetzung eines solchen Ausschusses, die Nichtausschussmitglieder sich um die dort zu behandelnden wichtigen Fragen überhaupt nicht mehr kümmern würden, auch wenn jedes Aufsichtsratsmitglied an den Verhandlungen des Ausschusses teilnehmen könnte und es bei der Gesamtverantwortung des Ausschusses bliebe205. Auch würde eine gesetzliche Verpflichtung zu einer Beschränkung der gewünschten Flexibilität führen und hinsichtlich der Anwendungsschwelle, ab der ein Prüfungsausschuss einzurichten wäre, zu Abgrenzungsproblemen führen206.

II. Deutscher Corporate Governance Kodex Auf Basis der Empfehlungen der Regierungskommission Corporate Governance wurde vom Bundesministerium der Justiz noch im August 2001 die Re___________ 202 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 321, Rn. 315 Drucks. 14/7515, S. 134, Rn. 315. 203 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 319 f., Rn. 312 Drucks. 14/7515, S. 133, Rn. 312. 204 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 320, Rn. 313 Drucks. 14/7515, S. 133, Rn. 313. 205 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 320, Rn. 313 Drucks. 14/7515, S. 133, Rn. 313. 206 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 321, Rn. 314 Drucks. 14/7515, S. 133, Rn. 314.

= BT= BT= BT= BT= BT-

66

Erster Teil: Einleitung

gierungskommission „Deutscher Corporate Governance Kodex“ (CrommeKommission) eingerichtet, die aus zwölf Persönlichkeiten aus der Wirtschaft, der Wissenschaft und des öffentlichen Lebens besteht207. Die Leitung der Kommission übernahm Dr. Gerhard Cromme. Aufgabe der Kommission war es, einen Deutschen Corporate Governance Kodex (DCGK) zu erarbeiten. Am 26. Februar 2002 legte die Kommission den DCGK208 vor, der am 20. August 2002 durch das Bundesjustizministerium im amtlichen Teil des elektronischen Bundesanzeigers bekannt gemacht und damit verbindlich wurde. Vor dem Hintergrund, dass die im DCGK enthaltenen Regelungen die derzeit einzigen normierten Regelungen zum Prüfungsausschuss darstellen, soll im Folgenden kurz auf die Entwicklung dieser Regelungen eingegangen werden. Die zentrale den Prüfungsausschuss betreffende Regelung (Tz. 5.3.2) lautete bei Verabschiedung des DCGK am 26. Februar 2002 nahezu unverändert: „Der Aufsichtsrat soll einen Prüfungsausschuss (Audit Committee) einrichten, der sich insbesondere mit Fragen der Rechnungslegung und des Risikomanagements, der erforderlichen Unabhängigkeit des Abschlussprüfers, der Erteilung des Prüfungsauftrags, der Bestimmung der Prüfungsschwerpunkte und der Honorarvereinbarung befasst. Der Vorsitzende des Prüfungsausschusses sollte kein ehemaliges Vorstandsmitglied der Gesellschaft sein.“

Neben dieser grundlegenden Regelung finden sich im DCGK weitere Regelungen, die sich ausdrücklich mit dem Prüfungsausschuss befassen. Tz. 5.2 Abs. 2: „Der Aufsichtsratsvorsitzende soll zugleich Vorsitzender der Ausschüsse sein, die die Vorstandsverträge behandeln und die Aufsichtsratssitzungen vorbereiten. Den Vorsitz im Prüfungsausschuss (Audit Committee) sollte er nicht innehaben.“ Tz. 7.2.1 Abs. 1: „Vor Unterbreitung des Wahlvorschlags soll der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss eine Erklärung des vorgesehenen Prüfers einholen, ob und ggf. welche beruflichen, finanziellen oder sonstigen Beziehungen zwischen dem Prüfer und seinen Organen und Prüfungsleitern einerseits und dem Unternehmen und seinen Organmitgliedern andererseits bestehen, die Zweifel an seiner Unabhängigkeit begründen können. Die Erklärung soll sich auch darauf erstrecken, in welchem Umfang im vorausgegangenen Geschäftsjahr andere Leistungen für das Unternehmen, insbesondere auf dem Beratungssektor, erbracht wurden bzw. für das folgende Jahr vertraglich vereinbart sind.“ Tz. 7.2.1 Abs. 2: „Der Aufsichtsrat soll mit dem Abschlussprüfer vereinbaren, dass der Vorsitzende des Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses über während der

___________ 207 Zur ursprünglichen Besetzung vgl. v. Werder/Ringleb, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, Rn. 9; zu aktuellen Besetzung: vgl. http://www.corporategovernance-code.de/ger/mitglieder/index.html. 208 Ziel des Kodex ist es nach der Begründung des RegE (BT-Drucks. 109/02, S. 49 ff.), „gerade auch in einer für ausländische Investoren geeigneten Form zusammenfassend und übersichtlich darzustellen und die Besonderheiten und Vorzüge der dualistischen Unternehmensverfassung zu verdeutlichen“.

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

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Prüfung auftretende mögliche Ausschluss- oder Befangenheitsgründe unverzüglich unterrichtet wird, soweit diese nicht beseitigt werden.“

Seit Verabschiedung des DCGK wurden durch Beschluss der Regierungskommission die vorgenannten Textziffern geändert209. Die geänderten Textziffern lauten nunmehr wie folgt: Tz. 5.3.2: „Der Aufsichtsrat soll einen Prüfungsausschuss (Audit Committee) einrichten, der sich insbesondere mit Fragen der Rechnungslegung, des Risikomanagements und der Compliance, der erforderlichen Unabhängigkeit des Abschlussprüfers, der Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer, der Bestimmung von Prüfungsschwerpunkten und der Honorarvereinbarung befasst. Der Vorsitzende des Prüfungsausschusses soll über besondere Kenntnisse und Erfahrungen in der Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen und internen Kontrollverfahren verfügen. Er sollte kein ehemaliges Vorstandsmitglied der Gesellschaft sein.“ Tz. 7.2.1 Abs. 1: „Vor Unterbreitung des Wahlvorschlags soll der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss eine Erklärung des vorgesehenen Prüfers einholen, ob und ggf. welche geschäftlichen, finanziellen, persönlichen oder sonstigen Beziehungen zwischen dem Prüfer und seinen Organen und Prüfungsleitern einerseits und dem Unternehmen und seinen Organmitgliedern andererseits bestehen, die Zweifel an seiner Unabhängigkeit begründen können. Die Erklärung soll sich auch darauf erstrecken, in welchem Umfang im vorausgegangenen Geschäftsjahr andere Leistungen für das Unternehmen, insbesondere auf dem Beratungssektor, erbracht wurden bzw. für das folgende Jahr vertraglich vereinbart sind.“ Tz. 7.2.1 Abs. 1: „Der Aufsichtsrat soll mit dem Abschlussprüfer vereinbaren, dass der Vorsitzende des Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses über während der Prüfung auftretende mögliche Ausschluss- oder Befangenheitsgründe unverzüglich unterrichtet wird, soweit diese nicht unverzüglich beseitigt werden.“

Adressat der Empfehlung bzw. der Anregungen ist der Aufsichtsrat der Gesellschaft. Die Hauptversammlung oder der Vorstand der Gesellschaft können den Aufsichtsrat nicht zwingen, einen Prüfungsausschuss einzurichten. Durch die Einbeziehung des DCGK über die Entsprechenserklärung nach § 161 AktG erwartet der Gesetzgeber, dass die Leitung und Überwachung deutscher börsennotierter Gesellschaften transparenter und nachvollziehbarer gestaltet wird. In der jährlichen Entsprechenserklärung ist durch den Vorstand und Aufsichtsrat zu erklären, dass den Empfehlungen des DCGK entsprochen wurde und wird oder welche Empfehlungen nicht angewendet wurden oder werden, § 161 AktG. Die gesetzlich verpflichtende Entsprechenserklärung stellt damit ___________ 209 Der DCGK soll einmal jährlich überprüft und gegebenenfalls angepasst werden. Tz. 5.3.2 wurde am 02.06.2005 durch Einfügung eines neuen Satzes 2 geändert. Mit weiteren Änderungen des Kodex am 14. Juni 2007 wurden die Aufgaben des Prüfungsausschusses um Fragen „der Compliance“ erweitert. Abgesehen von dieser Änderung ist die Empfehlung seit der erstmaligen Verabschiedung des Kodex unverändert. Tz. 7.2.1 Abs. 2 wurde geändert am 21.05.2003, Tz. 7.2.1 Abs. 1 wurde geändert am 02.06.2005. Stand der abgedruckten Passagen: 14.06.2007.

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Erster Teil: Einleitung

eine Verbindung zwischen einer gesetzlichen Pflicht und dem unverbindlichen, eine Wohlverhaltensempfehlung darstellenden Kodex dar. Eine vergleichbare Verbindung zwischen einem Selbstregulierungsinstrument, sogenanntem „soft law“, und Gesetzesrecht gab es zuvor im deutschen Gesellschaftsrecht nicht210. Die Erklärung enthält einen vergangenheitsbezogenen und einen in die Zukunft gerichteten Teil. Werden Empfehlungen nicht befolgt, wird überwiegend von einer negativen Kapitalmarktreaktion ausgegangen211, so dass die Unternehmen mittelbar zu einer Einhaltung der Kodexempfehlungen gezwungen werden sollen. Das englische Vorbild und die häufig in Bezug auf den Kodex verwandte Formulierung „comply or explain“ führen zuweilen zu der Vermutung, dass Abweichungen von den Kodexempfehlungen zu begründen sind. Eine Begründungspflicht für Abweichungen besteht jedoch nicht212. Nach § 161 AktG ist lediglich die Abweichung offen zu legen. Um negative Auswirkungen auf den Kapitalmärkten zu verringern, steht es den Unternehmen allerdings frei, die Abweichungen vom Kodex zu begründen.

C. Gründe Die sorgfältige Arbeit der Aufsichtsräte wird insbesondere bei Unternehmensschieflagen, bei Unternehmenszusammenbrüchen und bei Bilanzskandalen in Frage gestellt. Dabei wird neben der ungenügenden Aufgabenwahrnehmung durch den Aufsichtsrat und einzelne exponierte Mitglieder im Einzelfall ___________ 210 Die Rechtsnatur des Kodex ist im Einzelnen nach wir vor umstritten. Vgl. Seidel, ZIP 2004, 285 ff.; Heintzen, ZIP 2004, 1933; Ulmer, ZHR 166 (2002), 150, 158 ff.; Schüppen, ZIP 2002, 1269, 1278; Seibt, AG 2002, 249, 250 f.; Kirschbaum, Entsprechenserklärungen, S. 70 ff.; Lieder, Der Aufsichtsrat im Wandel der Zeit, S. 599 ff. m. w. N. 211 Berg/Stöcker, WM 2002, 1569, 1572; Clausen/Bröcker, DB 2002, 1199, 1205; Hommelhoff/Schwab, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 51, 58; Hopt, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 27, 45; Schüppen, ZIP 2002, 1269, 1271; Seibert, BB 2002, 581, 583; Ulmer, ZHR 166 (2002), 150, 176; Lieder, Der Aufsichtsrat im Wandel der Zeit, S. 598. Anders jedoch das Ergebnis einer umfassenden Untersuchung per 31.10.2003 über die Reaktion des Kapitalmarkts auf die Entsprechenserklärung. Die Untersuchung kam zu dem Ergebnis, dass die Abgabe der Entsprechenserklärung keine erhebliche Kursbeeinflussung auslöst und eine Selbstregulierung durch den Kapitalmarkt nicht stattfindet (Nowak/Rott/Mahr, ZGR 2005, 252, 279). 212 Mit der Umsetzung von Art. 46a Abs. 1 Buchst. b der Bilanzrichtlinie (78/660/EWG) in der Fassung der Abänderungsrichtlinie (2006/46/EG) durch das BilMoG (RefE) in § 161 Abs. 1 Satz 1 AktG-E sind börsennotierte Aktiengesellschaften zukünftig verpflichtet in ihrer „Erklärung zur Unternehmensführung“ (§ 289a HGB-E) anzugeben, in welchen Punkten und aus welchen Gründen von den Empfehlungen des DCGK abgewichen wurde.

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

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auch eine generelle strukturelle Schwäche des deutschen Aufsichtsratssystems angenommen. Für die Bildung eines Prüfungsausschusses spricht, dass der Gesetzgeber in § 170 Abs. 3 Satz 2 AktG und § 171 Abs. 1 Satz 2 AktG die Einrichtung eines solchen Ausschusses anregt213. Grundsätzlich soll mit der Einrichtung von Ausschüssen und der damit verbundenen kleineren Zahl von Mitgliedern die Flexibilität, die Effektivität und Überwachungseffizienz des Aufsichtsrats gestärkt werden214. Auch eine stärkere Diskretion kann für die Bildung von Ausschüssen sprechen. Der Aufsichtsrat besteht nach dem Gesetz aus mindestens drei und höchstens 21 Personen, § 95 AktG. In großen Gesellschaften beträgt die Zahl seiner Mitglieder heute 16 bis 20. In solchen Gruppen ist eine intensive Beratung und Überwachung und eine qualifizierte Entscheidung nicht einfach. Bei größeren Aufsichtsräten soll die Vorbereitung in einem Ausschuss zur Vermeidung einer persönlichen Haftung der Aufsichtsratsmitglieder nahezu „unumgänglich“ sein215. Die Entlastung des Plenums von der Aufgabe einer eingehenden und zeitnahen Prüfung gemäß § 171 AktG, die zudem mit einer inhaltlichen Überforderung von einzelnen Aufsichtsratsmitgliedern einherging, fördert die weitere kontinuierliche und zeitnahe Sacharbeit des Aufsichtsrats216. Auch soll der Informationsgrad des Aufsichtsrats insgesamt über die zeitnahe und umfassende Information durch den Prüfungsausschuss steigen. Die Einbindung des Prüfungsausschusses vor der endgültigen Aufstellung des Jahresabschlusses und Lageberichts soll dem Aufsichtsrat einen kontinuierlichen Einfluss auf die Ausgestaltung der Rechnungslegung sichern. Durch seinen ständigen Kontakt zum Abschlussprüfer soll der Prüfungsausschuss die Unabhängigkeit und der Qualität der Abschlussprüfung überwachen und vor allem erkennen, ob der Abschlussprüfer gefährlich nahe am Vorstand ist oder unabhängig agiert217. Auch Aufsichtsratsmitglieder, bei denen Interessenkonflikte wahrscheinlich sind, können so zu Beginn der Meinungsbildung über den Jahresabschluss und den Lagebericht im Prüfungsausschuss ausgeschlossen werden. Die Einrichtung eines Prüfungsausschusses soll zu einer Bündelung der Sachkenntnisse der Aufsichtsratsmitglieder führen, die zur Auswahl und Bestellung des ___________ 213

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 72. Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e.V., DB 2000, 2281, 2282, Tz. 12; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 270; Ranzinger/Blies, AG 2001, 455, 459; Lück, DB 1999, 441, 443. 215 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 72: In einem Haftpflichtprozess soll sich kaum nachweisen lassen, dass in einem großen Aufsichtsrat die Prüfung mit der erforderlichen Sorgfalt durchgeführt wurde. 216 Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 987; mit positiven Erfahrungen aus der Praxis: Baumann, FAZ vom 3. August 2002, S. 12. 217 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 150. 214

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Erster Teil: Einleitung

Abschlussprüfers, der Festlegung von Prüfungsschwerpunkten und zur Honorarvereinbarung unerlässlich ist. Mit der Einrichtung eines Prüfungsausschusses werde eine Institution geschaffen, die die auf verschiedene Institutionen (Aufsichtsrat, Abschlussprüfer, Interne Revision) verteilte Überwachung zumindest in Einzelpunkten koordinieren könne und so als Schnittstelle diene218. Schließlich soll die Einsetzung eines Prüfungsausschusses zum Schutz der Aktionäre und zur Gewinnung und Aufrechterhaltung des Vertrauens der internationalen Kapitalmärkte unverzichtbar sein219. Gegen eine Ausschussbildung allgemein wird angeführt, dass die Bildung von Ausschüssen grundsätzlich die Übersichtlichkeit der Aufsichtsratsstrukturen verringert, der Aufsichtsrat sich mit den einem Ausschuss zugewiesen Aufgaben nur noch oberflächlich befasst, er durch die Vorbereitung eines Ausschusses im Ergebnis präjudiziert oder der Informationsfluss durch die Bildung von Ausschüssen behindert wird (Informationsgefälle)220. Auch gehe damit, je nach Sitzungshäufigkeit, eine beträchtliche Zusatzbelastung einzelner Aufsichtsratsmitglieder einher221. Speziell gegen die Einrichtung von Prüfungsausschüssen wird angeführt222, dass die Gefahr bestünde, dass nach Einsetzung eines solchen Ausschusses, die Nichtausschussmitglieder sich um die dort zu behandelnden wichtigen Fragen nicht mehr kümmern würden, auch wenn jedes Aufsichtsratsmitglied an den Verhandlungen des Ausschusses teilnehmen könnte und es bei der Gesamtverantwortung des Ausschusses bliebe223. Die Bildung eines Prüfungsausschusses entspräche in einem drei bis sechsköpfigen Aufsichtsrat nicht der Zweckmäßigkeit224. Durch die wahrscheinliche Mitgliedschaft von Arbeitnehmervertretern im Prüfungsausschuss würden diese Einblicke in sensible Entscheidungsprozesse erhalten, die über den Umfang der bisherigen Überwachung faktisch hinausgingen. Die durch den Prüfungsausschuss mit zu überwachenden Bereiche Internes Kontrollsystem und Interne Revision seien Instrumente des Vorstands, die grundsätzlich dessen Kompetenz unterlägen. Auf Seiten des Vorstands bestünde kein Interesse, dem Aufsichtsrat eine ___________ 218 Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e.V., DB 2000, 2281, 2283, Tz. 16; Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 150. 219 Hommelhoff, ZGR 2001, 238, 257 f.; Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 150. 220 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 98, Rn. 56 = BT-Drucks. 14/7515, S. 47, Rn. 56; Lieder, Der Aufsichtsrat im Wandel der Zeit, S. 752. 221 Sünner, AG 2000,492, 496. 222 Siehe auch Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 320, Rn. 313 = BT-Drucks. 14/7515, S. 133, Rn. 313; Hofmann, Prüfungs-Hdb., S. 134. 223 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 320, Rn. 313 = BTDrucks. 14/7515, S. 133, Rn. 313. 224 Krieger, in: FS Ulmer, S. 365, 379; Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 989; wohl auch Altmeppen, ZGR 2004, 390, 403 f.

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

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direkte Entscheidungsbefugnis einzuräumen, damit dieser die Instrumente auch zur Überwachung des Vorstands nutzt. Bei Einrichtung eines Prüfungsausschusses bestünde das Risiko einer Schwächung der Vorstandsposition bei gleichzeitiger ungewollter Stärkung der Stellung des Gesamtaufsichtsrats. Ebenfalls wird gegen den Prüfungsausschuss angeführt, dass seine Einrichtung zu einer Erwartungslücke (expectation gap) zwischen den Erwartung der Öffentlichkeit/Kapitalmärkte und seinen tatsächlichen Möglichkeiten führen könne und der Prüfungsausschuss als Garant für das gesamte Finanz- und Rechnungswesen angesehen werde. Diese Erwartungen könne er jedoch nicht erfüllen225.

D. Regelungen und Empfehlungen der Europäischen Union Im September 2001 setzte die Europäische Kommission eine hochrangige Gruppe von Experten unter dem Vorsitz von Jaap Winter mit dem Ziel ein, Empfehlungen über moderne gesellschaftsrechtliche Rahmenbedingungen in der EU auszuarbeiten226. In ihrem am 4. November 2002 vorgelegten Abschlussbericht geht die Expertengruppe in Bezug auf den Prüfungsausschuss davon aus227, dass die Verantwortung für die Prüfung der Unternehmensabschlüsse innerhalb des Leitungs- bzw. Verwaltungsorgans bei den nicht geschäftsführenden Direktoren/Aufsichtsräten liegen sollte, von denen mindestens die Hälfte unabhängig ist. Dem Prüfungsausschuss komme eine zentrale Rolle für die Beziehung zwischen den Führungskräften und dem externen Abschlussprüfer zu. Sollte ein Prüfungsausschuss nicht eingerichtet worden sein, sollten die Aufgaben in Abhängigkeit von den in Europa existierenden Unterschieden entweder vom Aufsichtsrat insgesamt oder im monistischen Boardsystem von dessen „Non-Executive Directors“ übernommen werden. In einem umfangreichen Empfehlungskatalog beschreibt die Expertengruppe, welche Aufgaben an den Prüfungsausschuss übertragen werden „sollten“228: ___________ 225

Böckli, Audit Committee, Rn. 194. Vgl. Bericht der hochrangigen Gruppe von Experten auf dem Gebiet des Gesellschaftsrechts über moderne Gesellschaftsrechtliche Rahmenbedingungen in Europa vom 4. November 2002, S. 1. 227 Vgl. Bericht der hochrangigen Gruppe von Experten auf dem Gebiet des Gesellschaftsrechts über moderne Gesellschaftsrechtliche Rahmenbedingungen in Europa vom 4. November 2002, Kap. III. 5. S. 76 f.; vgl. zu den Vorschlägen der Expertengruppe auch: Maul, DB 2003, 27, 29. 228 Vgl. Bericht der hochrangigen Gruppe von Experten auf dem Gebiet des Gesellschaftsrechts über moderne Gesellschaftsrechtliche Rahmenbedingungen in Europa vom 4. November 2002, Kap. III. 5. S. 76 f. 226

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Erster Teil: Einleitung

– – – – – –

Auswahl des Abschlussprüfers, sowie der Bedingungen der Bestellung, Aufsicht über die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers, Überwachung von Nichtprüfungsleistungen, regelmäßige Besprechungen mit dem Abschlussprüfer, Gewährleistung des Zugangs des Abschlussprüfers zu Informationen, Entgegennahme des Prüfungsberichts und Beratung über die Offenlegung.

Neben diesen externen Aspekten sollte der Prüfungsausschuss nach Ansicht der Expertenkommission auch in Bezug auf interne Aspekte eine zentrale Rolle spielen: – – –

Verantwortung für die Überprüfung der Rechnungslegungspolitik, interne Prüfverfahren, regelmäßige Treffen mit den Verantwortlichen für die internen Prüfverfahren und das Risikomanagement, Zugang des Prüfungsausschusses zu allen relevanten internen Informationen.

–

Aufbauend auf den Vorschlägen der hochrangigen Gruppe von Experten nahm die Europäische Kommission am 21.05.2003 den Aktionsplan zur Modernisierung des Gesellschaftsrechts und zur Verbesserung des Corporate Governance in der Europäischen Union an. Der Aktionsplan229 enthält einen 24 Punkte umfassenden Maßnahmenkatalog, den die Europäische Kommission verteilt über verschiedene Zeitphasen umsetzten will. Ebenfalls am 21.05.2003 wurde durch die Kommission eine Mitteilung230 zur Stärkung der Abschlussprüfung angenommen. Die Mitteilung beschäftigt sich ebenfalls mit Fragen der Corporate Governance, aber aus dem Blickwinkel der Abschlussprüfung. Der Aktionsplan zur Reform des Gesellschaftsrechts sieht vor, dass Entscheidungen, in denen Vorstände Interessenkonflikten ausgesetzt sind, ausschließlich durch nicht geschäftsführende Aufsichtsratsmitglieder getroffen werden, die in ihrer Mehrzahl unabhängig sein sollen231. Zur Unabhängigkeit sollen Mindeststandards festgelegt werden. Für die Einrichtung, Zusammensetzung und die Rolle u. a. des Prüfungsausschusses sollen Minimum-Standards festgelegt werden. Dem „Abschlussprüfungsausschuss“ soll dabei besonderes Gewicht beigemessen werden, um die Schlüsselrolle, die er im Bereich der Ab___________ 229

Kommission der Europäischen Gemeinschaften: Aktionsplan zur Reform des europäischen Gesellschaftsrechts, KOM(2003) 284 endgültig; siehe dazu: Maul/Lanfermann/Eggenhofer: BB 2003, 1289 ff.; Handelsrechtsausschuss des DAV, ZIP 2003, 1909 ff.; Habersack, ZHR 168 (2004), 373 ff.; Spindler, ZIP 2005, 2033 ff. 230 Kommission der Europäischen Gemeinschaften: Mitteilung der Kommission an den Rat und das Europäische Parlament – Stärkung der Abschlussprüfung in der EU, KOM(2003) 286 endgültig. 231 Aktionsplan der Kommission zur Reform des europäischen Gesellschaftsrechts, S. 17 f.

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schlussprüfung sowohl extern (Auswahl des zu bestellenden Abschlussprüfers, Überwachung des Abschlussprüfers) als auch intern hat, zu stärken. Die Mitteilung zur Abschlussprüfung sieht vor, durch die Formulierung von Prinzipien die Gesellschaften anzuregen, einen Prüfungsausschuss zu bilden232. Vorgesehen sind hierbei Prinzipien im Hinblick auf die Unabhängigkeit und den Sachverstand der Mitglieder und zur effektiven Arbeitsweise von Prüfungsausschüssen. Im März 2004 stellte die Europäische Kommission einen Vorschlag für eine neue Richtlinie zur Abschlussprüfung233 vor. Dieser sah überraschenderweise die Verpflichtung für börsennotierte Unternehmen, Banken und Versicherungen (Unternehmen von öffentlichem Interesse) vor, einen Prüfungsausschuss einzurichten (Art. 39). Die Mitteilung zur Stärkung der Abschlussprüfung hatte nur eine Empfehlung vorgesehen. Der Prüfungsausschuss sollte sich aus Personen zusammensetzen, die nicht der Geschäftsleitung angehören. Entsprechend der unterschiedlichen Unternehmensverfassungen somit aus Mitgliedern des Aufsichtsrats oder aus nicht geschäftsführenden Mitgliedern des Verwaltungsrats. Des Weiteren soll mindestens ein Mitglied des Prüfungsausschusses über Kompetenzen in der Rechnungslegung bzw. der Abschlussprüfung verfügen. Die grundsätzliche Pflicht, einen Prüfungsausschuss einzurichten und diesem bestimmte Aufgaben hinsichtlich der Überwachung der Finanzberichterstattung zuzuweisen, wurde auch in der endgültigen Richtlinie beibehalten. Art. 41 der Richtlinie234 – die bis spätestens 29. Juni 2008 in nationales Recht umzusetzen ist – sieht vor, dass im Grundsatz jedes „Unternehmen von öffentlichem Interesse“ (Art. 2 Abs. 13 der Richtlinie) einen Prüfungsausschuss hat. Der Kreis der nach dieser Mindestdefinition betroffenen Unternehmen umfasst zunächst Gesellschaften, deren Wertpapiere (z. B. Aktien, Schuldverschreibungen) zum Handel an einem organisierten Markt zugelassen sind, sowie Kreditinstitute und Versicherungsgesellschaften. Anders noch als der im März 2004 von der Europäischen Kommission verabschiedete Richtlinienentwurf enthält die endgültige Fassung des Art. 41 der Richtlinie neben der generellen Pflicht zur Einrichtung von Prüfungsausschüssen auch ein kompliziertes Geflecht von ___________ 232

Mitteilung der Kommission zur Stärkung der Abschlussprüfung, S. 12. Kommission der Europäischen Gemeinschaften: Vorschlag für eine Richtlinie des Europäischen Parlaments und des Rates über die Prüfung des Jahresabschlusses und des konsolidierten Abschlusses und zur Änderung der Richtlinien 78/660/EWG und 83/349/EWG des Rates. 234 Richtlinie 2006/43/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 17. Mai 2006 über Abschlussprüfungen von Jahresabschlüssen und konsolidierten Abschlüssen, zur Änderung der Richtlinien 78/660/EWG und 83/349/EWG des Rates und zur Aufhebung der Richtlinie 84/253/EWG des Rates, ABl. (EG) L 157 vom 9.6.2006, S. 87; siehe dazu § 18. 233

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Erster Teil: Einleitung

möglichen Ausnahmen235. In Deutschland wird die Richtlinie durch das BilMoG umgesetzt werden236. Im Februar 2005 legte die Europäische Kommission Empfehlungen zu den Aufgaben von nicht geschäftsführenden Direktoren/Aufsichtsratsmitgliedern börsennotierter Gesellschaften sowie zu den Ausschüssen des Verwaltungs-/ Aufsichtsrats vor237. Die in Anhang I, 4. stehenden Empfehlungen sehen genaue Vorgaben hinsichtlich der Zusammensetzung, der Aufgaben und der Arbeitsweise von Prüfungsausschüssen vor.

E. Unternehmenskodizes Teilweise bereits vor Veröffentlichung des DCGK entwickelten manche Unternehmen einen eigenen „Code of Best Practice“. Diese Codes sind ganz auf die unternehmensindividuellen Verhältnisse zugeschnitten. Ihre Aufgabe ist es nicht, den DCGK zu verdrängen, sondern ihn zu ergänzen. Nach den Erwägungen des Regierungsentwurfs soll es den Unternehmen auch weiterhin möglich sein, diese für sie flexible Lösung fortzuführen238. Um an den Kapitalmärkten zusätzliches Vertrauen, mit entsprechend positiven Reaktionen zu gewinnen, gehen die Regelungen des Hauskodex regelmäßig über die Empfehlungen des DCGK hinaus. Über die Übererfüllung der deutschen Kodexempfehlungen können die Unternehmen im eigenen Interesse berichten. Bleiben die Regelungen des Hauskodex hinter denen des DCGK zurück, bleibt das Unternehmen verpflichtet, die Abweichungen offen zu legen. Unternehmenskodizes enthalten regelmäßig Empfehlungen auch in Bezug auf den Prüfungsausschuss239. So werden etwa die Anregungen des DCGK zum Vorsitz im Prüfungsausschuss zu Empfehlungen erhoben.

F. Prüfungsausschuss = Audit Committee? Prüfungsausschüsse deutscher Aufsichtsräte werden zunehmend in Literatur und Praxis als Audit Committees bezeichnet. Auch der DCGK fügt dem Prü___________ 235

Siehe dazu Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1506. Vgl. RefE des BilMoG vom 8.11.2007. Siehe hierzu § 18 B. 237 EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), ABl. (EG) L 52 vom 25.2.2005, S. 51. 238 Vgl. RegE BT-Drucks. 14/8769, S. 51. 239 Im weiteren Verlauf der Untersuchungen soll jedoch auf Regelungen in Unternehmenskodizes nicht gesondert eingegangen werden. Entweder sind diese Empfehlungen zu sehr auf die unternehmensindividuellen Verhältnisse zugeschnitten oder die Empfehlungen sind so allgemein, dass auf sie ohnehin inzident eingegangen wird. 236

§ 5 Historische Entwicklung, rechtliche Grundlagen, Begriffsabgrenzung

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fungsausschuss, wenn auch in Klammern, zweimal diese Zusatzbezeichnung bei. Nach einer unzutreffenden Ansicht240 stelle der DCGK mit seiner Klammerbemerkung im Stile einer Legaldefinition sogar klar, dass er die beiden Begriffe synonym verwendet haben möchte. Dagegen spricht – abgesehen von den verschiedenen Begriffsinhalten –, dass der Kodex an keiner Stelle die Bezeichnung „Audit Committee“ alleinstehend verwendet. Von einer synonymen Verwendung innerhalb des Kodex kann daher nicht ausgegangen werden. Auszugehen ist davon, dass die Zusatzbezeichnung gewählt würde um einem modernen Sprachgebrauch Rechnung zu tragen und um international auf diesen Ausschuss verweisen zu können. Trotz dieses Klammerzusatzes darf ein undifferenziert als Audit Committee bezeichneter Prüfungs- oder Bilanzausschuss in Deutschland nicht mit einem Audit Committee US-amerikanischer oder englischer Prägung verwechselt werden. Im Vergleich verfügt der Prüfungsausschuss über kompetenziell erheblich andere, vor allem reduzierte Aufgaben. Dem monistischen System folgend sind in den vorgenannten Ländern die Funktionen von Vorstand und Aufsichtsrat in einem einheitlichen Leitungsorgan (Board of Directors) zusammengefasst. Das Audit Committee ist als ein ständiger Ausschuss des Board of Directors angelegt. Systembedingt sind dabei die Aufgaben des Audit Committee weiter gefasst als die eines Prüfungsausschusses deutscher Prägung241. Wie auch beim Board of Directors gibt es beim Audit Committee keine strikte Trennung von Geschäftsführung und Überwachung. Daraus ergibt sich, dass das Audit Committee im Gegensatz zum Prüfungsausschuss mittelbar insoweit auch mit dem operativen Geschäft befasst, es für die Bilanzpolitik und für die Einrichtung eines Risikoüberwachungssystems (mit)verantwortlich ist, obwohl es nur mit Outside Directors besetzt ist. In jedem Fall aber ist diese Arbeits- und Kompetenzteilung in der gemeinsamen Verantwortung des Board für die Geschäftsführung und Bilanzierung begründet242. Auch können z. B. die Mitglieder des Audit Committee die Interne Revision ohne Einschränkungen unmittelbar ansprechen oder auf Controllingsysteme und Risikofrüherkennungsinstrumente direkt zugreifen243. Im Gegensatz dazu betreibt ein Prüfungsausschuss des Aufsichtsrats keine (eigene) Bilanzpolitik; dies würde einen Verstoß gegen geltendes Recht bedeuten. Jahresabschluss und Konzernabschluss werden vom Vorstand aufgestellt und vom Aufsichtsrat geprüft und bezogen auf den Jahresabschluss auch gebilligt. Mit seiner Prüfung und Billigung wird der Aufsichtsrat mitverantwortlich

___________ 240

Strieder, DCGK, S. 112. Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 74. 242 Theisen, BB 2003, 1426, 1429. 243 Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 991. 241

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Erster Teil: Einleitung

für den Jahres- und Konzernabschluss. Das Initiativrecht verbleibt aber beim Vorstand. Die mit der gewählten Formulierung im DCGK bestehende Gefahr, dass man mit dem Begriff auch dessen Funktion übernimmt,244 ist gering. Dennoch sollte, um Verwechslungen und Verwischungen zu vermeiden, der Prüfungsausschuss als „Prüfungsausschuss“ und nicht als Audit Committee bezeichnet werden.

§ 6 Aufsichtsrat und Abschlussprüfer Nach der deutschen Unternehmensverfassung ist der Aufsichtsrat in erster Linie auf die Informationsversorgung durch den Vorstand angewiesen. Er erhält damit seine zur Überwachung notwendigen Informationen von dem Organ, das er zu überwachen hat. Unmittelbare Kontrollmöglichkeiten durch die Beschaffung eigener Informationen (§ 111 Abs. 2 AktG) sind sowohl durch die zeitlichen Schranken seiner Tätigkeit als auch durch die tatsächlichen Möglichkeiten zu Ausübung der Überwachung beschränkt. Der Aufsichtsrat kennt das Unternehmen auf Grund seiner fehlenden Verantwortung für das Tagesgeschäft nicht von innen heraus und hat keinen vollen Zugriff auf alle Unternehmensbereiche. Aber auch durch die grundsätzlich notwendige Sicherung und Gewährleistung der Autorität des Vorstands sind die Überwachungsmöglichkeiten des Aufsichtsrats beschränkt245. Zum Ausgleich dieser Lücke im System der Überwachung der Geschäftsführung wurde im Jahr 1931 die gesetzliche Pflicht zur Abschlussprüfung und zugleich die besondere Stellung des Abschlussprüfers geschaffen. In Folge von Aufsichtsratsskandalen und Bankenkrisen wurde durch Notverordnung vom 19.9.1931 „über Aktienrecht, Bankenaufsicht und über eine Steueramnestie“ die Pflichtprüfung durch sachverständige Prüfer eingeführt246. Seither ist der Wirtschaftsprüfer als „Hilfsorgan“247 für den Aufsichtsrat der Aktiengesellschaft zwingend vorgesehen. Ziel war, dass der Abschlussprüfer im Rahmen der von ihm durchzuführenden gesetzlichen Abschlussprüfung den Aufsichtsrat durch sein Fachwissen und dem entsprechenden technischen Instrumentarium unterstützen sollte, indem er die objektive Prüfung der Buchfüh___________ 244

So Theisen, BB 2003, 1426, 1429; Theisen, Der Aufsichtsrat 10/2006, 8. Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 322. 246 Quick, ZUG 1990, 217, 228 ff., 231 f.; Hommelhoff, in: Hommelhoff/Schubert (Hrsg.), Die Aktienrechtsreform am Ende der Weimarer Republik, S. 85. 247 Gegen diesen Begriff: Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 323 (unabhängig und nicht Gehilfe). 245

§ 6 Aufsichtsrat und Abschlussprüfer

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rung und Bilanzierung im Rahmen eines „öffentlichen Auftrags“ übernahm248. Dabei hat sich die Abschlussprüfung auf die Übereinstimmung mit Gesetz, Satzung und den handelsrechtlichen Erfordernissen im Rahmen der anerkannten Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung zu beschränken. Die Aufstellung der Bilanz blieb als Maßnahme der Geschäftsführung Aufgabe des Vorstands. Das Testat des Abschlussprüfers bestätigte nur die Vereinbarkeit mit den gesetzlichen Erfordernissen. Die Aktienrechtsreformen 1937 und 1965 änderten die 1931 getroffenen Kompetenzzuweisungen nur unwesentlich. Der Dualismus der Prüfungszuständigkeiten – Wirtschaftsprüfer einerseits und Aufsichtsrat andererseits – wurde beibehalten. Im Dualismus der Prüfungszuständigkeiten kommen Aufsichtsrat und Wirtschaftsprüfer bei gleichem Überwachungsobjekt – beide haben den Jahresabschluss und den Lagebericht zu prüfen – unterschiedliche Überwachungs- und Kontrollaufgaben zu249. So wurde die grundsätzliche Kompetenz zur Feststellung des Jahresabschlusses auf den Vorstand in Zusammenwirken mit dem Aufsichtsrat übertragen. Die Rechnungslegung ist durch den Aufsichtsrat selbst zu prüfen und gegenüber der Hauptversammlung zu rechtfertigen. Bei seiner originären Prüfung kann er allerdings auf Vorarbeiten des Abschlussprüfers zurückgreifen. Diese darf er jedoch nicht einfach übernehmen, sondern muss sie auf Richtigkeit hinterfragen. Der Abschlussprüfer seinerseits trägt vor allem Verantwortung für die Ordnungsmäßigkeit der Rechnungslegung des Vorstands. Bei seiner Prüfungsausführung hat sich der Abschlussprüfer daran zu orientieren, dass er zugleich den Aufsichtsrat bei dessen Prüfung zu unterstützen hat. Die im Gesetz angelegte Zusammenarbeit zwischen Aufsichtsrat und Abschlussprüfer entsprach jedoch häufig nicht der Realität. Vielmehr bestand oft zwischen dem Abschlussprüfer und dem von ihm indirekt zu prüfenden Vorstand ein enges Verhältnis. Um letzterem zu begegnen und um allgemein die Verflechtungen des Abschlussprüfers mit dem von ihm zu prüfenden Vorstand zu verringern, wurde das Aktiengesetz durch das KonTraG geändert und die Verhältnisse der Gesellschaftsorgane zum Abschlussprüfer neu justiert. Wichtigste Neuerung ist in diesem Zusammenhang, dass der Aufsichtsrat nach § 111 Abs. 2 AktG dem Abschlussprüfer den Prüfungsauftrag für den Jahres- und den Konzernabschluss erteilt. Der Aufsichtsrat wird damit zum wichtigsten Ansprechpartner des Abschlussprüfers. Die Änderung unterstreicht zudem die Hilfsfunktion des Prüfers für den Aufsichtsrat. In konsequenter Fortführung hat der Abschlussprüfer den Prüfungsbericht nach § 321 Abs. 5 Satz 2 HGB unmittelbar dem Aufsichtsrat vorzulegen. ___________ 248

Theisen, DB 1999, 341; Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2568, 2569. Vgl. Theisen, WPg 1994, 809, 814; Theisen, in: Festgabe 100 Jahre Deloitte, S. 173, 175. 249

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Erster Teil: Einleitung

Das wichtigste Instrument zur Unterstützung des Aufsichtsrats und zur Informationsbeschaffung für den Aufsichtsrat ist der Prüfungsbericht. In der Praxis jedoch waren die Prüfungsberichte der Abschlussprüfer meist aussagelos, lediglich erläuternd und nur für Sachverständige verständlich250. Um diesem Misstand zu begegnen, wurde § 321 HGB neu gefasst. Der Prüfungsbericht muss nunmehr problemorientiert und sprachlich so abgefasst sein, dass er auch von nicht sachverständigen Aufsichtsratsmitgliedern verstanden wird251. Daneben ist in einem besonderen Abschnitt des Prüfungsberichts ein Überblick über Gegenstand, Art und Umfang der Prüfung zu geben (Abs. 3). Durch seine Hinweise nach § 321 Abs. 4 Satz 2 AktG zu erforderlichen Maßnahmen zur Verbesserung des Überwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG unterstützt der Abschlussprüfer den Aufsichtsrat auch beim Erkennen existenzgefährdender Risiken und Fehlentwicklungen. Trotz dieser gesetzgeberischen Bemühungen stellen viele Prüfungsberichte immer noch eine „knochentrockene Lektüre“ 252 dar und verfehlen damit ihre Aufgabenstellung. Viele Berichte vermitteln den Eindruck, der Abschluss sei vom Wirtschaftsprüfer nicht geprüft, sondern aufgestellt worden253. Die Prüfungsberichte des Abschlussprüfers an den Aufsichtsrat sollten daher kürzer und lesbarer sein, um den Aufsichtsrat besser über die für ihn wesentlichen Tatsachen zu unterrichten254. Nur wenn der Aufsichtsrat in seiner Breite den Prüfungsbericht als Erkenntnisquelle nutzen kann, kann der Aufsichtsrat seiner Überwachungsaufgabe nachkommen und damit dem Unternehmenswohl dienen. Auch außerhalb der Abschlussprüfung im engeren Sinne ist der Abschlussprüfer zum wichtigsten Informanten des Aufsichtsrats neben dem Vorstand geworden255. Über die Vereinbarung von Prüfungsschwerpunkten kann der Aufsichtsrat den Abschlussprüfer zur gezielten Informationsbeschaffung und zur Überprüfung konkreter Bereiche einsetzen. Auch im Hinblick auf andere Fragestellungen kann der Aufsichtsrat den Abschlussprüfer um Unterstützung bitten, etwa wenn es darum geht, strukturelle oder ad hoc auftretende Wissenslücken zu schließen256.

___________ 250

Vgl. nur Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 321 Rn. 1. Vgl. dazu auch IDW, PS 450, Tz. 13, 15, WPg 2006, 113. 252 Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 367. 253 Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 367; Nonnenmacher, WPg-Sonderheft 2001, 15, 16. 254 Jeweils mit Vorschlägen zum Inhalt der Berichte Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 367 f.; Nonnenmacher, WPg-Sonderheft 2001, 15, 16 f. 255 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 322. 256 Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 370. 251

Zweiter Teil

Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen § 7 Auslegung des DCGK In dem seit 2002 vorliegenden DCGK wird in Tz. 5.3.2 die Einrichtung eines „Prüfungsausschusses (Audit Committee)“ empfohlen. Der Stellenwert ist zudem dadurch betont, dass der Prüfungsausschuss neben dem jüngst hinzugekommenen Nominierungsausschuss der einzige vom DCGK explizit empfohlene Ausschuss des Aufsichtsrats ist. Tz. 5.3.2 des Kodex lautet nahezu unverändert seit Verabschiedung des Kodex: „Der Aufsichtsrat soll einen Prüfungsausschuss (Audit Committee) einrichten, der sich insbesondere mit Fragen der Rechnungslegung, des Risikomanagements und der Compliance, der erforderlichen Unabhängigkeit des Abschlussprüfers, der Erteilung des Prüfungsauftrags, der Bestimmung der Prüfungsschwerpunkte und der Honorarvereinbarung befasst.“

Nach derzeitigem Stand stellt die Empfehlung die einzige Regelung im deutschen „Recht“ dar, die sich speziell mit den Aufgaben des Prüfungsausschusses befasst. Das Aktiengesetz enthält keine ausdrückliche Bestimmung zu Prüfungsausschüssen1. Die als „Soll-Vorschrift“ formulierte Kodex-Regelung hebt aus dem Aufgabenspektrum des Aufsichtsrats bestimmte Aufgaben expressis verbis heraus und weist diese dem Prüfungsausschuss als Mindestaufgabe zu. Die Aufzählung der Aufgaben ist, wie sich aus der Voranstellung des Worts „insbesondere“ ergibt, nicht enumerativ. Weicht der Aufsichtsrat von der Empfehlung in Tz. 5.3.2 DCGK ab, indem er auf die Einrichtung eines Prüfungsausschusses verzichtet oder dem Prüfungsausschuss nicht alle in Tz. 5.3.2 DCGK vorgesehene Aufgaben zuweist, so ist in der Entsprechenserklärung nach § 161 AktG2 die Abweichung von Vorstand und Aufsichtsrat3 entsprechend anzugeben.

___________ 1 2

Zu den Änderungen durch das BilMoG im Zusammenhang siehe § 18 B. Siehe dazu § 5 B. II.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Zur Abweichung von der Kodexempfehlung wird vertreten, die Abweichung sei nur zu erklären, wenn in Abhängigkeit von den spezifischen Gegebenheiten des jeweiligen Unternehmens und der Anzahl der Aufsichtsratsmitglieder die Einrichtung eines Prüfungsausschusses den Best Practice Standards entspreche4. Richtig an dieser Ansicht ist, dass die Einrichtung eines Prüfungsausschusses nicht in jedem Fall der Best Practice entspricht. Aus Gründen der Transparenz sind in der Entsprechenserklärung jedoch Angaben unabhängig hiervon erforderlich. Eine Einschränkung dahingehend, dass nur über wesentliche Abweichungen zu berichten ist, wäre wenig praktikabel und mit Auslegungsschwierigkeiten verbunden. Für eine Abweichung von der Kodexempfehlung können im Einzelfall gute Gründe bestehen. So stellt die Empfehlung zur Einrichtung eines Prüfungsausschusses nicht generell die Best Practice dar, sondern ist in Abhängigkeit von den spezifischen Gegebenheiten des Unternehmens zu sehen5. Es entspricht etwa nicht der Zweckmäßigkeit, in einem 3 bis 6köpfigen Aufsichtsrat einen Prüfungsausschuss zu bilden6. Aber auch die Größe der Gesellschaft oder die geringe Komplexität der Geschäftsvorfälle können gegen die Einrichtung eines Prüfungsausschusses sprechen. Unter Beachtung der Grenzen nach § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG steht es im Ermessen des Aufsichtsrats dem Prüfungsausschuss über die Mindestaufgaben des DCGK hinaus weitere Aufgaben zuzuweisen. Die Delegation kann allerdings nur solche Aufgaben umfassen, welche der Aufsichtsrat selbst wahrzunehmen berechtigt ist. Die weiteren Aufgaben des Prüfungsausschusses sind abhängig von der Größe der Gesellschaft, der Branchenzugehörigkeit, der Komplexität und der Diversifikation der Geschäftsvorfälle und des Unternehmens, dem Geschäftsgegenstand, dem regulatorischen Umfeld, den internationalen Rechtsvorschriften, den personellen Fähig- und Möglichkeiten der Aufsichtsratsmitglieder, dem Führungsstil der Unternehmensleitung, der Aktio___________ 3 Zu Einzelheiten über die Entscheidungszuständigkeit siehe Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 491; Krieger, in: FS Ulmer, S. 365, 367 ff.; Ulmer, ZHR 166 (2002), 150, 173. 4 So Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 989; Austmann, in: Henze/Hoffmann-Becking, Gesellschaftsrecht 2003, S. 407, 420; wohl auch Altmeppen, ZGR 2004, 390, 403 f. 5 Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 989; Krieger, in: FS Ulmer, S. 365, 379; Austmann, in: Henze/Hoffmann-Becking, Gesellschaftsrecht 2003, S. 407, 420; wohl auch Altmeppen, ZGR 2004, 390, 403 f.; IDW, WPg 2001, 1416, 1420, zurückhaltender IDW, WPg 2000, 1027, 1033; siehe auch unten § 11 A. 6 Krieger, in: FS Ulmer, S. 365, 379; Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 989; zur praktischen Verbreitung in kleinen Aufsichtsräten: v. Werder/Talaulicar, DB 2007, 869, 872.

§ 7 Auslegung des DCGK

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närsstruktur, den Erwartungen des Kapitalmarks und den Aufgabenbereichen weiterer Ausschüsse unternehmensspezifisch zu ermitteln. Eine explizite Anforderung, dem Prüfungsausschuss unternehmensspezifisch weitere Aufgaben zuzuweisen, ist im DCGK nicht enthalten.

A. Auslegung Tz. 5.3.2 DCGK Adressat der Empfehlung ist „der Aufsichtsrat“ und nicht die Gesellschaft. Der Aufsichtsrat entscheidet nach eigenem Ermessen über die Einrichtung des Prüfungsausschusses und über die Aufgaben, die er dem Prüfungsausschuss zuweist. Welche Aufgaben des Aufsichtsrats von der Empfehlung konkret erfasst werden und dem Prüfungsausschuss zugewiesen werden sollen, lässt sich der Empfehlung nicht mit Bestimmtheit entnehmen. Der Kodex nimmt auf gesetzliche Regelungen keinen Bezug. Diese Unbestimmtheit der Empfehlung ist auch in praktischer Hinsicht bedeutsam. Sie führt zu Unsicherheiten bei der Delegation der Aufgaben und der Abgabe der Entsprechenserklärung nach § 161 AktG. Aus der Bezeichnung des Ausschusses als „Prüfungsausschuss“ wird man mangels einer ausdrücklichen Kompetenzzuweisung nur auf die Prüfung des Jahresabschlusses und des Konzernabschlusses sowie auf sonstige Prüfungshandlungen schließen können7. Nach dem Wortlaut des Kodex (Tz. 5.3.2) hat sich der Prüfungsausschuss mit Fragen der Rechnungslegung, des Risikomanagements und der Compliance, der erforderlichen Unabhängigkeit des Abschlussprüfers, der Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer, der Bestimmung von Prüfungsschwerpunkten und der Honorarvereinbarung zu befassen. Ein einheitlicher Meinungsstand über die sich daraus ergebenden konkreten Aufgaben hat sich bislang noch nicht herausgebildet. Ein Teil der Kommentarliteratur erschöpft sich in der Wiedergabe der Kodexempfehlung8. Ein zweiter Teil beschreibt die Kodexformulierung nebst weiterer zusammenhängender Aufgaben, ohne näher auszuführen, ob diese vom Kodex explizit erfasst werden oder dem Prüfungsausschuss über die Empfehlung des DCGK hinaus zugewiesen werden sollten9. Ein dritter Teil der Kommentarliteratur fasst die Aufgaben des Prüfungsausschusses nach Ansicht des zuständigen Arbeitskreises der Schmalenbach-Gesellschaft zusammen10. Es ist daher zunächst im Einzelnen zu untersuchen, welche gesetzlich dem Aufsichtsrat zugewiesenen Aufgaben von der empfohlenen Aufgabenzuwei___________ 7

Warncke, Prüfungsausschuss, S. 247. Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 992; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 161, Rn. 420. 9 Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 228 ff. 10 Pfitzer/Höreth, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 171. 8

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

sung erfasst und an den Prüfungsausschuss delegiert werden sollen. In einem zweiten Schritt ist zu ermitteln, wie der Prüfungsausschuss diesen Aufgaben gerecht werden kann.

I. Fragen der Rechnungslegung Nach der sprachlich weiten und vagen Kodexformulierung hat sich der Prüfungsausschuss mit Fragen der Rechnungslegung zu befassen. Die Prüfung der Rechnungslegung ist eine der zentralen Aufgaben des Aufsichtsrats, ohne die eine Überwachung der Geschäftsführung nicht denkbar ist. Entsprechend der Bedeutung sind dem Aufsichtsrat eine Vielzahl von Aufgaben und Befugnisse im Zusammenhang mit der Rechnungslegung zugewiesen. Einzelne Aufgaben und Befugnisse im Rahmen der Rechnungslegung: – – – – – – – – –

– –

– – –

Erlass einer Informationsordnung (§ 77 Abs. 2 Satz 1 AktG), Anforderung von Vorstandsberichten (§ 90 AktG), Einsehen und prüfen von Büchern und Schriften der AG sowie der Vermögensgegenstände (§ 111 Abs. 2 Satz 1 AktG), Beauftragung von einzelnen seiner Mitglieder (oder eines Ausschusses) mit Ausübung des Prüfungsrechts (§ 111 Abs. 2 Satz 2, 1. Alt. AktG), Beauftragung eines Sachverständigen für bestimmte Aufgaben bei einer Prüfung (§ 111 Abs. 2 Satz 2, 2. Alt. AktG), Anspruch auf Vorlage des Jahresabschlusses und Lageberichts (§ 170 Abs. 1 AktG), Anspruch auf Vorlage des Gewinnverwendungsvorschlags (§ 170 Abs. 2 AktG), Anspruch auf Vorlage des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichts (§ 170 Abs. 1 Satz 2 AktG), Entgegennahmen des Prüfungsberichts vom Abschlussprüfer (§ 321 Abs. 5 Satz 2 1. Halbs. HGB) und Kenntnisnahmerecht aller Aufsichtsratsmitglieder (§ 170 Abs. 3 AktG), Entgegennahme des Prüfungsberichts vom Konzernabschlussprüfer (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG i. V. m. § 321 Abs. 5 Satz 2 1. Halbs. HGB), Prüfung von Jahresabschluss, Lagebericht und Gewinnverwendungsvorschlag (§ 171 Abs. 1 Satz 1 AktG) und Feststellung des Jahresabschlusses (§ 172 AktG), Prüfung des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichts durch den Aufsichtsrat der Muttergesellschaft (§ 171 Abs. 1 Satz 1 2. Halbs. AktG) Zuleitung des Berichts an den Vorstand (§ 171 Abs. 3 Satz 3 2. Halbs. AktG), Teilnahme- und Berichtspflicht des Abschlussprüfers (§ 171 Abs. 1 Satz 2 AktG),

§ 7 Auslegung des DCGK

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Pflicht zur Berichterstattung an die Hauptversammlung (§ 171 Abs. 2 AktG), Recht zur Berichterstattung an die Hauptversammlung (§ 314 Abs. 2 AktG), Prüfung des Abhängigkeitsberichts (§ 314 Abs. 1 AktG).

Nicht alle der vorgenannten Aufgaben und Befugnisse werden vom Aufsichtsrat isoliert wahrgenommen. Erst im Zusammenspiel der Aufgaben und Befugnisse ist der Aufsichtsrat in der Lage, die Rechnungslegung zu überwachen. Ob alle diese Aufgaben und Befugnisse ausdrücklich durch den DCGK erfasst werden, kann weder dem Kodex noch der einschlägigen Kommentarliteratur entnommen werden. Um den Sinn und Zweck der Kodexempfehlung nicht in Frage zu stellen, ist jedoch davon auszugehen, dass der Prüfungsausschuss bei den für die Überwachung der Rechnungslegung wesentlichen Aufgaben und Befugnissen zu beteiligen ist. Die Tatsache, dass der Abschlussprüfer vereinbarungsgemäß den Prüfungsbericht dem Aufsichtsratsvorsitzenden und nicht dem Vorsitzenden des Prüfungsausschusses vorlegt (§ 321 Abs. 5 Satz 2 1. Halbs. HGB), gefährdet nicht den Überwachungserfolg, solange der Prüfungsbericht den Mitgliedern des Prüfungsausschusses rechtzeitig zugeleitet wird. Würden hingegen die Vorlagen des Vorstands und Prüfungsberichte nicht an die Mitglieder des Prüfungsausschusses übermittelt (§ 171 Abs. 3 AktG) und die Mitglieder wären auf ihr Kenntnisnahmerecht beschränkt, so wäre der Überwachungserfolg gefährdet. Wie diese kurze Gegenüberstellung zeigt, können die gesetzlichen Aufgaben und Befugnisse des Aufsichtsrats zur Beurteilung der Frage, welche Aufgaben dem Prüfungsausschuss im Rahmen der Rechnungslegung obliegen, nur bedingt herangezogen werden. Diese sind vielmehr funktional zu bestimmen und mit Hilfe der Aufgaben und Befugnisse, die grundsätzlich dem Aufsichtsrat zustehen, zur Geltung zu bringen. Nach dem DCGK hat sich der Prüfungsausschuss mit Fragen der Rechnungslegung zu befassen. Seine Aufgaben gehen daher über die (Vor-)Prüfung des Jahres- und Konzernabschlusses hinaus. Er hat sowohl die Abschlusserstellung als auch die Prüfung durch den Abschlussprüfer zeitnah zu begleiten. Zudem kommt ihm auch die Aufgabe zu, die Interne Revision zu überwachen. Welcher Mittel sich der Prüfungsausschuss zur Erfüllung seiner Aufgaben bedient, ist abhängig vom Zusammenspiel der Aufgaben und Befugnisse. Zur Einschätzung der erforderlichen Aufgaben und Befugnisse zur Erfüllung der DCGK-Empfehlung ist der Aufsichtsrat weitgehend auf die Beurteilung durch den Prüfungsausschuss angewiesen. Näher zu untersuchen ist, wie der Prüfungsausschuss die verschiedenen Aufgaben und Befugnisse des Aufsichtsrats im Rahmen der Rechnungslegung zur Erfüllung seiner Aufgabe nutzen kann.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

II. Fragen des Risikomanagements und der Compliance a) Der Begriff des Risikomanagements11 ist im deutschen Aktienrecht nicht enthalten. Er bezieht sich jedoch erkennbar auf § 91 Abs. 2 AktG12. Nach der durch das KonTraG hervorgehobenen Verpflichtung13 hat der Vorstand geeignete Maßnahmen zu treffen und insbesondere ein Überwachungssystem einzurichten, damit den Fortbestand der Gesellschaft gefährdende Entwicklungen früh erkannt werden. In Tz. 4.1.4 DCGK, der die Verpflichtung in eigenen Worten wiederholt, verzichtet der Kodex auf konkrete organisatorische oder inhaltliche Empfehlungen an den Vorstand. Die Verwendung des Wortes „Unternehmen“ statt „Gesellschaft“ in Tz. 4.1.4 DCGK hebt jedoch hervor, dass das Risikofrüherkennungssystem konzernweit einzurichten ist und folglich vom Prüfungsausschuss auch konzernweit zu überwachen ist14. Die Pflicht des Aufsichtsrats und damit des Prüfungsausschusses sich intensiv mit dem Überwachungssystem zu beschäftigen, ergibt sich aus zwei Gründen. Zunächst ist die Einrichtung und Durchführung des Risikomanagements durch den Vorstand als Teil der umfassenden Geschäftsführungsprüfung nach § 111 Abs. 1 AktG zu überwachen. Aber auch über die Pflicht des Aufsichtsrats, den Prüfungsbericht des Abschlussprüfers zu prüfen, § 171 Abs. 2 AktG, muss sich der Prüfungsausschuss mit dem Risikofrüherkennungssystem der Gesellschaft befassen. Das Überwachungssystem ist durch den Abschlussprüfer nach § 317 Abs. 4 HGB zu prüfen. Seine Beurteilung hat er in einem besonderen Teil des Prüfungsberichts darzustellen, § 321 Abs. 4 HGB. Diese Aufgaben werden durch die Empfehlung in Tz. 5.3.2 Satz 1 DCGK betont. Die weitere Empfehlung, dass der Aufsichtsratsvorsitzende mit dem Vorstand regelmäßig über das Risikomanagement beraten soll (Tz. 5.2 Abs. 3 DCGK), wird durch die hier vorgenommene Auslegung nicht verdrängt. Beide Empfehlungen schließen sich in Anbetracht ihrer unterschiedlichen Zielsetzungen nicht aus, sie ergänzen sich. b) Wie der Begriff des Risikomanagements ist auch der Begriff „Compliance“ nicht im deutschen Aktienrecht enthalten. Der Begriff stammt aus dem an___________ 11

Zum Begriff siehe etwa Hüffer, AktG, § 91, Rn. 8 f.; Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 23; § 91 Abs. 2 AktG fordert den Vorstand nicht zur Einrichtung eines allumfassenden allgemeinen Risikomanagements auf. Der Standard IDW, PS 340 (WPg 1999, 658) ist daher nur mit Vorbehalten anzuerkennen, da die Einrichtung eines Überwachungssystems stets einer Anpassung an die Unternehmenslage im Einzelfall bedarf. 12 Vgl. Ringleb, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 4.1.4, Rn. 638. 13 Begr. RegE BR-Drucks. 872/97, S. 36. 14 Vgl. Ringleb, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 4.1.4, Rn. 642; Müller/Stelzer, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 114.

§ 7 Auslegung des DCGK

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gelsächsischen Recht und wurde ebenso wie der Begriff „Corporate Governance“ in das deutsche Wirtschaftsrecht übernommen. Er bedeutet die Einhaltung, Befolgung und Erfüllung von und die Übereinstimmung mit Geboten. Compliance verlangt daher, dass sich Unternehmen, ihre Organe und ihre Mitarbeiter im Einklang mit dem geltenden Recht bewegen müssen15. Der DCGK definiert diesen Begriff in Tz. 4.1.3 mit Einhaltung der gesetzlichen Bestimmungen und der unternehmensinternen Richtlinien. Mit dem Zusatz der Einhaltung der unternehmensinternen Richtlinien reicht er damit über die übliche Definition hinaus. Aus der erst jetzt16 erfolgten Erweiterung der Aufgaben um Fragen der Compliance ist zu folgern, dass nach dem Verständnis der Kodexkommission die bisherige Befassung mit dem Risikomanagement Fragen der Compliance aussparte, zumindest aber nicht voll umfasste. Dem ist zuzustimmen. Compliance ist ein integraler Bestandteil des Risikomanagements17. Von seiner Zielsetzung her verlangt Compliance Risikomanagement18, geht jedoch in seiner Reichweite und in seiner Umsetzung darüber hinaus. Der Prüfungsausschuss hat sich demzufolge mit der Compliance als eigenständiger Aufgabe zu befassen.

III. Unabhängigkeit des Abschlussprüfers Zu bestimmen ist, ob sich die Befassung mit der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers auf die Zeit vor Auftragserteilung und/oder auf die Zeit nach Auftragserteilung und Durchführung der Abschlussprüfung bezieht. Die Empfehlung in Tz. 5.3.2 DCGK ist im Zusammenhang mit der Empfehlung in Tz. 7.2.1 DCGK zu sehen. Nach Tz. 7.2.1 DCGK soll der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss vor Unterbreitung des Wahlvorschlags (an die Hauptversammlung gem. § 124 Abs. 3 Satz 1 AktG) eine Erklärung des vorgesehenen Prüfers einholen, ob und ggf. welche geschäftlichen, finanziellen, persönlichen oder sonstigen Beziehungen zwischen dem Prüfer und seinen Organen und Prüfungsleitern einerseits und dem Unternehmen und seinen Organmitgliedern anderseits bestehen, die Zweifel an der Unabhängigkeit des Prüfers begründen können. Die Erklärung soll sich auch auf die vertraglichen Beziehungen des vorangegangenen Geschäftsjahrs erstrecken. ___________ 15

Uwe H. Schneider, ZIP 2003, 645, 646 (Binsenweisheit); Hauschka, in: Hauschka (Hrsg.), Corporate Compliance, § 1, Rn. 2. 16 Mit der Fassung des Kodex vom 14. Juni 2007. 17 Berndt/Hoppler, BB 2005, 2623, 2627. 18 Hauschka, in: Hauschka (Hrsg.), Corporate Compliance, § 1, Rn. 5.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Im Grundsatz ist die Erklärung des vorgesehenen Abschlussprüfers nach Tz. 7.2.1 DCGK durch den Aufsichtsrat einzuholen. Hat der Aufsichtsrat jedoch einen Prüfungsausschuss eingerichtet, so soll dieser für die Einholung und Entgegennahme dieser Erklärung zuständig sein19. Neben diesem eher formellen Aspekt der Aufforderung an den vorgesehenen Abschlussprüfer, eine Erklärung über seine Beziehungen zur zu prüfenden Gesellschaft abzugeben, hat der Prüfungsausschuss auch die abgegebene Erklärung inhaltlich zu würdigen und zu bewerten. Dem Prüfungsausschuss lediglich die Zuständigkeit für die Einholung der Erklärung zu übertragen und nicht auch für die Bewertung, würde der Stellung des Prüfungsausschusses nicht gerecht und die Übertragung der Einholung der Erklärung überflüssig machen. Tz. 7.2.1 DCGK bezieht sich ausweislich des Wortlauts auf die Zeit vor Auftragserteilung. Spätestens mit Bestellung des Abschlussprüfers durch die Hauptversammlung und der anschließenden Auftragserteilung endet nach der Empfehlung die ausdrückliche Pflicht des Aufsichtsrats, die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers zu überprüfen. Nichts anderes kann für den Prüfungsausschuss gelten. Eine über die Empfehlung in Tz. 7.2.1 DCGK hinausgehende besondere Verpflichtung zur fortlaufenden Überwachung der Unabhängigkeit kann im Wege der systematischen Auslegung auch nicht Tz. 5.3.2 DCGK entnommen werden. Aufgaben sollen beim Prüfungsausschuss gebündelt werden, nicht aber originär für ihn erweitert werden. Dem Prüfungsausschuss sollen nach dem Kodex keine Aufgaben zugewiesen werden, die ansonsten nicht Aufgabe des Aufsichtsrats wären. Nach Einholung und Bewertung der Unabhängigkeitserklärung durch den Prüfungsausschuss erlischt daher im Regelfall nach dem DCGK die besondere Pflicht des Prüfungsausschusses, die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers gesondert zu überwachen. Die Einholung und Bewertung der Unabhängigkeitserklärung ist Teil der Aufgabe des Aufsichtsrats, der Hauptversammlung gem. § 124 Abs. 3 Satz 1 AktG einen geeigneten Wahlvorschlag zur Wahl des Abschlussprüfers zu unterbreiten. Ausnahmsweise kann nach dem DCGK die Pflicht zur Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers wiederaufleben, wenn der Aufsichtsrat mit dem Abschlussprüfer eine Vereinbarung nach Tz. 7.3.2 DCGK trifft. Wird der Vorsitzende des Aufsichtsrats bzw. der Vorsitzende des Prüfungsausschusses über während der Prüfung auftretende mögliche Ausschluss- oder Befangenheitsgründe unterrichtet, weil diese nicht unverzüglich beseitigt werden können, so hat sich der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss mit diesen Ausschluss- oder Befangenheitsgründen zu befassen und über das weitere Vorgehen zu beraten. ___________ 19

Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 7.2.1, Rn. 1357.

§ 7 Auslegung des DCGK

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IV. Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer Der Aufsichtsrat erteilt nach vorangegangener Bestellung des Abschlussprüfers durch die Hauptversammlung nach § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG den Prüfungsauftrag für den Jahres- und Konzernabschluss. Der Kodex gibt in Tz. 7.2.2 DCGK diese gesetzliche Regelung wieder. Nach der Empfehlung in Tz. 5.3.2 DCGK hat sich der Prüfungsausschuss mit Fragen der Erteilung des Prüfungsauftrags zu befassen. Die Empfehlung gibt keinen Aufschluss darüber, ob die Konkretisierung der Vorgaben nach §§ 107 Abs. 3 AktG, 318 Abs. 1 Satz 4 HGB dahin gehend zu verstehen ist, dass die wesentlichen Aufgaben des Aufsichtsrats im Zusammenhang mit der Bestellung des Abschlussprüfers einem einzurichtenden Prüfungsausschusses zur abschließenden Erledigung zu überantworten sind20 oder ob der Prüfungsausschuss nur vorbereitend tätig werden soll. Der Empfehlung ist ferner nicht zu entnehmen, ob sie auch die Vorbereitung des Wahlvorschlags an die Hauptversammlung nach § 124 Abs. 3 Satz 1 AktG mit erfasst21. Nicht weiterführend ist ein Vergleich der Empfehlung mit der Gesetzeswiederholung in Tz. 7.2.2 DCGK, da die Vorbereitung eines Wahlvorschlags unabhängig von der Behandlung im Kodex Aufgabe des Aufsichtsrats ist. Aus der Gesamtschau der Aufgaben des Prüfungsausschusses, die von der Einholung der Unabhängigkeitserklärung bis zur Erteilung des Prüfungsauftrags einschließlich der Bestimmung der Prüfungsschwerpunkte reichen, kann aber geschlossen werden, dass der Prüfungsausschuss nicht von der wichtigsten Vorentscheidung für die spätere Qualität der Abschlussprüfung ausgeschlossen werden soll. Vielmehr soll die überaus wichtige Vorbereitung des Wahlvorschlags Teil seiner Aufgaben sein. Neben der Erteilung des Prüfungsauftrags nach § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG wirkt der Prüfungsausschuss somit auch an der Vorbereitung des Wahlvorschlags an die Hauptversammlung mit.

V. Bestimmung von Prüfungsschwerpunkten Neben dem gesetzlich vorgesehen Mindestumfang der Abschlussprüfung steht es dem Aufsichtsrat frei, bei Auftragserteilung (§ 111 Abs. 2 Satz 2 AktG) mit dem Abschlussprüfer weitere Prüfungsschwerpunkte zu vereinbaren. Nach der Empfehlung hat sich der Prüfungsausschuss mit der Bestimmung der Prüfungsschwerpunkte zu befassen. ___________ 20

So aber Theisen, BB 2003, 1426, 1429. So auch Warncke, Prüfungsausschuss, S. 247, 271; offen gelassen Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 228. 21

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

VI. Vereinbarung des Honorars mit dem Abschlussprüfer Mit der Erteilung des Prüfungsauftrags ist auch die Honorierung des Abschlussprüfers zu vereinbaren. Die Zuständigkeit für die Honorarvereinbarung mit dem Abschlussprüfer liegt als Teil der Erteilung des Prüfungsauftrags beim Aufsichtsrat als zuständigem Vertreter der Gesellschaft (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG). Die Empfehlung sieht vor, dass sich der Prüfungsausschuss mit der Honorarvereinbarung zu befassen hat.

B. Übertragung der Aufgaben Grundsätzlich können Ausschüsse des Aufsichtsrats vorbereitend, überwachend und beschließend tätig werden. Die Grenze der Aufgabenübertragung bildet § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG sowie, dass die allgemeine Überwachung des Vorstands nicht an einen Ausschuss übertragen werden kann. Der Ausdifferenzierung, dass der Prüfungsausschuss ein überwachender Ausschuss ist, da ihm spezielle Teilbereiche der Überwachung übertragen wurden, ist im Folgenden nicht weiter nachzugehen. Dass ihm u. a. der spezielle Teilbereich der Rechnungslegung zur besonderen Überwachung anvertraut ist, ergibt sich bereits aus seinem Namen und seiner Entstehungsgeschichte. Von grundsätzlicher Bedeutung ist jedoch die Unterscheidung zwischen vorbereitenden und beschließenden Aufgaben. Bei beschließenden Aufgaben entscheidet der Prüfungsausschuss selbständig an Stelle des Gesamtaufsichtsrats in dessen Entscheidungskompetenz (§ 107 Abs. 3 Satz 2 AktG). Mit seiner Formulierung („sich mit Fragen … befasst“) in Tz. 5.3.2 Satz 1 drückt sich der Kodex bewusst neutral aus22. Der Kodex fordert weder die Übertragung dieser Aufgaben zur abschließenden Beschlussfassung noch schließt er dies aus. Der Empfehlung wird somit unabhängig davon genügt, ob dem Prüfungsschuss die Aufgaben zur selbständigen Erledigung oder nur zur Vorbereitung übertragen wurden. Eine Empfehlung zur Übertragung von beschließenden Aufgaben wäre im Hinblick auf die – formell zwar unangetastete – Organisationsautonomie zu weitgehend und würde zudem die Flexibilität der konkreten Ausgestaltung stark beschränken. Da es sich bei den Empfehlungen des Kodex um Mindestkompetenzen handelt, steht es dem Aufsichtsrat frei, bei seiner Aufgabenzuweisung darüber hinauszugehen und dem Prüfungsausschuss beschließende Aufgaben zuzuweisen. ___________ 22 A. A. Pfitzer/Höreth, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 171: Nach dem Wortlaut des Kodex soll der Prüfungsausschuss nur vorbereitend tätig werden können. Anders Theisen, Information und Berichterstattung, S. 62 f.: Die Aufgaben werden dem Prüfungsausschuss „überantwortet“. Für die Bestellung und Vergütung des Abschlussprüfers soll er dagegen nach dem DCGK zwingend abschließend zuständig sein.

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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Etwas anderes ergibt sich nur für die Einholung der Unabhängigkeitserklärung. Nach Tz. 7.2.1 Satz 1 DCGK soll der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss eine Erklärung des vorgesehen Prüfers einholen. Ist ein Prüfungsausschuss eingerichtet, ist demnach der Prüfungsausschuss für die Einholung und Entgegennahme der Erklärung abschließend zuständig23. Hätte der Aufsichtsrat im Sinne der Empfehlung eine Wahlmöglichkeit behalten sollen, ob er oder der Prüfungsausschuss die Erklärung einholt, so hätte es der Aufnahme des Prüfungsausschusses in die Empfehlung nicht bedurft. Schließlich hätte es dem Aufsichtsrat jederzeit frei gestanden, die Einholung der Erklärung an den Prüfungsausschuss zu übertragen.

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK Ausgehend von der zuvor vorgenommenen Verknüpfung der Aufgaben nach dem DCGK mit den gesetzlichen Aufgaben und Befugnissen des Aufsichtsrats, soll im Folgenden untersucht werden, wie der Prüfungsausschuss die verschiedenen Aufgaben und Befugnisse des Aufsichtsrats zur Erfüllung seiner Aufgaben nutzen kann. Dazu sind zunächst als potentieller Rahmen der Betätigung die Aufgaben und Befugnisse des Gesamtaufsichtsrats darzustellen. Soweit systematisch und zum Gesamtverständnis erforderlich, wird von dem nach den einzelnen gesetzlichen Aufgaben und Befugnissen geordneten Aufbau der Darstellung abgewichen.

A. Rechnungslegung I. Informationsordnung (§ 77 Abs. 2 Satz 1 AktG) 1. Grundlagen Die Überwachungs- und Beratungsaufgabe, zu der der Prüfungsausschuss verpflichtet ist, setzt zwingend eine breite Informationsgrundlage voraus. Um der bestehenden Informationsasymmetrie zwischen den unternehmensführenden und -überwachenden Organen (Principal-Agent-Problematik) entgegenzuwirken, ist es erforderlich, dass der Prüfungsausschuss über alle Angelegenheiten seines Aufgabenbereichs zeitnah, umfassend und verständlich informiert wird. Der Vorstand ist entsprechend über die Aufgabenzuweisung zu unterrichten. Wichtigste Grundlage der Informationsversorgung sind die Berichte des ___________ 23

Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 7.2.1, Rn. 1356 f.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Vorstands an den Aufsichtsrat nach § 90 AktG. Die Berichterstattung stellt eine Bringschuld des Vorstands dar. Gestützt auf § 90 Abs. 3 AktG besteht für den Aufsichtsichtsrat die Möglichkeit ein generelles Berichtsverlangen zu formulieren und darauf basierend eine allgemeine Informationsordnung zu erlassen. In einer solchen Informationsordnung kann der Aufsichtsrat die inhaltliche und organisatorische Gestaltung der ihm durch den Vorstand zur Verfügung zu stellenden Informationen näher bestimmen24 und damit die sich aus der konkreten Unternehmenslage ergebenen Anforderungen bezüglich Inhalt, Form, Zeitpunkt, Umfang und Berichtsempfänger selbständig definieren. Neben unternehmensinternen Informationen können auch externe Informationen einbezogen werden. Die Informationsordnung sollte über die Kompetenz zum Erlass einer Vorstandsgeschäftsordnung (§ 77 Abs. 2 AktG) in der Geschäftsordnung des Vorstands verankert werden25. Damit ist sie für den Vorstand verpflichtend. Nicht vereinbar mit dem Recht auf autonome Leitung der Gesellschaft ist es, die Vorlage der Vorstandsprotokolle an den Prüfungsausschuss über die Informationsordnung anzuordnen26, auch wenn damit dem Prüfungsausschuss die Möglichkeit gegeben würde, bereits frühzeitig wichtige Themen aufgreifen zu können. Die Vorlage der Vorstandsprotokolle kann nur durch einen konkret begründeten Beschluss nach § 111 Abs. 2 AktG erreicht werden. Die Mitglieder des Prüfungsausschusses sollten in ihrem Aufgabenbereich monatlich über alle relevanten Entwicklungen informiert werden, bei wirtschaftlichen Schwierigkeiten in kürzeren Abständen. Über außerbilanzielle Geschäfte und nicht konsolidierte Zweckgesellschaften (sog. Special Purpose Vehicles/Entities) ist dem Prüfungsausschuss auf Grund der damit verbundenen Risiken unverzüglich und umfassend zu berichten. Als Berichtsempfänger sollte der Prüfungsausschuss zu Händen seines Vorsitzenden benannt werden. Dem Aufsichtsratsvorsitzenden sollten zur Wahrnehmung seiner Koordinierungsaufgabe Kopien aller Berichte zugeleitet werden. Die Informationsordnung sollte sich aber nicht in der Festlegung, welche Informationen in welchen Intervallen zu übermitteln sind, erschöpfen. Die Informationsordnung soll darüber hinaus auch Regelungen über die vorstandsinterne Zusammenarbeit und über das Zusammenwirken von Vorstand und Prüfungsausschuss enthalten. ___________ 24

Der DCGK empfiehlt dem Aufsichtsrat, die Informations- und Berichtspflichten des Vorstands näher festzulegen (Tz. 3.4); vgl. auch Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, Beilage 11, Tz. 10. 25 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 311; Kropff, NZG 2003, 346, 347; Gernoth, DStR 2001, 299, 308; Austmann, in: Henze/Hoffmann-Becking, Gesellschaftsrecht 2003, S. 407, 419. 26 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 297; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 401; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 43.

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Wird dem Prüfungsausschuss in der Informationsordnung das Recht eingeräumt, weitere Berichte auf Verlangen vom Vorstand anfordern zu dürfen, so ist hinsichtlich des Berichtsanspruchs des Plenums zu differenzieren. Soweit dem Prüfungsausschuss beschließende Aufgaben übertragen wurden, wird zutreffend die Meinung vertreten, dass insoweit der Ausschuss die Berichtsansprüche „als Aufsichtsrat“ wahrnimmt27 und der Vorstand seine Berichtspflicht durch den Bericht an den Ausschuss erfüllt28. Der Prüfungsausschuss ist dann seinerseits verpflichtet, den Aufsichtsrat in geeigneter Weise zu unterrichten. Von der Aufgabenzuweisung nicht erfasst wird die selbständige Berichtspflicht des Vorstands gegenüber dem Aufsichtsratsvorsitzenden aus sonstigen wichtigen Anlässen (§ 90 Abs. 1 Satz 3 AktG). Entsprechende Sonderberichte mit Bezug zu den Aufgaben des Prüfungsausschusses sollten zeitgleich auch an den Prüfungsausschuss übermittelt werden. Sind dem Prüfungsausschuss vorbereitende Aufgaben übertragen worden, kann der Vorstand nicht mit befreiender Wirkung an ihn berichten. Die dem Gesamtaufsichtsrat gegenüber bestehende Berichtspflicht bleibt bestehen. Der Ausschuss wird nur für den Aufsichtsrat tätig29. Aus Zeitgründen und zur Intensivierung des Austauschs sollte der Vorstand in diesem Fall sowohl an den Aufsichtsrat (über den Vorsitzenden) als auch unmittelbar an den Prüfungsausschuss berichten. Wird der Prüfungsausschuss in Bereichen, in denen er nur vorbereitend tätig ist, auch mit der Entgegennahme von Vorstandsberichten beauftragt, so kann auch hier der Vorstand mit befreiender Wirkung an den Prüfungsausschuss berichten30.

2. Einzelne Informationsgegenstände Aus dem Blickwinkel des Prüfungsausschusses sollte insbesondere die Informationsversorgung über das Risikofrüherkennungssystem, die Interne Revision und die Rechnungslegung näher ausgestaltet werden. Aber auch der Umgang mit weiteren Informationen, etwa von Berichten über aufsichtsrechtliche Prüfungen, über Betrugsfälle oder über erhebliche Meldungen des Whistleblowing Systems. Bei der Ausgestaltung ist zu beachten, dass sich die Überwachungstätigkeit des Prüfungsausschusses nicht nur auf eine Kontrolle abgeschlossener Vorgänge bezieht, sondern auch die vorausschauende Beratung des Vorstands umfasst. ___________ 27 Vgl. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 652; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 23; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 179 ff.; Semler, AG 1988, 60, 64. 28 Vgl. Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 264; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 192; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 23. 29 Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 194 f.; Semler, AG 1988, 60, 64. 30 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 90, Rn. 42.

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Die Berichterstattung über das Risikofrüherkennungssystem (§ 91 Abs. 2 AktG) ist in § 90 AktG nicht erwähnt31. Der Aufsichtsrat sollte daher in der Informationsordnung klarstellen, dass in die Regelberichte zeitnahe und umfassende Ausführungen über das Risikofrüherkennungssystem und seine Wirksamkeit aufzunehmen sind32. Die festzulegende Berichtsfrequenz ist auf das Unternehmen zuzuschneiden. Im Regelfall sollte der Bericht vierteljährlich erstattet werden. Änderungen in der Risikostrategie, gravierende Mängel innerhalb des Risikofrüherkennungssystems33, Abweichungen der tatsächlichen Entwicklung von früher abgestimmten Zielen und besondere Risiken, die auf die Rentabilität oder Liquidität erhebliche Auswirkungen haben können (§ 90 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 AktG)34, sind dem Prüfungsausschuss unverzüglich in außerplanmäßigen Sonderberichten mitzuteilen. In Bezug auf die Interne Revision sollte der Prüfungsausschuss in engem Kontakt zum Vorstand stehen. Dies setzt entsprechende Information des Prüfungsausschusses voraus. Über die Informationsordnung sollte der Vorstand angehalten werden, vor Verabschiedung neuer Arbeitsanweisungen für die Interne Revision und von Prüfungs- und Einsatzplänen dem Prüfungsausschuss ausführlich zu berichten. Abweichungen vom Prüfungsplan sind dem Prüfungsausschuss unverzüglich mitzuteilen. Die geplante Höhe des Budgets der Internen Revision sollte mit dem Prüfungsausschuss abgestimmt werden, ebenso wie wesentliche Personalveränderungen in der Internen Revision, etwa der Entlassung des Leiters der Internen Revision – sofern nicht ohnehin ein Zustimmungsvorbehalt festgelegt wurde35. In der Informationsordnung sollte ebenfalls verankert werden, dass die Interne Revision ihre Berichte zeitgleich dem Vorstand und dem Prüfungsausschuss zuleitet. Ebenso sollte geregelt werden, welchen Zugriff der Prüfungsausschuss auf die Interne Revision hat und ob er ohne den Vorstand informieren zu müssen, die Angestellten oder den Leiter der Internen Revision befragen darf. Zur Bestimmung, dass der Leiter der Internen Revision an den Sitzungen des Prüfungsausschusses teilnimmt, bedarf es keiner Zustimmung des Vorstands36. Zur Klarstellung sollte aber in die Informationsordnung aufgenommen

___________ 31

Kropff, NZG 2003, 346, 347; Kromschröder/Lück, DB 1998, 1573, 1576; a. A. Gernoth, DStR 2001, 299, 308 (in der Berichtspflicht nach § 90 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AktG enthalten, Ausmaß der Berichterstattungspflicht unklar). 32 Kropff, NZG 2003, 346, 347; Kromschröder/Lück, DB 1998, 1573, 1576. 33 Gernoth, DStR 2001, 299, 303. 34 Vgl. Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 1, Rn. 138. 35 Zu möglichen Zustimmungsvorbehalten siehe § 9 C. 36 Vgl. zur Durchsetzung der Sitzungsteilnahme § 8 B III.

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werden, dass die Angestellten der Gesellschaft verpflichtet sind, Fragen des Aufsichtsrats und seiner Ausschüsse zu beantworten37. In Bezug auf die Rechnungslegung sollte in die Informationsordnung aufgenommen, dass der Vorstand den Prüfungsausschuss zeitnah über geplante Abweichungen von früher abgestimmten Zielen unter Darlegung der Gründe zu informieren hat. Über beabsichtigte außerbilanzielle Geschäfte und Finanzierungen über nicht konsolidierte Zweckgesellschaften (sog. Special Purpose Vehicles/Entities) sollte auf Grund der damit verbundenen Risiken vorgesehen werden, dass der Vorstand den Prüfungsausschuss hierüber unverzügliche mit Erläuterungen zu unterrichten hat.

II. Laufende Prüfung der Rechnungslegung Die engen zeitlichen Vorgaben erfordern, dass der Jahresabschluss zügig nach Ende des Geschäftsjahres aufzustellen ist38. Die Hauptversammlungen der DAX-Gesellschaften finden regelmäßig in den ersten fünf Monaten des nächsten Geschäftsjahres statt. Auf den Termin der Hauptversammlung sind alle erforderlichen Maßnahmen auszurichten. Die Einberufung der Hauptversammlung muss mindestens einen Monat zuvor erfolgen (§ 123 Abs. 1 AktG). Noch vor der Einberufung muss der Aufsichtsrat den den durch den Abschlussprüfer geprüften Jahresabschluss prüfen und über ihn berichten (§ 171 AktG). In der Regel wird der Jahresabschluss bzw. werden die vorbereitenden Maßnahmen vom Abschlussprüfer auf Grund der knappen zeitlichen Vorgaben parallel zur Erstellung vorgeprüft. Dem entsprechend hat sich der Prüfungsausschuss neben der eigentlichen Vorprüfung des aufgestellten Jahresabschlusses auch unterjährig zeitnah mit den für den Jahresabschluss zu treffenden Entscheidungen zu befassen und beständig Einfluss auf die Rechnungslegung zu nehmen39. Würde sich der Prüfungsausschuss erst nach Aufstellung mit dem Jahresabschluss befassen, könnte er die Rechnungslegung auf Grund der engen Zeitvorgaben nicht mehr mit der notwendigen Sorgfalt prüfen. Die Vielzahl der bilanzpolitischen Bilanzierungs- und Bewertungsentscheidungen sowie Sachverhaltsgestaltungen, die unter Umständen erhebliche Auswirkungen auf den ___________ 37 Kein Zustimmungserfordernis des Vorstands: Kropff, in: FS Raiser, S. 225, 242; Sven H. Schneider, Informationspflichten, S. 107; a. A. Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 517; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42. 38 Nach der Empfehlung in Tz. 7.1.2 Satz 3 DCGK („Fast Close“) soll der Konzernabschluss binnen 90 Tagen nach Geschäftsjahresende öffentlich zugänglich sein. § 325 Abs. 4 HGB fordert eine Offenlegung innerhalb von vier Monaten. Dies setzt seine vorherige Billigung bzw. Feststellung (Jahresabschluss) durch den Aufsichtsrat voraus. 39 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 150.

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Jahresabschluss haben können, erfordern jedoch eine vertiefte Befassung. Stimmt der Prüfungsausschuss nicht mit der Ansicht des Vorstands überein, kann er diesen bereits frühzeitig auf seine andere Auffassung hinweisen. Lassen sich die Bedenken des Aufsichtsrats durch den Vorstand nicht ausräumen, wird der Vorstand regelmäßig zu entsprechenden Änderungen bereit sein, um den Jahresabschluss nicht durch die Hauptversammlung feststellen lassen zu müssen (§ 173 Abs. 1 Satz 1 AktG)40. Der zeitnahen Begleitung der Abschlusserstellung entspricht auch die Empfehlung in Tz. 5.3.2 Satz 1 DCGK, wonach der Prüfungsausschuss sich allgemein mit Fragen der Rechnungslegung zu befassen hat. Im Regelfall wird die Information des Prüfungsausschusses vom Vorstand ausgehen. Dazu bieten sich die Berichte nach § 90 AktG und die weiteren zusätzlich mit dem Vorstand zu vereinbarenden Berichte an. Eine weitere wesentliche unmittelbare Möglichkeit der Informationsvermittlung ist die Teilnahme des Vorstandsvorsitzenden und des Finanzvorstands an den Sitzungen des Prüfungsausschusses. Der Prüfungsausschuss hat jedoch im Fall der mündlichen Informationsvermittlung den Vorstand darauf hinzuweisen, dass wichtige Informationen neben der mündlichen Mitteilung in der Sitzung des Prüfungsausschusses auch in einem schriftlichen Bericht nach § 90 AktG festzuhalten sind.

1. Beratung mit dem Vorstand Auf Grund der engen zeitlichen Vorgaben sollte der Vorstand frühzeitig geplante Änderungen oder die erstmalige Anwendung von bilanziellen Ermessensentscheidungen mit dem Prüfungsausschuss abstimmen. Dies ermöglicht es dem Prüfungsausschuss, Anregungen und gegebenenfalls Kritik anzubringen, die im Stadium der laufenden Erstellung des Jahresabschlusses noch leicht zu berücksichtigen sind. Neben routinemäßigen Entscheidungen gilt dies insbesondere für die Bilanzierung nicht alltäglicher Geschäftsvorfälle, d.h. neuartiger Vorfälle oder solcher, die erhebliche Auswirkungen auf den Jahresabschluss haben werden. Auf Grund der erheblichen Risiken gilt dies insbesondere für außerbilanzielle Geschäfte und für Finanzierungen über nicht konsolidierte Zweckgesellschaften (sog. Special Purpose Vehicles/Entities). Aber auch beabsichtigte komplexe Gestaltungen sollte der Vorstand mit dem Prüfungsausschuss beraten. Letztlich geht es um die Frage, ob durch den Aufsichtsrat ein Jahresabschluss festgestellt werden kann, der hinsichtlich der in ihm enthaltenen Risiken kaum prüfbar ist. Wie jüngste Notlagen im Banken___________ 40

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 6.

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sektor zeigen41, waren die Jahresabschlüsse der betroffenen Banken kurz vor Kriseneintritt mit einem uneingeschränkten Testat versehen worden, selbst Sonderprüfungen42 waren ergebnislos verlaufen. Die gewählten Konstruktionen waren so komplex, dass sie selbst von spezialisierten Wirtschaftsprüfern in ihrem Risikogehalt falsch eingeschätzt wurden. Da der Aufsichtsrat mit der Feststellung des Jahresabschlusses aber eine unternehmerische Entscheidung trifft, ist es erforderlich, dass er verstehen kann, worüber er entscheidet. Die Empfehlungen des Prüfungsausschusses zu Bilanzierungsfragen geben lediglich die Ansicht des Prüfungsausschusses wieder. Für den Aufsichtsrat im Rahmen der Abschlussprüfung (§ 171 AktG) verbindliche Aussagen können durch den Prüfungsausschuss nicht abgegeben werden. Dies folgt unmittelbar aus § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG, wonach Aufgaben des Aufsichtsrats nach § 171 AktG an den Prüfungsausschuss nicht zur endgültigen Erledigung delegiert werden können. Ein die Prüfung durch den Aufsichtsrat in Teilbereichen vorwegnehmender präkludierender „Zwischenbescheid“ zu einzelnen Bilanzierungsfragen ist nicht mit § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG vereinbar. In erster Linie bieten sich zur Beratung die Sitzungen des Prüfungsausschusses an. Der Vorstand oder das zuständige Vorstandsmitglied sollte den Mitgliedern des Prüfungsausschusses hierzu rechtzeitig eine aussagekräftige Vorlage zuleiten. In dringenden Fällen kann eine mündliche Abstimmung mit dem Vorsitzenden des Prüfungsausschusses genügen. Der Vorsitzende hat im Regelfall vor einer Empfehlung Kontakt zu den weiteren Mitgliedern des Prüfungsausschusses aufzunehmen. Neben dieser eher auf Einzelfälle bezogenen Beratung sollte sich der Prüfungsausschuss mit den internen Anweisungen des Vorstands zur Erstellung des Jahresabschlusses und der Ausübung der bilanziellen Ermessensentscheidungen befassen. Anhand der Erläuterungen des Vorstands und der eigenen Durchsicht der Anweisungen sollte der Prüfungsausschuss noch vor Erstellung des Jahresabschlusses prüfen, ob die Auswirkungen der vom Vorstand beabsichtigten bilanziellen Ermessensentscheidungen im Unternehmensinteresse liegen. Dazu sind dem Prüfungsausschuss die Entwürfe des Jahresabschlusses (Leseexemplare) bzw. davor die bereits fertig gestellten Teile des Jahresabschlusses zur Verfügung zu stellen.

___________ 41 Beispielsweise bei der der Sachsen LB (FAZ vom 14.12.2007, S. 12) und der Mittelstandsbank IKB Deutsche Industriebank AG (FAZ vom 4.8.2007, S. 11). 42 Siehe FAZ vom 4.8.2007, S. 18.

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2. Anforderung von Vorstandsberichten (§ 90 AktG) Hinweise des Abschlussprüfers, die Auswertung der Berichte des Vorstands und der Internen Revision, behördliche Ermittlungen, unternehmensinterne Hinweise43, aber auch aktuelle Presseberichte können beim Prüfungsausschuss zu einem zusätzlichen Informationsbedarf führen. Neben diesen von außen kommenden Gründen kann auch die Prüfungsplanung des Prüfungsausschusses zu einem zusätzlichen Bedarf an Informationen führen, der durch die Regelberichte nach § 90 AktG und durch die zusätzlichen Berichte entsprechend der Informationsordnung noch nicht gedeckt ist. Der Prüfungsausschuss wird in diesen Fällen vom Vorstand verlangen, ihm Bericht zu erstatten. Das Berichtsrecht nach § 90 Abs. 3 AktG ist weit zu verstehen und umfasst nicht nur die in § 90 Abs. 1 AktG genannten Punkte44. Der Berichtanspruch ist nicht auf Belange von erheblicher Bedeutung beschränkt45. Soweit dem Prüfungsausschuss beschließende Aufgaben übertragen wurden, kann der Prüfungsausschuss an Stelle des Aufsichtsrats die Berichtsansprüche unmittelbar selbst wahrnehmen (§ 90 Abs. 3 Satz 1 AktG)46. Der Vorstand erfüllt seine Berichtspflicht, indem er dem Prüfungsausschuss berichtet. Betrifft der Berichtsanspruch Aufgaben, die dem Prüfungsausschuss nur vorbereitend übertragen wurden, kann der Prüfungsausschuss den Berichtsanspruch an sich selbst nicht ohne vorangehenden Beschluss des Aufsichtsrats geltend machen47.

3. Einsichts- und Prüfungsrecht (§ 111 Abs. 2 Satz 1 und 2 AktG) § 111 Abs. 2 AktG gibt dem Aufsichtsrat das Recht, die Bücher und Schriften der Gesellschaft und die Vermögensgegenstände der Gesellschaft einzusehen und zu prüfen sowie Sachverständige zu beauftragen. Über den Wortlaut hinaus schließt dieses Einsichts- und Prüfungsrecht alle Unterlagen und Datenbestände der Gesellschaft, auch sensible Unterlagen wie Steuerbescheide, behördliche Verfügungen und Urteile ein48. Damit verbunden ist das Recht, jeder___________ 43

Zum Beschwerdeverfahren siehe § 9 F. Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 90, Rn. 31. 45 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 90, Rn. 31; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 90, Rn. 41. 46 Vgl. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 652; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 23; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 179 ff., 192; Semler, AG 1988, 60, 64; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 23. 47 Zu abstrakten Gestaltungsmöglichkeiten in der Informationsordnung siehe § 8 A. I. 48 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 291; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 174; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 11; Lutter, Information und Vertraulichkeit, 44

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zeit Betriebsstätten, Lager und Büros der Gesellschaft besichtigen zu dürfen49. Eine Pflicht zu Stichproben besteht nicht50. Der Prüfungsausschuss sollte es sich jedoch zur Gewohnheit machen, in seinem Aufgabengebiet regelmäßig repräsentative Stichproben durchzuführen. Die vorgenannten Rechte kann der Aufsichtsrat durch Beschluss dem Prüfungsausschuss langfristig oder dauerhaft übertragen51. Vor dem Hintergrund einer effektiven Ausschussarbeit und einer vorstandsunabhängigen Informationsbeschaffung ist dies nachdrücklich zu empfehlen52. Ein weiterer Vorteil der Delegation an den Prüfungsausschuss ist, dass die Ausübung des Einsichts- und Prüfungsrechts sowie die Beauftragung von Sachverständigen zunächst nicht allen Aufsichtsratsmitgliedern unmittelbar bekannt wird. Ergeben sich für den Prüfungsausschuss auf Grund von Hinweisen oder eigener Erkenntnisse besondere Anhaltspunkte für eine nicht nur unerhebliche Pflichtverletzung des Vorstands im Bereich der Rechnungslegung oder hat sich der Vorstand zu wesentlichen Vorgängen nicht oder nicht ausführlich genug geäußert, ist der Prüfungsausschuss zur Wahrnehmung seiner Einsichts- und Prüfungsrechte verpflichtet53. Er kann sich in diesen Fällen nicht auf die Anforderung von Vorstandsberichten beschränken. Ein Bedürfnis nach vorstandsunabhängiger Information kann sich aber auch dann ergeben, wenn vom Vorstand auf Grund des Untersuchungsgegenstands nicht erwartet werden kann, dass er den Prüfungsausschuss richtig informiert oder in sonstigen Fällen, in denen die Einschaltung des Vorstands nicht tunlich ist, weil dieser sonst frühzeitig auf den Überwachungsgegenstand aufmerksam würde. ___________ Rn. 289; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 401; Spindler, in: Spindler/Stilz (Hrsg.), AktG, § 111, Rn. 38. 49 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 285; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 111, Rn. 38; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 401. Über sein Einsichtsrecht (§ 111 Abs. 2 AktG) kann der Prüfungsausschuss auch die Berichte der Internen Revision einsehen. Siehe dazu § 8 B. III. 2. b). 50 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 403; a. A. Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42. 51 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 286, 302; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 397, 419. Nach einigen Stimmen in der Literatur kann eine konkludente Ermächtigung beim Prüfungsausschuss angenommen werden (so Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 419; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 185). Zur Vermeidung von Zweifelsfällen sollte dennoch ein ausdrücklicher Beschluss des Aufsichtsrats gefasst werden und in der Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses verankert werden. 52 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 397; Vetter, in: Marsch-Barner/Schäfer (Hrsg.), Hdb börsennotierte AG, § 26, Rn. 19; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 29, Rn. 34. 53 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 402 f., 408, 418; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 165.

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Der vertretenen Ansicht, dass die Wahrnehmung der Einsichts- und Prüfungsrechte als ultima ratio anzusehen54 und als Misstrauenskundgebung gegenüber dem Vorstand zu verstehen sei55 oder auf eine bevorstehende Abberufung einzelner Vorstandsmitglieder hindeute, kann nicht gefolgt werden. Sie stellt zu sehr auf das Informationsrecht des Vorstands nach § 90 AktG ab und verkennt die gesetzlichen Rechte des Aufsichtsrats nach vorstandsunabhängiger Information56. Damit das Einsichts- und Prüfungsrecht des Prüfungsausschusses seinen Zweck erreichen kann, ist der Vorstand verpflichtet, dem Aufsichtsrat bei dessen Einsichtsrecht behilflich zu sein. Im Regelfall beinhaltet dies die Bereitstellung der gewünschten Unterlagen, von Räumen und die entsprechenden Anweisungen an das Personal57. Der Prüfungsausschuss ist aber nicht verpflichtet, sich die Vorlagen durch den Vorstand vorlegen zu lassen. Soll etwa die Einsicht in die Unterlagen der Gesellschaft gezielt oder überraschend erfolgen58, darf der Prüfungsausschuss sich unmittelbar an die Stelle begeben, wo er die zu prüfenden Unterlagen der Gesellschaft vermutet und sich der Mitarbeiter der Gesellschaft bedienen59. Aus objektiven oder subjektiven Gründen ist es ihm jedoch nicht immer möglich, selbst die erforderlichen Informationen zu beschaffen. Besonders langwierige und spezielle Prüfungen oder rein mechanische Belegkontrollen sind im Rahmen der Einsichts- und Prüfungsrechte (§ 111 Abs. 2 Satz 1 AktG) nicht zumutbar60. Auch kann es dem Prüfungsausschuss im Einzelfall am notwendigen Sachverstand fehlen. Entsprechend § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG kann der Prüfungsausschuss für bestimmte Aufgaben besondere Sachverständige beauftragen. Als Sachverständige werden für den Prüfungsausschuss in erster Li___________ 54

Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 243; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 174; Vetter, in: Marsch-Barner/Schäfer (Hrsg.), Hdb. börsennotierte AG, § 26, Rn. 22. 55 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 307; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 296; Drygala, in: K. Schmidt/Lutter (Hrsg.), AktG, § 111, Rn. 26; keine Misstrauenskundgebung: Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 395, vgl, aber auch Rn. 409; Seibt/Wilde, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 377, 385. 56 Dahingehend auch Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 410; M. Roth, AG 2004, 1, 7; Theisen, Information und Berichterstattung, S. 147. 57 Vgl. Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 288; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 174; Sven H. Schneider, Informationspflichten, S. 103. 58 Vgl. Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 294 (am Beispiel des Revisionsausschusses). 59 Kropff, NZG 2003, 346, 350 (partielles Direktionsrecht zur Überwachung). 60 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 304; Potthoff/Trescher/Theisen, Das Aufsichtsratsmitglied, Rn. 746.

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nie der Abschlussprüfer, sonstige Wirtschaftsprüfer, Steuerberater und Rechtsanwälte in Betracht kommen. Nach Ansicht in der Literatur stellt die Bestellung eines Sachverständigen einen schweren Eingriff in die als vertrauensvoll gedachte Zusammenarbeit zwischen Vorstand und Aufsichtsrat dar61. Um die Zusammenarbeit nicht zu gefährden, sollte nach dieser Ansicht von einer Bestellung nur Gebrauch gemacht werden, wenn sie zur Sicherung der Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats erforderlich ist. Ob jedoch in der Bestellung eines Sachverständigen eine ausdrückliche Misstrauenskundgebung zu sehen ist, ist von weiteren Faktoren abhängig, vor allem von der bisherigen Handhabung. Auch sollte es für den Vorstand eine Selbstverständlichkeit sein, dass der Prüfungsausschuss sich etwa in einer komplexen Bilanzierungsfrage mit nicht nur unerheblichen Auswirkungen auf den Jahresabschluss – unabhängig – beraten lässt und nicht nur auf die Auskunft des Vorstands vertraut. Zudem ist zu bedenken, dass eine derartige Auftragserteilung am Vorstand vorbei nicht der Regelfall ist.

III. Anspruch auf Vorlage des Jahresabschlusses, des Lageberichts und des Gewinnverwendungsvorschlags (§ 170 Abs. 1 und 2 AktG) Zu den verantwortungsvollsten Aufgaben des Aufsichtsrats gehört die in § 171 AktG geregelte jährliche Prüfung des Jahresabschlusses, des Lageberichts und des Gewinnverwendungsvorschlags sowie weiterer Abschlussunterlagen. Nach § 170 Abs. 1 und 2 AktG hat der Vorstand als Organ dem Aufsichtsrat die entsprechenden Vorlagen vorzulegen. Vorzulegen ist der vom Vorstand aufgestellte und gebilligte Jahresabschluss einschließlich seines Anhangs, wie ihn der Abschlussprüfer geprüft hat62. Da der Lagebericht, dessen Inhalt in § 289 HGB geregelt ist, nicht Bestandteil des Jahresabschlusses ist, wird seine Vorlage gesondert durch das Gesetz angeordnet. Dem Vorstand steht es frei, zusammen mit diesen Pflichtvorlagen dem Aufsichtsrat weitere Unterlagen für die Beratung des Jahresabschlusses zuzuleiten, z. B. eine vertiefte Analyse spezieller Risiken.

___________ 61 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 303; a. A. Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 29, Rn. 35 (nicht erst ultima ratio). 62 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 14; zum Anhang siehe §§ 284 ff. HGB.

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Der für die Prüfung des Jahresabschluss wesentliche Prüfungsbericht63 wird dem Aufsichtsrat seit der Neuregelung durch das KonTraG nach § 321 Abs. 5 Satz 2 HGB unmittelbar durch die Prüfer vorgelegt. Dies ist folgerichtig vor dem Hintergrund der Auftragserteilung durch den Aufsichtsrat an den Abschlussprüfer. Die Stellungnahme des Vorstands nach § 321 Abs. 5 Satz 2 HGB zum Prüfungsbericht ist vom Abschlussprüfer dem Prüfungsausschuss oder dem Aufsichtsrat zusammen mit dem Prüfungsbericht vorzulegen64. Der Jahrsabschluss und der Lagebericht sind dem Aufsichtsrat unverzüglich, also ohne schuldhaftes Zögern (§ 121 Abs. 1 BGB), nach der Aufstellung durch den Vorstand vorzulegen65. Den Eingang des Prüfungsberichts beim Prüfungsausschuss bzw. beim Aufsichtsrat ist durch den Vorstand nicht abzuwarten66. Die Pflicht des Vorstands besteht unabhängig von der des Abschlussprüfers. Sofern der Aufsichtsrat nichts anderes bestimmt hat, obliegt dem Aufsichtsratsvorsitzenden die Verteilung67. Wie zuvor ausgeführt68, sind die zeitlichen Abstände zwischen der Aufstellung des Jahresabschlusses, der Bilanzsitzung des Aufsichtsrats und der Hauptversammlung sehr eng. Da die Bilanzsitzung des Prüfungsausschusses noch vor der Bilanzsitzung des Aufsichtsrats stattfindet, sollte zur Beschleunigung der Aufsichtsrat den Beschluss fassen, dass der Vorstand die Vorlagen parallel zur Übermittlung an den Aufsichtsratsvorsitzenden auch unmittelbar an alle Mitglieder des Prüfungsausschusses übermittelt. Nach § 170 Abs. 3 AktG kann der Aufsichtsrat beschließen, was im Regelfall nicht zu empfehlen ist, dass die Vorlagen nur an die Mitglieder des Prüfungsausschusses übermittelt werden. Praktisch kommt ein solcher Beschluss nur für die Prüfungsberichte in Betracht, da alle anderen Vorlagen mit Beginn

___________ 63

Bei kleinen Aktiengesellschaften (§ 267 Abs. 1 HGB) gehört ein Prüfungsbericht nicht mehr zu den Pflichtvorlagen. Da aber an einem organisierten Markt i. S. d. § 2 Abs. 5 WpHG notierte Gesellschaften gem. § 267 Abs. 3 Satz 2 HGB stets als große Kapitalgesellschaften gelten, wird im Folgenden nicht auf die Besonderheiten, die für kleine Kapitalgesellschaften gelten, eingegangen. 64 Zur Vorlage an den Aufsichtsrat: A/D/S, § 321 HGB, Rn. 156; Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2628; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 343; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, Beilage 11, Tz. 173; a. A. Vorlage durch den Vorstand: Hüffer, AktG, § 170, Rn. 2; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 22, 38. 65 A. A. erst nach Abschluss der Prüfung: A/D/S, § 170 n. F., Rn. 16; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 155. 66 Unklar, ob er abwarten darf: Hüffer, AktG, § 170, Rn. 3. 67 Hüffer, AktG § 170, Rn. 4; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 25; Ellrott/M. Ring, in: BeckBil-Komm, Vor § 325, Rn. 2. 68 Vgl. oben § 8 A. II.

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der Einberufung der Hauptversammlung auszulegen sind69. Aus Sicht des Prüfungsausschusses ist ein solcher Beschluss nicht zu befürworten, da dieser im Ergebnis die Überwachung der Geschäftsführung schwächt.

IV. Zuleitung des Prüfungsberichts zur Stellungnahme an den Vorstand Vor der Zuleitung des Prüfungsberichts an den Aufsichtsrat ist dem Vorstand Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben (§ 321 Abs. 5 Satz 2 2. Halbs. HGB). Bis zum Inkrafttreten des KonTraG übersandte der Abschlussprüfer meist einen nicht endgültigen Entwurf seines Prüfungsberichts70. Auf Grund der darin zu sehenden Gefahr einer Einflussnahme des Vorstands auf den endgültigen Prüfungsbericht, ist nunmehr der Bericht erst nach Unterzeichnung durch den Abschlussprüfer dem Vorstand zur Stellungnahme zuzuleiten71. Nach einigen Stimmen in der Literatur soll dem Vorstand weiterhin ein sog. Vorweg- oder Leseexemplar des Prüfungsberichts vorgelegt werden72. Dies sei gängige Praxis und seit der Einführung der Abschlussprüfung üblich73. Begründet wird diese Ansicht, dass zur sog. Schlussbesprechung zwischen Abschlussprüfer und Vorstand der Prüfungsbericht des Abschlussprüfers vorliegen müsse. In der Vorlage des Vorwegexemplars sei ein abschließendes Auskunftsersuchen des Abschlussprüfers zu sehen, ob er von zutreffenden Sachverhalten ausgegangen sei und ob von ihm alle Tatbestände vollständig erfasst wurden74. Durch die vielfältigen Kontakte zwischen Vorstand und Abschlussprüfer sei es ohnehin nicht auszuschließen, dass der Vorstand auf die Abschlussprüfung Einfluss nehme. Der Effekt sei somit ohnehin begrenzt. Es sei daher unter Inkaufnahme dieser Gefahr besser, dem Aufsichtsrat einen vom Vorstand „richtiggestellten“ Prüfungsbericht vorzulegen als über diese Tatsachen erst in der Aufsichtsratssitzung zu diskutieren75. Gegen diese Ansicht und die Handhabung in ___________ 69

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 83; Claussen/Korth, in: Kölner Komm. AktG, § 170, Rn. 19; A/D/S, § 170, Rn. 55; Schlitt, in: Semler/Volhard (Hrsg.), Arbeitshandbuch HV, § 6, Rn. 7; zum Prüfungsbericht siehe § 8 A V. 5. 70 Vgl. etwa Theisen, Information und Berichterstattung, S. 85 f. 71 Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2628; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 339; Lenz/Ostrowski, BB 1997, 1523, 1524 f.; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 36; Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 321, Rn. 11. 72 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 36; Böcking/Orth, WPg 1998, 351, 360; Dörner, DB 1998, 1, 5 f.; Dörner, DB 2000, 101, 104 f.; Forster, WPg 1998, 41, 53; Escher-Weingart, NZG 1999, 909, 918 f. 73 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 339; A/D/S, § 321 HGB, Rn. 156. 74 A/D/S, § 321 HGB, Rn. 156; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 339; Dörner, DB 1998, 1, 5; Hommelhoff/Mattheus, AG 1998, 249, 257 f. 75 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 36; A/D/S, § 170 n. F. AktG, Rn. 15.

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der Praxis wird angeführt, dass dem Vorstand dadurch die Gelegenheit gegeben werde, die ihm nicht genehmen Berichtsteile zu korrigieren. Er könnte damit Einfluss und auf Art und Inhalt der Berichterstattung nehmen76. Zur Vorbeugung gegen diese existierenden Gefahren und ohne die Vorteile einer Entwurfsübermittlung zu beseitigen, sollte daher der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer vereinbaren, dass entweder nur der endgültige Prüfungsbericht ohne vorangegangene Schlussbesprechung an den Vorstand zur Stellungnahme übermittelt wird oder dass im Falle der Übermittlung eines Entwurfs, dieser Entwurf zeitgleich auch an den Prüfungsausschuss übermittelt wird77. Alle Änderungen des endgültigen Prüfungsberichts im Vergleich zur Entwurfsfassung sind durch den Abschlussprüfer zu dokumentieren und zu begründen und zusammen mit dem endgültigen Prüfungsbericht dem Prüfungsausschuss zu übermitteln.

V. Entgegennahme und Übermittlung des Prüfungsberichts (§ 170 Abs. 3 AktG und § 321 Abs. 5 Satz 2 1. Halbs. HGB) 1. Inhalt des Prüfungsberichts des Abschlussprüfers Gemäß § 321 Abs. 1 Satz 1 HGB hat der Abschlussprüfer über Art und Umfang sowie über das Ergebnis der Prüfung schriftlich mit der gebotenen Klarheit zu berichten. Dazu sind im Prüfungsbericht Gegenstand, Art und Umfang, Feststellungen und Ergebnisse der Prüfung für den Aufsichtsrat zusammenzufassen78. Ihm kommt die Aufgabe zu, durch die Dokumentation wesentlicher Prüfungsfeststellungen und -ergebnisse die Überwachung des Unternehmens durch den Aufsichtsrat zu unterstützen79. Die klare Berichterstattung erfordert ___________ 76

Lenz/Ostrowski, BB 1997, 1523, 1525; Altmeppen, ZGR 2004, 390, 407; Schindler/Rabenhorst, BB 1998, 1886, 1888; Theisen, Information und Berichterstattung, S. 86 (Gefahr eines „kreativen Diskurses“). 77 Für zeitgleiche Übermittlung: Warncke, Prüfungsausschuss, S. 257, 286; Scheffler, ZGR 2003, 236, 250; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 341; Lenz/Ostrowski, BB 1997, 1523, 1525; Hommelhoff/Mattheus, AG 1998, 249, 257 f.; kritisch dazu Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 324, Rn. 319 = BT-Drucks. 14/7515, S. 135, Rn. 319 (Gefahr der Einflussnahme des Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses auf den Inhalt des Prüfungsberichts); weitergehend Theisen, Information und Berichterstattung, S. 86 (Schlussbesprechung mit dem Prüfungsausschuss). 78 Besondere Prüfungsberichtsanforderungen bestehen etwa für Versicherungsunternehmen (Prüfungsberichteverordnung – PrüfV) oder für Kreditinstitute und Finanzdienstleistungsinstitute (Prüfungsberichtsverordnung – PrüfbV). 79 IDW, PS 450, Tz. 1, WPg 2006, 113; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, Beilage 11, Tz. 144.

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eine verständliche, eindeutige und problemorientierte Darlegung der berichtspflichtigen Sachverhalte sowie eine Beschränkung der Berichterstattung auf das Wesentliche80. Der Prüfungsbericht ist dabei durch den Abschlussprüfer so abzufassen, dass er von den Mitgliedern des Aufsichtsrats (und nicht nur den Mitgliedern des Prüfungsausschusses) verstanden werden kann81.

2. Entgegennahme und Übermittlung des Prüfungsberichts Die Vorlage des Prüfungsberichts einschließlich der Anlagen sowie des Sonderberichts (§ 317 Abs. 4 HGB) zum Risikoüberwachungssystem nach § 91 Abs. 2 AktG erfolgt nach § 321 Abs. 5 HGB nicht durch den Vorstand, sondern unmittelbar durch den Abschlussprüfer. Dies gilt ebenso für den Prüfungsbericht zum Konzernabschluss und zum Abhängigkeitsbericht82. Diese durch das KonTraG eingeführte Änderung ist konsequent, da nunmehr der Prüfungsauftrag auch durch den Aufsichtsrat erteilt wird. Zudem kommt in der unmittelbaren Zuleitung die Doppelfunktion des Abschlussprüfers vollständig zum Ausdruck. Zum einen soll er die gesetzlichen Publizitätsinteressen wahren, zum anderen den Aufsichtsrat bei dessen Prüfung unterstützen83. Das Gesetz enthält keine Regelung, wann der Prüfungsbericht dem Aufsichtsrat durch den Abschlussprüfer vorzulegen ist. Sinn und Zweck der Vorlage erfordern es jedoch, dass der Prüfer unmittelbar nach Erstellung des Berichts dem Vorstand die nach § 321 Abs. 5 Satz 2 2. Halbs. HGB erforderliche Gelegenheit zur Stellungnahme gibt. Nach Erhalt der Stellungnahme ist der Prüfungsbericht zusammen mit der Stellungnahme des Vorstands dem Aufsichtsrat unmittelbar vorzulegen84 (§ 321 Abs. 5 Satz 2 1. Halbs. HGB). Sofern der Aufsichtsrat keinen Beschluss gem. § 170 Abs. 3 Satz 2 AktG gefasst hat, hat jedes Aufsichtsratsmitglied Anspruch auf Übermittlung des Prüfungsberichts. Hat der Aufsichtsrat einen Beschluss gefasst, ist der Prüfungsbericht nur an die Mitglieder des Ausschusses zu übermitteln (§ 170 Abs. 3 Satz 2 AktG). Zeitlich vorteilhafter ist es jedoch, den Abschlussprüfer mit der Versendung der Prüfungsberichte zu beauftragen. Zur Betonung der Unabhängigkeit des Ab___________ 80

IDW, PS 450, Tz. 12 f., WPg 2006, 113. IDW, PS 450, Tz. 15, WPg 2006, 113. 82 § 313 Abs. 2 Satz 2 AktG. 83 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 29; Hommelhoff, BB 1998, 2567 ff.; Theisen, DB 1999, 341. 84 Zur Vorlage an den Aufsichtsrat: A/D/S, § 321 HGB, Rn. 156; Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2628; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 343; a. A. Vorlage der Stellungnahme durch den Vorstand: Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 22, 38; Hüffer, AktG, § 170, Rn. 2. 81

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schlussprüfers sollte der Vorstand nicht mit der Übermittlung beauftragt werden. Durch die Satzung kann die Übermittlung nicht ausgeschlossen oder beschränkt werden. Sie kann lediglich den Grundsatz der Rückgabepflicht festlegen und damit den Aufsichtsrat zu entsprechenden Bestimmungen verpflichten85. Auch im Falles eines vom Aufsichtsratsvorsitzenden oder vom Prüfungsausschussvorsitzenden zu befürchtenden Bruchs der Vertraulichkeit besteht kein Recht, den Prüfungsbericht bestimmten Aufsichtsratsmitgliedern vorzuenthalten86. Nach dem „Bayer“-Urteil des BGH87 entscheidet das einzelne Ratsmitglied über die Behandlung seiner Geheimhaltungspflichten in eigener Verantwortung. Bei der Frage, ob das Aufsichtsratsmitglied den Prüfungsbericht nach der Sitzung behalten darf, kann sachgerecht differenziert werden88. So können beispielsweise die Mitglieder des Prüfungsausschusses von einer Rückgabepflicht ausgenommen werden. Die Prüfungsberichte sind dem Prüfungsauschuss rechtzeitig vor der Bilanzsitzung bzw. der vorbereitenden Ausschusssitzung vorzulegen. Zur angemessenen Vorbereitung ist im Regelfall von einer Frist von zwei Wochen auszugehen89. Eine wesentlich kürzere Frist würde das Prüfungsrecht des Aufsichtsrats zu einem nur noch formellen Recht herabstufen. In der Praxis sollte der Prüfungsausschuss bei Erteilung des Prüfungsauftrags mit dem Abschlussprüfer konkrete Termine vereinbaren und sich während der Abschlussprüfung vergewissern, dass die Prüfung rechtzeitig vor den Bilanzsitzungen abgeschlossen werden kann90. Hat der Prüfungsausschuss Zweifel, dass der Prüfungsbericht rechtzeitig vorgelegt wird, hat der Prüfungsausschuss den Vorstand mit der Bitte darauf hinzuweisen, den Termin der Hauptversammlung zur Vermeidung negativer Konsequenzen am Kapitalmarkt frühzeitig zu verschieben. Die Gelegenheit zur gründlichen Prüfung des Jahresabschlusses geht dem Ziel einer möglichst frühen Hauptversammlung vor. ___________ 85

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 81; Hüffer, AktG, § 170, Rn. 14. Hommelhoff, BB 1998, S.2567, 2572. 87 BGHZ 64, 325, 327. 88 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 80; z. B. § 15 Geschäftsordnung des Aufsichtsrats der Commerzbank AG vom 03.11.2005: Die Prüfungsberichte werden den Aufsichtsratsmitgliedern … ausgehändigt oder übersandt. Die Anlagen und Erläuterungsteile zu den Prüfungsberichten werden nur den Mitgliedern des Prüfungsausschusses ausgehändigt oder übersandt; alle Aufsichtsratsmitglieder können diese Unterlagen jedoch einsehen. 89 Hüffer, AktG § 170, Rn. 14; zum zeitlichen Abstand zwischen der Bilanzsitzung des Prüfungsausschusses und der des Aufsichtsrats siehe § 8 A. V. 5. d). 90 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 40. 86

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3. Recht und Pflicht auf Kenntnisnahme Nach § 170 Abs. 3 Satz 1 AktG hat jedes Aufsichtsratsmitglied das unentziehbare Recht, von den Vorlagen des Vorstands und von den Prüfungsberichten Kenntnis zu nehmen. Das Recht auf Kenntnisnahme gilt ausnahmslos für jeden Prüfungsbericht, unabhängig von dem Grad seiner Vertraulichkeit. Dieses Recht kann nicht durch die Satzung, die Hauptversammlung oder den Aufsichtsrat ausgeschlossen werden91. Möglich sind nur Bestimmungen über die Ausübung des Kenntnisnahmerechts. Das Recht auf Kenntnisnahme beinhaltet, dass das Aufsichtsratsmitglied den Bericht eine angemessene Zeit lang in den Geschäftsräumen und auf Kosten der Gesellschaft einsehen, sorgfältig durcharbeiten und sich dabei Notizen fertigen darf. Ein Recht zur Anfertigung von Kopien oder der Heranziehung eines Sachverständigen92 besteht nicht93. Aufsichtsratsmitglieder, die die Vorlagen und Prüfungsberichte nicht zur Kenntnis nehmen, verstoßen gegen ihre Überwachungspflicht und machen sich gegebenenfalls schadensersatzpflichtig.

4. Management Letter Nach der Regierungsbegründung zum KonTraG kann der Prüfer zusätzlich zum Prüfungsbericht entsprechend der nach Darstellung des Berufsstands üblichen Praxis in einem sog. „Management-Letter“ berichten94. Unter Management Lettern versteht man besondere Berichte mit kleineren praktischen Hinweisen auf Verbesserungsmöglichkeiten über nicht abschlussrelevante Feststellungen des Abschlussprüfers, die sich in Erfüllung des Prüfungsauftrags ergeben haben und für den Auftraggeber in anderer Hinsicht wichtig sind, die aber keine Erwähnung im Prüfungsbericht bedürfen95. Die Grenze zu berichtspflichtigen Sachverhalten ist allerdings fließend. In der Vergangenheit wurden Management Letter auch dazu benutzt, schwerwiegende und (daher) besonders vertrauliche Hinweise und Probleme an ___________ 91 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 69; Hüffer, AktG, § 170, Rn. 12; A/D/S, § 170 AktG, Rn. 51; Hommelhoff, ZGR 1983, 551, 579. 92 BGHZ 85, 293, 295 ff. (Hertie). 93 Zum vorstehenden: Hüffer, AktG, § 170 Rn. 12; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 91 ff. 94 BegrRegE BR Drucks. 872/97. S. 77; dazu: Winkeljohann/Poullie, in: BeckBilKomm, § 321, Rn. 39, 50; IDW, PS 450, Tz. 17, WPg 2006, 113; Lück/Hunecke, DB 1996, 1, 4; Hommelhoff, DB 1998, 2625, 2629 f. 95 Peemöller/Finsterer/Mahler, DB 1999, 1565; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 346; A/D/S, § 321 HGB, Rn. 159 mit Beispielen; vgl. auch IDW, PS 450, Tz. 17, WPg 2006, 113; Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2629 f.

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den Vorstand heranzutragen96. Der Aufsichtsrat blieb von diesem Informationsfluss ausgeschlossen. Soweit nicht ohnehin bereits zu dieser Zeit Verletzungen der entsprechenden Berufsstandards und gesetzlicher Regelungen vorlagen, dürfen jedenfalls nach der durch das KonTraG eingeführten Beauftragung des Abschlussprüfers durch den Aufsichtsrat solche Informationen nicht dem Aufsichtsrat vorenthalten werden97. Dies folgt auch aus dem durch das TransPuG eingefügten § 321 Abs. 2 Satz 2 HGB98. Danach hat der Abschlussprüfer im Prüfungsbericht auch über Beanstandungen zu berichten, die nicht zur Einschränkung oder Versagung des Bestätigungsvermerks geführt haben, aber von Bedeutung sind. Ist der Prüfer im Zweifel, ob eine Information ihrer Art nach in den Prüfungsbericht oder in einen Management Letter gehört, wird er die Frage dem Prüfungsausschuss vorzulegen haben. Eine Vorlage allein an den Aufsichtsratsvorsitzenden99, der regelmäßig durch seinen laufenden Kontakt dem Vorstand am nächsten steht, genügt nicht. Ist der Grund des Zweifels außerordentlich vertraulich, so mag auch eine Kontaktaufnahme zum Vorsitzenden des Prüfungsausschusses genügen. Die Antwort des Prüfungsausschusses befreit den Abschlussprüfer jedoch nicht von seinem selbst auszuübenden Ermessen. Management Letter sind durch den Abschlussprüfer immer – sofern durch den Aufsichtsrat nicht gegenteiliges beschlossen wurde – an den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses und an den Vorsitzenden des Aufsichtsrats als Vertreter des Auftraggebers zu richten100. Der Aufsichtsrat hat den Prüfungsauftrag erteilt und vertritt die Gesellschaft gegenüber dem Abschlussprüfer. Dem Abschlussprüfer kann gestattet werden, dass er den Managements Letter zeitgleich an die Vorgenannten und an den Vorstand übersendet. Zur rechtlichen Absicherung sollte dies mit dem Abschlussprüfer vertraglich vereinbart werden. Ansichten, nach denen kleine praktische Empfehlungen oder Beanstandungen, die unbedenklich nicht in den Prüfungsbericht gehören, unmittelbar ohne Kenntnis des Aufsichtsrats dem Vorstand zugeleitet werden dürfen101, sind allein schon auf Grund möglicher Abgrenzungsschwierigkeiten abzulehnen.

___________ 96 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 31; Schindler/Rabenhorst, BB 1998, 1939. 97 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 325, Rn. 321 = BT-Drucks. 14/7515, S. 135, Rn. 321. 98 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 31 99 So aber Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 31. 100 Scheffler, WPg 2002, 1289, 1295; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 151. 101 So aber Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 32.

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5. Übermittlung nur an einen Ausschuss des Aufsichtsrats Nach § 170 Abs. 3 Satz 2 AktG kann der Aufsichtsrat beschließen, dass die Vorlagen und Prüfungsberichte nur an die Mitglieder eines Ausschusses – des Prüfungsausschusses – zu übermitteln sind102. Die abschließende Prüfung anstelle des Aufsichtsrats kann einem Ausschuss nicht übertragen werden103. Praktisch kommt ein solcher Beschluss nur für die Prüfungsberichte in Betracht, da alle anderen Vorlagen von der Einberufung der Hauptversammlung an auszulegen sind104. Bevor darüber zu befinden ist, ob eine solche Beschlussfassung im Interesse des Prüfungsausschusses zu empfehlen ist oder welche andere Vorgehensweise gegebenenfalls gewählt werden sollte, ist zunächst zu untersuchen, unter welchen Voraussetzungen ein solcher Beschluss gefasst werden kann. Der Beschluss, den Prüfungsbericht nur an die Mitglieder des Prüfungsausschusses zu übermitteln, führt dazu, dass die weiteren Mitglieder des Aufsichtsrats auf ihr Kenntnisnahmerecht beschränkt werden. Zur Ausübung des Kenntnisnahmerechts außerhalb der Sitzungen des Aufsichtsrats sind die Nichtmitglieder des Prüfungsausschusses gezwungen, die Räumlichkeiten der Gesellschaft zu festgelegten Zeiten aufzusuchen. Je nach Entfernung und sonstiger zeitlicher Belastung stellt dies eine erhebliche Beschränkung dar, die im Ergebnis dazu führt, dass – wie wohl beabsichtigt – vom Kenntnisnahmerecht außerhalb der Aufsichtsratssitzungen kaum Gebrauch gemacht wird105. Es ist daher zu prüfen, ob eine solche Beschränkung vorbehaltlos zulässig ist. Die Motive, die zur Übermittlung nur an einen Ausschuss herangezogen werden, sind vielfältig. So soll die Beschränkung durch die arbeitsteilige Arbeitsweise namentlich großer Aufsichtsräte nahe gelegt sein, um auf diese Weise einen Teil der Tätigkeit zu delegieren und den Gesamtaufsichtsrat zu entlasten106. Auch soll durch die Beschränkung der Übermittlung der besonderen Vertraulichkeit des Prüfungsberichts besser Rechnung getragen und drohende Interessenkonflikte bei Nichtausschussmitgliedern ausgeschlossen werden kön___________ 102

Kritisch zu dieser Beschränkungsmöglichkeit: Lenz/Ostrowski, BB 1997, 1523, 1524; Götz, AG 1995, 337, 343; dafür: A/D/S, § 170 AktG, Rn. 54; Ellrott/M. Ring, in: BeckBil-Komm, Vor § 325, Rn. 11. 103 Vgl. § 170 Abs. 3 Satz 3 AktG i. V. m. § 171 Abs. 1 Satz AktG. 104 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 83; Claussen/Korth, in: Kölner Komm. AktG, § 170, Rn. 19; A/D/S, § 170, Rn. 55; Schlitt, in: Semler/Volhard (Hrsg.), Arbeitshandbuch HV, § 6, Rn. 7. 105 Noch zum § 170 Abs. 3 Satz 2 AktG a. F. (Sofern nichts anderes beschlossen, Recht auf Aushändigung): Forster, AG 1995, 1, 3; Kropff, ZGR-Sonderheft 12, 1994, 3, 19 f.; siehe auch zur damaligen Begründung des Ausschlussrechts: Kropff, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 170, Rn. 37. 106 Hüffer, AktG, § 170 Rn. 13.

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nen 107, etwa bei solchen Aufsichtsratsmitgliedern, die konkurrierende Interessen verfolgen oder von Arbeitnehmervertretern in künftigen Arbeitskämpfen. Jedoch ist zu bedenken, dass die Prüfung der Jahresabschlussunterlagen und die Feststellung des Jahresabschlusses nach den Vorstellungen des Gesetzgebers ein Schwerpunkt der Tätigkeit des Aufsichtsrats ist und ihm als Plenaraufgabe zugewiesen ist108. Sie ist damit obligatorische Aufgabe eines jeden Aufsichtsratsmitglieds. Die Prüfungsberichte des Abschlussprüfers sind dabei das zentrale Instrument, um den Aufsichtsrat bei der Erfüllung seines Überwachungsauftrags (§ 111 Abs. 1 AktG) zu unterstützen. Die Ausführungen im Prüfungsbericht beziehen sich nicht nur auf den Jahresabschluss und den Konzernabschluss, sondern auch auf das Risikoüberwachungssystem (§ 91 Abs. 2 AktG, §§ 317 Abs. 4, 321 Abs. 4 HGB). Gerade der Prüfungsbericht über das Risikoüberwachungssystem enthält wesentliche Aussagen zum Stand und möglichen Fehlerquellen oder zu den Schwachstellen der Unternehmensorganisation.

a) Zuständigkeit für den die Übermittlung beschränkenden Beschluss Mit dem Beschluss, den Prüfungsbericht (vollständig) nur an die Mitglieder des Prüfungsausschusses zu übermitteln, wird der in § 170 Abs. 3 AktG vorgesehene Automatismus, dass der Prüfungsbericht jedem Aufsichtsratsmitglied zu übermitteln ist, außer Kraft gesetzt. Der Beschluss kann für ein einzelnes oder für mehrere Geschäftsjahre, aber auch als Teil der Geschäftsordnung des Aufsichtsrats auf unbestimmte Dauer gefasst werden109. Die Beschränkung gehört zur Selbstorganisation des Aufsichtsrats und kann daher nur von ihm beschlossen werden110. Obgleich § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG die Beschränkungsmöglichkeit des § 170 Abs. 3 Satz 2 nicht nennt, kann der Beschluss nur im Plenum gefasst werden, da er in die Individualrechte aller Aufsichtsratsmitglieder eingreift111. Für den Fall, dass ein Beschluss des Aufsichtsrats zunächst noch nicht vorliegt, wird die Meinung vertreten, der Vorsitzende des Aufsichtsrats könne in eigenem Ermessen auf Mitteilung des Vorstands, dass die Übermittlung auf die Mitglieder eines Ausschusses beschränkt werden sollte, die automatische Über___________ 107

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 69, 84. Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2572; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 83; Strieder/Graf, BB 1997, 1943, 1945. 109 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 83; Hüffer, AktG, § 170 Rn. 14. 110 Hüffer, AktG, § 170 Rn. 13, 14. 111 Hüffer, AktG, § 170 Rn. 14, 15; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 81, 88. 108

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mittlung anhalten112. Dieser solle dann entscheiden, ob er die Übermittlung unter Hinweis auf eine unverzügliche Beschlussfassung zurückstellt. Zur Begründung wird angeführt, eine sofort eingreifende Pflicht, den Bericht zu übermitteln, widerspräche dem Ziel der gesetzlichen Möglichkeit, die Übermittlung auf die Mitglieder eines Ausschusses zu beschränken. Diese Meinung ist abzulehnen, denn sie findet keine Stütze im Gesetz. Nach § 321 Abs. 5 Satz 2 HGB hat der Abschlussprüfer den Prüfungsbericht dem Aufsichtsrat vorzulegen. Dass der Prüfungsbericht häufig dem Aufsichtsratsvorsitzenden, oder wie hier vertreten, dem Prüfungsausschussvorsitzenden, zur Weiterreichung vorgelegt wird, hat lediglich praktische Gründe. Der Aufsichtsratsvorsitzende nimmt den Bericht lediglich als Empfangsberechtigter an. Er ist von Seiten der einzelnen Aufsichtsratsmitglieder nicht dazu berechtigt, Schriftstücke, die an sie gerichtet sind, anzuhalten und ihnen zeitweise – etwa bis zu einem Beschluss – vorzuenthalten. Auch der Abschlussprüfer muss darauf vertrauen dürfen, dass er durch die Übergabe des Prüfungsberichts an den Aufsichtsratsvorsitzenden seiner gesetzlichen Pflicht nach § 321 Abs. 5 Satz 2 HGB zur Vorlage des Prüfungsberichts „an den Aufsichtsrat“ nachkommt. Sollte der Abschlussprüfer nicht von einer Weiterleitung ausgehen können, so kann er seine Prüfung noch nicht als abgeschlossen betrachten, und er ist verpflichtet, den Prüfungsbericht allen Aufsichtsratsmitgliedern vorzulegen113. Aber auch der Wortlaut des § 170 Abs. 3 Satz 2 AktG spricht gegen eine Rückhaltemöglichkeit des Aufsichtsratsvorsitzenden. Danach muss der Beschluss in der Vergangenheit gefasst worden sein. Liegt im Zeitpunkt der Vorlage kein Beschluss vor, so ist er zu Weiterleitung verpflichtet. Auch stehen der Rückstellung praktische Zwänge entgegen, da die Zeitspanne zwischen der Vorlage des Prüfungsberichts und der Bilanzsitzung meist recht kurz ist.

b) Zulässigkeit Es ist der Frage nachzugehen, unter welchen Bedingungen der Aufsichtsrat abweichend vom Regelfall114 die Übermittlung auf Ausschussmitglieder beschränken kann. Kropff 115 hält die derzeitige Konstruktion für „rechtspolitisch unbefriedigend“. Er begründet dies damit, dass eine der Bedeutung angemessene Befassung mit dem Bericht „nur in den eigenen vier Wänden“ erfolgen kön___________ 112 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 89; so auch schon zu § 170 a. F. Kropff, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 170, Rn. 39 „u. U. [Beschlussfassung] auch erst in der Bilanzsitzung“. 113 Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 321, Rn. 11. 114 Ziemons, DB 2000, S. 77, 80. 115 In Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 74.

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ne. Eine Beschränkung auf die Kenntnisnahme sei nicht ausreichend. Es wird gefordert, dass der Aufsichtsrat seinen Beschluss begründen bzw. ein rechtfertigender Grund vorliegen muss116. So müsse zumindest dann, wenn der die Übermittlung beschränkende Beschluss für mehrere Geschäftsjahre oder auf unbestimmte Zeit gefasst wird, ein rechtfertigender Grund vorliegen117. Denn der Prüfungsbericht enthalte wichtige Aussagen im Hinblick auf die allen Aufsichtsratsmitgliedern obliegende zentrale Überwachungsaufgabe. Durch das KonTraG wurde die automatische Weiterleitung der Vorlagen und Prüfungsberichte nicht zuletzt unter dem Eindruck der vormaligen Praxis und unter dem Aspekt der sinnvollen Erfüllung der Kontrollaufgaben eingeführt118. So war es in der Praxis verbreitet, vom Recht auf Übermittlung nur zurückhaltend Gebrauch zu machen. Aus verschiedenen Gründen fand sie nur bei einer Minderheit der Unternehmen statt119. Sollte nun der Aufsichtsrat ohne rechtfertigende Gründe die Übermittlung auf Ausschussmitglieder beschränken, so bestünde die Gefahr, in diesen Zustand zurückzufallen. Als rechtfertigende Gründe kommen in großen Aufsichtsräten in besonderen Fällen Gesichtspunkte der Vertraulichkeit oder drohende Interessenkonflikte in Betracht. Eine Regelung in der Geschäftsordnung für unbestimmte Zeit dürfte daher im Regelfall unzulässig sein, da die für die Rechtfertigung herangezogenen Gründe in den seltensten Fällen einen solch dauerhaften Charakter haben dürften. Zudem ist zu berücksichtigen, dass die Gesellschaft durch die Verschwiegenheitspflicht (§ 116 Satz 2 AktG) der Aufsichtsratsmitglieder geschützt ist.

c) Auswirkung auf Prüfungsausschuss Wird die Übermittlung des Prüfungsberichts auf die Mitglieder des Prüfungsausschusses beschränkt, handelt es sich nicht um eine Beschlussfassung „zugunsten“ des Prüfungsausschusses. Der Prüfungsausschuss bleibt bei einer solchen Beschränkung genau so gut informiert wie bei einer Übermittlung an alle Mitglieder des Aufsichtsrats. Würden die Mitglieder des Prüfungsausschusses ebenfalls von der Übermittlung ausgeschlossen, läge hierin eine nach § 161 AktG erklärungspflichtige (teilweise) Abweichung von der Empfehlung in Tz. 5.3.2 DCGK.

___________ 116

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 83 f.; Köstler/Zachert/Müller, Aufsichtsratspraxis, Rn. 690. 117 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 84. 118 BT-Drucks. 13/9712, S. 22. 119 Vgl. Forster, AG 1995, S. 1, 3; Kropff, ZGR-Sonderheft 12, 1994, S. 3, 19 f.

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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Es stellt sich jedoch die Frage, ob aus Sicht des Prüfungsausschusses eine solche Übermittlungsbeschränkung anzustreben ist. Eine Beschränkung der Übermittlung auf die Mitglieder des Prüfungsausschusses führt bei diesen zu einem Informationsvorsprung gegenüber „einfachen“ Aufsichtsratsmitgliedern. Das einfache Aufsichtsratsmitglied ist auf sein Kenntnisnahmerecht beschränkt. Auf Grund der mit der Geltendmachung des Kenntnisnahmerechts verbundenen Unannehmlichkeiten führt dies dazu, dass der Prüfungsbericht im Regelfall – wenn überhaupt – nur kurz durchgearbeitet wird. Aus Sicht eines qualifiziert besetzten Prüfungsausschusses, der seinen Aufgaben gewachsen ist und eine „Kontrolle“ durch die weiteren Mitglieder des Aufsichtsrats nicht fürchten muss, sind Vorteile durch eine Übermittlungsbeschränkung und des damit verbundenen Informationsvorsprungs nicht erkennbar. Zudem ist zu bedenken, dass von einer Übermittlungsbeschränkung auf die Mitglieder des Prüfungsausschusses nachteilige Folgen für die Zusammenarbeit zwischen Aufsichtsrat und Prüfungsausschuss zu erwarten sind. Die durch die selektive Informationsweitergabe bewirkte Intransparenz kann zu Vorbehalten gegenüber der Tätigkeit des Prüfungsausschusses führen. Diese Vorbehalte – vor allem wohl zwischen den Arbeitnehmervertretern und den Anteilseignervertretern – können Auswirkungen schon bei der Besetzung des Prüfungsausschusses in dem Sinne haben, dass jede „Bank“ (und ggf. Untergruppe) im Prüfungsausschuss vertreten sein will. Dies jedoch kann nicht im Interesse einer an der Qualität der Ausschussmitglieder orientierten Auswahl sein.

d) Eigener Vorschlag Vorgeschlagen wird, die Übermittlung des Prüfungsberichts durch den Abschlussprüfer zunächst auf die Mitglieder des Prüfungsausschusses zu beschränken. Nach Erarbeitung einer Stellungnahme durch den Prüfungsausschuss ist der Prüfungsbericht dann zusammen mit der Stellungnahme an alle Mitglieder des Aufsichtsrats zu übermitteln. Ein solches Vorgehen wäre mit einer Reihe von Vorteilen verbunden. Zunächst könnte der Prüfungsausschuss sich unbehelligt von Anfragen anderer Aufsichtsratsmitglieder mit dem Prüfungsbericht beschäftigen und eine Stellungnahme zum Prüfungsbericht und Jahresabschluss erarbeiten. Nach Abschluss der Stellungnahme wäre der Prüfungsbericht zusammen mit der Stellungnahme an die weiteren Aufsichtsratsmitglieder zu übersenden. Der Erhalt des Prüfungsberichts zusammen mit der Stellungnahme des Prüfungsausschusses hätte für die weiteren Aufsichtsratsmitglieder den Vorteil, dass diese den voluminösen Jahresabschluss und den Prüfungsbericht des Abschlussprüfers gewissermaßen unter Hilfestellung des Prüfungsausschusses selbst „in den eigenen vier Wänden“ durcharbeiten könnten. Die Stellungnahme erlaubt es den

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Nichtausschussmitgliedern zudem, etwaige negative Aussagen des Prüfungsberichts besser einordnen zu können. Insgesamt ist zu erwarten, dass die weiteren Aufsichtsratsmitglieder bei gleich bleibendem Zeitaufwand für die Prüfung des Jahresabschlusses und die Durchsicht des Prüfungsberichts durch die Hilfestellung des Prüfungsausschusses zu qualitativ besseren Ergebnissen kommen werden. Zeitlich gesehen ist im Vergleich zur sofortigen Übermittlung des Prüfungsberichts bei der hier vorgeschlagenen Vorgehensweise mit einer etwa ein bis zwei Wochen späteren Bilanzsitzung des Aufsichtsrats zu rechnen. Ist der Prüfungsausschuss mit seiner Stellungnahme in Verzug, ist der Prüfungsbericht spätestens zwei Wochen vor der Bilanzsitzung an alle Nichtausschussmitglieder zu übermitteln.

VI. Prüfung von Jahresabschluss, Lagebericht und Gewinnverwendungsvorschlag (§ 171 Abs. 1 Satz 1 AktG) und Feststellung des Jahresabschlusses (§ 172 AktG) 1. Gegenstand und Aufgabe § 171 Abs. 1 Satz 1 AktG gibt dem Aufsichtsrat auf, den Jahresabschluss120, den Lagebericht und den Vorschlag für die Verwendung des Bilanzgewinns selbständig zu prüfen. Ein „Bilanzeid“ gemäß § 264 Abs. 2 Satz 3 HGB, nach dem schriftlich zu versichern ist, dass nach bestem Wissen der Jahresabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt, ist nur durch den Vorstand zu leisten121. Im Rahmen der allgemeinen Überwachung der Geschäftsführung (§ 111 Abs. 1 AktG) kommen diesen Prüfpflichten zentrale Bedeutung zu122. Die Sitzung, in der dies abschließend geschieht, wird allgemein als Bilanzsitzung bezeichnet und ist ein Schwerpunkt der Überwachungstätigkeit des Aufsichtsrats. Die unmittelbare Bedeutung dieser Prüfung liegt in der Mitverantwortung des Aufsichtsrats für die Abschlussunterlagen. Durch seine Mitwirkung an der Feststellung des Jahresabschlusses trägt der Aufsichtsrat die Mitverantwortung ___________ 120 I. V. m. § 171 Abs. 4 HGB soweit erstellt, auch den Einzelabschluss nach § 325 Abs. 2a HGB. 121 Entsprechendes gilt gemäß § 289 Abs. 1 Satz 5 HGB für den Lagebericht. Zum „Bilanzeid“ siehe: Fleischer, ZIP 2007, 97 ff.; Fleischer, WM 2006, 2021; Heldt/Ziemann, NZG 2006, 652 ff.; Beiersdorf/Bucheim, BB 2006, 1674 ff.; Göres, Der Konzern 2007, 15 ff.; Rodewald/Unger, BB 2006, 1917 ff. 122 A/D/S, § 171 AktG, Rn. 1; Hommelhoff, ZGR 1983, 551, 555.

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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für die Bilanzpolitik der Gesellschaft und für die Bildung von Rücklagen123. Der Aufsichtsrat trifft dabei eine originäre unternehmerische Entscheidung und hat demzufolge keinen Ermessensspielraum des Vorstands zu beachten. Grundlage seiner Prüfung sind die Abschlussunterlagen des Vorstands. Wichtiges Hilfs- und Informationsmittel ist der Prüfungsbericht des Abschlussprüfers. Gegenstand der Prüfung des Jahresabschlusses ist zunächst der Entwurf des Jahresabschlusses und, soweit erstellt, des Einzelabschlusses nach § 325 Abs. 2a HGB. Erst durch die Billigung des Aufsichtsrats ist der Jahresabschluss festgestellt124 (§ 172 Satz 1 AktG) und damit verbindlich und endgültig. Bis zur Feststellung kann der Jahresabschluss durch den Vorstand, beispielsweise auf Grund neuer Erkenntnis oder auf dringender Empfehlung des Aufsichtsrats, geändert werden. Der Jahresabschluss besteht aus einer Bilanz, einer Gewinnund Verlustrechnung und einem Anhang125. Der Lagebericht ist nicht Teil des Jahresabschlusses. Dem Gesetz lässt sich nicht unmittelbar ein bestimmter Prüfungsmaßstab für die Prüfung durch den Aufsichtsrat entnehmen. Aus dem Vergleich des eingeschränkten Gegenstands und Umfangs der in § 317 HGB beschriebenen Prüfung des Abschlussprüfers mit der nicht begrenzten Prüfungspflicht des Aufsichtsrats ergibt sich eine uneingeschränkte Prüfungspflicht des Aufsichtsrats126. Die Prüfung durch den Aufsichtsrat erstreckt sich daher auf die Rechtmäßigkeit und auf die Zweckmäßigkeit der vom Vorstand gewählten Bilanzierung und Darstellung im Lagebericht127. Der Aufsichtsrat hat den Jahresabschluss und den Einzelabschluss nach internationalen Rechnungslegungsstandards zunächst daraufhin zu überprüfen, ob er mit Gesetz und Satzung übereinstimmt128. Dem entspricht auch der Prüfungsauftrag des Abschlussprüfers. Im Hinblick auf die Anforderungen der Gesetzmäßigkeit hat der Aufsichtsrat zu prüfen, ob der Jahresabschluss unter Beachtung der Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung oder sonstiger maßgeblicher Rechnungslegungsgrundsätze ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage vermittelt. Der ___________ 123 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 5 ff.; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 209. 124 Auf die in der Praxis sehr selten vorkommende Möglichkeit, dass der Aufsichtsrat den Jahresabschluss nicht billigt und die Hauptversammlung den Jahresabschluss feststellt oder dass Vorstand und Aufsichtsrat beschließen, die Feststellung der Hauptversammlung zu überlassen (§ 173 AktG), soll im Folgenden nicht eingegangen werden. 125 § 242 Abs. 3 HGB i. V. m. § 264 Abs. 1 Satz 1 HGB. 126 A/D/S, § 171 AktG, Rn. 17. 127 A/D/S, § 171 AktG, Rn. 17; Hüffer, AktG, § 171 Rn. 4 ff.; Claussen/Korth, in: Kölner Komm. AktG, § 171, Rn. 7; Schulze-Osterloh, ZIP 1998, 2129, 2134. 128 Hüffer, AktG, § 171 Rn. 4; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 24.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Aufsichtsrat übernimmt mit seiner Prüfung eine Mitverantwortung für die Rechtmäßigkeit der Rechnungslegung einschließlich der unternehmerischen Entscheidungen durch Ausübung der Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte sowie Sachverhaltsgestaltungen und der Rücklagenbildung129. Die Prüfung umfasst, ob der Vorstand im Rahmen seiner unternehmerischen Entscheidungen die rechtlichen Grenzen seines bilanzpolitischen Ermessensspielraums eingehalten hat. Zur Beurteilung hat der Aufsichtsrat seine besonderen Kenntnisse über die Geschäftsführung und Geschäftspolitik sowie über einzelne wesentliche Geschäftsvorfälle, die er durch den regelmäßigen Kontakt mit dem Vorstand hat, heranzuziehen130. Der Aufsichtsrat hat sich ein eigenständiges Urteil über die Gesetzmäßigkeit des Jahresabschlusses zu bilden131. Bei seiner Prüfung kann der sich jedoch auf die Ergebnisse des Abschlussprüfers stützen, sofern der Bestätigungsvermerk uneingeschränkt erteilt wurde, der Prüfungsbericht keine Beanstandungen enthält132 und die Darlegungen ausführlich genug und schlüssig sind133. Zuvor hat sich der Aufsichtsrat von der ordnungsgemäßen und unabhängigen Durchführung der Abschlussprüfung zu überzeugen. Auch wenn der Aufsichtsrat bei Vorliegen der vorgenannten Voraussetzungen keine vollständige und erneute Abschlussprüfung vorzunehmen hat und sich auf die Ergebnisse des Abschlussprüfers stützen kann, so darf er es nicht bei der Übernahme der Ergebnisse des Abschlussprüfers belassen. Wie jüngste Krisen im Bankensektor zeigen134, waren die Jahresabschlüsse der betroffenen Banken kurz davor mit einem uneingeschränkten Testat versehen worden, selbst Sonderprüfungen135 waren ergebnislos verlaufen. Der Aufsichtsrat muss sich ein eigenständiges Urteil bilden und eigene Plausibilitätserwägungen anstellen. Schließlich muss er sich fragen, ob er dem Vorstand zukünftig zu komplexe Gestaltungen verbieten muss, da diese anscheinend hinsichtlich ihres Risikogehalts nicht restlos prüfbar sind. Ein kaum prüfbarer Jahresabschluss kann ___________ 129

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 26; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 209. 130 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 26; A/D/S, § 171 AktG, Rn. 20; Hüffer, AktG, § 171 Rn. 10. 131 A/D/S, § 171 AktG, Rn. 20; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 27; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 44, Rn. 15; Scheffler, in: FS Havermann, S. 651, 667. 132 A/D/S, § 171 AktG, Rn. 24; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 44, Rn. 15; Claussen/Korth, in: Kölner Komm. AktG, § 171, Rn. 7; a. A. Schulze-Osterloh, ZIP 1998, 2129, 2134. 133 Schulze-Osterloh, ZIP 1998, 2129, 2134. 134 Beispielsweise bei der der Sachsen LB (FAZ vom 14.12.2007, S. 12) und der Mittelstandsbank IKB Deutsche Industriebank AG (FAZ vom 4.8.2007, S. 11). 135 Siehe FAZ vom 4.8.2007, S. 18.

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nicht durch den Aufsichtsrat festgestellt werden. Er muss zum Treffen dieser unternehmerischen Entscheidung auch verstehen, worüber er entscheidet. Der Prüfungsauftrag des Aufsichtsrats beschränkt sich nicht auf die Beurteilung der Rechtmäßigkeit. Der Aufsichtsrat hat – anders als der Abschlussprüfer – auch die bilanzpolitischen Zweckmäßigkeitsentscheidungen zu kontrollieren136. Dabei geht es um die Ausübung der bilanzpolitischen Bilanzierungsund Bewertungsentscheidungen des Vorstands, die das Ergebnis der Geschäftstätigkeit besser oder schlechter erscheinen lassen können. Gegenstand dieser Prüfung ist, ob die durch den Vorstand getroffenen Ermessensentscheidungen sachgerecht sind und auch nach Ansicht des Aufsichtsrats den Belangen der Gesellschaft entsprechen137. Die Prüfung erfordert vom Aufsichtsrat, dass er sich vergegenwärtigen muss, welchen Einfluss die Bewertungsgrundlagen und sachverhaltsgestaltenden Maßnahmen des Vorstands auf die Gesamtaussage des Jahresabschlusses haben und mit welcher Tendenz der Vorstand die bilanzpolitischen Spielräume ausgenutzt hat138 und ob er die verfolgte Tendenz billigt. Der Aufsichtsrat trifft hierbei eine eigene unternehmerische Entscheidung. Durch den Abschlussprüfer ist lediglich im Rahmen der Rechtmäßigkeitsprüfung zu kontrollieren, ob die Grenzen der bilanzpolitischen Ermessensspielräume eingehalten wurden, auch wenn er sich auf Grund seiner Berichtspflichten nach § 321 Abs. 2 Satz 4 HGB ein Urteil über die Tendenz der Bilanzpolitik bilden muss139. Gesondert sind durch den Aufsichtsrat die Bildung und Auflösung von Rücklagen zu prüfen. Je nach Gestaltung hat die Hauptversammlung über einen verringerten bzw. erhöhten Bilanzgewinn zu entscheiden. Durch seine Mitentscheidung nimmt der Aufsichtsrat maßgeblichen Einfluss auf den Ausschüttungswillen und Ausschüttungsplan der Gesellschaft140. Der Aufsichtsrat hat den Vorschlag des Vorstands darauf zu prüfen, ob der Einbehalt der Höhe nach im Interesse der Gesellschaft liegt. Dabei sind die Interessen der Gesellschaft an einer Verstärkung des Eigenkapitals, die Gewinninteressen der Aktionäre ___________ 136 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 33; Hoffmann-Becking, in: MünchHdB-GesR AG, § 44, Rn. 14; Forster, in: FS Kropff, S. 71, 84; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 97; Claussen/Korth, in: Kölner Komm. AktG, § 171, Rn. 7; Potthoff, in: FS Ludewig, S. 831, 836. 137 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 29; A/D/S, § 171 AktG, Rn. 21; Hüffer, AktG, § 171 Rn. 7; Forster, in: FS Kropff, S. 71, 84 ff.; Hense, in: FS Budde, S. 287, 297; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 44, Rn. 14; SchulzeOsterloh, ZIP 1998, 2129, 2134; Potthoff, in: FS Ludewig, S. 831, 836 ff. 138 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 29; vgl. § 321 Abs. 2 Satz 4 HGB; IDW, PS 450, Tz. 74, 91, WPg 2006, 113. 139 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 33; vgl. IDW, PS 450, Tz. 91, WPg 2006, 113. 140 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 34.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

und das mit diesen Gewinninteressen im Wesentlichen identische Interesse der Gesellschaft an der Pflege des Kapitalmarks im Hinblick auf künftige Kapitalaufnahmen abzuwägen141. Die Aufgabe des Abschlussprüfers beschränkt sich auf die Prüfung, ob die Einstellungen und Entnahmen aus den offenen Rücklagen Gesetz und Satzung entsprechen. Der Lagebericht (§ 289 HGB) bedarf als Bericht des Vorstands keiner Billigung durch den Aufsichtsrat. Dennoch ist er vom Aufsichtsrat auf seine Übereinstimmung mit Gesetz und Satzung zu prüfen. Zu prüfen ist dabei insbesondere, ob der Lagebericht ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild von der Lage der Gesellschaft vermittelt (§ 289 Abs. 1 Satz 1 1. Halbs. HGB), er entscheidungsrelevante und verlässliche Informationen vermittelt, über die wesentlichen Chancen und Risiken informiert, er der Reduzierung von Informationsasymmetrien dient142 und ob er im erforderlichen Umfang auf den Einzelabschluss nach § 325 Abs. 2a HGB eingeht. Die Prüfung des Lageberichts hat somit vor dem Hintergrund einer wertorientierten und zukunftsorientierten Unternehmensberichterstattung zu erfolgen143. Bei seiner Prüfung hat der Aufsichtsrat insbesondere abzugleichen, ob die Darstellung im Lagebericht mit der ihm aus seiner laufenden Überwachung und den Berichten des Vorstands bekannten Lage der Gesellschaft übereinstimmt144. Von besonderem Interesse sind dabei die Aussagen des Lageberichts zur künftigen Entwicklung der Gesellschaft und den Risiken dieser Entwicklung. Im sog. Risikobericht sind nicht nur konkret absehbare Risiken in die Einschätzung der Lage einzubeziehen, sondern auch spezielle Risiken des Unternehmens145. Neben der Übereinstimmung mit Gesetz und Satzung ist die Darstellung des Geschäftsverlaufs und der Lage der Gesellschaft auf ihre Zweckmäßigkeit hin, d.h. ob die Darstellung im Lagebericht den Publizitätsinteressen der Gesellschaft entspricht, zu prüfen146. Der Abschlussprüfer hat nach § 317 Abs. 2 Satz 1 HGB lediglich zu prüfen, ob der Lagebericht in Einklang mit den bei der Prüfung gewonnenen Erkenntnissen in Einklang steht und insgesamt eine zutreffende Vorstellung von der Lage des Unternehmens vermittelt). Er hat dabei

___________ 141

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 35. Siehe dazu: DRS 15.2 ff. i. V. m DRS 15.5; IDW, PS 350, WPg 2006, 1293. 143 Vgl. Böcking/Stein, Der Konzern 2006, 753, 754 ff.; Böcking/Stein, Der Konzern 2007, 43, 48 f.; Kajüter, DB 2004, 197. 144 A/D/S, § 171 AktG, Rn. 39. 145 Lange, in: MünchKomm. HGB, § 289, Rn. 55; Böcking/Stein, Der Konzern 2006, 753, 757. 146 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 50; A/D/S, § 171 AktG, Rn. 38; Rodewald, BB 2001, 2155, 2156. 142

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seine eigenen Annahmen nicht an die Stelle der Einschätzung des Vorstands zu setzen147. Schließlich hat der Aufsichtsrat den Vorschlag des Vorstands für die Verwendung des Bilanzgewinns zu prüfen, der durch den Abschlussprüfer nicht geprüft wird. Neben der Prüfung, ob der Vorschlag Gesetz und Satzung entspricht, ist durch ihn zu prüfen, ob der Gewinnverwendungsvorschlag sachgerecht ist, d.h. die Interessen der Gesellschaft an einer angemessenen Eigenkapitalausstattung berücksichtigt und die Interessen der Gesellschafter an einer angemessenen Gewinnausschüttung148.

2. Beteiligung des Prüfungsausschusses a) Allgemein Nach § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG können Aufgaben nach § 171 AktG einem Ausschuss nicht anstelle des Aufsichtsrats überwiesen werden. Eine Prüfung mit befreiender Wirkung für den Gesamtaufsichtsrat ist daher durch den Prüfungsausschuss ausgeschlossen. In der Praxis hat sich herausgebildet, dass der Prüfungsausschuss zunächst eine Vorprüfung der Unterlagen zum Jahresabschluss vornimmt, er also die abschließende Prüfung durch den Aufsichtsrat vorbereitet. Der Aufsichtsrat nimmt auf Grundlage der Stellungnahme des Prüfungsausschusses und der mündlichen Erläuterung des Abschlussprüfers seine eigene Prüfung vor und stellt den Jahresabschluss fest. Dazu wird vertreten, die gängige Praxis einer intensiven Vorarbeit durch den Prüfungsausschuss, auf die sich das Plenum verlässt, verstoße gegen § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG149. Nach zutreffender gegenteiliger Ansicht können einem Prüfungsausschuss vorbereitende Aufgaben übertragen werden150. Das Gesetz selbst regt die Bildung eines entsprechenden Ausschusses an151. Die Aufsichtsratsmitglieder dürfen einander vertrauen, wenn eine Plenarentscheidung durch einen Aufsichtsratsausschuss vorbereitet wird152. Nicht gemeint ist damit ein blindes Vertrauen. Der Prüfungsausschuss muss ___________ 147

Vgl. IDW, PS 450, Tz. 33, WPg 2006, 113. A/D/S, § 171 AktG, Rn. 41; Claussen/Korth, in: Kölner Komm. AktG, § 171, Rn. 11b; Hüffer, AktG, § 171, Rn. 8; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 55. 149 Köstler, WPg-Sonderheft 2001, 20, 21. 150 A/D/S, § 171 AktG, Rn. 8; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 72; Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 151; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 256; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 177. 151 Vgl. § 170 Abs. 3 Satz 2 AktG; § 171 Abs. 1 Satz 2 AktG. 152 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 151. 148

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dem Aufsichtsrat so detailliert berichten, dass dieser sich eine eigene Meinung bilden und den Vorschlag des Prüfungsausschusses zu seinem eigenen machen kann153. Aus dem Delegationsverbot des § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG heraus hat der Prüfungsausschuss zu beachten, dass es ihm nicht gestattet ist, vorherige Festlegungen gegenüber dem Vorstand oder dem Abschlussprüfer über die weitere Behandlung der Abschlussunterlagen und den Prüfungsbericht zu machen. Die Handlungsfreiheit des Aufsichtsrats darf nicht eingeschränkt werden. Gegenstand seiner Vorprüfung ist der endgültige Jahresabschluss und Lagebericht der Gesellschaft. Zur zeitlichen Beschleunigung und zur Intensivierung kann es jedoch zweckmäßig sein, wenn sich jedes Mitglied des Prüfungsausschusses bereits vor der endgültigen Fertigstellung des Jahresabschlusses und Lageberichts mit vorläufigen Fassungen dieser Vorlagen beschäftigen kann154. Auch lassen sich die Entwürfe mit der endgültigen Fassung vergleichen. Stützt der Prüfungsausschuss – nach Beschlussfassung durch den Aufsichtsrat – sein Verlangen auf § 111 Abs. 2 Satz 1 AktG, so hat der Vorstand dem Prüfungsausschuss die entsprechenden Dokumente zu übermitteln155. Nicht gestützt werden kann der Vorlageanspruch auf § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG durch Verpflichtung des Abschlussprüfers bei Erteilung des Prüfungsauftrags156. § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG gestaltet das Verhältnis der Gesellschaft zum Abschlussprüfer. Die Regelung gibt dem Aufsichtsrat im Verhältnis zum Vorstand aber keine neuen Rechte auf Vorlage von Dokumenten. Neben seinen eigenen Kenntnissen aus der laufenden Überwachung und den Kenntnissen und Erfahrungen seiner Mitglieder stellt der Prüfungsbericht ein wesentliches Hilfsmittel dar. Der Abschlussprüfer hat in seinem Prüfungsbericht zur Lagebeurteilung durch den Vorstand Stellung zu nehmen und dabei insbesondere auf die Beurteilung des Fortbestands und der zukünftigen Entwicklung des Unternehmens einzugehen157. In seinem Prüfungsbericht hat der Abschlussprüfer auch auf die wesentlichen Bewertungsgrundlagen sowie darauf einzugehen, welchen Einfluss Änderungen in den Bewertungsgrundlagen einschließlich der Ausübung von Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechten ___________ 153

RGZ 93, 338, 340; RGZ 161, 129, 140; A/D/S, § 171 AktG, Rn. 9; Hüffer, AktG, § 171, Rn. 10. 154 Vgl. Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 323, Rn. 318 = BTDrucks. 14/7515, S. 134, Rn. 318; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 156, der jedoch danach differenziert, ob der Jahresabschluss und der Lagebericht bereits durch den Abschlussprüfer geprüft wurden oder ob es sich noch um „Leseentwürfe“ handelt. 155 A. A. Schiessl, AG 2002, 593, 600; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 156. 156 So aber Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 323, Rn. 318 = BT-Drucks. 14/7515, S. 134, Rn. 318. 157 § 321 Abs. 1 Satz 2 HGB; vgl. IDW, PS 450, Tz. 28, WPg 2006, 113.

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und der Ausnutzung von Ermessensspielräumen sowie sachverhaltsgestaltenden Maßnahmen insgesamt auf die Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage haben158. Die Ausführungen im Prüfungsbericht sind dabei durch den Abschlussprüfer so abzufassen, dass diese dem Aufsichtsrat und dem Prüfungsausschuss als Grundlage für ihre eigene Einschätzung und Beurteilung dienen können und als Hinweise, wie sie ihre Prüfungs- und Überwachungstätigkeit ausrichten sollen, um diese Teile stärker zu prüfen159. Auf Grund des dargestellten Inhalts ist es erforderlich, dass der endgültige Prüfungsbericht zu der vorbereitenden Ausschusssitzung vorliegt160. Liegt nur ein Entwurf des Prüfungsberichts vor161, so sind gegenüber dem Prüfungsausschuss durch den Abschlussprüfer im späteren endgültigen Prüfungsbericht alle Abweichungen im Vergleich zum Entwurf mit Begründung kenntlich zu machen. Der gemeinsamen Prüfung in den Ausschusssitzungen hat eine individuelle Prüfung durch jedes Mitglied des Prüfungsausschusses vorauszugehen. Durch seine geringe Größe und die Erfahrungen und Kenntnisse seiner Mitglieder ist er im Gegensatz zum Gesamtaufsichtsrat in der Lage, sorgfältig zu analysieren, welche Auswirkungen die Ausübung der Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte und die Ausnutzung der Ermessensspielräume sowie die sachverhaltsgestaltenden Maßnahmen im Einzelfall und für die Gesamtdarstellung haben. Der Prüfungsausschuss hat sich vom Vorstand erläutern zu lassen, welche Gründe es für diese Änderungen gab, ob damit nur tatsächliche Änderungen nachvollzogen wurden oder ob der Vorstand beabsichtigte, Einfluss auf den Gewinn zu nehmen. Auch hat er sich durch den Vorstand darlegen zu lassen, welche Folgewirkungen für die kommenden Jahre zu erwarten sind162. Außerbilanzielle Geschäfte und das Vorliegen von nicht konsolidierten Zweckgesellschaften (sog. Special Purpose Vehicles/Entities) hat sich der Prüfungsausschuss auf Grund der möglichen Risiken besonders ausführlich erläutern zu lassen. Stimmt der Prüfungsausschuss mit den Gründen, die zu den Änderungen geführt haben, nicht überein oder hält er die durchgeführten Änderungen ihrer Ausgestaltung nach für falsch, so hat er dem Aufsichtsrat über seine Bedenken zu berichten. Mit dem Abschlussprüfer sollte der Prüfungsausschuss in seiner Bilanzsitzung alle erforderlichen Sachverhalte im Zusammenhang mit dem Jahresabschluss besprechen. Er sollte mit dem Abschlussprüfer beispielsweise bespre___________ 158

§ 321 Abs. 1 Satz 4 HGB; vgl. IDW, PS 450, Tz. 72, WPg 2006, 113. Vgl. IDW, PS 450, Tz. 29, 51, 56, 74, WPg 2006, 113; Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2569. 160 A/D/S, § 170 AktG, Rn. 57; Heinsius/Franken, in: FS Budde, S. 213, 215 (Fn. 3). 161 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 115 (mindestens Entwurf). 162 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 260. 159

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chen, welche außerbilanziellen Verpflichtungen bestehen, welche Zweckgesellschaften mit welchem Risikogehalt nicht konsolidiert wurden, wie der Abschlussprüfer den Grad der in der Bilanzierung zum Ausdruck kommenden Vorsicht einschätzt, in welchen Punkten Meinungsverschiedenheiten zwischen Vorstand und Abschlussprüfer aufgetreten sind, ob der Vorstand zur Durchsetzung seiner Bilanzierung Sachverständigenmeinungen eingeholt hat und in welchen Bereichen und warum der Abschlussprüfer entgegen dem Prüfungsplan nicht vertieft geprüft hat163. In Bezug auf den Lagebericht hat der Prüfungsausschuss zu prüfen, ob die vom Vorstand gemachten Annahmen hinsichtlich der Fortführung der Unternehmenstätigkeit und der Beurteilung der künftigen Entwicklung des Unternehmens zutreffend, vollständig und klar sind. Zur eigenen Einschätzung der Lagebeurteilung kann sich der Prüfungsausschuss der Stellungnahme des Abschlussprüfers bedienen, die auf einer eigenen Beurteilung der wirtschaftlichen Lage des Unternehmens durch den Abschlussprüfer beruht164. Bei seiner Beurteilung ist der Abschlussprüfer jedoch auf die Erkenntnisse beschränkt, die er im Rahmen der Prüfung des Jahresabschlusses und des Lageberichts gewonnen hat. Der Prüfungsausschuss hat daher über die Stellungnahme hinaus seine sonstigen Kenntnisse aus der laufenden Berichterstattung des Vorstands und aus seinen eigenen Kenntnissen und Erfahrungen mit in seine Prüfung einfließen zu lassen. Der Gewinnverwendungsvorschlag ist durch den Prüfungsausschuss nur auf seine Übereinstimmung mit Gesetz und Satzung zu prüfen. Nicht zu prüfen ist die Zweckmäßigkeit165. Die Beurteilung des Gewinnverwendungsvorschlags, also die Abwägung des Interesses des Vorstands an einer Stärkung der Selbstfinanzierung und den Interessen der Aktionäre an einer Kapitalrendite, ist keine spezifische Aufgabe des Prüfungsausschusses, sondern des Aufsichtsrats. Beruhend auf seinen unterjährig durchgeführten Prüfungshandlungen, den Erläuterungen des Vorstandsvorsitzenden und des Finanzvorstands in seinen Ausschusssitzungen, dem Kontakt zum Abschlussprüfer, der mündlichen Stellungnahme des Abschlussprüfers und dem Prüfungsbericht soll der Prüfungsausschuss eine aussagekräftige, schriftliche Stellungnahme zum Jahresabschluss und zum Lagebericht erstellen und diese allen Mitgliedern des Aufsichtsrats rechtzeitig vor der Bilanzsitzung übermitteln. Stellt der Prüfungsausschuss Verstöße gegen Gesetz oder Satzung fest oder hält er die Aussagen des Jahresabschlusses oder des Lageberichts für unzweckmäßig, so hat er dem Aufsichtsrat so ausführlich zu berichten, dass dieser sich eine eigene Meinung über ___________ 163

Warncke, Prüfungsausschuss, S. 260. Vgl. IDW, PS 450, Tz. 29, WPg 2006, 113. 165 A. A. Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 171. 164

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diese Umstände bilden kann. In seiner Stellungnahme hat der Prüfungsausschuss – nach Abwägung aller Möglichkeiten – eine konkrete Empfehlung abzugeben, ob der Jahresabschluss in der vorliegenden Form festgestellt werden sollte oder ob der Aufsichtsrat versuchen sollte, bestimmte Änderungen durch den Vorstand herbeizuführen. Aus zuvor dargelegten Gründen166 sollte die Stellungnahme zusammen mit dem Prüfungsbericht allen Mitgliedern des Aufsichtsrats übermittelt werden.

b) Unregelmäßigkeiten Vertieft zu befassen hat sich der Prüfungsausschuss mit vom Abschlussprüfer festgestellten Unregelmäßigkeiten. Nach § 321 Abs. 1 Satz 3 HGB hat der Abschlussprüfer über bei Durchführung der Abschlussprüfung festgestellte Unrichtigkeiten oder Verstößen gegen gesetzliche Vorschriften sowie über Tatsachen zu berichten, die schwerwiegende Verstöße gegen gesetzliche Vorschriften von gesetzlichen Vertretern oder von Arbeitnehmern gegen Gesetz, Gesellschaftsvertrag oder Satzung erkennen lassen. Weisen die festgestellten Unregelmäßigkeiten einen Bezug auf die für die Aufstellung des Jahresabschlusses oder Lageberichts geltenden Rechnungslegungsgrundsätze im Sinne des § 317 Abs. 1 Satz 2 HGB auf und handelt es sich dabei um Verstöße, die auf einer absichtlichen Verletzung der gesetzlichen Vorschriften oder Rechnungslegungsgrundsätze beruhen167, so hat der Prüfungsausschuss alle ihm zur Verfügung stehenden Möglichkeiten zu nutzen, um den Sachverhalt zu ermitteln. Die Möglichkeiten des Prüfungsausschusses zur Sachverhaltsermittlung sind – eine entsprechende Beschlussfassung des Aufsichtsrats vorausgesetzt – umfassender als die des Abschlussprüfers. Gegenüber dem Aufsichtsrat hat er ausführlich über seine Erkenntnisse zu berichten und Handlungsempfehlungen vorzuschlagen. Beziehen sich die Unregelmäßigkeiten nicht unmittelbar auf die Rechnungslegung hat der Prüfungsausschuss die Sachverhaltsermittlung (zunächst) dem Aufsichtsrat zu überlassen.

c) Maßnahmen bei Bedenken Im Falle, dass der Abschlussprüfer den Bestätigungsvermerk, wie nunmehr ausdrücklich in § 322 Abs. 2 HGB vorgeschrieben, nur mit Einschränkungen erteilt hat oder ihn gänzlich versagt, weil der Jahresabschluss nicht mit dem Gesetz oder der Satzung übereinstimmt, muss der Prüfungsausschuss darüber ___________ 166 167

Siehe § 8 A. V. 5. d). IDW, PS 450, Tz. 46, WPg 2006, 113.

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beraten, ob er die Bedenken des Abschlussprüfers teilt168. Dazu muss er den Jahresabschluss mit dem Prüfer und dem Vorstand erörtern. Gegebenenfalls muss der Prüfungsausschuss zur weiteren Klärung eigene Prüfungshandlungen vornehmen oder einen Sachverständigen mit Prüfungshandlungen betrauen (vgl. § 111 Abs. 2 Satz 1 und 2 AktG)169. Sofern es sich um Meinungsverschiedenheiten mit dem Abschlussprüfer über die Auslegung der Vorschriften über den Jahresabschluss handelt, kann zur Klärung das in § 324 HGB bestimmte Gericht durch den Aufsichtsrat angerufen oder aus Zeitgründen ein Sachverständigengutachten in Auftrag gegeben werden170. Hält der Prüfungsausschuss nach dem abschließenden Ergebnis seiner sorgfältigen Prüfung die Einwendungen des Abschlussprüfers für unbegründet oder für begründet, so hat er dem Aufsichtsrat unter ausführlicher Darlegung seiner Beweggründe zu empfehlen, den Abschluss trotz der Einschränkung oder Versagung des Bestätigungsvermerks zu billigen und damit festzustellen oder nicht zu billigen171. Aber auch bei einem uneingeschränkten Bestätigungsvermerk hat der Prüfungsausschuss Einwände zu erheben, wenn er gegen die Ansätze des Abschlusses Bedenken hat oder wenn der Vorstand aus der Sicht des Prüfungsausschusses seine Ermessensspielräume bei der Aufstellung der Bilanz nicht zum Vorteil der Gesellschaft genutzt hat (Zweckmäßigkeit). Der Prüfungsausschuss hat seine Bedenken dann mit dem Vorstand und Abschlussprüfer zu erörtern. Dennoch kann es vertretbar sein, die Billigung des Jahresabschluss zu empfehlen, wenn beispielsweise der beanstandete Ansatz nicht wesentlich ist172.

VII. Teilnahme und Berichtspflicht des Abschlussprüfers (§ 171 Abs. 1 Satz 2 AktG) Nach § 171 Abs. 1 Satz 2 AktG hat der Abschlussprüfer an der Bilanzsitzung des Aufsichtsrats oder eines Ausschusses teilzunehmen173 und über die wesentlichen Ergebnisse seiner Prüfung zu berichten. Tz. 7.2.4 DCGK wiederholt diese Pflicht mit Beschränkung auf den Aufsichtsrat. Nach herrschender ___________ 168

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 38. A/D/S, § 171 AktG, Rn. 5, 26; Hüffer, AktG, § 171 Rn. 2; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 487. 170 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 87; Claussen/Korth, in: Kölner Komm. AktG, § 171, Rn. 10. 171 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 262; Claussen/Korth, in: Kölner Komm. AktG, § 171, Rn. 10; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 39, der aber etwas unklar von „einer“ Prüfung spricht. 172 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 41 f. 173 In der Fassung des RefE des BilMoG ersetzt durch „Prüfungsausschuss“. 169

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Ansicht174 gilt die Teilnahmepflicht des Abschlussprüfers nur für Pflichtprüfungen und nicht für freiwillige Prüfungen. Geschäftsordnungsregelungen nach denen der Abschlussprüfer regelmäßig an allen Sitzungen des Prüfungsausschusses teilnimmt, gehen über die Regelung des § 171 Abs. 1 Satz 2 AktG hinaus und bedürfen daher zu ihrer Durchsetzung einer vertraglichen Vereinbarung mit dem Abschlussprüfer. Nach herrschender Meinung ist die Teilnahme des Abschlussprüfers obligatorisch. Schließt der Aufsichtsrat die Teilnahme des Abschlussprüfers aus, verhält er sich pflichtwidrig und die verantwortlichen Aufsichtsratsmitglieder haften der Gesellschaft für Schäden aus diesem Gesetzesverstoß175. Die Teilnahmepflicht des Prüfers endet, wenn der Aufsichtsrat dem Abschlussprüfer die Teilnahme verweigert176. Die Nichtteilnahme des Abschlussprüfers an den Verhandlungen des Aufsichtsrats bzw. des zuständigen Ausschusses wirkt sich nach überwiegender Ansicht nicht auf die Wirksamkeit des festgestellten Jahresabschlusses aus177. Fragen ergeben sich aus der Alternativformulierung zur Teilnahme des Prüfers an der Bilanzsitzung des Aufsichtsrats oder eines zuständigen Ausschusses in § 171 Abs. 1 Satz 2 AktG. Zur Beantwortung ist zu differenzieren zwischen der Situation, dass der Aufsichtsrat keinen Beschluss gefasst hat und der nach Beschlussfassung. Sofern der Aufsichtsrat keinen Beschluss gefasst hat, ist der Abschlussprüfer nur verpflichtet an Verhandlungen entweder des Aufsichtsrats oder eines Ausschusses teilzunehmen. Eine Verpflichtung des Abschlussprüfers, kumulativ an beiden Sitzungen teilzunehmen, ist mit dem eindeutigen Wortlaut nicht vereinbar178, auch wenn dies sinnvoll wäre. Aus dem Regel-Ausnahme-Verhältnis ___________ 174 Bischof/Oser, WPg 1998, 539, 540; Hüffer, AktG, § 171, Rn. 11 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 103; vgl. IDW, PS 470, Tz. 4, WPg 2003, 608; a. A. Neuling, BB 2003, 166, 167. 175 Hüffer, AktG, § 171 Rn. 11a; Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2627; Forster, in: FS Sieben, 375, 377; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 101, 111; Schindler/Rabenhorst, BB 1998, 1886, 1888; unklar Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 51. 176 Hüffer, AktG, § 171 Rn. 11a; Kropff, in: FS Welf Müller, S. 481, 497; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 101, 111; Stürz/Harms in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, I 5.1, S. 300 und zur Frage der unzumutbaren Einladung des Abschlussprüfers; Dörner, DB 2000, 101, 102. 177 A/D/S, § 171 n. F. AktG, Rn. 23; Bischof/Oser, WPg 1998, 539, 542 f.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 184; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, Beilage 11, Tz. 180; a. A. Neuling, BB 2003, 166, 170. 178 Wie hier Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 108; für kumulative Verpflichtung: A/D/S, § 171 n. F. AktG, Rn. 23; Neuling, BB 2003, 166, 168; Stürz/Harms,

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und dem Sinn der neugeschaffenen Verpflichtung ergibt sich jedoch für die Auswahlentscheidung des Abschlussprüfers, dass er an den Verhandlungen des Plenums teilnehmen muss. Durch die Vorschrift über die Sitzungsteilnahme des Abschlussprüfers hat das Gesetz ein Informationsrecht geschaffen, das grundsätzlich jedem Aufsichtsratsmitglied zusteht179. Die Ansicht, dass der Aufsichtsratsvorsitzende im Rahmen seiner sitzungsleitenden Befugnisse über die Teilnahme entscheiden könne, der Vorsitzende des Prüfungsausschusses den Abschlussprüfer zur Bilanzsitzung des Ausschusses hinzuziehen könne oder der Prüfer in jedem Falle an einer vorbereitenden Ausschusssitzung im Hinblick auf die dort mögliche und gebotene intensive Diskussion teilnehmen solle, ist jedenfalls dann, wenn sich dadurch die Pflicht des Abschlussprüfers „verbraucht“, abzulehnen180. Dies würde dem Regel-Ausnahme-Verhältnis widersprechen. Durch Beschluss kann der Aufsichtsrat entscheiden, ob der Abschlussprüfer an Bilanzsitzungen des Plenums oder des Prüfungsausschusses teilnehmen soll181. Bei einem Beschluss zu Gunsten des Prüfungsausschusses bedeutet dies, dass das Plenum von den Erläuterungen des Abschlussprüfers ausgeschlossen wird. Zu bedenken ist dabei jedoch, dass sich die Aufsichtsratsmitglieder, die auf die Teilnahme des Abschlussprüfers verzichten, sich gegebenenfalls schadensersatzpflichtig machen182 – etwa wenn sich die Gesellschaft in einer Krise befindet, der Abschlussprüfer im Prüfungsbericht Bedenken äußert, die zu einer Einschränkung oder Versagung des Bestätigungsvermerks führen, oder der Aufsichtsrat seinerseits Beanstandungen hinsichtlich des Abschlusses hat –, da diese Mitglieder auf ein vom Gesetzgeber im Regelfall für sachgerecht gehaltenes Instrument der Vorstandsüberwachung verzichten. Allerdings ist den Nichtausschussmitgliedern in diesem Fall das Recht einzuräumen, als Gäste an den entsprechenden Sitzungen des Ausschusses teilnehmen zu dürfen183. Nur so können die Nichtausschussmitglieder ihre Überwachungsaufgabe wirkungsvoll ausüben. Vorzugswürdig ist die Teilnahme des Abschlussprüfers sowohl an den Verhandlungen des Aufsichtsrats als auch des Prüfungsausschusses. Zunächst soll___________ in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, I 5.1, S. 301; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 183. 179 A/D/S, § 171 n. F. AktG, Rn. 18. 180 So aber: Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 109; Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2627. 181 Hüffer, AktG, § 171 Rn. 11a; A/D/S, § 171 n. F. AktG, Rn. 22; a. A. Neuling, BB 2003, 166, 168. 182 A/D/S, § 171 n. F. AktG, Rn. 19; Forster, in: FS Sieben, S. 375, 380 f.; Schindler/Rabenhorst, BB 1998, 1886, 1889. 183 A/D/S, § 171 n. F. AktG, Rn. 25 f.; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 110.

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te der Abschlussprüfer an der Sitzung des Ausschusses im Hinblick auf die dort mögliche und gebotene intensive Diskussion teilnehmen. Die Teilnahme dient auch einer besseren Vorbereitung der Plenumssitzung durch den Prüfungsausschuss. Die kumulative Teilnahme des Abschlussprüfers ist auch in Anbetracht des Gesamtaufwands der Abschlussprüfung geboten. Die zweifache Teilnahme des Prüfers ermöglicht es der Gesellschaft bei nur unwesentlich höheren Prüfungskosten, die Überwachung der Geschäftsführung wesentlich zu verbessern. Zur Sicherstellung der kumulativen Teilnahme sollte der Prüfungsausschuss bereits bei Erteilung des Prüfungsauftrags eine entsprechende Verpflichtung mit dem Abschlussprüfer vereinbaren. Teilnahmepflichtig ist der verantwortliche Abschlussprüfer. Wurde die Abschlussprüfung durch eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft durchgeführt, ist grundsätzlich der verantwortliche Prüfungsleiter, welcher die Abschlussprüfung und ihre Durchführung verantwortet hat, teilnahmepflichtig und nicht notwendigerweise ein Mitglied der Geschäftsleitung184. Dies setzt nach überwiegender Ansicht seine persönliche Anwesenheit voraus185. In seinem Bericht an den Aufsichtsrat hat der Prüfer die wesentlichen Ergebnisse seiner Prüfung umfassend zu erläutern und nicht den Prüfungsbericht zu wiederholen186. Wesentlich ist das, was für die kritische Würdigung des Aufsichtsrats im Rahmen seiner Prüfungsaufgabe objektiv von Bedeutung ist187. Darüber hinaus sind besondere Sachverhalte, etwa erhebliche Auswirkungen auf den Jahresabschluss durch die Ausübung von Bilanzierungs- und Bewertungsspielräumen und Bilanzierungswahlrechten und Prüfungsfeststellungen vorzutragen, welche für die Prüfungsaufgabe des Aufsichtsrats von Bedeutung sind188. Regelmäßig hat der Abschlussprüfer auch auf die vom Auf___________ 184

Dörner, DB 2000, 101; Kropff, in: FS Welf Müller, S. 481, 482. Dazu und zur Frage, ob eine Videokonferenz ausreichend ist: A/D/S, § 171 n. F. AktG, Rn. 22; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 105; Neuling, BB 2003, 166, 168. In der Beschlussempfehlung des Rechtsausschusses (BT-Drucks. 14/9079, S. 17) heißt es dazu: „… das gesetzliche Modell der Aufsichtsratssitzung aber nach wie vor die Präsenzsitzung ist. Dies gilt in ganz besonderem Maße für die Sitzung, die der Bilanzfeststellung dient. Das persönliche Gespräch untereinander, aber etwa auch mit dem Abschlussprüfer, ist wichtig und sollte der Regelfall bleiben. Eine Überdehnung der Nutzung „virtueller“ Sitzungen wäre schädlich.“. 186 § 171 Abs. 1 Satz 2 AktG-E i. d. F. des BilMoG-E (RefE) konkretisiert den Berichtsumfang des Abschlussprüfers dahingehend, dass dieser „insbesondere“ auch über wesentliche Schwächen des internen Risikomanagementsystems bezogen auf den Rechnungslegungsprozess zu berichten hat. Nach Satz 3 AktG-E hat der Abschlussprüfer über Umstände, die seine Befangenheit besorgen lassen und über Nichtprüfungsleistungen zu berichten. 187 Hüffer, AktG, § 171 Rn. 11b. 188 A/D/S, § 171 n. F. AktG, Rn. 30; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 117; IDW, PS 470, Tz. 20, WPg 2003, 608. 185

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sichtsrat bei Auftragserteilung festgelegten Prüfungsschwerpunkte oder den erweiterten Prüfungsauftrag besonders einzugehen189. Die uneingeschränkte Auskunftspflicht umfasst auch die Pflicht, bei der Würdigung des rechnungslegungsbezogenen internen Kontrollsystems auf kritische Sachverhalte hinzuweisen und das Risikoüberwachungssystem der Gesellschaft zu beurteilen190. Hinsichtlich des Lageberichts ist zu beachten, dass der Abschlussprüfer nur zu prüfen hat, ob der Lagebericht mit dem Abschluss sowie mit den bei der Prüfung gewonnenen Erkenntnissen in Einklang steht und ob er insgesamt eine zutreffende Vorstellung von der Lage des Unternehmens bzw. Konzerns vermittelt. Ohne Erweiterung des gesetzlichen Prüfungsauftrags durch den Prüfungsausschuss bzw. Aufsichtsrat ist die Auskunftspflicht des Prüfers auf diese in § 322 Abs. 6 HGB festgelegte Beurteilung beschränkt. Dem Gesetz ist nicht zu entnehmen, ob sich der Prüfer im Aufsichtsrat auch den Fragen einzelner Aufsichtsratsmitglieder stellen muss. Rechtlich besteht die Verpflichtung nur gegenüber dem Aufsichtsrat bzw. dem Prüfungsausschuss in seiner Gesamtheit. Soweit der Aufsichtsratsvorsitzende Frage und Antwort zulässt, muss der Prüfer auch dann antworten, wenn der Vorstand der Beantwortung widerspricht191. Lässt der Aufsichtsratsvorsitzende die Beantwortung einer Frage nicht zu, hat auf Antrag der Aufsichtsrat darüber zu entscheiden. Inhaltlich erstreckt sich die Auskunftspflicht des Abschlussprüfers auf den gesetzlichen Umfang der Abschlussprüfung. Erweitert der Prüfungsausschuss bzw. Aufsichtsrat den Prüfungsauftrag über den gesetzlichen Umfang durch die Vereinbarung von Prüfungsschwerpunkten hinaus, so erweitert sich die Auskunftspflicht entsprechend.

VIII. Pflicht zur Berichterstattung an die Hauptversammlung (§ 171 Abs. 2 AktG) § 171 Abs. 2 AktG enthält drei einzelne Berichtspunkte. Über diese hat der Aufsichtsrat der Hauptversammlung schriftlich zu berichten. Der schriftliche Bericht dient als Ergänzung zum Lagebericht des Vorstands und stellt eine wesentliche Informationsgrundlage für die Entscheidung der Hauptversammlung

___________ 189

IDW, PS 470, Tz. 14, WPg 2003, 608. IDW, PS 470, Tz. 26 f., WPg 2003, 608; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 127; zu eng: Schindler/Rabenhorst, BB 1998, 1886, 1889. 191 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 135; für unmittelbares Fragerecht jedes Aufsichtsratsmitglieds: Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2627. 190

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über die Entlastung nach § 120 AktG und für die Wahl oder Abberufung der Mitglieder des Aufsichtsrats dar192. Nach § 171 Abs. 2 Satz 1 AktG hat der Aufsichtsrat den Aktionären und der Öffentlichkeit193 über die von ihm durchgeführte Prüfung der Rechnungslegung (§ 171 Abs. 1 Satz 1 AktG) zu berichten. In diesem Bericht hat der Aufsichtsrat auch mitzuteilen, wie und inwieweit der Aufsichtsrat die Geschäftsführung durch den Vorstand geprüft hat194. Anzugeben ist, welche Ausschüsse durch den Aufsichtsrat gebildet wurden, sowie die Zahl der Aufsichtsratssitzungen und die der Ausschusssitzungen (§ 171 Abs. 2 Satz 2 AktG). Schließlich hat der Aufsichtsrat zu dem Ergebnis der Prüfung des Jahresabschlusses durch den Abschlussprüfer Stellung zu nehmen (§ 171 Abs. 2 Satz 3 AktG). In der Schlusserklärung muss sich der Aufsichtsrat darüber erklären, ob nach dem abschließenden Ergebnis seiner Prüfung Einwendungen zu erheben sind und ob er den Jahresabschluss billigt. Die Berichterstattung nach § 171 Abs. 2 AktG stellt eine Pflichtaufgabe des Gesamtaufsichtsrats dar, die nach § 107 Abs. 3 AktG nicht auf einen Ausschuss übertragen werden kann. Der Bericht kann zwar im Ganzen oder in Teilen von einem oder mehreren Ausschüssen vorbereitet werden, der Beschluss über das Ergebnis der Prüfung und der Bericht muss aber vom Gesamtaufsichtsrat gefasst werden195.

1. Prüfung der Abschlussunterlagen Der Umfang des Berichts über die Prüfung der Abschlussunterlagen ist in das Ermessen des Aufsichtsrats gestellt196. Bei seiner Prüfung ist der Aufsichtsrat im Gegensatz zum Abschlussprüfer nicht auf die Rechtmäßigkeit beschränkt. Seine Prüfung hat er auch auf die Zweckmäßigkeit der bilanzpolitischen Maßnahmen sowie der Darstellung im Lagebericht zu erstrecken. Regelmäßig wird zu den Prüfungshandlungen nur ausgeführt, dass der Aufsichtsrat die Unterlagen geprüft hat und die Rechnungslegung des Vorstands billigt. Nach allgemeiner Meinung genügt dies, sofern die Entwicklung des Unterneh___________ 192

Hüffer, AktG, § 171 Rn. 13; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 145; Drygala, AG 2007, 381, 382; zum weiteren Verfahren siehe § 175 Abs. 2 AktG, § 176 Abs. 1 Satz 1, 2 AktG. 193 Börsennotierte Gesellschaften haben als große Gesellschaften seit dem 1.1.2006 den Bericht des Aufsichtsrats unmittelbar beim elektronischen Bundesanzeiger einzureichen und dort auch bekannt zu machen (§§ 325 Abs. 1 und 2, 327, 267 Abs.2 HGB). 194 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 145 f.; Hüffer, AktG, § 171 Rn. 13. 195 A/D/S, § 171 AktG, Rn. 63; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 170. 196 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 149.

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mens entsprechend den Plänen und Erwartungen der Verwaltung verläuft und die finanzielle Situation der Gesellschaft gesichert ist und der Aufsichtsrat den Jahresabschluss und Einzelabschluss billigt197. Problematische Bilanzierungen, besondere Risiken und aus seiner Sicht unzweckmäßige bilanzpolitische Maßnahmen müssen aber vom Aufsichtsrat im Bericht erörtert werden. Erhebt der Aufsichtsrat Einwendungen, wird der Bestätigungsvermerk nur eingeschränkt erteilt oder versagt, hat der Aufsichtsrat die Auffassung des Vorstands und seine abweichende Meinung unter Wahrung der Belange der Gesellschaft so differenziert darzulegen, dass die Hauptversammlung in die Lage versetzt wird, beide Meinungen gegeneinander abzuwägen und sich ein eigenes Urteil zu bilden198. In seinem eigenen Interesse sollte der Aufsichtsrat zur Dokumentation seiner Überwachungstätigkeit auch dann nähere Ausführungen zur Rechnungslegung und seiner Ansicht im Bericht festhalten, wenn er die Rechnungslegung trotz einiger Bedenken gebilligt hat. Abschließend hat der Aufsichtsrat in seiner Schlusserklärung zusammenfassend zu erklären, ob nach seiner Meinung Einwendungen zu erheben sind und ob er den Jahresabschluss, den Einzelabschluss nach § 325 Abs. 2a HGB bzw. bei Mutterunternehmen den Konzernabschluss billigt. Die Einwendungen in dieser abschließenden Erklärung müssen von solchem Gewicht sein, dass sie den Abschlussprüfer im Rahmen seiner Prüfung veranlassen müssten, den Bestätigungsvermerk zu versagen oder einzuschränken199. Da der Aufsichtsrat aber auch unternehmerische Entscheidungen zu prüfen hat, kann er auch entsprechend gewichtige Einwendungen gegen die Bilanzpolitik oder die Entscheidung über die Bildung bzw. Auflösung offener Rücklagen anführen200.

2. Prüfung der Geschäftsführung Ferner hat der Aufsichtsrat schriftlich zu berichten, in welcher Art, wie und in welchem Umfang er die Geschäftsführung der Gesellschaft während des Geschäftsjahrs geprüft hat. Der Bericht ist damit auch Rechenschaftsbericht des

___________ 197

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 149; Hüffer, AktG, § 171 Rn. 13; A/D/S, § 171 AktG, Rn. 64; a. A. Theisen, BB 1988, 705, 710. 198 Hüffer, AktG, § 171 Rn. 13; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 39; A/D/S, § 171 AktG, Rn. 64. 199 Hüffer, AktG, § 171 Rn. 14; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 152; a. A. A/D/S, § 171 AktG, Rn. 76. 200 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 152; A/D/S, § 171 AktG, Rn. 76; Claussen/Korth, in: Kölner Komm. AktG, § 171, Rn. 17.

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Aufsichtsrats über die gesamte von ihm während des abgelaufenen Geschäftsjahres ausgeübte Überwachungstätigkeit201. Weist der Bericht des Aufsichtsrats an die Hauptversammlung über Art und Umfang der Prüfung der Geschäftsführung inhaltliche Mängel auf, so ist der Hauptversammlungsbeschluss über die Entlastung des Aufsichtsrats nach § 243 Abs. 1 AktG anfechtbar. Ohne Kenntnis, ob und wie die Mitglieder des Aufsichtsrats ihrer Hauptaufgabe nachgekommen sind, ist es den Aktionären nicht zuzumuten, die Tätigkeit der Verwaltung zu bewerten und ihr das Vertrauen auszusprechen202. Es ist somit der Frage nachzugehen, durch welche Mindestangaben der Aufsichtsrat seiner Berichtspflicht genügt. In der Praxis wurde dem Bericht über die Geschäftsführungsüberwachung bis in die jüngste Zeit trotz seiner Bedeutung nur wenig Beachtung geschenkt203. Die Meinung in der Literatur ist uneinig. Ein Teil der Literatur fordert in jedem Fall eine umfängliche und differenzierte Berichterstattung204. Die überwiegende Ansicht in der Literatur fordert hingegen, den Umfang der Berichterstattung davon abhängig zu machen, ob der Aufsichtsrat im zurückliegenden Geschäftsjahr auf Grund der wirtschaftlichen Situation oder unvorhergesehener Umstände besondere Überwachungsmaßnahmen durchzuführen hatte205. Neuere Entscheidungen der Rechtsprechung betonen die Bedeutung der Berichtspflicht gegenüber der Hauptversammlung und lassen erkennen, dass die Rechtsprechung die inhaltlichen Anforderungen angehoben hat. Während das OLG Hamburg im Jahre 2001 den Umfang der Berichtspflicht an der wirtschaftlichen Situation des Unternehmens maß206, spricht sich die jüngste Entscheidung des LG München I207 für eine deutlich differenziertere und umfängliche Berichterstattung aus, unabhängig, ob der Aufsichtsrat im vergangenen Geschäftsjahr besondere Aufsichtsmaßnahmen durchzuführen hat___________ 201

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 146; Vetter, ZIP 2006, 257, 258. Jüngst BGH, NJW 2005, 828, 829; OLG Stuttgart, ZIP 2006, 756, 758; OLG Hamburg, NZG 2001, 513. 203 Dazu kritisch: Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 154 f.; Theisen, BB 1988, 705, 707; Analyse von Hauptversammlungsberichten: Schichold/Grimberg, Der Aufsichtsrat 2007, 101, 102 f. 204 Voßen, DStR 2006, 1287, 1288 f.; Ellrott/M. Ring, in: BeckBil-Komm, Vor § 325 HGB, Rn. 27; Theisen, BB 1988, 705, 708, 710 f.; Theisen/Salzgeber, DB 1997, 105, 109 ff.; Brönner, in: Großkomm AktG, § 171, Rn. 29; wohl auch A/D/S, § 171 AktG, Rn. 67. 205 Hüffer, AktG, § 171, Rn. 13; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 156. 206 OLG Hamburg, NZG 2001, 513. 207 LG München I, AG 2007, 417, 418 f.; zuvor bereits LG München I, AG 2005, 408, bestätigt durch Beschluss des OLG München v. 13.09.2005, AG 2006, 592; im Ansatz zustimmend: Maser/Bäumke, AG 2005, 906, 908 ff.; zu weitgehend: Vetter, ZIP 2006, 257, 262; siehe auch Entscheidung des LG Berlin, DB 2005, 1320. 202

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te oder nicht. So betont das LG München I, dass der Aufsichtsrat seiner gesetzlichen Berichterstattungspflicht nicht genügt, wenn er lediglich formelhaft versichere, er habe die Geschäftsführung aufgrund der Vorstandsberichte und gemeinsamer Sitzungen mit dem Vorstand laufend überwacht. Nach Ansicht des Gerichts muss der Aufsichtsrat vielmehr über die einzelnen, von ihm vorgenommenen Prüfungsmaßnahmen berichten. So müsse der Bericht neben der Zahl der Sitzungen auch Angaben über die Häufigkeit der Prüfungen und deren Gegenstand enthalten. Im Bericht an die Hauptversammlung sei auch die angewendete Prüfungsmethodik zu beschreiben. Nach einer Entscheidung des OLG Stuttgart208 sind jedenfalls für den Fall der wirtschaftlichen Schwierigkeiten oder ähnlicher Situationen eingehende Angaben über alle außergewöhnlichen oder problematischen Vorkommnisse zu machen und Berichte über außergewöhnliche Prüfungsmaßnahmen oder Gründe für die Nichtausübung dieser Prüfungserfordernisse erforderlich. Mangels Entscheidungserheblichkeit können dem Urteil keine ausdrücklichen Aussagen zur generellen Berichtsintensität entnommen werden. Dem Urteil ist jedoch die Tendenz zu entnehmen209, dass auch bei Nichtvorliegen außergewöhnlicher oder problematischer Vorkommnisse so eingehend zu berichten ist, dass der Aktionär eine konkrete, am tatsächlichen Überwachungsaufwand gemessene Vorstellung von der Überwachungstätigkeit erlangt. Eine lediglich formelhafte, aussagelose Berichterstattung wäre demnach richtigerweise in jedem Falle unzureichend. Zu fordern sind vielmehr wenigstens grobe Eckdaten über die wichtigsten Schwerpunkte der Überwachungstätigkeit des Aufsichtsrats210. Bei börsennotierten Gesellschaften verlangt § 171 Abs. 2 Satz 2 AktG darüber hinaus ausdrücklich die Angabe der vom Aufsichtsrat gebildeten Ausschüsse einschließlich einer ungefähren Darstellung ihrer speziellen Aufgaben und Funktionen, soweit sie sich nicht unmittelbar aus der Bezeichnung des Ausschusses erschließen lassen211, sowie die gesonderte Mitteilung der Anzahl der Sitzungen des Aufsichtsrats und seiner Ausschüsse. ___________ 208

OLG Stuttgart, ZIP 2006, 756, 758 f.; dazu: OLG Stuttgart EWiR § 171 AktG 1/06, 259 (Wilsing/Goslar); Voßen, DStR 2006, 1287; Sünner, AG 2006, 450 (ablehnend). 209 OLG Stuttgart, ZIP 2006, 756, 759: „Auch der neueren Gesetzgebung lässt sich die Tendenz zur generellen Aufwertung der Stellung des Aufsichtsrats in der Aktiengesellschaft entnehmen. … Ebenso zielt der Deutsche Corporate Governance Kodex … auf eine Förderung aussagekräftiger Aufsichtsratsberichte.“. 210 So auch: Maser/Bäumker, AG 2005, 906, 909; Leitlinien zur grundsätzlichen Ausgestaltung des Überwachungsberichts: Vetter, ZIP 2006, 257, 258 ff.; Maser/Bäumker, AG 2005, 906, 908 f.; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 155; A/D/S, § 171 a. F. AktG, Rn. 67. 211 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 159 („welche“); Vetter, ZIP 2006, 257, 260.

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Obgleich grundsätzlich die namentliche Angabe der Ausschussmitglieder entbehrlich ist212, sollten zumindest die Mitglieder und der Vorsitzende des Prüfungsausschusses im Bericht genannt werden, da nur so die besondere persönliche Qualifikation durch die Hauptversammlung beurteilt werden kann.

3. Stellungnahme zum Ergebnis der Abschlussprüfung Der Aufsichtsrat hat des Weiteren zu dem Ergebnis der Prüfung des Jahresabschlusses durch den Abschlussprüfer Stellung zu nehmen, wobei unter dem Ergebnis der Prüfung, der der Öffentlichkeit zugängliche Bestätigungsvermerk oder der Vermerk über die Versagung des Bestätigungsvermerks zu verstehen ist. Sofern der Bestätigungsvermerk eingeschränkt oder versagt wurde, ist stets eine ausführliche Stellungsnahme erforderlich. Schließt sich der Aufsichtsrat der Meinung des Abschlussprüfers an, so muss er seine Einwendung bereits bei seinem Bericht über die Prüfung der Rechnungslegung formulieren. Teilt der Aufsichtsrat die Meinung des Prüfers nicht, so muss er den Bericht unter Nennung aller Argumente so abfassen, dass die Hauptversammlung in der Lage ist, sich ein eigenes Urteil zu bilden213.

4. Beteiligung des Prüfungsausschusses Obgleich es sich bei der Berichterstattung nach § 171 Abs. 2 AktG um eine Pflichtaufgabe des Gesamtaufsichtsrats handelt, die nach § 107 Abs. 3 AktG nicht auf einen Ausschuss übertragen werden kann, kann der Prüfungsausschuss den Aufsichtsrat bei der Erarbeitung des Berichts unterstützen und Teile des Berichts vorbereiten214. Dies bietet sich insbesondere für die Aufgaben an, die dem Prüfungsausschuss zur endgültigen Erledigung übertragen wurden. Nach der hier vertretenen Meinung betrifft dies insbesondere die Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer, die Überwachung der erforderlichen Unabhängigkeit des Abschlussprüfers und die Festlegung von Prüfungsschwerpunkten. Auch nach der Übertragung von Aufgaben bleibt der Gesamtaufsichtsrat gegenüber der Hauptversammlung uneingeschränkt berichtspflichtig. Aber auch dort, wo der Prüfungsausschuss nur vorbereitend tätig wurde, sollten seine vertieften Kenntnisse und Erfahrungen zur Vorbereitung des Berichts an die Hauptversammlung genutzt werden. Dies betrifft vor allem die ___________ 212 Nach § 289a Abs. 3 Nr. 3 HGB-E i. d. F. des BilMoG (RefE) sind auch Angaben zur Zusammensetzung von Ausschüssen vorgesehen. 213 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 164; Hüffer, AktG, § 171 Rn. 13b; A/D/S, § 171 a. F. AktG, Rn. 72. 214 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 170.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Prüfung der Jahresabschlussunterlagen. Verläuft die Entwicklung entgegen den Plänen und Erwartungen, ist die zusätzliche Überwachung durch den Prüfungsausschuss und den Aufsichtsrat darzustellen. Bei einer personellen Veränderung in der Person des Vorsitzenden des Prüfungsausschusses sollte der Aufsichtsrat nach Vorbereitung durch den Prüfungsausschuss berichten, warum der neue Vorsitzende des Prüfungsausschusses im Hinblick auf seine besonderen Kenntnisse und Erfahrungen in der Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen und internen Kontrollverfahren (Tz. 5.3.2 Satz 2 DCGK) für die Übernahme dieser Funktion geeignet ist und so der Hauptversammlung eine Beurteilung der angemessenen Besetzung des Prüfungsausschusses ermöglichen. In Bezug auf Interessenkonflikte sollte der Prüfungsausschuss entsprechend der Empfehlung in Tz. 5.5.3 DCGK für den Aufsichtsrat vorbereiten, welche Interessenkonflikte im Prüfungsausschuss aufgetreten sind und wie der Prüfungsausschuss diese Konflikte behandelt hat. Unzureichende Angaben hätten die Fehlerhaftigkeit der Entsprechenserklärung zur Folge und begründen einen Verstoß gegen § 161 AktG. Sollte durch die Veröffentlichung die Vertraulichkeit der Sitzungen des Aufsichtsrat oder des Prüfungsausschusses gestört werden215 und mit Nachteilen für die Gesellschaft verbunden sein, so hat der Aufsichtsrat, nicht der Prüfungsausschuss, den Umfang und die Ausführlichkeit seiner Berichterstattung an die Hauptversammlung unter Berücksichtigung des Unternehmensinteresses im Einzelfall abzuwägen216. Die Angabe des Namens des betroffenen Aufsichtsratsmitglieds und eine konkrete Schilderung des Konflikts ist dabei im Regelfall nicht erforderlich217, wenn der Aufsichtsrat der Auffassung ist, dass der Interessenkonflikt des einzelnen Mitglieds die Beratungen und Beschlüsse des Organs im abgelaufenen Geschäftsjahr nicht beeinträchtigt hat. Ob dies auch für Mitglieder des Prüfungsausschusses in Bezug auf Interessenkonflikte bei ihrer Tätigkeit im Prüfungsausschuss gelten kann, ist jedoch fraglich, da an Mitglieder des Prüfungsausschusses höhere Unabhängigkeitsanforderungen zu stellen sind. Jedenfalls wird man erwarten müssen, dass in dem Bericht deutlich gemacht wird, wie der Konflikt beseitigt wurde. Im Zusammenhang mit der Auftragserteilung sollten regelmäßig keine berichtspflichtigen Umstände auftreten. Diese können jedoch dann vorliegen, wenn sich die Vertragsverhandlungen als außerordentlich schwierig erwiesen haben, die Honorarforderungen drastisch gestiegen sind oder nach Voranfrage ___________ 215 Diesen Aspekt besonders betonend: Drygala, AG 2007, 381, 383 ff. (Vertraulichkeit der Aufsichtsratsberatung steht Erweiterung des Berichtsinhalts entgegen). 216 Vetter, ZIP 2006, 257, 261; vgl. BGHZ 86, 1, 19. 217 Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.5.3, Rn. 1137; Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 319; Vetter, ZIP 2006, 257, 261.

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in Frage kommende Abschlussprüfer Mandate für die Gesellschaft abgelehnt haben. Bezüglich der Überwachung der erforderlichen Unabhängigkeit des Abschlussprüfers hat der Aufsichtsrat im Regelfall nur zu berichten, dass er diese überwacht und welcher Mittel, etwa Zustimmungsvorbehalte, er sich dabei bedient. Die Frage, ob die mit dem Abschlussprüfer festgelegten Prüfungsschwerpunkte im Bericht an die Hauptversammlung zu nennen sind, bedarf einer genaueren Betrachtung. Die freiwillige Festlegung von Prüfungsschwerpunkten liegt im Ermessen der Gesellschaft. Sie kann anlassbezogen oder routinemäßig erfolgen. In ersterem Fall liegen Erkenntnisse vor, die einer näheren Überprüfung bedürfen. In letzterem Fall kann die Festlegung anhand eines mehrjährigen Prüfungsplans erfolgen, so dass nach und nach alle Bereiche einer eingehenderen Prüfung unterzogen werden. In letzterem Fall ist die Erwähnung spezieller Prüfungsschwerpunkte abzulehnen, da dies zu Irritationen an den Kapitalmärkten führen könnte, die wiederum für die Aktionäre der Gesellschaft mit Nachteilen verbunden wären. Zudem könnte die Preisgabe der Prüfungsschwerpunkte zur Offenlegung wichtiger Geschäftsgeheimnisse führen und dadurch im Widerspruch zum Unternehmensinteresse stehen218. Anderes ergibt sich jedoch für die Festlegung von anlassbezogenen Prüfungsschwerpunkten. Hier führt die Abwägung zwischen den Informationsinteressen der Hauptversammlung und den Nachteilen durch die Bekanntmachung für das Unternehmen dazu, dass diese so genau in den Bericht an die Hauptversammlung aufzunehmen sind, dass die Aktionäre sich ein eigenes Bild von der Überwachung durch den Aufsichtsrat bilden können. Nimmt der Prüfungsausschuss etwa in die Bücher der Gesellschaft Einsicht oder beauftragt er für bestimmte Aufgaben Sachverständige (§ 111 Abs. 2 AktG), so hat der Aufsichtsrat dies – im Regelfall in allgemeiner Form – in den Bericht an die Hauptversammlung aufzunehmen. Sind Zustimmungsvorbehalte auf den Prüfungsausschuss übertragen worden219, sollten erteilte oder versagte Zustimmungen in den Bericht des Aufsichtsrats aufgenommen werden. Der Prüfungsausschuss sollte in diesen Fällen einen Vorschlag erarbeiten, wie der Aufsichtsrat darüber berichten kann. Im Hinblick auf die eigene Urteilsbildung des Aufsichtsrats und damit der Qualität seiner Prüfung der Abschlussunterlagen wird die persönliche Teilnahme des Abschlussprüfers an der Bilanzsitzung als wesentlich angesehen. Gleiches gilt für die Bilanzsitzung des Prüfungsausschusses. Der Aufsichtsrat sollte daher in seinen Bericht aufnehmen, ob der Abschlussprüfer auch an der Bilanzsitzung des Prüfungsausschusses teilgenommen hat. ___________ 218 219

So auch Vetter, ZIP 2006, 257, 260. Siehe etwa § 9 C.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

In diesem Zusammenhang sollte ebenfalls darüber berichtet werden, ob der Prüfungsausschuss bei seiner Bilanzsitzung zeitweise ohne den Vorstand getagt hat. Dabei sollte zur Vermeidung von Irritationen, die sich aus der Anregung in Tz. 3.6 Satz 2 DCGK ergeben können220, ausgeführt werden, dass zur Stärkung der Offenheit der Diskussion im Überwachungsorgan zeitweise ohne den Vorstand getagt wurde und kein spezieller Grund bestand. Sofern in der Geschäftsordnung für den Prüfungsausschuss, wie hier befürwortet, eine entsprechende Regelung enthalten ist, sollte auf diese hingewiesen werden.

B. Risikoüberwachungssystem (§ 91 Abs. 2 AktG) und Compliance Mit der Einfügung des § 91 Abs. 2 AktG durch das KonTraG wurde die Pflicht des Vorstands hervorgehoben, ein Risikofrüherkennungssystem einzurichten. Mit seiner Forderung nach Einrichtung eines angemessenen Risikomanagements nimmt der Kodex auf diese Vorschrift Bezug221. Der Vorstand hat nach dieser Regelung geeignete Maßnahmen zu treffen und insbesondere ein Überwachungssystem einzurichten, damit Entwicklungen, die den Fortbestand der Gesellschaft gefährden, früh erkannt werden können. Bei dieser Verpflichtung handelt es sich um eine gesetzliche Hervorhebung der allgemeinen Leitungsaufgabe des Vorstands gemäß § 76 AktG222. Nach der Begründung des Gesetzgebers umfasst ein solches Überwachungssystem ein angemessenes Risikomanagementsystem223. Die nach § 91 Abs. 2 AktG zu treffenden Maßnahmen und das in § 91 Abs. 2 AktG erwähnte Überwachungssystem – und damit der Gegenstand der Überwachung durch den Prüfungsausschuss – unterscheiden sich von dem in der Betriebswirtschaftslehre entwickelten allgemeinen Risikomanagementsystem („risk management“)224. § 91 Abs. 2 AktG fordert nicht zur Einrichtung eines allumfassenden Risikomanagementsystems auf225, und erst recht nicht zur ___________ 220

Die Anregung sieht eine Tagung des Aufsichtsrat ohne den Vorstand nur „bei Bedarf“, also bei Vorliegen eines (wohl meist negativen) Anlasses vor. 221 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 75, Rn. 33 = BT-Drucks. 14/7515, S. 38, Rn. 33 („Risikosteuerungspflicht“); Ringleb, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 4.1.4, Rn. 638; vgl. auch Preußner, NZG 2004, 303, 304 f. 222 Begr. RegE BT-Drucks 13/9712, S. 15; Hüffer, AktG, § 91, Rn. 4 ff.; Preußner, NZG 2004, 303, 305; Pahlke, NJW 2002, 1680, 1681, Gernoth, DStR 2001, 299, 300. 223 Begr. RegE BT-Drucks 13/9712, S. 15. 224 Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 317, Rn. 58; Hüffer, AktG, § 91, Rn. 8; Neubeck, Prüfung von Risikomanagementsystemen, S. 26 ff.; zum Meinungsstand Pahlke, NJW 2002, 1680, 1681. 225 Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 317, Rn. 58; Hüffer, AktG, § 91, Rn. 8; Pahlke, NJW 2002, 1680, 1682 f.; Seibert, in: FS Bezzenberger, S. 427, 436 f.; a. A. von Seiten

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Befolgung bestimmter entwickelter Grundsätze, Standards oder betriebswirtschaftlicher Modelle226. Eine derartige Festlegung widerspräche dem Leitungsermessen des Vorstands227. § 91 Abs. 2 AktG lässt jede geeignete Maßnahme zu, sofern nur das Ziel der frühzeitigen Erkennung von bestandsgefährdenden Entwicklungen erreicht wird228. Eine Pflicht des Aufsichtsrats und damit des Prüfungsausschusses zur Überwachung des Risikofrüherkennungssystems anzunehmen, widerspricht zunächst dem allgemeinen Grundsatz, dass der Aufsichtsrat alles das zu überwachen hat, über was ihm nach Gesetz und Satzung zu berichten ist; andererseits aber auch durch diese Berichtspflichten (§ 90 AktG) begrenzt wird229. In den Berichtspflichten des § 90 AktG ist das nach § 91 Abs. 2 AktG einzurichtende Risikoüberwachungssystem nicht ausdrücklich erwähnt. Danach wäre das Risikofrüherkennungssystem nicht durch den Aufsichtsrat und somit auch nicht durch den Prüfungsausschuss zu überwachen. Neben der Berichtspflicht des Vorstands bestehende Berichtspflichten, etwa des Abschlussprüfers, zeigen aber, dass sich Informationspflichten gegenüber dem Aufsichtsrat nicht ausschließlich aus § 90 AktG ergeben230. Auf Grund der Bedeutung des Risikoüberwachungssystems ist trotz des fehlenden Hinweises in § 90 AktG davon auszugehen, dass der Vorstand dem Aufsichtsrat zu berichten hat. Bei der Einrichtung des Risikoüberwachungssystems handelt es sich um eine Aufgabe im Kernbereich der Geschäftsleitung des Vorstands, deren Erfüllung der Vorstand dem Aufsichtsrat auf Grund ihrer Wesentlichkeit darzulegen hat231. Nach anderer Ansicht ergibt sich die Berichtspflicht unmittelbar aus § 90 AktG. Die grundlegende Risikostrategie ist danach gem. § 90 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AktG im Jahresbericht zu erläutern, da sie in die gesamte Unternehmensstrategie einzu___________ der Wirtschaftsprüfer und Betriebswirtschaft: Kromschröder/Lück, DB 1998, 1573, 1574; Lück, DB 1998, 8; Lück, DB 1998, 1925; Lück, DB 2000, 1473; Schmidbauer, DB 2000, 153; Wolf/Runzheimer, Risikomanagement und KonTraG, S. 31 f.; Preußner/Becker, NZG 2002, 846, 848; Schoberth/Servatius/Thees, BB 2006, 2571, 2574 f. (keine materielle Haftungsverschärfung, aber haftungsrechtliche Folgen). 226 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 15, 23; Hüffer, AktG, § 91, Rn. 9; Hommelhoff/Mattheus, in: Dörner/Horvath/Kagermann (Hrsg.), Praxis des Risikomanagements, S. 5, 11 f.; Pahlke, NJW 2002, 1680, 1684; Seibert, in: FS Bezzenberger, S. 427, 437; Zimmer/Sonneborn, in: Lange/Wall (Hrsg.), Risikomanagement nach dem KonTraG, § 1, Rn 158; Kindler/Pahlke, in: Lange/Wall (Hrsg.), Risikomanagement nach dem KonTraG, § 1, Rn 195, 201 f. 227 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 23; Hüffer, AktG, § 91, Rn. 9. 228 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 15. 229 Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 111; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 153 f.; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 3. 230 Kropff, NZG 2003, 346, 347. 231 Kropff, NZG 2003, 346, 347; Theisen, Information und Berichterstattung, S. 151.

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binden ist232. Ferner hat der Vorstand den Aufsichtsrat nach dieser Ansicht über das einzurichtende Risikoüberwachungssystem und die eingeleitenden Maßnahmen nach § 90 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AktG vierteljährlich umfassend zu berichten. Richtet der Vorstand ein umfassendes System im Sinne eines in der Betriebswirtschaftslehre entwickelten allgemeinen Risikomanagementsystems („risk management“) ein, das eine ganzheitliche Risikoerfassung und bewertung ermöglicht, so erstreckt sich die Überwachung durch den Prüfungsausschuss zunächst nur auf die Maßnahmen nach § 91 Abs. 2 AktG. Nur bei diesen Maßnahmen handelt es sich um Aufgaben im Kernbereich der Geschäftsleitung durch den Vorstand. Eine weitergehende Pflicht zur Überwachung eines umfassenden Risikoüberwachungssystems, das über die Anforderungen des § 91 Abs. 2 AktG hinausgeht, besteht mangels einer entsprechenden Vorstandspflicht nicht233. Die Überwachung weiterer Bereiche ginge auch über die Kodexempfehlung hinaus, die an die Regelung des § 91 AktG anknüpft. Informiert der Vorstand den Prüfungsausschuss dennoch über das erweiterte Überwachungssystem, so sollte sich der Prüfungsausschuss aus Kapazitätsgründen allenfalls nur mit den Systemen befassen, die einen Bezug zum Rechnungswesen aufweisen und deren Prüfung die besondere Kompetenz des Prüfungsausschusses dringend erfordern. Welche geeigneten Maßnahmen zur Früherkennung der Vorstand zu treffen hat, lässt sich nur im Einzelfall unter Beachtung des unternehmerischen Ermessensspielraums des Vorstands beantworten234. Der Vorstand und der Prüfungsausschuss – im Rahmen seiner Überwachung –, haben dazu unter anderem die besondere Lage des Unternehmens, das Risikopotential der für das Unternehmen relevanten Märkte, die Größe des Unternehmens, das regulatorische Umfeld, finanzwirtschaftliche Risiken, die internationalen Rechtsvorschriften, die personellen Fähig- und Möglichkeiten sowie die Art des Kapitalmarktzugangs zu berücksichtigen235. Als ein Unterfall („insbesondere“) der geeigneten Maßnahmen verlangt § 91 Abs. 2 AktG vom Vorstand ein Überwachungssystem einzurichten. Regelmäßig dürfte, abhängig von der Größe und Struktur der Gesellschaft eine Interne Revision sowie eine Controlling-Abteilung zu einem an___________ 232

Gernoth, DStR 2001, 299, 302; Bitz, Risikomanagement nach KonTraG, S.19; Klees, DStR 1998, 93, 94; Lück, DB 1998, 139, 147. 233 So auch Pahlke, NJW 2002, 1680, 1684. 234 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 20; Hüffer, AktG, § 91, Rn. 7; Pahlke, NJW 2002, 1680, 1685; Gernoth, DStR 2001, 299, 300. 235 Vgl. Begr. RegE BT-Drucks. 13/9712, S. 11, 15; Hüffer, AktG, § 91, Rn. 7; Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 20; Hommelhoff/Mattheus, AG 1998, 249, 251.

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gemessenen Überwachungssystem gehören236. Ob eine Compliance-Abteilung einzurichten ist, bzw. wie diese zu organisieren ist, kann nur in Bezug auf das konkrete Unternehmen beantwortet werden237. Ziel des Überwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG 238 – und damit Überwachungsmaßstab für den Prüfungsausschuss – ist das Erkennen von bestandsgefährdenden Entwicklungen und nicht von allen nachteiligen Entwicklungen. Nach der Regierungsbegründung zum KonTraG ist eine Bestandsgefährdung anzunehmen, wenn sich nachteilige Entwicklungen auf die Vermögens-, Ertrags-, oder Finanzlage der Gesellschaft oder des Konzerns wesentlich auswirken können239. Beispielhaft nennt die Regierungsbegründung risikobehaftete Geschäfte, Unrichtigkeiten der Rechnungslegung und Verstöße gegen gesetzliche Vorschriften. Diese Entwicklungen müssen im Ergebnis so wesentlich sein, dass sie entsprechend dem Wortlaut der Vorschrift den Fortbestand der Gesellschaft gefährden. Vorgänge, die unterhalb dieser Schwelle liegen240, die also nicht geeignet sind, das Insolvenzrisiko erheblich zu steigern oder eine Insolvenz gar hervorrufen, oder Risiken, die die dauerhafte Rentabilität der Gesellschaft gefährden und somit nur mittelbare zu einer Bestandsgefährdung führen können241, müssen somit nicht durch das nach § 91 Abs. 2 AktG einzurichtende Überwachungssystem erfasst werden. Die Leistungsfähigkeit des Überwachungssystems hat sich daher in seinem Mindestumfang an solchen Entwicklungen zu orientieren. Einzelne Geschäftsvorfälle sind demgemäß im Regelfall nicht zu erfassen242. Im Hinblick auf seine Informationswirkung ist das Überwachungssystem so aufzubauen, dass der Vorstand so frühzeitig gefährliche Entwicklungen erkennen kann, dass er noch rechtzeitig Gegenmaßnahmen ___________ 236

Mit unterschiedlichen Ausprägungen Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 24; wohl auch Hüffer, AktG, § 91, Rn. 8; Theisen, BB 2003, 1426, 1426 f.; vgl. Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 10; Wiesner, in: MünchHdb-GesR AG, § 25, Rn. 6; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 302; Gernoth, DStR 2001, 299, 300. 237 Siehe dazu auch Uwe H. Schneider, ZIP 2003, 645, 649. 238 Im Folgenden werden alle Maßnahmen des Vorstands, sofern nicht ausdrücklich etwa auf die Interne Revision oder das Controlling eingegangen wird, mit dem Begriff „Risikoüberwachungssystem“ zusammengefasst. 239 Begr. RegE, BT-Drucks. 13/9712, S. 15. 240 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 17; noch wesentlicher: Seibert, in: FS Bezzenberger, S. 427, 437; Für Überwachung von Vorgängen auch unterhalb dieser Schwelle: wohl Hüffer, AktG, § 91, Rn. 6; Hommelhoff/Mattheus, in: Dörner/Horvath/Kagermann (Hrsg.), Praxis des Risikomanagements, S. 5, 16; Picot, in: Lange/Wall (Hrsg.), Risikomanagement nach dem KonTraG, § 1, Rn. 122; Zimmermann/Sonneborn, in: Lange/Wall (Hrsg.), Risikomanagement nach dem KonTraG, § 1, Rn. 182; wie hier Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 17. 241 Zimmer/Sonneborn, in: Lange/Wall (Hrsg.), Risikomanagement nach dem KonTraG, § 1, Rn. 182. 242 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 18.

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einleiten kann und somit bestandsgefährdende Entwicklungen verhindern kann243.

I. Befassung mit dem Bericht des Abschlussprüfers nach § 321 Abs. 4 HGB Im Rahmen der gesetzlichen Abschlussprüfung ist durch den Abschlussprüfer nach § 317 Abs. 4 HGB zu beurteilen, ob der Vorstand die nach § 91 Abs. 2 AktG obliegenden Maßnahmen in einer geeigneten Form getroffen hat und ob das eingerichtete Überwachungssystem seine Aufgaben erfüllen kann, Risiken und Fehlentwicklungen, die den Fortbestand der Aktiengesellschaft gefährden, frühzeitig zu erkennen244. Die Prüfung des Abschlussprüfers soll den Aufsichtsrat unterstützen. Eine Darstellung des Systems durch den Abschlussprüfer wird nicht gefordert245. Der Prüfungsausschuss bleibt daher zu seiner Prüfung auf Information durch den Vorstand angewiesen. Die als System- und Funktionsprüfung ausgestaltete qualitative Prüfung durch den Abschlussprüfer erstreckt sich nicht auf die unternehmerische Zweckmäßigkeit oder ob der Vorstand ein Risiko erfolgreich bewältigt hat, sondern auf die Organisation der Gesellschaft246. Sie unterscheidet sich insofern von der durch den Prüfungsausschuss vorzunehmenden Prüfung. Die Prüfung durch den Abschlussprüfer erfasst alle Risikofelder, die zu bestandsgefährdenden Entwicklungen führen können und umfasst somit das gesamte Unternehmen und alle betrieblichen Prozesse und Bereiche des unternehmerischen Handelns, einschließlich der Internen Revision247 und des internen Kontrollsystems248. Die Prüfung des Überwachungssystems stellt jedoch keine Geschäfts___________ 243

Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 19; Hüffer, AktG, § 91,

Rn. 7. 244

Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 9; Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 317, Rn. 59; IDW, PS 340, WPg 1999, 658, Tz. 2. 245 IDW, PS 450, Tz. 104, WPg 2006, 113; Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 321, Rn. 50. 246 Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 10; Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 317, Rn. 58; IDW, PS 340, Tz. 6, WPg 1999, 658; Hommelhoff, BB 1998, 2625; Böcking/Orth, WPg 1998, 351, 359 f.; Giese, WPg 1998, 451, 458; auch für Beurteilung der Zweckmäßigkeit: Morck, in: Koller/Roth/Morck, HGB, § 317, Rn 5. 247 Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 10; Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 317, Rn. 59. 248 Nach IDW, PS 340, Tz. 21, WPg 1999, 658; Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 317, Rn. 59; Böckig/Orth, DB 1998, 1873, 1878; Mattheus, ZGR 1999, 682, 703; ist die Prüfung der Maßnahmen nach § 91 Abs. 2 AktG umfassender als die Prüfung des internen Kontrollsystems im Rahmen der Abschlussprüfung.

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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führungsprüfung dar249. Bei Konzernen ist das Überwachungssystem durch den Konzernabschlussprüfer konzernweit zu prüfen, auch dann, wenn bei einzelnen Konzernunternehmen eine eigene Prüfung des Überwachungssystems vorgenommen wird250. Das Ergebnis dieser Prüfung ist durch den Abschlussprüfer nach § 321 Abs. 4 HGB in einem besonderen Teil des Prüfungsberichts darzustellen, der wie der Prüfungsbericht insgesamt, von allen Mitgliedern des Aufsichtsrats zur Kenntnis zu nehmen ist. Stößt der Abschlussprüfer bereits während seiner Beurteilung des Überwachungssystems auf gravierende und für den Bestand der Gesellschaft gefährliche Funktionsstörungen im Überwachungssystem, hat er unverzüglich den Prüfungsausschuss zu Händen des Vorsitzenden darüber zu informieren und nicht erst mit Erstellung des Prüfungsberichts251. Dies folgt aus dem besonderen Prüfungsverhältnis, das durch die Bestellung begründet worden ist. Zur Betonung dieser Pflicht sollte der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer entsprechend Tz. 7.2.3 DCGK ausdrücklich vereinbaren, dass der Abschlussprüfer ihn über alle wesentlichen Feststellungen und Vorkommnisse unverzüglich unterrichtet252. Aus der besonderen Stellung des Prüferurteils zum Überwachungssystem im Prüfungsbericht ergeben sich Konsequenzen für den Informationsfluss innerhalb des Aufsichtsrats. Die Mitglieder des Prüfungsausschusses sollten wegen ihres besonderen Sachverstandes und der späteren Unterrichtung der übrigen Aufsichtsratsmitglieder als erste den Bericht des Abschlussprüfers über das interne Überwachungssystem erhalten und zur Kenntnis nehmen und, sofern notwendig, aus ihm erste Folgerungen ziehen253. Sofern die gefundenen Schwachstellen im Überwachungssystem den Bestand der Gesellschaft nicht gefährden, sollte der Prüfungsausschuss seine Stellungnahme mit Verbesserungsvorschlägen erst zusammen mit seinen weiteren Stellungnahmen zum Prüfungsbericht dem Gesamtaufsichtsrat vorlegen. Dabei hat der Prüfungsausschuss zunächst zu analysieren, ob diese Schwachstellen auch seiner Meinung nach bestehen. Teilt er die Ansicht des Abschlussprüfers nicht, weil er das System für funktionsfähig und geeignet hält, so hat er seine Ansicht dem Auf___________ 249 Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 317, Rn. 59; Schindler/Rabenhorst, BB 1998, 1886, 1892; IDW, PS 340, Tz. 19, WPg 1999, 658. 250 Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 10; Morck, in: Koller/Roth/Morck, HGB, § 317, Rn 5. 251 Zu Händen des Aufsichtsratsvorsitzenden: Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2629 (zur Information des Aufsichtsrats); Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 345 f.; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 30; Winkeljohann/Poullie, in: BeckBilKomm, § 321, Rn. 45; IDW, PS 450, Tz. 41, WPg 2006, 113. 252 Siehe dazu Ruhnke, AG 2003, 371, 374. 253 Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2626.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

sichtsrat gegenüber ausführlich zu begründen. Schließt er sich der Ansicht des Abschlussprüfers an, hat er im Rahmen einer Zweckmäßigkeitsprüfung weiter darüber zu befinden, ob die vom Abschlussprüfer vorgetragenen Maßnahmen oder andere in Betracht kommende Maßnahmen ergriffen werden sollten. Sind die aufgefallenen Schwachstellen jedoch gravierend oder regt der Abschlussprüfer nach Abschluss einer Prüfung schnell durchzuführende Verbesserungsmaßnahmen an, muss der Ausschussvorsitzende die Stellungnahme des Prüfungsausschusses mit Vorschlägen zur weiteren Vorgehensweise sogleich an das Aufsichtsratsplenum weiterleiten. Gegebenenfalls hat der Prüfungsausschuss, nach Erörterung mit dem Aufsichtsratsvorsitzenden, bereits erstes beim Vorstand anzuregen. Dies folgt aus einer situationsbezogenen Interpretation des § 321 Abs. 4 Satz HGB254. Durch seinen besonderen Sachverstand und seine geringe Größe ist der Prüfungsausschuss in der Lage, sich besonders schnell und intensiv mit den gefundenen gravierenden Schwachstellen zu befassen. Eine Erörterung allein zwischen Aufsichtsratsvorsitzendem und Abschlussprüfer bei vorhandenem Prüfungsausschuss ist abzulehnen255. Dabei würde der besondere Sachverstand der Ausschussmitglieder nicht genutzt. Dieser ist gerade in solchen (Krisen-)Situationen, in denen schnell gehandelt werden muss, im Interesse der Gesellschaft von besonderer Bedeutung und regelmäßig schnell verfügbar. Der Prüfungsausschuss darf aber zur Beseitigung der Mängel in Abstimmung mit dem Aufsichtsratsvorsitzenden nur solche Maßnahmen treffen oder Maßnahmen des Vorstands bestätigen, die keinen Aufschub dulden. Über die Rechte des Gesamtaufsichtsrats darf er nicht in präkludierender Weise verfügen. Unabhängig vom Weg der Entscheidung hat der Prüfungsausschuss die Behebung der Mängel durch den Vorstand zu überwachen. Bei Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer sollte der Prüfungsausschuss vereinbaren, dass dieser dem Prüfungsausschuss konkrete Vorschläge zur Verbesserung des Überwachungssystems unterbreitet. Zwar ist der Abschlussprüfer nach § 321 Abs. 4 Satz 2 HGB im Rahmen des Prüfungsberichts verpflichtet, darauf einzugehen, ob Maßnahmen erforderlich sind, um das interne Überwachungssystem zu verbessern. Er ist jedoch nur verpflichtet, diejenigen Bereiche zu benennen, in denen Verbesserungsbedarf besteht. Konkrete Verbesserungsvorschläge sind nicht vorzuschlagen256. Eine entsprechende Vereinbarung mit dem Abschlussprüfer hätte für den Prüfungsausschuss den Vorteil, frühzeitig über einen qualifizierten Verbesserungsvorschlag zu verfügen. ___________ 254

Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2626. So aber Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2626. 256 Ebke, in: MünchKomm. HGB, § 321, Rn. 51; Morck, in: Koller/Roth/Morck, HGB, § 321, Rn. 7; Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 321, Rn. 10; Wolz, WPg 2001, 789, 794; IDW, PS 450, Tz. 106, WPg 2006, 113; a. A. Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 302 f. 255

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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Weiterhin sollte der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer zur rechtlichen Absicherung vereinbaren, dass ein Management Letter zu nicht abschlussrelevanten Feststellungen über das Risikomanagementsystem neben dem Vorstand auch an ihn und an den Vorsitzenden des Aufsichtsrats als Vertreter des Auftraggebers zu richten ist257. Mit dem Abschlussprüfer ist zudem zu vereinbaren, dass der Informationsaustausch zwischen ihm und der Internen Revision zur späteren Nachvollziehbarkeit und Kontrolle, beispielsweise eines zu vertrauten Zusammenwirkens, dokumentiert wird258.

II. Überwachung des Risikoüberwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG Die Beurteilung durch den Abschlussprüfer und die Befassung mit dem Bericht des Abschlussprüfers ersetzt nicht die fortlaufende Überwachung durch den Aufsichtsrat. Sie unterstützt diesen nur bei seiner Überwachungsaufgabe. Die gesetzlich betonte Bedeutung des Überwachungssystems und die Unterstützung durch den Abschlussprüfer haben zur Folge, dass sich die Verantwortlichkeit aller Aufsichtsratsmitglieder, insbesondere der Mitglieder des Prüfungsausschusses, für eine effektive Überwachung des Vorstands im Bereich der systematischen Krisenprophylaxe steigert259. Die Überwachung der Maßnahmen nach § 91 Abs. 2 AktG können dem Prüfungsausschuss nicht zur abschließenden Erledigung übertragen werden. Maßnahmen nach § 91 Abs. 2 AktG stellen Leitungsmaßnahmen des Vorstands dar, deren Überwachung, wie alle Geschäftsführungsmaßnahmen des Vorstands, zentrale Pflicht des Aufsichtsrats ist (§ 111 Abs. 1 AktG). Zudem folgt die Pflicht des Aufsichtsrats zur Befassung mit dem Risikofrüherkennungssystem aus der Pflicht, zum Prüfungsbericht und dem darin enthaltenen Ergebnis der Prüfung des Risikoüberwachungssystems durch den Abschlussprüfer Stellung zu nehmen, § 171 Abs. 2 Satz 3 AktG. Möglich ist es jedoch, dem Prüfungsausschuss die Überwachung der Maßnahmen nach § 91 Abs. 2 AktG zur besonderen Überwachung anzuvertrauen. Der Prüfungsausschuss260 hat zunächst festzustellen, ob Maßnahmen zur Früherkennung bestandsgefährdender Entwicklungen getroffen wurden und wie ___________ 257

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 346; Kropff, NZG 2003, 346, 347; zu Management Letters siehe auch Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 325 f., Rn. 321 = BT-Drucks. 14/7515, S. 135, Rn. 321. 258 Theisen, Information und Berichterstattung, S. 12; vgl, auch IDW, PS 321, Tz. 28, WPg 2002, 686. 259 Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2626. 260 So auch die Empfehlung der Kommission, EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang I, Tz. 4.2.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

das Risikofrüherkennungssystem ausgestaltet ist. In einem zweiten Schritt ist durch ihn zu prüfen, ob die getroffenen Maßnahmen geeignet sind. Hierzu hat der Prüfungsausschuss zuerst die betriebliche Prozesse und Funktionsbereiche daraufhin zu untersuchen, ob aus ihnen bestandsgefährdende Entwicklungen erwachsen können (Risikoidentifikation). Zur vollständigen Erfassung aller Gefahrenquellen und Schadensursachen ist das Unternehmen in interne und externe Beobachtungsbereiche einzuteilen. Alle potentiellen Risiken sind nach Art und Ausmaß zu systematisieren und im Hinblick auf ihre Bestandsgefährdung zu bewerten. Durch den Prüfungsausschuss ist daran anschließend zu prüfen, ob erkannte und nicht bewältigte Unternehmenskrisen den zuständigen Stellen bis hin zum verantwortlichen Sachbearbeiter mitgeteilt wurden. Ein Instrument zur Sicherstellung dieses Informationsflusses – und damit auch der Überwachung – ist die umfassende Dokumentation aller organisatorischen Rahmenbedingungen, Abläufe, Verantwortungsbereiche, Richtlinien und Maßnahmen in einem Risikohandbuch261. Schließlich ist durch den Prüfungsausschuss zu prüfen, ob die organisatorischen Sicherungsmaßnahmen (z. B. Funktionstrennung, Arbeitsanweisungen usw.) geeignet sind und fortlaufend überwacht werden. Im Rahmen der Eignungsprüfung ist das Risikofrüherkennungssystem daran zu messen, ob es verlässliche, aussagekräftige und zeitnahe Daten liefert, die ein frühzeitiges Erkennen des Gefährdungspotentials ermöglichen, so dass rechtzeitig Gegenmaßnahmen getroffen werden können und dass klare Verwertungszuweisungen für die Informationsweitergabe und Risikobeurteilung bestehen262. Nach der Geeignetheit ist die tatsächliche Wirksamkeit des Früherkennungssystems durch den Prüfungsausschuss zu beurteilen, ob das Früherkennungssystem in der Gesellschaft auch beachtet wird. Für seine Beurteilung des Überwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG kann er den Prüfungsbericht des Abschlussprüfers heranziehen. Bei der Funktionsprüfung sind in der Regel Risiken aus außerbilanziellen Geschäften, nicht konsolidierten Zweckgesellschaften, Fremdwährungsgeschäften, der Produkthaftung, finanzwirtschaftliche Risiken, Kreditrisiken, Rechtsrisiken, technologische Risiken zu untersuchen. Zudem hat der Prüfungsausschuss in zunehmendem Maße auch die ergriffenen Maßnahmen des Vorstands im Bereich des Fraud Risk, also von bewussten Verstößen gegen gesetzliche Vorschriften oder Rechnungslegungsgrundsätze, zu untersuchen263. Die Prüfung der Funktionsfähigkeit des Überwachungssystems kann im Ergebnis nur eine Prüfung der Plausibilität der Richtlinien und der sprachlichen Verständ___________ 261

Zum Risikohandbuch siehe Wolf, DStR 2002, 466 ff. Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 10; Morck, in: Koller/Roth/Morck, HGB, § 317, Rn 5; IDW, PS 340, Tz. 27, WPg 1999, 658. 263 PwC, Der Prüfungsausschuss, S. 26. 262

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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lichkeit im Hinblick auf ihre Umsetzbarkeit durch die Mitarbeiter darstellen264. Der Prüfungsausschuss hat sich auch ein Bild vom Risikobewusstsein der Unternehmensleitung und der Mitarbeiter zu verschaffen265. Auch wenn keine gesetzliche Verpflichtung zur Dokumentation besteht, sollte der Prüfungsausschuss den Vorstand auffordern, zur Dokumentation und zur Sicherstellung einer dauerhaften und personenunabhängigen Funktionsfähigkeit ein (konzernweites) Risikomanagementhandbuch zu führen266. Als Teil des Überwachungssystems ist durch den Prüfungsausschuss auch die Interne Revision zu prüfen. Als ein dem Unternehmensinteresse verpflichtetes Organteil der Gesellschaft ist durch den Prüfungsausschuss neben der Geeignetheit und Wirksamkeit auch die Zweckmäßigkeit des vom Vorstand implementierten Systems zu prüfen267. Dies entspricht dem Prüfauftrag des Aufsichtsrats bei der Prüfung des Jahresabschlusses. Durch seine Zweckmäßigkeitsprüfung hat der Prüfungsausschuss zu gewährleisten, dass durch die vorgeschlagenen Maßnahmen das Interesse der Gesellschaft gewahrt wird. Da hinsichtlich des erforderlichen Umfangs eines Überwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG keine Einigkeit besteht, stellt diese Prüfung eine besondere Herausforderung bei der Jahresabschlussprüfung dar. Es besteht die Gefahr, dass durch den Abschlussprüfer im Zweifelsfall umfangreiche Überwachungssysteme angemahnt werden, deren Kosten in keinem Verhältnis zum Nutzen für die Gesellschaft stehen. Im Rahmen seiner Zweckmäßigkeitsprüfung hat der Prüfungsausschuss daher auch die Angemessenheit mit in seine Prüfung einzubeziehen. Die Zweckmäßigkeit des Überwachungssystems ist danach zu beurteilen, ob das Überwachungssystem der Unternehmensstrategie gerecht wird, wie mögliche Risikofaktoren übermittelt werden und wie über sie berichtet wird268. Nicht Gegenstand der Überwachung durch den Prüfungsausschuss in diesem Rahmen ist, ob der Vorstand ein von ihm erkanntes Risiko erfolgreich bewältigt hat und ob er geeignete und angemessene Risikobewältigungsmaßnahmen ergriffen hat. Diese Wertung ist durch den Prüfungsausschuss im Rahmen der allgemeinen Überwachung der Geschäftsführung durch den Vorstand im Bereich der Rechnungslegung durchzuführen. Andere Bereiche fallen in die Zu___________ 264

Morck, in: Koller/Roth/Morck, HGB, § 317, Rn 5; IDW, PS 340, Tz. 17, WPg 1999, 658, 661. 265 Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 10; IDW, PS 340, Tz. 22, WPg 1999, 658, 660. 266 IDW, PS 340, Tz. 17, WPg 1999, 658, 660. 267 Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 10; für eine sehr aktive Rolle des Aufsichtsrats bei der Überwachung des internen Überwachungssystems Kropff, NZG 2003, 346. 268 Morck, in: Koller/Roth/Morck, HGB, § 317, Rn 5.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

ständigkeit des Gesamtaufsichtsrats oder anderer Ausschüsse, etwa des Ausschusses für Investitionen oder für Beteiligungsgesellschaften. Grundlage der Überwachung ist die Information durch den Vorstand. Auch wenn das Überwachungssystem nicht bei den Berichtspflichten in § 90 AktG erwähnt wird, ist davon auszugehen, dass der Vorstand dem Aufsichtsrat und dem Prüfungsausschuss über Einrichtung, Form und Zuverlässigkeit des Überwachungssystems zu berichten hat269. Es handelt sich dabei um eine Aufgabe im Kernbereich der Vorstandstätigkeit, deren Erfüllung der Vorstand von sich aus darzulegen hat. Durch den Vorstand ist mindestens darzulegen, welche Maßnahmen er mit welcher Zielsetzung getroffen hat270. Auf Grund der Nichterwähnung in § 90 AktG sollte der Prüfungsausschuss mit dem Vorstand vereinbaren, dass er vom Vorstand einen Regelbericht auch über das Überwachungssystem erhält271. Hat der Prüfungsausschuss nach Auswertung der Informationen des Vorstands Bedarf an zusätzlichen Informationen und ist der Vorstand zur weiteren Information nicht bereit, steht es dem Prüfungsausschuss frei, Einsicht in die Schriften der Gesellschaft über das Überwachungssystem oder die Berichterstattung von mit der Organisation des Überwachungssystems betrauten Angestellten der Gesellschaft nehmen. Nach Wortlaut und Sinn gehören die Berichte der Internen Revision oder anderer mit dem Überwachungssystem betrauter Stellen zu den in § 111 Abs. 2 Satz 1 AktG genannten Schriften272. Das Einsichtsrecht in diese Schriften besteht auch dann, wenn der betreffende Bericht nur mittelbar Überwachungsfragen betrifft273. Sofern der Prüfungsausschuss seiner Ansicht nach bestehende Mängel feststellt, hat er den Vorstand darüber zu unterrichten und auf Abhilfe zu dringen. Da das Überwachungssystem nach § 91 Abs. 2 AktG Teil der Leitungsaufgabe des Vorstands ist, kann der Prüfungsausschuss bzw. der Aufsichtsrat selbst keine Änderungen veranlassen. Verfügt der Prüfungsausschuss über konkrete Verbesserungsvorschläge, so hat er diese im Unternehmensinteresse dem Vorstand mitzuteilen. Parallel dazu hat er den Aufsichtsrat über die bestehenden Mängel und ggf. vorgeschlagene Verbesserungsvorschläge zu unterrichten.

___________ 269

Kropff, NZG 2003, 346, 347; Theisen, Information und Berichterstattung, S. 151. Kropff, NZG 2003, 346, 347. 271 Siehe auch Tz. 3.4 DCGK; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, Beilage 11, Tz. 10, 31, 128; Kropff, NZG 2003, 346, 350. 272 Kropff, NZG 2003, 346, 348. 273 Kropff, NZG 2003, 346, 348. 270

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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III. Interne Revision Als Teil des Überwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG zur Erkennung bestandsgefährdender Entwicklungen ist die Interne Revision – sofern diese durch den Vorstand eingerichtet wurde – durch den Prüfungsausschuss zu prüfen. Vor allem aber sollte der Prüfungsausschuss mit der Internen Revision zusammenarbeiten. Unter der Internen Revision wird eine unternehmenseigene, prozessunabhängige, prüfende, beurteilende und beratende Tätigkeit verstanden, die innerhalb eines Unternehmens oder Konzerns durchgeführt wird. Dazu bewertet sie mit einem systematischen und zielgerichteten Ansatz die Effektivität des Risikomanagements, des Führungs- und Überwachungssystems einschließlich der Kontrollen und hilft diese zu verbessern274. Die Aufgaben der Internen Revision275 haben sich in den letzten Jahren stark verbreitert. Durch die stetig steigenden und vielschichtigeren Anforderungen an das Rechnungswesen und die Komplexität betrieblicher Prozesse ist eine wirksame Interne Revision für die Ordnungsmäßigkeit des Rechnungswesens von wesentlicher Bedeutung276. Früher oblag der Internen Revision hauptsächlich die Ordnungsmäßigkeitskontrolle im Finanzbereich im Auftrag der Unternehmensleitung und bezog sich vornehmlich auf bereits abgeschlossene Vorgänge. Heute beschäftigt sich die Interne Revision verstärkt mit der Zweckmäßigkeit und Wirtschaftlichkeit der Entscheidungen und Abläufe in allen Unternehmensbereichen und versucht, Unregelmäßigkeiten (Buchungsfehler, Rechtsfolgefehler), Manipulationen (z. B. Veruntreuungen) oder Korruption aufzudecken277 und die Befolgung rechtlicher Vorgaben zu prüfen. Sie bildet somit – neben dem Controlling – einen wesentlichen Teil des übergeordneten Steuerungs- und Überwachungssystems einer Gesellschaft278. Zur Gewährleistung ihrer Unabhängigkeit im Unternehmen ist sie in der Regel als Stabsabteilung dem ___________ 274

IDW, PS 321, Tz. 1, WPg 2002, 686; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 207; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 302 m. w. N. 275 Zum Überwachungssystem nach § 91 Abs. 2 AktG dürfte regelmäßig eine Interne Revision gehören. Für Kreditinstitute ergibt sich die Pflicht zur Einrichtung einer Internen Revision aus § 25a Abs. 1 Nr. 2 KWG. Auf Grundlage des § 25a Abs. 1 KWG hat die BaFin durch Rundschreiben (5/2007) „Mindestanforderungen an das Risikomanagement (Fassung vom 30.10.2007)“ (MaRisk) einen Rahmen zur Ausgestaltung und zum Ablauf der Internen Revision bei Kreditinstituten vorgegeben. 276 IDW, PS 321, Tz. 11, WPg 2002, 686. 277 Weitere Beschreibungen der Aufgaben enthalten die einschlägigen Standards (vgl. dazu die IIR Revisionsstandards 1-3 des Deutschen Instituts für Interne Revision (www.iir-ev.de)) der nationalen Fachverbände für Interne Revisoren. 278 Heinhold/Wischofky, in: Ballwieser/Coenenberg/v. Wysocki (Hrsg.), Handwörterbuch der Rechnungslegung und Prüfung, Spalte 1217 ff.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Vorstand unterstellt und wird in dessen Auftrag tätig279. Gerade die Aufgaben der Internen Revision im Bereich des Financial Audit, Operational Audit und Management Audit280 und ihre organisatorische Unabhängigkeit machen die Interne Revision zu einem wesentlichen Element der internen Unternehmensüberwachung und für eine Zusammenarbeit mit dem Prüfungsausschuss interessant. Der DCGK enthält keine ausdrückliche Empfehlung, eine Interne Revision einzurichten281 bzw. sofern diese durch den Vorstand eingerichtet wurde, sie durch den Prüfungsausschuss überwachen zu lassen. Aus dem DCGK ergibt sich für den Prüfungsausschuss jedoch insofern ein Überwachungsauftrag für die Interne Revision, als dieser sich mit Fragen des Risikomanagements befassen soll und die Interne Revision ein Teil dieses Risikomanagementsystems ist. Unter Risikomanagement im Sinne des DCGK sind die Maßnahmen nach § 91 Abs. 2 AktG, insbesondere das Überwachungssystem, zu verstehen282. Regelmäßig dürfte zu einem angemessenen Überwachungssystem die Interne Revision gehören, die zudem dessen dauerhafte Überwachung wahrnimmt283. Unabhängig vom DCGK ergibt sich der Auftrag zur Überwachung der Internen Revision unmittelbar aus § 111 Abs. 1 AktG. Für an der NYSE notierte Gesellschaften besteht im Regelfall durch die Börsenzulassungsstandards eine Verpflichtung des Audit Committees, eine Interne Revision einzurichten, die insbesondere das Risikomanagement und die internen Kontrollen überwachen soll284.

___________ 279

Scheffler, ZGR 2003, 236, 254. Financial Audits: Prüfungen im Rechnungswesen einer Organisation daraufhin, ob die Rechnungslegungsgrundsätze ordnungsgemäß und zuverlässig sind. Operational Audits: prozessorientierte Prüfungen bestimmter Kernprozesse. Management Audits erweitern die Prüfungsobjekte um die Unternehmensführung. Vgl. Peemöller, in: Förschle/Peemöller (Hrsg.), Wirtschaftsprüfung und Interne Revision, S. 155 f. 281 Zu den Gründen vgl. Ringleb, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 4.1.4, Rn. 639. 282 Ringleb, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 4.1.4, Rn. 638; siehe auch oben § 8 B. 283 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 24; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, Beilage 11, Tz. 126; wohl auch Hüffer, AktG, § 91, Rn. 8; vgl. Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 10; Wiesner, in: MünchHdb-GesR AG, § 25, Rn. 5. 284 NYSE, Listed Company Manual, Sec.303A.07(d), (Stand 03.11.2004); Ausnahmen für Foreign Private Issuers Sec.303A.11, (Stand 03.11.2004). 280

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1. Überwachung Weitgehend Einigkeit besteht darin, dass die Interne Revision funktional und disziplinarisch nicht dem Prüfungsausschuss unterstellt werden kann285. Dies wäre mit der Unternehmensverfassung einer deutschen Aktiengesellschaft unvereinbar. Im Hinblick auf die Überwachung der Internen Revision durch den Prüfungsausschuss286 kann auf die allgemeinen Ausführungen zur Prüfung des Risikoüberwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG verwiesen werden. Der Prüfungsausschuss muss sich im Rahmen seiner Überwachungsaufgabe davon überzeugen, dass der Vorstand eine den jeweiligen Umständen angemessene Interne Revision eingerichtet hat, die funktionsfähig ist287. Zur Beurteilung sollte der Prüfungsausschuss die Geschäftsordnung bzw. Dienstanweisung des Vorstands über die Aufgaben, Pflichten und Rechte der Interne Revision288 und den Prüfungsplan der Internen Revision heranziehen sowie die Berichte der Internen Revision über die wesentlichen Prüfungsergebnisse289. Über Abweichungen vom Prüfungsplan sollte sich der Prüfungsausschuss zeitnah unter Darlegung der Gründe informieren lassen. Sein Einsichtsrecht nach § 111 Abs. 2 AktG erlaubt es dem Prüfungsausschuss, die Berichte der Internen Revision einsehen zu können290. Des Weiteren hat der Prüfungsausschuss zu beurteilen, ob die Interne Revision über eine angemessene personelle und sachliche Ausstattung verfügt, sie sachgerecht organisiert und ihre Unabhängigkeit ge___________ 285 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 152; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 98; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 269; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 320; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 521 (fraglich); a. A. Ranzinger/Blies, AG 2001, 455, 459. 286 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S.147, 152; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, 2281, 2284, Tz. 41; so auch die Empfehlung der EUKommission: EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang I, Tz. 4.2. 287 Nonnenmacher/Pohle/v. Werder, DB 2007, 2412, 2415; Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 152; Scheffler, ZGR 2003, 236, 252, 254; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, 2281, 2284, Tz. 45; so auch die Empfehlung der EUKommission: EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang I, Tz. 4.2. 288 Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, Beilage 11, Tz. 37. 289 Nach einer Untersuchung von Peemöller/Warncke (BB 2005, 401, 404) sind lediglich nur einzelne Revisionsberichte für die Hälfte der Prüfungsausschüsse der DAXGesellschaften zugänglich und bei MDAX Gesellschaften für 64% der Prüfungsausschüsse. Die Vorlage erfolgte grundsätzlich über den Vorstand. 290 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 100, Rn. 58 = BT-Drucks. 14/7515, S. 48, Rn. 58.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

währleistet ist291. Die personelle Ausstattung ist dabei so zu bemessen, dass kurzfristig notwendige Sonderprüfungen bewältigt werden können. Bei seiner Überwachung sollte sich der Prüfungsausschuss aus Kapazitätsgründen auf die Bereiche der Internen Revision mit Bezug zur Rechnungslegung und zum Risikomanagement beschränken.

2. Zusammenarbeit und Auftragserteilung Neben der Überwachung der Internen Revision als Teil des Überwachungssystems sollte der Prüfungsausschuss mit der Internen Revision im Unternehmensinteresse zusammenarbeiten. Die Zusammenarbeit ist jedoch auf die Bereiche zu begrenzen, die dem Prüfungsausschuss als Aufgaben zugewiesen wurden. Die Einrichtung einer Internen Revision und auch ihre spätere Tätigkeit liegen in der ausschließlichen Verantwortung des Vorstands. Sowohl die Interne Revision als auch das Interne Kontrollsystem sind Instrumente der Geschäftsleitung292 (§ 76 Abs. 1 AktG), in deren Gestaltung sich der Aufsichtsrat und damit auch der Prüfungsausschuss nicht direkt einschalten darf. Es ist daher der Frage nachzugehen, ob und wie der Prüfungsausschuss auf die Ergebnisse der Internen Revision zugreifen kann und ob der Prüfungsausschuss die Interne Revision mit Prüfungen beauftragen oder ihr einen Prüfungs- oder Aufgabenplan vorgeben kann.

a) Zusammenarbeit Die Zusammenarbeit und der Informationsaustausch zwischen Prüfungsausschuss und Interner Revision in den vorgenannten Bereichen kann durch ein generelles rücknehmbares Einverständnis des Vorstands293 oder anlassbezogen über den Vorstand ausgestaltet werden. Grundsätzlich sollte der ersteren Alternative der Vorzug gegeben werden. Nur sie bietet dem Prüfungsausschuss einen schnellen und weithin ungehinderten Zugang zur Internen Revision und ihren Mitarbeitern, ohne dem Vorstand den konkreten Grund einer Kontaktauf___________ 291 Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 208; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 303. 292 Zur Unterscheidung von Leitung und Geschäftsführung auf Grund typologischer Betrachtung: Hüffer, AktG, § 76, Rn. 8; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 10 f., 16 f. 293 Hopt/Roth, in: FS Peter Peter Nobel, S. 147, 152; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 98; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 269; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 321.

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nahme mitteilen zu müssen. Umgekehrt sollte die Interne Revision ungehinderten Zugang zum Prüfungsausschuss haben294. Rechtlich ist dies ebenfalls auf Basis eines rücknehmbaren Einverständnisses des Vorstands möglich. Mit dem Vorstand sollte auch vereinbart werden, dass die Interne Revision ihre Berichte zeitgleich an den Vorstand und an den Prüfungsausschuss übermittelt295 und dass der Internen Revision auch Prüfungsarbeiten im Auftrag des Prüfungsausschusses übertragen werden können296. Die Information des Prüfungsausschusses unmittelbar durch die Interne Revision ist mit dem Aufsichtsratssystem vereinbar297. Mit Einverständnis des Vorstands sollte der Leiter der Internen Revision als Auskunftsperson zu den Sitzungen des Prüfungsausschusses geladen werden. Dieser sollte mindestens bei der Behandlung der seinen Bereich betreffenden Fragen anwesend sein298. Die Gelegenheit zur mündlichen Erläuterung und direkten Nachfrage stellt ein wesentliches Mittel des Informationsaustauschs dar. Der persönliche Kontakt erlaubt es dem Prüfungsausschuss zudem, die Fähigkeiten und die Nähe des Leiters der Internen Revision zum Vorstand selbst zu beurteilen299. Zur Zusammenarbeit bietet sich in erster Linie die Überwachung der Wirksamkeit des Risikofrüherkennungssystems und des Internen Kontrollsystems und die Untersuchung von abschlussbezogenen Informationen an. Das regelmäßig einzurichtende Risikofrüherkennungssystem wird üblicherweise durch die Interne Revision überwacht. Aufgabe der Internen Revision ist es, seine Funktion zu überwachen, Verbesserungen vorzuschlagen und deren Umsetzung zu verfolgen300. Im Rahmen seiner Befassung mit dem Risikofrüherkennungssystem nach § 91 Abs. 2 AktG bietet es sich für den Prüfungsausschuss an, seine Überwachung mit der Internen Revision zu koordinieren. Ebenso sollte der Prüfungsausschuss bei der Untersuchung von abschlussbezogenen Informationen, etwa der besonderen Untersuchung einzelner Sachverhalte, mit der Internen Revision zusammenarbeiten. Ferner sollte der Prüfungsausschuss den Austausch mit der Internen Revision im Bereich der Ordnungsmäßigkeitsbeurtei___________ 294 So auch die Empfehlung der EU-Kommission: EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang I, Tz. 4.4. 295 Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 210; dahingehende Erwartung Obermayr, in: Hauschka (Hrsg.), Corporate Compliance, § 16, Rn. 1; mittelbar: Theisen, Information und Berichterstattung, S. 154 (Überwachungsberichte als Teil der Überwachung). 296 Hopt/Roth, in: FS Peter Peter Nobel, S. 147, 152; Kropff, NZG 2003, 346, 350; M. Roth, AG 2004, 1, 12; ausführlich dazu § 8 B. III. 2. b). 297 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 152; Kropff, NZG 2003, 346, 350. 298 Baumann, in: Cromme (Hrsg.), Corporate Governance Report 2004, 43, 57. 299 Götz, ZGR 1998, 524, 542; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 305. 300 IDW, PS 321, Tz. 9, WPg 2002, 686.

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lung suchen. Die Ordnungsmäßigkeitsbeurteilung dient der Feststellung der Einhaltung von Gesetzen, Verordnungen und anderer externer Vorgaben sowie der Beachtung interner Regeln301. Da dem Prüfungsausschuss kein allgemeines Überwachungsmandat zukommt, hat er die Zusammenarbeit auf die Bereiche zu beschränken, die in sein Aufgabengebiet fallen. Wesentliches Element der Steuerung der Zusammenarbeit ist dabei der Prüfungsplan der Internen Revision. Die Abschlussprüfung kann aus zeitlichen und sachlichen Gründen keine vollständige, sondern nur eine stichprobenhafte Prüfung sein. Daher sollte durch den Leiter der Internen Revision in Abstimmung mit dem Vorstand ein Prüfungsplan aufgestellt werden, der regelmäßig vorsieht, dass in einem mehrjährigen Prüfungszyklus alle Unternehmensbereiche geprüft werden302. Der Prüfungssausschuss sollte über den Prüfungsplan der Internen Revision beraten und es sollte ihm im Einvernehmen mit dem Vorstand freistehen, auf die Prüfungsplanung Einfluss zu nehmen. So kann der Prüfungsausschuss im Prüfungszyklus eigene Schwerpunkte setzen. Durch den Leiter der Internen Revision sollte der Prüfungsausschuss regelmäßig über den Fortgang und die Ergebnisse informiert werden.

b) Koordination Interne Revision und Abschlussprüfer Neben den vorgenannten Aspekten besteht durch eine gemeinsame Prüfungsplanung die wesentliche Möglichkeit, die Prüfungsplanung der Internen Revision mit der des Abschlussprüfers zu vernetzen und beide aufeinander abzustimmen. Zur Vermeidung von Doppelarbeit gilt dies vor allem bei der Prüfung des Risikofrüherkennungssystems. Im Rahmen der Abschlussprüfung stützt sich der Abschlussprüfer regelmäßig auf die Feststellungen der Internen Revision303. Der Prüfungsausschuss erteilt bzw. bereitet den Prüfungsauftrag an den Abschlussprüfer vor und kann mit diesem Prüfungsschwerpunkte vereinbaren. Damit ist er in der Lage, den Prüfungsplan der Internen Revision auf die Prüfung durch den Abschlussprüfer oder umgekehrt die Prüfungsschwerpunkte des Abschlussprüfers auf den Prüfungsplan der Internen Revision abzustimmen. Diese Koordination der Prüfungen erlaubt es, partielle Mehrfachkontrol-

___________ 301

IDW, PS 321, Tz. 9, WPg 2002, 686. Scheffler, ZGR 2003, 236, 252, 254; Nach einer Untersuchung von Peemöller/Warncke (BB 2005, 401, 404) wird das Jahresprüfprogramm lediglich in 64% der DAX- und in der Hälfte der MDAX-Gesellschaften im Prüfungsausschuss behandelt, wobei die Diskussion des Prüfungsplans vor der reinen Kenntnisnahme überwiegt. 303 IDW, PS 321, Tz. 2, WPg 2002, 686; Heese/Peemöller, BB 2007, 1378 ff. 302

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len zu vermeiden und ungenügend geprüfte Bereiche oder Risiken zu berücksichtigen304.

c) Durchsetzung Verweigert der Vorstand dem Prüfungsausschuss den unmittelbaren Zugang zur Internen Revision, der Internen Revision den unmittelbaren Zugang zum Prüfungsausschuss, die Übermittlung der Revisionsberichte oder dem Leiter der Internen Revision die Teilnahme an Sitzungen des Prüfungsausschusses, so ist in Bezug auf diese Fallgruppen zu differenzieren.

aa) Zusammenarbeit des Prüfungsausschusses mit der Internen Revision Damit die anzustrebende Zusammenarbeit des Prüfungsausschusses mit der Internen Revision effektiv funktionieren kann, benötigt der Prüfungsausschuss einen weithin ungehinderten Zugang zur Internen Revision. Lehnt der Vorstand einen solchen ungehinderten Zugang ab, ist zu untersuchen, in welchen Grenzen der Prüfungsausschuss dennoch auf die Interne Revision zugreifen kann. Davon getrennt zu untersuchen ist die Frage der gesonderten Auftragserteilung an die Interne Revision305. Die für eine Zusammenarbeit notwendige Information des Prüfungsausschusses durch Angestellte der Gesellschaft ist im Aktiengesetz nicht ausdrücklich geregelt. Nach derzeit noch herrschender Lehre soll ein Prüfungsausschuss mit direktem Zugriff auf die Interne Revision und ihre Angestellten nicht gebildet werden können. Die Möglichkeit zur vorstandsunabhängigen Information durch Befragung von Angestellten der Gesellschaft wird nach noch herrschender Meinung grundsätzlich häufig nur bei Vorliegen eines konkreten Verdachts eines schwerwiegenden Fehlverhaltens des Vorstands306 oder in der Krise der Gesellschaft307 und damit bei Verdichtung zu einer Pflicht bejaht. Der direkte ___________ 304 Theisen, BB 2003, 1426, 1427; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 307; vgl. auch IDW, PS 321, Tz. 18, WPg 2002, 686. 305 Siehe dazu nachfolgend d). 306 Hüffer, AktG, § 90, Rn. 11; Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 90, Rn. 36; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 90, Rn. 44 („extrem gelagerten Sonderfällen“); Seibt/Wilde, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 377, 384 f.; Lutter, AG 2006, 517, 520 f.; strikt gegen die Möglichkeit der Befragung: HoffmannBecking, in: MünchHdb-GesR AG, § 29, Rn. 24; Feddersen, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 441, 453 f; Scheffler, ZGR 2003, 236, 254 f.; Brandi, ZIP 2000, 173, 175. 307 Seibt/Wilde, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 377, 384.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Zugriff auf die Mitarbeiter der Internen Revision stelle einen vom Überwachungsauftrag des Aufsichtsrats jedenfalls grundsätzlich nicht gedeckten Eingriff in die Geschäftsführung des Vorstands308 dar und sei somit ein Verstoß gegen das Prinzip der Trennung von Geschäftsführung und Kontrolle. Regelmäßig habe der Aufsichtsrat nur das Recht auf Information durch den Vorstand im Rahmen der Vorstandsberichte309. Die Information des Aufsichtsrats durch Mitarbeiter der Gesellschaft sei auf die Information durch die Arbeitnehmervertreter im Aufsichtsrat beschränkt. Leitende Angestellte könnten auf diesem Wege dem Aufsichtsrat Informationen geben, die ihn sonst nicht erreicht hätten. Auch würden die Arbeitnehmervertreter durch den Betriebsrat mit Informationen versorgt, die sie in den Aufsichtsrat einbringen könnten. Nach anderer Ansicht bedeutet die fehlende gesetzliche Regelung in Bezug auf eine Information des Aufsichtsrats durch Angestellte der Gesellschaft nicht, dass eine vorstandunabhängige Information ausgeschlossen ist310. Auch ohne eine ausdrückliche gesetzliche Gestattung ist dem Aufsichtsrat ein Zugriff auf die Angestellten der Gesellschaft möglich. Das Gesetz verbietet dem Aufsichtsrat den Zugriff auf das Personal nicht. Neben dem sich nicht dagegen aussprechenden gesetzlichen Wortlaut und der Möglichkeit, nach § 109 AktG Angestellte der Gesellschaft als Auskunftspersonen oder Sachverständige laden zu können, spricht dafür vor allem die Gewährung eines umfassenden Einsichtsund Prüfungsrechts (§ 111 Abs. 2 Satz 1 AktG), das dem Aufsichtsrat die Gewinnung von vorstandsunabhängigen Informationen ermöglicht311. Der Ausschluss des Aufsichtsrats von der Geschäftsführung nach § 111 Abs. 4 Satz 2 AktG stellt eine grundlegende Strukturentscheidung dar, die aber nicht als gänzlicher Ausschluss von der Geschäftsführung zu verstehen ist. Mit dieser gesetzlichen Strukturentscheidung soll der Aufsichtsrat von der eigentlichen operativen Leitung der Gesellschaft ausgeschlossen werden, nicht aber soll dadurch die Möglichkeit der Überwachung geschwächt werden312. Die Informationserlangung bei Angestellten der Gesellschaft stellt keine Geschäftsführung im eigentlichen Sinne dar, sondern ist Teil der Überwachung der Geschäftsführung. ___________ 308

Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 29, Rn. 24. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 243; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 172. 310 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 507; Thümmel, AG 2004, 83, 86; M. Roth, AG 2004, 1 ff.; Leyens, Information des Aufsichtsrats, S. 158 ff., 182 ff., 191; im Ergebnis: Habersack, ZSR 124 (2005) II, 533, 546; für die GmbH: Uwe H. Schneider, in: Scholz, GmbHG, § 52, Rn. 90. 311 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 507; Kropff, NZG 2003, 346, 350; Kropff, in: FS Raiser, S. 225, 242. 312 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 507, 567. 309

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Letzterer Ansicht, nach der der Aufsichtsrat Angestellte der Gesellschaft befragen darf, ist zu folgen. Durch die in den letzten Jahren erfolgte Aufwertung des Aufsichtsrats und dem gestiegenen Stellenwert der Transparenz erscheint eine Einschränkung, dass Angestellte der Gesellschaft – wenn überhaupt – erst nach einer Genehmigung durch den Vorstand befragt werden dürfen, nicht mehr geboten313. Entsprechendes gilt für das Einsichts- und Prüfungsrecht des Aufsichtsrats nach § 111 Abs. 2 Satz 1 AktG. Gerade vor dem Hintergrund der Stärkung der Überwachung durch den Aufsichtsrat, etwa durch die Möglichkeit mit Erteilung des Prüfungsauftrags gesonderte Prüfungsschwerpunkte festzulegen, sollte die Befragung von Angestellten ein normales Mittel der vorstandsunabhängigen Informationsgewinnung zur Überwachung der Geschäftsführung sein, das nicht auf ein Misstrauen an der Geschäftsführung durch den Vorstand schließen lässt314. Kaum jemandem wird Kontrolle gefallen. Ob darin jedoch eine ausdrückliche Misstrauenskundgebung zu sehen ist, hängt von weiteren Faktoren ab, vor allem der bisherigen Handhabung. Eine offene Diskussionskultur sollte etwaiges Misstrauen bereits im Vorfeld ausräumen. Eine „institutionalisierte Kontrolle“315 ist Ausdruck des für die Rolle des Aufsichtsrats als Überwachungsorgan notwendigen Misstrauens gegenüber dem Vorstand als Gegenstand der Überwachung und kein Zeichen besonderen Misstrauens. Zudem folgt aus dem Umstand, dass der Überwachungsauftrag des Aufsichtsrats auch die Angestellten umfasst316, dass dem Aufsichtsrat ein Befragen der Angestellten ohne vorherige Gestattung durch den Vorstand grundsätzlich möglich sein muss. Gibt sich beispielsweise ein Unternehmen eine Leitungsstruktur, nach der grundlegende Entscheidungen neben dem Vorstand auch durch ein organexternes Leitungsorgan getroffen werden oder zumindest wesentlich vorbereitet werden317, so würde die Überwachung des Aufsichtsrats essentiell geschwächt, wäre es ihm nicht möglich, diese Angestellten ohne vorherige Gestattung des Vorstands zu befragen. In Bezug auf die für eine Zusammenarbeit mit der Internen Revision notwendige Informationsvermittlung, die auf Seiten der Angestellten der Internen Revision eine fortgesetzte Befragung durch den Prüfungsausschuss darstellt, bestehen zudem Besonderheiten. Das als wesentlich gegen eine Befragungs___________ 313 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 512; Leyens, Information des Aufsichtsrats, S. 182 ff.; Sven H. Schneider, Informationspflichten, S. 107; Habersack, ZSR 124 (2005) II, 533, 546. 314 So auch Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 512. 315 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 512. 316 Str., wie hier Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 514. 317 Vgl. etwa das „Group Executive Committee“ der Deutschen Bank AG, dem neben den Mitgliedern des Konzernvorstands die „Business Heads“ der Konzernbereiche angehören. Diesem organexternen Leitungsgremium kommt eine exponierte Stellung und eine herausragende Bedeutung zu. Vgl. OLG Frankfurt aM, ZIP 2006, 610.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

möglichkeit angeführte Argument, dass eine Befragung von Angestellten als Misstrauensbekundung gegenüber dem Vorstand verstanden werden könnte, besteht bei einer Befragung von Angestellten der Internen Revision regelmäßig nicht. Die Interne Revision überwacht selbst unter anderem den Ansatz und die Effektivität des Risikomanagements und des Führungs- und Überwachungssystems. Die von ihr dabei im Auftrag des Vorstands ausgeführte Überwachung ist nicht Ausdruck eines Misstrauens, sondern Teil der Bestandserhaltung der Gesellschaft. Demzufolge kann aus diesem Selbstverständnis die Zusammenarbeit des Prüfungsausschusses mit der Internen Revision auf Seiten der Internen Revision nicht als Misstrauenskundgebung gegenüber dem Vorstand aufgefasst werden. Die Grenze, Angestellte der Internen Revision fortgesetzt nur zu befragen, ergibt sich aus der Funktion des Vorstands als Dienstherrn. Dem Prüfungsausschuss ist es daher verwehrt, eine neben der Vorstandsberichterstattung zweite selbständige und dauerhafte Informationsschiene zu etablieren318.

bb) Kontaktaufnahme des Leiters der Internen Revision zum Prüfungsausschuss Verbietet der Vorstand dem Leiter der Internen Revision unmittelbar mit dem Prüfungsausschuss in Kontakt zu treten, sind der Prüfungsausschuss und der Aufsichtsrat befugt, den Leiter der Internen Revision darauf hinzuweisen, dass er berechtigt ist, Anregungen, berechtigte Anliegen und Forderungen auf eine Verbesserung der Verhältnisse entgegen zu nehmen319. Im passiven Informationsempfang, der unaufgefordert erfolgt, kann keine Geschäftsführungstätigkeit gesehen werden. Der Leiter der Internen Revision ist zu ermutigen, Missstände von sich aus zu melden320. Neben diesen Hinweisen ist der Prüfungsausschuss nicht berechtigt gegen den Willen des Vorstands den Leiter der Internen Revision oder andere Angestellte als ständige Informationsvermittler oder Nachrichtenträger zu gewinnen. Ein derartiges Angebot eines Angestellten wäre vom Prüfungsausschuss unter Hinweis auf dessen Dienstpflichten aus seinem Arbeitsverhältnis zurückzuweisen. ___________ 318

Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 319. RGZ 107, 221, 226; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 508; Sven H. Schneider, Informationspflichten, S. 106; a. A. Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 319. 320 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 524; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 319 (nur bei strafbaren Handlungen des Vorstands oder ihm nahestehender Dritter). Nach den MaRisk, BaFin Rundschreiben 5/2007, BT 2.4 Ziffer 5 hat die Interne Revision von Kreditinstituten bei schwerwiegenden Feststellungen und fehlender Behebung den Vorsitzenden des Aufsichtsorgans selbst zu unterrichten. 319

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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cc) Berichte der Internen Revision Lehnt es der Vorstand ab, die Berichte der Internen Revision dem Prüfungsausschuss zu übermitteln, ist zu fragen, ob der Prüfungsausschuss dennoch die Übersendung oder Einsichtnahme in die Berichte verlangen kann. Zur Darlegung der Gründe ist der Prüfungsausschuss nach § 90 Abs. 3 Satz 2 AktG berechtigt aber nicht verpflichtet, vom Vorstand einen Bericht über dessen Verweigerungsgründe zu fordern. Das Recht, einen Bericht unmittelbar an den Prüfungsausschuss zu verlangen, gilt jedoch nur in Bezug auf die Aufgaben, die dem Prüfungsausschuss zur abschließenden Erledigung übertragen wurden oder in denen er vom Aufsichtsrat als Empfänger der Vorstandsberichte eingesetzt wurde. Überzeugen die genannten Gründe den Prüfungsausschuss nicht, kann er selbst Einsicht in die Berichte der Internen Revision nehmen. Das kaum noch wahrgenommene321, aber für eine vorstandsunabhängige Information wesentliche Einsichts- und Prüfungsrecht (§ 111 Abs. 2 AktG) des Aufsichtsrats schließt über den Wortlaut hinaus alle Unterlagen der Gesellschaft, auch sensible Unterlagen der Gesellschaft wie Steuerbescheide, behördliche Verfügungen und Urteile ein322. Die Einsichts- und Prüfungsrechte umfassen damit auch die Berichte der Internen Revision an den Vorstand323. Damit verbunden ist das Recht, jederzeit Betriebsstätten, Lager und Büros der Gesellschaft besichtigen zu dürfen324. Das Einsichts- und Prüfungsrecht ist im Regelfall ein bloßes Recht des Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses. Eine Pflicht zu Stichproben besteht nicht325. Das Recht verdichtet sich jedoch dann zur Pflicht, wenn der Aufsichtsrat besondere Anhaltspunkte für eine Pflichtverletzung des Vorstands hat oder wenn der Vorstand sich zu wesentlichen Vorgängen nicht oder nicht ausführlich genug geäußert hat326. Im Hinblick auf die Berichte der Internen Revision ist jedoch eine grundsätzliche Pflicht des Prüfungsausschusses anzunehmen. ___________ 321

Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 329. Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 291; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 11; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 289; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 401. 323 So auch Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S.100, Rn. 58 = BTDrucks. 14/7515, S. 131, Rn. 58; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 401; vgl. Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 288; unklar Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42. 324 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 285; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 401; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 111, Rn. 38. 325 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 403; a. A. Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42. 326 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 402 f., 408, 418; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 165. 322

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Nach dem derzeitigen Stand der Corporate Governance stellen die Berichte der Internen Revision an den Vorstand ein wesentliches Informationsinstrument des Prüfungsausschusses dar. Ein vollständiger Verzicht des Prüfungsausschusses, in die Berichte der Internen Revision Einsicht zu nehmen und sich damit von der Informationsversorgung durch den Vorstand abhängig zu machen, ist mit der Sorgfalt eines Prüfungsausschusses nicht vereinbar. Die vertretene Ansicht, dass die Wahrnehmung der Einsichts- und Prüfungsrechte als ultima ratio327 oder als Misstrauenskundgebung gegenüber dem Vorstand zu anzusehen sei328, stellt zu sehr auf das Informationsrecht des Vorstands nach § 90 AktG ab und verkennt die gesetzlichen Rechte des Aufsichtsrats an einer vorstandunabhängigen Information329. Zur Verringerung eines dennoch möglicherweise entstehenden Misstrauens sollte das Untersuchungsrecht durch Verankerung in der Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses oder in der Informationsordnung des Vorstands institutionalisiert und anlassunabhängig regelmäßig ausgeübt werden. Damit das Einsichts- und Prüfungsrecht des Prüfungsausschusses seinen Zweck erreichen kann, ist der Vorstand verpflichtet, dem Aufsichtsrat bei dessen Einsichtsrecht behilflich zu sein. Im Regelfall beinhaltet dies die Bereitstellung der gewünschten Unterlagen, von Räumen und die entsprechenden Anweisungen an das Personal. Der Prüfungsausschuss ist aber nicht verpflichtet, sich die Vorlagen durch den Vorstand vorlegen zu lassen. Soll etwa die Einsicht in die Unterlagen der Gesellschaft gezielt oder überraschend erfolgen330, wie das bei Berichten der Internen Revision der Fall sein könnte, darf der Prüfungsausschuss sich unmittelbar an die Stelle begeben, wo er die zu prüfenden Unterlagen der Gesellschaft vermutet. Abzulehnen ist die Meinung, nach der bei Uneinigkeit über das Bestehen eines Einsichts- und Prüfungsrechts zwischen Vorstand und Prüfungsausschuss bzw. Aufsichtsrat ein Sachverständiger benannt werden soll331. Ein solche „Einigungspflicht“ würde es dem Prüfungsausschuss unmöglich machen, gezielt und überraschend von seinem Recht Gebrauch zu machen. Ebenso ist es nicht ausreichend, den Vorstand über das ___________ 327 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 243; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 174; Vetter, in: Marsch-Barner/Schäfer (Hrsg.), Hdb. börsennotierte AG, § 26, Rn. 22. 328 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 307; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 296; keine Misstrauenskundgebung: Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 395, vgl, aber auch Rn. 409; Seibt/Wilde, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 377, 385. 329 Dahingehend auch Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 410; M. Roth, AG 2004, 1, 7; Theisen, Information und Berichterstattung, S. 147. 330 Vgl. Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 294 (am Beispiel des Revisionsausschusses). 331 So aber Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 417; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 241; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 295.

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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Registergericht durch Ordnungsstrafe (§ 407 Abs. 1 AktG) zur Gewährung des Einsichtsrechts anzuhalten. Der Prüfungsausschuss wird aber im Regelfall nicht wissen, wo sich die gesuchten Unterlagen befinden, in welchem Raum, in welchem Computersystem und wie dieses Computersystem bedient wird. Zur effektiven Durchsetzung seiner Rechte muss sich der Prüfungsausschuss daher auch der Mitarbeiter der Gesellschaft bedienen können332. Das uneingeschränkte Festhalten an der Ansicht, dass nur der Vorstand den Mitarbeitern Weisungen erteilen darf, etwa also erst auf seine Weisung hin die im Computersystem gespeicherten Daten für den Prüfungsausschuss ausgedruckt werden, würde im Ergebnis ebenso dazu führen, dass eine gezielte und überraschende Einsichtnahme unmöglich würde. Dies aber würde dem Sinn und Zweck der Vorschrift widersprechen. Das Einsichts- und Prüfungsrecht kann dem Prüfungsausschuss durch Beschluss des Aufsichtsrats langfristig oder dauerhaft übertragen werden333. Vor dem Hintergrund einer effektiven Ausschussarbeit, der größeren Diskretion und einer vorstandsunabhängigen Informationsbeschaffung ist dies nachdrücklich zu empfehlen334. Der Prüfungsausschuss kann dieses Recht fallweise an einzelne seiner Mitglieder weiterdelegieren335.

dd) Teilnahme des Leiters der Internen Revision an Sitzungen des Prüfungsausschusses Verbietet der Vorstand dem Leiter der Internen Revision die Teilnahme an den Sitzungen des Prüfungsausschusses, so ist zu fragen, ob der Prüfungsausschuss dennoch seine Teilnahme erreichen kann. Gem. § 109 Abs. 1 Satz 2 AktG kann der Aufsichtsrat Sachverständige und Auskunftspersonen zu seinen Sitzungen hinzuziehen. Dieses Recht wird auch Ausschüssen eingeräumt. Die Entscheidung liegt beim Vorsitzenden des Prüfungsausschusses als Sitzungsleiter, der aber an einen abweichenden Beschluss des Ausschusses gebunden ist. ___________ 332 Zum partiellen Direktionsrecht zur Erreichung des Überwachungszwecks: vgl. Kropff, NZG 2003, 346, 350. 333 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 286; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 397; 419; Nach einigen Stimmen in der Literatur kann eine konkludente Ermächtigung beim Prüfungsausschuss angenommen werden (so Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 419; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 46; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 185). Zur Vermeidung von Zweifelsfällen sollte dennoch ein ausdrücklicher Beschluss des Aufsichtsrats gefasst werden und in der Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses verankert werden. 334 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 397; Vetter, in: MarschBarner/Schäfer (Hrsg.), Hdb börsennotierte AG, § 26, Rn. 19. 335 Vgl. Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 420.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Als Sachverständige oder Auskunftspersonen kann der Vorsitzende des Prüfungsausschusses auch Angestellte der Gesellschaft zu einzelnen Gegenständen der Ausschusssitzung hinzuziehen. Dabei ist hinsichtlich der Erscheinenspflicht zu differenzieren. Erfolgt die Zuziehung durch Vermittlung des Vorstands, so besteht auf Grund des Direktionsrechts des Vorstands eine Pflicht des Angestellten zu erscheinen. Erfolgt die Ladung direkt an den Angestellten, so ist dieser nicht verpflichtet, der Ladung zu folgen336. Lehnt der Vorstand die Teilnahme ab – so wie hier unterstellt – , wäre demnach der Leiter der Internen Revision berechtigt, aber nicht verpflichtet, an der Sitzung des Prüfungsausschusses teilzunehmen. Bei einer entsprechenden Rückendeckung337 durch den Prüfungsausschuss sollte jedoch vom Leiter der Internen Revision zu erwarten sein, dass dieser einer Einladung des Vorsitzenden des Prüfungsausschusses nachkommt. Kommt er der Einladung ohne triftige Begründung nicht nach, ist die Frage nach seiner persönlichen Eignung zu stellen. In Abweichung vom oben genannten Grundsatz ergibt sich jedoch aus dem Überwachungsinteresse des Aufsichtsrats, das durch den Prüfungsausschuss verkörpert wird und dem Einsichts- und Prüfungsrecht eine Pflicht des Leiters der Internen Revision, an der Ausschusssitzung teilzunehmen. Das Einsichtsund Prüfungsrecht (§ 111 Abs. 2 Satz 1 AktG) setzt ein – begrenzt auf den Überwachungszweck – partielles Direktionsrecht gegenüber den für das Rechnungswesen verantwortlichen Mitarbeitern voraus338. Als Leiter der das Rechnungswesen überwachenden Abteilung wird somit der Leiter der Internen Revision von diesem partiellen Direktionsrecht erfasst, sofern er zu diesem Aufgabengebiet befragt wird. Er ist deshalb verpflichtet, der Einladung des Prüfungsausschusses Folge zu leisten. Zur Durchsetzung dieses eigenen und unmittelbaren Informationsbeschaffungsanspruchs bedarf es jedoch eines Beschlusses des Aufsichtsrats bzw. bei Delegation an den Prüfungsausschuss eines Beschlusses des Prüfungsausschusses. Auch wenn im Regelfall die Einladung mit dem Vorstand abgestimmt wird und erst im Verweigerungsfall der Leiter unmittelbar geladen werden sollte, kann somit, vor allem wenn die Einschaltung des Vorstands den Zweck der ___________ 336 Kropff, NZG 2003, 346, 349; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 49; Lutter, AG 2006, 517, 521; a. A. Dreher, in: FS Ulmer, S. 89, 98 (Vertretung der Gesellschaft führt zu Direktionsrecht). Nach v. Schenck, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 7, Rn. 153 muss der Angestellte zunächst über den Vorstand geladen werden. 337 Etwa durch einen Zustimmungsvorbehalt zur Entlassung des Leiters der Internen Revision. 338 Kropff, NZG 2003, 346, 350; im Ergebnis so auch Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 49; Habersack, ZSR 124 (2005) II, 533, 546; noch weitergehender Dreher, in: FS Ulmer, S. 89, 98.

§ 8 Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK

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Anhörung behindern könnte, der Leiter der Internen Revision sofort unmittelbar geladen werden339.

d) Erteilung von Aufträgen zur Prüfung Bei Erfüllung seiner Aufgaben kann sich für den Prüfungsausschuss weiterer Klärungsbedarf ergeben. Aus objektiven oder subjektiven Gründen ist es ihm jedoch nicht immer möglich, selbst die erforderlichen Informationen zu beschaffen. Der Prüfungsausschuss verfügt über keine eigenen Mitarbeiter340, und seine Mitglieder gehören dem Aufsichtsrat regelmäßig nur im Nebenberuf mit entsprechenden zeitlichen Limitationen an. Besonders langwierige und spezielle Prüfungen oder rein mechanische Belegkontrollen im Rahmen seiner Einsichts- und Prüfungsrechte (§ 111 Abs. 2 Satz 1 AktG) sind daher nicht zumutbar341. Auch kann es dem Prüfungsausschuss im Einzelfall am notwendigen Sachverstand fehlen. Im Regelfall wird daher der Prüfungsausschuss zunächst den Vorstand bitten, die entsprechenden Informationen – vorzugsweise über die Interne Revision – zu beschaffen und aufzubereiten. Dies verstärkt die Situation, dass der Prüfungsausschuss zur Überwachung der Geschäftsführung im Wesentlichen auf die Informationsvermittlung durch den Vorstand angewiesen ist. Weiterhin führt eine entsprechende Anfrage beim Vorstand dazu, dass dieser frühzeitig auf den Überwachungsgegenstand aufmerksam wird. Es ist daher der Frage nachzugehen, ob der Prüfungsausschuss die Interne Revision in besonderen Fällen mit Prüfungsarbeiten beauftragen kann342, etwa wenn Zweifel bestehen, ob der Vorstand den Prüfungsausschuss vollständig und richtig informiert hat, wenn nicht erwartet werden kann, dass der Vorstand den Prüfungsausschuss richtig informiert oder bei Verdacht auf Unregelmäßigkeiten. Für eine Auftragsvergabe an die Interne Revision sprechen die vorhandenen umfassenden Kenntnisse, welche die Interne Revision durch ihre laufende Prüftätigkeit von der Gesellschaft hat und ihre organisatorische Unabhängigkeit. Stimmt der Vorstand im Wege eines rücknehmbaren Einverständnisses der Beauftragung der Internen Revision durch den Prüfungsausschuss zu, kann der Prüfungsausschuss bis zur Rücknahme des Einverständnisses der Internen Re___________ 339

Vgl. Kropff, NZG 2003, 346, 350. Zum Stand der Diskussion über einen Aufsichtsratsassistenten bzw. eines Sekretärs des Aufsichtsrats (company secretary) Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 434, 530 ff. 341 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 304; Potthoff/Trescher/Theisen, Das Aufsichtsratsmitglied, Rn. 746 342 Grundsätzlich dafür: Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 521. 340

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

vision Prüfungsaufträge erteilen343. Die Vereinbarung ist zwischen dem Prüfungsausschuss, sofern dieser durch den Aufsichtsrat bevollmächtigt wurde, und dem Vorstand zu schließen und der Internen Revision bekannt zu machen. In dieser Vereinbarung sind die genauen Modalitäten einer Beauftragung und der Information des Vorstands festzuhalten. Insbesondere ist zu vereinbaren, zu welchen Gegenständen der Prüfungsausschuss Aufträge erteilen kann, ob der Vorstand bereits bei Auftragsereilung über den Prüfungsgegenstand in Kenntnis gesetzt wird oder erst nach Abschluss der Prüfung und ob ihm das Ergebnis der Prüfung mitgeteilt wird. Eine Information des Prüfungsausschusses unmittelbar durch die Interne Revision nach Abschluss der Prüfarbeiten ist mit dem Aufsichtsratssystem vereinbar344. Widerspricht der Vorstand einer unmittelbaren Erteilung von Prüfaufträgen und ist eine Einschaltung des Vorstands nicht tunlich, weil dieser sonst frühzeitig auf den Überwachungsgegenstand aufmerksam würde, ist zu untersuchen, inwieweit der Prüfungsausschuss dennoch Prüfaufträge erteilen kann. Nach Ansicht der Regierungskommission Corporate Governance und anderer Stimmen in der Literatur ist ein solches Recht des Prüfungsausschusses kritisch zu sehen. Die Mitarbeiter der Internen Revision sind Angestellte des Unternehmens und vom Vorstand weisungsabhängig. Der Einsatz am Vorstand vorbei könnte zu Loyalitätskonflikten führen. § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG gestatte im Regelfall keinen Zugriff des Aufsichtsrats auf vom Vorstand weisungsabhängige Arbeitnehmer345, es sei denn, es liegen konkrete Anhaltspunkte für Pflichtwidrigkeiten des Vorstands oder Zweifel an der Vollständigkeit seiner Berichte vor346. Zuzugestehen ist dieser Ansicht, dass die Auftragserteilung am Vorstand vorbei zu Loyalitätskonflikten bei den Mitarbeitern der Internen Revision führen kann. Potentielle Loyalitätskonflikte sind aber nicht auf die Auftragserteilung durch den Prüfungsausschuss beschränkt. Sie entstehen immer dann, wenn Leitungsentscheidungen des Vorstands und deren Umsetzung durch die Interne Revision geprüft werden. Aus diesem Grunde ist die organisatorische Unabhängigkeit der Internen Revision eine der Grundvoraussetzungen für eine erfolgreiche Revisionstätigkeit. Die teilweise Überwachung der Leitungsent___________ 343 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 152; M. Roth, AG 2004, 1, 12; Kropff, NZG 2003, 346, 350. 344 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 152; Kropff, NZG 2003, 346 ff. 345 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 100 f, Rn. 58 = BTDrucks. 14/7515, S. 47 f., Rn. 58. 346 Im Sinne einer ultima ratio: Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 174; v. Schenck, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 7, Rn. 152; dahin tendierend wohl auch Hüffer, AktG, § 111, Rn. 11; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42 (besonderer Anlass).

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scheidungen durch die Interne Revision ist durch den Vorstand im Unternehmensinteresse hinzunehmen. Loyalitätskonflikte, die über das zuvor genannte normale Maß hinausgehen, sind bei einer Auftragserteilung durch den Prüfungsausschuss nicht zu erwarten. Beim Prüfungsausschuss als kleinem, mit fachlich qualifizierten Mitgliedern besetztem Ausschuss, steht regelmäßig die Sacharbeit im Mittelpunkt. Dem ungeachtet ist die jeweils schonendste und Loyalitätskonflikte vermeidene Form zu wählen347. Die Einsichts- und Prüfungsrechte nach § 111 Abs. 2 Satz 1 AktG können nach Satz 2 neben dem Aufsichtsrat auch durch einen oder mehrere beauftragte Sachverständige ausgeübt werden. Nach Ansicht in der Literatur stellt die Bestellung eines Sachverständigen einen schweren Eingriff in die als vertrauensvoll gedachte Zusammenarbeit zwischen Vorstand und Aufsichtsrat dar348. Danach sollte von einer Bestellung nur Gebrauch gemacht werden, wenn sie zur Sicherung der Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats erforderlich ist. Abhängig von den konkreten Aufgaben können neben Dritten, etwa Wirtschaftsprüfer, auch Mitarbeiter der Gesellschaft als Sachverständige bestellt werden349. Mitarbeiter der Internen Revision verfügen im Allgemeinen über den Sachverstand, um als Sachverständige in Bezug auf die in Frage stehenden Bereiche bestellt werden zu können350. Die Meinung, dass § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG den Zugriff auf weisungsabhängige Mitarbeiter der Gesellschaft nicht gestattet, ist dem Gesetz nicht zu entnehmen351. Die vorgetragenen Bedenken in Bezug auf die vertrauensvolle Zusammenarbeit sind durchaus Ernst zu nehmen. Ob jedoch in der Beauftragung der Internen Revision mit Prüfaufträgen eine ausdrückliche Misstrauenskundgebung zu sehen ist, ist von weiteren Faktoren abhängig, vor allem der bisherigen Handhabung. Zudem ist zu bedenken, dass eine derartige Auftragserteilung am Vorstand vorbei nicht den Regelfall darstellt, schon im Interesse der Geheimhaltung äußerst diskret gehandhabt wird und nur nach sorgfältiger Abwägung durch den Prüfungsausschuss getroffen wird. Außerdem kann sich der Prüfungsausschuss zur umfassenden Überwachung der Geschäftsführung des Vorstands nach § 111 Abs. 2 AktG auch der unmittelbaren Informationsgewinnung durch Sachverständige bedienen. Die Erwartung des Vorstands und der faktische Druck, dass der Prüfungsausschuss von ___________ 347

Kropff, NZG 2003, 346, 350. Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 303. 349 Lutter, Information und Vertraulichkeit, 2. Aufl., § 9 VI. 2., S. 93; 3. Aufl, Rn. 299 f. (angedeutet); Kropff, NZG 2003, 346, 350; grundsätzlich gegen die Einordnung von Mitarbeitern als Sachverständige: Dreher, in: FS Ulmer, S. 87, 95. 350 So auch Kropff, NZG 2003, 346, 350. 351 So auch Kropff, NZG 2003, 346, 350. 348

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

seinen Rechten keinen Gebrauch macht, ist im Unternehmensinteresse abzulehnen und würde dazu führen, dass der Vorstand und seine Geschäftsführung als Objekte der Überwachung die Regeln der Überwachung vorgeben würden. Gerade vor dem Hintergrund der Stärkung der Überwachung durch den Aufsichtsrat, etwa durch die Möglichkeit mit Erteilung des Prüfungsauftrags Prüfungsschwerpunkte festzulegen, sollte die eigene Einsichtnahme oder die Beauftragung von Sachverständigen als ein grundsätzlich normales Mittel der Überwachung verstanden werden, das nicht auf ein Misstrauen an der Geschäftsführung durch den Vorstand schließen lässt352 und erst Recht nicht auf eine bevorstehende Abberufung einzelner Vorstandsmitglieder353. Die Beauftragung der Internen Revision als Sachverständige mit Prüfaufträgen birgt zudem gewichtige Vorteile. Wie ein externer Sachverständiger, der einen zeitlich wie sachlich begrenzten Auftrag erhält und zur Prüfung Einsicht in die Unterlagen der Gesellschaft nimmt, können die Mitarbeiter der Internen Revision als beauftragte Sachverständige des Aufsichtsrats Einsicht in die Unterlagen der Gesellschaft nehmen. Im Vergleich zu externen Sachverständigen ist die Beauftragung der Internen Revision wesentlich günstiger und es können die bereits vorhandenen Kenntnisse über die Gesellschaft genutzt werden354. Zudem ist sie, da sie bereits über Sachkunde verfügt, schneller einsatzfähig. Weiterhin spricht für die Möglichkeit der Beauftragung der Internen Revision, dass die zu erwartende Unruhe bei den Mitarbeitern der Gesellschaft im Zusammenhang mit der Einsichtnahme in die Unterlagen geringer ausfallen dürfte, als bei einer Beauftragung von sachverständigen Dritten. Ist der Prüfungsausschuss durch den Aufsichtsrat allgemein zur Erteilung von Aufträgen an die Interne Revision ermächtigt, so dürfte sich auf Seiten des Aufsichtsrats zunächst die Kenntnis über den konkreten Prüfauftrag auf die Mitglieder des Prüfungsausschusses und auf den Vorsitzenden des Aufsichtsrats beschränken. Da die Interne Revision fortlaufend mit verschiedenen Überprüfungen beschäftigt ist, sollte den geprüften Bereichen unbekannt bleiben, ob der Prüfauftrag konkret durch den Vorstand erteilt wurde, ob es sich um eine routinemäßige Prüfung der Internen Revision handelt oder ob die Prüfung im Auftrag des Prüfungsausschusses erfolgt355. Auch sind Fälle denkbar, in denen aus Gründen der Sensibilität interne (Vor-)Ermittlungen notwendig sind. Im Hinblick auf die notwendige Geheimhaltung kann die Beauftragung der Internen Revision geeigneter erscheinen als die Beauftragung eines externen Sachverständigen. Zur ___________ 352 So auch Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 395; Seibt/Wilde, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 377, 384 f. 353 So aber Lutter, Information und Vertraulichkeit, 2. Aufl., § 9 VII., S. 96 (vor Einsichtnahme oder Bestellung eines Sachverständigen empfehle sich die Abberufung). 354 So auch Kropff, NZG 2003, 346, 350. 355 Wohl auch Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 519 (Gesichtswahrung).

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Gewährleistung der Verschwiegenheit innerhalb der Internen Revision sollten die Prüfaufträge ausschließlich über den Leiter der Internen Revision erteilt und nur mit ihm besprochen werden. Neben der allgemeinen Grenze für die Beauftragung von Sachverständigen, die sich aus § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG ergibt, hat der Prüfungsausschuss in diesem Fall eine weitere Grenze zu beachten. Zur primären Information des Prüfungsausschusses und des Aufsichtsrat ist der Vorstand verpflichtet. Der Prüfungsausschuss ist daher nicht berechtigt, Personal der Gesellschaft als dauerhafte Informationsvermittler und Nachrichtenträger zu gewinnen356. Dies gilt nach (noch) derzeitigem Verständnis auch für die Internen Revision. Die Bestellung zum Sachverständigen nach § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG hilft über diese Beschränkung nicht hinweg. Dem Prüfungsausschuss ist es daher nur möglich, die Interne Revision im Einzelfall mit Prüfaufträgen zu beauftragen. Dieses Einsichts- und Prüfungsrecht einschließlich des Rechts, interne und externe Sachverständige beauftragen zu dürfen, kann der Aufsichtsrat durch Beschluss dem Prüfungsausschuss langfristig oder dauerhaft übertragen. Vor dem Hintergrund einer effektiven Ausschussarbeit, der größeren Diskretion und einer vorstandunabhängigen Informationsbeschaffung ist dies nachdrücklich zu empfehlen.

IV. Internes Kontrollsystem Bei dem Internen Kontrollsystem handelt es sich um die Gesamtheit aller von der Geschäftsleitung angeordneten Grundsätze, Verfahren und Maßnahmen, die gerichtet sind auf die organisatorische Umsetzung der Entscheidungen der Geschäftsleitung zur Sicherung der Wirksamkeit und Wirtschaftlichkeit der Geschäftsführung, zur Ordnungsmäßigkeit und Verlässlichkeit der internen und externen Rechnungslegung sowie zur Einhaltung der für das Unternehmen maßgeblichen rechtlichen Vorschriften357. Es stellt somit den Oberbegriff über alle Grundsätze, Verfahren und Maßnahmen dar, die dazu dienen, einen ordnungsgemäßen Ablauf des betrieblichen Geschehens sicherzustellen358. ___________ 356

Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 319. IDW, PS 261, Tz. 19, WPg 2006, 1433; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 295; Marten/Quick/Ruhnke, Wirtschaftsprüfung, S. 269; Schmidt, in: Förschle/Peemöller (Hrsg.), Wirtschaftsprüfung und Interne Revision, S. 231. 358 IDW, PS 261, Tz. 19, WPg 2006, 1433; Marten/Quick/Ruhnke, Wirtschaftsprüfung, S. 270, Abb. II.3-2; Schmidt, in: Förschle/Peemöller (Hrsg.), Wirtschaftsprüfung und Interne Revision, S. 231; Nach anderer Ansicht ist das Interne Kontrollsystem neben dem Controlling und dem Frühwarnsystem Teil des Risikomanagements: Lück, DB 1998, 8, 9 (Internes Überwachungssystem (IÜS)). 357

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Das Interne Kontrollsystem besteht aus dem internen Steuerungssystem und dem internen Überwachungssystem. Während dem internen Steuerungssystem insbesondere das Controlling zuzuordnen ist, gehören zum internen Überwachungssystem prozessintegrierte Überwachungsmaßnahmen (organisatorische Sicherungsmaßnahmen, Kontrollen) und prozessunabhängige Überwachungsmaßnahmen (Interne Revision, Sonstige)359. Die organisatorischen Maßnahmen des Internen Kontrollsystems sind in die Betriebsabläufe integriert, das heißt, sie erfolgen arbeitsbegleitend oder sind dem Arbeitsvollzug unmittelbar voroder nachgelagert, beispielsweise Funktionstrennungen, Zugriffsbeschränkungen auf EDV-Anwendungen, Vier-Augen-Prinzip. Überwacht wird das Interne Kontrollsystem im Regelfall durch die Interne Revision360. Der Auftrag des Vorstands umfasst üblicherweise den Aufbau des Internen Kontrollsystems zu prüfen, seine Funktion zu überwachen, Verbesserungen vorzuschlagen und deren Umsetzung zu verfolgen361. Abhängig von seiner konkreten Ausgestaltung ist das Interne Kontrollsystem Teil der Maßnahmen nach § 91 Abs. 2 AktG (Risikoüberwachungssystem). Im Regelfall werden die Grundsätze, Verfahren und Maßnahmen im Rahmen des Internen Kontrollsystems über die Maßnahmen nach § 91 Abs. 2 AktG hinausgehen, die notwendig sind, um die den Fortbestand der Gesellschaft gefährdenden Entwicklungen früh zu erkennen362. Durch den Prüfungsausschuss ist das Interne Kontrollsystem jedoch nur in dem Umfang zu überwachen, als es der Verpflichtung des Vorstands nach § 91 Abs. 2 AktG zum Treffen von geeigneten Maßnahmen entspricht. Neben der Überwachung der Internen Revision, ob diese das Interne Kontrollsystem angemessen überwacht, ist das Interne Kontrollsystem als Teil des Risikomanagements durch den Prüfungsausschuss selbst zu überwachen. Der Prüfungsausschuss hat das Interne Kontrollsystem in dem zuvor dargelegten eingeschränkten Umfang daraufhin zu überwachen, ob es ausreichend, funktionsfähig und zweckmäßig ist und ob es vom Vorstand bzw. in seinem Auftrag durch die Interne Revision laufend auf seine Zweckmäßigkeit und Wirksamkeit überwacht wird363. In Bezug auf die Rechnungslegungsprozesse sollte sich der Prüfungsausschuss insbesondere darüber vergewissern, dass die Grundsätze, Richtlinien, Prozesse und Verantwortlichkeiten des Systems hin___________ 359 IDW, PS 261, Tz. 20, WPg 2006, 1433; Marten/Quick/Ruhnke, Wirtschaftsprüfung, S. 270, Abb. II.3-2. 360 Peemöller, in: Förschle/Peemöller (Hrsg.), Wirtschaftsprüfung und Interne Revision, S. 154 f.; Hofmann, Prüfungs-Hdb., S. 206. 361 IDW, PS 321, Tz. 8 f., WPg 2002, 686. 362 Siehe zu den unterschiedlichen Ansichten über ein Risikoüberwachungssystem nach § 91 Abs. 2 AktG aus juristischer und betriebswirtschaftlicher Sicht § 8 B. 363 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 296.

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sichtlich der Rechnungslegung so definiert und eingerichtet sind, dass eine korrekte und zeitnahe Bilanzierung gewährleistet ist364. Diese Regeln mit Bezug zur Rechnungslegung stellen jedoch nur einen Bruchteil des gesamten Internen Kontrollsystems dar365. Um die Risikobeurteilung des Vorstands einschließlich der dagegen ergriffenen organisatorischen Maßnahmen beurteilen zu können, muss sich der Prüfungsausschuss auch mit den Ursachen beschäftigen, die sowohl innerhalb als auch außerhalb des Unternehmens liegen können366. Solche Ursachen könnten beispielsweise sein: Umstrukturierungen im Unternehmen, Erweiterung oder Reduzierung in der Geschäftstätigkeit, Veränderungen im wirtschaftlichen und rechtlichen Umfeld, schnelles Wachstum, viele Geschäftsbeziehungen im Ausland, erfolgsabhängige Vergütungsanteile der Mitarbeiter, neue EDV-Hardware oder Software oder Änderungen im gesetzlichen Regelwerk zur Rechnungslegung367. Bei der Aufbau- und Funktionsprüfung durch den Prüfungsausschuss kommen grundsätzlich alle Prüfungshandlungen in Betracht, wie Mitarbeiterbefragungen auf allen Unternehmensebenen, Durchsicht von Dokumenten hinsichtlich der Aufbau- und Ablauforganisation, Durchsicht von Protokollen über die Durchführung von Maßnahmen, Beobachtungen von Unternehmensabläufen, Nachvollziehen von Kontrollaktivitäten und Einsichtnahme in die Berichte der Internen Revision368. Als Grundlage der Überwachung durch den Prüfungsausschuss dienen im Regelfall die Berichte des Vorstands und des Abschlussprüfers. Eine besonders geeignete Informationsquelle sind die Berichte der Internen Revision369 zur Wirksamkeit des Internen Kontrollsystems und der Durchführung konkreter Kontrollaktivitäten. Zur Durchführung von Prüfungshandlungen sollte der Prüfungsausschuss mit der Internen Revision zusammenarbeiten. Dies befreit ihn jedoch nicht vor einer eigenständigen Beurteilung des Internen Kontrollsystems in dem oben dargelegten eingeschränkten Umfang.

___________ 364

Warncke, Prüfungsausschuss, S. 296. Klöbb, DStR 2002, 415, 416. 366 In Bezug auf den Abschlussprüfer, der ebenfalls die rechnungslegungsbezogenen Bereiche des Internen Kontrollsystems zu prüfen hat IDW, PS 261, Tz. 45, WPg 2006, 1433. 367 IDW, PS 261, Tz. 47, WPg 2006, 1433. 368 Klöbb, DStR 2002, 415, 417 f.; IDW, PS 261, Tz. 62, WPg 2006, 1433 in Bezug auf den Abschlussprüfer. Im Grundsatz gilt dies auch für den Prüfungsausschuss. Siehe dazu oben § 8 A. II. 3 und § 8 B. III. 2. c). 369 Zum Recht des Prüfungsausschusses auf Einsichtnahme in die Berichte der Internen Revision und zur Beauftragung der Internen Revision mit Prüfaufträgen siehe § 8 B. III. 2. c) cc). und § 8 B. III. 2. d). 365

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V. Compliance Compliance verlangt, dass sich Unternehmen, ihre Organe und ihre Mitarbeiter im Einklang mit dem geltenden Recht bewegen müssen370. Über diese Definition hinaus erstreckt der DCGK Compliance auch auf die Einhaltung der unternehmensinternen Richtlinien, Tz. 4.1.3. Unter Richtlinien werden Handlungsvorschriften mit intern bindendem Charakter verstanden, die durch den Vorstand aufgestellt werden371. Oft beschränken sie sich darauf, gesetzliche Regelungen thematisch geordnet zusammenzufassen oder die Auffassung des Vorstands zu Zweifelsfragen bei der Auslegung von Normen darzustellen. In diesen Fällen enthalten sie Bestimmungen, die als geltendes Gesetzesrecht ohnehin von den Unternehmen zu beachten sind. Teilweise gehen die Anforderungen der unternehmensinternen Richtlinien über die gesetzlichen Bestimmungen hinaus und greifen etwa allgemein anerkannte Gebräuche oder kulturelle Rahmenbedingungen auf oder enthalten einen unternehmenseigenen Ethik-Kodex. Aus der Aufgabe, sich mit Fragen der Compliance zu befassen, folgt nicht das Recht des Prüfungsausschusses, eigene verhaltenssteuernde Richtlinien zu erlassen. Als Maßnahme der Geschäftsführung kann ihm dieses Recht auch nicht übertragen werden. Zuständig für Compliance ist der Vorstand. Der Vorsand hat als Teil seiner Organisations- und Leitungsverantwortung dafür Sorge zu tragen, dass das Unternehmen und seine Mitarbeiter sich regelgerecht und unternehmensrichtlinienkonform Verhalten. Als unternehmensüberwachende Leitungsmaßnahme des Vorstands kann die Überwachung der Compliance dem Prüfungsausschuss aber zur besonderen Überwachung und Beratung des Vorstands zugewiesen werden372. Ausgangspunkt der Überwachung durch den Prüfungsausschuss muss die Risikoanalyse des notwendigen Bedarfs an Compliance sein. Dieser ist unternehmensindividuell zu ermitteln. Dabei sind das regulatorische Umfeld, die gesetzliche Normendichte, die Internationalisierung des Unternehmens und die Vielfalt der betroffenen rechtlichen Bereiche (z.B. Kapitalmarktrecht, Bankrecht, Kartellrecht, Umweltrecht, Arzneimittelrecht, Außenwirtschaftsrecht usw.), aber auch der mögliche Schaden für die Gesellschaft zu beachten. Nach der hier vertretenen Meinung besteht keine allgemeine Rechtspflicht zur Errich___________ 370 Uwe H. Schneider, ZIP 2003, 645, 646 (Binsenweisheit); Hauschka, in: Hauschka (Hrsg.), Corporate Compliance, § 1, Rn. 2; Bürkle, BB 2005, 565; Fleischer, AG 2003, 291. 371 Zur arbeitsrechtlichen Umsetzung von Compliance- und Etikregeln Mengel/Hagemeister, BB 2006, 2466; Mengel/Hagemeister, BB 2007, 1386. 372 Böckli, Audit Committee, Rn. 21; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 246.

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tung einer Compliance-Organisation373. Im Regelfall wird die Einrichtung einer Compliance Organisation neben der Internen Revision nicht erforderlich sein374. Selbst das nach § 91 Abs. 2 AktG zu schaffende Überwachungssystem sieht lediglich die Früherkennung bestandsgefährdender Entwicklungen vor und nicht die Einrichtung eines umfassenden Überwachungssystems. Der Vorstand als zuständiges Leitungsorgan hat darüber zu befinden, ob er sich in der Lage sieht, die Rechtstreue des Unternehmens zu gewährleisten, oder ob er hierzu eine Organisation schaffen muss. Auch die Betonung der Vorstandspflicht in Tz. 4.1.3 DCGK zur Überwachung der gesetzlichen Bestimmungen führt nicht zur Annahme, dass die Einrichtung einer Compliance-Organisation immer der Best Practice entspricht. Dem folgend enthält auch der DCGK keine ausdrückliche Empfehlung zur Einrichtung einer Compliance-Organisation. Abhängig vom Ergebnis seiner Analyse entfaltet sich das weitere Arbeitsprogramm des Prüfungsausschusses. Kein Handlungsbedarf ergibt sich für den Fall, dass sowohl er als auch der Vorstand eine Compliance Organisation für nicht erforderlich halten. Unter diesen Umständen ist die Bedarfsanalyse lediglich periodisch zu wiederholen. Die Erweiterung der Aufgaben des Prüfungsausschusses um Fragen der Compliance führt nicht zu einer Einrichtungsverpflichtung, sondern nur zu einer Befassungspflicht. Hat der Vorstand eine Compliance-Organisation eingerichtet, die nach Ansicht des Prüfungsausschusses jedoch nicht benötigt wird, ist durch den Prüfungsausschuss aus Zweckmäßigkeits- und Wirtschaftlichkeitsgründen anzuregen, diese zu verkleinern oder einzustellen. Verfügt das Unternehmen über keine Compliance-Organisation, obwohl der Prüfungsausschuss eine solche für erforderlich hält, hat er beim Vorstand die Einrichtung einer solchen Organisation unter Mitteilung seiner Gründe anzuregen. Besteht bereits eine Compliance-Organisation, ist der Umfang der Organisation mit dem vom Prüfungsausschuss festgestellten Bedarf abzugleichen. Die Aufgabe des Prüfungsausschusses erschöpft sich jedoch nicht in der Analyse des notwendigen Bedarfs. Besteht eine Compliance-Organisation, so ist diese durch den Prüfungsausschuss zu überwachen. Ziel der Compliance Organisation muss es sein, dass sich das Unternehmen, alle Organmitglieder (einschließlich der Aufsichtsratsmitglieder) und Mitarbeiter zu rechtmäßigem Verhalten bekennen und entsprechend verhalten375. Weiteres Ziel von Compli___________ 373 A. A. Uwe H. Schneider, ZIP 2003, 645, 648; wie hier Hauschka, in: Hauschka (Hrsg.), Corporate Compliance, § 1, Rn. 23. 374 Fehlt eine eigenständige Compliance Organisation, wird empfohlen, dass die Interne Revision das Compliance Reporting übernimmt, vgl. Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2006, 225, 226, These 5. 375 Uwe H. Schneider, ZIP 2003, 645, 648.

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ance muss es sein, (Geld-)Strafen für Rechtsverletzungen zu verhindern. Die Ausgestaltung der Compliance und ihre Überwachung haben sich an diesen Zielen auszurichten. Ob es dazu des Aufstellens eines Grundpflichtenheftes und eines Einzelpflichtenheftes und weiterer Mindestanforderungen an eine ordnungsgemäße Compliance-Organisation mit unternehmensbezogenen Compliance Standards, Compliance Trainingsprogrammen, Compliance Auditprogrammen, Compliance Beauftragter usw. bedarf, ist an dieser Stelle nicht weiter nachzugehen376. Durch den Prüfungsausschuss ist zu beurteilen, ob die vorhandene Compliance-Organisation und deren Compliance Programm die vorgenannten Compliance Ziele erreichen können. Konkrete Verbesserungsvorschläge sind durch den Prüfungsausschuss nicht zu erarbeiten. Der Prüfungsausschuss sollte durch Beratung des Vorstands auf die zukünftige Ausgestaltung der Compliance Organisation und deren Compliance Programm Einfluss nehmen. Neben der Überwachung der Compliance Organisation als Teil der Organisations- und Leitungsverantwortung sollte der Prüfungsausschuss auch die Zusammenarbeit mit der Compliance-Abteilung suchen. Sowohl Compliance als auch die Interne Revision kontrollieren die Einhaltung verbindlicher Vorgaben im Unternehmen, die auf rechtlichen Rahmenbedingungen oder unternehmensinternen Richtlinien beruhen377. Zur Art und Weise und zu den Grenzen einer Zusammenarbeit zwischen der Compliance Organisation und dem Prüfungsausschuss kann daher auf die Ausführungen zur Internen Revision verwiesen werden. Wesentlich ist, dass der Prüfungsausschuss zeitnah über alle wesentlichen Feststellungen informiert wird und über einen festen Ansprechpartner verfügt. Der Prüfungsausschuss hat daher drauf hinzuwirken, dass ein zentraler Compliance Beauftragter (Compliance Officer) bestellt wird, der als Ansprechpartner des Prüfungsausschusses fungiert. In die Auswahl dieses Beauftragen sollte der Prüfungsausschuss einbezogen werden. Der Compliance Beauftrage ist regelmäßig zu den Sitzungen des Prüfungsausschusses einzuladen.

C. Unabhängigkeit des Abschlussprüfers Die grundlegende, wesentliche Aufgabe des US-amerikanischen Audit Committee besteht in der Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers. Die Überwachung erstreckt sich auf die Erteilung des Bestätigungsver___________ 376

Für Grundpflichten- und Einzelpflichtenheft und für weitere Mindeststandards: Uwe H. Schneider, ZIP 2003, 645, 648; Rodewald/Unger, BB 2006, 113, 116 f.; zum Aufbau einer Compliance Organisation siehe Lampert, in: Hauschka (Hrsg.), Corporate Compliance, § 9, Rn. 7; Hauschka, NJW 2004, 257; Hauschka, AG 2004, 461. 377 Bürkle, in: Hauschka (Hrsg.), Corporate Compliance, § 8, Rn. 34.

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merks, die dafür erforderlichen Prüfungshandlungen und auf andere Prüfungs-, Durchsichts- oder Bestätigungsleistungen, zu denen er sich verpflichtet hat378. Die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers ist keine unmittelbar erkennbare, messbare oder voll kontrollierbare Größe379. Sie ist ein geistiges, ethisches Verhältnis. In Deutschland sehen die §§ 319 Abs. 2, 3 und 319a HGB daher nur vor, wann Abhängigkeit und Befangenheit vorliegt, nicht jedoch, dass der Abschlussprüfer unabhängig zu sein hat380. Nach Tz. 7.2.1 Abs. 1 DCGK hat der Prüfungsausschuss eine Unabhängigkeitserklärung vom vorgesehenen Abschlussprüfer einzuholen. Nach Einholung und Bewertung der Unabhängigkeitserklärung durch den Prüfungsausschuss erlischt daher im Regelfall nach dem DCGK die besondere Pflicht des Prüfungsausschusses, die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers gesondert zu überwachen381. Ausnahmsweise kann nach dem DCGK die Pflicht zur Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers wiederaufleben, wenn der Abschlussprüfer den Vorsitzenden des Aufsichtsrats bzw. den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses über mögliche Ausschluss- oder Befangenheitsgründe unterrichtet, die erst während der Prüfung aufgetreten sind. In diesem Fall hat sich der Prüfungsausschuss mit den möglichen Ausschluss- oder Befangenheitsgründen zu befassen und über das weitere Vorgehen zu beraten. Über diese Mindestanforderungen hinaus sollte der Prüfungsausschuss jedoch weitere Maßnahmen treffen, um die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers fortlaufend zu überwachen382.

I. Unabhängigkeitserklärung Vor Unterbreitung des Wahlvorschlags soll der Prüfungsausschuss eine schriftliche Unabhängigkeitserklärung des vorgesehenen Abschlussprüfers zu seinen Händen einholen, Tz. 7.2.1 DCGK. Soll die Abschlussprüfung durch mehrere Prüfer erfolgen, so ist von allen vorgesehenen Prüfern eine Unabhän___________ 378

Sec. 202 SOX = Sec. 10A (m)(2) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(2) i. V. m. Preapproval Requirements Sec. 301 (m)(2) SOX = Sec. 10A (i) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (i). 379 Vgl. Ballwieser, in: Lutter (Hrsg.), Der Wirtschaftsprüfer als Element der Corporate Governance, 99, 101; Ferlings/Lanfermann, DB 2002, 2117; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 188; Arbeitskreis Bilanzrecht der Hochschullehrer Rechtswissenschaft, DB 2002, 2663. 380 Arbeitskreis Bilanzrecht der Hochschullehrer Rechtswissenschaft, DB 2002, 2663; nach § 321 Abs. 4a HGB-E i. d. F. des BilMoG-E (RefE) hat der Abschlussprüfer in einem besonderen Teil des Prüfungsberichts seine Unabhängigkeit zu erklären. 381 Ausführlicher dazu § 8 A. 382 Siehe dazu insbesondere § 9 B., § 9 C. I.

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gigkeitserklärung einzuholen383. Die Erklärung des vorgesehen Prüfers soll nach dem DCGK umfassen, ob und ggf. welche beruflichen, finanziellen, persönlichen oder sonstigen Beziehungen zwischen dem Prüfer und seinen Organen und Prüfungsleitern einerseits und dem Unternehmen und seinen Organmitgliedern andererseits bestehen, die Zweifel an seiner Unabhängigkeit begründen können. Die Erklärung soll sich auch darauf erstrecken, in welchem Umfang im vorausgegangenen Geschäftsjahr andere Leistungen für das Unternehmen, insbesondere auf dem Beratungssektor, erbracht wurden bzw. für das folgende Jahr vertraglich vereinbart sind, einschließlich des finanziellen Volumens. Sie ist daher von besonderer Bedeutung, wenn ein Wechsel des Abschlussprüfers beabsichtigt ist. Denn auf diesem Weg erhält der Prüfungsausschuss Zugang zu ihm bislang unbekannten Informationen. Die Kodexempfehlung knüpft mit ihrem Auskunftskatalog an die gesetzlichen Ausschlussgründe der §§ 319, 319a HGB an384. Einheitliche Standards und Definitionen haben sich bislang noch nicht durchgesetzt. Daher sollte der Prüfungsausschuss unternehmensspezifische schädliche Sachverhalte und Beziehungen definieren, die aus seiner Sicht Zweifel an der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers begründen könnten, und diese dem Abschlussprüfer zur Beantwortung übermitteln385. Die konzernweit gezahlten und vereinbarten Honorare sollten mindestens in die Kategorien gesetzliche Abschlussprüfung, sonstige Prüfungsleistungen, Steuerberatungsleistungen und sonstige Nichtprüfungsleistungen aufgegliedert werden386. Dies gilt sowohl für den Konzernabschlussprüfer als auch für den Jahresabschlussprüfer. Eine Differenzierung im Hinblick auf den Umfang der Auskünfte würde dem Zweck der Unabhängigkeitserklärung widersprechen387. Die Unabhängigkeitserklärung erleichtert es dem Prüfungsausschuss festzustellen, ob beim vorgesehenen Abschlussprüfer Interessenkonflikte in Bezug auf die zu prüfende Gesellschaft bestehen. Aus zeitlichen Gründen sollte der Prüfungsausschuss im Einklang mit dem Wortlaut der Kodexempfehlung („vor Unterbreitung des Wahlvorschlags“) die Unabhängigkeitserklärung schon vor seiner Beschlussfassung über den Wahlvorschlag an die Hauptversammlung bzw. der Beschlussfassung über seinen Beschlussvorschlag an den Gesamtaufsichtsrat vom vorgesehenen Abschlussprüfer einfordern. Ein Einholen der Er___________ 383

Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 282. Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 287. 385 Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 287. 386 IDW, PS 345, Tz. 53, WPg Supplement 1/2007, 1; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 272, 284; Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 290. 387 So auch für den Fall, dass es sich bei der zu prüfenden Gesellschaft um das Mutterunternehmen eines Konzerns handelt Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 285, Fn. 29. 384

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klärung erst nach der Beschlussfassung über den Wahlvorschlag388 würde dazu führen, dass der Prüfungsausschuss/Aufsichtsrat bei seiner Beschlussfassung keine Erkenntnisse aus der Unabhängigkeitserklärung ziehen könnte bzw. nach später erfolgter Bewertung ggf. seine Beschlussfassung über den Wahlvorschlag ändern müsste. Neben der Einholung ist die Unabhängigkeitserklärung des vorgesehenen Abschlussprüfers auch durch den Prüfungsausschuss zu bewerten. Die Bewertung hat unter dem Gesichtspunkt zu erfolgen, ob trotz der ggf. vorliegenden beruflichen, finanziellen, persönlichen oder sonstigen Beziehungen keine begründeten Zweifel gegen eine unabhängige Abschlussprüfung sprechen. Die Angaben des bisherigen Abschlussprüfers sind hinsichtlich der Art der Beratungsleistung, der absoluten Beträge und des Verhältnisses der Honorare für Nichtprüfungsleistungen und Prüfungsleistungen ins Verhältnis zu setzen389; auch auf Ebene der Prüfungsgesellschaft. Wird ein neu vorgesehener Abschlussprüfer zur Abgabe der Entsprechenserklärung aufgefordert, hat sich der Prüfungsausschuss mit der Frage zu beschäftigen, ob bisherige Honorare der Gesellschaft für Nichtprüfungsleistungen zum künftigen Abschlussprüfungshonorar im Verhältnis stehen und ob der vorgesehene Abschlussprüfer ggf. zum Verzicht auf bereits vereinbarte Nichtprüfungsleistungen bereit ist. Können in beiden Fällen nach einer ersten Bewertung nicht alle Anhaltspunkte für eine Gefährdung der Unabhängigkeit geklärt werden, so hat der Prüfungsausschuss den vorgesehen Abschlussprüfer zur näheren Erläuterung aufzufordern. Bleiben Restzweifel, sollte der Wahlvorschlag geändert werden.

II. Behandlung auftretender Ausschluss- und Befangenheitsgründe Der DCGK empfiehlt in Tz. 7.2.1 Abs. 2, dass der Aufsichtsrat mit dem Abschlussprüfer eine Vereinbarung treffen soll, wonach der Vorsitzende des Aufsichtsrats bzw. der Vorsitzende des Prüfungsausschusses über mögliche Ausschluss- oder Befangenheitsgründe390 unverzüglich unterrichtet wird, die erst während der Prüfung auftreten, soweit diese nicht unverzüglich beseitigt werden. Da es nur schwer vorstellbar ist, dass Ausschluss- oder Befangenheitsgründe faktisch restlos – zudem unverzüglich – ausgeräumt werden, sollte die Kodexempfehlung vertraglich ergänzt werden. Der Prüfungsausschuss sollte daher mit dem Abschlussprüfer vereinbaren, dass er über alle möglichen Ausschluss- oder Befangenheitsgründe unterrichtet wird, unabhängig davon, ob diese unverzüglich beseitigt werden können. Nachträgliche Ausschluss- oder ___________ 388

So aber Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 281. Warncke, Prüfungsausschuss, S. 272, 284. 390 Zu gesetzlichen Ausschluss- oder Befangenheitsgründen siehe §§ 319 f. HGB. 389

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Befangenheitsgründe können etwa durch Unternehmenszukäufe der geprüften Gesellschaft, eine Praxiserweiterung des Prüfers, Rechtsprechungsänderungen391 und bei Änderungen in familiären Beziehungen eintreten392. Der Prüfungsausschuss hat zunächst über das tatsächliche Vorliegen eines Ausschluss- oder Befangenheitsgrundes zu beraten. Liegt ein Ausschluss- oder Befangenheitsgrund vor, hat er unverzüglich den Gesamtaufsichtsrat über den Aufsichtsratsvorsitzenden zu informieren. Mit der Information sollte der Prüfungsausschuss dem Aufsichtsrat einen Vorschlag zur weiteren Vorgehensweise unterbreiten. Die Mitglieder des Prüfungsausschusses haben zu beurteilen, ob die Ausschluss- oder Befangenheitsgründe so schwerwiegend sind, dass von einer glaubwürdigen Abschlussprüfung nicht mehr ausgegangen werden kann393. Kommt der Prüfungsausschuss zu dem Ergebnis, dass die Glaubwürdigkeit der Abschlussprüfung gefährdet ist, sollte er dem Aufsichtsrat vorschlagen, den Abschlussprüfer zu bitten, den Prüfungsauftrag aus wichtigem Grund zu kündigen oder ein gerichtliches Verfahren zur Bestellung eines neuen Abschlussprüfers nach § 318 Abs. 3 HGB einzuleiten394.

D. Prüfungsauftrag, Prüfungsschwerpunkte, Honorarvereinbarung I. Vorbereitung des Wahlvorschlags (§ 124 Abs. 3 Satz 1 AktG) 1. Vorschlag zur Beschlussfassung der Hauptversammlung Nach § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG395 erteilt der Aufsichtsrat den Prüfungsauftrag für den Jahres- und den Konzernabschluss gemäß § 290 des Handelsgesetzbuchs. Von der Auftragserteilung zu unterscheidenden ist die Bestellung eines Prüfers oder einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft zum Abschlussprüfer. Diese erfolgt gem. § 119 Abs. 1 Nr. 4 AktG jährlich durch Beschluss der Hauptversammlung396. Gegenüber der Hauptversammlung ist der Aufsichtsrat jedoch verpflichtet, einen Vorschlag zur Beschlussfassung zu unterbreiten ___________ 391

Etwa bei einer Änderung der Ausmaß- oder Auswirkungskriterien bei § 319a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 HGB. 392 Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 293. 393 Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 293. 394 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 287. 395 Die Zuständigkeit für die Auftragserteilung an den Prüfer lag bis zur Einfügung des § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG durch das KonTraG gem. § 318 Abs. 1 Satz 4 HGB i. V. m. § 78 AktG beim Vorstand. 396 Als Ausnahme bestellt bei deutschen Versicherungsunternehmen gem. § 341k Abs. 2 Satz 1 HGB der Aufsichtsrat den Abschlussprüfer.

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(§ 124 Abs. 3 Satz 1 AktG). An den Wahlvorschlag ist die Hauptversammlung nicht gebunden, folgt ihm aber regelmäßig. Vor unterbreiten seines Wahlvorschlags hat der Aufsichtsrat das Vorliegen der Auswahlvoraussetzungen (§ 319 Abs. 1 HGB) und die Eignung des vorgesehen Prüfers so zu prüfen, dass die Hauptversammlung davon ausgehen können muss, dass der vorgeschlagene Abschlussprüfer für die Prüfung geeignet ist, dass der Übernahme des Mandats keine Hindernisse entgegenstehen und dass die zu entrichtende Vergütung angemessen sein wird397. Nach der Bestellung bleiben dem Aufsichtsrat nur noch geringe Einwirkungsmöglichkeiten auf den Abschlussprüfer. Zur sorgfältigen Vorbereitung hat sich der Aufsichtsrat einen Überblick über den Markt der potentiellen Prüfer zu machen398. Der vorzuschlagende Abschlussprüfer kann, muss aber nicht der bisherige Abschlussprüfer sein. Will der Aufsichtsrat den Vorjahresprüfer vorschlagen, so hat er die bisherige Leistung und die zukünftige Leistungsfähigkeit des Vorjahresprüfers zu bewerten399. Richtet sich etwa die Gesellschaft neu aus und gehen damit neue spezifische Risiken einher, so wird der alte Abschlussprüfer bei fehlender Branchenkenntnis und anderer Spezialisierung zumeist nicht mehr der am besten geeignete sein400. Daneben hat der Aufsichtsrat zu Bedenken, welcher Abschlussprüfer am besten geeignet ist, ihn bei seinen Überwachungspflichten zu unterstützen. Der Wahlvorschlag ist somit „keine routinierte Förmelei“, sondern der Beginn der Überwachung401.

2. Beteiligung des Prüfungsausschusses Dem Wahlvorschlag an die Hauptversammlung und der Erteilung des Prüfungsauftrags hat zunächst eine gründliche Auswahl des Abschlussprüfers voraus zu gehen. Gleichgültig, ob der Prüfungsausschuss lediglich die dazu notwendigen Beschlussfassungen des Gesamtaufsichtsrats vorbereitet oder selbst den Wahlvorschlag beschließt402, hat er sich von der Qualität und Rechtschaffenheit des zu beauftragenden Abschlussprüfers zu überzeugen. Auf Grund der Kenntnisse und Erfahrungen seiner Mitglieder ist der Prüfungsausschuss in besonderer Weise zur Beurteilung geeignet. Auch sind seine Mitglieder regelmä___________ 397

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 318. Potthoff/Trescher/Theisen, Das Aufsichtsratsmitglied, Rn. 1354. 399 Potthoff/Trescher/Theisen, Das Aufsichtsratsmitglied, Rn. 1354. 400 Etwas verhaltener: vgl. Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2570. 401 Vgl. Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2570. 402 Nach § 124 Abs. 3 Satz 2 AktG-E i. d. F. des BilMoG (RefE) hat sich der Vorschlag des Aufsichtsrats zur Wahl des Abschlussprüfers auf die Empfehlung des Prüfungsausschusses zu stützen, soweit ein Prüfungsausschuss eingerichtet wurde. 398

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ßig mit den neuesten Anforderungen an Wirtschaftsprüfer und an die Abschlussprüfung sowie den aktuellen Entwicklungen bei den Prüfungsgesellschaften vertraut403. Neben der Vorlage der Unabhängigkeitserklärung wird er sich von dem vorgesehen Prüfer versichern lassen, dass keine gesetzlichen Hindernisse einer Prüfung entgegenstehen (§§ 319, 319a HGB). Dazu hat er vom Wirtschaftsprüfer die Vorlage der Bescheinigung über die Teilnahme an der Qualitätskontrolle nach § 57a WiPrO einzufordern404 und nähere Auskünfte über die leitenden Prüfer und Prüfungsgehilfen zu verlangen. Auf Grund der Auskünfte und auf Grund eigener Kenntnis hat der Prüfungsausschuss zu beurteilen, ob der Abschlussprüfer neben den Rechnungslegungskenntnissen auch über die notwendigen Kenntnisse der Geschäftstätigkeit sowie über das wirtschaftliche und rechtliche Umfeld der Gesellschaft verfügt405, ob die Honorarforderungen angemessen sind und ob der Prüfer geeignet ist, den Aufsichtsrat/Prüfungsausschuss bei der Erfüllung des eigenen Überwachungsprogramms zu helfen406. Dazu sollte er sich von dem vorgesehenen Wirtschaftsprüfer einen Prüfungsplan vorlegen lassen. Anhand des Prüfungsplans und der eingeplanten Prüfzeiten hat der Prüfungsausschuss zu beurteilen, ob nach Art und Umfang der Abschlussprüfer dem zu erwartenden Prüfungsumfang gerecht wird407. In einem persönlichen Gespräch mit dem Mandatspartner und dem für die Prüfungsdurchführung vor Ort zuständigen Prüfungsleiter sollten sich die Mitglieder des Prüfungsausschusses einen persönlichen Eindruck verschaffen408, um beurteilen zu können, ob eine vertrauensvolle Zusammenarbeit zwischen ihm und dem Abschlussprüfer erwartet werden kann. ___________ 403

Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 187. Sog. Peer Review; vgl. § 319 Abs. 1 Satz 3 HGB; Der Ansicht Rösslers (Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 379), der Prüfungsausschuss solle an der Schlussbesprechung (IDW, PS 140, Tz. 75, WPg 2005, 361) zwischen dem Prüfer für Qualitätskontrolle und dem Abschlussprüfer teilnehmen, kann nicht gefolgt werden. In diesem Fall müssten an der Schlussbesprechung Prüfungsausschussmitglieder aller Mandanten und potentieller Mandanten des Abschlussprüfers teilnehmen. Dies würde allein schon auf Grund der zu erwartenden Größe dem Sinn und Zweck einer solchen Schlussbesprechung widersprechen, die dazu dient, dem Abschlussprüfer Hinweise zur weiteren Verbesserung zu liefern. Auch könnten sich Prüfungsausschüsse auf Grund der nur alle drei Jahre stattfindenden Qualitätskontrolle gehindert sehen, einen Wahlvorschlag zu Gunsten einer Abschlussprüfergesellschaft vor Teilnahme an einer solchen Schlussbesprechung zu unterbreiten. Ebenfalls ablehnend Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 194; zu den Auswirkungen des Peer Review auf Wirtschaftsprüfer-Praxen siehe Peemöller/Schmalz/Algner, DStR 2003, 1135. 405 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 320; IDW, PS 220, Tz. 11, WPg 2001, 895. 406 Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2569 f. 407 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 273. 408 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 273. 404

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Eine neue, erst durch das Bilanzkontrollgesetz (BilKoG) geschaffene Möglichkeit besteht darin, eine Eigenauskunft vom Wirtschaftsprüfer des Inhalts einzuholen, ob von dem betreffenden Wirtschaftsprüfer eigenständig oder mit seiner wesentlichen Beteiligung durchgeführte Abschlussprüfungen von der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR) beanstandet wurden und wie viele Abschlussprüfungen des Abschlussprüfers bislang von der DPR kontrolliert wurden. Eine solche Auskunft kann nur im Wege der Eigenauskunft eingeholt werden, da zum einen die Prüfstelle einer Schweigepflicht unterliegt und zum anderen die Prüfstelle darüber, etwa nach einer Befreiung von der Schweigepflicht durch den Abschlussprüfer, keine Datenbank führt. Der Vorstand ist an der Vorbereitung des Wahlvorschlags an die Hauptversammlung nicht zu beteiligen409. Vor seiner endgültigen Entscheidung hat sich der Prüfungsausschuss jedoch beim Vorstand zu erkundigen, ob eine vertrauensvolle Zusammenarbeit mit dem vorgesehenen Abschlussprüfer erwartet werden kann oder ob sachlich begründete Vorbehalte gegen ihn bestehen410. Ob der Prüfungsausschuss bei der Auswahl des Abschlussprüfers auf die reine Vorbereitung der Beschlussfassung des Gesamtaufsichtsrats beschränkt ist oder nach entsprechender Delegation an Stelle des Gesamtaufsichtsrats abschließend den Wahlvorschlag an die Hauptversammlung beschließen kann, ist umstritten. Nach einer Meinung ist die Beschlussfassung über den Wahlvorschlag dem Gesamtaufsichtsrat vorbehalten411. Begründet wird diese Ansicht mit der besonderen Verantwortung aller Aufsichtsratsmitglieder für die Überwachung der Geschäftsführung, eine solch wesentliche Entscheidung für die spätere Qualität der Abschlussprüfung wie die Auswahl des Abschlussprüfers nicht einem Ausschuss überlassen werden dürfe. Nach der Gegenmeinung ist eine entsprechende Delegation möglich412. Im Wesentlichen wird zur Begründung herangezogen, dass § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG eine Übertragung des Wahlvorschlags nicht ausschließe. Zudem bestehe kein untrennbarer Zusam___________ 409

Hüffer, AktG, § 124, Rn. 13; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 473; Baetge/Lutter (Hrsg.), Bericht Arbeitskreis Abschlussprüfung und Corporate Governance, S. 3. 410 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 321. 411 Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2570; Mattheus, ZGR 1999, 682, 708; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 349, § 111, Rn. 318; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 188. 412 Hüffer, AktG, § 124, Rn. 13; Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 322, Rn. 316 = BT-Drucks. 14/7515, S. 134, Rn. 316; Zöllner, in: Kölner Komm. AktG, § 124, Rn. 34; Kubis, in: MünchKomm. AktG, § 124, Rn. 48; Schlitt, in: Semler/Volhard (Hrsg.), Arbeitshandbuch HV, § 4, Rn. 191; Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 153; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 457; Gruson/Kubicek, AG 2003, 337, 346; Kersting, ZIP 2003, 233, 239; Schiessl, AG 2002, 593, 601.

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menhang mit der allgemeinen Überwachungsaufgabe413 und auch der Informationszweck sei durch die frühzeitige Information der Aktionäre gewährleistet414. Letzterer Meinung ist zuzustimmen. Durch die weder im Rahmen der KonTraG- noch der TransPuG-Gesetzgebung vorgenommene Änderung des § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG gab der Gesetzgeber zu erkennen, dass es bei der Delegationsmöglichkeit bleiben solle415. Zudem verbleibt durch die frühzeitige Kenntnis des Wahlvorschlags beim Aufsichtsrat die Möglichkeit, dem Prüfungsausschuss rechtzeitig die Kompetenz wieder zu entziehen und einen neuen Wahlvorschlag vorzubereiten. Obgleich möglich, sollte der Aufsichtsrat nur zurückhaltend von der Möglichkeit der Delegation Gebrauch machen. Der Wahlvorschlag stellt, da die Hauptversammlung diesem regelmäßig folgt, eine wesentliche Vorentscheidung dar, die im Ergebnis wichtiger als die spätere Auftragserteilung zu bewerten ist. Nach erfolgter Wahl verfügt der Aufsichtsrat nur noch über geringe Einwirkungsmöglichkeiten auf den Abschlussprüfer. Insofern sollte der Wahlvorschlag von der Mehrheit der Aufsichtsratsmitglieder getragen sein. Auch sprechen keine zeitlichen Gründe für eine Übertragung an den Prüfungsausschuss. Die vorbereitenden Arbeiten können durch den Prüfungsausschuss bereits so frühzeitig begonnen werden, dass der Aufsichtsrat im Rahmen seiner regulären Sitzungen über den Wahlvorschlag des Prüfungsausschusses abschließend entscheiden kann.

II. Erteilung des Prüfungsauftrags (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG) 1. Erteilung des Prüfungsauftrags Nach Bekanntgabe des Wahlbeschlusses ist der Aufsichtsrat (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG) gehalten, unverzüglich den Prüfungsauftrag für den Jahres- und den Konzernabschluss zu erteilen (§ 318 Abs. 1 Satz 4 HGB)416. Der Prüfungs___________ 413

Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 153. Hüffer, AktG, § 124, Rn. 13; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 271. 415 Auch § 124 Abs. 3 Satz 2 AktG-E i. d. F. des BilMoG (RefE) schließt eine Delegation nicht aus. 416 Zur Frage der Zulässigkeit eines Vorab-Beschlusses (Erteilung des Prüfungsauftrags bereits vor der Hauptversammung unter der aufschiebenden Bedingung der Bestellung zum Abschlussprüfer) siehe Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 331 f.; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 458; Spindler, in: Spindler/Stilz (Hrsg.), AktG, § 111, Rn. 52; Eine weitere Möglichkeit zur Beschleunigung der Auftragserteilung besteht darin, dass der Abschlussprüfer vor der Wahl ein Angebot zur Durchführung der Jahresabschlussprüfung abgibt, das nach der Wahl durch den Aufsichtsrat/Prüfungsausschuss angenommen wird. Vgl. dazu IDW, PS 220, Tz. 7, WPg 2001, 895. 414

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vertrag ist ein Geschäftsbesorgungsvertrag nach §§ 675, 631 BGB mit Werkvertragscharakter417. Die AG wird dabei durch den Aufsichtsrat vertreten. Bis zur Einfügung des § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG durch das KonTraG erteilte der Vorstand den Prüfungsauftrag. Grund der Verlagerung der Geschäftsführungszuständigkeit vom Vorstand zum Aufsichtsrat war die Stärkung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers vom Vorstand. Der Aufsichtsrat ist durch seine Auftragserteilung alleiniger Ansprechpartner für den Abschlussprüfer in allen den Prüfungsauftrag betreffenden Fragen. Mit der Neuregelung soll betont werden, dass der Abschlussprüfer den Aufsichtsrat – seinen Auftraggeber – bei der Wahrnehmung seiner Überwachungsaufgabe zu unterstützen hat und ihm zuarbeiten soll418. Die Auftragserteilung gibt dem Aufsichtsrat die Möglichkeit, nähere Vereinbarungen über die Prüfungsdurchführung zu treffen und Prüfungsschwerpunkte festzulegen. Diese Möglichkeiten bestanden vor Neuregelung durch das KonTraG nur eingeschränkt. Der Vorstand als mittelbarer Gegenstand der Prüfung konnte nicht festlegen, auf welche Teile der Rechnungslegung der Abschlussprüfer sein besonderes Augenmerk richten sollte419. Im Regelfall ist die Erteilung des Prüfungsauftrags im engeren Sinn ein formaler Akt. Dies soll nicht seine Bedeutung schmälern. Die Vorfestlegungen in Bezug auf die inhaltliche Ausgestaltung des Prüfungsauftrags, die besonderen Prüfungsschwerpunkte und das Honorar – unter der Bedingung der Bestellung des vorgesehenen Abschlussprüfers durch die Hauptversammlung – sind im Regelfall bereits vor der Beschlussfassung über den Wahlvorschlag erfolgt. Nach der Bestellung durch die Hauptversammlung bestünde für den Aufsichtsrat praktisch kein ernsthafter Verhandlungsspielraum mehr. Auch könnte die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers nicht mehr festgestellt werden. Der Auftragserteilung vorgeschaltet ist die aufsichtsratsinterne Willensbildung hinsichtlich des Auftragsumfangs. Der Gegenstand und der Umfang der Prüfung ergibt sich zunächst aus § 317 HGB. Dieser allgemeine Prüfungsinhalt bedarf auf Grund der gesetzlichen Vorgaben keiner Konkretisierung im Prüfungsvertrag. Daneben kann der Aufsichtsrat dem Abschlussprüfer weitere Prüfungsschwerpunkte vorgeben. Von den Prüfungsschwerpunkten unberührt bleiben die vom Prüfer selbst zu bestimmenden Mindeststandards der Prüfung. ___________ 417 BGH NJW 2000, 1107; Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 318, Rn. 3; Winkeljohann/Hellwege, in: BeckBil-Komm, § 318, Rn. 11. 418 Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2568; RegBegr BT-Drucks 13/9712, S. 16; so auch schon die Begründung bei Einführung der obligatorischen Abschlussprüfung im Zuge der kleinen Aktienrechtsreform 1931, vgl. Hommelhoff, in: Hommelhoff/Schubert (Hrsg.), Die Aktienrechtsreform am Ende der Weimarer Republik, S. 85; Quick, ZUG 1990, 217, 231. 419 Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2569.

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Neben dem allgemeinen und besonderen Prüfungsinhalt sollten im Prüfungsauftrag die Einzelheiten der Prüfungstermine und der Zeitpunkt für die späteste Auslieferung des Prüfungsberichts420 vereinbart werden, um so eine zügige Beratung durch den Aufsichtsrat sicherzustellen. Vor allem im Hinblick auf die Empfehlung des DCGK (Tz. 7.1.2 Satz 3), wonach der Konzernabschluss binnen 90 Tagen nach Geschäftsjahresende öffentlich zugänglich sein soll, ist dies zu empfehlen, damit der Prüfungsausschuss frühzeitig seine Sitzungen planen kann. Außerdem421 sollte mit dem Abschlussprüfer vereinbart werden, dass dieser den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses unverzüglich über mögliche Ausschluss- oder Befangenheitsgründe (Tz. 7.2.1 Abs. 2 DCGK), die während der Prüfung auftreten und über alle wesentlichen Prüfungsfeststellungen informiert422. Die Information über die Ausschluss- oder Befangenheitsgründe sollte im Gegensatz zu Tz. 7.2.1 DCGK unabhängig davon erfolgen, ob diese unverzüglich beseitigt werden können oder für länger fortbestehen. Es ist faktisch nur schwer vorstellbar, dass mögliche Ausschluss- oder Befangenheitsgründe restlos – zudem unverzüglich – ausgeräumt werden können. Ferner ist mit dem Abschlussprüfer eine Vereinbarung entsprechend Tz. 7.2.3 Abs. 2 DCGK zu treffen. Die Erteilung des Prüfungsauftrags an den bestellten Abschlussprüfer bedarf eines ausdrücklichen Beschlusses des Aufsichtsrats oder des Prüfungsausschusses, der auch die Honorierung des Abschlussprüfers umfasst. Die Abgabe der formfreien Vertragserklärung kann einzelnen Aufsichtsrats-Mitgliedern, insbesondere dem Aufsichtsrats-Vorsitzenden oder dem Vorsitzenden des Prüfungsausschusses überlassen werden. Soweit Satzung oder Geschäftsordnung des Aufsichtsrats keine Bestimmungen über die Vertretung enthalten, sollte der Aufsichtsrats-Beschluss auch eine Vollmacht für die Erteilung des Prüfungsauftrags beinhalten423.

2. Beteiligung des Prüfungsausschusses Strittig ist, ob der Aufsichtsrat die Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer nach dessen Bestellung durch die Hauptversammlung an den Prüfungsausschuss übertragen kann. ___________ 420

Winkeljohann/Hellwege, in: BeckBil-Komm, § 318, Rn. 16; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 277. 421 Zu weiteren vertraglichen Vereinbarungen siehe § 9 A. 422 Baumann, in: Cromme (Hrsg.), Corporate Governance Report 2004, 43, 54. 423 Hüffer, AktG, § 111, Rn. 12c.

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Nach der zunächst herrschenden Meinung424 bedarf die Auftragserteilung zwingend eines Beschlusses des Gesamtaufsichtsrats. Dem Prüfungsausschuss kann danach lediglich die Vorbereitung der Entscheidung übertragen werden, soweit dieser die Auftragsvergabe und Schwerpunktsetzung nicht zu stark präjudiziert425. Zur Begründung wird angeführt, dass die Auftragserteilung einen Teil der allgemeinen Überwachungsaufgabe und der eignen Prüfung des Jahresabschlusses gemäß § 171 Abs. 1 AktG darstelle, die zu den wesentlichen Aufgaben des Aufsichtsrats zähle. Sie stehe in unmittelbarem Zusammenhang mit dem eigenen Prüfungsauftrag des Aufsichtsrats. Der Prüfungsauftrag an den Abschlussprüfer schaffe die Prüfungsgrundlage und die Voraussetzung für diese eigene und im Kern nach § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG nicht delegierbare Überwachungsaufgabe. Durch die Einfügung der Abschlusskompetenz in § 111 AktG und nicht in § 112 AktG könne man wohl im Wege systematischer Interpretation schließen, dass der Gesamtaufsichtsrat über die Erteilung beschließen müsse, da die Überwachung nach § 111 AktG Aufgabe aller Aufsichtsratsmitglieder sei426. Die vom Gesetzgeber gewünschte stärkere Zusammenarbeit zwischen dem Abschlussprüfer und dem Aufsichtsrat werde bei einer Übertragung der Verantwortung an einen Ausschuss nicht erreicht427. Zudem werde in der Gesetzesbegründung zum KonTraG ausgeführt, dass der Aufsichtsrat vorbereitende Aufgaben an den Ausschuss übertragen kann428. Nach neuerer Ansicht kann der Aufsichtsrat die Vergabe des Prüfungsauftrags auch an einem Ausschuss übertragen429. Die Erteilung des Prüfungsauf___________ 424 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 174; Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2570; Hommelhoff/Mattheus, AG 1998, 249, 257; Mattheus, ZGR 1999, 682, 708; Schindler/Rabenhorst, BB 1998, 1886, 1887; Theisen, DB 1999, 341, 345; Forster, WPg 1998, 41, 42; Ziemons, DB 2000, 77 ff.; Köstler//Zachert/Müller, Aufsichtsratspraxis, Rn. 685; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 310; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 197; Drygala, in: K. Schmidt/Lutter (Hrsg.), AktG, § 111, Rn. 31. 425 Ziemons, DB 2000, 77, 79. 426 Hommelhoff/Mattheus, AG 1998, 249, 257, jedoch davon ausgehend, dass die Abschlusskompetenz des Aufsichtsrats in § 111 Abs. 1 AktG eingefügt wird. 427 Vgl. Theisen, DB 1999, 341, 345. 428 Begr. RegE BT-Drucks. 13/9712, S. 16. 429 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 154; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 457; Hüffer, AktG § 111, Rn. 12c; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 329; Kropff, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 8, Rn. 163; Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 230; Altmeppen, ZGR 2004, 390, 405; Beatge/Lutter (Hrsg.), Abschlussprüfung und Corporate Governance, S. 4 f.; Dörner, WPg 1998, 302, 305; Seibert, in: Dörner/Menold/Pfitzer (Hrsg.), Reform des Aktienrechts, der Rechnungslegung und Prüfung, S. 1, 13 f.; Theisen, BB 2003, 1426, 1429; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 275 f.; Spindler, in: Spindler/Stilz (Hrsg.), AktG, § 111, Rn. 54; Bürgers/Israel, in: Bürgers/Körber (Hrsg.), AktG, § 111, Rn. 16; wohl auch Winkeljohann/Hellwege, in: BeckBil-Komm, § 318, Rn. 14.

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trags sei in § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG nicht genannt und die Praxis müsse sich auf den auch nach Einführung der Auftragskompetenz unveränderten Wortlaut verlassen können dürfen430. Zwar sei anerkannt, dass die Aufzählung der nicht an einen Ausschuss delegierbaren Aufgaben in § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG nicht abschließend sei431, der Gesetzgeber habe aber, im Gegensatz zu § 111 Abs. 3 AktG, die Erteilung des Prüfungsauftrags erkennbar nicht erfassen wollen. Zudem sei die Auftragserteilung nur ein Hilfsgeschäft432 für die Erfüllung der Prüfungspflicht. Der Abschluss des Prüfungsauftrags sei keine organschaftliche Bestellung, sondern nur die Ausgestaltung eines schuldrechtlichen Vertrags433. Ferner lasse sich die Sachkunde des Prüfungsausschusses so besser nutzen. Auch sei der Prüfungsausschuss auf Grund seiner geringen Größe besser für Vertragsverhandlungen geeignet434. Letzterer Ansicht ist zu folgen. Für letztere Ansicht spricht, dass § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG die Erteilung des Prüfungsauftrags nicht unter den Vorbehalt des Aufsichtsrats stellt. Durch die weder im Rahmen der KonTraG- noch der nachfolgenden TransPuG-Gesetzgebung vorgenommene Änderung des § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG gab der Gesetzgeber zu erkennen, dass er eine Delegation – ebenso wie bei der Vorbereitung des Wahlvorschlags – zulassen will. Ferner handelt es sich bei der Auftragserteilung nur um ein Hilfsgeschäft, für das vor der Novellierung des § 111 AktG der Vorstand zuständig war. Die richtigerweise erfolgte Kompetenzverlagerung auf den Aufsichtsrat änderte nicht den Charakter der Beauftragung des Abschlussprüfers, sondern nur die Zuständigkeit. Die organschaftliche Bestellung erfolgt durch die Hauptversammlung. Dem Prüfungsausschuss verbleibt somit nur noch ein geringer Verhandlungsspielraum. Insofern stellt der Wahlvorschlag in seiner praktischen Reichweite die wesentliche Vorentscheidung dar. Jedoch verbleiben dem Aufsichtsrat nach einer Überweisung der Zuständigkeit ausreichende Einflussmöglichkeiten. Ist der Aufsichtsrat etwa nach frühzeitiger Berichterstattung durch den Prüfungsausschuss mit dessen Wahlvorschlag nicht einverstanden, so kann er dem Prüfungsausschuss kurzfristig die Kompetenz zum Abschluss des Prüfungsauftrags entziehen, die Verhandlungen in seinem Sinne führen und den Vertrag selbst abschließen. Zur Sicherung seines Einflusses sollte der Aufsichtsrat dem Prüfungsausschuss daher keine Berechtigung zur Auftragserteilung im Wege eines ___________ 430

Hüffer, AktG § 111, Rn. 12c; dem folgend Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147,

154. 431 Vgl etwa Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 623; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 17 ff.; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 3; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 357; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 151. 432 Hüffer, AktG § 111, Rn. 12c. 433 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 329. 434 Hüffer, AktG § 111, Rn. 12c.

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Vorab-Beschlusses erteilen. Denn in diesem Fall würde der Prüfungsausschuss bereits vor der Hauptversammlung unter der aufschiebenden Bedingung der Bestellung den Prüfungsauftrag erteilen können435 und dem Aufsichtsrat damit weitestgehend seine (nachträgliche) Einwirkungsmöglichkeit nehmen. Auch spricht für die Delegationsmöglichkeit, dass die Sachkunde der Mitglieder des Prüfungsausschusses für die Vertragsverhandlungen mit dem Abschlussprüfer besser genutzt werden kann. Nicht ausdrücklich stützen kann sich die Ansicht auf den Wortlaut des DCGK. Dieser ist bewusst neutral gehalten436 und spricht sich weder für noch gegen eine abschließende Übertragung aus. Damit der Prüfungsausschuss zeitnah seiner Verpflichtung zur unverzüglichen Erteilung des Prüfungsauftrags nach Bekanntgabe des Wahlbeschlusses für den Jahres- und den Konzernabschluss (§ 318 Abs. 1 Satz 4 HGB) nachkommen kann, sollte er unverzüglich nach der Hauptversammlung seine erste Sitzung abhalten und den Prüfungsauftrag endgültig mit dem neu bestellen Abschlussprüfer formulieren. Über die Erteilung des Prüfungsauftrags und die damit verbunden Einzelheiten hat der Prüfungsausschuss abschließend durch Beschluss zu entscheiden. Der Beschluss sollte eine Vollmacht des Vorsitzenden des Prüfungsausschusses zum Abschluss des Vertrags beinhalten.

III. Festlegung von Prüfungsschwerpunkten Durch die Festlegung von Prüfungsschwerpunkten kann der Prüfungsausschuss seine Überwachung innerhalb des gesetzlichen Rahmens der Abschlussprüfung entsprechend den Gegebenheiten des Unternehmens oder des Konzern strukturieren und akzentuieren sowie zusätzliche, nicht vom Pflichtprogramm des Prüfers erfasste Aspekte untersuchen lassen437. Regelmäßig erfolgt die Vorfestlegung der besonderen Prüfungsschwerpunkte im Hinblick auf die notwendige Expertise des Abschlussprüfers und der damit verbunden Kosten bereits vor der Beschlussfassung über den Wahlvorschlag. Aber auch nach der Auftragserteilung können durch den Prüfungsausschuss vertiefte Prüfungen veranlasst werden. Der Abschlussprüfer ist dann aber nicht mehr verpflichtet, einen ___________ 435 Zur Zulässigkeit vgl. Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 331 f.; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 458; besser sofern aus zeitlichen Gründen notwendig: Annahme eines bereits vorliegenden Angebots des Abschlussprüfers zur Durchführung der Abschlussprüfung. Vgl. dazu IDW, PS 220, Tz. 7, WPg 2001, 895. 436 So auch Köstler/Zachert/Müller, Aufsichtsratspraxis, Rn. 685. 437 Hommelhoff, DB1998, 2567, 2569; Forster, WPg 1998, 41, 43; Winkeljohann/Hellwege, in: BeckBil-Komm, § 318, Rn. 14; A/D/S, § 318 HGB, Rn. 173; Ziemons, DB 2000, 77, 78; Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 318, Rn. 1; zur Abgrenzung von Prüfungsschwerpunkten und Ergänzungen des Prüfungsauftrags vgl. IDW, PS 220, Tz. 20, WPg 2001, 895.

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Auftrag zur Ergänzung der Abschlussprüfung anzunehmen438. Wurde dem Prüfungsausschuss nicht das Recht eingeräumt, Prüfungsschwerpunkte zu vereinbaren bzw. wurde ihm das Recht zur Erteilung des Prüfungsauftrags nicht übertragen, sollte er dem Aufsichtsrat die Festlegung von Prüfungsschwerpunkten vorschlagen und die Schwerpunkte vorbereiten. Die vereinbarten Schwerpunkte modifizieren nicht den gesetzlichen Mindestumfang der Abschlussprüfung, sondern gehen über diesen hinaus. Die eigene Verantwortung des Abschlussprüfers zur Einhaltung des gesetzlich festgelegten Mindeststandards der Abschlussprüfung wird durch die Schwerpunktsetzung nicht berührt. Der Umfang der Abschlussprüfung und die Grundsätze ihrer Durchführung sind durch § 317 HGB gesetzlich festgelegt, ohne damit einen detaillierten Prüfungsauftrag vorzugeben. Als Auftraggeber der Abschlussprüfung hat der Prüfungsausschuss daher das Recht und die Pflicht, durch entsprechende Schwerpunktsetzungen den Abschlussprüfer zur Prüfung von seiner Meinung nach problematischen Unternehmensbereichen zu veranlassen439. Bei Bestehen von Anhaltspunkten können die Schwerpunkte auch auf Bereiche außerhalb der Rechnungslegung erstreckt werden440. Vor der Festlegung der Prüfungsschwerpunke sollte sich der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer beraten und um Anregungen bitten441. Dies ist insbesondere dann sinnvoll, wenn der Abschlussprüfer auf Grund vorangegangener Abschlussprüfungen über die Gesellschaft und ihre geschäftlichen Aktivitäten gut informiert ist. Zusätzlich sollte der Prüfungsausschuss die sich aus seiner konkreten Erfahrung, den Berichten der Internen Revision und den Berichten des Vorstands ergebenden risikobehafteten Umstände als Prüfungsschwerpunkte festlegen. Anregungen des Aufsichtsrats sind zwingend zu berücksichtigen. Im Regelfall bietet es sich an, unabhängig vom konkreten Abschlussprüfer, die Prüfungsschwerpunkte für mehrere Jahre im Rahmen mehrjähriger Prüfungsprogramme festzulegen442. In seiner Berichterstattung an das Plenum sollte der Prüfungsausschuss – auch aus Dokumentationsgründen – danach differenzieren, welche Prüfungsschwerpunkte auf seinen Vorschlag vereinbart und welche auf Anregung des Abschlussprüfers festgelegt wurden. ___________ 438

IDW, PS 220, Tz. 29, WPg 2001, 895. Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 467; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 320; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 12d (hält vorab erfolgte Schwerpunktsetzung für wenig sinnvoll); Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 199; a. A. Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 374. 440 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 467; Kropff, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 8, Rn. 157. 441 Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2569; Nonnenmacher/Pohle/v. Werder, DB 2007, 2412, 2414. 442 Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2569, Fn. 30; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 326; Kropff, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 8, Rn. 157. 439

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Prüfungsschwerpunkte können z. B. Kontrollsysteme, Derivatehandel, Wechselkursabsicherungen, Vorratsbewertungen, ausländische Tochtergesellschaften oder außerbilanzielle Geschäfte sein. Vor dem Hintergrund jüngster Krisen im Bankensektor, bei denen die Vorstände offenbar die Aufsichtsräte lange Zeit nicht über Risiken unterrichteten443, sollten unternehmensspezifisch auch die laufenden Berichte des Vorstands an den Aufsichtsrat444 zu Prüfungsschwerpunkten bestimmt werden, vor allem die Berichte über das Risikomanagement, die Erkenntnisse der Internen Revision und aufsichtsrechtliche Berichte und Sondergutachten. Der Prüfungsausschuss sollte sich gegenüber dem Abschlussprüfer vertraglich vorbehalten, noch während der Prüfung weitere Prüfungsschwerpunkte benennen zu dürfen. Weitere Prüfungsschwerpunkte können sich nach der erfolgten Koordinierung zwischen Abschlussprüfer und Interner Revision durch den Prüfungsausschuss ergeben. Festgehalten werden sollte ferner auch die Art und Weise der Berichterstattung über die Prüfung der Prüfungsschwerpunkte.

IV. Honorarvereinbarung 1. Honorarvereinbarung bei Auftragserteilung a) Gesetzliche Abschlussprüfung Die Zuständigkeit für die Honorarvereinbarung mit dem Abschlussprüfer liegt beim Aufsichtsrat als Vertreter der Auftraggeberin (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG)445. Bereits im Stadium der Erarbeitung des Wahlvorschlags an die Hauptversammlung hat sich der Aufsichtsrat mit dem vorzuschlagenden Abschlussprüfer über die spätere Honorarvereinbarung zu verständigen. Aus Gründen der Transparenz sollte die Honorarvereinbarung nur Honorarforderungen aus Abschlussprüfungsleistungen erfassen. Honorarforderungen aus Beratungsleistungen sollten gesonderten Vereinbarungen vorbehalten bleiben446. Honorare für Wirtschaftsprüfungsleistungen sind frei zu bestimmen. Eine Gebührenordnung existiert nicht, Erfolgshonorare und fixe Pauschalhonorare ___________ 443 Zu den Vorgängen bei der IKB Deutsche Industriebank AG vgl. FAZ vom 4.8.2007, S. 11. 444 Kritisch dazu, vor allem in Hinblick auf eine mögliche „Erwartungslücke“: Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 296 f., Rn. 286 = BT-Drucks. 14/7515, S. 124, Rn. 286. Eine Beschränkung auf eine Plausibilität und Vollständigkeit sollte ausreichend sein, um den Vorstand in seiner Berichterstattung zu disziplinieren. 445 RegBegr. BT-Drucks 13/9712 S. 16; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 170, Rn. 8; Forster, WPg 1998, 41, 43; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 470. 446 A.A. Baumann, in: Cromme (Hrsg.), Corporate Governance Report 2004, 43, 54.

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sind unzulässig447. Auf Grund ihrer besonderen Kenntnisse sind die Mitglieder des Prüfungsausschusses besonders geeignet, die Angemessenheit der Honorarforderungen zu prüfen. Dabei geht es im Wesentlichen um die anzuwendenden Stundensätze und die in Ansatz zu bringende Wertgebühr. An Stelle des Aufsichtsrats kann der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer die Honorarvereinbarung schließen, da die Honorarvereinbarung ein Teil der Erteilung des Prüfungsauftrags ist448. Möchte der Prüfungsausschuss zur Bewertung des Honorars auch die Meinung des Vorstands einholen, so kann er das Angebot des vorgesehen Abschlussprüfers dem Vorstand zuleiten und diesen um eine unverbindliche Stellungnahme bitten449. Die grundsätzliche Frage, inwieweit der Prüfungsausschuss die vorbereitenden Verhandlungen über die Honorierung des Abschlussprüfers dem Vorstand überlassen kann, kann nicht pauschal beantwortet werden. Zu weitgehend wäre es, dem Vorstand die Verhandlungen zu überlassen450 oder dem Prüfungsausschuss die Mitwirkung des Vorstands vollständig zu verbieten451. In ersterem Fall könnte ein bewusst zwischen Vorstand und Abschlussprüfer „vereinbartes“ überhöhtes Honorar die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers gefährden. Jedoch ist zu berücksichtigen, dass der Prüfungsausschuss nicht über alle Informationen zum Umfang der notwendigen Prüfungsarbeiten verfügt, die für eine Angebotserstellung des vorgesehenen Abschlussprüfers erforderlich sind. Dies gilt vor allem, wenn ein neuer Abschlussprüfer erstmals zur Abgabe eines Angebots aufgefordert wird. Der Prü___________ 447 Forster, WPg 1998, 41, 43; ungenau Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 470; vgl. § 55a Abs. 1 WiPrO; Von der Ermächtigung in § 55 Abs. 1 WiPrO zum Erlass einer Gebührenordnung wurde bislang kein Gebrauch gemacht; Winkeljohann/Hellwege, in: BeckBil-Komm, § 318, Rn. 16; Zugelassen sind jedoch Pauschalhonorare, die eine Anpassung des Honorars an unvorhergesehene Umstände erlauben, vgl. § 27 Abs. 2 Berufssatzung für Wirtschaftsprüfer/vereidigte Buchprüfer. Auch nachdem das BVerfG das Verbot anwaltlicher Erfolgshonorare teilweise für verfassungswidrig erklärte (NJW 2007, 979 ff.), sind Erfolgshonorare für Abschlussprüfer weiterhin nicht vorstellbar. Die Entscheidung zur Erteilung oder Verweigerung eines Testats wird durch den Abschlussprüfer autonom gefällt. Damit steht auch für den Abschlussprüfer kein geeigneter Anknüpfungspunkt zur Ermittlung des „Erfolgs“ zur Verfügung. Ähnlich Kilian, BB 2007, 1061, 1068 f. 448 Zur Gegenauffassung vgl. oben diejenigen, die für die Auftragserteilung einen Plenarvorbehalt annehmen. 449 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 321; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 12d. 450 So aber Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 321. In diese Richtung ebenfalls Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 326; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 272; BT-Drucks. 13/9712, S. 16. 451 Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 201. In der Praxis war es offenbar weit verbreitet, dass der Vorstandsvorsitzende oder der Finanzvorstand entgegen § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG das Prüferhonorar aushandelte (Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 309, Rn. 299 = BT-Drucks. 14/7515, S. 129, Rn. 299).

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fungsausschuss sollte daher den Vorstand zur Erstellung einer schriftlichen Leistungsbeschreibung auffordern. Diese Leistungsbeschreibung ist dann durch den Prüfungsausschuss um die Leistungen zu erweitern, die der Abschlussprüfer gegenüber dem Aufsichtsrat und dem Prüfungsausschuss zu erbringen hat. Dabei ist an die Teilnahme und Berichtspflicht des Abschlussprüfers (§ 171 Abs. 1 Satz 2 AktG), die Teilnahme an Ausschusssitzungen oder an sonstige Leistungen, die der Abschlussprüfer zur Unterstützung und Information des Aufsichtsrats und Prüfungsausschusses erbringt, zu denken. Weiterhin hat der Prüfungsausschuss die Wesentlichkeitsgrenzen von Stichproben für die Abschlussprüfung in Abhängigkeit von bestimmten Größenmerkmalen des zu prüfenden Unternehmens festzulegen452. Auf Grund der dabei bestehen erhebliche Ermessensspielräume ist es erforderlich, dass sich der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer über diese Wesentlichkeitsgrenzen abstimmt453. Geringere Wesentlichkeitsgrenzen führen zu einem höheren Prüfungsaufwand, der wiederum zu einer höheren Qualität und Aussagekraft der Abschlussprüfung führt. Auf Grundlage dieser Leistungsbeschreibung sollte der Prüfungsausschuss mit den zur Auswahl stehenden Abschlussprüfern eine Qualitätsstruktur für den Prüfungsauftrag454 entwickeln und die zur Auswahl stehenden Abschlussprüfer zur Abgabe eines (vorläufigen) schriftlichen Angebots auffordern. Zu einer ersten Bewertung bieten sich die Honorare für die Vorjahre als Vergleichsmaßstab an. Im Anschluss daran, kann der Prüfungsausschuss den in Frage kommenden Abschlussprüfern und dem Vorstand gestatten, in nähere Gespräche über den Umfang der Prüfungsaufgabe einzutreten. Weicht das nach diesen Gesprächen vorzulegende verbindliche Angebot wesentlich vom vorläufigen Angebot ab, ist diese Abweichung durch den Abschlussprüfer und ggf. durch den Vorstand zu begründen. Bei Angeboten des Vorjahresprüfers erscheint auf Grund seiner Kenntnisse des Unternehmens im Regelfall keine Unterredung mit dem Vorstand über den Umfang der Prüfungsaufgabe erforderlich. Unverhältnismäßige Erhöhungen zum Vorjahr sollte sich der Prüfungsausschuss ausführlich erläutern lassen. Bei seiner Bewertung der Angebote sollte der Prüfungsausschuss insbesondere auch auf „zu günstige“ Angebote achten. In diesem Fall besteht die Gefahr, dass das Honorar für den Abschlussprüfer nicht kostendeckend ist und dies zu Lasten der Qualität geht, dass der Abschlussprüfer auf Beratungsaufträge durch den Vorstand angewiesen ist oder dass er während der Prüfung einen ___________ 452

Stürz/Harms in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, I 5.1, S. 295. Stürz/Harms in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, I 5.1, S. 295. 454 Baetge/Lutter (Hrsg.), Bericht Arbeitskreis Abschlussprüfung und Corporate Governance, S. 3. 453

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höheren Prüfungsaufwand reklamiert. Letztere beiden Gründe würden seine Unabhängigkeit beeinträchtigen455.

b) Prüfungsschwerpunkte Vereinbart der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer besondere Schwerpunkte der Abschlussprüfung, so sollten diese in der Honorarvereinbarung gesondert vom Honorar für die gesetzliche Abschlussprüfung vereinbart werden. Sofern möglich, sollte der Prüfungsausschuss den vorgesehen Abschlussprüfer erst nach Abgabe des endgültigen Angebots über die gesetzliche Abschlussprüfung zur Abgabe eines gesonderten Angebots über die Prüfungsschwerpunkte auffordern. Dies fördert die Transparenz und stärkt die Unabhängigkeit des Prüfers. Die Verhandlungen über dieses zusätzliche Honorar sollte der Prüfungsausschuss keinesfalls dem Vorstand überlassen. Zum einen wäre der Prüfungsausschuss in diesem Fall gezwungen, dem Vorstand schon frühzeitig die besonderen Prüfungsschwerpunkte mitzuteilen, und zum anderen könnte der Vorstand durch seine Informationen auf den Umfang und die Ausgestaltung der späteren Prüfung Einfluss nehmen.

2. Nachträgliche Honoraranpassung Ausgeschlossen werden sollte auch, dass das Managements im Fall einer nachträglichen Honoraranpassung auf das Honorar Einfluss nehmen kann. Überschreitet der Abschlussprüfer auf Grund höheren Prüfungsaufwands den vereinbarten Honoraransatz, so ist es bislang teilweise üblich, den Vorstand über die Frage der Notwendigkeit des höheren Aufwands entscheiden zu lassen. Damit aber gewinnt der Vorstand Einfluss auf die Honorierung des Abschlussprüfers, der gerade auf Grund seiner negativen Auswirkungen auf die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers durch die Neuregelung der Auftragsvergabe ausgeschlossen werden sollte. Der Prüfungsausschuss sollte daher mit dem Abschlussprüfer vereinbaren, dass dieser ihn frühzeitig auf den erhöhten Prüfungsaufwand hinweist. Abhängig von den dargelegten Gründen hat dann der Prüfungsausschuss über das zusätzliche Honorar autonom zu entscheiden.

___________ 455 So auch Bormann, BB 2002, 190, 192; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 273; Theisen, in: Festgabe 100 Jahre Deloitte, S. 173, 184; siehe § 8 D. IV. 2.

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V. Zusammenarbeit mit dem Abschlussprüfer Die gesetzgeberischen Reformen der letzten Jahre betonen die Verantwortung des Aufsichtsrats im Allgemeinen und für die Rechnungslegung im Besonderen. Der Aufsichtsrat darf sich nicht länger damit begnügen, die Ergebnisse der Abschlussprüfung nach ihrer Durchführung entgegenzunehmen456. Vielmehr muss der Aufsichtsrat von der Erarbeitung des Prüfungsauftrags bis zur Billigung des Jahresabschlusses mit dem Abschlussprüfer kooperieren, um die Prüfungsdurchführung in ihren wesentlichen Aspekten einvernehmlich mit dem Abschlussprüfer festzulegen457. Dies verlangt eine zeitnahe Begleitung der Abschlussprüfung durch den Prüfungsausschuss. Neben der Begleitung der Abschlussprüfung sollte aus Gründen der Effizienz beim Prüfungsausschuss auch die sonstige Zusammenarbeit mit dem Abschlussprüfer gebündelt werden458. Der Prüfungsausschuss soll dazu mit dem Abschlussprüfer eine Offenlegungsvereinbarung entsprechend Tz. 7.2.3 Abs. 1 DCGK im Rahmen der Erteilung des Prüfungsauftrags treffen. Danach hat der Abschlussprüfer den Prüfungsausschuss über alle für die Aufgaben des Aufsichtsrats wesentlichen Feststellungen und Vorkommnisse unverzüglich zu unterrichten, die sich bei der Durchführung der Prüfung ergeben459. Hierzu gehören etwa unerwartet hohe Abschreibungen, Betrugsfälle oder grundlegende Meinungsverschiedenheiten zwischen Abschlussprüfer und Vorstand. In der Vereinbarung sollte näher ausgeführt werden, was im Sinne einer guten Zusammenarbeit zwischen Prüfungsausschuss und Abschlussprüfer unter wesentlichen Feststellungen und Vorkommnissen zu verstehen ist und wie die Unterrichtung zu erfolgen hat. Im Regelfall sollte diese Berichterstattung schriftlich, ggf. mit zusätzlichen mündlichen Erläuterungen, an den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses erfolgen460. Entsprechendes gilt für sog. Management Letter461 und ähnliche Briefe des Abschlussprüfers. Der Prüfungsausschuss sollte mit dem Abschlussprüfer aus Gründen der Klarheit vereinbaren, dass Management Letter (und sonstige Sonderberichte) neben dem Vorstand an ihn und an den Vorsitzenden des Aufsichtsrats als Vertreter des Auftraggebers zu richten sind462. ___________ 456

Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2569. Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2569. 458 Nach einer Untersuchung von Peemöller/Warncke (BB 2005, 401, 403) war die Zusammenarbeit mit dem Abschlussprüfer in allen DAX-Gesellschaften Aufgabe des Prüfungsausschusses, jedoch nur bei 71% der MDAX-Gesellschaften. 459 Vgl. IDW, PS 450, Ziffer 18, WPg 2006, 113; kritisch dazu Nonnenmacher, WPgSonderheft 2001, 15, 16 f. 460 Vgl. Warncke, Prüfungsausschuss, S. 256. 461 Zum Begriff siehe § 8 A. V. 4. 462 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 346. 457

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Neben dieser anlassbezogenen Berichterstattung durch den Abschlussprüfer sollte der Vorsitzende des Prüfungsausschusses in regelmäßigem Kontakt mit dem Abschlussprüfer und dem Vorstand über den Fortgang der Abschlussprüfung stehen. Er sollte sich als Vertreter des zuständigen Vertretungsorgans der Gesellschaft zeitnah, im besten Fall parallel, durch den Abschlussprüfer über den Fortgang der Abschlussprüfung unterrichten lassen463. Die Berichte des Abschlussprüfers sollten auch auf etwaige Meinungsverschiedenheiten zwischen dem Abschlussprüfer und dem Vorstand eingehen464. Durch den ständigen Kontakt mit dem Abschlussprüfer kann der Vorsitzende des Prüfungsausschuss erkennen, ob der Abschlussprüfer gefährlich nahe am Vorstand ist oder unabhängig agiert465. Der ständige Kontakt ermöglicht es auch, die Qualifikation und Effizienz des Abschlussprüfers zu beurteilen. Ist absehbar, dass der Abschlussprüfer die vorgesehenen Kosten der Abschlussprüfung überschreiten wird, so hat er den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses unter Darlegung der Gründe unverzüglich zu unterrichten. In den Sitzungen des Prüfungsausschusses hat der Vorsitzende den weiteren Mitgliedern über seine erlangten Informationen zu berichten. Zusätzlich sollte der Abschlussprüfer über seine bisherigen Erkenntnisse und den Fortgang berichten. Damit der Prüfungsausschuss die Abschlussprüfung zeitnah begleiten kann, sollte der Abschlussprüfer insbesondere auf bisher aufgetretene komplizierte Bewertungsfragen, wichtige Geschäftsprozesse oder die vorgesehene Ausübung von Bewertungswahlrechten eingehen. Eine Zustimmung des Vorstands ist keinesfalls erforderlich. Über seine Berichte an den Prüfungsausschuss hat der Abschlussprüfer Vertraulichkeit gegenüber dem Vorstand zu wahren466. Gleiches gilt für die Diskussion im Prüfungsausschuss. Als Teil seiner Zusammenarbeit sollte der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer vereinbaren, dass er zeitgleich mit dem Vorstand den Entwurf des Prüfungsberichts (Vorwegexemplar) erhält467. Dabei handelt es sich nicht um den endgültigen Prüfungsbericht, der dem Vorstand gem. § 321 Abs. 5 Satz 2 HGB vor Zuleitung an den Aufsichtsrat mit der Gelegenheit zur Stellungnahme zu übermitteln ist, sondern um eine noch nicht endgültige Entwurfsfassung. Eine spätere Divergenz zwischen dem Entwurf und dem endgültigen Prüfungsbericht gibt dem Prüfungsausschuss Gelegenheit zur detaillierten Nachfrage gegenüber dem Abschlussprüfer. Nach Stellungnahme des Vorstands zum endgül-

___________ 463

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 334. Warncke, Prüfungsausschuss, S. 257. 465 Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 150. 466 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 137 (nur auf Verlangen). 467 Zu Einzelheiten siehe § 8 A. IV. 464

§ 9 Zusätzliche Aufgaben und Rechte des Prüfungsausschusses

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tigen Prüfungsbericht ist der Prüfungsbericht dem Prüfungsausschuss direkt vom Abschlussprüfer zuzuleiten.

§ 9 Zusätzliche Aufgaben und Rechte des Prüfungsausschusses Tz. 5.3.2 DCGK hebt aus dem Aufgabenspektrum des Aufsichtsrats bestimmte Aufgaben expressis verbis heraus und weist diese dem Prüfungsausschuss als „Mindestaufgabe“ zu. Neben diesen nicht enumerativen Mindestaufgaben steht es im Ermessen des Aufsichtsrats, die Aufgaben des Prüfungsausschusses unternehmensspezifisch zu erweitern und auf die Belange der Gesellschaft maßzuschneidern. Eine explizite Aufforderung dazu ist dem DCGK nicht zu entnehmen. Die Delegation kann jedoch nur solche Aufgaben umfassen, die der Aufsichtsrat selbst wahrzunehmen berechtigt ist. Die weiteren Aufgaben des Prüfungsausschusses sind abhängig von der Größe der Gesellschaft, der Branchenzugehörigkeit, der Internationalisierung, der Komplexität und der Diversifikation der Geschäftsvorfälle und des Unternehmens, dem Geschäftsgegenstand, dem Grad der Konzernierung, dem regulatorischen Umfeld, den internationalen Rechtsvorschriften, den personellen Fähig- und Möglichkeiten der Aufsichtsratsmitglieder, dem Führungsstil der Unternehmensleitung, der Aktionärsstruktur, den Erwartungen des Kapitalmarkts und den Aufgabenbereichen weiterer Ausschüsse unternehmensindividuell zu ermitteln.

A. Vertragliche Regelungen mit dem Abschlussprüfer I. Zusammenarbeit mit der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR) Die Durchsetzung der Rechnungslegungsnormen (Enforcement) ist in Deutschland zweistufig organisiert. Auf der ersten Stufe der Durchsetzung wird die privatrechtlich organisierte und vom Bundesjustizministerium im Einvernehmen mit dem Bundesfinanzministerium anerkannte Deutsche Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR) tätig468. Auf der zweiten Stufe greift die BaFin ein, welche die Durchführung von Prüfungen und die Veröffentlichung von Bilanzfehlern mit hoheitlichen Mitteln (§§ 342b ff. HGB, §§ 37n ff. WpHG) durch___________ 468 Im Jahr 2006 wurden durch die Prüfstelle bei 19 börsennotierten Aktiengesellschaften Fehler in der Rechnungslegung aufgedeckt. 13 dieser Fälle gingen auf Stichproben zurück, 6 auf Verdachtsmeldungen. Vgl. FAZ vom 23. Februar 2007, Seite 13.

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setzen kann469. In dieser zweiten Stufe ist der Abschlussprüfer gem. § 37o Abs. 4 WpHG gesetzlich zur Auskunftserteilung und Vorlage von Unterlagen verpflichtet, soweit dies für die Prüfung erforderlich ist. Eine vergleichbare Auskunftspflicht des Abschlussprüfers gegenüber der Prüfstelle, die zum einen während des Gesetzgebungsverfahrens scharf kritisiert470 und zum anderen gefordert471 wurde, besteht nicht. Wirkt das Unternehmen an der Prüfung durch die Prüfstelle in der ersten Stufe nicht mit, ist der Abschlussprüfer demzufolge gegenüber der Prüfstelle zur Auskunftserteilung nicht berechtigt. Wirkt das Unternehmen an der Prüfung durch die Prüfstelle freiwillig mit, normiert § 342b Abs. 4 Satz 1 HGB eine umfassende Verpflichtung der gesetzlichen Vertreter des Unternehmens und der Personen, derer sie sich bei der Mitwirkung bedienen, zur richtigen und vollständigen Erteilung von Auskünften und Vorlage von Unterlagen. Auf die daraus sich ergebende (theoretische) Frage, ob die Prüfstelle verlangen darf, dass das betreffende Unternehmen seinen Abschlussprüfer in das Prüfverfahren einbezieht und von der Schweigepflicht gegenüber der Prüfstelle befreit472, soll hier nicht weiter eingegangen werden. Die Einschaltung des Abschlussprüfers dient zum einen der zügigen Verfahrensabwicklung und zum anderen ist ein schützenswertes Interesse an der Aufrechterhaltung der Schweigepflicht des Unternehmens-Abschlussprüfers nicht ersichtlich473. Sofern das Unternehmen keine Einbeziehung des Abschlussprüfers wünscht, steht es ihm frei, die Prüfung durch die Prüfstelle zu beenden. Von wesentlicher Bedeutung für das Unternehmen ist es, wie es seinerseits erreichen kann, dass der Abschlussprüfer an der Prüfung durch die Prüfstelle mitwirkt. Eine vollständige oder teilweise Verweigerung des Abschlussprüfers kann, obwohl sich das Unternehmen um dessen Mitwirkung bemüht, im Ergebnis dazu führen, auch wenn dies nicht dem Unternehmen zugerechnet werden kann, dass sich das weitere Verfahren wie bei einer Verweigerung des Unternehmens gestaltet474. Die Prüfstelle hat die fehlende Mitwirkung gem. § 342b Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 HGB der BaFin zu berichten. Diese kann dann auf der zweiten Stufe die Prüfung mit öffentlich-rechtlichen Mitteln durchsetzen. Ord___________ 469

Zum Rechtsschutz im Enforcement-Verfahren siehe Gelhausen/Hönsch, AG 2007, 308 ff.; zum Umfang der Veröffentlichungspflicht und zur Wesentlichkeit des Verstoßes siehe OLG Frankfurt, AG 2007, 675 ff. 470 IDW, Stellungnahme zum Entwurf eines BilKoG vom 19.01.2004, S. 9. 471 Müßig, NZG 2004, 796, 801; Hommelhoff/Mattheus, BB 2004, 93, 98. 472 Dafür: Bräutigam/Heyer, AG 2006, 188, 191 ff.; Müller, ZHR 168 (2004), 415, 417 f.; Kämpfer, BB 2005, Beilage Nr. 3, 13, 15; dagegen: Gelhausen/Hönsch, AG 2005, 511, 521. 473 Bräutigam/Heyer, AG 2006, 188, 191 ff. 474 So Bräutigam/Heyer, AG 2006, 188, 193.

§ 9 Zusätzliche Aufgaben und Rechte des Prüfungsausschusses

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net die BaFin eine Prüfung wegen mangelnder Kooperation aufgrund des Berichts der Prüfstelle (§ 37p Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 WpHG) an, so kann sie ihre Anordnung und den Grund nach § 37o Abs. 1 Satz 5 WpHG im elektronischen Bundesanzeiger bekannt machen. Eine solche Bekanntmachung wäre für das Unternehmen regelmäßig mit weit reichenden Folgen an den Kapitalmärkten verbunden. Aus dem bereits erfüllten Prüfungsauftrag einen Anspruch des Unternehmens gegen den Abschlussprüfer auf nachlaufende Mitwirkung bei der Prüfung durch die Prüfstelle herzuleiten, erscheint fraglich475. Nach einer anderen Meinung könnte eine solche nachlaufende Mitwirkungspflicht jedenfalls bei Prüfaufträgen, die unter der Geltung des neuen Rechts erteilt wurden, in Betracht kommen476. Eine erfolgreiche gerichtliche Erzwingung der Mitwirkung ist somit ungewiss und käme aus Zeitgründen kaum in Betracht. Die Mitwirkung des Abschlussprüfers an einer Prüfung durch die Prüfstelle sollte daher vertraglich geregelt werden. Der Prüfungsausschuss sollte im Prüfungsvertrag (oder im Vorschlag an den Aufsichtsrat) eine Verpflichtung des Abschlussprüfers vorsehen, nach der der Abschlussprüfer – nach vorheriger Entbindung von der Schweigepflicht – verpflichtet ist, mit der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung vollständig zu kooperieren, Auskünfte zu erteilen und auf Verlangen der Prüfstelle alle Arbeitspapiere477 vorzulegen. Zudem sollte der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer vereinbaren, dass dieser gegenüber dem Prüfungsausschuss und ggf. dem Aufsichtsrat Auskunft über die Zusammenarbeit mit der Prüfstelle zu geben hat.

II. Entsprechenserklärung (§ 161 AktG) Der Abschlussprüfer ist nach allgemeiner Ansicht nicht zur Überprüfung der Richtigkeit der von Vorstand und Aufsichtsrat nach § 161 AktG abgegebenen Entsprechenserklärung verpflichtet478. Er hat nur festzustellen, ob die Anhang-

___________ 475 So aber Gelhausen/Hönsch, AG 2005, 511, 521 f.; dagegen: Bräutigam/Heyer, AG 2006, 188, 193. 476 Bräutigam/Heyer, AG 2006, 188, 193. 477 Zum Umfang der Vorlage von Arbeitspapieren auf Verlangen der BaFin im Rahmen der zweiten Enforcement-Stufe gem. § 37o Abs. 4 WpHG vgl. Beschluss OLG Frankfurt/Main, BB 2007, 1383, dazu Paal, BB 2007, 1775. 478 Berg/Stöcker, WM 2002, 1569, 1574; Gelhausen/Hönsch, AG 2002, 529, 533; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 161, Rn. 169; Vetter, DNotZ 2003, 748, 757; Orth/Wader, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 318.

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angaben gem. §§ 285 Satz 1 Nr. 16, 314 Abs. 1 Nr. 8 HGB vorhanden, vollständig und zutreffend sind. Dessen ungeachtet ist durch den Prüfungsausschuss die Kodexempfehlung in Tz. 7.2.3 Abs. 2 DCGK zu berücksichtigen. Nach dieser Empfehlung soll der Abschlussprüfer den Aufsichtsrat informieren, wenn er bei Durchführung der Prüfung Tatsachen feststellt, die in Widerspruch zu der gem. § 161 AktG von Vorstand und Aufsichtsrat abgegebenen Entsprechenserklärung zum DCGK stehen. Hierbei ist zu beachten, dass durch den Abschlussprüfer keine gezielte Prüfung erfolgt. In einer Offenlegungsvereinbarung sollte der Prüfungsausschuss die Pflichten des Abschlussprüfers näher ausgestalten. So kann es sich Empfehlen, den Empfänger der Information und den Zeitpunkt der Übermittlung zu bestimmen. Eine gezielte Prüfung der Entsprechenserklärung ist nur auf einen entsprechenden Beschluss des Aufsichtsrats mit dem Abschlussprüfer zu vereinbaren.

B. Weitergehendere Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers Die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers ist keine unmittelbar erkennbare und messbare Größe479. Sie ist ein geistig, ethisches Verhältnis, das weder voll kontrollierbar noch gestaltbar ist480. Sie ist jedoch Voraussetzung für die Glaubwürdigkeit seiner Stellung als Garant der Rechnungslegung der Gesellschaft. Diese Garantenstellung besteht sowohl gegenüber den Aktionären als auch gegenüber der Öffentlichkeit481. Die Aufgabe des Abschlussprüfers setzt voraus, dass er objektiv und frei von Beeinflussung seiner Tätigkeit nachgeht und das Testat entsprechend seiner eigenen Überzeugung erteilt bzw. verweigert. In Bezug auf die Unabhängigkeit wird unterschieden zwischen der independence in mind und der independence in apperance482. Erstere bezeichnet die tatsächliche Unabhängigkeit des Abschlussprüfers, letztere die wahrgenommene (äußerere) Unabhängigkeit. Wird der Abschlussprüfer unter dem Gesichtspunkt der wahrgenommenen Unabhän___________ 479

Vgl. Ballwieser, in: Lutter (Hrsg.), Der Wirtschaftsprüfer als Element der Corporate Governance, 99, 101; Ferlings/Lanfermann, DB 2002, 2117; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 188. 480 Arbeitskreis Bilanzrecht der Hochschullehrer Rechtswissenschaft, DB 2002, 2663. 481 Die Garantenfunktion gegenüber der Öffentlichkeit ergibt sich aus § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB, wonach der Jahresabschluss zusammen mit dem Bestätigungsvermerk zum Handelsregister einzureichen ist. Vgl. Warncke, Prüfungsausschuss, S. 280; A/D/S, § 319 HGB, Rn. 11; Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, I 2.1, S. 278. 482 Baetge/Matena, in: FS Lück, S. 179, 183.

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gigkeit der Parteilichkeit, der Abhängigkeit oder der Voreingenommenheit verdächtigt, so verliert sein Testtat an Aussagekraft, auch wenn der Prüfer innerlich unabhängig war. Risiken, welche die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers gefährden können, bestehen in mehrfacher Hinsicht. Der Abschlussprüfer steht während seiner Prüfungen notwendigerweise in engem Kontakt mit dem Vorstand der geprüften Gesellschaft. Vor allem bei einer langjährigen Prüfungstätigkeit führt dies oft zu einem guten persönlichen Verhältnis der handelnden Personen. Die notwendige kritische Distanz ist dann oftmals nicht mehr gegeben. Besonders unabhängigkeitsgefährdend sind nach den Erfahrungen der Praxis alle Arten von Beratungsleistungen gegenüber dem zu prüfenden Unternehmen durch den Abschlussprüfer. Die Vergabe von Nichtprüfungsaufträgen an den Abschlussprüfer kann grundsätzlich auch für die geprüfte Gesellschaft vorteilhaft sein. Der die Gesellschaft und deren Abläufe kennende Abschlussprüfer kann Nichtprüfungsaufträge regelmäßig schneller und kostengünstiger ausführen als ein neuer Berater, der in Bezug auf die Gesellschaft über keine Vorkenntnisse verfügt. Neben diesen für die Gesellschaft eher vorteilhaften Aspekten besteht jedoch die Gefahr, dass die Vergabe von Nichtprüfungsleistungen den Abschlussprüfer in seiner Unabhängigkeit beeinträchtigt. Oftmals übersteigen die Honorare aus Nichtprüfungsleistungen diejenigen aus der Abschlussprüfung483. Neben dieser wirtschaftlichen Abhängigkeit besteht vor allem die Gefahr der Selbstprüfung, die den Abschlussprüfer in seiner Beurteilungsfähigkeit eingeschränkt. Dies kann dazu führen, dass er sich im Rahmen der Abschlussprüfung nicht in Widerspruch zu seiner eigenen Beratung setzen will, beispielsweise wenn er der Gesellschaft eine bestimmte, jetzt verlustbringende Strategie oder eine steuerlich im Ergebnis unvorteilhafte Sachverhaltsgestaltung vorgeschlagen hat484. Der Abschlussprüfer wird daher möglicherweise eine weniger eindeutige Darstellung der Risiken akzeptieren, um so seine Fehleinschätzung nicht eingestehen zu müssen485. Gesetzliche Regelungen zur Unterbindung vorgenannter Konstellationen bestehen nur ansatzweise. Wirtschaftsprüfer dürfen zur Vermeidung von Selbstprüfungen nach § 319 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 HGB nicht Abschlussprüfer sein, wenn sie bei der Führung der Bücher oder der Aufstellung des zu prüfenden Jahresabschlusses über die Prüfungstätigkeit hinaus mitgewirkt haben. Entsprechendes gilt für einen Abschlussprüfer, der oder dessen Mitarbeiter persönlich, kapitalmäßig oder wirtschaftlich mit der zu prüfenden Gesellschaft verbunden sind. Zur Verringerung der wirtschaftlichen Abhängigkeiten dürfen die Honora___________ 483

Vgl. Beispiele bei Volhard/Weber, in: FS Ulmer, S. 865, 874. Vgl. Warncke, Prüfungsausschuss, S. 281. 485 Vgl. Warncke, Prüfungsausschuss, S. 281; Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 319a, Rn. 3; Volhard/Weber, in: FS Ulmer, S. 865, 873; Bormann, BB 2002, 190, 191. 484

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re für Prüfungs- und Beratungsaufgaben eines Mandanten in den letzten fünf Jahren nicht mehr als 30 Prozent der Gesamteinnahmen des Abschlussprüfers ausgemacht haben. Zur Stärkung der Unabhängigkeit vom Vorstand aus Gründen der persönlichen Verbundenheit besteht zudem unter bestimmten Voraussetzungen die Pflicht zur internen Rotation des zuständigen Wirtschaftsprüfers. Entsprechend den zuvor genannten und weiteren noch zu behandelnden Problembereichen ist die Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers durch den Prüfungsausschuss kleinteilig einzurichten und vor allem auch auf die Zeit nach Erteilung des Prüfungsauftrags zu erstrecken. Wesentliche Aufgabe des Prüfungsausschusses ist es, zu gewährleisten, dass der bestellte Abschlussprüfer unabhängig handelt, insbesondere gegenüber dem Vorstand. Durch ständigen Kontakt mit dem Abschlussprüfer und dem zuständigen Vorstandsmitglied soll der Vorsitzende des Prüfungsausschuss erkennen, ob der Abschlussprüfer gefährlich nahe am Vorstand ist oder unabhängig agiert486. Aber auch die intensive Zusammenarbeit mit dem Abschlussprüfer ist ein wesentliches Element, um eine zu große Nähe des Abschlussprüfers zum Vorstand zu verhindern487. Fälle der Selbstprüfung und die Gefahr, einträgliche Beratungsmandate in der Zukunft zu verlieren, haben ihren Ausgangspunkt in der Vergabe von Nichtprüfungsleistungen an den Abschlussprüfer. Es ist daher Aufgabe des Prüfungsausschusses, die konzernweite Vergabe von Nichtprüfungsleistungen an den Abschlussprüfer so zu gestalten, dass diese keine negativen Folgen für die Qualität der Abschlussprüfung hat. Dazu bietet es sich insbesondere an, alle über die Abschlussprüfung hinausgehenden Aufträge an den Abschlussprüfer einem Zustimmungsvorbehalt durch den Prüfungsausschuss zu unterwerfen488. Ein weniger weit gehender Ansatz, Zustimmungsvorbehalte nur für bestimmte Beratungsleistungen festzulegen und sonstige Fälle durch Unternehmensgrundsätze zu regeln, ist abzulehnen489. Auch wenn der Vorstand vom Prüfungsausschuss oder Aufsichtsrat aufgestellte Unternehmensgrundsätze im Regelfall befolgen wird, sollten zur effektiven Sicherstellung eines regelkonformen Verhaltens alle Verträge mit dem Abschlussprüfer einem Zustimmungsvorbehalt unterworfen werden. Die vorgeschlagene Klassifizierung der Nichtprüfungsleistungen in solche, die die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers gefährden können, und solche, die die Unabhängigkeit nicht gefährden können, erscheint zudem kaum möglich. Die Zuordnung von konkreten Beratungsaufträgen wäre zudem mit Abgrenzungsschwierigkeiten verbunden. Zudem besteht die Gefahr, ___________ 486

Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 150. Warncke, Prüfungsausschuss, S. 283. 488 Siehe dazu § 9 C. I., zur Konzernproblematik siehe § 15 F. II. 1. 489 So aber Warncke, Prüfungsausschuss, S. 284; Schäfer, ZGR 2004, 416, 427. 487

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dass eine Vielzahl von Aufträgen, die jeweils nicht von einem Zustimmungsvorbehalt erfasst würden, in ihrer Gesamtheit zu einer anderen Bewertung führen. Davon losgelöst ist auch der Aspekt der besseren Informationsversorgung für den Prüfungsausschuss zu berücksichtigen. Neben der Festlegung von umfassenden Zustimmungsvorbehalten bietet sich auch eine vertragliche Begrenzung an. Durch den Prüfungsauftrag kann der Prüfungsausschuss vertraglich die Beratungstätigkeit des Abschlussprüfers für die Gesellschaft und den Konzern begrenzen und zulässige Aufträge des Vorstands über Nichtprüfungsleistungen an seine Zustimmung knüpfen490. Die Berechtigung zum Abschluss einer solchen Vereinbarung folgt unmittelbar aus der Verpflichtung zum Abschluss des Prüfungsauftrags gem. § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG und der damit bezweckten Stärkung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers vom Vorstand und der Betonung der Zusammenarbeit zwischen Aufsichtsrat und Abschlussprüfer. Gefahren für die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers bestehen auch, wenn Mitarbeiter einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft zur zuvor geprüften Gesellschaft wechseln. Zuständig für die Einstellung ist der Vorstand. Der Prüfungsausschuss sollte Leitlinien definieren, unter welchen Bedingungen ein Wechsel grundsätzlich möglich ist491. Davon abgesehen sollten bestimmte Sachlagen rechtlich verbindlichen Zustimmungsvorbehalten unterworfen werden492. Etwa sollte der Wechsel von Partnern oder sonstigen leitenden Mitarbeiten einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft immer einem Zustimmungsvorbehalt unterworfen werden, unabhängig davon, ob diese jemals an einer Abschlussprüfung beteiligt waren. Ebenso sollten alle Mitarbeiter der Wirtschaftsprüfungsgesellschaft(en), die in den letzten drei Jahren an einer Abschlussprüfung beteiligt waren, nur mit Zustimmung des Prüfungsausschusses eingestellt werden dürfen. Neben den vorgenannten eigenen Anstrengungen zur Überwachung der Unabhängigkeit sollte sich der Prüfungsausschuss vom Abschlussprüfer darlegen lassen, über welche Grundsätze und Verfahren er zur Sicherstellung seiner Unabhängigkeit verfügt493.

___________ 490 Siehe etwa § 3.2.5 GO (Audit Committee) ThyssenKrupp: Der Prüfungsausschuss kann im Prüfungsauftrag die Beratungstätigkeit des Abschlussprüfers für die Gesellschaft und für die mit ihr verbundenen Unternehmen begrenzen. Aufträge über zulässige, nicht prüfungsnahe Leistungen sind vom Prüfungsausschuss zu genehmigen. 491 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 283. 492 Siehe dazu § 9 C. II. 493 Vgl. Warncke, Prüfungsausschuss, S. 286.

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C. Zustimmungsvorbehalte und Erteilung der Zustimmung Durch Zustimmungsvorbehalte nach § 111 Abs. 4 Satz 2 AktG kann für bestimmte Arten von Geschäften per Satzung oder Aufsichtsratbeschluss vorgesehen werden, dass diese nur mit Zustimmung des Aufsichtsrats vorgenommen werden dürfen. Zustimmungsvorbehalte sind Instrumente einer präventiven Überwachung der Geschäftsführung494 und ermöglichen dem Aufsichtsrat gestaltenden Einfluss auf die Geschäftsführung des Vorstands495. Als weiterer Grund für die Festlegung von Zustimmungsvorbehalten wird der Aufbau eines Vetorechts des Aufsichtsrats genannt496. Ferner soll mit der Festlegung von Zustimmungsvorbehalten die Informationsversorgung des Aufsichtsrats sichergestellt werden können497. Von ihrer Zielsetzung her, sind Zustimmungsvorbehalte zu Gunsten des Prüfungsausschusses daher nahe liegend. Sie eignen sich in besonderer Weise, dem Prüfungsausschuss im Bereich der Rechnungslegung und ihrer Überwachung Einfluss zu sichern und die Einhaltung verschiedener Corporate Governance Grundsätze zu kontrollieren. § 111 AktG selbst gibt keinen Katalog zustimmungsbedürftiger Geschäfte vor. Bis zur Neufassung des § 111 Abs. 4 Satz 2 AktG durch das TransPuG lag es im pflichtgemäßen Ermessen des Aufsichtsrats, Zustimmungsvorbehalte zu erlassen. Nur rechtswidrige Geschäftsführungsmaßnahmen waren nach Ansicht des Bundesgerichtshofs durch (ad hoc) anzuordnende Zustimmungsvorbehalte zu verhindern498. Nach der Neufassung des § 111 Abs. 4 Satz 2 AktG durch das TransPuG hat die Satzung oder der Aufsichtsrat zwingend zu bestimmen, dass bestimmte Arten von Geschäften nur mit seiner Zustimmung vorgenommen werden dürfen. Für welche Geschäfte der Aufsichtsrat einen Zustimmungsvorbehalt erlassen muss, wird uneinheitlich beantwortet. Nach der herrschenden Lehre soll der Aufsichtsrat für alle Geschäfte von grundlegender Bedeutung ei___________ 494

Hommelhoff, ZGR 1996, 144, 147. BGHZ 114, 127, 130; BGHZ 135, 244, 255; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 583; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 16; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 111, Rn. 26, 36; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 16; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 11. 496 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 106, Fn. 4; krit. dazu Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 585 (wenn ein rechtswidriges Verhalten des Vorstands zu erwarten ist). 497 Leyens, Information des Aufsichtsrats, S. 37; kritisch zur Relevanz im Vergleich zu anderen Möglichkeiten: Semler, in: FS Doralt, S. 609, 616; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 587. 498 BGHZ 124, 111, 127; Kropff, NZG 1998, 613, 616; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 602; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 408; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 79; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 29, Rn. 42. 495

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nen Zustimmungsvorbehalt erlassen müssen499. Entsprechendes sieht auch der DCGK in Tz. 3.3 vor. Gegen diese Ansicht werden jedoch praktische Bedenken, der Wortlaut der Norm, die Absicht des Gesetzgebers nach einer flexiblen Handhabung und der zu nachhaltige Einfluss der Arbeitnehmermitbestimmung auf die Vermögenssituation der Anteilseigner geltend gemacht500. Inhaltliche Grenzen für die Einführung von Zustimmungsvorbehalten ergeben sich aus der grundsätzlichen Trennung von Leitung und Überwachung. Der Kreis der zustimmungsbedürftigen Geschäfte darf nicht so weit gezogen werden, dass eine eigenverantwortliche Geschäftsführung durch den Vorstand unmöglich gemacht würde501. Nach herrschender Meinung bedürfen zustimmungspflichtige Geschäfte daher einer besonderen Bedeutung für die Gesellschaft502. Es ist daher zu fragen, ob die hier in Rede stehenden Zustimmungsvorbehalte diesen Anforderungen genügen. Eine geordnete und glaubwürdige Rechnungslegung ist in hohem Maße für den Unternehmenserfolg mitverantwortlich. Für die Geber von Eigen- und Fremdkapital und für das Unternehmen selbst stellen der Jahresabschluss und die weiteren Kenndaten der Rechnungslegung eine wichtige Informationsquelle dar. Fehler in der Rechnungslegung oder auch nur ein Vertrauensentzug in die Richtigkeit der Rechnungslegung können gravierende Folgen für die Gesellschaft haben, sowohl auf der Seite der Eigenkapitalgeber (Aktienmärkte) als auch auf der Seite der Fremdkapitalgeber (Banken, Anleihemärkte, usw.). Allen mit der Rechnungslegung und ihrer Kontrolle verbundenen Geschäften kommt damit eine besondere Bedeutung für die Gesellschaft zu. Im Hinblick auf Planungsentscheidungen (z. B. Prüfungsplan der Internen Revision) ist zudem weitgehend anerkannt, dass diese von der Zustimmung des Aufsichtsrats abhängig gemacht werden können503. Zudem können auch Personalentscheidungen grundsätzlich der Zustimmungspflicht un___________ 499

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 412; Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 75 f., Rn. 34 = BT-Drucks. 14/7515, S. 38, Rn. 34; Götz, NZG 2002, 599, 602 f.; Lange, DStR 2003, 376, 380; Bosse, DB 2002, 1592, 1594; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 17; Lieder, DB 2004, 2251, 2252 f. 500 Vgl. zum Stand der Diskussion: Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 608 ff. m. w. N. 501 Kropff, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 8, Rn. 36; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 395 ff.; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 639; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 19; Mertens, in: KölnKomm, AktG, § 111 AktG, Rn. 66; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 112; Götz, ZGR 1990, 633, 635; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 29, Rn. 44. 502 Vgl. Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 639; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 399 jeweils m. w. N. 503 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 639; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 399; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 111; Kropff, NZG 1998, 613, 615 f.; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 18 (aber vergleichbar mit bestimmten Geschäftsarten); Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 68.

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terworfen werden, sofern das Übermaßverbot – wovon in folgenden Fällen auszugehen ist – beachtet wird504. Zur Festlegung von Zustimmungsvorbehalten ist ein Beschluss des Gesamtaufsichtsrats erforderlich, ein Beschluss des Prüfungsausschusses genügt nicht505. Die Zustimmungsentscheidung selbst kann dem Prüfungsausschuss übertragen werden. § 107 Abs. 2 Satz 2 AktG steht einer Übertragung an den Prüfungsausschuss nicht entgegen, da dieser nur die Festlegung von Zustimmungsvorbehalten betrifft, nicht aber die Zustimmungsentscheidung506. Des Überblicks wegen empfiehlt es sich, dauerhafte Zustimmungsvorbehalte in die Geschäftsordnung des Vorstands aufzunehmen. Zusätzlich sollte der Abschlussprüfer über ihn betreffende Zustimmungsvorbehalte informiert werden. Hält der Aufsichtsrat weitere Zustimmungsvorbehalte für erforderlich, kann er diese auch ad hoc begründen. Nach h. M. ist es in Ausnahmefällen zulässig, Zustimmungsvorbehalte auch für Einzelgeschäfte zu begründen507. Die Erteilung der Zustimmung sollte an den Prüfungsausschuss delegiert werden508, um die Sachkunde und Erfahrung seiner Mitglieder zur besseren Beurteilung der möglichen Auswirkungen auf die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers nutzen zu können. Auch unter dem Gesichtspunkt einer im Vergleich zum Gesamtaufsichtsrat höheren Sitzungsfrequenz und eines schneller durchführbaren schriftlichen Verfahrens (§ 108 Abs. 4 AktG) und der damit einhergehenden schnelleren Bearbeitung der Vorstandsanträge auf Zustimmung, sollte dem Prüfungsausschuss die Zustimmungsentscheidung übertragen werden. Ob der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss seine Zustimmung erteilt, liegt in seinem Ermessen. Es handelt sich dabei um ein unternehmerisches Ermessen509. Verstößt das vom Vorstand beabsichtigte Geschäft gegen Satzung und Gesetz, hat er seine Zustimmung zu verweigern. Hält der Aufsichtsrat bzw.

___________ 504

Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 639. Siehe § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG. 506 Hüffer, AktG, § 111, Rn. 19; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 353, § 111, Rn. 409; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 660, §107, Rn. 393. 507 BGHZ 124, 111, 127; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 398, 413; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 110; Hoffmann-Becking, in: MünchHdbGesR AG, § 29, Rn. 43; Boujong, AG 1995, 203, 205. 508 Zur Zulässigkeit der Übertragung der Zustimmungsentscheidung an einen Ausschuss: Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 155; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 19. 509 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 667; Brouwer, Zustimmungsvorbehalte des Aufsichtsrats (im Druck), § 5 B. I. 1.; Lohse, Unternehmerisches Ermessen, S. 131 ff.; Mutter, Unternehmerische Entscheidungen und Haftung des Aufsichtsrats der AG, S. 151 f. 505

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der Prüfungsausschuss das Geschäft entgegen der Ansicht des Vorstands für unzweckmäßig, so kann er seine Zustimmung ablehnen510.

I. Vorab-Genehmigungsverfahren (pre-approval) für Nichtprüfungsleistungen Nach dem US-amerikanischen SOX hat das Audit Committee einer börsennotierten Gesellschaft grundsätzlich vorab zu genehmigen (pre-approval), ob der Abschlussprüfer mit Prüfungs- oder Nichtprüfungsleistungen (Non-Audit Services) beauftragt werden darf511. Darüber hinaus gilt ein Katalog von Leistungen, die der Abschlussprüfer auch mit Zustimmung des Audit Committees im Regelfall nicht erbringen darf512. Sowohl der Verbotskatalog als auch das Zustimmungserfordernis gelten konzernweit. Die Empfehlung der EUKommission513 sieht eine detaillierte Unterrichtung des Aufsichtsrats durch den Abschlussprüfer vor. In Deutschland sieht der DCGK in Tz. 7.2.1 Satz 1 lediglich vor, dass der Prüfungsausschuss vor Unterbreitung des Vorschlags zur Wahl des Abschlussprüfers eine Unabhängigkeitserklärung des vorgesehenen Prüfers einholen soll514. Die Erklärung soll sich nach Satz 2 auch darauf erstrecken, in welchem Umfang im vorausgegangenen Jahr andere Leistungen für das Unternehmen, insbesondere auf dem Beratungssektor, erbracht wurden bzw. für das folgende Jahr vertraglich vereinbart worden sind. Damit werden von der Unabhängigkeitserklärung auch Beratungsverträge zwischen dem Unternehmen und dem Abschlussprüfer erfasst515. Unter Hinweis auf einen möglichen Zustimmungsvorbehalt lehnte es die Regierungskommission Corporate Governance ab, die Genehmigung von Nichtprüfungsleistungen durch den Aufsichtsrat gesetzlich zu verankern516. ___________ 510

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 444; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 667. 511 Sec. 202 SOX = Sec. 10A (h), (i)(1)(A) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j1(h), (i)(1)(A). 512 Sec. 201 (a), (b) SOX = Sec. 10A (g), (h) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1(g), (h), 15 U.S.C. 7231. 513 Empfehlung der Kommission vom 16. Mai 2002 Unabhängigkeit des Abschlussprüfers in der EU – Grundprinzipien, ABl. (EG) L 191 vom 19.7.2002, S. 39, A. 4. 1. 2. 514 Zum Inhalt siehe § 8 C. I. 515 Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 361; Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 7.2.1, Rn. 1359; Röhricht, WPg-Sonderheft 2001, 80, 88. 516 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 313, Rn. 305 = BTDrucks. 14/7515, S. 131, Rn. 305.

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Aus Gründen der effektiven Erfüllung der Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats, aber vor allem zur besseren Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers, sollten alle vertraglichen Beziehungen zwischen dem Abschlussprüfer und der Gesellschaft nur mit Zustimmung des Prüfungsausschusses aufgenommen oder fortgeführt werden dürfen517. Nur wenn jeder Auftrag an den Abschlussprüfer von einer Zustimmung abhängig ist, erhält der Prüfungsausschuss die Möglichkeit, vor Erteilung des Beratungsauftrags an den Abschlussprüfer umfassend zu prüfen, ob durch diesen Beratungsauftrag die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers gefährdet wird. Des Weiteren wird dadurch sichergestellt, dass der Prüfungsausschuss von allen Beratungsaufträgen an den Abschlussprüfer erfährt und die in § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG (Auftragserteilung) zum Ausdruck gekommene gesetzliche Intention nicht unterlaufen wird518. Teilweise wird in der Literatur wenig überzeugend eine analoge Anwendung des § 114 AktG angenommen519. Danach wäre unabhängig von besonderen Maßnahmen des Aufsichtsrats oder der Satzung eine Zustimmungspflicht des Aufsichtsrats für alle Verträge mit dem Abschlussprüfer gegeben. Zur Vermeidung von Umgehungen sollten nicht nur die Beratungsaufträge direkt mit dem Abschlussprüfer einem Zustimmungsvorbehalt unterworfen werden. Zusätzlich sollten in Anlehnung an § 319 Abs. 3 letzter Halbs. HGB Beratungsleistungen von einem Unternehmen, die für die zu prüfende Gesellschaft ausgeübt werden, bei dem der prüfende Wirtschaftsprüfer gesetzlicher Vertreter, Arbeitnehmer, Mitglied des Aufsichtsrats oder der Wirtschaftsprüfer oder die Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Gesellschafter ist, der mehr als 20 % der den Gesellschaftern zustehenden Stimmrechtsanteile besitzt, einer Zustimmung durch den Prüfungsausschuss bedürfen. Vor seiner Zustimmungsentscheidung hat der Prüfungsausschuss zu bewerten und festzustellen, ob eine potentielle Beeinträchtigung der Unabhängigkeit gegeben ist. In finanzieller Hinsicht hat er das Honorar für die Beratungsleistung(en) ins Verhältnis zum Honorar aus der Abschlussprüfung und zum Gesamthonorarvolumen des mit der Abschlussprüfung verantwortlich befassten Abschlussprüfers und der mit der Abschlussprüfung beauftragen Wirtschaftsprüfungsgesellschaft zu setzen. In Bezug auf den Inhalt der Beratungsleistung hat der Prüfungsausschuss zu bewerten, ob im Rahmen der späteren Abschluss___________ 517

So auch: Semler, in: FS Peter Doralt, S. 609, 619; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 316; Kropff, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, Anlage § 8-1, § 1 (1) Nr. 10. d); Hüffer, AktG, § 111, Rn. 12a; Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 155; Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 362; Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 191; Bormann, BB 2002, 190, 196; für Differenzierung: Warncke, Prüfungsausschuss, S. 284. 518 Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 361. 519 Hellwig, ZIP 1999, 2117, 2125 ff.; Marx, ZGR 2002, 292, 313 f.; Volhard/Weber, in: FS Ulmer, S. 865, 880 ff.

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prüfung unter dem Gesichtspunkt der Selbstprüfung die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers gefährdet sein könnte und ob dadurch die Qualität der Abschlussprüfung beeinträchtigt wird. Sollten sich nach Meinung des Prüfungsausschusses Anhaltspunkte für eine Gefährdung der Unabhängigkeit ergeben, hat er im Regelfall die Zustimmung zu verweigern. Sollte im Einzelfall trotz Gefährdung der Unabhängigkeit eine Beratung aus fachlichen oder zeitlichen Gründen nur durch den mit der Abschlussprüfung beauftragen Wirtschaftsprüfer oder der Wirtschaftsprüfungsgesellschaft möglich sein, so darf der Prüfungsausschuss dem Beratungsauftrag nur zustimmen, wenn er zur angemessenen inhaltlichen Prüfung möglicher Auswirkungen der Gefährdung der Unabhängigkeit in der Lage ist. Besteht die daraus erwachsende Gefährdung der Unabhängigkeit längerfristig, so hat der Prüfungsausschuss der Hauptversammlung einen anderen Abschlussprüfer vorzuschlagen.

II. Einstellung von ehemaligen Mitarbeitern des Abschlussprüfers Ein weiteres Problem hinsichtlich der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers stellt sich dann, wenn ein Mitglied des Prüfungsteams520 einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, das zuvor an der Prüfung der Gesellschaft beteiligt war, zu dieser Gesellschaft wechselt oder wenn ein Partner der prüfenden Wirtschaftsprüfungsgesellschaft auf eine leitende Position im Unternehmen wechselt. Dieser Punkt ist – wenn auch mit unterschiedlicher Zielrichtung – sowohl im SOX (Sec. 206) als auch in der EU-Empfehlung erwähnt. Die EU-Empfehlung521 richtet sich insoweit an das geprüfte Unternehmen und empfiehlt, dass ein Zeitraum von wenigstens zwei Jahren vergehen sollte, bevor ein ehemaliger Prüfungspartner mit Schlüsselfunktionen eine Managementposition mit Schlüsselfunktion bei dem geprüften Unternehmen annehmen solle. Nach Sec. 206 des SOX ist es für die Wirtschaftsprüfungsgesellschaft ungesetzlich (unlawful), eine Prüfungstätigkeit auszuüben, wenn ein bei dem Mandanten beschäftigter Mitarbeiter in einer Schlüsselposition noch während der vorangegangenen EinJahres-Periode bei der Wirtschaftsprüfungsgesellschaft angestellt und an der Prüfung des betreffenden Unternehmens beteiligt war. Der DCGK enthält hierzu keine Regelung. Der Zustimmungsvorbehalt sollte vorsehen, dass der Prüfungsausschuss jeder Einstellung von ehemaligen Mitarbeitern von Wirtschaftsprüfungsgesell___________ 520

Vgl. zum Definitionsansatz eines Prüfungsteams Peemöller/Oberste-Padtberg, DStR 2001, 1813, 1814. 521 Empfehlung der Kommission vom 16. Mai 2002 Unabhängigkeit des Abschlussprüfers in der EU – Grundprinzipien, ABl. (EG) L 191 vom 19.7.2002, S. 28 f., B 3.3 und B 3.4.

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schaften zuzustimmen hätte, die in wenigstens einem der vorangegangenen zwei Jahre die Abschlussprüfung durchgeführt haben oder daran beteiligt waren oder mit der Abschlussprüfung für den nächsten Jahresabschluss oder Konzernabschluss beauftragt wurden oder sich um einen solchen Auftrag beworben haben und dieser Mitarbeiter in einer Schlüsselposition Einfluss auf die Erstellung des Jahresabschlusses oder Kontakt mit dem Abschlussprüfer haben würde.

III. Rechnungslegungspolitik und außergewöhnliche Sachverhaltsgestaltungen Der Aufsichtsrat hat nicht nur die Ordnungsmäßigkeit der Rechnungslegung, sondern auch deren Zweckmäßigkeit im Hinblick auf das Unternehmensinteresse zu prüfen522. Um über den Prüfungsausschuss in unternehmerische Entscheidungen rechtzeitig eingebunden zu sein, sollte der Aufsichtsrat die Rechnungslegungspolitik und außergewöhnliche Sachverhaltsgestaltungen, für die der Vorstand zuständig ist, mit einem Zustimmungsvorbehalt versehen523. Außerbilanzielle Geschäfte und Beziehungen (Gründung, Beteiltigung, Finanzierungen, Beratungsverträge, sonstige Verträge) zu nicht zu konsolidierenden Zweckgesellschaften (sog. Special Purpose Vehicles/Entities) sollten grundsätzlich zustimmungspflichtig sein. Im Hinblick auf die Rechnungslegungspolitik kann dies beispielsweise die Ausübung von gesetzlichen Wahlmöglichkeiten betreffen. Außergewöhnliche Sachverhaltsentscheidungen sind unternehmensspezifisch aufgrund empirischer Betrachtungen zu ermitteln und entsprechend festzulegen. Abhängig von der vorgenommen Stufung (Wesentlichkeitsschwellen) der Zustimmungsentscheidung sollte entweder die Vorbereitung des Aufsichtsratsbeschlusses oder die Zustimmungsentscheidung selbst dem Prüfungsausschuss übertragen werden, der sich besser mit der Rechnungslegungspolitik, mit der Ausübung von Ermessensentscheidungen (z. B. bei Bewertungswahlrechten) und mit außergewöhnlichen Sachverhaltsgestaltungen auseinandersetzen kann524.

IV. Prüfungsplanung der Internen Revision Zur Sicherstellung seines Einflusses und einer wirksamen Kontrolle sollte der Aufsichtsrat die Prüfungsplanung der Internen Revision und wesentliche ___________ 522

Siehe dazu § 8 A VI. Scheffler, ZGR 2003, 236, 249. 524 Scheffler, ZGR 2003, 236, 249. 523

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Abweichungen von diesem Prüfungsplan an die Zustimmung des Prüfungsausschusses binden525. Nur so kann von Seiten des Aufsichtsrats sichergestellt werden, dass die Interne Revision ihre Aufgabe als unternehmensinterne Kontrollinstanz erfüllt und alle kritischen Unternehmensvorgänge und Risikofelder regelmäßig und angemessen überprüft526. Zusätzlich ist so sichergestellt, dass der Prüfungsausschuss von wesentlichen Abweichungen vom Prüfungsplan und von den Gründen, die zu diesen Abweichungen führen, erfährt. Wesentliche Abweichungen werden sich vor allem dann ergeben, wenn die Interne Revision als Taskforce für Problemfälle oder in kritischen Unternehmensbereichen eingesetzt wird527.

V. Ernennung und Entlassung des Leiters der Internen Revision Da nicht zuletzt die Person des Leiters der Internen Revision für eine unabhängige und qualifizierte Amtsführung der Internen Revision entscheidend ist, sollte seine Bestellung an die Zustimmung des Prüfungsausschusses gebunden werden. Nur durch Mitbeteiligung an seiner Auswahl kann sich der Prüfungsausschuss von der Unabhängigkeit und Qualifikation überzeugen528. Spiegelbildlich dazu sollte auch die Abberufung an die Zustimmung des Prüfungsausschusses gebunden werden. Nur dadurch kann die notwendige Unabhängigkeit des Leiters der Internen Revision vom Vorstand sichergestellt werden, obgleich erneut darauf hinzuweisen ist, dass der Leiter der Internen Revision wie auch die ganze Interne Revision ein Instrument der Geschäftsführung darstellt und damit dem Vorstand unterstellt ist529.

VI. Outsourcing/Ausgliederung der Internen Revision und der Compliance Schließlich sollte der Aufsichtsrat das Outsourcing als auch das teilweise Outsourcing (Cosourcing) der Internen Revision530 oder der Compliance von ___________ 525

So auch Scheffler, ZGR 2003, 236, 254; ohne Begründung: Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 156. 526 Scheffler, ZGR 2003, 236, 256. 527 Scheffler, ZGR 2003, 236, 255, wobei unklar, ob Informationsbeschaffung über diesen Umweg so gewollt ist. 528 So auch: Scheffler, ZGR 2003, 237, 254; ohne Begründung: Hopt/Roth, in: FS Peter Nobel, S. 147, 156. 529 Siehe dazu oben § 8 B. III. 530 Zur Auslagerung der Internen Revision bei Kreditinstituten siehe BaFin, Mindestanforderungen an das Risikomanagement, Rundschreiben 18/2005, BT 2.4.

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seiner Zustimmung abhängig machen und die Vorbereitung der Zustimmungsentscheidung auf den Prüfungsausschuss übertragen. Ebenso sollte die Ausgliederung der Internen Revision oder der Compliance in eine eigene Konzerntochter (Revisionsgesellschaft)531 einem Zustimmungsvorbehalt unterworfen werden. Durch das Outsourcing der oben genannten Funktionen sind negative Auswirkungen auf die Leistungsfähigkeit zu erwarten532. In Bezug auf den Prüfungsausschuss sind jedoch vor allem negative Auswirkungen auf seine Informationsversorgung zu erwarten. So verliert der Prüfungsausschuss seine rechtlich abgesicherte Position zur Kontaktaufnahme mit den Mitarbeitern der Internen Revision und der Compliance. Ebenso läuft sein Einsichts- und Prüfungsrecht in die Unterlagen der Internen Revision und der Compliance nach § 111 Abs. 2 AktG leer.

D. Zwischenberichterstattung I. Gegenstand Nach Inkrafttreten des TUG533 haben Unternehmen nach § 37w Abs. 1 Satz 1 WpHG534, die im Inland Aktien emittiert haben, für die ersten sechs Monate eines jeden Geschäftsjahrs einen Halbjahresfinanzbericht zu erstellen und diesen unverzüglich, spätestens zwei Monate nach Ablauf des Berichtszeitraums der Öffentlichkeit zur Verfügung zu stellen. Dieser Halbjahresfinanzbericht beinhaltet neben einem verkürzten Abschluss auch einen Zwischenlagebericht als Pflichtbestandteil sowie eine Versicherung der gesetzlichen Vertreter535. Zusätzlich müssen Unternehmen nach § 37x Abs. 1 Satz 1 WpHG im ersten und dritten Quartal des Geschäftsjahres eine Zwischenmitteilung veröffentlichen. Erstellt das Unternehmen einen Quartalsfinanzbericht weitgehend nach den höheren Anforderungen für Halbjahresfinanzberichte, so entfällt die Pflicht, einen Zwischenbericht zu veröffentlichen (§ 37x Abs. 3 Satz 1 WpHG). ___________ 531

Vgl. Hofmann, Prüfungs-Hdb., S. 135. Siehe etwa bei Bürkle, in: Hauschka (Hrsg.), Corporate Compliance, § 8, Rn. 38. 533 Gesetz zur Umsetzung der Richtlinie 2004/109/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 15. Dezember 2004 zur Harmonisierung der Transparenzanforderungen in Bezug auf Informationen über Emittenten, deren Wertpapiere zum Handel auf einem geregelten Markt zugelassen sind, und zur Änderung der Richtlinie 2001/34/EG (Transparenzrichtlinie-Umsetzungsgesetz – TUG) vom 5. Januar 2007, BGBl. I S. 10 ff. 534 Vor Inkrafttreten des TUG war der Emittent von zum amtlichen Markt einer deutschen Wertpapierbörse zugelassenen Wertpapieren nach § 40 BörsG a. F. verpflichtet, innerhalb des Geschäftsjahres regelmäßig mindestens einen Zwischenbericht zu veröffentlichen. Zum Inhalt vgl. § 53 BörsZulV a. F. 535 Sog. Bilanzeid nach den Vorgaben der §§ 264 Abs. 2 Satz 3 und 289 Abs. 1 Satz 5 HGB. 532

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Neben der gesetzlichen Zwischenberichtspflicht sind die Emittenten von Aktien segmentabhängig verpflichtet, Quartalsfinanzberichte zu veröffentlichen536. Der verkürzte Abschluss und der Zwischenlagebericht des Halbjahresfinanzberichts kann einer prüferischen Durchsicht durch einen Abschlussprüfer unterzogen werden (§ 37w Abs. 5 Satz 1 WpHG)537. Das Ergebnis der prüferischen Durchsicht ist durch den Abschlussprüfer in einer Bescheinigung zum Halbjahresfinanzbericht zusammenzufassen und mit dem Halbjahresfinanzbericht zu veröffentlichen. Wurde der verkürzte Abschluss und der Zwischenlagebericht entsprechend § 317 HGB geprüft, ist der Bestätigungsvermerk oder der Vermerk über seine Versagung vollständig wiederzugeben. Unterblieb eine prüferische Durchsicht bzw. eine Prüfung entsprechend § 317 HGB, so ist auch dies im Halbjahresfinanzbericht anzugeben (§ 37w Abs. 5 Satz 5 WpHG). Quartalsfinanzberichte können einer prüferischen Durchsicht unterzogen werden. Eine prüferische Durchsicht für Zwischenmitteilungen der Geschäftsführung ist nicht vorgesehen.

II. Beteiligung des Prüfungsausschusses Im Hinblick auf die unterjährige Finanzberichterstattung (Halbjahresfinanzbericht, Zwischenmitteilung, Quartalsfinanzbericht) ist der Frage nachzugehen, welche Aufgaben der Prüfungsausschuss übernehmen muss bzw. sollte. Hierzu ist zunächst danach zu differenzieren, ob die Zwischenberichterstattung einer prüferischen Durchsicht unterzogen bzw. entsprechend § 317 HGB geprüft oder ob die Zwischenberichterstattung ohne Beteiligung eines Abschlussprüfers veröffentlicht werde soll. Bei der Entscheidung über das Ob einer prüferischen Durchsicht oder einer Prüfung entsprechend § 317 HGB handelt es sich um eine Leitungsentscheidung des Vorstands, die dieser nach eigenem Ermessen zu treffen hat538. In der Praxis werden sich jedoch Vorstand und Aufsichtsrat darüber verständigen, ob von diesem Wahlrecht überhaupt Gebrauch gemacht werden soll.

___________ 536

Vgl. § 48 BörsO FWB (Zulassungsfolgepflicht im Prime Standard); Zur Verfassungsmäßigkeit der in der Börsenordnung begründeten Pflicht zur Veröffentlichung von Quartalsberichten: Hess. VGH, WM 2007, 1264 ff. 537 Die im Regierungsentwurf ursprünglich verpflichtend vorgesehene prüferische Durchsicht (vgl. § 37w Abs. 1 Satz 1 WpHG i.d.F. TUG-E, BT-Drucks. 16/2498, S. 14) ist nach erheblichem Widerstand der Wirtschaft wegen möglicher erheblicher zeitlicher und finanzieller Belastungen (vgl. u. a. Wiedeking, FAZ vom 5.7.2006, S. 14) weggefallen. 538 Wagner, BB 2007, 454, 457; Schindler, WPg 2002, 1121, 1124.

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1. Keine prüferische Durchsicht Wird der Halbjahresfinanzbericht oder der Quartalsfinanzbericht keiner prüferischen Durchsicht unterzogen, werden die durch den Vorstand erstellten Unterlagen ungeprüft veröffentlicht. Eine Prüfung oder Versicherung durch den Aufsichtsrat bzw. den Prüfungsausschuss ist nicht vorgesehen. Die Zwischenberichterstattung (Halbjahresfinanzbericht, Zwischenmitteilung, Quartalsfinanzbericht) unterfällt nicht der Empfehlung in Tz. 5.3.2 Satz 1 DCGK. Obgleich die Zwischenberichterstattung unter Anwendung der entsprechenden Rechnungslegungsgrundsätze erfolgt, ist sie kein Teil der Rechnungslegung. Dennoch sollte sich der Prüfungsausschuss vor Veröffentlichung mit diesen Unterlagen befassen und so die Rechnungslegung der Gesellschaft mehrmals jährlich anhand eines größeren Zahlenwerks kontrollieren und begleiten539.

2. Prüferische Durchsicht Soll der Halbjahresfinanzbericht oder der Quartalsfinanzbericht einer prüferischen Durchsicht unterzogen bzw. entsprechend § 317 HGB geprüft werden, sind nach § 37w Abs. 5 Satz 2 WpHG die Vorschriften über die Bestellung des Abschlussprüfers auf die prüferische Durchsicht entsprechend anzuwenden. Obgleich § 37x Abs. 3 Satz 3 WpHG für die Quartalsfinanzberichte nicht ausdrücklich auf § 37w Abs. 5 Satz 2 WpHG verweist, sind die Vorschriften über die Bestellung des Abschlussprüfers auch auf die prüferische Durchsicht von Quartalsfinanzberichten anzuwenden. Der Verweis in § 37x Abs. 3 auf Abs. 2 Nr. 1 und 2, Abs. 3 und 4 des § 37w WpHG bezieht sich lediglich auf die materiellen Anforderungen für die Erstellung und Veröffentlichung des Quartalsfinanzberichts. Daraus kann nicht geschlossen werden, dass die Vorschriften über die Anforderungen an die prüferische Durchsicht und die Bestellung in § 37w Abs. 5 WpHG nicht zur Anwendung kommen sollen540. So dürfte es unzweifelhaft sein, dass der im Rahmen der Quartalsfinanzberichterstattung zu erstellende verkürzte Abschluss und Zwischenlagebericht (§ 37x Abs. 3 Satz 1 WpHG i. V. m. § 37w Abs. 2 Nr. 1 und 2 WpHG) nach den selben Maßstäben durch den Abschlussprüfer zu prüfen ist, wie der verkürzte Abschluss und Zwischenlagebericht im Rahmen der Halbjahresfinanzberichterstattung, auch wenn § 37x Abs. 3 Satz 1 WpHG nicht auf § 37w Abs. 5 Satz 3 WpHG verweist. Gleiches gilt für die Vorschriften über die Bestellung des Abschlussprüfers. Zudem würde, käme man zu einer gegenteiligen Ansicht, die durch vielerlei ___________ 539 Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 177; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 267; Nonnenmacher/Pohle/v. Werder, DB 2007, 2412, 2414. 540 So aber Wagner, BB 2007, 454, 457.

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Maßnahmen gestärkte Unabhängigkeit des Abschlussprüfers gefährdet, ließe man eine unmittelbare Auftragsvergabe durch den Vorstand zu. Nach der Regierungsbegründung541 zu § 37w Abs. 5 Satz 2 WpHG sind im Rahmen der Vorschriften über die Bestellung des Abschlussprüfers neben den einschlägigen Bestimmungen in § 318 HGB auch die Unabhängigkeitsanforderungen der §§ 319, 319a HGB zu beachten. Der Begründung ist nicht zu entnehmen, ob die Bestellung durch die Hauptversammlung zu erfolgen hat (§ 119 Abs. 1 Nr. 3 AktG) und ob der Prüfungsauftrag durch den Aufsichtsrat bzw. Prüfungsausschuss zu erteilen ist (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG). Entsprechend dem Wortlaut „über die Bestellung“ ist der Abschlussprüfer durch die Hauptversammlung gem. § 119 Abs. 1 Nr. 3 AktG zu bestellen542. Nach § 124 Abs. 3 Satz 1 AktG ist der Aufsichtsrat gegenüber der Hauptversammlung verpflichtet, einen Wahlvorschlag über den Abschlussprüfer zur prüferischen Durchsicht bzw. einer entsprechenden Prüfung nach § 317 HGB zu unterbreiten. Wie auch schon der Wahlvorschlag zur Wahl des Jahresabschlussprüfers kann die Erarbeitung dieses Wahlvorschlags dem Prüfungsausschuss zur Vorbereitung oder zur endgültigen Erledigung übertragen werden543. Der Vorstand ist nicht befugt, an diesem Vorschlag mitzuwirken544. Da der Prüfer der Zwischenberichterstattung nicht der Jahresabschlussprüfer sein muss545, hat der Prüfungsausschuss einen eigenen Beschluss darüber zu fassen bzw. dem Aufsichtsrat einen eigenen Vorschlag zu unterbreiten. Im Regelfall wird die prüferische Durchsicht durch den jeweiligen Jahresabschlussprüfer erfolgen. Dies hat den Vorteil, dass die im Rahmen der Abschlussprüfung ganzjährig erlangten Kenntnisse des Abschlussprüfers über das Unternehmen und dessen Rechnungslegung zu einer effektiven und effizienten Durchführung der prüferischen Durchsicht beitragen; mit entsprechenden Vorteilen für die Qualität der Abschlussprüfung546. Von diesem Regelfall sollte nur in Ausnahmefällen abgewichen werden. Sonderfälle können sich dann ergeben, wenn dadurch die Besorgnis der Befangenheit des ___________ 541

BT-Drucks. 16/2498, S. 45. So auch Wagner, BB 2007, 454, 455 (nicht jedoch der Prüfer der Quartalsfinanzberichte). 543 Siehe dazu oben § 8 D. I. 2. 544 Hüffer, AktG, § 124, Rn. 13. 545 Nach Vorstellungen der Regierungskommission Corporate Governance sollte die Durchsicht der Quartalsberichte noch grundsätzlich von dem Wirtschaftsprüfer bzw. der Wirtschaftsprüfungsgesellschaft erfolgen, die nach § 318 HGB als Abschlussprüfer des Jahres- bzw. des Konzernabschlusses für das letzte Geschäftsjahr bestellt wurde (Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 298, Rn. 289 = BT-Drucks. 14/7515, S. 125, Rn. 289). 546 Naumann, Stellungnahme des IDW zum Diskussionsentwurf eines Transparenzrichtlinien-Umsetzungsgesetzes (TUG) vom 30. Mai 2006, S. 4 f.; vgl. auch Schindler, WPg 2002, 1121, 1124. 542

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Abschlussprüfers entstünde oder wenn bereits absehbar ist, dass ein Prüferwechsel im darauf folgenden Geschäftsjahr beabsichtigt ist547. Nach erfolgter Bestellung durch die Hauptversammlung ist weiter zu fragen, ob der Auftrag zur prüferischen Durchsicht bzw. einer entsprechenden Prüfung nach § 317 HGB durch den Vorstand oder durch den Aufsichtsrat erteilt wird. § 37w Abs. 5 Satz 2 WpHG bezieht sich entsprechend seinem Wortlaut ausdrücklich nur auf die Bestellung. Insofern wäre in Bezug auf die Auftragserteilung auf die allgemeinen Regeln zurückzugreifen. Nach § 78 Abs. 1 AktG vertritt der Vorstand die Gesellschaft. Der Prüfungsvertrag über die prüferische Durchsicht wäre demnach durch den Vorstand zu schließen. Dies würde dazu führen, dass der Prüfungsauftrag für die Jahresabschlussprüfung durch den Aufsichtsrat (bzw. den Prüfungsausschuss) erteilt würde (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG) und der Prüfungsauftrag über die prüferische Durchsicht durch den Vorstand. Eine solche Lösung würde aber dem mit der Einfügung von § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG verfolgten Ziel widersprechen. Zwar könnte der Aufsichtsrat weiterhin Prüfungsschwerpunkte festlegen und wäre der Hauptansprechpartner des Abschlussprüfers, die bezweckte Stärkung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers vom Vorstand würde aber geschwächt. Es ist daher von einer analogen Anwendung des § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG auch für die Beauftragung des Abschlussprüfers mit der prüferischen Durchsicht auszugehen. Der Prüfungsausschuss sollte es nicht bei der prüferischen Durchsicht durch den Abschlussprüfer belassen. Ergänzend zur prüferischen Durchsicht sollte sich auch der Prüfungsausschuss selbst mit den Zwischenlageberichten und Zwischenabschlüssen befassen und diese vor deren Veröffentlichung kritisch durchsehen und billigen548.

E. Enforcement Die Durchsetzung der Rechnungslegungsnormen (Enforcement), also die Prüfung der Einhaltung der Vorschriften des HGB und der internationalen Standards, ist in Deutschland zweistufig organisiert549. Gegenstand der Prüfung durch die DPR ist der zuletzt festgestellte Jahresabschluss nebst dem zugehö___________ 547 Vgl. Naumann, Stellungnahme des IDW zum Diskussionsentwurf eines Transparenzrichtlinien-Umsetzungsgesetzes (TUG) vom 30. Mai 2006, S. 4 f., der jedoch noch von einer verpflichtenden prüferischen Durchsicht und von einer Prüfung durch den Jahresabschlussprüfer ausgeht. 548 Naumann, Stellungnahme des IDW zum Diskussionsentwurf eines Transparenzrichtlinien-Umsetzungsgesetzes (TUG) vom 30. Mai 2006, S. 4 f.; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 177. 549 Siehe dazu § 9 A. I.

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renden Lagebericht oder der letzte gebilligte Konzernabschluss und Konzernlagebericht und seit 2007 der verkürzte Abschluss und der zugehörige Zwischenlagebericht550. Die Enforcement-Prüfung kann unabhängig davon, ob die Prüfung auf Grund konkreter Anhaltspunkte für einen Verstoß gegen Rechnungslegungsvorschriften erfolgt (Anlassprüfung) oder ohne besonderen Anlass (Stichprobenprüfung)551, ob die Prüfung durch die Prüfstelle erfolgt oder durch die BaFin angeordnet wird (§ 342b Abs. 2 HGB, § 37o Abs. 1 WpHG) oder ob das Unternehmen an der Prüfung freiwillig mitwirkt, für das Unternehmen mit negativen Auswirkungen verbunden sein. Ordnet die BaFin beispielsweise eine Prüfung als Folge einer mangelnden Kooperation an, so kann sie ihre Anordnung und den Grund nach § 37o Abs. 1 Satz 5 WpHG im elektronischen Bundesanzeiger bekannt machen. Für diesen Fall ist mit entsprechend negativen Auswirkungen an den Kapitalmärkten und Image-Verlusten zu rechnen. Es ist daher erforderlich, dass der Vorstand den Prüfungsausschuss unverzüglich über alle Anfragen der Prüfstelle und der BaFin informiert. Der Vorstand hat den Prüfungsausschuss gerade auch dann über die beabsichtigte Prüfung bzw. die durch die Prüfstelle eingeleitete Vorprüfung552 (§§ 3 Abs. 1 Nr. 3, 17 Abs. 1 Satz 4 Verfahrensordnung der DPR) zu informieren, wenn er an der Prüfung durch die Prüfstelle nicht freiwillig mitwirken will. Informiert der Vorstand den Prüfungsausschuss über eine beabsichtigte Prüfung bzw. über eine Vorprüfung, hat sich der Prüfungsausschuss zunächst darüber eine Meinung zu bilden, ob das Unternehmen – was im Regelfall anzunehmen ist – an der Prüfung durch die Prüfstelle mitwirken soll. Hat die Prüfung durch die Prüfstelle oder durch die BaFin begonnen, ist der Prüfungsausschuss über seinen Vorsitzenden zeitnah durch den Vorstand über den Fortgang der Prüfung zu unterrichten. Die Bedeutung des Prüfverfahrens bringt es mit sich, dass die für die Bilanzaufstellung verantwortlichen Vorstandsmitglieder regelmäßig intensiv in das Verfahren eingebunden werden553. Vor allem, sofern konkrete Anhaltspunkte für einen Verstoß gegen Rechnungslegungsvorschriften vorliegen. Gegebenenfalls sollte der Vorsitzende des Prüfungsausschuss mit Einwilligung des Vorstands an den Besprechungen mit den Prüfern der Prüfstelle oder der BaFin teilnehmen. Zusätzlich sollte der Vorsitzende des Prü___________ 550

Vgl. Hönsch, in: Assmann/Uwe H. Schneider (Hrsg.), WpHG, § 37n, Rn. 8 ff. Zum Auswahlverfahren für die Stichprobenprüfung siehe DPR, Grundsätze für die stichprobenartige Prüfung gemäß § 342b Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 HGB, Punkt 2. 552 Zur Zulässigkeit einer Vorprüfung einschließlich der Möglichkeit sich auch an das betroffene Unternehmen selbst zu wenden: Bräutigam/Heyer, AG 2006, 188 f.; Gelhausen/Hönsch, AG 2005, 511, 515. 553 Kämpfer/Hönsch, FAZ vom 3.4.2006, S. 24. 551

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

fungsausschusses sich durch den Abschlussprüfer über den Fortgang der Prüfung berichten lassen.

F. Beschwerden hinsichtlich Rechnungslegung und Prüfungswesen In Deutschland sind im Unternehmen angesiedelte Beschwerdestellen (interne Whistleblowing-Stelle), denen Beschwerden von Mitarbeitern und externen Dritten bezüglich der Rechnungslegung eingereicht werden können, weder gesetzlich, börsenrechtlich noch nach dem DCGK vorgesehen. In den USA wurde durch den SOX554 verbindlich vorgeschrieben, dass das Audit Committee organisatorische Vorkehrungen treffen und entsprechende Verfahrensformen implementieren muss, um Beschwerden von Mitarbeitern und Dritten zum Rechnungswesen, internen Kontrollen zur Rechnungslegung oder prüfungsrelevanten Angelegenheiten unmittelbar und vertraulich zu empfangen, bearbeiten und weiterverfolgen zu können. Zumeist sieht dieses Verfahren vor, dass Beschwerden hinsichtlich der Rechnungslegung und dem Prüfungswesen unmittelbar an das Audit Committee zu richten sind. Vor dem Hintergrund dieser internationalen Entwicklung ist folglich der Frage nachzugehen, ob auch deutsche Aktiengesellschaften den Prüfungsausschuss mit solchen Aufgaben betrauen können.

I. Vor- und Nachteile einer Beschwerdestelle beim Prüfungsausschuss Gegen die Einrichtung einer Beschwerdestelle speziell beim Prüfungsausschuss wird angeführt, dass daraus ein Risiko der Kompetenzüberschneidungen und der Mehrfachüberwachung zwischen Vorstand, Aufsichtsrat, Prüfungsausschuss und „Risk Management“ erwachsen könnte. Ferner könnten unklare Kompetenzabgrenzungen zu einem „Leaning Back Syndrom“ führen, d. h. die Verantwortung würde unter Verweis auf die anderen Stellen nicht wahrgenommen555. Für die Einrichtung einer beim Prüfungsausschuss angesiedelten Beschwerdestelle spricht, dass diese nur mit einem geringen sachlichen und finanziellen Aufwand verbunden ist. Die Vorteile aus einer solchen Beschwerdestelle für die Qualität und Aussagekraft der eigenen Rechnungslegung können beträchtlich sein.

___________ 554 Sec. 301(m)(4) SOX = Sec. 10A(m)(4) Securities Exchange Act [15 U.S.C. 78j1(m)(4)]; SEC Final Rule, Release No. 33-8220 [17 CFR 240.10A-3(b)(3)]. 555 Weber-Rey, AG 2006, 406, 407; Böckli, Audit Committee, Rn. 169 f.; Berndt/Hoppler, BB 2005, 2623, 2629.

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In Anbetracht der Vorteile sollte daher zumindest jede größere börsennotierte Aktiengesellschaft eine solche Beschwerdestelle beim Prüfungsausschuss einrichten. Die Einrichtung einer solchen Beschwerdestelle beim Prüfungsausschuss empfiehlt sich auch dann, wenn über eine bestehende Compliance Organisation bereits rechtliche Zweifel über das eigenen Verhalten oder Hinweise auf zweifelhafte Vorgänge übermittelt werden können. Interessierte Mitarbeiter sollen mit diesem zusätzlichen Angebot den für sie erfolgversprechendsten Weg wählen können, bevor sie sich womöglich an Dritte (etwa Medien) wenden556. Wichtig ist, allen Mitarbeitern die Möglichkeit einzuräumen, unter Umgehung von Hierarchieebenen mit ihren Informationen über mögliche Verstöße auf einem institutionalisierten Weg an Personen in der Unternehmensführung zu gelangen (Bottom-up), die Vertrauen genießen. Verfehlt wäre es jedoch, die Beschwerdestelle beim Prüfungsausschuss als eine allgemeine und umfassende Beschwerdestelle auszugestalten. Durch entsprechende Bekanntmachung ist daher darauf hinzuweisen, dass die Beschwerdestelle nur Beschwerden hinsichtlich des Rechnungswesens, der internen Prüfverfahren zur Rechnungslegung, der Internen Revision, der Compliance und der Abschlussprüfung behandelt. Auch aus Gründen der Effektivität sollte die Beschwerdestelle nicht mit der Entgegennahme von Beschwerden auf anderen Gebieten betraut werden. Die Entgegennahme von Verdachtsfällen durch den Prüfungsausschuss im Bereich der Korruption oder der Unterschlagung ist mit einer Wesentlichkeitsschwelle zu versehenen. Die Beschwerdestelle sollte direkt beim Prüfungsausschuss eingerichtet werden und nicht organisatorischer Teil der Compliance-Abteilung sein. Zur (auch telefonischen und anonymen557) Entgegennahme der Beschwerden soll sich der Prüfungsausschuss externer „Mitarbeiter“ bedienen können, nahe liegend wären speziell benannte Rechtsanwälte558. Die Mitglieder des Prüfungsausschusses bieten mit ihrer Unabhängigkeit dafür Gewähr, dass die vorgebrachten Beschwerden ergebnisoffen, vertraulich und nur am Wohl des Unternehmens orientiert geprüft werden. Eine vergleichbare Unabhängigkeit ist bei ___________ 556

Weber-Rey, AG 2006, 406, 407; Berndt/Hoppler, BB 2005, 2623, 2624 f. Vgl. grundsätzlich für eine „Hotline“ bei Rechtsverletzungen oder Interessenkonflikten, Uwe H. Schneider, ZIP 2003, 645, 650; dazu Hauschka, ZIP 2004, 877, 881; Zu möglichen Problemen mit dem deutschen Arbeits- und Datenschutzrecht: Wisskirchen/Körber/Bissels, BB 2006, 1567 ff.; Mengel/Hagemeister, BB 2007, 1386, 1389; v. Zimmermann, WM 2007, 1060. 558 Mitarbeiter der BASF SE können für Vorgänge bei der Rechnungslegung, die sie für fragwürdig oder rechtlich bedenklich halten einen bestimmten Anwalt kontaktieren. Dieser Anwalt leitet dann den Gesprächsbericht unverzüglich an den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses des Aufsichtsrats der BASF SE weiter, der über die weitere Behandlung der Beschwerde entscheidet. Siehe dazu http://corporate.basf.com/de/ueberuns/vision/compliance/einleitung.htm?id=V00-F0AXmAsWEbcp4P5 (zuletzt abgerufen am 23.01.2008). 557

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den Mitarbeitern einer Compliance-Stelle nicht gegeben, da diese in Bezug auf den Vorstand (oder andere Mitarbeiter der Gesellschaft) einem Loyalitätskonflikt ausgesetzt oder selbst Gegenstand der Untersuchung sein können. Zudem kann die Unternehmensleitung durch das bei ihr verbleibende Kassationsrecht die an die Compliance-Abteilung übertragenen Aufgaben jederzeit vollständig oder teilweise wieder an sich ziehen559. Durch seine Besetzung mit fachlich qualifizierten Mitgliedern ist der Prüfungsausschuss in der Lage, vor weiteren Veranlassungen eine qualifizierte Vorprüfung durchzuführen. Damit kommt ihm eine Filterfunktion zu. Sollten nach einer ersten Prüfung Anhaltspunkte für ein Vergehen verbleiben560, kann er die Aufklärung zunächst selbst übernehmen, den verantwortlichen Abschlussprüfer in die interne Prüfung einbeziehen oder ggf. externe Dritte561 einschalten. Bei seiner Aufklärung kommt ihm zu Gute, dass er direkten Zugang zum für die Rechnungslegung verantwortlichen Vorstand hat und auch im ständigen Austausch mit dem Abschlussprüfer steht. Ein vergleichbarer Zugang zu Vorstand und Abschlussprüfer steht etwa einer mit der Entgegennahme von Beschwerden betrauten Compliance-Stelle nicht zur Verfügung.

II. Zulässigkeit In gesellschaftsrechtlicher Hinsicht begegnet die Einrichtung einer Beschwerdestelle beim Prüfungsausschuss keinen durchgreifenden Bedenken. In der Aufforderung zur Meldung gesetzeswidriger Handlungen ist kein Eingriff in die Geschäftsführung des Vorstands zu sehen562. Der Aufsichtsrat hat nach § 171 Abs. 1 AktG u. a. die Aufgabe den Jahresabschluss und den Konzernabschluss zu prüfen. Der Prüfungsausschuss kann daher zur Vorbereitung dieser Prüfung anlassbezogen tätig werden. Vor Aufstellung eines Jahresabschlusses oder Konzernabschlusses kann der Aufsichtsrat nach § 111 Abs. 2 AktG einzelne seiner Mitglieder mit der Einsichtnahme und Prüfung der Bücher und Schriften der Gesellschaft beauftragen. Das Recht, bei Vorliegen einer Beschwerde Einsicht in die Bücher und Schriften der Gesellschaft zu nehmen und diese selbst zu prüfen oder durch Sachverständige prüfen zu lassen, kann durch Beschluss des Aufsichtsrats oder durch eine Regelung in der Geschäftsordnung bereits im Voraus dem Prüfungsausschuss eingeräumt werden. ___________ 559

Lösler, WM 2007, 676, 679. Ergibt die Vorprüfung, dass keine Vergehen vorliegen, sollte der Prüfungsausschuss dennoch einen (Negativ-)Bericht zum späteren Nachweis seiner Prüfung verfassen. 561 Zum Institut der forensichen Sonderuntersuchung: Rückert, Der Aufsichtsrat 2007, 50. 562 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 510. 560

§ 9 Zusätzliche Aufgaben und Rechte des Prüfungsausschusses

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Probleme aus der Kompetenzverteilung zwischen Vorstand und Aufsichtsrat stellen sich jedoch dann, wenn Mitarbeiter der Gesellschaft Beschwerden unmittelbar an den Prüfungsausschuss herantragen oder wenn der Prüfungsausschuss zur weiteren Aufklärung von Beschwerden Mitarbeiter der Gesellschaft anhören müsste. Grundsätzlich ist der Vorstand der Ansprechpartner des Aufsichtsrats (§ 90 AktG). In der Literatur ist umstritten, inwieweit Direktkontakte zwischen Aufsichtsrat und nachgeordnetem Personal zulässig sind563. Befürchtet wird, dass die Berichterstattung am Vorstand vorbei zu Loyalitätskonflikten bei den Angestellten des Unternehmens führen564 und das Vertrauensverhältnis zwischen Vorstand und Aufsichtsrat untergraben werden könnte. Der DCGK behandelt diese Frage nicht. Zuzustimmen ist der im Vordringen befindlichen Ansicht, wonach der Aufsichtsrat, und damit auch der Prüfungsausschuss, zu derartigen Kontakten berechtigt und gegebenenfalls verpflichtet ist, wenn und soweit dies zur Erfüllung seiner Überwachungsaufgabe erforderlich ist565. Damit der Eingriff in die grundsätzlich bestehende Kompetenzverteilung bei Kontaktaufnahme zur weiteren Aufklärung durch den Prüfungsausschuss legitimiert ist, muss der in Frage stehende Vorwurf von einigem Gewicht sein, die Kontaktaufnahme möglichst schonend erfolgen und Ausnahmecharakter haben. Einer effektiven und rechtlich zulässigen Überwachung ist Vorrang vor der Rücksichtnahme auf Belange des Vorstands einzuräumen. Loyalitätserwägungen haben hinter dem Unternehmensinteresse zurückzustehen. Soweit die weiteren Ermittlungen dadurch nicht gefährdet werden, sollte vor der Befragung von ___________ 563 Teilweise werden Direktkontakte generell abgelehnt, siehe etwa Feddersen, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 441, 462 f.; Oetker, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 261, 276; Scheffler, ZGR 2003, 236, 254 f.; Brandi, ZIP 2000, 173, 175; Semler, Leitung und Überwachung der AG, Rn. 172, 174 (aber: Wenn der Vorstand dem Aufsichtsrat die Befragung eines Angestellten verweigert, kann der Aufsichtsrat den Angestellten notfalls selbst zu seiner Sitzung laden.); keine Bedenken jedenfalls bei leitenden Mitarbeitern: Theisen, Information und Berichterstattung, S. 10; vermittelnd die h.M.: Ausnahmen vom Vermittlungsmonopol des Vorstands (§ 90 AktG) nur, wenn zu befürchten ist, dass der Vorstand den Aufsichtsrat nicht bzw. nicht zutreffend informiert, siehe Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 29, Rn. 24; Hüffer, AktG, § 90, Rn. 11; Seibt/Wilde, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 377, 384 f.; Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 90, Rn. 36; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 90, Rn. 44 („extrem gelagerten Sonderfällen“); ähnlich, Dreher, FS Ulmer, S. 87 ff.; Gruson/Kubicek, AG 2003, 337, 349; kein Informationsmonopol: Kropff, in: FS Raiser, S. 225, 238; Kropff, NZG 2003, 346, 349 f.; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 504 ff.; Leyens, Information des Aufsichtsrats, S. 158 ff., 182 ff., 191. 564 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 101, Rn. 58 = BT-Drucks. 14/7515, S. 48, Rn. 58. 565 Altmeppen, ZGR 2004, 390, 408; Dreher, FS Ulmer, S. 87, 94 ff., 99 ff., 102 f.: jedoch sensible Handhabung und Wahrung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit; einschränkend Gruson/Kubicek, AG 2003, 337, 349: Der Prüfungsausschuss solle bei begründetem Verdacht auf Unregelmäßigkeiten zunächst Kontakt mit dem Vorstand aufnehmen.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Mitarbeitern zunächst das Einverständnis des Vorstands eingeholt werden. Der Vorstand sollte durch Bekanntmachung klarstellen, dass die Beschäftigten mit Einlegung einer Beschwerde oder bei Befragung durch den Prüfungsausschuss hinsichtlich des Rechnungswesens, der internen Prüfverfahren zur Rechnungslegung und der Abschlussprüfung keine arbeitsvertraglichen Pflichten verletzen566.

G. Beteiligung an der Auswahl des Finanzvorstands Die bedeutsamste und weitreichendste Aufgabe des Aufsichtsrats liegt in der Auswahl und Bestellung der Vorstandsmitglieder sowie in der Entscheidung darüber, wie lange sie im Amt bleiben (§ 84 AktG). In der Praxis erfolgt eine Vorauswahl geeigneter Kandidaten typischerweise durch einen Ausschuss (Nominierungs- oder Personalausschuss) oder das Präsidium. Bei der Auswahl des Finanzvorstands sollte zur Beurteilung seiner Qualifikation zusätzlich auch der Prüfungsausschuss an der Vorauswahl eines geeigneten Kandidaten beteiligt werden.

H. Prüfung der Entsprechenserklärung (§ 161 AktG) Die Prüfung der Entsprechenserklärung des Vorstands und die Erarbeitung der Entsprechenserklärung des Aufsichtsrats567 ist eine allgemeine Aufgabe des Aufsichtsrats, die keine speziellen Bezüge zu den Aufgaben des Prüfungsausschusses aufweist. Die Prüfung der Entsprechenserklärung sollte aus diesem Grund, aber auch aus Kapazitätsgründen nicht dem Prüfungsausschuss übertragen werden568. Eine Übertragung der Beschlussfassung an den Prüfungsausschuss oder einen anderen Ausschuss ist nach zutreffender herrschender Mei___________ 566 Nach Regel IV. E. der OECD-Principles of Corporate Governance 2004 sollen Whistleblower besonderen Schutz genießen. Siehe dazu: Uwe H. Schneider, AG 2004, 429, 434; zum Schutz des Whistleblowers allgemein: Berndt/Hoppler, BB 2005, 2623, 2628 ff. 567 Die Entsprechenserklärung nach § 161 AktG besteht aus zwei Teilen, der Entsprechenserklärung des Vorstands und der Entsprechenserklärung des Aufsichtsrats. Jedes Organ entscheidet autonom für seinen Zuständigkeitsbereich. Können sich beide Organe nicht über eine einheitliche Entsprechenserklärung einigen, sind beide Entsprechenserklärungen zu veröffentlichen. Vgl. Hüffer, AktG, § 161, Rn. 10 ff.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 491; Semler/Wagner, NZG 2003, 553, 554 ff.; Ulmer, ZHR 166 (2002), 150, 173 ff.; Lutter, in: Kölner Komm. AktG, 3. Aufl., § 116, Rn. 25, 37 ff. (Differenzierung zwischen (retrospektiver) Wissenserklärung und Absichtserklärung). 568 Für eine umfassende vorbereitende Tätigkeit: Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 225.

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

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nung nicht möglich569. Die Abgabe der Entsprechenserklärung ist mit den in § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG genannten Aufgaben des Aufsichtsrats vergleichbar und daher vom Gesamtaufsichtsrat wahrzunehmen .

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses Die Anforderungen an die Aufsichtsratsmitglieder sind in den §§ 100, 105 AktG nur rudimentär geregelt. Änderungen werden sich mit der Umsetzung der EU-Abschlussprüferrichtlinie570 durch das BilMoG ergeben. Nach Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 3 der Richtlinie muss mindestens ein Mitglied des Prüfungsausschusses unabhängig sein und über Sachverstand in Rechnungslegung und/oder Abschlussprüfung verfügen.

A. Mitglieder des Prüfungsausschusses I. Persönliche Voraussetzungen Nach § 100 Abs. 1 AktG kann nur eine natürliche, unbeschränkt geschäftsfähige Person Mitglied des Aufsichtsrats und damit Mitglied des Prüfungsausschusses sein. Aus Gründen der effektiven Überwachungstätigkeit571 enthält § 100 Abs. 2 AktG ein Verbot der Überkreuz-Verflechtung und eine Begrenzung der Zahl von Aufsichtsratsmandaten572, die eine Person wahrnehmen darf. Mitgliedschaften in arbeitsintensiven Aufsichtsratsausschüssen werden, auch wenn dies angebracht erschiene, nicht gesondert auf die gesetzliche Höchstzahl von zehn Mandaten angerechnet. Das Gesetz enthält kein generelles Verbot, das es verbieten würde, Konkurrenten, Lieferanten, Abnehmer oder weiteren Personen, die aus anderen Gründen ein wirtschaftliches Interesse an der Gesellschaft oder ihrer Geschäftsführung haben573, zu Aufsichtsratsmitgliedern zu

___________ 569 Lutter, in: Kölner Komm. AktG, 3. Aufl., § 116, Rn. 20; Hüffer, AktG, § 161, Rn. 13; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 161, Rn. 93, Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 497; Krieger, in: FS Ulmer, S. 365, 376. 570 EU-Abschlussprüferrichtlinie 2006/43/EG; zur geplanten Umsetzung siehe § 10 A. II., § 10 A. III. 1. und § 18. 571 Hüffer, AktG, § 100 Rn. 1. 572 Siehe auch die begrenzende Empfehlung in Tz. 5.4.5 DCGK. 573 Siehe etwa die befürchteten Interessenkonflikte bei Ferdinand Piëch als Anteilseigner bei Porsche und als Aufsichtsratsvorsitzender bei der Volkswagen AG. FAZ vom 10.10.2005, S. 16; FAZ vom 11.10.2005, S. 26.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

bestellen574. Das Aktiengesetz orientiert sich an dem Leitbild einer nebenberuflich ausgeübten Tätigkeit im Aufsichtsrat575. Eine Konkurrenzsituation im Kernbereich des Unternehmens kann jedoch dazu führen, dass das Aufsichtsratsmitglied auf Grund der Pflichtenkollision gehindert wäre, sein Amt überhaupt wahrzunehmen576.

II. Qualifikation In Bezug auf die fachliche Eignung von Aufsichtsratsmitgliedern bestehen keine gesetzlichen Voraussetzungen577. Die ausschließliche „Kontrolle“ der Qualifikation findet daher bei der Wahl zum Aufsichtsrat statt und liegt somit in der Hand der Aktionäre und der Arbeitnehmer. Der DCGK empfiehlt in Tz. 5.4.1 darauf zu achten, dass dem Aufsichtsrat Mitglieder angehören, die über die erforderlichen Kenntnisse, Fähigkeiten und fachlichen Erfahrungen verfügen. Um sich nicht einer möglichen Haftung unter dem Gesichtspunkt des Übernahmeverschuldens auszusetzen, müssen alle Mitglieder des Aufsichtsrats ausreichend qualifiziert sein578. Maßstab für die notwendige Qualifikation ist die Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats, an der alle Mitglieder zur sachgerechten Mitwirkung verpflichtet sind. Nach einem Urteil des Bundesgerichtshofs579 muss ein Aufsichtsratsmitglied diejenigen Mindestkenntnisse und –fähigkeiten besitzen oder sich aneignen, die es braucht, um alle normalerweise anfallenden Geschäftsvorgänge auch ohne fremde Hilfe verstehen und sachgerecht beurteilen zu können. Dazu gehören sowohl hinreichende Kenntnisse über das Unternehmen und seine Branche, als auch beispielsweise Grundkenntnisse im Ver-

___________ 574 Hoffmann-Becking, ZGR 2004, 355, 358; zuletzt: OLG Schleswig, ZIP 2004, 1143, 1144; kritisch für den Fall der Konkurrenzsituation im Kernbereich des Unternehmensgegenstands: Lutter, ZHR 159 (1995), 287, 303; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 21 f. (m. w. N.); Lutter/Kirschbaum, ZIP 2005, 103 ff.; Lutter, ZGR 2001, 224, 232 f. 575 Oetker, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 267; Semler/Stengel, NZG 2003, 1; Semler, Leitung und Überwachung der AG, Rn. 140. 576 Vgl. OLG Schleswig, ZIP 2004, 1143, 1144. 577 In Umsetzung der Abschlussprüferrichtlinie (2006/43/EG) sieht § 100 Abs. 5 AktG-E i. d. F. des BilMoG-E (RefE) vor, dass mindestens ein Aufsichtsratsmitglied unabhängig sein und über Sachverstand auf den Gebieten Rechnungslegung oder Abschlussprüfung verfügen muss. 578 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 104 Rn. 84; Oetker in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, S. 271. 579 BGHZ 85, 293, 295 f.

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

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stehen von Bilanzen, Gewinn- und Verlustrechnungen, Unternehmensplanung und anderen Zahlenwerken580. Für die Mitglieder des Prüfungsausschusses gelten in Folge der besonderen Aufgaben höhere Anforderungen. Unabdingbare Voraussetzung sind über die Mindestkenntnisse hinausgehende vertiefte Kenntnisse der Rechnungslegungsgrundsätze und des Controllings. Sind diese zusätzlichen Kenntnisse nicht vorhanden, muss zumindest die Bereitschaft bestehen, sich diese Kenntnisse umgehend anzueignen und sich entsprechend aus- und weiterbilden zu lassen. Verfügt das Ausschussmitglied auch nach längerer Ausschusszugehörigkeit nicht über diese Kenntnisse, so liegt ein haftungsbegründendes Übernahmeverschulden vor581. Die EU-Abschlussprüferrichtlinie sieht in Bezug auf mindestens ein Mitglied des Prüfungsausschusses erhöhte Anforderungen an dessen Sachverstand vor582. Besondere Anforderungen an die weiteren Mitglieder werden nicht gestellt. In ihrer Empfehlung zu den Aufgaben von Aufsichtsratsmitgliedern empfiehlt die EU-Kommission weitergehend, dass dem Prüfungsausschuss Mitglieder angehören sollen, „die in ihrer Gesamtheit aufgrund ihres fachlichen Hintergrunds und ihrer einschlägigen Erfahrungen über zeitnahe, einschlägige Kenntnisse im Bereich Finanzen und Rechnungslegung börsennotierter Gesellschaften verfügen, die für die Tätigkeit der Gesellschaft von Belang sind.“583 § 100 Abs. 4 AktG lässt es zu, in der Satzung für das jeweilige Unternehmen besonders wichtige Sachkenntnisse oder Fähigkeiten festzulegen584. Die Voraussetzungen dürfen sich jedoch nur auf die Anteilseignervertreter des Aufsichtsrats und nicht auf die Mitglieder des Prüfungsausschusses beziehen. Letzteres wäre ein unzulässiger Eingriff in die Delegations- und Organisationsautonomie des Aufsichtsrats. Mittelbar ist aber von einer Rückwirkung auf den Prüfungsausschuss auszugehen.

___________ 580

Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 701. Altmeppen, ZGR 2004, 390, 412; Dreher, in: FS Boujong, S. 71, 73. 582 Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 3 Richtlinie 2006/43/EG. In Umsetzung der Richtlinie (2006/43/EG) sieht § 107 Abs. 4 AktG-E i. V. m. § 100 Abs. 5 AktG-E i. d. F. des BilMoG-E (RefE) vor, dass mindestens ein Mitglied des Prüfungsausschusses unabhängig sein und über Sachverstand auf den Gebieten Rechnungslegung oder Abschlussprüfung verfügen muss. Siehe dazu § 18 C. 583 EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Tz. 11.2. 584 Dreher, in: FS Boujong, S. 71, 74; Lohse, Unternehmerisches Ermessen, S. 447. 581

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

III. Unabhängigkeit 1. Anforderungen nach Gesetz Neben der Qualifikation ist die Unabhängigkeit seiner Mitglieder das Schlüsselelement einer wirkungsvollen und erfolgreichen Tätigkeit des Prüfungsausschusses. Im AktG klingt die Unabhängigkeit der Aufsichtsratsmitglieder nur in einigen wenigen Vorschriften an585. So dürfen die Aufsichtsratsmitglieder nach § 105 Abs. 1 AktG nicht zugleich Vorstandsmitglieder, dauernde Stellvertreter von Vorstandsmitgliedern, Prokuristen oder zum gesamten Geschäftsbetrieb ermächtigte Handlungsbevollmächtigte sein. Ihnen ist auch nach § 100 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AktG die Übernahme einer Position als gesetzlicher Vertreter eines von der Gesellschaft abhängigen Unternehmens untersagt. In § 100 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AktG wird dieses Verbot ergänzt um den Fall einer so genannten Überkreuzverflechtung, also dem Fall, dass jemand Mitglied des Aufsichtsrats einer Gesellschaft und gleichzeitig gesetzlicher Vertreter einer Kapitalgesellschaft ist, in deren Aufsichtsrat ein Vorstandsmitglied der Gesellschaft sitzt, in der er als Aufsichtsrat tätig ist. Um eine finanzielle Abhängigkeit vom Vorstand zu vermeiden, bedürfen Dienst- und Werkverträge eines Aufsichtsratsmitglieds mit der Gesellschaft der Zustimmung des Aufsichtsrats (§ 114 Abs. 1 AktG). Dies gilt auch für Beratungsverträge mit einem Unternehmen, an dem ein Aufsichtsratsmitglied – nicht notwendig beherrschend – beteiligt ist586. Mit der eigenständigen Wahrnehmung des Aufsichtsratsmandats ist es zudem unvereinbar, vertragliche Bindungen bezüglich des Abstimmungsverhaltens einzugehen587. In seiner Grundstruktur ist das AktG gegenüber Interessenkonflikten und den daraus folgenden Konsequenzen für die Unabhängigkeit von Aufsichtsratsmitgliedern großzügig. Seine Toleranz lässt sich aus dem lediglich nebenberuflich ausgestalteten Charakter des Aufsichtsratsmandats ableiten588. Daneben führt die Vertretung der Arbeitnehmer auf Grund der Mitbestimmungs- und Be___________ 585

In Umsetzung der Abschlussprüferrichtlinie (2006/43/EG) sieht § 100 Abs. 5 AktG-E i. d. F. des BilMoG-E (RefE) vor, dass mindestens ein Aufsichtsratsmitglied unabhängig sein und über Sachverstand auf den Gebieten Rechnungslegung oder Abschlussprüfung verfügen muss. Richtet der Aufsichtsrat einen Prüfungsausschuss ein, so muss mindestens ein Mitglied nach § 107 Abs. 4 AktG-E die vorgenannten Voraussetzungen erfüllen. 586 BGH, ZIP 2007, 22, 23; Fortführung ZIP 2007, 1056, 1058. 587 Mülbert, in: Feddersen/Hommelhoff/Uwe H. Schneider (Hrsg.), Corporate Governance, S. 99, 104; Raiser, MitbestG, § 25, Rn. 122; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 692; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 79; a. A. Uwe H. Schneider, ZGR 1977, 335, 339. 588 Semler/Stengel, NZG 2003, 1; Werner, ZHR 145 (1981), 253, 257; Uwe H. Schneider, BB 1995, 365, 367; Lutter, ZHR 145 (1981), 224, 235.

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

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teiligungsgesetze zu Interessenkonflikten. Der Gesetzgeber geht von der idealistischen Vorstellung aus, dass Aufsichtsratsmitglieder in der Lage sind, zwischen ihren unterschiedlichen Pflichtenkreisen zu differenzieren589. Allerdings können auch Vorteile in der nebenberuflichen Ausgestaltung des Aufsichtsratsamtes für die Unabhängigkeit gesehen werden. Indem das Aufsichtsratsmitglied über weitere Einkünfte verfügt ist es daher finanziell unabhängiger als ein hauptberufliches Aufsichtsratsmitglied590.

2. Anforderungen nach dem DCGK Der DCGK enthält keine ausdrücklichen Empfehlungen zur Unabhängigkeit der Mitglieder des Prüfungsausschusses oder einen Katalog einzelner Unabhängigkeitskriterien bzw. die Unabhängigkeit ausschließender Aspekte. Er regt jedoch an, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses weder der Aufsichtsratsvorsitzende (Tz. 5.2 Satz 3) noch ein ehemaliges Vorstandsmitglied (Tz. 5.3.2 Satz 3) sein sollte. Hintergrund beider Anregungen ist die Stärkung der Unabhängigkeit. Ungeachtet der Kodexempfehlung dürften ehemalige Vorstandsmitglieder des Unternehmens nie als unabhängige Mitglieder des Prüfungsausschusses in Betracht kommen591. In Bezug auf den Aufsichtsrat allgemein empfiehlt der DCGK in Tz. 5.4.2 Satz 1, dass dem Aufsichtsrat eine nach seiner Einschätzung „ausreichende Anzahl unabhängiger Mitglieder“ angehören soll. Ein Aufsichtsratsmitglied ist nach Satz 2 „als unabhängig anzusehen, wenn es in keiner geschäftlichen oder persönlichen Beziehung zu der Gesellschaft oder deren Vorstand steht, die einen Interessenkonflikt begründet.“ Weiterhin empfiehlt der DCGK, dass dem Aufsichtsrat nicht mehr als zwei ehemalige Mitglieder des Vorstands angehören sollen. Nach Tz. 5.4.2 Satz 4 DCGK sollen Aufsichtsratsmitglieder keine Organfunktionen oder Beratungsaufgaben bei wesentlichen Wettbewerbern ausüben, um deren Isolierung im Aufsichtsrat592 mit entsprechenden Auswirkungen auf die Effizienz des Aufsichtsrats zu vermeiden. Treten Interessenkonflikte auf, soll der Aufsichtsrat die Hauptversammlung darüber informierten und wesentliche und nicht nur vorübergehende Interessenkonflikte in der Person eines Aufsichtsratsmitglieds sollen zur Beendigung dessen Mandats führen (Tz. 5.5.3 DCGK). ___________ 589 Semler/Stengel, NZG 2003, 1, 2; Uwe H. Schneider, BB 1995, 365, 367; kritisch zum tatsächlichen Stand der Unabhängigkeit Roth/Wörle, ZGR 2004, 565, 610 ff. 590 Marsch-Barner, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 12, Rn. 84; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 125. 591 So auch Scheffler, ZGR 2003, 236, 259. 592 Lutter/Kirschbaum, ZIP 2005, 103, 104.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Die Neufassung der Kodexempfehlung in Tz. 5.4.2 DCGK geht auf die Empfehlung der Europäischen Kommission zu den Aufgaben von nicht geschäftsführenden Direktoren/Aufsichtsratsmitgliedern zurück593. Die im DCGK enthaltenen Kriterien, ein Aufsichtsratsmitglied „als unabhängig anzusehen, wenn es in keiner geschäftlichen oder persönlichen Beziehung zu der Gesellschaft oder deren Vorstand steht“, sind unter besonderer Berücksichtigung der Aufgabenstellung des Prüfungsausschusses auszufüllen.

a) Geschäftliche Beziehung Objektiv ist das Merkmal einer (persönlichen) „geschäftlichen Beziehung“ gegeben, wenn das Mitglied des Prüfungsausschusses über die Aufsichtsratsvergütung hinausgehende, weitere finanzielle Leistungen oder Vorteile erhält. Leistungen ohne Rechtsgrund, die also nicht auf einer geschäftlichen oder sonstigen vertraglichen Beziehung beruhen, werden nach dem Sinn und Zweck der Regelung erst recht erfasst. Nicht darunter fallen Leistungen aus bestehenden Versorgungsvereinbarungen ehemaliger Vorstandsmitglieder oder andere rentenähnliche Zahlungen, soweit diese vor Eintritt in den Aufsichtsrat begründet wurden, für die Zukunft feststehen und für die Gesellschaft verpflichtend sind. Aufsichtsratmitglieder, die Dienst- oder Werkverträge mit der Gesellschaft unterhalten, sind daher als abhängig anzusehen. Die Zustimmung des Aufsichtsrats (§ 114 Abs. 1 AktG) führt lediglich zur Wirksamkeit des Vertrages, nicht jedoch zur Unabhängigkeit594. Weiter nachzugehen ist der Frage, ob eine geschäftliche Beziehung auch dann besteht, wenn das Aufsichtsratsmitglied zwar nicht persönlich, aber ein Unternehmen oder eine Institution, für das er in leitender Position tätig oder an dem er beteiligt ist, mit der Gesellschaft in geschäftlichen Beziehungen steht. Im Ergebnis kann es beispielsweise keinen Unterschied machen, ob die Vorteile dem Aufsichtsratsmitglied unmittelbar zufließen oder über seine Stellung als Allein- oder Mehrheitsgesellschafter einer Gesellschaft, die in geschäftlichen Beziehungen steht. Der Wortlaut der Definition in Tz. 5.4.2 Satz 2 DCGK erfasst nur die unmittelbare Beziehung des Aufsichtsratsmitglieds. Nach Sinn und Zweck der Vorschrift sind jedoch auch die weiteren, also die auf einer mittelbaren Beziehung beruhenden geschäftlichen Beziehungen zu erfassen595. ___________ 593

Hüffer, ZIP 2006, 637, 638; Lieder, NZG 2005, 569, 570; EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG). 594 So auch Lieder, NZG 2005, 569, 570. 595 Anhand der Beispiele, aber ohne nähere Begründung, wohl auch Lieder, NZG 2005, 569, 570; so auch EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang II, Tz. 1. e).

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

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Dies führt zu der Frage, ob unter geschäftlichen Beziehungen nur „aktive“ Beziehungen zu verstehen sind oder auch „potentielle“ geschäftliche Beziehungen. Die Unabhängigkeit eines eine „aktive“ geschäftliche Beziehung unterhaltenden Aufsichtsratsmitglieds ist dadurch gefährdet, dass diese Beziehung (bei fehlender Kooperation) durch den Vorstand beendet werden könnte. Ein nahezu entsprechender Interessenkonflikt ist auch im Fall einer „potentiellen“ geschäftlichen Beziehung gegeben. Derjenige, der auf den Aufbau einer geschäftlichen Beziehung zur Gesellschaft hofft oder die nicht ausgeschlossen ist, wird sich im Zweifelsfall als kooperativer erweisen als derjenige, wo dies ausgeschlossen ist. Im Aufsichtsrat vertretene Bankenvertreter, Anbieter von Waren und Dienstleistungen, einschließlich finanzieller, rechtlicher oder beratender Art, die Produkte anbieten, die von der Gesellschaft in Anspruch genommen werden könnten, wären danach nicht als unabhängig anzusehen. Das ausschließliche Abstellen auf das Merkmal „geschäftliche Beziehung“ in dem hier dargelegten weiten Sinn, würde jedoch dazu führen, dass sehr viele qualifizierte Aufsichtsratsmitglieder, die über Erfahrung, Branchenkenntnis und Vergleichsmöglichkeiten verfügen, als abhängig anzusehen wären. Vielfach wären nur hauptberufliche Aufsichtsratsmitglieder unabhängig im Sinne der Definition. Das Merkmal ist daher teleologisch dahingehend zu reduzieren, dass nur geschäftliche Beziehungen erfasst werden, die geeignet sind, die Urteilfähigkeit der Prüfungsausschussmitglieder infolge befürchteter Interessenkonflikte zu beeinträchtigen596. Der Umfang der geschäftlichen Beziehung muss daher von nicht unerheblichem Umfang sein.

b) Persönliche Beziehungen Das Merkmal „persönliche Beziehungen“ ist gegeben, wenn Mitglieder des Aufsichtsrats sowie diesen nahestehenden Personen in einem engen familiären oder emotionalen Verhältnis zu einem Vorstandsmitglied stehen597. Das Vorhandensein von Verwandtschaft oder Schwägerschaft stellt nicht den ausschließlichen Ansatzpunkt dar. Andererseits genügt das Bestehen von Verwandtschaft oder Schwägerschaft, auch wenn damit kein emotionales Verhältnis verbunden ist, um damit (zumindest) die wahrgenommene Unabhängigkeit zu beeinträchtigen. Grundsätzlich gilt, dass das Aufsichtsratsmitglied um so eher als abhängig anzusehen ist, je enger es mit dem Vorstandsmitglied verwand oder verschwägert ist bzw. umso tiefer das emotionale Verhältnis ist. ___________ 596 So auch Lieder, NZG 2005, 569, 570; so auch EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang II, Tz. 1. c), e), g). 597 Lieder, NZG 2005, 569, 572.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Fehlende Unabhängigkeit ist unwiderleglich zu vermuten, wenn das Aufsichtsratsmitglied mit einem Vorstandsmitglied verheiratet oder verpartnert, in gerader Linie oder in der Seitenlinie ersten Grades (Geschwister, Halbgeschwister) verwandt oder von ihm geschieden ist. Verwandte oder Verschwägerte in der zweiten und dritten Seitenlinie dürften regelmäßig als abhängig anzusehen sein598. Besondere familiäre Strukturen können dazu führen, dass auch darüber hinausgehende verwandtschaftliche Beziehungen die Unabhängigkeit beeinträchtigen können.

3. Anforderungen nach der EU-Empfehlung und der EUAbschlussprüferrichtlinie Die Empfehlung der Europäischen Kommission zu den Aufgaben von nicht geschäftsführenden Direktoren/Aufsichtsratsmitgliedern sieht vor, dass zumindest die Mehrheit der Mitglieder des Prüfungsausschusses unabhängig sein sollte599. In Tz. 13.1 erkärt die Empfehlung ein Aufsichtsratsmitglied dann als unabhängig, „wenn es in keiner geschäftlichen, familiären oder sonstigen Beziehung zu der Gesellschaft, ihrem Mehrheitsaktionär oder deren Geschäftsführung steht, die einen Interessenkonflikt begründet, der sein Urteilsvermögen beeinflussen könnte.“ Auf Grund der vielfältigen Beziehungen und Umstände, die zur Charakterisierung der Unabhängigkeit relevant erscheinen, verzichtete die Kommission auf eine umfassende Auflistung aller Aspekte, die ein Risiko für die Unabhängigkeit darstellen können. In Anhang II der Empfehlung nennt die Kommission einzelne Kriterien, die Anhaltspunkte für die Feststellung liefern sollen, ob ein Aufsichtsratsmitglied als unabhängig angesehen werden kann. Unabhängig ist danach nicht, wer –

in den letzten fünf Jahren ein Vorstandsmitglied der Gesellschaft oder einer verbundenen Gesellschaft war, in den letzten drei Jahren in der Gesellschaft oder in einer verbundenen Gesellschaft als Arbeitnehmer beschäftigt war, es sei denn, er gehört nicht zu den Führungskräften der Gesellschaft und ist als Arbeitnehmervertreter in den Aufsichtsrat gewählt worden, von der Gesellschaft oder einer verbundenen Gesellschaft eine zusätzliche Vergütung in bedeutendem Umfang erhält oder erhalten hat, es sei denn, die Vergütung wird für die Tätigkeit als Aufsichtsratsmitglied gewährt, Anteilseigner mit einer Kontrollbeteiligung ist oder einen solchen vertritt,

–

–

–

___________ 598

Lieder, NZG 2005, 569, 572. EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang I, Tz. 4.1. 599

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

–

223

zu der Gesellschaft oder einer verbundenen Gesellschaft ein Geschäftsverhältnis in bedeutendem Umfang unterhält oder im letzten Jahr unterhalten hat, und zwar direkt oder als Partner, Anteilseigner, Direktor oder als leitender Angestellter eines Unternehmens oder einer Organisation, das/die ein solches Geschäftsverhältnis zu der Gesellschaft unterhält, innerhalb der letzten drei Jahre Partner oder ein Angestellter des derzeitigen oder früheren externen Abschlussprüfers der Gesellschaft oder einer verbundenen Gesellschaft war, Vorstandsmitglied in einer anderen Gesellschaft ist, in der ein Vorstandsmitglied der Gesellschaft Aufsichtsratsmitglied ist, länger als drei Amtszeiten als Aufsichtsratsmitglied der Gesellschaft tätig war, ein enger Familienangehöriger eines Vorstandsmitglieds oder von Personen ist, die aus einer der vorgenannten Gründen nicht unabhängig sind.

–

– – –

Die abschließende Bestimmung, ob ein Aufsichtsratsmitglied als abhängig oder unabhängig zu betrachten ist, sollte nach der Empfehlung der Kommission dem Aufsichtsrat überlassen werden (Tz. 13.2). Das Ergebnis der Prüfung sollte offen gelegt werden (Tz. 13.3). Die Empfehlungen der Kommission orientieren sich in erster Linie an den Unabhängigkeitserfordernissen von nicht geschäftsführenden Direktoren (non executive directors) im board system. Mit ihren Empfehlungen folgt die Kommission dem Vorbild des englischen Combined Code. Die Gründe, warum in diesem System die Unabhängigkeit der nicht geschäftsführenden Direktoren eine besondere Rolle spielt, sind nur bedingt mit denen des in Deutschland vorherrschenden dualistischen Führungssystems zu vergleichen. Aus konzeptionellen Gründen, müssen die Unabhängigkeitsstandards im board system höher sein als beim zweigliedrigen Verwaltungsmodell. Die Kommission strebte jedoch an, einheitliche Empfehlungen sowohl für das monistische als auch für das dualistische System zu entwickeln. Die Empfehlungen stoßen daher in Deutschland auf scharfe Kritik600. Der Kommission wird vorgeworfen, dass mit Blick auf das zweigliedrige Führungssystem mit seiner institutionellen Trennung von Unternehmensführung und Kontrolle die Empfehlungen für deutsche Unternehmen übermäßig belastend seien. Der Schwerpunkt der Kritik bezieht sich jedoch auf das Unabhängigkeitskriterium, dass derjenige keinesfalls unabhängig

___________ 600

Nagel, NZG 2007, 166, 167 ff.; BDI/bankenverband/DAI/DIHK/GDV, NZG 2004, 1052; Arbeitsgruppe Europäisches Gesellschaftsrecht, ZIP 2003, 863, 869; DAV, NZG 2003, 1008, 1010 f.; Habersack, ZHR 168 (2004), 373, 375 ff.; Hoffmann-Becking, ZGR 2004, 355, 359 f.; vgl. Lieder, Der Aufsichtsrat im Wandel der Zeit, S. 700 f.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

sei, der Anteilseigner mit einer Kontrollbeteiligung ist oder einen solchen vertritt601. Die EU-Abschlussprüferrichtlinie sieht dagegen grundsätzlich vor, dass lediglich mindestens ein Mitglied des Prüfungsausschusses unabhängig sein muss602. Dieses Mitglied muss aber zugleich über Sachverstand in Rechnungslegung und/oder Abschlussprüfung verfügen. Die Abschlussprüferrichtlinie verzichtet jedoch auf eine Definition, wie der Begriff der Unabhängigkeit zu verstehen ist oder eine Auflistung einzelner Unabhängigkeitskriterien. Aus dem Erwägungsgrund 24 der Richtlinie ergibt sich lediglich, dass sich die Mitgliedsstaaten auf die Empfehlungen der Kommission zu den Aufgaben von nicht geschäftsführenden Direktoren/Aufsichtsratsmitgliedern zur Interpretation berufen können603.

4. Unabhängigkeit der Arbeitnehmervertreter Im Hinblick auf die Unabhängigkeit ist danach zu differenzieren, ob die Arbeitnehmervertreter Arbeitnehmer der Gesellschaft (oder konzernzugehörender Unternehmen) oder Vertreter von Gewerkschaften sind.

a) Arbeitnehmer als Arbeitnehmervertreter Arbeitnehmer der Gesellschaft erhalten auf Grund ihres Arbeitsentgelts eine über die Vergütung für ihre Organtätigkeit hinausgehende Vergütung und stehen über ihren Arbeitsvertrag in einer geschäftlichen Beziehung zur Gesellschaft. Zudem unterstehen sie dem Vorstand. Insofern wären sie als nicht unabhängig anzusehen604. Hinsichtlich der dem SOX unterliegenden deutschen Gesellschaften hat die SEC im Jahre 2003 eine Ausnahmegenehmigung erlassen. Hiernach steht das Gehalt, das die Arbeitnehmer beziehen, dem Unabhängigkeitserfordernis der Vertretung im „Audit Committee“ nicht entgegen605. Gleiches gilt für den Vertreter der leitenden Angestellten606. Die Empfehlungen der ___________ 601

EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang II, 1. d); siehe dazu § 18 C. 602 Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 3 EU-Abschlussprüferrichtlinie (2006/43/EG). 603 Zur Umsetzung durch das BilMoG in § 107 Abs. 4 i. V. m. § 100 Abs. 5 AktG-E siehe § 10 A. III. 1., § 18. 604 Scheffler, ZGR 2003, 236, 260; Habersack, ZHR 168 (2004), 373, 376 f.; Lieder, NZG 2005, 569, 571; Schwalbach, AG 2004, 186, 187 f. 605 SEC Final Rule, Release No. 33-8220, II. F. 3. a. i. [17 CFR 240.10A3(b)(1)(iv)(C)]. 606 Atkins, in: Cromme (Hrsg.), Corporate Governance Report 2003, 37, 43.

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

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Europäischen Kommission zu den Aufgaben von nicht geschäftsführenden Direktoren/Aufsichtsratsmitgliedern sehen explizit vor, dass Arbeitnehmer dann nicht als abhängig zu betrachten sind, wenn sie nicht zu den Führungskräften der Gesellschaft gehören und im Rahmen eines anerkannten Systems der Arbeitnehmervertretung in den Aufsichtsrat gewählt wurden607. Die Unabhängigkeit der Arbeitnehmervertreter wird damit fingiert. Der DCGK sieht keine ausdrückliche Befreiung der im Unternehmen arbeitenden Arbeitnehmervertreter von den Unabhängigkeitskriterien vor. Dem Aufsichtsrat soll lediglich eine nach seiner Einschätzung ausreichende Zahl unabhängiger Mitglieder angehören (Tz. 5.4.2 Satz 1 DCGK). Nach einer Ansicht beziehe sich das Merkmal der ausreichenden Anzahl unabhängiger Aufsichtsratsmitglieder nur auf die Vertreter der Anteilseigner608, so dass es auf die Unabhängigkeit der Arbeitnehmervertreter nicht ankomme. Nach anderer Ansicht seien die Arbeitnehmervertreter als unabhängig anzusehen. Der DCGK bekenne sich ausdrücklich zur Arbeitnehmermitbestimmung. Arbeitnehmer im Aufsichtsrat grundsätzlich als abhängig anzusehen, würde daher zu einem unerträglichen Normenwiderspruch führen609, der nicht gewollt sei. Letzterer Meinung ist mit Erstreckung auf den Prüfungsausschuss zuzustimmen. Schließlich sind die Arbeitnehmervertreter im Regelfall auch auf Grund wertender Betrachtung als unabhängig anzusehen610. Interessenkonflikte von Arbeitnehmervertretern erwachsen zumeist aus dem Interesse der Arbeitnehmer an der Sicherung der Arbeitsplätze und der Verbesserung der Arbeitsbedingungen und der Vergütung611 und treten weniger im Bereich der Rechnungslegung auf. Ferner sind die Arbeitnehmervertreter im Hinblick auf die bestehenden Benachteiligungsverbote (§ 26 MitbestG, § 9 DrittelbG) und dem daraus erwachsenden Kündigungsschutz weitgehend unabhängig von der Geschäftsführung und müssen keine Repressionen fürchten, wenn sie den Vorstand ordnungsgemäß überwachen612. Bei Vertretern der leitenden Angestellten können sich jedoch inhaltliche Interessenkonflikte ergeben, die diese regelmäßig als nicht unabhängig erscheinen lassen613. Arbeitnehmervertreter, die im Rechnungswesen, in der Innenrevision, im Compliance oder im Risikomanagement ___________ 607 EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang II, 1. b). 608 Hüffer, ZIP 2006, 637, 639. 609 Lieder, NZG 2005, 569, 571. 610 Zu weitgehend Scheffler, ZGR 2003, 236, 260, der fordert, dass Arbeitnehmervertreter nicht in den Prüfungsauschuss gewählt werden sollten. Vgl. auch Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2201 („hemmende Wirkung“). 611 Habersack, ZHR 168 (2004), 373, 376. 612 Lieder, NZG 2005, 569, 571; Spindler, ZIP 2005, 2033, 2040. 613 Lieder, NZG 2005, 569, 571.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

tätig sind, sollten in Bezug auf den Prüfungsausschuss nie als unabhängig angesehen werden.

b) Gewerkschaftsvertreter als Arbeitnehmervertreter Über unternehmensexterne Gewerkschaftsvertreter herrschte die Ansicht614 vor, dass diese per se als Unabhängig anzusehen seien, da sie neben der Vergütung aus ihrer Aufsichtsratstätigkeit keine weiteren finanziellen Leistungen von der Gesellschaft erhielten. Dieser rein formalen Betrachtungsweise ist jedoch zu widersprechen. Auch unternehmensexterne Gewerkschaftsfunktionäre verfolgen als Aufsichtsratmitglieder (wirtschaftliche) Interessen und stehen damit in einer „Geschäftsbeziehung“ zum Unternehmen615. Problematisch im Hinblick auf die Unabhängigkeit ist beispielsweise, wenn die Gesellschaft mit der im Aufsichtrat vertretenen Gewerkschaft einen Haustarifvertrag schließt616. Regelmäßig orientiert sich der Lohnabschluss am erzielten Jahresergebnis des Unternehmens und dem Ausblick für die kommenden Jahre. Da hohe Lohnabschlüsse auf Seiten der Arbeitnehmer auf positive Resonanz stoßen und diese mit dem „Einsatz“ der Gewerkschaften verknüpft werden, dürften Gewerkschaften regelmäßig an einem hohen Gewinnausweis interessiert sein. Dies jedoch steht im Gegensatz zur Unabhängigkeit. Ähnlich ist die Situation, wenn Unternehmen Entlassungen in größerem Umfang planen. Auch hier stellen unter anderem Gewerkschaftsvertreter die Pläne der Gesellschaft in Zusammenhang mit dem geschäftlichen Erfolg, der sich im Wesentlichen auf den bekanntgemachten Jahresabschluss bzw. Quartalsbericht bezieht617. Im Ergebnis gelangt man jedoch aus den zuvor genannten rechtlichen Gründen auch in Bezug auf die Gewerkschaftsvertreter zur fingierten Unabhängigkeit. ___________ 614

Vgl. etwa Schiessl, AG 2002, 593, 601 (in Bezug auf US-amerikanische Regelun-

gen). 615

Scheffler, ZGR 2003, 236, 260; Auf allgemeine Interessenkonflikte von Gewerkschaftsvertretern im Aufsichtsrat, etwa bei Streikaufrufen, soll hier nicht weiter eingegangen werden. Aus gewerkschaftlicher Sicht Hanau/Wackerbarth, Interessenkonflikte von Gewerkschaftsvertretern im AR, S. 65 ff. (aus der Doppelrolle lasse sich nicht auf mangelnde Unabhängigkeit schließen). 616 So auch Säcker, AG 2004, 180, 183 (akute Interessenkollision); Scheffler, ZGR 2003, 236, 260. 617 Als Beispiel sei die öffentliche Entrüstung sowohl von Gewerkschaftsvertretern als auch von Politikern nach einer Pressekonferenz der Deutschen Bank AG genannt. In dieser Pressekonferenz hatte wurden Rekordgewinne gemeldet und gleichzeitig die Entlassung von 6400 Mitarbeitern angekündigt. Vgl. FAZ vom 4.2.2005, S. 11, 15; FAZ vom 10.2.2005, S. 14.

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

227

5. Maßnahmen In die Geschäftsordnung des Aufsichtsrats oder des Prüfungsausschusses sollte eine Regelung aufgenommen werden, nach der jedes Mitglied des Prüfungsausschusses Interessenkonflikte, insbesondere solche, die aufgrund einer Beratung oder Organfunktion bei Kunden, Lieferanten, Kreditgebern oder sonstigen Geschäftspartnern entstehen können, dem Prüfungsausschuss bzw. dem Aufsichtsrat gegenüber unverzüglich offenlegt618. Selbst vorübergehende Interessenkonflikte sollten zum Ausscheiden aus dem Prüfungsausschuss führen. Neben der regelmäßigen Bewertung der Unabhängigkeit aller Ausschussmitglieder sollten berufliche Veränderungen umgehend zu einer neuen Bewertung der Unabhängigkeit führen. Auch wenn bislang in der Praxis nur sehr zurückhaltend davon Gebrauch gemacht wurde, eröffnet das Aktiengesetz die Möglichkeit, in der Satzung weitere Voraussetzungen für die Anteilseignervertreter festzulegen619. Im Hinblick auf die Unabhängigkeit kann geregelt werden, dass kein Aufsichtratsmitglied sein kann, wer in geschäftlichen Beziehungen zur Gesellschaft steht oder bestimmte Verbindungen zu konkurrierenden Unternehmen hat. Auf Grund der Organisationsautonomie des Aufsichtsrats können solche Voraussetzungen nur für den Aufsichtsrat vorgesehen werden und nicht speziell für den Prüfungsausschuss. Mittelbar dürfte aber von einer Rückwirkung auf die Besetzung des Prüfungsausschusses auszugehen sein.

B. Anforderungen an den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses oder einen „Financial Expert“ Der DCGK geht davon aus, dass jeder Ausschuss über einen Vorsitzenden verfügt. Zum Vorsitzenden des Prüfungsausschusses enthält der Kodex die Empfehlung, dass dieser über besondere Kenntnisse und Erfahrungen in der Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen und internen Kontrollverfahren verfügen soll (Tz. 5.3.2 DCGK) und zwei Anregungen620, dass weder der Vorsitzende des Aufsichtsrats (Tz. 5.2 Satz 3 DCGK) noch ein ehemaliges Vorstandsmitglied der Gesellschaft (Tz. 5.3.2 Satz 3 DCGK) den Vorsitz des Prüfungsausschusses übernehmen sollten. ___________ 618

Vgl. etwa § 9 Abs. 1 Geschäftsordnung für den Aufsichtsrat der ThyssenKrupp AG (30.11.2004). 619 Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.4.2, Rn. 1034; Hüffer, AktG, § 100, Rn. 9 f.; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 104, Rn. 28; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 100, Rn. 63 f. 620 Siehe dazu § 8 B. II.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

I. Besondere Kenntnisse und Erfahrungen nach dem DCGK Mit der Anpassung des DCGK vom 2. Juni 2005 wurde zur Steigerung der Effizienz in den Kodex die Empfehlung aufgenommen, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses über besondere Kenntnisse und Erfahrungen in der Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen und internen Kontrollverfahren verfügen soll. Der Kodex enthält keine ausdrücklichen (formellen) Voraussetzungen an das Vorliegen der Befähigung. Mit dieser Empfehlung werden die Anforderungen an die Qualifikation des Vorsitzenden des Prüfungsausschusses ähnlich den Regeln des amerikanischen SOX konkretisiert621. Nach § 407 (a) SOX622 soll dem Audit Committee mindestens ein „audit committee financial expert“623 angehören, sei es als „einfaches“ Ausschussmitglied, sei es als Vorsitzender des Audit Committees. Dieses Mitglied soll laut SOX, konkretisiert durch die SEC, über spezielle Fachkenntnisse und Erfahrungen verfügen624. Im Abschnitt 17 CFR 229.401 bedeutet „audit committee financial expert“ eine Person, die die folgenden Eigenschaften hat625: „(i) An understanding of generally accepted accounting principles and financial statements; (ii) The ability to assess the general application of such principles in connection with the acounting for estimates, accruals and reserves; (iii) Experience preparing, auditing, analyzing or evaluating financial statements that present a breadth and level of complexity of accounting issues that are generally comparable to the breadth and complexity of issues that can reasonably be expected to be raised by the registrant’s financial statements, or experience actively supervising one or more persons engaged in such activities; (iv) An understanding of internal control over financial reporting; and (v) An understanding of audit committee functions.“

Die Person soll diese Eigenschaften erlangt haben durch: „(i) Education and experience as a principal financial officer, principal accounting officer, controller, public accountant or auditor or experience in one or more positions that involve the performance of similar functions; (ii) Experience actively supervising a principal financial officer, principal accounting officer, controller, public accountant, auditor or person performing similar functions;

___________ 621

Pfitzer/Höreth, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 174; Vetter, BB 2005,

1689. 622

15 USC 7265; zu Foreign Private Issuers: Release No. 33-8177, II. C. Vgl. zum Sprachgebrauch der SEC Release No. 33-8177, II. A. 1. 624 Release No. 33-8177, II. A. 4. c. = 17CFR 229.401 (h) (2). 625 17CFR 229.401 (h) (3); dazu Release No. 33-8177, II. A. 4. c., mit Erläuterungen. 623

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

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(iii) Experience overseeing or assessing the performance of companies or public accountants with respect to the preparation, auditing or evaluation of financial statements; or (iv) Other relevant experience.“

In Ermangelung eines ausdrücklichen Anforderungskatalogs im DCGK können die Anforderungen des SOX und der SEC als Anhaltspunkte für das Vorliegen der besonderen fachlichen Qualifikation herangezogen werden626. Zum einen muss die deutsche Regelung im Licht der internationalen Entwicklung gesehen werden. Zum anderen führt die Auslegung der Begriffe „besondere Kenntnisse und Erfahrungen“ dazu, dass eine nicht nur vorübergehende Tätigkeit als Finanzvorstand, als Leiter des Rechnungswesens, als Wirtschaftsprüfer oder die Erfüllung der Qualifikation eines „Rechnungslegers“ im Sinne von § 342 HGB Voraussetzung für die besondere fachliche Qualifikation ist627. Aber auch weitere konkrete eigene Erfahrungen, etwa eine leitende Tätigkeit im Rechnungswesen, dem Controlling oder der internen Revision können für das Vorliegen der besonderen fachlichen Qualifikation herangezogen werden. Erforderlich sind fundierte Kenntnisse aus vergleichbaren Unternehmen oder Prüfungsmandaten und nicht nur allgemeine Kenntnisse. Die Kenntnisse müssen sich erstrecken auf die Buchführung und Rechnungslegung, die internationale Konzernrechnungslegung und insbesondere auf die Anwendung und Auswirkungen der unterschiedlichen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden und der bilanziellen Wahlrechte, die für die Beurteilung der Bilanzpolitik des Vorstands von Bedeutung sind628. Neben diesen Kenntnissen sollte der Vorsitzende über Sachverstand auf dem Gebiet des Risikomanagements und der Aufgaben und Funktionsweise des Prüfungsausschusses verfügen. Auf eine formelle Qualifikation im Sinne der vorgenannten Tätigkeiten bzw. Ausbildungen kann dabei nicht verzichtet werden, da sie die Gewähr für die Einhaltung eines Mindeststandards bietet. Auch genügt nicht die Überzeugung des Wahlgremiums, dass der für die Wahl zum Vorsitzenden des Prüfungsausschusses vorgesehene ausreichend qualifiziert ist. Die Mitglieder des Wahlgremiums haben zu bewerten, ob der für die Wahl vorgesehene über die geforderten besonderen Kenntnisse und Erfahrungen verfügt. Neben seiner fachlichen Qualifikation sollte der Vorsitzende des Prüfungsausschusses auch über hervorstechende persönliche Eigenschaften verfügen. Der Vorsitzende des Prüfungsausschusses sieht sich im Prüfungsausschuss regelmäßig dem Vorsitzenden des Aufsichtsrats gegenüber. Dieser ist gut infor___________ 626 Vetter, BB 2005, 1689, 1690; Kodex: Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 1005. 627 Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 1005; Altmeppen, ZGR 2004, 390, 412; Luttermann, DB 2003, 745, 747. 628 Vetter, BB 2005, 1689, 1690; Altmeppen, ZGR 2004, 390, 409 f.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

miert und steht in regelmäßigem Kontakt zum Vorstand. Vor allem seine besondere Nähe zum Vorstand kann dazu führen, dass die für eine unvoreingenommene und kritische Prüfung notwendige Distanz nicht gegeben ist629. Ist der Aufsichtsratsvorsitzende zudem ein ehemaliges Vorstandsmitglied oder sind andere Mitglieder des Prüfungsausschusses ehemalige Vorstandsmitglieder, so kann die Nachhaltigkeit der Bilanzierung und Bewertung dazu führen, dass der Prüfungsausschuss frühere Mitentscheidungen eines seiner Mitglieder bewerten muss. In Bezug auf den Vorstand hat der Vorsitzende des Prüfungsausschusses neben einer vertrauensvollen Zusammenarbeit zugleich eine kritische Distanz zu pflegen. Ferner können sich auch Konflikte mit dem Abschlussprüfer ergeben. Dieser ist zwar die wichtigste Hilfsperson des Prüfungsausschusses, zugleich aber auch Gegenstand seiner Überwachung. Alle Situationen verdeutlichen, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses neben fachlichen Kenntnissen und Erfahrungen auch über Konfliktbereitschaft, persönliche Unabhängigkeit und kritische Distanz verfügen muss.

II. Nicht Aufsichtsratsvorsitzender oder ehemaliges Vorstandsmitglied Während die Empfehlung nach einem qualifizierten Ausschussvorsitzenden auf allgemeine Zustimmung stößt, finden die Anregungen, dass weder der Aufsichtsratsvorsitzende (Tz. 5.2 Satz 3 DCGK) noch ein ehemaliges Vorstandsmitglied (Tz. 5.3.2 Satz 3 DCGK) Vorsitzender des Prüfungsausschusses sein sollten, nur ansatzweise Zustimmung bzw. stoßen auf Ablehnung630. In der Praxis besteht häufig die Neigung, einen früheren Vorstandsvorsitzenden oder ein anderes bewährtes Vorstandsmitglied nach dem Ausscheiden aus dem Vorstand wegen Alters631 in den Aufsichtsrat zu wählen und darüber hinaus, sie zum Aufsichtsratsvorsitzenden zu wählen. Im Januar 2004 hatten nach dem Wechsel des Vorstandsvorsitzenden der Münchner Rück AG an die Spitze des Aufsichtsrats genau die Hälfte der DAX-Unternehmen einen ehemaligen Vorstandsvorsitzenden an der Spitze ihres Kontrollgremiums632. Dazu wird teilweise angeführt, dass ehemalige Vorstandsmitglieder mit dem Geschäft der Gesellschaft und den vorherrschenden Risiken sowie den Unterneh___________ 629 Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 232; Theisen, Information und Berichterstattung, S. 71. 630 Zu möglichen Satzungsregelungen siehe § 11 E. II. 631 Die Übernahme eines Aufsichtsratsmandats ist bei richtigem Amtsverständnis kein „Eintritt in den Ruhestand“. 632 Rode, BB 2006, 341; eine entsprechende Übersicht findet sich bei Bender/Vater, DStR 2003, 1807, 1808; zur Kritik daran: Wirth, ZGR 2005, 327, 339 ff.; Lange, NZG 2004, 265, 266 f. (mit Vor- und Nachteilen des Ämterwechsels); Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 4, Rn. 19, mit Vor- und Nachteilen.

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

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mensproblemen vertraut seien. Sie vom Vorsitz im Prüfungsausschuss auszuschließen führe daher zu einer Schwächung der Überwachung633. Durch die Anregung in Tz. 5.3.2 Satz 3 DCGK werden ehemalige Vorstandsmitglieder im Fall ihrer Mitgliedschaft im Prüfungsausschuss persönlich ausdrücklich vom Ausschussvorsitz ausgeschlossen. Die Anregung basiert auf dem Erfordernis einer strikten Unabhängigkeit dieses Ausschussvorsitzenden gegenüber der aktiven wie ehemaligen Unternehmensführung634. Die Nachhaltigkeit der Bilanzierung und Bewertung (namentlich die Bilanzkontinuität und der Bilanzzusammenhang) bedingen, dass entsprechende Entscheidungen über mehrere Wirtschaftsjahre Auswirkungen haben können635. Je nach Zeitpunkt des Ausscheidens ist es sogar möglich, dass das ausgeschiedene Vorstandsmitglied an der Erstellung des Jahresabschlusses aktiv beteiligt war, den er nun prüft. Allgemein besteht die Gefahr der Selbstprüfung und der Vertuschung der in der Vergangenheit liegenden Fehlleistungen636. Die Besetzungsanregung soll bereits organisatorisch jede Vermengung von aktiver Bilanzpolitik und sonstiger Entscheidungen ehemaliger Vorstandsmitglieder und der nachlaufenden Überwachung der sich daraus ergebenden Konsequenzen zumindest hinsichtlich des Ausschussvorsitzes ausschließen. Vorbild dafür ist die entsprechende Übung in US-amerikanischen Audit Committees, in denen diese Unabhängigkeit von der SEC zwingend gefordert wird637. Eine weniger eindeutige Anregung hätte dazu geführt, dass fallweise darüber hätte befunden werden müssen, ob das konkrete ehemalige Vorstandsmitglied für die Übernahme des Ausschussvorsitzes geeignet ist. Ein kaum praktikabeler Weg. Wie etwa wäre die Geeignetheit von Ferdinand Piëch für den Vorsitz des Prüfungsausschusses bei der Volkswagen AG – auch ohne die Sondersituation der Beteiligung der Dr. Ing. h. c. F. Porsche AG an der Volkswagen AG – zu beurteilen, wenn etwa berichtet wird, dass „nach seinem Wechsel vom VWVorstandsvorsitz in den Aufsichtsrat Piëch den Konzern unter seiner Kontrolle behielt“ und „alle „Reporting-Lines“ wie in alten Tagen funktionierten“?638 Die ___________ 633

Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 995. Theisen, Information und Berichterstattung, S. 71; Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 995; Scheffler, ZGR 2003, 236, 259 f. 635 Theisen, Information und Berichterstattung, S. 71; Pfitzer/Höreth in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 175. 636 Roth/Wörle, ZGR 2004, 565, 586; Lieder, NZG 2005, 569, 572 f.; Schiessl, AG 2002, 593, 598; Bender/Vater, DStR 2003, 1807, 1808; Dörner/Oser, DB 1995, 1085, 1087; Lange, NZG 2004, 265, 266 ff. 637 Theisen, Information und Berichterstattung, S. 71; ausführlich dazu: Girnghuber, Das US-amerikanische Audit Committee als Instrument zur Vermeidung von Defiziten, S. 26 ff.; Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 110 ff.; Ranzinger/Blies, AG 2001, 456 ff. 638 FAZ vom 21.4.2006, S. 14. 634

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Anregung des Kodex gewährleistet, dass ein ehemaliges Vorstandsmitglied weiterhin seine Kenntnisse von der Gesellschaft, ihrem Geschäftsumfeld und ihren Problemen und Risiken als einfaches Mitglied des Prüfungsausschusses in die Überprüfung der Rechnungslegung und des Risikomanagements einbringen kann. Zu kritisieren ist die Anregung in Tz. 5.3.2 Satz 3 DCGK wegen ihrer mangelnden Entschlossenheit. Der Ausschluss ehemaliger Vorstandsmitglieder vom Vorsitz im Prüfungsausschuss stellt lediglich ein Mindestniveau guter Corporate Governance dar. Besser wäre es gewesen, die Anregung als Empfehlung auszugestalten639. Eine derartige Empfehlung hätte nicht in die Kompetenzen des Aufsichtsrats eingegriffen, da dieser abgesehen von der Entsprechenserklärung nach § 161 AktG weiterhin frei über den Vorsitz im Prüfungsausschuss hätte entscheiden können. Möglicherweise mag dieses unentschlossene Vorgehen auch mit der Zusammensetzung der Kodexkommission zusammenhängen. Von den 13 Mitgliedern der Kodexkommission waren bei Verabschiedung des Kodex über die Hälfte Vorstands- oder ehemalige Vorstandsmitglieder, von denen wiederum zwei, während sie bereits Kommissionsmitglieder waren, unmittelbar aus dem Amt des Vorstandsvorsitzenden in das Amt des Aufsichtsratsvorsitzenden wechselten640. Die Empfehlung sollte zudem dahingehend erweitert werden, dass ehemaligen Vorstandsmitglieder dem Prüfungsausschuss erst nach einer Cooling Off Periode von drei Jahren als einfache Mitglieder angehören dürfen. Die Empfehlung der Europäischen Kommission zu den Aufgaben von Aufsichtsratsmitgliedern sieht vor, dass ein ehemaliges Vorstandmitglieds erst fünf Jahre nach seinem Ausscheiden als unabhängig anzusehen ist641. Für die Tätigkeit im Prüfungsausschuss ist gerade nicht die sonst für einen Wechsel aus dem Vorstand in den Aufsichtsrat angeführte besondere Kenntnis der Gesellschaft erforderlich, sondern eine kritische Distanz. Abhängig von den persönlichen Eigenschaften und Kenntnissen der weiteren Ausschussmitglieder und des Ausschussvorsitzenden vermag im Einzelfall ein ehemaliges Vorstandsmitglied den Prüfungsausschuss auch als einfaches Mitglied zu dominieren. Auch während der Cooling Off Periode kann das ehemalige Vorstandsmitglied, wie auch jedes andere Aufsichtsratsmitglied, gem. § 170 Abs. 3 AktG zumindest von den Vorlagen und Prüfungsberichten Kenntnis nehmen und bei der Prüfung des Jahresabschlusses und Lageberichts nach §171 Abs. 1 AktG im Plenum seine besonderen Kenntnisse von der Gesellschaft einfließen lassen. Bei seiner Wahlentscheidung sollte der Gesamtaufsichtsrat daher bedenken, ob ___________ 639 So auch Baetge/Lutter (Hrsg.), Bericht Arbeitskreis Abschlussprüfung und Corporate Governance, S. 5. 640 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 66. 641 EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang II, 1. a).

§ 10 Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses

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die Vorteile der Wahl eines ehemaligen Vorstandsmitglieds in den Prüfungsausschuss oder gar an dessen Spitze die Nachteile überwiegen. Weiterhin regt der Kodex in Tz. 5.2 Satz 3 an, dass der Aufsichtsratsvorsitzende den Vorsitz im Prüfungsausschuss nicht innehaben sollte. Semler hält diese Anregung im DCGK für nicht sachgerecht. Damit würde dem Aufsichtsratsvorsitzenden ein wesentliches Instrument seiner Amtsführung vorenthalten642. Nach einer anderen Meinung leiste der Vorsitz des Aufsichtsratsvorsitzenden im Prüfungsausschuss einen Betrag zur Professionalisierung der Überwachung643. Nach der Ansicht von Scheffler mag die Anregung unter dem Gesichtspunkt der Entlastung des Aufsichtsratsvorsitzenden sinnvoll sein, sei aber nicht zwingend, wenn an der Integrität des Aufsichtsratsvorsitzenden und der Professionalität der übrigen Ausschussmitglieder kein Zweifel besteht644. Der doppelte Vorsitz führe dann nicht zu einer großen Machtfülle. Die Anregung steht in unmittelbarem Zusammenhang mit der Empfehlung, einen Prüfungsausschuss einzurichten. Sie greift nicht in die Kompetenz des Aufsichtsrats als Beschlussorgan über die innere Ordnung, namentlich die Ausschussbesetzung und deren Vorsitz ein645. Befolgt ein Aufsichtsrat diese Anregung, ist dies eine Ausprägung seiner Organisationsautonomie. Der Nutzen sollte weniger in der Verringerung der Arbeitsbelastung des Aufsichtsratsvorsitzenden646, sondern in der Stärkung der Unabhängigkeit und der Stellung des Prüfungsausschusses gesehen werden. Aufsichtsratsvorsitzende haben regelmäßig eine besondere Nähe zum Vorstand. Nicht auszuschließen ist, dass dadurch eine für eine unvoreingenommene und kritische Prüfung notwendige Distanz nicht gegeben ist647. Im Übrigen gilt, dass der Aufsichtsratsvorsitzende als einfaches Mitglied dem Prüfungsausschuss angehören kann und auf diesem Weg seine weiteren Kenntnisse über die Gesellschaft und deren Risiken in die Überprüfung der Rechnungslegung und des Risikomanagements einbringen kann. Eine Professionalisierung der Überwachung sollte nicht allein an der Person des Aufsichtsratsvorsitzenden festgemacht werden. Vielmehr sollte der gesamte Prüfungsausschuss zur Professionalisierung und zur Effizienzsteigerung der Überwachung beitragen. ___________ 642 Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 4, Rn. 124; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 142; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 16 f.; dahingehend auch Austmann, in: Henze/Hoffmann-Becking, Gesellschaftsrecht 2003, S. 407, 419 f. 643 Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 263 f.; Coenenberg/Reinhart/Schmitz, DB 1997, 989, 993 (vereinfachter Informationsfluss). 644 Scheffler, ZGR 2003, 236, 261. 645 A. A. Theisen, Information und Berichterstattung, S. 70. 646 So aber Theisen, Information und Berichterstattung, S. 70; Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 995. 647 Peltzer, Deutsche Corporate Governance, Rn. 232.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

III. Umsetzung der EU-Abschlussprüferrichtlinie Die EU-Abschlussprüferrichtlinie (2006/43/EG) sieht in Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 3 vor, dass mindestens ein Mitglied des Prüfungsausschusses unabhängig sein und über Sachverstand in Rechnungslegung und/oder Abschlussprüfung verfügen muss. Die Richtlinie enthält keine konkreten Vorgaben zur Bestimmung des Sachverstands. Der RefE des BilMoG sieht in § 100 Abs. 5 i. V. m. § 107 Abs. 4 AktG-E die Umsetzung der Richtlinie vor648. Danach ist vorgesehen, dass ein Mitglied des Prüfungsausschusses über Sachverstand auf dem Gebiet der Rechnungslegung oder Abschlussprüfung verfügt. Gesetzliche Kriterien sind nicht vorgesehen. Nach der Begründung des RefE649 setzt Sachverstand voraus, dass das Mitglied beruflich mit Rechnungslegung und/oder Abschlussprüfung befasst ist oder war. Die Begründung nennt exemplarisch Finanzvorstände, leitende Angestellte aus den Bereichen Rechungswesen und Controlling, Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer oder Steuerberater.

C. Aus- und Weiterbildung Die fachlichen Anforderungen an die Mitglieder des Prüfungsausschusses sind in den vergangen Jahren kontinuierlich gestiegen und werden – soweit voraussehbar – weiter steigen. Dies betrifft zum einen den Umfang als auch den Inhalt der Aufgaben650. Die Vorschriften der Rechnungslegung sind ständigen Änderungen unterworfen. Neben den Mindestkenntnissen, die bei jedem Mitglied des Prüfungsausschusses bereits bei Beginn seiner Tätigkeit vorhanden sein müssen und einer Einführung in die Tätigkeit von Prüfungsausschüssen, ist eine ständige angemessene Aus- und Weiterbildung unerlässlich. Nach Böckli651 sollte jährlich eine Sitzung in erster Linie der Nachführung des Wissensstandes und der Weiterbildung auch in methodischer Hinsicht dienen. Da die Rechnungslegung in IFRS/IAS zu erfolgen hat, sollte eine Einführung in die Methodik der Prüfungsstandards erfolgen und wichtige Standards erläutert werden. Entsprechendes empfiehlt die EU-Kommission. Nach der Empfehlung der Kommission zu den Aufgaben von Aufsichtsratsmitgliedern652 sollten neue Mitglieder des Aufsichtsrats an einer unternehmensspezifischen Einführung über den Aufbau und die Aktivitäten des Unternehmens teilnehmen. Für neue Mitglieder des Prüfungsausschusses sollte die Gesellschaft eine Einführungs___________ 648

Siehe dazu auch § 18. Begründung RefE BilMoG, S. 209. 650 Vgl. Böckli, Audit Committee, Rn. 35. 651 Vgl. Böckli, Audit Committee, Rn. 36. 652 EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Tz. 11.2, Anhang I, Tz. 4.3.1. 649

§ 11 Konstituierung und Zusammensetzung

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schulung und daran anschließend regelmäßige Schulungen anbieten. Nach Scheffler653 sollten jedem Mitglied des Prüfungsausschusses jährliche Betriebsbesichtigungen „verordnet“ werden, damit die Mitglieder des Prüfungsausschusses Vorgänge und Zahlen tatsächlichen Sachverhalten und Prozessen zuordnen können. Veranlasst und überwacht werden sollte die Aus- und Weiterbildung durch den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses.

§ 11 Konstituierung und Zusammensetzung A. Konstituierung Die Einrichtung des Prüfungsausschusses erfolgt durch Beschluss oder auf der Grundlage der Geschäftsordnung des Aufsichtsrats. Bei seiner Zweckmäßigkeitsentscheidung, einen Prüfungsausschuss einzurichten, hat der Aufsichtsrat sich eine eigene Meinung darüber zu bilden, ob die Empfehlung des DCGK im Unternehmensinteresse liegt oder ob unternehmensspezifische Gründe gegen die Einrichtung eines Prüfungsausschusses sprechen654. Über die Bildung von Ausschüssen entscheidet der Aufsichtsrat autonom. Bei seiner Entscheidung ist dem Aufsichtsrat ein weiter unternehmerischer Ermessensspielraum zuzubilligen. Eine Reduzierung des Ermessens auf Null, einen Prüfungsausschuss bilden zu müssen, entstünde erst, wenn die Nichteinrichtung für das Unternehmen zu wesentlich schwereren Nachteilen führen würde als bei einer Einrichtung eines Prüfungsausschusses. Denkbar wären solche schwerwiegenden Nachteile, wenn die Nichteinrichtung am Kapitalmarkt zu einer wesentlich schlechteren Kursentwicklung führen würde655. Die Satzung kann den Aufsichtsrat weder verpflichten, einen Prüfungsausschuss zu bilden, noch kann sie die Bildung verbieten656. In beidem läge ein Eingriff in die durch § 107 Abs. 3 Satz 3 AktG verbürgte Delegationsautonomie. Dies gilt gleichermaßen für gesetzliche wie für satzungsmäßig übertragene Aufgaben des Aufsichtsrats657. ___________ 653

Scheffler, ZGR 2003, 236, 259. Zu „best practice“ siehe § 7. Zu den Gründen für die Einrichtung eines Prüfungsausschusses siehe § 5 C. 655 Krieger, in: FS Ulmer, S. 365, 379; Seibt, AG 2002, 249, 253 f. 656 Vgl. Semler, in: MünchKomm. AktG, § 161, Rn. 422; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 75; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 51; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 16, 21; Dreher, in: FS Boujong, S. 71, 86; Semler, AG 1988, 60, 62 f.; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 107, Rn. 61 ff.; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 124. 657 Hüffer, AktG, § 107, Rn. 16, 21; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 51; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 75; a. A. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 629; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 107, Rn. 64; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 654

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Die Empfehlung des DCGK, u. a. einen Prüfungsausschuss einzurichten, stellt keinen Eingriff in die Organisationsautonomie des Aufsichtsrats dar. Auch wenn die Empfehlung dem Aufsichtsrat die Bildung eines Prüfungsausschusses nahe legt, verbleibt es bei der autonomen Entscheidung des Aufsichtsrats. Durch die Möglichkeit, seine Ablehnung der Empfehlung begründen zu können, kann der Aufsichtsrat die aus seiner Sicht bestehenden besseren Gründe gegen eine Ausschussbildung offen legen. Diese Möglichkeit erlaubt es ihm, dem faktischen Druck der Empfehlung öffentlich zu begegnen und stärkt damit seine Autonomie. Der Beschluss des Gesamtaufsichtsrats zur Bildung eines Prüfungsausschusses bedarf der einfachen Mehrheit658. Aus der allgemein akzeptierten Annahme, dass die Satzung die Errichtung von Ausschüssen nicht verbieten kann, lässt sich ableiten, dass Erschwerungen durch höhere Mehrheitserfordernisse unzulässig sind659. Analog der Bestellung kann der Prüfungsausschuss nur durch den Gesamtaufsichtsrat aufgelöst werden. Der Ausschuss kann sich selbst nicht auflösen660. Der Aufsichtsrat kann den Prüfungsausschuss auch durch seine Geschäftsordnung einsetzen. Die Geschäftsordnung für den Aufsichtsrat kann dabei genaue Bestimmungen über die Bildung und Besetzung enthalten. Die Entscheidung, einen Prüfungsausschuss zu bilden und ihn mit bestimmten Mitgliedern des Aufsichtsrats zu besetzen, ist gedanklich in zwei Beschlüsse zu trennen. Im Übrigen hat der Aufsichtsrat das Recht, unabhängig von den Bestimmungen der Geschäftsordnung jederzeit einen Ausschuss ad hoc zu bilden oder sich über die von ihm erlassene Geschäftsordnung im Einzelfall hinwegzusetzen, ohne die Geschäftsordnung als solche zu ändern661.

___________ MitbestG, Rn. 132; Fitting/Wlotzke/Wißmann, § 29 MitbestG, Rn. 29; Meyer-Landrut, in: Großkomm. AktG, 3. Aufl., § 107, Anm. 14. 658 Vgl. Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 50; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 75; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 630; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 154; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 300; Lehmann, DB 1979, 2117, 2119; Säcker, Aufsichtsratsausschüsse, S. 49. 659 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 630; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 75; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 20; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 91. 660 Vgl. Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 50; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 89, 154; zur Auflösung siehe § 11 G. 661 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 533; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 171.

§ 11 Konstituierung und Zusammensetzung

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B. Größe Zur Mitgliederzahl von Aufsichtsratsausschüssen enthält das Aktiengesetz keine Regelung. Begriffsnotwendig sind jedoch für einen Ausschuss mindestens zwei Personen erforderlich662. Für beschließende Ausschüsse ist § 108 Abs. 2 Satz 3 AktG zu beachten. Zur Beschlussfähigkeit müssen danach bei Beschlüssen des Prüfungsausschusses mindestens drei Mitglieder an der Beschlussfassung teilnehmen663. Dass ein Ausschuss nach einer Meinung in der Literatur, unabhängig von seinen Aufgaben, aus mindestens drei Mitgliedern bestehen muss664, lässt sich dem Gesetz nicht entnehmen und würde auch der Regel in § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG widersprechen, wonach der Aufsichtsrat auch einzelne seiner Mitglieder mit der Prüfung der Bücher und Schriften beauftragen kann. Die effektive Größe des Prüfungsausschusses sollte von den Aufgaben des Prüfungsausschusses, von der Qualifikation der Ausschussmitglieder und von der zeitlichen Verfügbarkeit seiner Mitglieder abhängig gemacht werden. Aus Gründen der Effizienz sollte die Zahl von fünf Mitgliedern nicht überschritten werden. In der Praxis variiert die Größe bei im DAX vertretenen Unternehmen zwischen drei und sechs Mitgliedern und bei im MDAX zusammengefassten Unternehmen zwischen zwei und sechs Mitgliedern665.

C. Personelle Zusammensetzung Resultierend aus den deutschen Regelungen zur Mitbestimmung ist zu untersuchen, ob der Prüfungsausschuss entsprechend der Zusammensetzung des Aufsichtsrats (paritätisch) zu besetzen ist. Die Zusammensetzung des Aufsichtsrats einer Aktiengesellschaft ist auf höchst unterschiedliche Weise in verschiedenen Gesetzen geregelt und bestimmt sich nach dem anzuwendenden Mitbestimmungsgesetz und der Anzahl der Arbeitnehmer des Unternehmens. Montanunternehmen, die mehr als 1000 Arbeitnehmer beschäftigen, unterliegen der Montanmitbestimmung nach dem MontanMitbestG von 1951. Der Aufsichtsrat besteht aus einer gleichen Anzahl von Vertretern der Anteilseigner ___________ 662 Vgl. u. a. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 632; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 88. 663 § 108 Abs. 2 Satz 3 AktG; BGHZ 65, 190, 191 ff.; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 21; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 19; Köstler/Zachert/Müller, Aufsichtsratspraxis, Rn. 385; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 90 f. 664 So aber Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 4, Rn. 121. 665 Quick/Höller/Koprivica, ZCG 2008, 25, 31 (auf Basis der Geschäftsberichte für das Jahr 2005).

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

und der Arbeitnehmer bzw. ihnen nahestehenden Personen und einem weiteren neutralen Mitglied. Die Mindestgrößte beträgt elf Mitglieder, kann aber in Abhängigkeit vom Grundkapital durch Satzung auf maximal 21 Mitglieder erhöht werden (§§ 4, 9 MontanMitbestG; § 5 Montan-MitbestErgG). Sonderregeln gelten für herrschende Unternehmen über Montanunternehmen. Für Kapitalgesellschaften, die mehr als 500, aber weniger als 2000 Arbeitnehmer beschäftigen, gilt, dass 2/3 der Mitglieder Anteilseignervertreter und 1/3 Arbeitnehmervertreter (§ 4 Abs. 1 DrittelbG) sein müssen. Die Mindestzahl der Aufsichtsratsmitglieder beträgt drei, die Höchstzahl abhängig vom Grundkapital 21 Mitglieder (§ 95 AktG). Ist ein Aufsichtsratsmitglied der Arbeitnehmer oder sind zwei Aufsichtsratsmitglieder der Arbeitnehmer zu wählen, so müssen diese als Arbeitnehmer im Unternehmen beschäftigt sein. Sind mehr zu wählen, so müssen mindestens zwei Aufsichtsratsmitglieder als Arbeitnehmer im Unternehmen beschäftigt sein (§ 4 Abs. 2 DrittelbG). Kapitalgesellschaften mit mehr als 2000 Arbeitnehmern unterliegen nach dem MitbestG der paritätischen Mitbestimmung (§ 7 Abs. 2 MitbestG). Der Aufsichtsrat dieser Unternehmen besteht aus 12, 16 oder 20 Mitgliedern, abhängig von der Anzahl der Arbeitnehmer und der Satzung des Unternehmens (§ 7 Abs. 1 MitbestG). Unter den Arbeitnehmervertretern müssen sich mindestens 2 Vertreter von Gewerkschaften und ein Vertreter der leitenden Angestellten befinden. Bei Kapitalgesellschaften mit weniger als 500 Arbeitnehmern kommt es auf den Zeitpunkt der Eintragung ins Handelsregister an. Ab dem 10. August 1994 eingetragene Aktiengesellschaften sind zustimmungsfrei666. Der Gesamtaufsichtsrat entscheidet über die personelle Besetzung von Aufsichtsratsausschüssen aufgrund seiner Organisationsautonomie ohne Bindung an Vorgaben der Satzung oder der Hauptversammlung mit einfacher Mehrheit667, § 107 Abs. 3 Satz 1 AktG. Seine Geschäftsordnung kann jedoch Besetzungsregeln enthalten. In mitbestimmten Gesellschaften stellt sich die Frage, ob die Besetzung des Aufsichtsrats in jedem Ausschuss, somit auch im Prüfungsausschuss, abgebildet werden muss oder ob eine andere Besetzung möglich ist668. Selbst im Anwendungsbereich des MitbestG wäre es für die Anteilseig___________ 666 Für die vor dem 10. August 1994 eingetragenen AGs: siehe § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 DrittelbG. 667 BGHZ 83, 106, 114 f. (Siemens); BGHZ 122, 342, 355; Kirsten, BB 2004, 173; Semler, AG 1988, 60, 62 f. 668 Parität wenigstens für die gebildeten Ausschüsse in ihrer Gesamtheit: Nagel, DB 1982, 2677, 2678 ff.; ähnlich Säcker, Aufsichtsratsausschüsse, S. 56 ff.: Besetzung der Ausschüsse in sinngemäßer Anwendung von § 27 MitbestG; zurückhaltender später in ZHR 148 (1984), 153, 177 ff.; ähnlich Reuter, AcP 179 (1979), 509 ff., 533 f.; kein völliger Ausschluss der Arbeitnehmervertreter: Fitting/Wlotzke/Wißmann, MitbestG, § 29, Rn. 38; Abweichung vom zwingenden Gebot der paritätischen Besetzung durch sachliche Gründe gerechtfertigt (mit Unterschieden im einzelnen): Ulmer/Habersack, in: Ul-

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nervertreter möglich, ihr leichtes Übergewicht durch konsequente Anwendung des Zweitstimmrechts des Aufsichtsratsvorsitzenden, der regelmäßig von den Anteilseignervertretern gestellt wird, dazu zu benutzen, alle Ausschüsse nur mit Anteilseignervertretern zu besetzen. Dem Aktiengesetz kann eine ausdrückliche Regelung zu dieser Frage nicht entnommen werden669. Durch Auslegung ergibt sich, dass nur die Aufgaben zwingend einer Mitwirkung des Gesamtaufsichtsrats – und damit auch der Arbeitnehmervertreter – unterworfen sind, die unter den Plenarvorbehalt des § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG fallen. Damit nimmt der Gesetzgeber im Grundsatz in Kauf, dass sich die Mitbestimmung der Arbeitnehmervertreter ausschließlich über das Aufsichtsratsplenum vollzieht. Im Ergebnis kann damit die Beteiligung von Arbeitnehmervertretern bei Aufgaben, die einem beschließenden Ausschuss übertragen werden können, stark reduziert werden. Dem DrittelbG und dem MitbestG kann mit Ausnahme der in § 27 Abs. 3 MitbestG getroffenen Regelung über den Vermittlungsausschuss keine ausdrückliche Bestimmung über die Besetzung von Aufsichtsratsausschüssen mit Arbeitnehmervertretern entnommen werden. Der Gesetzgebungsgeschichte lässt sich entnehmen, dass eine verpflichtende Berücksichtigung von Arbeitnehmervertretern in Aufsichtsratsausschüssen nicht gewollt war670. Auch nach der Rechtsprechung des BGH671 und der herrschenden Ansicht672 besteht grundsätzlich kein Paritätsgebot für die Besetzung von Aufsichtsratsausschüssen. Jedoch dürfe dies nicht dazu führen, dass Sinn und Zweck des MitbestG umgangen und die Arbeitnehmer aufgrund ihrer Gruppenzugehörigkeit diskriminiert werden. Dies ist nach der Rechtsprechung insbesondere dann der Fall, wenn keine sachlichen Gründe zu erkennen sind, die den völligen Ausschluss von ___________ mer/Habersack/Henssler, § 25 MitbesG, Rn. 127a f.; Raiser, MitbestG, § 25, Rn. 51 ff.; Fickel, AG 1977, 134, 135; Lehmann, AG 1977, 14, 18; Zöllner, AG 1981, 13, 15; Zöllner, in: FS Zeuner, 161, 177; grundsätzlich freie Hand, Grenze jedoch Rechtsmissbrauch: Canaris, DB 1981, Beilage 14, S. 15; Geitner, AG 1982, 212, 214; Hoffmann/Lehmann/Weinmann, MitbestG, § 25 Rn. 35 ff.; Rittner, DB 1980, 2493, 2500; Mertens, AG 1981, 113, 132; ähnlich Martens, ZGR 1983, 237 f., 252 ff. 669 BGHZ 83, 144, 147 f.; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 47. 670 BR-Drucks. 76/70, S. 106; siehe dazu Stenographischer Bericht, 4. Wahlperiode, S. 9229 B und 9396 C. 671 BGHZ 122, 342, 355 ff. 672 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 44; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 155 ff.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 635 ff.; Schaub, ZGR 1977, 293, 302; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 101 ff.; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 127 ff.; Zöllner, in: FS Zeuner, 161, 177; a. A. Köstler/Zachert/Müller, Aufsichtsratspraxis, Rn. 387 ff.; Säcker, Aufsichtsratsausschüsse, S. 52 ff.; Geitner, AG 1976, 210, 211 f.; Nagel, DB 1982, 2677, 2678 ff.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Arbeitnehmervertretern von der Mitwirkung im Ausschuss rechtfertigen. Weiterhin seien Arbeitnehmer zwingend an solchen Ausschüssen zu beteiligen, die unter dem Plenarvorbehalt des § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG stehen. Der BGH führt am Beispiel des Personalausschusses aus, dass ein Ausschluss der Arbeitnehmervertreter regelmäßig nicht gerechtfertigt ist. Um den Aufgaben eines Mitglieds im Personalausschuss gerecht zu werden, seien keine besonderen fachlichen Kenntnisse der Arbeitnehmervertreter erforderlich. Vielmehr bedürfe es hier einer guten Menschenkenntnis und der Befähigung zu erkennen, wie Personalfragen zu entscheiden sind, die das Unternehmen stärken. Diese Anforderungen werden von jedem Aufsichtsratsmitglied, sowohl von Arbeitnehmern als auch von Anteilseignern, neben allgemeinen betriebswirtschaftlichen und rechtlichen Grundkenntnissen als vorzuweisende Mindestqualifikation erwartet. Der Ausschluss von Arbeitnehmern von der Mitwirkung im Personalausschuss ohne sachlichen Grund hat aufgrund des diskriminierenden Charakters die Nichtigkeit des Beschlusses zur Folge. Erst recht besteht im Anwendungsbereich des DrittelbG kein allgemeines Beteiligungsgebot. Das auch hier geltende Gleichbehandlungsgebot entfaltet seine Wirkung nur gegenüber dem einzelnen Aufsichtsratsmitglied673. Sachwidrige Differenzierungen nach Gruppenzugehörigkeit müssen unterbleiben674. Schließlich fordert auch der DCGK keine Beteiligung der Arbeitnehmer an Ausschüssen. Übertragen auf den Prüfungsausschuss bedeutet dies, dass der Prüfungsausschuss nicht zwingend mit Arbeitnehmervertretern zu besetzen ist. Zur verantwortungsvollen Mitwirkung ist eine besondere fachliche Eignung und Qualifikation erforderlich, die grundsätzlich sowohl bei Anteilseignervertretern als auch bei Arbeitnehmervertretern vorhanden sein kann. Die Zusammensetzung hat sich vorrangig an diesen unterschiedlich vorhandenen Kenntnissen zu orientieren675. Eine paritätische Besetzung wird sich daher für den Prüfungsausschuss regelmäßig nicht aufdrängen676. Zu beachten ist jedoch die vom BGH begründete Vermutung, der zu folge die Tatsache, dass diesem Ausschuss kein Arbeitnehmervertreter angehört, die Vermutung einer Diskriminierung der Arbeitnehmervertreter begründet677. Diese Vermutung dürfte sich grundsätzlich auch auf den Prüfungsausschuss übertragen lassen678. Dennoch sollten, soweit ___________ 673

BGHZ 83, 144, 147 ff.; BGHZ 122, 342, 355 ff.; OLG München, AG 1995, 466; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 156 ff.; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 126. 674 OLG Hamburg, WM 1982, 1090, 1094; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 19; Hüffer, § 107 AktG, Rn. 21. 675 Nach Lutter, ZIP 2003, 417, 418 muss das geforderte Anforderungsprofil aber in Einklang mit dem Mitbestimmungsgesetz stehen; dazu kritisch: Sünner, ZIP 2003, 417. 676 Hüffer, AktG, § 111, Rn. 21; Kirsten, BB 2004, 173, 174 f. 677 BGHZ 122, 342, 361 f. 678 Habersack, ZHR 168 (2004), 373, 376.

§ 11 Konstituierung und Zusammensetzung

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fachlich vertretbar, Arbeitnehmervertreter bei nicht wesentlich geringerer Eignung und Qualifikation berücksichtigt werden. Arbeitnehmervertreter besitzen vielfach wichtige Kenntnisse unternehmensinterner Vorgänge und Abläufe, die für einen leistungsfähigen Aufsichtsrat von großer Bedeutung sind679. Richtet die Gesellschaft beim Prüfungsausschuss eine Beschwerdestelle hinsichtlich der Rechnungslegung und des Prüfungswesen ein680, ist bei der Besetzung mit Arbeitnehmervertretern von einer größeren Akzeptanz bei den Mitarbeitern auszugehen, auch im Hinblick auf mögliche nachteilige Konsequenzen als Folge der Einschaltung des Prüfungsausschusses. Besteht etwa zwischen dem am wenigst geeigneten und für den Prüfungsausschuss vorgesehen Anteilseignervertreter und dem am besten qualifizierten Arbeitnehmervertreter nur ein geringer fachlicher Unterschied, sollte zur Vermeidung etwaiger Diskriminierungsvermutungen der Arbeitnehmervertreter berücksichtigt werden. Führen sachlich rechtfertigende Gründe dazu, dass kein Arbeitnehmervertreter berücksichtigt wird, ist auf eine im gesamten Aufsichtsrat ausgewogene Besetzung der Ausschüsse zu achten, um einem Diskriminierungsvorwurf zu entgehen. Ungeachtet der aus rechtlichen Gründen regelmäßig nicht erforderlichen Beteiligung von Arbeitnehmervertretern am Prüfungsausschuss, sind nach neueren empirischen Untersuchungen681 Arbeitnehmervertreter nahezu immer in Prüfungsausschüssen vertreten. Bei den im DAX vertretenen Unternehmen war der Prüfungsausschuss bei 18 Gesellschaften (60 %) paritätisch und bei 10 Gesellschaften (33 %) mit mindestens einem Arbeitnehmervertreter besetzt. Nur bei zwei Gesellschaften (7 %) war der Prüfungsausschuss ausschließlich mit Anteilseignervertretern besetzt. Bei beiden Gesellschaften lagen aber Sondersituationen vor. So war eine Gesellschaft nicht Mitbestimmt (Hypo Real Estate Holding AG) und im anderen Fall handelt es sich im eine Gesellschaft in der Rechtsform der KGaA (Henkel KGaA), die den mit den Aufgaben eines Prüfungsausschusses betrauten Finanzausschuss als ein Gremium des Gesellschafterausschusses gebildet hat. Bei im MDAX notierten Gesellschaften ergibt sich ein ähnliches Bild. Teilweise sieht bereits die Geschäftsordnung des Aufsichtsrats die paritätische Besetzung oder die Berücksichtigung von Arbeitnehmervertretern vor682. Auch eine vom Verfasser vorgenommene Auswertung von Geschäftsberichten der DAX-Gesellschaften für das Geschäftsjahr 2006 bestätigt dieses Ergebnis. ___________ 679

Kirsten, BB 2004, 173, 174 f.; Götz, AG 1995, 337, 347; Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2202. 680 Siehe dazu § 9 F. 681 Kirsten, BB 2004, 173, 174; Peemöller/Warncke, DB 2005, 401, 402; vgl. auch Quick/Höller/Koprivica, ZCG 2008, 25, 32. 682 Vgl. etwa § 2 Abs. 5 Buchst. a der Geschäftsordnung für den Aufsichtsrat der ThyssenKrupp AG vom 30.11.2004; § 11 Abs. 1 Geschäftsordnung des Aufsichtsrats der Commerzbank AG vom 3. November 2005.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

D. Auswahl und Bestellung der Ausschussmitglieder Mitglieder des Prüfungsausschusses können nur Aufsichtsräte der Gesellschaft sein. Der Aufsichtsrat hat sich bei der Wahl der Mitglieder davon leiten zu lassen, welche Aufsichtsratsmitglieder für den Prüfungsausschuss insgesamt am besten geeignet sind. Im Einzelfall kann es daher geboten sein, ein im Bereich der Rechnungslegung weniger gut qualifiziertes Mitglied in den Prüfungsausschuss zu wählen, das stattdessen jedoch über sonstige relevante Kenntnisse und Fähigkeiten verfügt, die bislang noch nicht im Prüfungsausschuss vorhanden sind. Aus Gründen der Beteiligung von Arbeitnehmervertretern kann es zudem erforderlich sein, soweit vertretbar, vom Grundsatz der Geeignetheit abzuweichen. Damit der Aufsichtsrat über entsprechend geeignete Mitglieder verfügt, ist durch den Aufsichtsrat das besondere Anforderungsprofil an die Mitglieder des Prüfungsausschusses bereits bei dessen Wahlvorschlägen an die Hauptversammlung (§ 124 Abs. 3 Satz 1 AktG) für die von ihr zu wählenden Aufsichtsratsmitgliedern zu beachten. Wie bei jeder seiner Aufgaben hat der Aufsichtsrat auch bei der Erarbeitung der Wahlvorschläge die Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Überwachers anzuwenden. Auch der DCGK empfiehlt, dass bei den Vorschlägen darauf geachtet werden soll, dass dem Aufsichtsrat jederzeit Mitglieder angehören, die über die zur ordnungsgemäßen Wahrnehmung der Aufgaben erforderlichen Kenntnisse, Fähigkeiten und fachlichen Erfahrungen verfügen (Tz. 5.4.1 Satz 1). Unterstrichen wird diese Empfehlung durch die neu in den DCGK eingefügte Empfehlung, einen Nominierungsausschuss zu bilden, der ausschließlich mit Vertretern der Anteilseigner besetzt ist und dem Aufsichtsrat für dessen Wahlvorschläge an die Hauptversammlung geeignete Kandidaten vorschlägt (Tz. 5.3.3). Diese Empfehlungen ergeben sich aus den Bestimmungen der §§ 109 Abs. 1 Satz 2, 111 Abs. 2 Satz 2 AktG mit ihrem „Abwälzungsverbot“ 683 und der Selbsterledigungspflicht des Aufsichtsrats. Aus dem Wahlvorschlag an die Hauptversammlung muss sich eine Struktur und Zusammensetzung des Aufsichtsrats in Bezug auf die Anteilseignervertreter ergeben, die insgesamt gewährleistet, dass alle für den individuellen Aufsichtsrat erforderlichen Kompetenzen im Aufsichtsrat vertreten sind684. Verfügt der Aufsichtsrat über einen Prüfungsausschuss oder beabsichtigt er einen Prüfungsausschuss einzurichten, muss sich aus der Zusammensetzung ergeben, dass alle erforderlichen Kenntnisse, Erfahrungen und Fähigkeiten vorhanden ___________ 683

Hommelhoff, ZGR 1983, 551, 561. Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.4.1, Rn. 1015; Hommelhoff, ZGR 1983, 551, 561 ff. (Autarkie des Aufsichtsrats); Säcker, AG 2004, 180, 182; v. Werder/Wieczorek, DB 2007, 297, 298; Lutter, ZIP 2003, 417; Habersack, ZSR 124 (2005) II., 533, 553 a. A. Sünner, ZIP 2003, 834 ff.; Wirth, ZGR 2005, 327, 342 f. 684

§ 11 Konstituierung und Zusammensetzung

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sind, um einen solchen Ausschuss besetzen bzw. bilden zu können. Verletzt der Aufsichtsrat mit seinem Wahlvorschlag diese Pflicht und entsteht der Gesellschaft mangels ausreichenden Sachverstands im Prüfungsausschuss daher ein Schaden, so haften alle seine Mitglieder persönlich und solidarisch unter dem Aspekt des Auswahlverschuldens685. Entgegen der wohl immer noch contra legem herrschenden Praxis, sollte der Wahlvorschlag an die Hauptversammlung kollegial erarbeitet werden, und nicht in einem „Geheimverfahren“ durch den Aufsichtsratsvorsitzenden und wenigen weiteren Aufsichtsratsmitgliedern mit dem Vorstandsvorsitzenden686. Zumindest in Bezug auf die für den Prüfungsausschuss in Betracht kommenden Mitglieder des Aufsichtsrats ist eine Beteiligung des Vorstands völlig auszuschließen. „Der Gedanke liegt nicht fern, dass Kontrolleure, die ihr Mandat dem zu Kontrollierenden verdanken, im Regelfall ihre Hauptaufgabe nicht gerade darin sehen werden, diesen besonders scharf auf die Finger zu blicken.“687 Helfen könnte ein offen gelegtes Anforderungsprofil für Mitglieder des Prüfungsausschusses, anhand dessen eine Kontrolle möglich wäre. Jedes Mitglied des Prüfungsausschusses sollte über ausreichende Kenntnisse in der Rechnungslegung und im Controlling verfügen. Dies entspricht der allgemeinen Empfehlung des DCGK688 und sollte eine Selbstverständlichkeit sein. Das Vorhandensein lediglich eines „Audit Committee Financial Expert“689 genügt nicht, einen fachlich qualifizierten Ausschuss zu bilden. Dies würde dem Sinn und Zweck eines „Ausschusses“ widersprechen. In Bezug auf den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses empfiehlt Tz. 5.3.2 Satz 2 DCGK, dass dieser über besondere Kenntnisse und Erfahrungen in der Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen und internen Kontrollverfahren verfügen soll. Diese objektiven Anforderungen sind durch den Aufsichtsrat bereits bei seinem Wahlvorschlag an die Hauptversammlung zu beachten, damit dem Aufsichtrat ein geeignetes Mitglied zur Verfügung steht. Verfügt nur der Vorsitzende des Aufsichtsrats oder ein ehemaliges Vorstandsmitglied über die besonderen Kenntnisse und Erfahrungen, so sollte den Empfehlungen zur Ausschusseinrichtung und zur Qualifikation des Ausschussvorsitzenden der Vorrang gegenüber den Anregungen eingeräumt werden, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses kein ehemaliges Vorstandsmitglied der Gesellschaft (Tz. 5.3.2 Satz 3 DCGK) und nicht der Vorsitzende des Aufsichtsrats (Tz. 5.2 Satz 3 DCGK) sein sollte. Dies kann jedoch nur eine Übergangslösung sein. ___________ 685

Lutter, ZIP 2003, 417, 419. Roth/Wörle, ZGR 2004, 565, 578 f. m. w. N. 687 Ulmer, AcP 202 (2002), 143, 161. 688 Tz. 5.3.1 DCGK. 689 So der von der SEC verwandte Begriff, vgl. SEC Release No. 33-8177, II.A.1. 686

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Zweites und mindestens gleichrangiges Auswahlkriterium neben der Qualifikation sollte die Unabhängigkeit690 der Ausschussmitglieder sein. In Bezug auf den Aufsichtsrat sieht der DCGK eine „ausreichende Anzahl“ unabhängiger Aufsichtsratsmitglieder vor (Tz. 5.4.2. Satz 1). Konkret bezogen auf den Prüfungsausschuss enthält der DCGK keine Empfehlung oder Anregung. Eine Besetzung des Prüfungsausschusses ohne unabhängige Mitglieder wäre demnach mit dem Wortlaut des Kodex vereinbar, etwa wenn die unabhängigen Aufsichtsratsmitglieder für den Prüfungsausschuss im Hinblick auf ihre Qualifikation nicht geeignet wären. Ein ohne unabhängige Mitglieder besetzter Prüfungsausschuss würde jedoch ein Auswahlverschulden des Aufsichtsrats nahe legen, da eine solche Besetzung gegen grundlegende (internationale) Corporate Governance Grundsätze verstoßen würde. Die Empfehlung der Europäischen Kommission zu den Aufgaben von nicht geschäftsführenden Direktoren/Aufsichtsratsmitgliedern sieht vor, dass zumindest die Mehrheit seiner Mitglieder unabhängig sein sollte691. Die EUAbschlussprüferrichtlinie sieht dagegen vor, dass lediglich mindestens ein Mitglied unabhängig sein muss692. Dieses Mitglied muss aber zugleich über Sachverstand in Rechnungslegung und/oder Abschlussprüfung verfügen. Wie bereits diese kurze Gegenüberstellung zeigt, werden verschiedene Wege als grundsätzlich Erfolg versprechend angesehen. Idealer Weise ist der Prüfungsausschuss ausschließlich mit unabhängigen Mitgliedern zu besetzen693. Andererseits kann die Besetzung mit einem unabhängigen Mitglied genügen, wenn dieses sachverständig und durchsetzungsfähig ist. Nicht genügend wäre es jedoch, wenn der Vorsitzende des Prüfungsausschusses ein ehemaliges Vorstandsmitglied wäre und das unabhängige Mitglied nicht über Sachverstand verfügt. Zu den Minimalanforderungen in Bezug auf die Unabhängigkeit ist daher als Grundsatz festzuhalten, dass die Besetzung mit einem unabhängigen Mitglied genügt, wenn dieses Mitglied über Sachverstand in Rechnungslegung und/oder Abschlussprüfung verfügt und zugleich Vorsitzender des Prüfungsausschusses ist. Der Vorsitz über den Prüfungsausschuss sollte gewährleisten, dass das Ausschussmitglied bestmöglich mit Informationen versorgt wird. Ist eines dieser Merkmale (Unabhängigkeit, Sachverstand und Ausschussvorsitz) in einer Person nicht erfüllt, so muss die Mehrheit der Mitglieder unabhängig sein. In diesem Fall sitzt dem Prüfungsausschuss ein abhängiges, aber sachver___________ 690

So auch § 2 Abs. 2 Geschäftsordnung für den Prüfungsausschuss im Aufsichtsrat der ThyssenKrupp AG (3.12.2003); zur Frage der Unabhängigkeit siehe § 10 A. III. 691 EU-Kommission, EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang I, Tz. 4.1. 692 Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 3 EU-Abschlussprüferrichtlinie (2006/43/EG). 693 Nach dem SOX muss jedes Mitglied des Audit Committees unabhängig sein. Sec. 301 (m)(3)(A) SOX = Sec. 10A (m)(3)(A) Securities Exchange Act = 15 U.S.C. 78j-1 (m)(3)(A).

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ständiges oder ein unabhängiges, aber nicht sachverständiges Mitglied vor. Beide Situationen erfordern von den weiteren Ausschussmitgliedern eine intensive Mitüberwachung, die anderenfalls durch eine vorschnelle Beschlussfassung durch eine Mehrheit der abhängigen Mitglieder im Prüfungsausschuss umgangen werden könnte. Ein in der Praxis wichtiges Kriterium sollte zudem sein, dass die Mitglieder des Prüfungsausschusses über ausreichende zeitliche Kapazitäten verfügen. Zusätzlich zur reinen Sitzungszeit bedürfen die Sitzungen des Prüfungsausschusses einer umfangreichen Vorbereitung. Zudem nehmen in steigendem Maße Konsultationen außerhalb von Sitzungen Zeit in Anspruch. Die Beurteilung der fachlichen Qualifikation und der Unabhängigkeit der Ausschussmitglieder und des Vorsitzenden gehört zu den Aufgaben des Aufsichtsrats694. Durch Regelungen in der Satzung kann die Entscheidung des Aufsichtsrats über die Besetzung des Prüfungsausschusses nicht beeinflusst werden. Die Satzung kann daher nicht vorgeben, dass jedem Ausschuss der Aufsichtsratsvorsitzende oder eine bestimmte Zahl von Anteilseigner- oder Arbeitnehmervertreter angehören müssen695. Eine entsprechende Satzungsregelung würde in die Personalhoheit des Aufsichtsrats und damit in dessen Organisationsautonomie eingreifen. Auch kann die Satzung nicht bestimmen, dass zur Wahl in den Prüfungsausschuss eine größere Mehrheit als die einfache Mehrheit der abgegebenen Stimmen erforderlich ist696. Die Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses oder des Aufsichtsrats kann jedoch Besetzungsregelungen enthalten697. Regelmäßig gehört dem Prüfungsausschuss nach der Geschäftsordnung des Aufsichtsrats der Aufsichtsratsvorsitzende als einfaches Mitglied an, teilweise bei mitbestimmten Gesellschaften auch der stellvertretende Aufsichtsratsvorsitzende. Alle Aufsichtsratsmitglieder sind verpflichtet, wenn sie gewählt wurden, im Prüfungsausschuss mitzuarbeiten, es sei denn, sachliche Gründe sprechen dagegen. Die Übernahme des Aufsichtsratsmandats schließt die Bereitschaft zur ___________ 694

Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 1002 f. Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 295; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 90; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 77; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende; S. 397. 696 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 300; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 16; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 91; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 80. 697 Hüffer, AktG, § 107, Rn. 21; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 107, Rn. 258; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 136 f.; Hoffmann-Becking, in: MünchHdbGesR AG, § 32, Rn. 19; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 155; a. A. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 637 sich auf OLG Hamburg, WM 1982, 1090, 1092 ff. berufend; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 92; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 237. 695

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Übernahme von Teilaufgaben in Ausschüssen ein698. Die Weigerung kann eine Pflichtverletzung darstellen und ein wichtiger Grund zur Abberufung sein699. Sachliche Gründe können lediglich mangelnde Sachkenntnis oder mögliche Interessenkollisionen sein 700, nicht jedoch fehlende Zeit.

E. Vorsitz im Prüfungsausschuss I. Allgemein Nach dem Aktiengesetz ist der Aufsichtsrat gemäß § 107 Abs. 1 Satz 1 AktG verpflichtet, aus seiner Mitte einen Vorsitzenden und mindestens einen Stellvertreter zu wählen (§ 107 Abs. 1 AktG). Das Gesetz schweigt zur Frage, ob Aufsichtsratsausschüsse einen Vorsitzenden haben müssen und wie dieser gegebenenfalls zu wählen wäre. Daraus wird überwiegend der Schluss gezogen, dass keine Pflicht zur Bestellung eines Ausschussvorsitzenden besteht701. Nach der Gegenauffassung bedarf es eines Vorsitzenden702. Dazu wird auf § 110 Abs. 1 AktG über die Einberufung von Sitzungen und auf § 107 Abs. 2 Satz 1 AktG mit der Pflicht zur Protokollierung von Sitzungen verwiesen. Diese Vorschriften seien auf Ausschüsse entsprechend anwendbar und setzten einen Vorsitzenden voraus. Die Begründung einer entsprechenden Anwendbarkeit und damit der Pflicht zur Bestellung eines Ausschussvorsitzenden übersieht jedoch die Besonderheit von Ausschüssen. Gerade bei einem kleinen überschaubaren Gremium können alle Rechte und Pflichten jedem einzelnen Mitglied zugewiesen werden. Zudem weist das Gesetz dem Ausschussvorsitzenden keine speziellen Aufgaben vergleichbar den Aufgaben gem. § 90 Abs. 1 Satz 3, Abs. 5 Satz 3, § 109 Abs. 2 und § 110 Abs. 1 AktG zu. Die Entscheidung darüber, ob ein Vorsitzender be-

___________ 698

Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 99; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 101; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 301; a. A. Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, MitbestG, § 25, Rn. 128. 699 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 101; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 288. 700 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 62; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 301. 701 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 77; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 640; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 432; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 26; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 106. 702 Reuter, AcP 179 (1979), 509, 534; Säcker, Aufsichtsratsausschüsse, S. 60 ff.

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stellt werden soll oder nicht, obliegt dem Aufsichtsrat und kann durch die Satzung nicht vorgeschrieben werden703. Aus Gründen der Praktikabilität und der Koordinierung der Ausschusstätigkeit empfiehlt es sich jedoch, einen Ausschussvorsitzenden zu benennen. Der Ausschussvorsitzende ist der Hauptansprechpartner für den Aufsichtsrat, den Vorstand, den Abschlussprüfer und den Leiter der Internen Revision, er bereitet die Sitzungen vor und leitet diese. Wie der Aufsichtsratsvorsitzende ist auch der Ausschussvorsitzende nicht der Vorgesetzte der anderen Aufsichtsratsmitglieder und demzufolge den Ausschussmitgliedern gegenüber nicht weisungsbefugt. Nach dem Gesetz sind alle Ausschussmitglieder gleichberechtigt704. Der Ausschussvorsitzende ist nur zur in der Sache neutralen Verfahrensleitung berechtigt705. Die in der Praxis teilweise anzutreffende dominierende Stellung des Ausschussvorsitzenden aufgrund der Dominanz des Vorsitzenden oder der praktischen Handhabung ist mit den gesetzlichen Vorgaben nicht vereinbar und führt im Ergebnis zu einer nicht gewollten Schwächung des Gesamtgremiums. Die Kompetenz zur Wahl des Vorsitzenden des Prüfungsausschusses liegt beim Gesamtaufsichtsrat, da ihm die Personalhoheit gegenüber dem Ausschuss zusteht. Der Vorsitzende und ggf. sein Stellvertreter werden sowohl in der nicht mitbestimmten als auch in der mitbestimmten Gesellschaft durch Mehrheitsbeschluss bestellt, im letzteren Fall erforderlichenfalls unter Einsatz der Zweitstimme des Aufsichtsratsvorsitzenden706. Die mitbestimmungsrechtliche Vorschrift des § 27 Abs. 1 MitbestG ist nicht entsprechend anwendbar707. Die Wahl des Ausschussvorsitzenden und seines Stellvertreters kann jedoch auch dem Ausschuss selbst überlassen werden. In diesem Fall wählt der Ausschuss seinen Vorsitzenden mit einfacher Stimmenmehrheit708. Zur näheren Gestaltung der Wahl des Ausschussvorsitzes kann die Geschäftsordnung gedeckt von der Organisationsautonomie beispielsweise vorse___________ 703 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 77; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 163 f.; Semler, AG 1988, 60, 64; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 640; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 291; a. A. Lehmann, DB 1979, 2117, 2121. 704 Vgl. Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 53; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 553; Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 4, Rn. 170. 705 Vgl. Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 63 f., 397. 706 Vgl. Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 163; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 292. 707 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 292; a. A. zu mitbestimmten Gesellschaften: Säcker, Aufsichtsratsausschüsse, S. 60 ff. 708 Vgl. Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 292; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 163; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 79, 176; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 106.

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hen, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses auf Vorschlag der Anteilseignervertreter gewählt wird. Die Geschäftsordnung des Aufsichtsrats kann auch vorsehen, dass der Aufsichtsratsvorsitzende Mitglied in allen Ausschüssen ist und in ihnen den Vorsitz führt. Abweichend von dieser Übung und der Anregung der Tz. 5.2 Abs. 2 Satz 2 DCGK folgend, wird der Vorsitzende des Prüfungsausschusses zumeist vom Aufsichtsrat gewählt. Dabei sollte nicht der Aufsichtsratsvorsitzende noch ein ehemaliges Vorstandsmitglied der Gesellschaft gewählt werden.

II. Gestaltungsspielraum der Satzung Möglichkeiten der Gestaltung stehen der Hauptversammlung in Bezug auf den Ausschussvorsitzenden auf Grund der Organisationsautonomie des Aufsichtsrats nur in begrenztem Umfang zu. Die Entscheidung darüber, ob ein Vorsitzender des Prüfungsausschusses bestellt werden soll, obliegt dem Aufsichtsrat und kann durch die Satzung nicht vorgeschrieben werden709. Die Entscheidung darüber kann nur vor dem Hintergrund der Anzahl und der Fähigkeiten der Aufsichtsratsmitglieder und ihrer Aufgabenstellung getroffen werden. Diese Bereiche sind jedoch von der Organisationsautonomie des Aufsichtsrats erfasst und daher einer Regelung durch Satzung entzogen. Ebenfalls kann nicht durch die Satzung geregelt werden, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses nur auf Vorschlag der Anteilseignervertreter gewählt werden darf. Eine solche mittelbare Besetzungsregelung nach Gruppenzugehörigkeit stellt eine sachwidrige Differenzierung der Aufsichtsratsmitglieder dar und würde zudem in die dem Gesamtaufsichtsrat gewährte Autonomie in Personalfragen eingreifen.

1. Regelungen in Bezug auf den Aufsichtsratsvorsitzenden a) Mitgliedschaft und Vorsitz in allen Ausschüssen In Bezug auf den Vorsitzenden des Aufsichtsrats ist eine Satzungsregelung abzulehnen, nach welcher der Aufsichtsratsvorsitzende Mitglied in allen Ausschüssen ist und ihnen vorsitzt710. Aus der Wahl zum Aufsichtsratsvorsitzenden ___________ 709

Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 77; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 163 f.; Semler, AG 1988, 60, 64; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 640; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 291; a. A. Lehmann, DB 1979, 2117, 2121. 710 BGHZ 83, 144 f.; BGHZ 122, 342, 355 ff.; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 19; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 291; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 154;

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kann nicht geschlossen werden, dass die Mitglieder des Aufsichtsrats den Aufsichtsratsvorsitzenden auch an die Spitze jedes Ausschusses wählen wollten. Obwohl dem Prüfungsausschuss nur die Kompetenzen zustehen, die ihm der Gesamtaufsichtsrat überträgt, und er ihn auch jederzeit wieder auflösen kann, handelt es sich um zwei in der Aufgabenerledigung selbständige Gremien. Der Aufsichtsrat hat in seiner Autonomie frei zu entscheiden, wer diese Aufgaben zu erfüllen hat. Eine entsprechende Satzungsreglung würde daher in die Autonomie des Aufsichtsrats eingreifen.

b) Kein Vorsitz im Prüfungsausschuss Näher zu untersuchen ist im Hinblick auf die besonderen Anforderungen des Prüfungsausschusses, ob durch die Satzung geregelt werden kann, dass der Vorsitzende des Aufsichtsrats nicht zum Vorsitzenden des Prüfungsausschusses oder eines substantiell vergleichbaren Ausschusses gewählt werden darf.

aa) Vorüberlegungen Als Einstieg in diese Untersuchung soll zunächst der verwandten und in der Wissenschaft umstrittenen711 Fragestellung nachgegangen werden, ob die Satzung bestimmen kann, dass der Aufsichtsratsvorsitzende, wenn er zum Mitglied eines Ausschusses gewählt wurde, dort auch den Vorsitz zu übernehmen hat. Gegen eine solche Satzungsregelung wird vorgebracht, dass dadurch die Entscheidungsfreiheit des Plenums nachhaltig eingeschränkt würde. Das Plenum könne ein anderes Mitglied zum Vorsitzenden des Prüfungsausschusses nur wählen, wenn es den Vorsitzenden des Aufsichtsrats nicht in den Ausschuss wählt712. Durch eine solche Festlegung würde die Autonomie des Aufsichtsrats bei der Bildung und Besetzung der Ausschüsse beeinträchtigt713. Nach der Gegenmeinung steht es der Hauptversammlung zu, eine solche Rege___________ Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 77; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 90; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 397. 711 Für eine solche Satzungsregelung: Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 291; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 397; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 154; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 77; Lehmann, DB 1979, 2117, 2121; dagegen: Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 640; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 90; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 164; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 26; Säcker, Aufsichtsratsausschüsse, S. 60 ff. 712 Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 164. 713 Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 26.

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lung in die Satzung aufzunehmen. Danach handele es sich bei der Klausel um eine zulässige Verfahrensbestimmung, die das Ermessen des Aufsichtsrats, wie er seine Arbeit gestalten will, nicht in einer dem Aktienrecht widersprechenden Weise einenge714. Der erstgenannten Meinung ist nur insofern zuzustimmen, als die Freiheit des Aufsichtsrats bzw. des Ausschusses in Bezug auf die personelle Besetzung des Ausschusses und den Ausschussvorsitzenden durch eine entsprechende Satzungsregelung beschränkt wird. Nach richtiger Ansicht des BGH715 sind Satzungsklauseln, die das Verfahren in den Ausschüssen generell in bestimmter Weise regeln und damit in die Gestaltungsfreiheit des Aufsichtsrats eingreifen, im Gegensatz zu Satzungsklauseln über die konkrete Ausschussbildung und – besetzung, nicht schlechthin unzulässig. Das Gesetz erlaubt sie vielmehr unter der Voraussetzung, dass sie das pflichtgemäße Ermessen des Aufsichtsrats, wie er seine Arbeitsweise sachlich und personell gestalten will, nicht in einer Weise einengen, die mit dem Wortlaut und Sinn des § 107 Abs. 3 Satz 1 AktG allgemein unvereinbar wären. Der Vorsitzende des Prüfungsausschusses ist weder der Vorgesetzte der anderen Ausschussmitglieder noch verfügt er über Disziplinarbefugnisse. Der Vorsitz berechtigt nur zur in der Sache neutralen Verfahrensleitung716. Ein Eingriff wie in Gestalt der Satzungsregelung stellt nach diesem Verständnis von der Stellung des Ausschussvorsitzenden somit ein Eingriff in die Gestaltungsfreiheit des Aufsichtsrats über das Verfahren in den Ausschüssen dar. Dieser Eingriff engt das pflichtgemäße Ermessen des Aufsichtsrats auch nicht in einer Weise ein, die mit dem Wortlaut und Sinn des § 107 Abs. 3 Satz 1 AktG allgemein unvereinbar wäre. Der Aufsichtsrat behält weiterhin die Gestaltungsfreiheit in Bezug auf die personelle Besetzung. Der Konflikt, ein anderes Mitglied zum Vorsitzenden des Prüfungsausschusses nur wählen zu können, wenn der Vorsitzende des Aufsichtsrats nicht in den Ausschuss gewählt wird, greift nur gering in das pflichtgemäße Ermessen des Aufsichtsrats ein. Der Aufsichtsrat kann weiterhin entscheiden, ob der Aufsichtsratsvorsitzende in den betreffenden Ausschuss gewählt wird. Wird er in den Ausschuss gewählt, so übernimmt er dort den Vorsitz. Aus der Wahl zum Aufsichtsratsvorsitzenden kann zwar nicht geschlossen werden, dass die Mitglieder des Aufsichtsrats den Aufsichtsratsvorsitzenden auch an die Spitze jedes Aus-

___________ 714 Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 154; vgl. auch BGHZ 83, 106, 118 ff. (Siemens). 715 Vgl. BGHZ 83, 106, 118 ff. (Siemens) zur mitbestimmten AG. Bei nicht mitbestimmten AGs dürfte entsprechendes erst recht gelten. 716 Zum Aufsichtsratsvorsitzenden: Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 143; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 35; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 63 ff.

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schusses wählen wollten717, aber dass er aus Sicht der Aufsichtsratsmitglieder zur Verfahrensleitung im Aufsichtsrat in besonderem Maße geeignet ist. Die Beschränkung, ein nunmehr im betreffenden Ausschuss anderes Mitglied, das womöglich zur Ausschussleitung noch besser geeignet wäre, nicht mehr wählen zu können, kann somit in das pflichtgemäße Ermessen des Aufsichtsrats nur geringfügig eingreifen und ist daher zulässig. Diese Befugnis nur dem Vorsitzenden des Aufsichtsrats zuzugestehen, verletzt auch nicht den Grundsatz der gleichmäßigen Behandlung aller Aufsichtsratsmitglieder. Dieser Grundsatz verbietet, soweit das Gesetz nicht ausdrücklich etwas anderes bestimmt, personenbezogene Unterscheidungen. Die Zuweisung des in der Satzung geregelten Rechts an den Aufsichtsratsvorsitzenden für den Fall, dass er zum Mitglied eines Ausschusses gewählt wird, dort auch den Vorsitz übernimmt, ist nicht an seine Person, sondern an seine Funktion gebunden718. Auch wäre eine solche Regelung sachlich gerechtfertigt. Es steht im Unternehmensinteresse, dass zwischen den „verschiedenen“ Überwachungsgremien ein umfassender Informationsfluss herrscht. Ein geeignetes Mittel zur Erreichung eines umfassenden Informationsflusses stellt die Personenidentität dar. Die Satzung kann daher vorsehen, dass der Aufsichtsratsvorsitzende für den Fall, dass er zum Mitglied eines Ausschusses gewählt wird, dort auch den Ausschussvorsitz zu übernehmen hat.

bb) Untersuchung Darauf aufbauend ist in Hinblick auf die besonderen Anforderungen in Bezug auf die Unabhängigkeit des Vorsitzenden des Prüfungsausschusses719 zu untersuchen, ob durch Satzungsregelung verhindert werden kann, dass der Aufsichtsratsvorsitzende an die Spitze des Prüfungsausschusses oder eines substantiell vergleichbaren Ausschusses gewählt wird. Im Vergleich zur Satzungsregelung, wonach dem Aufsichtsratsvorsitzenden für den Fall, dass er zum Mitglied eines Ausschusses gewählt wird, dort auch der Ausschussvorsitz übertragen wird und somit weiterhin grundsätzlich (wenn der Aufsichtsratsvorsitzende nicht Mitglied des Ausschusses ist) alle Mitglieder des Aufsichtsrats zum Vorsitzenden des Prüfungsausschusses gewählt werden können, wird der Aufsichtsratsvorsitzende durch die vorgenannte Satzungsre___________ 717

Siehe dazu oben zur unzulässigen Satzungsregelung, nach der der Aufsichtsratsvorsitzende Mitglied in allen Ausschüssen ist und ihnen vorsitzt. 718 Vgl. BGHZ 83, 106, 120 (Siemens). 719 Siehe dazu § 10 B.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

gelung abschließend vom Vorsitz im Prüfungsausschuss ausgenommen. Mit Ausnahme dieses Unterschiedes sind beide Satzungsregelungen vergleichbar. Bei der hier zu behandelnden Klausel handelt es sich ebenfalls um eine Verfahrensregelung und nicht um eine Regelung über die Ausschussbesetzung. Wie ausgeführt, ist der Vorsitzende des Prüfungsausschusses weder der Vorgesetzte der anderen Ausschussmitglieder, noch verfügt er über Disziplinarbefugnisse. Der Vorsitz berechtigt nur zur in der Sache neutralen Verfahrensleitung720. Nichts anderes ergibt sich auch aus der Empfehlung in Tz. 5.3.2 Satz 2 DCGK, wonach der Vorsitzende des Prüfungsausschusses über besondere Kenntnisse und Erfahrungen verfügen soll. Damit stellt eine Regelung über die Ausschussleitung im Ergebnis eine Regelung über die Verfahrensleitung im Ausschuss dar und nicht eine Regelung über die personelle Besetzung. Gleiches gilt für Klauseln, die die Wahl des Ausschussvorsitzenden betreffen721. Nach richtiger Ansicht722 des BGH sind Satzungsklauseln, die das Verfahren in den Ausschüssen generell in bestimmter Weise regeln und damit in die Gestaltungsfreiheit des Aufsichtsrats eingreifen, nicht schlechthin unzulässig. Das Gesetz erlaubt sie vielmehr unter der Voraussetzung, dass sie das pflichtgemäße Ermessen des Aufsichtsrats, wie er seine Arbeitsweise sachlich und personell gestalten will, nicht in einer Weise einengen, die mit dem Wortlaut und Sinn des § 107 Abs. 3 Satz 1 AktG allgemein unvereinbar wäre. Die ausschließliche Kompetenz des Aufsichtsrats zur Bestellung von Ausschüssen nach § 107 Abs. 3 Satz 1 AktG erstreckt sich somit nicht vollumfänglich auf deren Verfahrensordnungen. Wenn Verfahrensordnungen nur für den Aufsichtsrat, nicht aber für Ausschüsse durch die Hauptversammlungen festgelegt werden könnten, könnte sich der Aufsichtsrat den Satzungsregelungen über das zweckmäßige Verfahren leicht entziehen, indem er das Verfahren in den Ausschüssen abweichend regelt723. Die genannte Satzungsregelung, wonach der Aufsichtsratsvorsitzende vom Vorsitz im Prüfungsausschuss ausgeschlossen wird, engt das pflichtgemäße Ermessen des Aufsichtsrats auch nicht in einer Weise ein, die mit dem Wortlaut und Sinn des § 107 Abs. 3 Satz 1 AktG allgemein unvereinbar wäre. Der Aufsichtsrat behält nahezu unverringert seine Gestaltungsfreiheit. Die Klausel hat ___________ 720 Zum Aufsichtsratsvorsitzenden: Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 143; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 35; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 63 ff. 721 Im Ergebnis ebenso: Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 77; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 432. 722 Vgl. BGHZ 83, 106, 118 ff. (Siemens); Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 396 f. jeweils zur mitbestimmten AG. Bei nicht mitbestimmten AGs dürfte entsprechendes erst recht gelten. 723 Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 396 f.

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lediglich zur Folge, dass von grundsätzlich allen zum Vorsitzenden des Prüfungsausschuss wählbaren Aufsichtsratsmitgliedern lediglich ein Mitglied nicht mehr wählbar ist. Der Aufsichtsrat kann weiterhin den Aufsichtsratsvorsitzenden in den Prüfungsausschuss wählen. Ist absehbar, dass außer dem Aufsichtsratsvorsitzenden kein geeignetes Mitglied als Vorsitzender zur Verfügung steht, was auf eine grundsätzlich falsche Besetzungspolitik des Aufsichtsrats schließen lässt und nur äußerst selten vorkommen dürfte, hat der Aufsichtsrat die Möglichkeit, zeitnah im Rahmen der Planung seiner eigenen Besetzung entsprechende Wahlvorschläge mit geeigneten Kandidaten der Hauptversammlung zu unterbreiten. Eine solche Regelung wäre zudem sachlich gerechtfertigt. Obgleich der DCGK in Tz. 5.2 Abs. 2 Satz 2 es nur anregt, dass der Aufsichtsratsvorsitzende den Vorsitz im Prüfungsausschuss nicht innehaben sollte, sprechen vielfältige Gründe724 und damit auch das Unternehmensinteresse dafür, dass er den Vorsitz (zwingend) nicht innehaben soll. Jedenfalls ist, auch im Kontext zu Tz. 5.2 Abs. 2 Satz 2 DCGK, davon auszugehen, dass die Übertragung des Vorsitzes im Prüfungsausschuss an den Aufsichtsratsvorsitzenden nicht die einzig richtige Entscheidungsmöglichkeit des Aufsichtsrats bei Ausübung seines pflichtgemäßen Ermessens darstellt. Insofern schränkt die Satzungsregelung das pflichtgemäße Ermessen des Aufsichtsrats, wenn überhaupt, nur unwesentlich ein. Auch Gründe des reibungslosen Informationsflusses durch Personenidentität stehen dem Unternehmensinteresse nicht entgegen. Zwar ist es im Unternehmensinteresse, dass zwischen den „verschiedenen“ Überwachungsgremien ein umfassender Informationsfluss herrscht. Die Personenidentität stellt jedoch nur ein sachgerechtes Mittel zur Erreichung eines umfassenden Informationsflusses dar. Nur den Vorsitzenden des Aufsichtsrats vom Vorsitz im Prüfungsausschuss auszuschließen verletzt auch nicht den Grundsatz der gleichmäßigen Behandlung aller Aufsichtsratsmitglieder. Dieser Grundsatz verbietet, soweit das Gesetz nicht ausdrücklich etwas anderes bestimmt, personenbezogene Unterscheidungen. Der Ausschluss des Aufsichtsratsvorsitzenden ist jedoch nicht an seine Person, sondern an seine Funktion gebunden725. Die Hauptversammlung kann somit durch die Satzung dem Aufsichtsrat bzw. dem Prüfungsausschuss untersagen, den Aufsichtsratsvorsitzenden zum Vorsitzenden des Prüfungsausschusses bzw. eines substantiell vergleichbaren Ausschusses zu wählen. Die vorgenannte Regelung wäre mit der weiteren Regelung zu verbinden, dass die Entscheidung darüber, ob ein Vorsitzender des ___________ 724 725

Ausführlich dazu § 10 B. Vgl. BGHZ 83, 106, 120 (Siemens).

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Prüfungsausschusses gewählt wird, dem Aufsichtsrat bzw. dem Prüfungsausschuss autonom obliegt.

2. Regelungen in Bezug auf ehemalige Vorstandsmitglieder Schließlich ist der Frage nachzugehen, ob die Satzung ehemalige Vorstandsmitglieder der Gesellschaft vom Vorsitz im Prüfungsausschuss bzw. eines substantiell vergleichbaren Ausschusses ausschließen darf. Der Vorsitz eines ehemaligen Vorstandsmitglieds im Prüfungsausschuss wird in tatsächlicher Hinsicht überwiegend als problematisch betrachtet726. Soweit ersichtlich, wurde bislang die Möglichkeit einer Regelung durch die Satzung weder in der Literatur noch in der Praxis aufgegriffen. Im Vergleich zur zuvor untersuchten Satzungsregelung, wonach der Aufsichtsratsvorsitzende vom Vorsitz im Prüfungsausschluss durch die Satzung ausgeschlossen werden kann, knüpft die hier zu betrachtende Satzungsregelung nicht an einer mitgliedschaftlichen Funktion (Aufsichtsratsvorsitz) sondern an der Person an. Die organschaftliche Stellung als Vorstandsmitglied der Gesellschaft ist durch die Abberufung erloschen. Das ehemalige Vorstandsmitglied ist mit der Gesellschaft nur noch über seine Versorgungsansprüche und grundsätzlich möglicherweise bestehende Schadensersatzansprüche der Gesellschaft aus seiner Vorstandstätigkeit verbunden. Nach richtiger Ansicht727 des BGH sind Satzungsklauseln, die das Verfahren in den Ausschüssen generell in bestimmter Weise regeln und damit in die Gestaltungsfreiheit des Aufsichtsrats eingreifen, nicht schlechthin unzulässig. Das Gesetz erlaubt sie vielmehr unter der Voraussetzung, dass sie das pflichtgemäße Ermessen des Aufsichtsrats, wie er seine Arbeitsweise sachlich und personell gestalten will, nicht in einer Weise einengen, die mit dem Wortlaut und Sinn des § 107 Abs. 3 Satz 1 AktG allgemein unvereinbar wäre. Wie zuvor bereits aufgeführt, handelt es sich bei einer Klausel, die die Wahl eines Ausschussvorsitzenden regelt, um eine Verfahrens- und nicht um eine Besetzungsregel. Die Satzungsregel, wonach ehemalige Vorstandsmitglieder der Gesellschaft vom Vorsitz im Prüfungsausschuss ausgeschlossen werden, engt das pflichtgemäße Ermessen des Aufsichtsrats auch nicht in einer Weise ein, die mit dem Wortlaut und Sinn des § 107 Abs. 3 Satz 1 AktG allgemein unvereinbar wäre. Der Aufsichtsrat behält nahezu unverringert seine Gestaltungsfreiheit. Die Klausel hat lediglich zur Folge, dass von grundsätzlich allen wählbaren Aufsichtsratsmitgliedern lediglich ein oder zwei Mitglieder nicht mehr wählbar ___________ 726

Dazu § 10 B. Vgl. BGHZ 83, 106, 118 ff. (Siemens); Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 396 f. 727

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sind. Der Aufsichtsrat kann weiterhin ehemalige Vorstandsmitglieder in den Prüfungsausschuss wählen. Sind mehr als ein oder zwei ehemalige Vorstandsmitglieder Mitglieder des Aufsichtsrats und daher von dieser Regelung betroffen, so ist ohnehin von einer fehlerhaften vorangegangenen Besetzungspolitik des Aufsichtsrats auszugehen. Die Regelung verletzt wohl auch nicht den Grundsatz der gleichmäßigen Behandlung aller Aufsichtsratsmitglieder in einer Weise, die die Funktionsfähigkeit der Gesellschaft über das notwendige Maß hinaus beeinträchtigt. Nach dem Grundsatz der gleichmäßigen Behandlung haben alle Mitglieder des Aufsichtsrats, wenn sie erst einmal, gleich von welcher Seite, in den Aufsichtsrat berufen sind, die gleichen Rechte und Pflichten728. Dieser Grundsatz verlangt daher, soweit das Gesetz nicht ausdrücklich etwas anderes bestimmt, die individuelle Gleichbehandlung aller Aufsichtsratsmitglieder und als Folge die Gleichbehandlung beider Gruppen im Aufsichtsrat729. Wie eingangs ausgeführt, knüpft die Regelung an die Person des ehemaligen Vorstandsmitglieds an und verletzt insofern den Grundsatz der individuellen Gleichhandlung. Der daraus abgeleitete Grundsatz der Gleichbehandlung der beiden Gruppen wird jedoch durch die abstrakte Satzungsbestimmung nicht verletzt. Die Einschränkung des passiven Wahlrechts erfolgt ohne Rücksicht auf die Gruppenzugehörigkeit der Aufsichtsratsmitglieder. Dass im Ergebnis nur Anteilseignervertreter betroffen sind, ist ein Reflex, nicht jedoch die Absicht der Regelung. Da nicht das passive Wahlrecht jedes Anteilseignervertreters eingeschränkt wird, sondern nur das ehemaliger Vorstandsmitglieder der Gesellschaft, wird nicht das Wahlrecht jedes einzelnen Anteilseignervertreters im Verhältnis zu den Arbeitnehmervertretern verletzt. Betroffen ist die individuelle Gleichbehandlung aller Aufsichtsratsmitglieder. Die gleichmäßige Behandlung ist jedoch nicht in einer Weise beeinträchtigt, die die Funktionsfähigkeit der Gesellschaft über das notwendige Maß hinaus beeinträchtigt. Der Aufsichtsrat wird bei der Auswahl der Ausschussmitglieder durch die Satzungsbestimmung nicht beschränkt. Weiterhin ist anzunehmen, dass die Funktionsfähigkeit der Gesellschaft durch die Wahl eines anderen Ausschussmitglieds zum Vorsitzenden nicht wesentlich negativ beeinträchtigt wird. Schließlich wäre eine solche Satzungsbestimmung zudem sachlich gerechtfertig. Obgleich in Tz. 5.3.2 Satz 2 DCGK nur angeregt wird, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses kein ehemaliges Mitglied des Vorstands sein sollte, sprechen vielfältige Gründe einschließlich des Unternehmensinteresses dafür, dass ehemali___________ 728

Vgl. BGHZ 83, 151, 154 f. (Bilfinger & Berger ); BGHZ 83, 106, 120 f. (Siemens). 729 Vgl. Rittner, DB 1980, 2493, 2502 zur Differenzierung; vgl. BGHZ 83, 151, 154 f. (Bilfinger & Berger) zu den Auswirkungen der individuellen Gleichbehandlung auf die beiden Gruppen.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

ge Vorstandsmitglieder der Gesellschaft, zumindest für eine Übergangsphase (Cooling Off Periode) vom Vorsitz im Prüfungsausschuss ausgeschlossen werden sollten. Diese Gründe überwiegen gegenüber dem Interesse an einer gleichmäßigen Behandlung aller Aufsichtsratsmitglieder.

F. Amtszeit und Rotation Die Amtszeit der Ausschussmitglieder kann mit der Wahl bestimmt werden. Wird im Bestellungsbeschluss keine Regelung getroffen, ist danach zu differenzieren, ob der gesamte Aufsichtsrat für eine einheitliche Wahlperiode gewählt wurde oder ob die Amtsperioden der Anteilseignervertreter gestaffelt festgelegt wurden. Wurde der Aufsichtsrat für eine einheitliche Wahlperiode gewählt, ist eine über die laufende Amtsperiode hinausgehende Bestellung nicht möglich730. Bei einer Wiederwahl zum Aufsichtsratsmitglied verlängert sich die Ausschussmitgliedschaft somit nicht automatisch. Vielmehr ist eine Neuwahl zum Ausschussmitglied erforderlich. Ist die Amtsperiode der Anteilseignervertreter gestaffelt angelegt, so endet die Bestellung mit dem Ausscheiden aus dem Aufsichtsrat731. Das Ausscheiden anderer Ausschussmitglieder aus dem Aufsichtsrat oder dem Prüfungsausschuss berührt die Ausschussmitgliedschaft nicht732. Das Ausschussmitglied kann jedoch durch Beschluss des Aufsichtsrats jederzeit abberufen werden. Unabhängig von einer zeitlichen Befristung oder der Dauer der Amtsperiode endet die Mitgliedschaft im Prüfungsausschuss mit der Niederlegung des Aufsichtsratsmandats oder durch Abberufung aus dem Aufsichtsrat. Verpflichtende Regelungen zur Rotation der Mitglieder des Prüfungsausschusses mit dem Ziel, die Unabhängigkeit der Ausschussmitglieder zu steigern, sollten in der Geschäftsordnung des Aufsichtsrats oder Prüfungsausschusses nicht vorgesehen werden733. Die Überwachung der Unabhängigkeit jedes Ausschussmitglieds hat fortlaufend durch den Aufsichtsrat und durch den Prüfungsausschuss zu erfolgen. Eine starre Regelung zur Rotation würde, wenn überhaupt, die tatsächliche Unabhängigkeit der Ausschussmitglieder nur geringfügig erhöhen und die Überwachungsaufgabe nur unwesentlich reduzieren, ___________ 730 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 74; a. A. wohl Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 142, der eine darüber hinausgehende Bestellung für möglich hält und nur im Zweifel davon ausgeht, dass die Wahl nur für die Dauer der laufenden Amtsperiode der Aufsichtsratsmitglieder gelten soll. 731 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 74. 732 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 638; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 142. 733 So auch: Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 268; wohl auch: Langenbucher/Blaum, DB 1994, 2197, 2203.

§ 11 Konstituierung und Zusammensetzung

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wäre aber mit wesentlichen Nachteilen verbunden. Regelmäßig müssen die Ausschussmitglieder die für eine wirksame Überwachung erforderlichen Detailkenntnisse sich über mehrere Jahre hinweg aneignen, so dass die Qualität der Überwachung im Verlauf der Ausschussmitgliedschaft steigt. Auch besteht die Gefahr, dass Mitglieder, die über herausragende Kenntnisse verfügen, nicht annähernd gleichwertig ersetzt werden können. Schließlich führt die allgemeine Fluktuation im Aufsichtsrat und damit auch im Prüfungsausschuss zu personellen Veränderungen. In der Satzung der Gesellschaft kann weder die Amtszeit noch eine Rotation der Ausschussmitglieder geregelt werden. Beides wäre mit der Organisationsautonomie des Aufsichtsrats nicht vereinbar.

G. Abberufung von Ausschussmitgliedern und Auflösung des Prüfungsausschusses Die Auflösung des Prüfungsausschusses sowie die Abberufung von Ausschussmitgliedern bedürfen eines Beschlusses des Aufsichtsrats734. Dies ergibt sich aus dem Charakter des Prüfungsausschusses, der als Dauerausschuss angelegt ist und sich nicht durch Zweckerreichung erledigt. Ein Selbstauflösungsrecht steht dem Prüfungsausschuss nicht zu. Personelle Veränderungen derart, dass Mitglieder des Prüfungsausschusses aus dem Gesamtaufsichtsrat und damit auch aus dem Prüfungsausschuss ausscheiden, wirken sich nicht auf die Einsetzung des Prüfungsausschusses aus735. Wird der Prüfungsausschuss durch das Ausscheiden von Mitgliedern handlungsunfähig (beschlussunfähig), so fallen für die Zeit der Handlungsunfähigkeit die Aufgaben des Prüfungsausschusses zurück an den Aufsichtsrat, bis dieser neue Mitglieder gewählt hat.

H. Vergütung Auf Grund des Umfangs und der Komplexität der Aufgaben, die dem Prüfungsausschuss übertragen werden, ist es angebracht und üblich, den Mitgliedern des Prüfungsausschusses eine zusätzliche Vergütung zu gewähren736. Eine angemessene Vergütung ist auch im Hinblick auf die Gewinnung geeigneter Aufsichtsratsmitglieder erforderlich. ___________ 734 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 101; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 140 f. 735 Vgl. Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 131; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 631. 736 Vgl. Begr. RegE KonTraG, BT-Drucks. 13/9712, S. 16.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Sofern die zusätzliche Vergütung unabhängig vom geschäftlichen Erfolg des Unternehmens und jedweder Kennzahlen festgelegt wird, bestehen hinsichtlich der Unabhängigkeit der Ausschussmitglieder keine Bedenken737. Die Höhe der Vergütung schwankt von Gesellschaft zu Gesellschaft und wird üblicherweise als prozentualer Aufschlag zu der normalen Aufsichtsratsvergütung gewährt. Eine Richtschnur kann sein: Ein einfaches Mitglied des Prüfungsausschusses erhält einen Aufschlag zwischen 25 und 50 Prozent, der Ausschussvorsitzende zwischen 50 und 100 Prozent der normalen Aufsichtsratsvergütung738. Dabei ist zu beachten, dass die Gesamtvergütung in einem angemessenen Verhältnis zu den Aufgaben und zur Lage der Gesellschaft stehen muss. Die Entscheidung über die Vergütung und über deren Höhe kann allein von den Aktionären durch Beschlussfassung in der Hauptversammlung getroffen werden. Die Aktionäre können die Vergütung in der Satzung festsetzen oder in der Hauptversammlung bewilligen (§ 113 Abs. 1 AktG).

§ 12 Innere Ordnung A. Regelungen für den Prüfungsausschuss Die in den letzten Jahren gewachsenen Aufgaben und Anforderungen an Prüfungsausschüsse durch den DCGK, europäische Richtlinien und Empfehlungen und US-amerikanischer Regelungen und Börsenbestimmungen lassen es zweckmäßig erscheinen, die Aufgabenfelder und Verantwortlichkeiten festzuschreiben. Nur durch eine Festschreibung können klare Zuständigkeiten und Verfahrensabläufe geschaffen werden, die Voraussetzung für eine effiziente und effektive Aufgabenverteilung und –erledigung zwischen Aufsichtsrat, Prüfungsausschuss und weiteren Ausschüssen sind. Grundsätzlich bieten sich hierzu Regelungen in der Satzung und/oder in einer Geschäftsordnung an.

___________ 737

Nach der Rechtsprechung des BGH vom 16.2.2004 (BGHZ 158, 122) sind Aktienoptionsprogramme für Aufsichtsräte sowohl bei Unterlegung mit zurückgekauften eigenen Aktien der Gesellschaft (§ 71 Abs. 1 Satz 1 Nr. 8 Satz 5 AktG) als auch bei Unterlegung mit bedingtem Kapital gemäß § 192 Abs. 2 Nr. 3 AktG unzulässig, weil der Aufsichtsrat in seiner Kontrollfunktion gegenüber dem Vorstand negativ beeinflusst würde, wenn beide Gremien entsprechend der Kursentwicklung bezahlt würden. 738 Baumann, in: Cromme (Hrsg.), Corporate Governance Report 2004, 43, 57; Theisen, DB 1999, 1665, 1669.

§ 12 Innere Ordnung

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I. Satzung Die Hauptversammlung ist zur Regelung der Inneren Ordnung des Prüfungsausschusses durch die Satzung nur in eingeschränktem Umfang befugt739. Sie hat zu beachten, dass § 107 Abs. 3 AktG dem Aufsichtsrat das Recht einräumt, frei darüber zu entscheiden, ob er einen Prüfungsausschuss einsetzt, welche Aufgaben und Kompetenzen ihm zukommen und welche Mitglieder ihm angehören sollen740. Regelungen der Satzung die unmittelbar oder durch ihre Wirkung mittelbar in diese Delegations- und Organisationsautonomie des Aufsichtsrats eingreifen, sind unzulässig.

II. Geschäftsordnung 1. Grundlagen Ausschüsse können nur in dem Umfang tätig werden, den der Aufsichtsrat dem Ausschuss als dessen Aufgabe zuweist. Für die praktische Arbeit des Prüfungsausschusses ist daher die sorgfältige Formulierung seiner Aufgaben und Zuständigkeiten von erheblicher Bedeutung. Dies gilt auf Grund ihrer Tragweite vor allem für die delegierten Beschlussrechte. Der DCGK empfiehlt in Tz. 5.1.3, dass sich der Aufsichtsrat eine Geschäftsordnung geben soll. Eine ausdrückliche Empfehlung zu den Ausschüssen fehlt. Auch die Empfehlung der Europäischen Kommission zu den Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG) und die EU-Abschlussprüferrichtlinie sehen nicht den Erlass einer Geschäftsordnung für den Prüfungsausschuss vor. Demgegenüber sind nach den Notierungsbedingungen der NYSE und der NASDAQ die Audit Committees von bei ihnen notierten Gesellschaften verpflichtet, über eine schriftliche Geschäftsordnung zu verfügen741. Auszugehen ist von der Organisationsautonomie des Aufsichtsrats, in die die Satzung nicht eingreifen kann. Eine Geschäftsordnung des Aufsichtsrats, die dieser sich selbst geben kann, ist Ausdruck dieser Organisationsautonomie und nicht ihrer Begrenzung742. Der Gesetzgeber geht in § 82 Abs. 2 AktG von der Zulässigkeit einer Geschäftsordnung des Aufsichtsrats aus. Entsprechendes er___________ 739

Siehe zu einzelnen Satzungsregelungen: § 12 B. II. (Zweitstimmrecht des Aufsichtsratsvorsitzenden und von ehemaligen Vorstandsmitgliedern); § 11 E. II. (Ausschlüsse vom Vorsitz im Prüfungsausschuss). 740 Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 161; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 629 f., 633, 637, 639. 741 NYSE, Listed Company Manual, Sec.303A.07(c), (Stand 03.11.2004); NASDAQ, Manual Online, Ziffer 4350 (d) (1), (Stand 29.05.2007). 742 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 92.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

gibt sich für die Ausschüsse. Ebenso wie die Satzung, kann auch die Geschäftsordnung Verfahrensfragen regeln. Als Teil der Organisationsautonomie ist der Gestaltungsspielraum nur durch das Gesetz begrenzt. Für den Aufsichtsrat ist es nicht zwingend, sich zur Aufgabenzuweisung an die Ausschüsse einer Geschäftsordnung zu bedienen. So kann der Gesamtaufsichtsrat die Ausschüsse auch fallweise mit Aufgaben betrauen. Aus der Selbstorganisationspflicht des Aufsichtsrats kann sich jedoch die Pflicht zum Erlass einer Geschäftsordnung ergeben, soweit diese zur sachgerechten Erfüllung seiner Aufgaben erforderlich ist743. In Bezug auf den Prüfungsausschuss ist auf Grund der vielfältigen Aufgaben und Kompetenzen von einer Erforderlichkeit auszugehen. Regelmäßig dürfte die Geschäftsordnung auch ein geeignetes Mittel sein, um die Empfehlungen und Anregungen des DCGK umzusetzen744. Besteht keine Geschäftsordnung für den Prüfungsausschuss, so kommen in Verfahrensfragen die Satzungsbestimmungen und die Geschäftsordnung des Aufsichtsrats sinngemäß zur Anwendung745. Ergeben sich in der Praxis Überschneidungen, dann zählt es zu den Obliegenheiten des Aufsichtsratsvorsitzenden, eine vernünftige Zusammenarbeit sicher zu stellen746. Verweisungen auf andere Regelwerke, etwa dass der Prüfungsausschuss die Aufgaben wahrzunehmen hat, die er nach dem DCGK wahrnehmen soll, stellen wegen ihres dynamischen Charakters keine hinreichende Formulierung seiner Aufgaben und Zuständigkeiten dar. Geschäftsordnungsregelungen für den Prüfungsausschuss lassen sich auf drei verschiedenen Wegen verwirklichen. Die Ergänzung der allgemeinen Geschäftsordnung des Aufsichtsrats um den Prüfungsausschuss betreffende Regelungen stellt die vom Aufwand her gesehen einfachste Möglichkeit dar. Für die innere Ordnung des Ausschusses kann auf die Geschäftsordnung des Aufsichtsrats verwiesen werden, soweit nichts Abweichendes bestimmt werden soll. Je nach Abweichungsgrad kann dies jedoch dazu führen, dass die Geschäftsordnung des Aufsichtsrats sehr umfangreich wird und die Regelungen für den Prüfungsausschuss unübersichtlich werden. Als Mittelweg kann die Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses an die Geschäftsordnung des Aufsichtsrats angebunden werden. Der Prüfungsausschuss erhält eine eigene Geschäftsordnung, die Regelungsinhalte beschränken sich jedoch auf die spezifischen Aspekte seiner Tätigkeit. Ansonsten gilt die Geschäftsordnung des Aufsichtsrats entspre___________ 743 Vgl. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 534; Thümmel, Haftung von Managern, Rn. 241. 744 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 107, Rn. 496; Vetter, DNotZ 2003, 748, 759; Nonnenmacher/Pohle/v. Werder, DB 2007, 2412, 2415. 745 Vgl. Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 73. 746 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 13.

§ 12 Innere Ordnung

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chend. Wird in gleicher Weise bei sonstigen Ausschüssen des Aufsichtsrats verfahren, lässt sich hieraus ein übersichtliches Konzept der Aufsichtsratsarbeit abbilden, in dem nach dem System des allgemeinen und der besonderen Teile alle Möglichkeiten der Standardisierung ausgeschöpft werden. Zudem hat dies den Vorzug, dass der Verfahrensablauf im Aufsichtsrat und im Prüfungsausschuss in (nahezu) gleicher Weise geregelt ist. Schließlich besteht die Möglichkeit, eine eigenständige und umfassende Geschäftsordnung für den Prüfungsausschuss festzulegen, in der alle relevanten Regelungen zusammengefasst sind. Der Vorteil besteht darin, dass die Mitglieder des Prüfungsausschusses über eine umfassende und klare Arbeitsgrundlage ohne Verweise verfügen747. Ungeachtet der gewählten Regelungstechnik sollten die den Prüfungsausschuss betreffenden Geschäftsordnungen zur Dokumentation seiner Aufgaben und Zuständigkeiten veröffentlicht werden748. In jedem dieser Fälle ist es notwendig, dass die Geschäftsordnung vom Gesamtaufsichtsrat erlassen wird, da über die Geschäftsordnung die Aufgaben an den Prüfungsausschuss übertragen werden. Für den Erlass, die Änderung und die Aufhebung einer Geschäftsordnung gelten die allgemeinen Regeln über Beschlussfassungen. Im Regelfall genügt somit die einfache Mehrheit der abgegebenen Stimmen. Sofern die Gesellschaft nicht dem MitbestG unterliegt, kann die Satzung eine qualifizierte Mehrheit vorschreiben749. Für eine eigene Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses ist nur soweit Raum, als die Satzung oder Geschäftsordnung des Aufsichtsrats bzw. die vom Aufsichtsrat für den Prüfungsausschuss erlassene Geschäftsordnung noch keine Regelungen getroffen hat750.

2. Einzelne Regelungspunkte Der nachfolgende nicht abschließende Katalog zählt lediglich mögliche Regelungspunkte einer Geschäftsordnung für den Prüfungsausschuss auf, die bei der Abfassung einer Geschäftsordnung bedacht werden sollten. Die Geschäftsordnung soll dem Prüfungsausschuss eine möglichst effiziente und effektive Aufgabenerfüllung ermöglichen, ohne zugleich den Aufsichtsrat unverhältnismäßig auszugrenzen. Welche Punkte in einer konkreten Geschäftsordnung ge___________ 747

Warncke, Prüfungsausschuss, S. 143. Quick/Höller/Koprivica, ZCG 2008, 25, 33: nur 3 von 80 DAX- und MDAXGesellschaften veröffentlichten die Geschäftsordnungen. 749 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 533. 750 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 73; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 107, Rn. 211, 411; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 164; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 25; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 161; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 391. 748

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regelt werden sollten, ist abhängig von den unternehmensspezifischen Umständen, den Branchen- und Unternehmensbesonderheiten, der beabsichtigen Aufgabenzuweisung, der Regelungstechnik (eigene Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses oder nur ergänzende Geschäftsordnung), dem gewünschten Detaillierungsgrad und den Regelungen der Satzung zu bestimmen. Eine besonders detaillierte Aufgabenbeschreibung empfiehlt sich insbesondere, wenn die Aufgaben zweier Ausschüsse gegeneinander abzugrenzen sind, etwa die eines Risikoausschusses zum Prüfungsausschuss. Eine Verweisung auf die Aufgaben des Prüfungsausschusses nach dem DCGK genügt nicht, da die Aufgabenzuweisung des DCGK für die praktische Anwendung zu unbestimmt ist. Eine dynamische Verweisung wäre zudem unzulässig. Wesentlich ist, in der Geschäftsordnung ausdrücklich festzulegen, welche Aufgaben dem Prüfungsausschuss zur abschließenden Erledigung übertragen werden oder wo er nur vorbereitend tätig werden soll. Überschreitet der Prüfungsausschuss seine Kompetenzen, sind die in Kompetenzüberschreitung gefassten Beschlüsse schwebend unwirksam751. Wird die Gesellschaft nach einer schwebend unwirksamen Beschlussfassung durch den Prüfungsausschuss vertreten, so setzt sich der Kompetenzmangel als Mangel der Vertretungsmacht fort. Regelungen zur inneren Ordnung – – – – – – – – – – – – – –

Bildung des Prüfungsausschusses Zahl der Mitglieder, davon Aufsichtsratsmitglieder der Anteilseigner und der Arbeitnehmer Mitglieder nach Funktion im Aufsichtsrat (etwa Aufsichtsratsvorsitzender) Anzahl der unabhängigen Mitglieder Unabhängigkeitskriterien Rotation der Ausschussmitglieder Besetzung des Ausschusses, etwa hinsichtlich ehemaliger Vorstandsmitglieder Regelung des Vorsitzes, einschließlich der fachlichen Voraussetzungen (vgl. Tz. 5.3.2 DCGK) und Ausschlüsse vom Vorsitz Aufgaben und Befugnisse des Ausschussvorsitzenden Fachliche Qualifikation der Ausschussmitglieder Offenlegung von Interessenkonflikten Aktive und passive Vertretung des Prüfungsausschusses Berechtigung für Einberufung Verlangen der Einberufung (Ausschussmitglieder, Aufsichtsrat, Vorstand)

___________ 751 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 14; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 41 ff.

§ 12 Innere Ordnung

– – – – – – – – – –

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Regelmäßige und an das Vorliegen von Voraussetzungen gebundene verkürzte Frist zur Einberufung Formelle Voraussetzungen zur Einberufung (etwa Schriftform) Mit der Einberufung zu übermittelnde Unterlagen Sitzungsturnus, Regelanzahl der Sitzungen Videokonferenz Beschlussfähigkeit (auch bei schriftlicher Stimmabgabe) Abstimmungsverfahren (schriftliche Stimmabgabe, Stimmenvertretung) Zweitstimmrecht des Ausschussvorsitzenden Protokollierung der Beschlussfassung, Hinzuziehung von Protokollführern Regelungen über die Teilnahme und den Ausschluss weiterer Personen an Sitzungen, wie Vorstandsmitglieder, dem Ausschuss nicht angehörende Aufsichtsratsmitglieder (jedoch unverbindlich wegen abschließender Regelung in § 109 Abs. 2 AktG), Abschlussprüfer, Leiter der Internen Revision, Leiter Compliance, Leiter weiterer Abteilungen, externe Sachverständige

Aufgaben des Prüfungsausschusses Aufgabenbereich Rechnungslegung –

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–

–

Vorprüfung des Jahresabschlusses, des Konzernabschlusses, des Lageberichts und Konzernlageberichts sowie des Vorschlags für die Gewinnverwendung Erörterung des Prüfungsberichts gemeinsam mit dem Abschlussprüfer Vorbereitung der Entscheidung des Aufsichtsrats über die Feststellung des Jahresabschlusses und die Billigung des Konzernabschlusses Prüfung der Halbjahresfinanzberichte, der Zwischenmitteilungen, der Quartalsberichte und ggf. Erörterung der Berichte über die prüferische Durchsicht Erörterung grundlegender Fragen der Rechnungslegung, insbesondere bei Anwendung neuer Regelungen oder methodischer Veränderungen, etwa der Ausübung von Bewertungswahlrechten, außerbilanzielle Geschäfte Koordinierung der Prüfungsplanungen von Interner Revision und des Abschlussprüfers Aufgabenbereich Risikomanagement und Compliance

– –

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Beurteilung des Risikoüberwachungssystems und der Compliance Auskunftseinholung zu Ergebnissen wichtiger externer Prüfungen und der internen Revision im Rahmen der Vorbereitung von Aufsichtsratssitzungen (vgl. Tz. 5.3.4 DCGK) Einholung von Berichten über Einzelereignisse mit wesentlichen Auswirkungen auf die Finanz- und Ertragslage

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–

Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Vorlage der Prüfungsberichte der Internen Revision Aufgaben mit Bezug zum Abschlussprüfer

– – – – – – –

Einholung der Unabhängigkeitserklärung des vorgesehenen Abschlussprüfers (Tz. 7.2.1 Abs. 1 DCGK) Vorschlag zur Wahl des Abschlussprüfers durch die Hauptversammlung Erteilung des Prüfungsauftrags Treffen der Honorarvereinbarung Festlegung von Prüfungsschwerpunkten Überwachung der Unabhängigkeit, der Qualifikation und der Effizienz des Abschlussprüfers „Pre-Approval“ für Non-Audit-Services des Abschlussprüfers

Rechte und Pflichten Allgemein –

– – –

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Rechte im Verhältnis zum Vorstand, zu den leitenden Mitarbeitern, zu den Leitern der Internen Revision, der Rechnungslegung, des Risikomanagements und der Compliance-Abteilung (§ 111 Abs. 2 AktG) Recht auf Einsichtnahme in alle Geschäftsunterlagen der Gesellschaft (§ 111 Abs. 2 AktG) Recht zur Beauftragung von Sachverständigen (§ 111 Abs. 2 AktG) Zuständigkeit für die Entgegennahme und Behandlung von Beschwerden von Mitarbeitern im Bereich des Rechnungswesens, der Rechnungslegung und der Abschlussprüfung Aus- und Weiterbildung Festlegung von Zustimmungsvorbehalten Rechte im Verhältnis zum Abschlussprüfer

– –

–

Recht des Prüfungsausschusses, alle für seine Aufgaben erforderlichen Auskünfte vom Abschlussprüfer einzuholen Unverzügliche Benachrichtigung durch den Abschlussprüfer über das Vorliegen von möglichen Ausschuss- oder Befangenheitsgründen (Tz. 7.2.1 Abs. 1 DCGK) Unverzügliche Unterrichtung durch den Abschlussprüfer über alle für die Aufgaben des Aufsichtsrats wesentlichen Feststellungen und Vorkommnisse bei der Abschlussprüfung (Tz. 7.2.3 DCGK)

Berichterstattungs- und Geheimhaltungspflichten –

Regelungen über regelmäßige und außerordentliche Berichte an den Gesamtaufsichtsrat (§ 107 Abs. 3 AktG)

§ 12 Innere Ordnung

–

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Betonung der Verschwiegenheitspflichten und Regelungen über die Erteilung einer Befreiung (§ 116 Satz 2 AktG) Verpflichtung zur Verschwiegenheit der Personen die an Sitzungen des Prüfungsausschusses teilgenommen haben oder den Prüfungsausschuss in sonstiger Weise unterstützt haben

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B. Vorsitz und Ausschussleitung I. Aufgaben des Ausschussvorsitzenden Verfügt der Prüfungsausschuss über einen Vorsitzenden, so gliedern sich dessen Aufgaben in zwei Funktionsbereiche: die Koordination und Leitung des Ausschussverfahrens und die Repräsentation des Ausschusses. Im Bereich der Verfahrensleitung hat der Vorsitzende des Prüfungsausschusses die Rechte und Pflichten die üblicherweise dem Vorsitzenden eines Kollegialorgans zustehen752. Die wesentlichen Aufgaben betreffen die Verfahrensleitung und -koordination im Ausschuss. Abgesehen von bereits festgelegten Sitzungsterminen oder der Einberufung auf Verlangen anderer Ausschussmitglieder (entsprechend § 110 Abs. 1 Satz 1 AktG) entscheidet der Vorsitzende nach eigenem Ermessen darüber, wann und wie oft er den Ausschuss einberuft753. Er legt die Tagesordnung für die Sitzungen fest, beruft die Sitzungen ein, stellt die erforderlichen Beratungsunterlagen bereit und leitet die Sitzungen. Er bestimmt den Sitzungsablauf und die Art der Abstimmung und trägt dafür Sorge, dass erforderlichenfalls Vorstandsmitglieder, Auskunftspersonen (z. B. Leiter Interne Revision) oder Sachverständige (z. B. der Abschlussprüfer) in der Sitzung zur Verfügung stehen, um notwendige Erläuterungen geben zu können. Außerhalb einer Sitzung kann er eine schriftliche Beschlussfassung einleiten. Des Weiteren repräsentiert der Vorsitzende den Ausschuss gegenüber dem Gesamtaufsichtsrat, dem Vorstand und dem Abschlussprüfer. In dieser Eigenschaft ist er der ständige Ansprechpartner des Aufsichtsratsvorsitzenden, des Vorstands und vor allem des Abschlussprüfers. Der Vorsitzende des Prüfungsausschusses verfügt gegenüber anderen Ausschussmitgliedern weder über Weisungs- noch über Disziplinarrechte. Lediglich bei nicht anders herstellbarer Ordnung des Sitzungsablaufs steht ihm als ___________ 752

Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 35; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 19, 5; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 19; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 137. 753 Hüffer, AktG, § 107, Rn. 19; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 641.

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letztes Mittel im Rahmen seiner Sitzungsleitung die Befugnis zu, ein Mitglied des Prüfungsausschusses von der weiteren Sitzung auszuschließen754. Soweit der Prüfungsausschuss durch Delegation des Aufsichtsrats für die rechtsgeschäftliche Vertretung der Gesellschaft zuständig ist, etwa der Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG), hat der Vorsitzende des Prüfungsausschusses im Hinblick auf die Aktivvertretung der Gesellschaft von Gesetzes wegen keine besonderen Befugnisse. Zur Durchführung der Entscheidung kann der Vorsitzende des Prüfungsausschusses, durch Aufsichtsratsbeschluss, Ausschussbeschluss (bei abschließender Befassung des Ausschusses), Geschäftsordnung oder Satzung ermächtigt werden755. Bei Ausschussbeschlüssen zu Aufgaben die dem Prüfungsausschuss zur endgültigen Erledigung übertragen wurden und die durch Rechtsgeschäfte umgesetzt werden müssen, ist im allgemeinen anzunehmen, dass die Ermächtigung konkludent im Beschluss enthalten ist. Im Rahmen der Passivvertretung ist der Ausschussvorsitzende als empfangsberechtigter Vertreter der Gesellschaft anzusehen, soweit die Gesellschaft durch den Prüfungsausschuss vertreten wird756, etwa bei der Entgegennahme der Unabhängigkeitserklärung des Abschlussprüfers oder der Unterrichtung über während der Prüfung aufgetretene mögliche Ausschluss- oder Befangenheitsgründe757. Keine passive Vertretungsberechtigung besteht für Bereiche, in denen der Prüfungsausschuss nur vorbereitend tätig ist. Als Annexkompetenz steht ihm das Recht zu, im Namen der Gesellschaft diejenigen Rechtsgeschäfte abzuschließen, die für eine ordnungsgemäße Durchführung der Aufgaben des Prüfungsausschusses erforderlich sind. Dazu zählt etwa die Anmietung von Räumen für Sitzungen und das Treffen der Honorarvereinbarung mit einem gem. § 109 Abs. 1 Satz 2 AktG hinzuzuziehenden Sachverständigen758. ___________ 754

Vgl. Hüffer, AktG, § 109, Rn. 2; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 578; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 8. 755 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 559; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 112, Rn. 31; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 112 Rn. 17; Hoffmann-Becking, Münchener Hdb. AG, § 31, Rn. 95a. 756 Vgl. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 560; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 47; Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 4, Rn. 154 f.; Hoffmann-Becking, Münchener Hdb. AG, § 31, Rn. 97; ebenso diejenigen Autoren, die jedes Mitglied des Aufsichtsrats für passiv vertretungsbefugt halten: Hüffer, AktG, § 112, Rn. 4; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 112, Rn. 15. 757 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 150. 758 Str., für den Aufsichtsratsvorsitzenden: Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 558; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 48.

§ 12 Innere Ordnung

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II. Zweitstimmrecht des Ausschussvorsitzenden 1. Zulässigkeit Dem Vorsitzenden des Prüfungsausschusses kann wie jedem Ausschussvorsitzenden nach h. M. ein Zweitstimmrecht – auch bereits für ein Patt im ersten Abstimmungsgang – bei Beschlussfassungen im Ausschuss eingeräumt werden759. Dazu muss der Ausschussvorsitzende nicht zugleich Aufsichtsratsvorsitzender sein760. Das Zweitstimmrecht kann durch den Aufsichtsrat in seiner Geschäftsordnung oder durch die Hauptversammlung in der Satzung761 begründet werden. Enthält die Satzung eine Regelung, dass dem Aufsichtsratsvorsitzenden, sofern er einem Ausschuss angehört, ein Zweitstimmrecht zusteht, so kann dem betreffenden Ausschussvorsitzenden kein Zweitstimmrecht eingeräumt werden. Denn in diesem Fall enthält bereits die Satzung eine geeignete Regelung zur Auflösung von Pattsituationen in den betreffenden Ausschüssen. Schließt die Satzung ein Zweitstimmrecht für Ausschussvorsitzende aus, steht es dem Aufsichtsrat nicht zu, Abweichendes in seiner Geschäftsordnung zu regeln762. Sieht die Satzung ein Zweitstimmrecht vor, kann der Vorsitzende auf die Ausübung verzichten und die Angelegenheit dem Plenum vorlegen763.

2. Bedenken Vom Grundsatz her bestehen gegen ein Zweitstimmrecht zur Vermeidung von Pattsituationen keine Bedenken. Zum einen dürften Pattsituationen im Prü___________ 759 BGHZ 83, 144 ff.; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 293; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 170 ff.; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 22; Lehmann, DB 1979, 2117, 2122; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 414 ff.; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 136; a. A. Köstler/Zachert/Müller, Aufsichtsratspraxis, Rn. 391. 760 BGHZ 83, 106, 120 f. (Siemens); BGHZ 83, 144, 147 ff.; OLG München, NJW 1981, 2201, 2202 f.; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 293; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 22; a. A. Geitner, AG 1982, 212, 215 f. 761 BGHZ 83, 106, 120 f. (Siemens); Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 293; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 22; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 170 ff., aber: Der Aufsichtsrat kann einem satzungsmäßigen Zweitstimmrecht dadurch begegnen, dass der Ausschuss in Pattsituationen die Angelegenheit dem Plenum vorlegen muss. S. 158 f. m. w. N.; a. A. nicht durch Satzung: Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 397 f.; Geitner, AG 1982, 212, 215 f.; Säcker, Aufsichtsratsausschüsse, S. 50 ff. 762 Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 4, Rn. 36; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 293; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 93; a. A. wohl Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 171 m. w. N. 763 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 189; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 159.

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fungsausschuss selten auftreten. Zum anderen führt die hohe Akzeptanz der Empfehlung nach einem qualifizierten Ausschussvorsitzenden (Tz. 5.3.2. Satz 2 DCGK) dazu, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschuss regelmäßig das fachkundigste Mitglied des Prüfungsausschusses ist. Ferner bleibt die Möglichkeit, den streitigen Vorgang im Plenum zu schildern. Bedenken gegen ein Zweitstimmrecht ergeben sich jedoch dann, wenn ein ehemaliges Vorstandsmitglied ein mit einem Zweitstimmrecht ausgestatteter Vorsitzender des Prüfungsausschusses wäre. Die Nachhaltigkeit der Bilanzierung und Bewertung (etwa Bilanzkontinuität und Bilanzzusammenhang) führen dazu, dass entsprechende Entscheidungen über mehrere Wirtschaftsjahre Auswirkungen haben können. Ein Zweitstimmrecht würde die objektive nachträgliche Überprüfung von Vorgängen aus seiner Amtszeit und seiner noch aktiven ehemaligen Vorstandskollegen weiter schwächen. Durch die Ausgestaltung als Anregung kann zudem von der in Tz. 5.3.2 Satz 2 DCGK enthaltenen negativen Besetzungsregel ohne Offenlegung abgewichen werden. Auch wäre es ohne Publizität möglich, dem Vorsitzenden des Prüfungsausschusses ein Zweitstimmrecht einzuräumen. Ähnliche Bedenken ergeben sich im Hinblick auf den Aufsichtsratsvorsitzenden764.

3. Beschränkende Satzungsregelungen Zu untersuchen ist, inwieweit durch entsprechende Satzungsregelungen eine solche Kumulation unterbunden werden kann. Zu denken wäre daher an eine Satzungsregelung, dass sofern ein ehemaliges Vorstandsmitglied zum Vorsitzenden des Prüfungsausschusses bzw. eines substantiell vergleichbaren Ausschusses gewählt würde, diesem bei Beschlussfassungen im Prüfungsausschuss kein Zweitstimmrecht eingeräumt werden darf. Gegebenenfalls wäre dies mit einer zeitlichen Befristung (Cooling Off Periode) zu verbinden. Parallel dazu wäre zu regeln, dass dem Aufsichtsratsvorsitzenden als Mitglied oder Vorsitzendem des Prüfungsausschusses kein Zweitstimmrecht zugebilligt werden darf. Die Befugnis der Satzung, die innere Ordnung des Aufsichtsrats auszugestalten, umfasst nach herrschender Meinung auch das Recht zur Regelung von Angelegenheiten der Ausschüsse. Dem Aufsichtsrat steht eine Autonomie nur insoweit zu, als sie nach Sinn und Zweck des § 107 Abs. 3 AktG erforderlich ist, um die dort garantierte Freiheit bei der Einsetzung und personellen Besetzung ___________ 764 Auch § 171 Abs. 2 Satz 2 AktG fordert keine zwingende namentliche Offenlegung. Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 159; Hüffer, AktG, § 171, Rn. 13a.

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von Ausschüssen zu gewährleisten765. Die alleinige Zuständigkeit des Aufsichtsrats, Ausschüsse zu besetzen, meint die völlige Auswahlfreiheit des Aufsichtsrats, gesichert gegen Einflüsse der Hauptversammlung766. Die Gewährung des Zweitstimmrechts stellt keinen Eingriff in die Organisationshoheit des Aufsichtsrats dar767. Ebenso wie die Gewährung stellt die punktuelle Einschränkung des Zweitstimmrechts in den oben vorgeschlagenen Satzungsregelungen keinen Eingriff in die Organisationshoheit des Aufsichtsrats dar. Die personelle Auswahlfreiheit des Aufsichtsrats zur Besetzung des Prüfungsausschusses bleibt unangetastet. Der Ausschluss des Zweitstimmrechts lässt sich ohne Rücksicht auf die konkret beteiligten Personen abstrakt festlegen und nimmt keinen unmittelbaren Einfluss auf die Wahl der Mitglieder. Kein Mitglied des Aufsichtsrats wird von der Wahl in den Prüfungsausschuss ausgeschlossen. Der Aufsichtsrat kann durch Gewährung eines Zweitstimmrechts an ein anderes Mitglied des Prüfungsausschusses auf verfahrensmäßigem Wege für eine Pattauflösung Sorge tragen. Da dieses Mitglied ein Vertreter der Anteilseigner sein kann, besteht durch eine solche Satzungsregelung auch keine mittelbare Rückwirkung auf die Beteiligung der Arbeitnehmervertreter am Prüfungsausschuss. Somit nimmt eine solche Satzungsregelung auch nicht mittelbar Einfluss auf die Besetzung des Prüfungsausschusses.

C. Sitzungen I. Sitzungsfrequenz Für die USA ergab eine im Dezember 2003 abgeschlossene Umfrage, dass sich das Audit Committee zu durchschnittlich 6,7 Sitzungen pro Jahr traf, die im Durchschnitt 3,1 Stunden dauerten768. Sowohl der DCGK als auch das deutsche Recht enthalten zur Sitzungshäufigkeit keine Vorgaben. Die ausdrücklich nur für den Aufsichtsrat geltende Regelung in § 110 Abs. 3 AktG, nach der der Aufsichtsrat börsennotierter Gesellschaften zu zwei Sitzungen im Kalenderhalbjahr verpflichtet ist, kann nicht generell als Richtwert herangezogen werden. Auch durch die Satzung kann die Sitzungshäufigkeit nicht vorgeschrieben ___________ 765

Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 156 m. w. N.; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 394 f.; a. A. Säcker, Aufsichtsratsausschüsse, S. 32. 766 Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 396. 767 BGHZ 83, 106, 118 f. (Siemens); OLG München NJW 1981, 2201, 2202 f.; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 293; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 22; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 171. 768 National Association of Corporate Directors, Survey, S. 20; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 153.

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werden. Die Sitzungsfrequenz hat sich in erster Linie am Aufgabenanfall und am Aufgabenkreis des jeweiligen Prüfungsausschusses zu orientieren und liegt im pflichtgemäßen Ermessen des Prüfungsausschusses oder seines Vorsitzenden769. In der Praxis treten deutsche Prüfungsausschüsse in der Regel nur zweimal im Kalenderjahr zusammen, bei Unternehmen mit vom Abschlussprüfer reviewter Quartalsberichterstattung finden häufiger (gewöhnlich vier) Sitzungen statt770. Bei großen börsennotierten Gesellschaften ist eine Sitzungsfrequenz von vier bis fünf im Jahr üblich, wobei die Sitzungen in der Regel ca. drei Stunden dauern. Die Sitzungen finden in der Regel jeweils vor Veröffentlichung des Jahres- bzw. der Quartalsabschlüsse statt771. Eine Sitzungsfrequenz von vier bis fünf Sitzungen pro Jahr dürfte im Regelfall zur Erfüllung der Aufgaben ausreichend sein772. Dabei ist zu bedenken, dass zu den Sitzungen des Prüfungsausschuss die normalen Sitzungen des Plenums hinzukommen. Nach Scheffler773 haben normale Ausschussmitglieder für das Studium der Sitzungsunterlagen, insbesondere der Prüfungsberichte von Abschlussprüfer und Interner Revision, und für die Ausschusssitzungen – ohne Sondersitzungen und Reisezeit – einen Mindestaufwand von fünf bis acht Arbeitstagen pro Jahr zu veranschlagen, der Ausschussvorsitzende mindestens zehn Tage. Eine wesentlich stärkere Belastung wäre auch durch die gesetzlich immer noch vorgesehene nebenberufliche Ausübung des Aufsichtsratsamts nicht mehr gedeckt. Die Sitzungstermine des Prüfungsausschusses sollten mit denen des Aufsichtsrats abgestimmt werden. Bei einem Vorlauf der Ausschusssitzungen von zwei bis drei Wochen steht allen Beteiligten ausreichend Zeit zur Verfügung, um die nach der Ausschusssitzung anfallenden Arbeiten angemessen erledigen zu können und um ggf. schriftlich an den Aufsichtsrat Bericht erstatten zu können774. Der zu erwartende routinemäßige Inhalt der Sitzungen sollte in einem Jahreskalender festgelegt werden775. ___________ 769

Vgl. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 565. Nach einer Auswertung von Quick/Höller/Koprivica, ZCG 2008, 25, 34, betrug im Jahr 2005 die durchschnittliche Sitzungshäufigkeit bei DAX-Gesellschaften 4,4 Sitzungen, bei MDAX-Gesellschaften, sofern eingerichtet, 2,7 Sitzungen. 771 Vgl. Nonnenmacher/Pohle/v. Werder, DB 2007, 2412, 2416 f. (Muster eines Sitzungsplans). 772 So auch (vier Sitzungen): Scheffler, ZGR 2003, 236, 262; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, 2281, 2285, Tz. 57; Ranzinger/Blies, AG 2001, 455, 460; Nonnenmacher/Pohle/v. Werder, DB 2007, 2412, 2415. 773 Scheffler, ZGR 2003, 236, 263. 774 Scheffler, ZGR 2003, 236, 262; Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 273; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 152. 775 Baumann, in: Cromme (Hrsg.), Corporate Governance Report 2004, 43, 56. 770

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II. Einberufung von Ausschusssitzungen Sofern der Ausschuss einen Vorsitzenden hat, obliegt diesem die Einberufung von Sitzungen des Prüfungsausschusses, im Fall seiner Verhinderung seinem Stellvertreter. Sofern der Ausschuss über keinen Vorsitzenden verfügt, ist jedes Ausschussmitglied zur Einberufung berechtigt776. Von der Möglichkeit, den Vorstand mit der Einladung im Namen des Ausschusses zu beauftragen, sollte nur äußerst zurückhaltend Gebrauch gemacht werden, um die wahrgenommene Unabhängigkeit des Prüfungsausschusses nicht zu gefährden. Daneben kann jedes Ausschussmitglied oder der Vorstand entsprechend § 110 Abs. 1 AktG eine Einberufung unter Angabe des Zwecks und der Gründe verlangen. Wird dem Verlangen durch den Ausschussvorsitzenden nicht entsprochen, so kann das Ausschussmitglied oder der Vorstand entsprechend § 110 Abs. 2 AktG selbst den Ausschuss einberufen. Dem Ausschuss nicht angehörenden Aufsichtsratsmitgliedern steht dieses Recht nicht zu777. Der Vorsitzende des Aufsichtsrats ist nicht zur Einberufung befugt778. Nicht dem Prüfungsausschuss angehörende Aufsichtsratsmitglieder sind nur auf Wunsch zu den Sitzungen des Prüfungsausschusses einzuladen779. Sollten aber Aufsichtsratsmitglieder den Wunsch geäußert haben, zu Ausschusssitzungen eingeladen zu werden, so müssen sie zu den Sitzungen des Prüfungsausschusses rechtzeitig geladen und über die Tagesordnung informiert werden. Anderenfalls können die Aufsichtsratsmitglieder von ihrem Teilnahmerecht keinen Gebrauch machen. Falls der Aufsichtsratsvorsitzende die Teilnahme dritter Aufsichtsratsmitglieder an einer oder allen Sitzungen des Prüfungsausschusses nach § 109 Abs. 2 AktG eingeschränkt hat, kann die Einladung und insbesondere die Übersendung der Tagesordnung an die Betreffenden entfallen780. Der Aufsichtsratsvorsitzende ist immer über die Einberufung zu informieren. ___________ 776

Vgl. Hüffer, AktG, § 107, Rn. 19; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 641; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 164. 777 Hüffer, AktG, § 107, Rn. 19; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 172; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 166. 778 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 641; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 165; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende S. 135 ff.; HoffmannBecking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 27; a. A. Scheffler, ZGR 2003, 236, 247; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 171 (widerspricht der allgemeinen Koordinierungsaufgabe des Aufsichtsratsvorsitzenden); differenzierend: Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 110, Rn. 3. 779 Vgl. Hüffer, AktG, § 109, Rn. 2; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 642; a. A. Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 173. 780 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 173; Hüffer, AktG, § 109, Rn. 6.

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Die Modalitäten der Einberufung können in der Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses geregelt werden. Fehlen solche Regelungen in der Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses gelten regelmäßig die entsprechenden Vorschriften der Satzung und der Geschäftsordnung für den Aufsichtsrat entsprechend. Die Frist zum Sitzungstag muss nur angemessen sein. Die Satzung oder Geschäftsordnungen können die Einberufung von der Einhaltung bestimmter Formen, etwa Schriftform und Fristen abhängig machen781. Da Prüfungsausschüsse regelmäßig nur mit bis zu sechs Mitgliedern besetzt sind, sollte der Ausschussvorsitzende vor der Einladung Termin, Ort und Tagesordnung direkt mit den Ausschussmitgliedern abstimmen. Entsprechend den zur Gesellschafterversammlung der GmbH anerkannten Grundsätzen ist Zugang im Sinne des § 130 Abs. 1 Satz 1 BGB nicht erforderlich. Die Frist beginnt in dem Zeitpunkt, in dem der Zugang normalerweise erwartet werden kann782.

III. Tagesordnung Nach herrschender Meinung sind mit der Einladung die Gegenstände der Tagesordnung anzugeben783. Die Mitteilung von Beschlussanträgen ist für die ordnungsgemäße Einberufung nicht erforderlich784. Es gehört aber zu den Amtspflichten des Ausschussvorsitzenden, möglichst frühzeitig vor der Sitzung die Beschlussanträge mitzuteilen785. Gleiches gilt für die Übermittlung der notwendigen Unterlagen für die Sitzungsvorbereitung. Zu Gegenständen der Tagesordnung, die nicht mindestens eine Woche vor der Sitzung des Prüfungsausschusses bekanntgegeben worden sind, sollten nur Beschlüsse gefasst werden, wenn kein Mitglied dem Verfahren widerspricht. ___________ 781

Vgl. Hüffer, AktG, § 110, Rn. 3; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 569; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 110, Rn. 7. 782 Hüffer, AktG, § 110, Rn. 3; BGHZ 100, 264, 267 f.; Karsten Schmidt, in: Scholz, GmbHG, § 51, Rn. 12 m. w. N.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 569; anders noch RGZ 60, 144, 145 f. 783 Vgl. Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 110, Rn. 7; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 17; HoffmannBecking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 39 f.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 570; nicht unbedingt mit der Tagesordnung aber in angemessener Frist vor der Sitzung: Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 110, Rn. 4; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 408; a. A. Hüffer, AktG, § 110, Rn. 4. 784 Vgl. Hüffer, AktG, § 110, Rn. 4; Baums, ZGR 1983, 300, 316; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 571; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 110, Rn. 4; a. A. Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 110, Rn. 7. 785 Vgl. Hüffer, AktG, § 110, Rn. 4; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 41; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 571; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 110, Rn. 4.

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Abwesenden Mitgliedern sollte in einem solchen Fall innerhalb einer vom Vorsitzenden des Prüfungsausschusses zu bestimmenden Frist Gelegenheit gegeben werden, der Beschlussfassung zu widersprechen. Durch solche Bestimmungen sollte verhindert werden, dass Mitglieder ohne vorherige Bedenkzeit mit neuen Tagesordnungspunkten überrascht werden. Bei dringenden Angelegenheiten bestünde als Ausweg die Möglichkeit, die Sitzung nur zum Gedankenaustausch zu nutzen und die Beschlussfassung in einem schriftlichen Verfahren nachzuholen.

IV. Vorbereitung In Anbetracht der Aufgaben und deren Komplexität sind alle einschlägigen Unterlagen allen Ausschussmitgliedern rechtzeitig vor der Sitzung zu übermitteln. Im Regelfall ist dies Aufgabe des Ausschussvorsitzenden. Sollen an der Sitzung neben den Ausschussmitgliedern weitere Personen z. B. Vorstandsmitglieder, der Leiter der internen Revision oder der Abschlussprüfer teilnehmen, so sind diese rechtzeitig unter Angabe des Grundes und des Tagesordnungspunktes einzuladen. Nach Terminbestätigung sind diesen Personen im Regelfall vom Ausschussvorsitzenden die zu ihrer Vorbereitung notwendigen Unterlagen zu übermitteln. Für die Bilanzsitzung des Prüfungsausschusses sind dem Abschlussprüfer die Aufsichtsratsvorlagen des Vorstands rechzeitig zu übermitteln, damit der Abschlussprüfer beabsichtigte oder unbeabsichtigte Abweichungen von den geprüften Unterlagen feststellen kann.

V. Teilnahme an Sitzungen 1. Ausschussmitglieder und Nichtausschussmitglieder a) Ausschussmitglieder Das Teilnahmerecht der Ausschussmitglieder ist grundsätzlich unentziehbar. Nur im Einzelfall und unter engen Voraussetzungen darf dem Ausschussmitglied die Ausübung seines Rechts untersagt werden, nämlich bei konkret belegbarer Befürchtung, dass durch die Teilnahme wichtige Gesellschaftsbelange gefährdet werden, z. B. dass Geheimnisse verraten werden786. Über den Aus___________ 786 Vgl. Hüffer, AktG, § 109, Rn. 2; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 578; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 8; a. A. Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 109, Rn. 9.

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schluss in diesen Fällen kann nur der Aufsichtsrat entscheiden, da dem Prüfungsausschuss keine Personalhoheit zusteht. Daneben ist ein Ausschluss bei nicht anders herstellbarer Ordnung des Sitzungsablaufs als letztes Mittel zulässig, worüber der Vorsitzende des Prüfungsausschusses im Rahmen seiner Sitzungsleitung entscheidet787. Durch die Satzung kann zugelassen werden, dass an den Sitzungen des Prüfungsausschusses, Personen, die dem Aufsichtsrat nicht angehören, an Stelle von verhinderten Ausschussmitgliedern teilnehmen können, wenn diese sie hierzu in Textform ermächtigt haben (§ 109 Abs. 3 AktG). Eine solche Satzungsregel empfiehlt sich für den Prüfungsausschuss jedoch nicht, da im Prüfungsausschuss regelmäßig besonders sensible Belange der Gesellschaft besprochen werden, die von den Teilnehmern ein hohes Maß an Vertrauenswürdigkeit verlangt.

b) Nichtausschussmitglieder Aufsichtsratsmitglieder, die dem Ausschuss nicht angehören, sind gem. § 109 Abs. 2 AktG grundsätzlich befugt, an Sitzungen des Prüfungsausschusses teilzunehmen. Sie sind – allerdings nur auf Wunsch788 – zu den Sitzungen des Prüfungsausschusses einzuladen und über die Tagesordnung zu informieren. Zudem ist ihnen Einsicht in alle Unterlagen des Prüfungsausschusses zu gewähren, die Grundlage der Beratungen sind789. In der Sitzung haben auch die Nichtausschussmitglieder das Recht, sich an der Diskussion zu beteiligen. Jedoch kann der Aufsichtsratsvorsitzende Nichtausschussmitgliedern die Teilnahme untersagen (§ 109 Abs. 2 AktG). Ein entsprechendes Recht steht dem Vorsitzenden des Prüfungsausschusses nicht zu790. Nebenfolge des Ausschlusses ist, dass das betroffene Aufsichtsratsmitglied das mit der Teilnahme korrespondierende Recht auf Einsichtnahme in die Sitzungsunterlagen und das Sitzungsprotokoll verliert791. Die Ausschließungsbefugnis steht auf Grund der ___________ 787 Vgl. Hüffer, AktG, § 109, Rn. 2; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 578; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 8. 788 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 642; Hüffer, AktG, § 109, Rn. 6; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 228 f. 789 Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 229; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 642. 790 Hüffer, AktG, § 109, Rn. 6; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 643; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 61; a. A. wohl Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 248. 791 Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 4, Rn. 129 f.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 643; Lutter, Information und Vertraulich-

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ausdrücklichen gesetzlichen Bestimmung allein dem Aufsichtsratsvorsitzenden zu, die er im Gesellschaftsinteresse auszuüben hat. Das Plenum kann die Entscheidung des Vorsitzenden nicht korrigieren, die Satzung die Ausschließungsbefugnis nicht beschränken792. Zur Versagung des Teilnahmerechts müssen keine Gründe vorliegen, vielmehr kann der Aufsichtsratsvorsitzende das Teilnahmerecht beliebig beschränken. Im Rahmen seines Ermessens hat er lediglich den Gleichbehandlungsgrundsatz und das Diskriminierungsverbot zu beachten. Der Aufsichtsratsvorsitzende kann das Teilnahmeverbot für einzelne oder alle Nichtausschussmitglieder aussprechen, es auf einzelne Ausschusssitzungen beschränken oder auch generell für alle Sitzungen des Prüfungsausschusses aussprechen793.

c) Stellungnahme Ein alle Nichtausschussmitglieder erfassendes Teilnahmeverbot bietet sich zur intensiveren und effizienteren Ausschussarbeit etwa in den Sitzungen an, in denen der Vorstand dem Prüfungsausschuss die Rechnungslegung erläutert oder in der der Abschlussprüfer über die wesentlichen Ergebnisse seiner Prüfung berichtet. Der Vorstand und der Abschlussprüfer sollen damit nicht dem Plenum vorenthalten werden. Vielmehr sollen sie zu dessen Bilanzsitzung erneut eingeladen werden. In den Empfehlungen der EU-Kommission zur Stärkung der Rolle der nichtgeschäftsführenden Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder ist hinsichtlich der Teilnahme von nicht dem Prüfungsausschuss angehörenden Aufsichtsratsmitgliedern vorgesehen, dass diese nur auf Einladung des Prüfungsausschusses an dessen Sitzungen teilnehmen können794. ___________ keit, Rn. 371; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 24; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 33. 792 Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 4, Rn. 127; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 179; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 109, Rn. 73, 379; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 20; a. A. Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 230 ff.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 643; Krieger, ZGR 1985, 338, 358; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 58 ff. 793 Hüffer, AktG, § 109, Rn. 6; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 28; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 22; Semler, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 4, Rn. 128; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 134; a. A. Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 237 ff.; Teilnahmeverbot jeweils nur für einzelne Sitzungen eines Ausschusses: Fitting/Wlotzke/Wißmann, MitbestG, § 29 Rn. 44; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 54 ff. 794 EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), Anhang I, Tz. 1.5.

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2. Vorstandsmitglieder Vorstandsmitglieder haben nach § 109 Abs. 1 Satz 1 AktG kein eigenständiges Recht, an den Sitzungen des Prüfungsausschusses teilzunehmen. Verlangt der Prüfungsausschuss ihre Teilnahme, sind sie zur Teilnahme verpflichtet795. Die Satzung kann eine Teilnahmebefugnis nur mit der Maßgabe begründen, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses oder der Prüfungsausschuss im Einzelfall nicht etwas anderes bestimmt796. Die Teilnahme von Vorstandsmitgliedern an Sitzungen des Prüfungsausschusses ist in der Praxis die Regel und im Allgemeinen für eine sachgerechte Zusammenarbeit von Vorstand und Aufsichtsrat unverzichtbar797. Regelmäßig werden der Vorstandsvorsitzende und der Finanzvorstand an Sitzungen des Prüfungsausschusses teilnehmen798. Der Vorsitzende des Prüfungsausschusses kann aber weitere Vorstandsmitglieder hinzuziehen, etwa das für das Risikoüberwachungssystem zuständige Vorstandsmitglied. In Bezug auf die Teilnahme des Vorstands regt Tz. 3.6 DCGK an, dass der Aufsichtsrat bei Bedarf ohne den Vorstand tagen sollte. Die Anregung soll damit die Offenheit der Diskussion im Überwachungsorgan fördern. So fällt es vielen Personen leichter, unbefangener Kritik zu äußern, wenn die betreffende Person nicht zugegen ist. Diese Erwägungen gelten gleichermaßen für Aufsichtsratssitzungen wie auch für Ausschusssitzungen. Daher sollten bei Bedarf auch Sitzungen des Prüfungsausschusses ohne Vorstandsmitglieder stattfinden. Zum Ausschluss eines Vorstandsmitglieds ist der Vorsitzende des Prüfungsausschusses und der Prüfungsausschuss selbst befugt799. Einer Begründung bedarf es nicht. ___________ 795 Vgl. Hüffer, AktG, § 109, Rn. 3; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 31; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 11. 796 Vgl. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 580; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 28; zur kontroversen Diskussion auf die Verlautbarung des Bundesamtes für das Versicherungswesen, Satzungen nicht mehr zu genehmigen, die eine regelmäßige Teilnahme von Vorstandsmitgliedern vorsehen und zur modifizierten Verlautbarung der BaFin aus dem Jahr 2002: Uwe H. Schneider, ZIP 2002, 873, 874 f.; Uwe H. Schneider, in: FS Konzen, S. 881, 884 f.; Vetter, VersR 2002, 951 ff.; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 30, 96. 797 Uwe H. Schneider, ZIP 2002, 873, 874 f.; Vetter, VersR 2002, 951 ff. 798 Baumann, in: Cromme (Hrsg.), Corporate Governance Report 2004, 43, 57; Nach einer Untersuchung von Warncke (Prüfungsausschuss, S. 160) im Juni 2004 nahm der Finanzvorstand bei allen DAX-Unternehmen an den Sitzungen, der Vorstandsvorsitzende oder Vorstandssprecher bei 86 % der Unternehmen an den Sitzungen des Prüfungsausschusses teil. Bei MDAX-Gesellschaften betrugen die Zahlen 93 % bzw. 64 %. 799 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 39 und Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 12 halten darüber hinaus aus § 109 Abs. 2 AktG auch den Aufsichtsratsvorsitzenden für zum Ausschluss befugt. Abzulehnen ist diese Ansicht jedoch für den Fall, dass ein Ausschluss gegen den Willen des Prüfungsausschusses erfolgt. Ein

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In der deutschen Praxis waren die in den Börsenzulassungsstandards der NYSE und Nasdaq geforderten getrennten Sitzungsteile (executive sessions) jeweils mit dem Vorstand, dem Abschlussprüfer und dem Leiter der Internen Revision nicht üblich800. Nach Anregung in Tz. 3.6 Satz 2 DCGK hat der Prüfungsausschuss „bei Bedarf“ darüber zu befinden, ob und wie häufig er ohne den Vorstand tagt. Der Prüfungsausschuss kann aber auch prinzipiell entscheiden, ob er nur aus aktuellem Anlass oder aber regelmäßig einen Bedarf an Sitzungen ohne den Vorstand sieht801. Bei ersterer Möglichkeit besteht jedoch die Gefahr, dass eine de facto Ausladung des Vorstands als Krisensignal missverstanden werden könnte und daher Sitzungen ohne den Vorstand zu selten abgehalten werden802. Um solchen Missverständnissen zu entgehen, sollte der Prüfungsausschuss regelmäßig, mindestens ein- bis zweimal jährlich, zumindest zeitweise ohne den Vorstand tagen803. Auch bei einer solchen Festlegung bleibt es dem Prüfungsausschuss unbenommen, aus akutem Anlass zusätzlich ohne den Vorstand zu tagen.

3. Sachverständige und Auskunftspersonen Gem. § 109 Abs. 1 Satz 2 AktG kann der Aufsichtsrat Sachverständige und Auskunftspersonen zu seinen Sitzungen hinzuziehen. Dieses Recht wird, wie auch das Recht nach § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG, auch Ausschüssen eingeräumt. Dieses Recht gilt nicht generell, sondern nur zur Beratung einzelner Gegenstände, zu denen sie Sachverstand beitragen oder Auskunft geben können804. Die Entscheidung liegt beim Vorsitzenden des Prüfungsausschusses als Sitzungsleiter, der aber an einen abweichenden Beschluss des Ausschusses gebunden ist805. Die Begriffe des Sachverständigen und der Auskunftsperson sind weit zu verstehen. Es genügt, wenn der Hinzugezogene besondere Sachkunde in Bezug ___________ derartiger Eingriff – ohne Grundlage in der Geschäftsordnung – würde in die Rechte des Ausschusses auf eine angemessene Erlediung seiner Aufgaben eingreifen. 800 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 152: nach einer Studie von Korn/Ferry International tagten im Jahr 2003 sieben Prozent der Aufsichtsräte regelmäßig ohne Mitglieder des Vorstands. 801 Vgl. v. Werder, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 3.6, Rn. 411. 802 v. Werder, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 3.6, Rn. 412. 803 So auch v. Werder, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 3.6, Rn. 412; Baumann, in: Cromme (Hrsg.), Corporate Governance Report 2004, 43, 57. 804 BGHZ 85, 293, 296; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 12, § 109, Rn. 5; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 39; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 651; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 202 ff. 805 Hüffer, AktG, § 109, Rn. 5; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 109, Rn. 12.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

auf einen Beratungsgegenstand hat oder zur Informationsgewinnung geeignet ist806. Für den Prüfungsausschuss werden in erster Linie der Abschlussprüfer807, sonstige Wirtschaftsprüfer, Steuerberater und Rechtsanwälte als Sachverständige in Betracht kommen.

4. Angestellte als Auskunftspersonen oder Sachverständige a) Ladung Als Sachverständige oder Auskunftspersonen kann der Vorsitzende des Prüfungsausschusses auch Angestellte der Gesellschaft durch Vermittlung des Vorstands zu einzelnen Gegenständen der Ausschusssitzung hinzuziehen808. In erster Linie ist dabei an den Leiter der Internen Revision zu denken809. Dieser sollte mindestens bei der Behandlung der seinen Bereich betreffenden Fragen anwesend sein810. In Einzelfällen kann es aber auch zweckmäßig sein, die Leiter der schwerpunktmäßig geprüften oder zu prüfenden Unternehmensbereiche, den Leiter des Controllings oder den Compliance Beauftragten (Compliance Officer) zur Sitzung zu laden811. Die Ladung über den Vorstand stellt sicher, dass der Vorstand Kenntnis über den unternehmensinternen Vorgang erhält. Lehnt der Vorstand zu Unrecht die Anforderung ab, kann der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss nach einem entsprechenden Beschluss den Angestellten

___________ 806 Hüffer, AktG, § 109, Rn. 5; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 581; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 14; a. A. Dreher, in: FS Ulmer, S. 87, 95 (Sachverständige: Externe Informationen auf der Grundlage von Objektivität und Neutralität, Auskunftspersonen: weiterführende Informationen). 807 Nach einer Untersuchung von Warncke (Prüfungsausschuss, S. 160) im Juni 2004 nahm der Abschlussprüfer bei allen DAX-Gesellschaften und bei 93 % der MDAXGesellschaften an Sitzungen des Prüfungsausschusses teil. 808 Lutter, Information und Vertraulichkeit, 2. Auflage S. 93, 100 f., 3. Auflage Rn. 316, 318; Dreher, in: FS Ulmer, S. 87, 97 (nur als Auskunftspersonen); Kropff, in: FS Raiser, S. 225, 242; Nach v. Schenck, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 7, Rn. 153; Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 90, Rn. 36; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 14 (im allgemeinen) muss der Angestellte zunächst über den Vorstand geladen werden. 809 Nach einer Untersuchung von Peemöller/Warncke (BB 2005, 401, 403) nahm der Leiter der Internen Revision bei 57% der DAX-Gesellschaften und bei der Hälfte der MDAX-Gesellschaften mindestens einmal jährlich an den Prüfungsausschusssitzungen teil. 810 Baumann, in: Cromme (Hrsg.), Corporate Governance Report 2004, 43, 57. 811 Scheffler, ZGR 2003, 236, 248; Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 275 f.

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selbst laden812. In diesem Fall ist der Angestellte jedoch nicht verpflichtet, der Ladung zu folgen813. Stützt der Prüfungsausschuss die Ladung auf das Einsichts- und Prüfungsrecht nach § 111 Abs. 2 AktG besteht eine Pflicht des Angestellten der Ladung zu folgen. Das Einsichts- und Prüfungsrecht gewährt dem Aufsichtsrat ein unbeschränktes Einsichtsrecht in alle Unterlagen und Datenbestände der Gesellschaft, die Buchhaltung und die Vermögenslage. Zudem eröffnet § 111 Abs. 2 AktG die Möglichkeit, jederzeit die Betriebsstätten, Lager und Büros der Gesellschaft zu besichtigen814. Umstritten ist, ob und unter welchen Voraussetzungen815 der Aufsichtsrat im Zuge dieses Rechts berechtigt ist, Angestellte der Gesellschaft zur Informationsgewinnung zu befragen oder als Sachverständige zu bestellen816. Dem vorgelagert ist umstritten, unter welchen Bedingungen das Einsichts- und Prüfungsrecht gegeben ist. Nach der hier vertretenen Meinung ist das Einsichts- und Prüfungsrecht nach § 111 Abs. 2 AktG ein Ausschnitt aus der allgemeinen Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats und ein dem Informationsrecht durch Berichte des Vorstands (§ 90 AktG) ebenbürtiges Recht817. Es bildet die unverzichtbare Ergänzung des Berichtssystems818. Eine Beschränkung dieser Rechte auf Fälle, bei denen konkrete Anhaltspunkte für Pflichtwidrigkeiten des Vorstands, auf Unregelmäßigkeiten oder Zweifel an der Vollständigkeit der Berichte vorliegen, besteht nicht819. Die Grenzen des Untersuchungsrechts ergeben sich aus dem Überwachungszweck des Aufsichtsrats. Darüber hinaus ist der Aufsichtsrat nach der hier vertretenen Meinung berechtigt, im Rahmen des Erforderlichen und in einer den Vorstand nicht offen angreifenden Form, Angestellte der Gesellschaft zu befragen oder zu Sachver___________ 812 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 316 (Erscheinenspflicht ?); Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 172. 813 Kropff, NZG 2003, 346, 349; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 49; Lutter, AG 2006, 517, 521; a. A. Dreher, in: FS Ulmer, S. 89, 98 (Vertretung der Gesellschaft führt zu Direktionsrecht). 814 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 285. 815 Vgl. zum Meinungsstand Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 283 ff.; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 504. 816 Dafür: Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 311, 315; Kropff, NZG 2003, 346, 349; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 49; Dreher, in: FS Ulmer, S. 89, 95 ff. jedoch nicht als Sachverständige, da Objektivität und Neutralität fehlt. 817 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 392. 818 Hüffer, AktG, § 111, Rn. 11; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 394. 819 Im Sinne einer ultima ratio: Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 243; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 174; v. Schenck, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 7, Rn. 152; dahin tendierend wohl auch Hüffer, AktG, § 111, Rn. 11; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 42 (besonderer Anlass); für grundsätzlich uneingeschränktes Recht, aber Zurückhaltung: Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 296.

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ständigen zu bestellen820. Der Ausschluss des Aufsichtsrats von der Geschäftsleitung kann nicht mit einer Beschränkung auf eine Information primär aus der Hand des Vorstands gleichgesetzt werden. Aus dem Umstand, dass die Informationsversorgung durch Angestellte der Gesellschaft nicht ausdrücklich im Aktiengesetz geregelt ist, ist nicht zu schließen, dass der Aufsichtsrat auf eine vorstandsunabhängige Informationsgewinnung verzichten muss821. Für ein entsprechendes Recht spricht, dass der Aufsichtsrat nach § 109 AktG Angestellte der Gesellschaft als Auskunftspersonen oder Sachverständige laden kann und dass § 111 Abs. 2 AktG dem Aufsichtsrat umfassende Rechte auf vorstandsunabhängige Information einräumt822. Die Grenze, Angestellte der Gesellschaft zu befragen oder zu Sachverständigen zu bestellen, ergibt sich unmittelbar aus § 111 Abs. 2 AktG. Eine (neben der Vorstandsberichterstattung) zweite selbständige und dauerhafte Informationsschiene kann der Aufsichtsrat jedoch nicht etablieren. Zur Ladung von Angestellten über § 111 Abs. 2 AktG bedarf es stets eines Beschlusses des Aufsichtsrats nach § 111 Abs. 2 AktG. Das Einsichts- und Prüfungsrecht einschließlich des Rechts, Angestellte zu befragen oder als Sachverständige zu beauftragen, kann der Aufsichtsrat dem Prüfungsausschuss langfristig oder dauerhaft übertragen823. Der Prüfungsausschuss ist dann berechtigt, Angestellte unmittelbar zu laden. Sofern auszuschließen ist, dass der Untersu-

___________ 820 So grundsätzlich auch, jedoch mit im Detail (deutlich) höheren Anforderungen: Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 286, 296; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 393, 395, 504 ff., 512 ff. jeweils m. w. N.; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 311 (Vorstand Gelegenheit zur Aufklärung, im Rahmen der erforderlichen großen Zurückhaltung bei Befragen von Angestellten, schonendste Form in Bezug auf Autorität des Vorstands); Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 90, Rn. 44 (extrem gelagerten Sonderfällen), § 111 Rn. 45; v. Schenck, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 7, Rn. 153 (nur im äußersten Fall); Dreher, in: FS Ulmer, S. 87, 97 (Die Einholung von Informationen und Auskünften bei Angestellten ist regelmäßig Teil der Informationsversorgung im Rahmen des speziellen Prüfungs- und Einsichtsrechts nach § 111 Abs. 2 Satz 1 AktG unter der Voraussetzung, dass ansonsten das eigentliche Informationsrecht seinen Zweck verfehlen würde.); krit. dazu Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 100 f., Rn. 58 = BT-Drucks. 14/7515, S. 47 f., Rn. 58. 821 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 507. 822 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 507. 823 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 286; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 397, 419; Nach einigen Stimmen in der Literatur kann eine konkludente Ermächtigung beim Prüfungsausschuss angenommen werden (so Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 419; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 46). Zur Vermeidung von Zweifelsfällen sollte dennoch ein ausdrücklicher Beschluss des Aufsichtsrats gefasst werden und in der Geschäftsordnung des Prüfungsausschusses verankert werden.

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chungszweck damit nicht gefährdet wird, sollte die Ladung über den Vorstand erfolgen824.

b) Erscheinens- und Redepflicht Weiter nachzugehen ist der Frage, ob Angestellte verpflichtet sind, der Ladung folge zu leisten (Erscheinens- und Redepflicht). Erfolgt die Zuziehung durch Vermittlung des Vorstands, so besteht auf Grund des Direktionsrechts des Vorstands eine Pflicht des Angestellten zu erscheinen. Erfolgt die Ladung direkt an den Angestellten, ist zu fragen, ob dieser zur Auskunft und Teilnahme verpflichtet ist. Aus § 109 Abs. 1 Satz 2 AktG folgt nicht, dass der Angestellte zum Erscheinen verpflichtet ist, sondern nur, dass eine Auskunftsperson oder ein Sachverständiger an der Sitzung teilnehmen darf825. Auch aus der Formulierung in § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG ergibt sich nicht, dass der Aufsichtsrat oder der Prüfungsausschuss die Gesellschaft, ausgestattet mit einem Direktionsrecht, vertritt826. Aus dem Überwachungsinteresse des Aufsichtsrats, das durch den Prüfungsausschuss verkörpert wird, ergibt sich jedoch eine Pflicht an der Ausschusssitzung teilzunehmen. Das Einsichts- und Prüfungsrecht (§ 111 Abs. 2 Satz 1 AktG) setzt ein begrenzt auf den Überwachungszweck partielles Direktionsrecht gegenüber den für das Rechnungswesen und dessen Überwachung, die Datenverarbeitung oder das Archiv verantwortlichen Mitarbeitern voraus827. Ohne ein solches Recht wäre es dem Prüfungsausschuss ansonsten nicht möglich, sein Einsichts- und Prüfungsrechts effektiv durchzusetzen. Der Prüfungsausschuss wird im Regelfall nicht wissen, wo sich die notwendigen Unterlagen befinden, in welchem Raum, in welchem Computersystem oder wie dieses Computersystem bedient wird. Entsprechendes gilt für die Pflicht zur Teilnahme und Auskunft in Ausschusssitzungen. Das Recht beinhaltet, dass der Vorstand auf Grund seines Direktions- und Weisungsrecht nicht berechtigt ist, Angestellten die Befragung zu untersagen828. Die Voraussetzung eines vorangehenden Beschlusses des Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses schützt den Vorstand ausreichend. Ein derartiger Konflikt zwischen Vorstand und Auf___________ 824 Dahingehend auch Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 90, Rn. 44; Kropff, NZG 2003, 346, 350; a. A. v. Schenck, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 7, Rn. 151, 153 (zuerst nur über den Vorstand). 825 Kropff, NZG 2003, 346, 349. 826 So aber Dreher, in: FS Ulmer, S. 89, 98 (Vertretung der Gesellschaft führt zu Direktionsrecht). 827 Kropff, NZG 2003, 346, 350; im Ergebnis so auch Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 49; noch weitergehender Dreher, in: FS Ulmer, S. 89, 98. 828 Nach Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 312 soll dagegen der Vorstand, wenn die Grundsätze der Erforderlichkeit nicht eingehalten werden, Angestellten den Kontakt untersagen können.

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sichtsrat bzw. Prüfungsausschuss lassen ohnehin an der Fähigkeit zur Zusammenarbeit im Unternehmensinteresse zweifeln.

5. Mitglieder der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung Ferner kommen die Mitglieder der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR) und die von der Prüfstelle eingeschalten externen Prüfer (beigezogene Prüfer) als Sachverständige und Auskunftspersonen in Betracht. Auch wenn der Vorstand den Prüfungsausschuss frühzeitig über die Bilanzkontrolle unterrichtet und kritische Fragen, vor allem im Fall der Anlassprüfung (§ 342b Abs. 2 Satz 3 Nr. 1 HGB) oder einer Prüfung auf Verlangen der BaFin (§ 342b Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 HGB), mit ihm abstimmt, sollte bei den vorgenannten Prüfungen dennoch auf Seiten des Prüfungsausschusses der unmittelbare Kontakt zu dem fallverantwortlichen Prüfer und dem ggf. beigezogenen Prüfer gesucht werden.

6. Protokollführer Ein vom Vorsitzenden des Prüfungsausschusses zugezogener Protokollführer darf unter Reduktion des § 109 Abs. 1 AktG anwesend sein, wenn kein Mitglied des Prüfungsausschusses dem widerspricht829.

VI. Sitzungsleitung Die Sitzungleitung obliegt dem Ausschussvorsitzenden. Im Fall seiner Verhinderung seinem Stellvertreter. Verfügt der Prüfungsausschuss über keinen Vorsitzenden, sollte ein Sitzungsleiter für einen festgelegten Zeitraum bestimmt werden. Zur Sitzungsleitung gehört es, die Sitzung zu eröffnen, die Präsenz und die Beschlussfähigkeit festzustellen, die Protokollierung zu regeln und zu gewährleisten, auf die Einhaltung der Geschäftsordnung zu achten, für ausreichende Information und Diskussion zu den einzelnen Tagesordnungspunkten zu sorgen, die Abfolge der zu behandelnden Tagesordnungspunkte festzulegen, die Reihenfolge der Redner zu bestimmen, das Wort zu erteilen und entziehen, den Abstimmungsgegenstand bei Fehlen konkreter Anträge zu formulieren, das Abstimmungsverfahren festzulegen, die Abstimmung zu leiten und das Ergeb-

___________ 829

Hüffer, AktG, § 109, Rn. 5.

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nis festzustellen830. Werden mehrere Anträge zu einem Beschlussgegenstand gestellt, so obliegt es dem Sitzungsleiter, die Reihenfolge der Abstimmungen zu bestimmen. Nehmen abwesende Ausschussmitglieder durch schriftliche Stimmabgaben an der Abstimmung teil, ist durch den Sitzungsleiter die Gültigkeit der Stimmabgabe zu prüfen. Soll abwesenden Ausschussmitgliedern die Möglichkeit zur nachträglichen Stimmabgabe eingeräumt werden, so hat der Sitzungsleiter diese zusammen mit den Beschlussanträgen darüber zu informieren und den Eingang der nachträglichen Stimmabgaben zu überwachen. Eine weitere wesentliche Aufgabe des Sitzungsleiters besteht ferner darin, über die Hinzuziehung von Sachverständigen und Auskunftspersonen zur Beratung über einzelne Gegenstände der Tagesordnung und über die Teil- bzw. Nichtteilnahme von Vorstandsmitgliedern zu entscheiden831. Alle Entscheidungen des Sitzungsleiters können durch einen Beschluss des Prüfungsausschusses mit einfacher Mehrheit jederzeit aufgehoben oder geändert werden832.

VII. Beschlussfassung im Prüfungsausschuss Auch wenn die Arbeit des Prüfungsausschusses überwiegend durch die Gewinnung und Bewertung von Informationen geprägt ist, kann der Aufsichtsrat dem Prüfungsausschuss unter Beachtung seiner Gesamtverantwortung Aufgaben zur endgültigen Erledigung zuzuweisen (§ 107 Abs. 3 Satz 2 AktG). Der Prüfungsausschuss entscheidet dann selbständig an Stelle des Plenums in dessen Entscheidungskompetenz. Das Plenum verliert insoweit seine Beschlusskompetenz. Im Hinblick auf seine beschließende Tätigkeit ist zu untersuchen, ob die allgemeinen Anforderungen an die Beschlussfassung auch für den Prüfungsausschuss gelten bzw. in Bezug auf seine Tätigkeit und Bedeutung angepasst werden sollten. Für vorbereitende Aufgaben wird die Meinung vertreten, dass der Ausschuss seinen Vorschlag formell beschließen kann833. Alternativ kann der Ausschuss auch formfreie Entscheidungen treffen. Letztlich kann die Art der Entscheidung aber dahinstehen, da das Plenum über die unterschiedlichen „Vorbereitungsergebnisse“ unterrichtet werden sollte. ___________ 830

Vgl. für den Aufsichtsratsvorsitzenden: Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 582; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 43 ff.; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 46 ff. 831 Vgl. für den Aufsichtsratsvorsitzenden: Hüffer, AktG, § 109, Rn. 5; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 109, Rn. 12; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 42. 832 Für den Aufsichtsratsvorsitzenden: Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 583; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 36; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 79 ff.; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 42, 44, 46. 833 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 10.

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1. Beschlussfähigkeit Entsprechend der Regelung zur Beschlussfähigkeit des Gesamtaufsichtsrats (§ 108 Abs. 2 Satz 3 AktG) ist der Prüfungsausschuss, soweit er an Stelle des Aufsichtsrats Entscheidungen trifft und die Geschäftsordnung keine zusätzlichen Voraussetzungen enthält, beschlussfähig, wenn mindestens drei seiner Mitglieder an der Beschlussfassung teilnehmen834. Ausschussmitglieder, die sich der Stimme enthalten, nehmen an der Beschlussfassung teil835. Sofern abwesenden Ausschussmitgliedern eine schriftliche Stimmabgabe eingeräumt wurde (§ 108 Abs. 3 AktG) oder abwesende Mitglieder im Wege der gemischten Beschlussfassung ihre Stimme abgeben, nehmen sie ebenfalls an der Beschlussfassung teil. Anwesende Ausschussmitglieder, die sich an der Abstimmung nicht beteiligen, bleiben bei der Feststellung der Beschlussfähigkeit außer Betracht836. Die Geschäftsordnung kann hinsichtlich der Mindestmitgliederzahl höhere Anforderungen vorsehen. Auch ist es möglich, die Beschlussfähigkeit zusätzlich zu den gesetzlichen Voraussetzungen – was zu empfehlen ist – an die Teilnahme des Prüfungsausschussvorsitzenden zu koppeln837. Durch eine solche Zusatzvoraussetzung wird gewährleistet, dass der Ausschussvorsitzende an jedem Beschluss mitwirken muss. Dies kann sinnvoll sein, da der Ausschussvorsitzende das regelmäßig am besten mit Informationen versorgte und qualifizierteste Ausschussmitglied ist und regelmäßig über besondere einschlägige Kenntnisse und Erfahrungen verfügt (Tz. 5.3.2 DCGK). Eine derartige Regelung durch die Satzung wäre unzulässig838, da sie dem Ausschussvorsitzenden praktisch ein Vetorecht in der Weise einräumen würde, in dem er durch absichtliches Fernbleiben die Beschlussfassung blockieren könnte.

___________ 834 § 108 Abs. 2 Satz 3 AktG; BGHZ 65, 190, 191 ff.; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 21; Hüffer, AktG, § 107, Rn. 19; Köstler/Zachert/Müller, Aufsichtsratspraxis, Rn. 385 f.; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 90 f. 835 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 187; Hüffer, AktG, § 108, Rn. 10. 836 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 57; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 28 MitbestG, Rn. 2; Hoffmann-Becking, in: MünchHdbGesR AG, § 31, Rn. 57; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 108, Rn. 38. 837 Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 57; Vgl. etwa § 8 Abs. 2 Geschäftsordnung für den Aufsichtsrat der Deutschen Bank AG (31. Juli 2006). 838 Vgl. BGHZ 83, 151, 156 f. (Bilfinger & Berger).

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2. Beschlussfassung Der Prüfungsausschuss entscheidet wie auch der Aufsichtsrat durch Beschluss (§ 108 Abs. 1 AktG). Nach einhelliger Meinung839 können Beschlüsse nur ausdrücklich und nicht durch konkludentes Handeln gefasst werden. Regelmäßig fasst er seine Beschlüsse nach vorangegangener Beratung in einer Sitzung. Jedes Mitglied des Prüfungsausschusses ist berechtigt, Beschlussanträge zu unterbreiten und im Rahmen der Tagesordnung darüber eine Abstimmung zu verlangen840. Gegenstände oder Anträge, die nicht rechtzeitig auf der Tagesordnung standen oder den Aufsichtsratsmitgliedern nicht ordnungsgemäß mitgeteilt wurden, können zur Beschlussfassung nur zugelassen werden, wenn kein in der Sitzung anwesendes Aufsichtsratsmitglied widerspricht und abwesenden Aufsichtsratsmitgliedern Gelegenheit gegeben wird, binnen einer angemessenen Frist ihre Stimme nachträglich schriftlich abzugeben oder Widerspruch gegen die Abstimmung zu erheben841. Mangels gesetzlicher Vorgaben fasst der Prüfungsausschuss seine Beschlüsse mit einfacher Mehrheit der abgegebenen Stimmen. Die Geschäftsordnung kann hinsichtlich der erforderlichen Mehrheit höhere Anforderungen stellen, etwa, dass ein Beschluss zu seiner Gültigkeit einer Stimmenmehrheit von zwei Dritteln der anwesenden Mitgliedern bedarf. Über die Art der Abstimmung entscheidet der Vorsitzende des Prüfungsausschusses im Rahmen der Verfahrensleitung. Dabei kommt das Abfragen der einzelnen Stimmen, das gleichzeitige Handaufheben oder die schriftliche – auch geheime842 – Stimmabgabe in Betracht. Grundsätzlich sind alle Ausschussmitglieder stimmberechtigt. Analog § 34 BGB843 ergibt sich jedoch ein Stimmverbot, wenn über Rechtsgeschäfte abgestimmt wird, an dem das Ausschussmitglied beteiligt ist, desgleichen, wenn über die Einleitung oder Erledigung eines Rechtsstreits zwischen dem Auf___________ 839 BGH in ständiger Rechtsprechung: BGHZ 10, 187, 194; 41, 282, 286; Kropff, Aktiengesetz, 1965, S. 151; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 196. 840 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 17. 841 Vgl. Semler, in: MünchKomm. AktG, § 108, Rn. 231 ff.; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 79, § 110, Rn. 5; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 599; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 108, Rn. 17; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 410; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 88. 842 Str., wie hier: Uwe H. Schneider, in: FS Fischer, S. 727, 742 f., 745; Hüffer, AktG, § 108, Rn. 5a; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 424; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 598; Peus, Der Aufsichtsratsvorsitzende, S. 125; HoffmannBecking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 55; a. A. Fitting/Wlotzke/Wißmann, MitbestG, § 25, Rn. 23; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 38 (m. w. N.). 843 Hüffer, AktG, § 108, Rn. 9; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 606, 771 ff.; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 66.

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sichtsratsmitglied und der Gesellschaft zu beschließen ist. Einen allgemeinen Stimmrechtsausschluss bei anderen Interessenkollisionen kennt das Gesetz hingegen nicht. Entsprechend der Empfehlung in Tz. 5.5.2 DCGK für den Aufsichtsrat sollte jedes Ausschussmitglied aber Interessenkonflikte, insbesondere solche, die auf Grund einer Beratung oder Organfunktion bei Kunden, Lieferanten, Kreditgebern oder sonstigen Geschäftspartnern entstehen können, dem Prüfungsausschuss gegenüber bereits vor der Beratung offen legen. Über die Regelung des Kodex hinaus, sollte ein Ausschussmitglied bei schwerwiegenden Interessenkonflikten sich nach Darlegung des Interessenkonflikts und seiner Ansicht weder an der Beratung noch an der Beschlussfassung beteiligen844. Abwesende Ausschussmitglieder können gem. § 108 Abs. 3 Satz 1 AktG dadurch an der Willensbildung und Beschlussfassung teilnehmen, indem sie schriftliche Stimmabgaben überreichen lassen (Stimmboten). Andere anwesende Ausschussmitglieder können stets Stimmbote sein, andere Personen nur, wenn ihre Teilnahme an der Ausschusssitzung durch Satzung zugelassen wird. Da der Stimmbote keinen eigenen Entscheidungsspielraum hat, sind nur vollständig ausgefüllte und vom abwesenden Ausschussmitglied unterschriebene Stimmabgaben gültig845. Richtlinien über die Verwendung des Stimmrechts genügen nicht. Jedoch wird man auch eine Stimmbotenschaft zulassen müssen, wenn der Stimmbote vor Überreichung der Stimmabgabe sich telefonisch beim verhinderten Ausschussmitglied nach dessen Weisung erkundigt846. Der Stimmbote kann dann ein vorbereitetes Blankett nach den Weisungen des Vertretenen ausfüllen847. Für die richtige Auswahl des Stimmboten haftet das verhinderte Ausschussmitglied. Mit dem Schriftlichkeitsgebot ist weiterhin zu vereinbaren, dass das abwesende Ausschussmitglied seine Stimme per Telefax848 ___________ 844

Für nur neutrales Verhalten: Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 51. Hüffer, AktG, § 108, Rn. 14; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 108, Rn. 49; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 30, 32; a. A. Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 23; Fitting/Wlotzke/Wißmann, MitbestG, § 25, Rn. 28. 846 Etwas weitergehender: Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 602; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 27; Lutter, in: FS Duden, S. 269, 276 ff.; Fitting/Wlotzke/Wißmann, MitbestG, § 25, Rn. 27; Hoffmann-Becking, in: MünchHdbGesR AG, § 31, Rn. 85; a. A. Hüffer, AktG, § 108, Rn. 14; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 30, 32. 847 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 602; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 420; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 85; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 26 m. w. N.; a. A. Hüffer, AktG, § 108, Rn. 15; Geßler, in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Komm. AktG, § 108, Rn. 49; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbesG, Rn. 32. 848 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 108, Rn. 168; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 20 (auch als Telegramm, Telex); Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 601 (nicht Telegramm, Telex oder E-mail, Umkehrschluss zu § 109 Abs. 3 AktG); Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 86; Lutter, in: FS Du845

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oder mit einer digital signierten E-Mail849 über ein als Stimmboten handelndes Ausschussmitglied abgibt. Der Prüfungsausschuss kann auch Sitzungen und Beschlussfassungen auf schriftlichem, telefonischem oder fernschriftlichem Wege oder mit Hilfe sonstiger Mittel der Telekommunikation, etwa einer Videokonferenz850, durchführen, wenn der Vorsitzende des Prüfungsausschusses dies für den Einzelfall bestimmt. Etwa kann kurzfristiger Beratungsbedarf entstehen, wenn Finanzmarktdaten auf Grund einer Verunsicherung der Kapitalmärkte vorzeitig veröffentlicht werden sollen. Vorbehaltlich einer Regelung durch Satzung oder Geschäftsordnung muss die Beschlussfassung ohne Sitzung aber unterbleiben, wenn auch nur ein Mitglied diesem Verfahren widerspricht (§ 108 Abs. 4 AktG). Beratungen und Beschlussfassungen außerhalb von Präsenzsitzungen sollten jedoch die Ausnahme darstellen. Die Mitglieder des Prüfungsausschusses können in der Regel ihre Informations- und Einflussmöglichkeiten bei Präsenzsitzungen mit der jederzeitigen Möglichkeit von Rede und Gegenrede am besten nutzen. Auch können dann Signale der nonverbalen Kommunikation, die oft den Ernst der Lage wesentlich deutlicher vermitteln als eine schriftliche Tischvorlage, aufgenommen und verarbeitet werden851. Schließlich sind auch gemischte Beschlussfassungen zulässig852. Hierbei wird abwesenden Aufsichtsratsmitgliedern das Recht zu nachträglicher Stimmabgabe in schriftlicher, fernmündlicher oder anderer vergleichbarer Formen eingeräumt. Weiterhin ist es in Ausnahmefällen zulässig, abwesende Ausschussmitglieder telefonisch oder per Videoübertragung zuzuschalten, um sie an der Beschlussfassung während der Sitzung teilnehmen zu lassen853. Dies sollte jedoch nur gelten, wenn das abwesende Ausschussmitglied sich unmittelbar und fortlaufend auch an der Diskussion beteiligen kann. Die gemischte Beschlussfassung ist vorbehaltlich einer Regelung durch die Satzung oder Ge___________ den, S. 269, 280 f.; Kindl, ZHR 166 (2002), 335, 347; a. A. Hüffer, AktG, § 108, Rn. 15; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbesG, Rn. 31. 849 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 108, Rn. 168; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 420. 850 Bei einer Videokonferenz setzt dies voraus, dass das zugeschaltete Mitglied nicht nur für die anderen sicht- und vernehmbar ist, sondern die übrigen Mitglieder der Sitzung auch für das zugeschaltete Mitglied sicht- und vernehmbar sind. So auch Miettinen/Villeda, AG 2007, 346, 349. 851 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 169. 852 Hüffer, AktG, § 108, Rn. 16; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 605; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 108, Rn. 19; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 88; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 33; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 168 m. w. N. 853 Ohne Einschränkunken für den Aufsichtsrat: Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 605; Wagner, NZG 2002, 57, 58 f.; Kindl, ZHR 166 (2002), 335, 342 f.

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schäftsordnung nur zulässig, wenn kein Mitglied des Prüfungsausschusses diesem Verfahren widerspricht (§ 108 Abs. 3 AktG). Eine Regelung in der Satzung oder der Geschäftsordnung für den Aufsichtsrat kann nicht entsprechend auf den Prüfungsausschuss angewandt werden854. Ausschusssitzungen leben stärker von der Präsenz der Ausschussmitglieder. Der Beschluss steht bei der gemischten Beschlussfassung erst mit Abgabe aller Stimmen während der Frist oder mit Fristablauf fest.

3. Zweitstimmrecht Dem Vorsitzenden des Prüfungsausschusses kann bei vorliegen einer Pattsituation ein Zweitstimmrecht zuerkannt werden855. Alternativ dazu kann durch Satzung oder Geschäftsordnung auch dem Vorsitzenden des Aufsichtsrats, auch wenn er nicht Vorsitzender sondern nur Mitglied des Prüfungsausschusses ist, ein Zweitstimmrecht eingeräumt werden. Verneint die Satzung die Einräumung eines Zweitstimmrechts ausdrücklich, steht dem Aufsichtsrat nicht die Kompetenz zu, abweichendes zu regeln. Bedenken bestehen gegen die Einräumung eines Zweitstimmrechts an den Aufsichtsratsvorsitzenden oder an den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses, sofern dieser ein ehemaliges Vorstandsmitglied ist.

VIII. Sitzungsprotokoll Über die Sitzungen des Prüfungsausschusses sind entsprechend § 107 Abs. 2 AktG Niederschriften anzufertigen. Diese sind zur Gewährleistung ihrer Richtigkeit durch den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses, fakultativ zusätzlich auch durch den Protokollführer zu unterzeichnen. Hat der Ausschuss keinen Vorsitzenden, so ist die Niederschrift von allen Ausschussmitgliedern gemeinsam oder einem im Einzelfall zu wählenden Mitglied zu unterzeichnen856. Beschlüsse des Prüfungsausschusses, die außerhalb von Sitzungen gefasst werden, sind gesondert zu protokollieren oder, sofern eine Präsenzsitzung zeitnah danach stattfindet, in das Protokoll der nächsten Sitzung aufzunehmen. Der Mindestinhalt des Protokolls umfasst gem. § 107 Abs. 2 Satz 2 AktG den Ort und den Tag der Sitzung, die Teilnehmer, die Gegenstände der Tages___________ 854

Hüffer, AktG, § 108, Rn. 16. Vgl. dazu oben §12 B. II., vor allem zu den vorgeschlagenen Regelungen durch Satzung in Bezug auf den Aufsichtsratsvorsitzenden und ehemalige Vorstandsmitglieder. 856 Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 173. 855

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ordnung, den wesentlichen Inhalt der Verhandlungen und die vollständige und genaue Wiedergabe der gefassten Beschlüsse. Wurden Beschlüsse nicht einstimmig gefasst, so sind auch die abgegebenen Ja- und Nein-Stimmen sowie die Enthaltungen zu protokollieren857. Aus haftungsrechtlichen Gründen ist auf Wunsch das Abstimmungsergebnis namentlich zu protokollieren858. Nimmt ein nicht dem Ausschuss angehörendes Aufsichtsratsmitglied an der Sitzung teil, kann es, bis zur Grenze des Rechtsmissbrauchs verlangen, dass seine Meinungsäußerungen in das Protokoll aufzunehmen sind859. Entsprechend § 107 Abs. 2 Satz 4 AktG ist auf Verlangen jedem Mitglied des Prüfungsausschusses eine Protokollabschrift auszuhändigen860.

IX. Einsicht in die Unterlagen des Ausschusses Grundsätzlich haben auch die nicht dem Ausschuss angehörenden Mitglieder des Aufsichtsrats das Recht, sich über den Inhalt der Sitzungsprotokolle zu informieren und Einsicht in die Ausschussunterlagen zu nehmen. Diese Rechte bestehen nach einer Meinung jedoch dann nicht, wenn sie vom Aufsichtsratsvorsitzenden von der Sitzung ausgeschlossen wurden861. Eine weniger weitergehende Ansicht will demgegenüber jedem Aufsichtsratsmitglied ein vom Teilnahmerecht unabhängiges, umfassendes Recht auf Einsicht und Aushändigung sämtlicher Unterlagen der Ausschüsse zubilligen. Zur Einschränkung sei der Aufsichtsratsvorsitzende aber entsprechend § 109 Abs. 2 AktG befugt, Einsicht und Aushändigung auszuschließen, wenn ein Interesse an besonderer Geheimhaltung bestehe. Bei den dem Ausschuss zur abschließenden Entscheidung übertragenen Aufgaben sei ein solcher Entzug des Einsichts- und Aushändigungsrechts als endgütige Maßnahme zulässig, bei vorbereitenden Aufgaben grundsätzlich nur als vorübergehende Maßnahme bis zum Abschluss der Vorbereitungstätigkeit862.

___________ 857

Hüffer, AktG, § 107, Rn. 12. Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 31, Rn. 100; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 73; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 107, Rn. 191 f.; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 5, Rn. 138. 859 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 192; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 19; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 230; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 109, Rn. 67, 71. 860 Hüffer, AktG, § 107, Rn. 14. 861 Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 192; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 72 f. 862 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 662 (ohne Stellungnahme); Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 242 ff.; zustimmend Semler, AG 1988, 60, 65 f. 858

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Letzterer Meinung ist weitgehend zu folgen. Das Einsichtsrecht sollte nicht davon abhängig sein, ob das Aufsichtsratsmitglied überhaupt an der Sitzung des Prüfungsausschusses teilnehmen wollte. Nach erster Ansicht bestünde das Einsichtsrecht nur dann, wenn das Aufsichtsratsmitglied an der Sitzung des Ausschusses teilgenommen hätte. Diejenigen Aufsichtsratsmitglieder die – auch aus Rücksicht auf die Effizienz der Ausschussarbeit – auf eine Teilnahme verzichtet haben, hätten danach kein Recht auf Einsichtnahme bzw. Aushändigung. Auch spricht für letztere Ansicht, dass sie auf Sitzungen und Beschlussfassungen auf schriftlichem, telefonischem oder fernschriftlichem Wege oder mit Hilfe sonstiger Mittel der Telekommunikation anwendbar ist. Bei letzteren Sitzungen hätten Nichtausschussmitglieder mangels einer Teilnahmemöglichkeit anderenfalls keine Möglichkeit der Einsicht bzw. der Aushändigung. Einzuschränken ist die letztere Ansicht jedoch dahingehend, dass nicht erst bei vorliegen besonderer Geheimhaltungsinteressen die Einsicht und Aushändigung ausgeschlossen werden kann. Vielmehr hat der Aufsichtsratsvorsitzende seine Entscheidung am Gesellschaftsinteresse auszurichten, wie auch bei der Untersagung der Teilnahme863. Aufsichtsratsmitgliedern, denen er das Teilnahmerecht untersagt, verlieren damit im Regelfall auch das Recht auf Einsichtnahme bzw. Aushändigung.

D. Vertretung des Prüfungsausschusses Die Satzung oder Geschäftsordnung können vorsehen, dass soweit zur Durchführung von Beschlüssen des Prüfungsausschusses Erklärungen abzugeben oder entgegen zu nehmen sind, der Vorsitzende des Prüfungsausschusses oder bei seiner Verhinderung sein Stellvertreter den Prüfungsausschuss vertritt und dass Verträge und Bekanntmachungen vom Vorsitzenden zu unterzeichnen sind. Der Vorsitzende führt auch den Schriftwechsel in Angelegenheiten des Prüfungsausschusses mit dem Vorstand, dem Aufsichtsrat und dem Abschlussprüfer.

E. Bildung von Unterausschüssen Der Prüfungsausschuss hat das Recht, seinerseits aus seiner Mitte Unterausschüsse zu bilden und sie wieder aufzulösen, sofern dies sachlich gerechtfertigt ist864, etwa für die Durchführung zeitintensiver und zeitnaher Kontrollen. Be___________ 863

Siehe dazu § 12 C. V. 1. Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 100, 154; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 20. 864

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schlussrechte anstelle des Aufsichtsrats können einem Unterausschuss nicht übertragen werden865. Grundsätzlich sollte der Ausschussvorsitzende zur besseren Informationsvermittlung jedem Unterausschuss angehören. Der Aufsichtsratsvorsitzende sollte über die Errichtung eines Unterausschusses sowie die ihm gestellten Aufgaben informiert werden. Der Unterausschuss hat dem Prüfungsausschuss zu berichten. Dieser berichtet an den Aufsichtsrat.

F. Beauftragung einzelner Ausschussmitglieder Wie auch der Aufsichtsrat hat der Prüfungsausschuss die Möglichkeit, einzelne seiner Mitglieder mit bestimmten Aufgaben zu beauftragen. Beabsichtigt der Prüfungsausschuss, ein nicht dem Prüfungsausschuss angehörendes Aufsichtsratsmitglied zu beauftragen, muss der Prüfungsausschuss einen dahingehenden Beschluss des Gesamtaufsichtsrats erwirken866.

G. Einschaltung Externer Berater Auch wenn alle Mitglieder des Prüfungsausschusses über Sachkompetenz in der Rechnungslegung und im Controlling verfügen sollen und der Vorsitzende des Prüfungsausschusses über besondere Kenntnisse und Erfahrungen in der Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen und internen Kontrollverfahren verfügen soll (Tz. 5.3.2 Satz 2 DCGK), kann dennoch ein Bedürfnis zur Hinzuziehung externer Berater bestehen. § 111 Abs. 2 Satz 2 AktG erlaubt dem Aufsichtsrat die Zuziehung sachverständiger Dritter. Dabei muss es sich um konkrete Aufgaben handeln, die gegenständlich und zeitlich begrenzt sind867. Dieses Recht wird auch Ausschüssen eingeräumt. Sie bedürfen hierzu keiner besonderen Ermächtigung des Aufsichtsrats868. Der Ausschuss entscheidet in diesem Fall auch über die Honorare des zugezogenen Sachverständigen. ___________ 865

Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 20; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 154. 866 Vgl. Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 36. 867 BGHZ 85, 293, 296; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 12, § 109, Rn. 5; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 39; Kropff, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 8, Rn. 137; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 651; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 202 ff. Der Prüfungsausschuss des Siemens-Aufsichtsrats etwa hat eine internationale Anwaltskanzlei zur Unterstützung bei der Aufarbeitung behördlicher Ermittlungen beauftragt. Vgl. FAZ vom 3.2.2007, Seite 15; FAZ vom 12.12.2006, Seite 13. 868 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 107, Rn. 409; Potthoff/Trescher/Theisen, Das Aufsichtsratsmitglied, Rn. 1144; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 39.

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Auch die SEC räumt ein, obgleich nach § 407 (a) SOX dem Audit Committee ein „audit committee financial expert“869 angehören soll, dass ein Audit Committee nicht immer über die notwendige Zusammensetzung und Kapazitäten verfügt, um alle Rechnungslegungs- und Finanzierungsaufgaben aus eigener Kraft sachgerecht beurteilen zu können. Zur Unterstützung kann das Audit Committee daher externe Berater engagieren870. Um die Abhängigkeit von der Gesellschaft (Issuer) zu verringern, muss die Gesellschaft nach den Regeln der SEC dem Audit Committee angemessene finanzielle Mittel sowohl für den Ausschuss selbst als auch für die Vergütung der externen Berater zur Verfügung stellen871. Nach deutscher Rechtslage vertritt der Prüfungsausschuss bei Auftragserteilung die Gesellschaft, die daher die Kosten für die notwendige Hinzuziehung von Sachverständigen trägt. Auch wenn somit kein konkreter Regelungsbedarf in Deutschland besteht und der Prüfungsausschuss Dritte selbständig als sachverständige Personen hinzuziehen kann, ist die Signalwirkung, die von den SEC-Rules ausgehen, zu begrüßen. Die finanziellen Eigenmittel betonen die wichtige Funktion des Audit Committees, stärkt die Unabhängigkeit und fördert die Eigenverantwortlichkeit des Audit Committees. Durch die finanziellen Eigenmittel wird es dem Audit Committee ermöglicht, professioneller und schneller zu arbeiten und sich eine spezifische Organisationsstruktur zu geben.

H. Geschäftsstelle Anknüpfend an das zuvor ausgeführte und in der Absicht, dem Prüfungsausschuss professionelle Arbeitsmöglichkeiten zu ermöglichen, sollte der Prüfungsausschuss, sofern er es aus eigener Beurteilung zur wirkungsvollen Wahrnehmung seiner Aufgaben wünscht, eine Geschäftsstelle einrichten können872. Damit soll weder eine rechtliche noch tatsächliche Verselbständigung des Prüfungsausschusses befürwortet werden. Die hier befürwortete Geschäftsstelle ist auch nicht mit einem Aufsichtsratsassistenten als ständigem Ansprechpartner des Vorstands zur Behebung von Informationsdefiziten zu verwechseln873. Tatsache ist jedoch, dass der Prüfungsausschuss vor allem in großen Gesellschaften mit vielfältigen Aufgaben betraut wird. Häufig wird zudem die Beschwerdestelle für Beschwerden hinsichtlich der Rechnungslegung und ___________ 869

Vgl. zum Sprachgebrauch der SEC Release No. 33-8177, II. A. 1. 17 CFR § 240.10A-3 (b) (4) = SEC, Final Rule, Release No. 33-8220. 871 17 CFR § 240.10A-3 (b) (5) = SEC, Final Rule, Release No. 33-8220. 872 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 107, Rn. 572. 873 Dazu Feddersen, AG 2000, 385, 395; zur Verbreitung von Aufsichtsratsassistenten in anderen Ländern: Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 107, Rn. 531. 870

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dem Prüfungswesen beim Prüfungsausschuss eingerichtet. In Anbetracht des Gesamtumfangs der Aufgaben und des organisatorischen Umfangs dürfte es zumeist nicht genügen, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses regelmäßig auf Ressourcen seiner Hauptbeschäftigung oder eigener Mitarbeiter zurückgreifen kann. Dem Prüfungsausschuss ist vielmehr eine entsprechende Ausstattung durch die Gesellschaft zur Verfügung zu stellen. Die Einrichtung und Ausgestaltung einer solchen Geschäftsstelle muss aber entsprechend der Autonomie des Gesamtaufsichtsrats dem Selbstorganisationsrecht des Prüfungsausschusses überlassen werden. In diesem Zusammenhang stellt sich die Frage, ob eine solche Geschäftsstelle des Prüfungsausschusses auch außerhalb der Gesellschaft eingerichtet werden kann. Regelmäßig dürfte eine externe Geschäftsstelle des Prüfungsausschusses nicht erforderlich sein. Es genügt, wenn der Vorstand dem Prüfungsausschuss geeignete Mitarbeiter (Assistent des Aufsichtsrats bzw. Sekretär) zur Verfügung stellt oder diesen auf das Zentralsekretariat Zugriff nehmen lässt und die betroffenen Mitarbeiter anweist, den Anweisungen des Prüfungsausschusses zu folgen. Die konkrete Ausgestaltung ist entsprechend der Autonomie des Gesamtaufsichtsrats dem Selbstorganisationsrecht des Prüfungsausschusses zu überlassen. Steht jedoch die Korrektheit der Unternehmensführung insbesondere auf dem Gebiet der Rechnungslegung erheblich in Frage und ist der Prüfungsausschuss zur Aufklärung mit eigenen Prüfungen befasst, kann sich eine andere Bewertung ergeben. Die Vertraulichkeit dürfte bei einer internen Geschäftsstelle schwer zu wahren sein. Die Mitarbeiter der Geschäftstelle unterstehen weiterhin dem Vorstand und sind daher einem Loyalitätskonflikt ausgesetzt. Externe Mitarbeiter wären demgegenüber ausschließlich dem Aufsichtsrat verpflichtet. Auch kann der Prüfungsausschuss bei erhöhtem Personalbedarf nicht den Vorstand um Aufstockung des Personals bitten, um seine Ermittlungen nicht vorzeitig offenbaren zu müssen. Ferner könnte der Wunsch nach Auswechselung des Personals beim Vorstand auf Verdacht stoßen. Nach § 111 Abs. 2 AktG kann der Aufsichtsrat für bestimmte Aufgaben im Zusammenhang mit Prüfung der Bücher und Schriften der Gesellschaft Sachverständige beauftragen. Die hier für den Bedarfsfall vorgeschlagene externe Geschäftsstelle hingegen soll ausdrücklich den Prüfungsausschuss nicht sachverständig beraten. Zwar sind die Mitarbeiter einer solchen Geschäftsstelle vor dem Hintergrund der Pflicht zur höchstpersönlichen Amtswahrnehmung nicht auf die Verteilung von Protokollen und sonstiger Unterlagen beschränkt, sondern können auch über Sekretariatsarbeiten hinaus mit Vorarbeiten beschäftigt werden874. Fehlender Sachverstand des Prüfungsausschusses soll jedoch nicht ___________ 874 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 107, Rn. 576; Lutter/Krieger, DB 1995, 257, 259; Schlitt, DB 2005, 2007, 2009.

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ersetzt werden. Ein entsprechendes Verlangen des Prüfungsausschusses lässt sich demzufolge nicht auf § 111 Abs. 2 AktG stützen. Hingegen ist als Annexkompetenz zu den Aufgaben des Aufsichtsrats anerkannt, dass der Aufsichtsrat die Gesellschaft bei Hilfsgeschäften zur Erfüllung seiner Aufgaben vertreten darf875. Die temporäre Einrichtung einer externen Geschäftsstelle, die den Prüfungsausschuss bei dessen organisatorischen Aufgaben unterstützt, dient dem Prüfungsausschuss unmittelbar zur Erfüllung seiner Aufgaben. Im Kern beschränkt sie sich auf die Zurverfügungstellung einer geeigneten Infrastruktur. Eigenes Personal wird durch den Prüfungsausschuss nicht eingestellt. Dazu wäre er mangels Vertretungsmacht auch nicht berechtigt876. Die Einrichtung erfolgt per Dienstvertrag. Die Entscheidung zur Einrichtung einer externen Geschäftsstelle ist eine unternehmerische Entscheidung des Prüfungsausschusses, über die er – soweit geboten – den Aufsichtsratsvorsitzenden umgehend zu unterrichten hat. Die externe Geschäftsstelle ist nur so lange aufrecht zu erhalten, als dies im Unternehmensinteresse geboten ist. Um die Anforderungen an die Vertraulichkeit zu gewährleisten, sollte die Geschäftsstelle bei Wirtschaftsprüfungs- oder Rechtsanwaltsgesellschaften angesiedelt werden. Diese Wirtschaftsprüfungs- oder Rechtsanwaltsgesellschaften dürfen jedoch in keiner weiteren geschäftlichen Beziehung zur Gesellschaft stehen, insbesondere dürfen sie nicht an der Abschlussprüfung beteiligt sein oder als Sachverständige beauftragt werden.

I. Geheimhaltungspflichten I. Grundlagen Alle Mitglieder des Prüfungsausschusses haben über vertrauliche Berichte und Beratungen, Abstimmungen, sowie Geheimnisse der Gesellschaft, namentlich Betriebs- und Geschäftsgeheimnisse, die ihnen durch ihre Tätigkeit im Prüfungsausschuss und Aufsichtsrat bekannt geworden sind, Stillschweigen zu bewahren877. Arbeitnehmervertreter im Aufsichtsrat sind daher nicht berechtigt, vertrauliche Angelegenheiten oder Geheimnisse der Gesellschaft, die ihnen in ___________ 875

Etwa bei der Anmietung eines Sitzungsraumes; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 112, Rn. 16; Uwe H. Schneider, in: Scholz, GmbHG, § 52, Rn. 183; Raiser/Heermann, in: Ulmer, GmbHG, § 52, Rn. 108; a. A. Zöllner/Noak, in: Baumbach/Hueck, GmbHG, § 52, Rn. 109. 876 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 112, Rn. 18. 877 Pflicht zur Verschwiegenheit folgt unmittelbar aus § 92 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. § 116 AktG. Die Insbesondere-Vorschrift des § 116 Satz 2 AktG, eingeführt durch Art. 1 Nr. 10 TransPuG soll Pflicht zur Verschwiegenheit hervorheben. Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 215, 217; Hüffer, AktG, § 116, Rn. 6a.

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ihrer Eigenschaft als Mitglieder des Aufsichtsrats bekannt geworden sind, im Betriebsrat oder im Wirtschaftsausschuss zu offenbaren878. Diese Verpflichtungen gelten über den Zeitpunkt des Ausscheidens hinaus. Die Geschäftsordnung für den Aufsichtsrat kann vorsehen, dass bei Ablauf des Mandats alle vertraulichen Unterlagen an die Gesellschaft zurückzugeben sind. Dies umfasst auch alle Unterlagen aus der Tätigkeit im Prüfungsausschuss. Bedienen sich Mitglieder des Prüfungsausschusses eigener Mitarbeiter, haben die Mitglieder die Einhaltung der Verschwiegenheitspflichten sicherzustellen. Die Verschwiegenheitspflicht kann für die Mitglieder des Prüfungsausschusses auch gegenüber dem Gesamtaufsichtsrat für die Bereiche bestehen, in denen er beschließend tätig ist879. Vor einer Offenbarung kann zu berücksichtigen sein, ob die Information als so geheimhaltungsbedürftig anzusehen ist, dass das Risiko einer ungewollten Bekanntgabe an außenstehende Dritte durch die Weitergabe an Mitglieder des Plenums nicht dadurch erhöht werden sollte880. Auf einen entsprechenden Beschluss des Aufsichtsrats hin sind die Mitglieder des Prüfungsausschusses in der Regel jedoch zur Offenbarung verpflichtet881. Ferner wird vertreten, dass eine Verschwiegenheitspflicht auch gegenüber dem Abschlussprüfer, dem Konzernabschlussprüfer und dem Sonderprüfer bestünde882. Begründet wird diese Ansicht damit, dass § 320 HGB dem Abschlussprüfer nur Auskunfts- und Einsichtsrechte gegenüber dem gesetzlichen Vertreter einräume und der Abschlussprüfer daher für den Prüfungsausschuss als Dritter anzusehen sei. Die besseren Gründe sprechen jedoch gegen diese Ansicht. Der Abschlussprüfer ist ein wesentliches Hilfsorgan des Aufsichtsrats und des Prüfungsausschusses. Die sorgfältige und gewissenhafte Prüfung des Jahresabschlusses erfordert es regelmäßig, dass der Prüfungsausschuss mit dem Abschlussprüfer in ständigem Kontakt steht. Eine Beschränkung des Kontakts auf die Teilnahme des Abschlussprüfers an den Verhandlungen des Aufsichtsrats oder des Prüfungsausschusses über den Jahresabschluss (§ 171 Abs. 1 AktG) würde diesem Anspruch nicht gerecht werden. Zudem ergibt der Umstand, dass ___________ 878

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 31; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 216, 219; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 249 f.; im Ergebnis a. A. Köstler/Zachert/Müller, Aufsichtsratspraxis, Rn. 554 f. 879 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 257 (grundsätzlich Offenbarungsrecht); Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 418; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 127; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 264 ff.; a. A. Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 463 (jeder darf alles Wissen). 880 Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 267. 881 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 258. 882 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 412; Marsch-Barner, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 12, Rn. 35 f. (Im Rahmen zusätzlicher Prüfungsaufträge können dem Abschlussprüfer aber die dazu erforderlichen Informationen gegeben werden.); Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 466 f.

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der Prüfungsauftrag durch den Aufsichtsrat bzw. den Prüfungsausschuss erteilt wird, dass der Prüfungsausschuss ein wesentlicher Ansprechpartner des Abschlussprüfers sein soll. Zweck der Verschwiegenheitspflicht ist der Schutz eines konstruktiven und vertrauensvollen Zusammenwirkens zwischen Vorstand und Aufsichtsrat bzw. dem Prüfungsausschuss und der unbefangenen Meinungsäußerung und Meinungsbildung der jeweiligen Mitglieder883. Gerade für die Mitglieder des Prüfungsausschusses ist die Beachtung der Verschwiegenheitspflicht von großer Bedeutung. Die im Vergleich zu den Nichtausschussmitgliedern faktisch erhöhten Informationsrechte führen zu einer verstärkten Pflicht, die Interessen der Gesellschaft an der Sicherung der für sie wichtigen Informationen zu achten884. Der Prüfungsausschuss ist darauf angewiesen, für seine Tätigkeit vielfältige Informationen beim Vorstand einzufordern, die regelmäßig geheim und vertraulich sind. Neben vertraulichen Vorstandsberichten können im Aufgabenbereich des Prüfungsausschusses insbesondere auch Berichte der Internen Revision oder von Sachverständigen, der Prüfungsbericht oder andere Berichte des Abschlussprüfers vertraulich zu behandeln sein. Zudem ist die Wahrung der Verschwiegenheit auch von wesentlicher Bedeutung für die offene Diskussion und Beratung seiner Mitglieder885. Der besonderen Vertraulichkeit unterliegen der Gang der Beratung, die Stellungnahmen einzelner Ausschussmitglieder, die Stellungnahme hinzugezogener Vorstandsmitglieder, die Stellungnahmen von Sachverständigen und des Abschlussprüfers, das Abstimmungsergebnis und das Abstimmungsverhalten einzelner Mitglieder886. Die Vertraulichkeit der Information ergibt sich aus der Information selbst. Die Vertraulichkeit kann grundsätzlich weder durch Satzung oder Geschäftsordnung noch durch eine entsprechende Entscheidung des Vorstands hergestellt oder ausgeschlossen werden887. Die Verschwiegenheitspflicht kann jedoch durch Richtlinien, Bestimmungen in der Satzung oder Geschäftsordnung oder ___________ 883

Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 218; Hüffer, AktG, § 116, Rn. 6. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 248; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 228. 885 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 218; Hüffer, AktG, § 116, Rn. 6; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 265 ff. 886 BGHZ 64, 325, 332 (Bayer); Warncke, Prüfungsausschuss, S. 231; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 402; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 33, Rn. 55. 887 BGHZ 64, 325, 326 f., 329 (Bayer); Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 233; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 46; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 255. 884

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durch Beschluss des Aufsichtsrats präzisiert werden888. Die Erklärung des Vorstands über die Vertraulichkeit einer bestimmten Tatsache stellt ein Indiz für das objektive Interesse der Gesellschaft an der Geheimhaltung dar, die „nicht ohne sorgfältige Prüfung und, wenn erforderlich, sachkundige Beratung beiseite geschoben werden darf“ 889.

II. Informationsweitergabe In besonderen Fällen kann die Frage aufkommen, ob eine Information durch einzelne Mitglieder des Prüfungsausschusses oder den Prüfungsausschuss weitergegeben werden kann. Etwa wenn die Weitergabe einer vertraulichen Information einen wesentlichen Nachteil der Gesellschaft beseitigen würde oder die Weitergabe für die Gesellschaft vorteilhaft wäre. Auch kann es in besonderen Fällen für die Mitglieder des Prüfungsausschusses, die sich persönlichen Anfeindungen in der Öffentlichkeit ausgesetzt sehen, unzumutbar werden, die Vertraulichkeit weiterhin zu wahren. Im Aufgabenbereich des Vorstands entscheidet dieser allein, welche Informationen der Vertraulichkeit unterliegen. Der Prüfungsausschuss kann nur anregen, eine Information offen zu legen. Im alleinigen Macht- und Verantwortungsbereich des Aufsichtsrats ist dieser zur Disposition über die Vertraulichkeit zuständig890. Ob die eigentliche Bekanntmachung der Information nur durch den Vorstand als dem Außenvertretungsorgan zu erfolgen hat, ist umstritten891. Nach zutreffender Ansicht kann dies nicht ausschließlich gelten892. Zunächst handelt es sich bei der Offenlegung von Informationen nicht um eine Vertretung der Gesellschaft. Ferner würden die in den letzten Jahren zunehmend betonten Rechte des Aufsichtsrats unzulässig beschränkt. Schließlich kann, etwa im Rahmen von Korruptionsfällen, der Vorstand Gegenstand der Information sein. Für den Aufsichtsrat wäre es in diesem Fall unzumutbar, auf die Bekanntmachung durch den Vorstand angewiesen zu sein. ___________ 888 BGHZ 64, 325, 328 (Bayer); Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 241, 244; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 47. 889 BGHZ 64, 325, 329 (Bayer); Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 244; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 421; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 420. 890 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 240; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 420, 431; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 377; MarschBarner, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 12, Rn. 15; a. A. Säcker, in: FS Fischer, S. 635, 636. 891 Für Bekanntmachung nur durch den Vorstand: Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 432; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 377; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 278. 892 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 240.

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Im Rahmen des Vertretbaren kann nicht das einzelne Aufsichtsratsmitglied von der Dispositionsbefugnis des Aufsichtsrats Gebrauch machen, sondern der Aufsichtsrat als Organ893. Bezogen auf die Aufgaben des Prüfungssausschusses ist der Frage nachzugehen, ob der Aufsichtsrat oder der Prüfungsausschuss das zuständige dispositionsbefugte Gremium ist894. Bei Aufgaben, die dem Prüfungsausschuss nur zur Vorbereitung übertragen wurden, verbleibt es bei der Entscheidungsbefugnis des Gesamtaufsichtsrats. In dem Bereich, in dem der Prüfungsausschuss als beschließender Ausschuss tätig wird und insoweit an die Stelle des Aufsichtsrats tritt, geht die Zuständigkeit auf den Prüfungsausschuss über895. Wenn der Prüfungsausschuss an Stelle des Aufsichtsrats eine inhaltliche Entscheidung treffen kann, so steht ihm als Annex erst recht die Dispositionsbefugnis über die Vertraulichkeit zu. Neben dieser eher formellen Sichtweise sprechen auch inhaltliche Gründe für dieses Ergebnis. Aus seiner im Vergleich zum Aufsichtsrat höheren Sachkenntnis heraus, kann der Prüfungsausschuss am ehesten entscheiden, ob eine Information vertraulich ist und ob eine Bekanntmachung im Interesse der Gesellschaft liegt. Möchte ein einzelnes Mitglied des Prüfungsausschusses Informationen der Gesellschaft offenbaren, so ist zunächst das Bestehen der Verschwiegenheitspflicht in Bezug auf die konkrete Information zu prüfen896. Ein Ermessen bzw. ein Beurteilungsspielraum steht dem einzelnen Mitglied nicht zu897. Bestehen nach der Prüfung Zweifel über die Vertraulichkeit bzw. das Vorliegen eines Geheimnisses, so sollte das einzelne Ausschussmitglied einen Beschluss des zuständigen Gremiums (Aufsichtsrat oder Prüfungsausschuss) einholen898. Bei einem erkennbaren Interesse der Gesellschaft an der Wahrung der Vertraulichkeit hat sich das Mitglied jedenfalls mit dem Vorsitzenden des Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses zu beraten899. Ist die Information vertraulich oder wurde sie von der Gesellschaft als vertraulich bezeichnet und gelangt das Mitglied des Prüfungsausschusses dennoch nach sorgfältiger Interessenabwä___________ 893 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 241; a. A. Theisen, GmbHR 1979, 134, 136. 894 Etwa im Rahmen von laufenden Ermittlungen gegenüber den Strafverfolgungsbehörden oder zur Information der Öffentlichkeit. 895 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 431. 896 BGHZ 64, 325, 327 ff. (Bayer); Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 242; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 434. 897 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 409, 435; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 242; Hüffer, AktG, § 116, Rn. 7; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 442; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 33, Rn. 50; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 104; Raiser, MitbestG, § 25, Rn. 129; a. A. Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 46. 898 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 240. 899 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 242; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 47.

§ 12 Innere Ordnung

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gung zu dem Ergebnis, dass eine Weitergabe der Information im Interesse der Gesellschaft liegt, so ist durch das Mitglied, soweit dies den Zweck der Informationsweitergabe nicht vereiteln würde, „zunächst eine Verlautbarung des Vorstands oder des Gesamtaufsichtsrats anzuregen“900. Wird die Anregung nicht aufgegriffen und stehen auch keine weiteren gesellschaftsinternen Einwirkungsmöglichkeiten mehr zur Verfügung, kann ausnahmsweise dass Mitglied des Prüfungsausschusses die Öffentlichkeit oder Behörden informieren. Grundsätzlich kommt ein solches Vorgehen eines einzelnen Mitglieds des Prüfungsausschusses nur dann in Betracht, wenn aus der Nichtinformation der Gesellschaft ein schwerer Schaden drohen würde901. Ausgeschlossen ist damit, dass Meinungsverschiedenheiten über die Geschäftspolitik kommuniziert werden dürfen oder einzelne Mitglieder des Prüfungsausschusses eine allgemeine Öffentlichkeitsarbeit für die Gesellschaft betreiben. Gerade aber im Aufgabenbereich des Prüfungsausschusses kann der Gesellschaft schwerer Schaden im Falle der Nichtinformation drohen. Zu denken ist dabei an umfangreiche Bilanzmanipulationen oder erhebliche Fälle von Korruption.

J. Berichtspflichten Der Prüfungsausschuss hat dem Aufsichtsrat regelmäßig über seine Tätigkeit zu berichten. Im Rahmen des TransPuG wurde § 107 AktG um die ohnehin bestehende Pflicht ergänzt (§ 107 Abs. 3 Satz 3 AktG). Dies folgt bei nur zur Vorbereitung übertragenen Aufgaben aus der beim Aufsichtsrat verbleibenden Entscheidungshoheit und im Übrigen aus der Überwachungspflicht des Aufsichtsrats gegenüber dem Prüfungsausschuss. Ausreichend ist ein zusammenfassender mündlicher Bericht. Detailiertere Ausführungen sind nur auf Verlangen des Aufsichtsrats zu erstatten oder wenn der Prüfungsausschuss dies für notwendig erachtet. Kommt es im Ausschuss zu Pattsituationen, so hat der Ausschuss dem Aufsichtsrat über diesen Punkt besonders ausführlich zu berichten. Über Bereiche, in denen der Prüfungsausschuss beschließend tätig ist, hat der Prüfungsausschuss über seine Beschlussfassung einschließlich Begründung ___________ 900 BGHZ 64, 325, 331 (Bayer); Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 243; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 47. 901 BGHZ 64, 325, 331 (Bayer); Vetter, in: Marsch-Barner/Schäfer (Hrsg.), Hdb. börsennotierte AG, § 29, Rn. 24; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 242; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 47, 17, 54 (in Extremfällen als eine Art „Notstandsmaßnahme“); Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 440; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 278 (bei Untätigkeit des Aufsichtsrats und nur zur Abwendung von erheblichen Nachteilen); Marsch-Barner, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 12, Rn. 21 (erhebliche Nachteile und Untätigkeit der anderen Organe); Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 437; Hoffmann/Preu, Der Aufsichtsrat, Rn. 276 („nur spektakuläre Ausnahmefälle“).

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

zu berichten. Bei vorbereitenden Aufgaben hat der Prüfungsausschuss mit einem möglichst schriftlichen Bericht dafür zu sorgen, dass der Aufsichtsrat die für seine eigenständige Entscheidung notwendigen Informationen rechtzeitig erhält. Der Prüfungsausschuss hat den Aufsichtsrat auch über mündliche Vorstandsberichte zu informieren.

§ 13 Haftung Aufsichtsratsmitglieder, die ihre Pflichten gegenüber der Gesellschaft verletzen, haften gem. § 116 i. V. m. § 93 AktG der Gesellschaft auf Schadensersatz. Diese Vorschriften behandeln nur die in Betracht kommende Schadensersatzpflicht aus der organschaftlichen Verantwortung der Aufsichtsratsmitglieder gegenüber der Gesellschaft (Innenhaftung). Eventuelle Schadensersatzpflichten gegenüber Aktionären, Gläubigern oder Dritten (Außenhaftung) richten sich nach den allgemeinen Vorschriften902. Die Haftungsvoraussetzungen nach § 116 AktG entsprechen den allgemeinen Voraussetzungen. Aufsichtsratsmitglieder machen sich daher schadensersatzpflichtig, wenn sie ihrer Pflicht zur sorgfältigen Wahrnehmung ihrer Organfunktion nicht nachkommen, der Gesellschaft daraus ein Schaden entstanden ist und sie schuldhaft gehandelt haben oder den Entlastungsbeweis gem. § 93 Abs. 2 Satz 2 AktG nicht führen können. Maßstab ist die Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Aufsichtsratsmitglieds. Ein unternehmerisches Ermessen, wie es dem Vorstand nach § 93 Abs. 1 Satz 2 AktG eingeräumt ist (business judgment rule), hat die Rechtsprechung dem Aufsichtsrat bisher nur dort zugebilligt, wo er die „unternehmerische Tätigkeit des Vorstands im Sinne einer präventiven Kontrolle begleitend mitgestaltet“903. Hierzu zählt insbesondere die Zustimmungsentscheidung im Rahmen von Zustimmungsvorbehalten (§ 111 Abs. 4 AktG). Hingegen steht dem Aufsichtsrat nach der Rechtsprechung bei seiner rückschauenden Überwachung kein unternehmerisches Ermessen zu. Seine Entscheidungen sind in diesem Bereich vollumfänglich gerichtlich nachprüfbar. Neben den allgemeinen persönlichen Voraussetzungen nach § 100 AktG sieht das Gesetz keine besonderen persönlichen Voraussetzungen für Mitglieder des Aufsichtsrats oder des Prüfungsausschusses vor. Nach der Rechtsprechung des BGH muss jedes Aufsichtsratsmitglied die Mindestkenntnisse und Mindestfähigkeiten besitzen oder sich aneignen, die zum Verständnis oder zur Beurteilung aller normalen Geschäftsvorgänge ohne fremde Hilfe erforderlich ___________ 902 903

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 27; Thümmel, AG 2004, 83, 84. BGHZ 135, 244, 255.

§ 13 Haftung

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sind904. Hierbei spielen Größe, Struktur und Gegenstand des Unternehmens eine Rolle. Diese Vorgabe stellt eine objektive Voraussetzung dar. Die Mindestanforderungen müssen damit auch bei den Arbeitnehmervertretern vorhanden sein. Nehmen Aufsichtsratsmitglieder ohne über entsprechende Kenntnisse und Fähigkeiten zu verfügen die Wahl zum Aufsichtsrat an, so trifft sie gegebenenfalls eine Haftung unter dem Gesichtspunkt des Übernahmeverschuldens905. Der Aufsichtsrat entscheidet nach § 108 Abs. 1 AktG durch Beschluss. Gleiches gilt für den Prüfungsausschuss. Will ein Aufsichtsratsmitglied bzw. Ausschussmitglied seiner Haftung für fehlerhafte oder für das Unternehmen schädliche Beschlüsse entgehen, genügt es nicht, gegen den Beschluss zu stimmen und an der Ausführung nicht mitzuwirken906. Das Aufsichtsratsmitglied bzw. das Mitglied des Prüfungsausschusses muss auf den Aufsichtsrat bzw. den Prüfungsausschuss mit Nachdruck und unter Darlegung seiner Bedenken einwirken, den Beschluss nicht zu fassen907. Wird der Beschluss dennoch gefasst, sollte es seinen Widerspruch zu Protokoll erklären und sich nicht an der Ausführung des Beschlusses beteiligen908. Ist der Beschluss des Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses nach Ansicht des betreffenden Mitglieds rechtswidrig, kann auch eine Feststellungsklage gegen die Gesellschaft geführt werden. Eine Verpflichtung hierzu besteht jedoch nicht909. Mitglieder des Prüfungsausschusses sind zudem gehalten, bei fraglichen Beschlüssen des Prüfungsausschusses unverzüglich den Aufsichtsratsvorsitzenden und in der nächsten Aufsichtsratssitzung den Aufsichtsrat darüber zu informieren, um so dem Aufsichtsrat die Gelegenheit zu geben, den fraglichen Vorgang wieder an sich zu ziehen. Dies gilt auch dann, wenn der Beschluss zwischenzeitlich umgesetzt wurde.

___________ 904 BGHZ 85, 293, 295 ff. (Hertie); so auch: Hüffer, AktG, § 116, Rn. 2; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 75; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 43 ff.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 846; Hommelhoff, ZGR 1983, 551 ff.; Dreher, in: FS Boujong, S. 71, 75. 905 Hüffer, AktG, § 116, Rn. 3; Feddersen, AG 2000, 385, 389. 906 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 53; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 58. 907 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 53 f.; Thümmel, AG 2004, 83, 86. 908 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 53 f.; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 17, 18; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 836; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 107, Rn. 73; Thümmel, AG 2004, 83, 86. 909 OLG Düsseldorf, BB 1996, 230, 231; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 837; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 55; Doralt, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 13, Rn. 38.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

A. Haftung der Aufsichtsratsmitglieder In Folge seiner Organisationsautonomie und seiner Pflicht, sich so zu organisieren, dass er die ihm zugewiesenen Aufgaben möglichst sachgerecht erfüllen kann910, werden große Aufsichtsräte regelmäßig von der Möglichkeit der Ausschussbildung Gebrauch machen. Die Übertragung von Aufgaben an einen Ausschuss verändert die Haftungssituation der weiteren Aufsichtsratsmitglieder. Grundsätzlich führt die Arbeitsteilung im Aufsichtsrat dazu, dass sich die Verantwortung für die Erfüllung der Aufgaben vor allem auf diejenigen Mitglieder verlagert, die mit der jeweiligen Aufgabe betraut wurden. Bei Aufgaben, die dem Prüfungsausschuss nur zur Vorbereitung für das Plenum übertragen wurden, verbleibt die abschließende Beschlussfassung und Bewertung beim Aufsichtsrat. Die Mitglieder des Aufsichtsrats müssen sich daher vor der Beschlussfassung eine eigene Meinung bilden. Die Meinungsbildung hat mit derselben Sorgfalt zu geschehen, als ob kein Ausschuss mit der Vorbereitung betraut worden wäre911. Bei seiner Meinungsbildung darf der Aufsichtsrat jedoch auf die vorbereitende Arbeit des Prüfungsausschusses zurückgreifen, sofern er darauf vertrauen darf, dass die Vorlage des Ausschusses alle relevanten Informationen enthält und die Bewertungen plausibel begründet wurden912. Beauftragt der Aufsichtsrat den Prüfungsausschuss mit der abschließenden Erledigung einzelner Aufgaben, so verändert sich das Haftungsgefüge zwischen den Ausschussmitgliedern und den nicht dem Ausschuss angehörenden Aufsichtsratsmitgliedern. Die Pflicht der Aufsichtsratsmitglieder beschränkt sich darauf, die pflichtgemäß und nach sachlichen Kriterien ausgewählten Mitglieder des Ausschusses ordnungsgemäß zu überwachen913. Alle Aufsichtsratsmitglieder sind daher verpflichtet, sich fortlaufend davon zu überzeugen, dass sie sich mit dem Prüfungsausschuss eines geeigneten, fachkundigen, richtig besetzten und richtig organisierten Mittels bedienen. Diese Beschränkung ___________ 910 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 620; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 14 f.; Thümmel, AG 2004, 83, 89. 911 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 61; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 86; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 117; Krieger, in: Krieger/Uwe H. Schneider (Hrsg.), Hdb. Managerhaftung, § 3, Rn. 21. 912 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 62 f.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 840. 913 Kirsten, BB 2004, 173, 174; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 57 ff.; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 64; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 107, Rn. 296; a. A. Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 10 (keine persönliche Pflicht zur Kontrolle, nur bei Bekanntwerden von Fehlverhalten oder pflichtwidrigen Verhaltens).

§ 13 Haftung

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auf das Auswahl- und Überwachungsverschulden folgt aus der Organisationsentscheidung des Aufsichtsrats914. In Bezug auf den Prüfungsausschuss ist vor allem die Beurteilung der ausreichenden fachlichen Kenntnisse und Fähigkeiten der Ausschussmitglieder und vor allem des Ausschussvorsitzenden eine wesentliche Aufgabe des Plenums. Fehlt es an der notwendigen fachlichen Qualifikation, insbesondere des Ausschussvorsitzenden, und führt dies zu einem Schaden der Gesellschaft, so kann sich daraus eine Haftung des Aufsichtsrats unter dem Gesichtspunkt des Auswahlverschuldens (§§ 116, 93 AktG) ergeben915. Entstehen im Prüfungsausschuss Pattsituationen oder kommt es zu schwerwiegenden Meinungsverschiedenheiten, so hat der Ausschuss dem Aufsichtsrat über diese Punkte besonders ausführlich zu berichten. Für den Aufsichtsrat kann in diesen Fällen eine über die Schlüssigkeitsprüfung hinausgehende Pflicht entstehen, so dass durch den Aufsichtsrat die Entscheidung des Prüfungsausschusses bzw. die Vorbereitung einer Einscheidung inhaltlich vollständig zu überprüfen ist. Teilt der Aufsichtsrat nicht die mehrheitliche Meinung des Prüfungsausschusses und ist noch keine Entscheidung getroffen worden, so hat der Aufsichtsrat im Regelfall dem Prüfungsausschuss die abschließende Zuständigkeit für diese Frage zu entziehen. Wurde bereits eine Entscheidung getroffen, so hat der Aufsichtsrat den Beschluss des Prüfungsausschusses aufzuheben und gegen die Durchführungsmaßnahmen einzuschreiten. Der Aufsichtsrat kann seine Maßnahmen gegen den Ausschuss oder gegen den Vorstand richten. Wurde die Entscheidung des Prüfungsausschusses bereits umgesetzt, ist durch den Aufsichtsrat über den Weg einer förmlichen Stellungnahme gegenüber dem Vorstand916 zu versuchen, dass der Vorstand die unrechtmäßige oder unzweckmäßige Maßnahme rückgängig macht. Steht die Durchführung der Entscheidung noch aus, muss der Aufsichtsrat die Maßnahme für zustimmungspflichtig erklären.

___________ 914

Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 57 ff.; Kirsten, BB 2004, 173, 174; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 64; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 107, Rn. 296; Ulmer/Habersack, in: Ulmer/Habersack/Henssler, § 25 MitbestG, Rn. 120, 130. 915 Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 1003; Lutter, ZIP 2003, 417, 419; dazu Sünner, ZIP 2003, 834; vgl. Kollmann, WM Sonderbeilage Nr. 1 zu Heft 1/2003, 3, 14 f. 916 Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 60 f.; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 43 ff.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

B. Haftung der Ausschussmitglieder I. Haftung unter dem Gesichtspunkt des Übernahmeverschuldens Insbesondere bei Mitgliedern des Prüfungsausschusses kommt eine Haftung unter dem Gesichtspunkt des Übernahmeverschuldens in Betracht. Grundsätzlich haften Aufsichtsratsmitglieder bei Annahme eines Mandats ohne hinlängliche Qualifikation. Jedes Aufsichtsratsmitglied muss in der Lage sein, die für die Gesellschaft maßgeblichen wirtschaftlichen Zusammenhänge sowie die normalerweise anfallenden Geschäftsvorfälle auch ohne fremde Hilfe zu verstehen, um sich auf Grund des Geschäftsgangs, der Berichte des Vorstands und der Feststellungen der Abschlussprüfer ein genaues Bild von der Lage und Entwicklung der Gesellschaft machen zu können917. An Mitglieder des Prüfungsausschusses werden neben diesen grundsätzlichen Voraussetzungen höhere Voraussetzungen gestellt. Nur bei Erfüllung dieser objektiv höheren Voraussetzungen ist das Ausschussmitglied in der Lage, die an den Ausschuss gestellten Anforderungen zu erfüllen. Vorhandene Mindestkenntnisse müssen durch Spezialwissen, z. B. auf den Gebieten der Bilanzierung, der Rechnungslegung und der internen Kontrollverfahren, ergänzt werden. Damit unterliegt die Tätigkeit im Prüfungsausschuss einem höheren objektiven Sorgfaltsmaßstab. Sofern das Ausschussmitglied diesen Anforderungen nicht gerecht wird und dieser Mangel zu einer falschen Entscheidung führt, kann sich eine Haftung unter dem Gesichtspunkt des Übernahmeverschuldens ergeben918.

II. Haftung bei der Aufgabenerledigung Die Mitglieder des Prüfungsausschusses haften für dessen Fehlentscheidungen ebenso wie die Mitglieder des Gesamtaufsichtsrats für dessen Entscheidungen. Bei Aufgaben, die dem Prüfungsausschuss zur Vorbereitung übertragen wurden, trifft den Prüfungsausschuss die Pflicht, dem Aufsichtsrat alle entscheidungsrelevanten Informationen mitzuteilen, seine Erwägungen offen zu legen, die für seinen Vorschlag ausschlaggebend waren, und seine Bewertung ___________ 917

BGHZ 85, 293, 295 ff.; Hommelhoff, ZGR 1983, 551, 572. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 849; Hüffer, AktG, § 116, Rn. 3; Altmeppen, ZGR 2004, 390, 412; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 33, Rn. 61; Dreher, in: FS Boujong, S. 71, 83 ff.; Kirsten, BB 2004, 173, 174; Götz, AG 1995, 337, 345; Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 1003; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 62. 918

§ 13 Haftung

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nachvollziehbar zu begründen919. War die Vorlage an den Aufsichtsrat fehlerhaft, aber durften die Aufsichtsratsmitglieder auf die Vorbereitung des Prüfungsausschusses vertrauen und haben sie darauf vertraut, so sind die Mitglieder des Prüfungsausschusses für die fehlerhaften Vorarbeiten verantwortlich920. Bestanden innerhalb des Prüfungsausschusses Meinungsverschiedenheiten, so ist gegenüber dem Aufsichtsrat deutlich darauf hinzuweisen. Über Aufgaben, die an den Prüfungsausschuss zur abschließenden Erledigung delegiert wurden, er also beschließend tätig wird, hat er so ausführlich an den Aufsichtsrat zu berichten, dass dieser die Entscheidungen des Prüfungsausschusses kontrollieren kann. Die Pflicht zur Berichterstattung ergibt sich aus § 107 Abs. 3 Satz 3 AktG. Eine Berichterstattung hat grundsätzlich in jeder ordentlichen Aufsichtsratssitzung zu erfolgen. Der Prüfungsausschuss kann sich dabei im Regelfall auf eine Zusammenfassung des Wesentlichen beschränken921. Entstanden im Prüfungsausschuss Pattsituationen oder kam es zu schwerwiegenden Meinungsverschiedenheiten, so hat der Prüfungsausschuss gegenüber dem Aufsichtsrat besonders ausführlich zu berichten. Gesondert nachzugehen ist der Frage, ob sich der Verschuldensmaßstab aller Mitglieder des Prüfungsausschusses auf Grund individueller besonderer Kenntnisse und Fähigkeiten erhöht. Nach herrschender Ansicht können an Aufsichtsratsmitglieder, die über besondere Kenntnisse verfügen, gesteigerte Anforderungen gestellt werden. Sie können sich nach dieser Ansicht bei Nichtanwendung dieser Kenntnisse nicht damit entschuldigen, dass ein durchschnittliches Aufsichtsratsmitglied diese Kenntnisse gar nicht besitzen müsse922. Begründet wird diese Ansicht damit, dass einzelne Aufsichtsratsmitglieder gerade wegen ihrer besonderen Kenntnisse und Fähigkeiten in Ausschüsse gewählt würden und die übrigen Aufsichtsratsmitglieder sich daher darauf verlassen können müssten, dass die einzelnen Aufsichtsratsmitglieder auch von ihren Sonder-

___________ 919 Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 63; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 63. 920 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 63; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 62 ff. 921 Reg.Begr. TransPuG, BR-Drucks. 109/02, S. 36; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 32, Rn. 23a f.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 628. 922 OLG Düsseldorf, ZIP 1984, 825 (Wirtschaftsprüfer); LG Hamburg ZIP 1981, 194, 197 (Bankvertreter); Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 849; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 116, Rn. 60, § 107, Rn. 448 (nicht aber strengere Haftung als bei Erledigung durch Aufsichtsrat); Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 95; Altmeppen, ZGR 2004, 390, 412; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 57; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 33, Rn. 61; Dreher, in: FS Boujong, S. 71, 77 ff., 80; Henssler, Der Konzern 2003, 255, 258; v. Schenck, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 7, Rn. 276; Mutter/Gayk, ZIP 2003, 1773, 1775.

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

kenntnissen und Fähigkeiten Gebrauch machten923. Nach anderer Ansicht führen besondere Kenntnisse und Fähigkeiten nicht zu gesteigerten Pflichten. Die individuelle Leistungsfähigkeit wirke sich nicht haftungsbegründend aus924. Der herrschenden Ansicht ist zuzustimmen, da nur auf diesem Weg erreicht werden kann, dass alle Mitglieder des Aufsichtsrats respektive des Prüfungsausschusses ihre Kenntnisse und Fähigkeiten zum Nutzen des Unternehmens einbringen. Nur wenn zumindest ein Mitglied über besondere Fachkompetenz verfügt und diese auch nutzt, kann der Prüfungsausschuss in seiner Gesamtheit seine Aufgaben erfüllen, die regelmäßig unterschiedliches Fachwissen voraussetzen. Wenn jedes Mitglied nur dazu verpflichtet wäre, die geforderten Mindestkenntnisse aktiv zur Überwachung der Gesellschaft zu nutzen, wäre der Prüfungsausschuss darauf angewiesen, fortlaufend externe Spezialisten zu beauftragen. Die subjektive Pflicht erfordert auch, dass sich alle Ausschussmitglieder genügend Zeit zur Vorbereitung der Ausschusssitzungen nehmen. Die Konkretisierung der Pflichten durch den DCGK dürfte dazu führen, dass bei breiter Akzeptanz über einen längeren Zeitraum die Kodexregelungen zum Standard guter Unternehmensführung werden und auf diese Weise Eingang in den Sorgfaltsmaßstab des § 93 Abs. 1 AktG finden werden925. Die Vermeidung von persönlichen Haftungsfolgen sollte die Mitglieder des Prüfungsausschusses disziplinieren, ihre Pflichten ernst zu nehmen und sich intensiv mit den Kontrollsystemen und den Informationsabläufen zu befassen, damit mögliche Überwachungsdefizite verhindert werden926.

III. Haftung des Ausschussvorsitzenden („Financial Expert“) Entsprechend der Haftung der weiteren Ausschussmitglieder unter dem Gesichtspunkt des Übernahmeverschuldens, setzt sich der Vorsitzende des Prüfungsausschusses, der nach der Empfehlung in Tz. 5.3.2 DCGK über besondere Kenntnisse und Erfahrungen in der Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen und internen Kontrollverfahren verfügen soll (sog. „Financial Expert“), einem zusätzlichen Haftungsrisiko aus, sofern er nicht über eine entsprechende Qualifikation verfügt. Fehlt es an der notwendigen fachlichen Qualifikation und misst der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss927 ihm diese ___________ 923 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 849; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 116, Rn. 96; Hoffmann-Becking, in: MünchHdb-GesR AG, § 33, Rn. 61. 924 Hüffer, AktG, § 116, Rn. 3; Karsten Schmidt, Gesellschaftsrecht, § 28 III 1 d; Luttermann, BB 2003, 745, 748; Wirth, ZGR 2005, 327, 335; differenzierend: Schwark, in: FS Werner, S. 841, 850 f., 853 f.; Schwark, in: FS Canaris, S. 389, 395. 925 Thümmel, AG 2004, 83, 84; Schlitt, DB 2007, 326, 327. 926 Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1510. 927 Je nach dem durch wen der Ausschussvorsitzende gewählt wird.

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bei der Wahl zum Ausschussvorsitzenden bei, setzt sich der Ausschussvorsitzende dem Vorwurf des Übernahmeverschuldens aus. Wäre bei ausreichenden Fachkenntnissen und Erfahrungen des Ausschussvorsitzenden eine sorgfältigere Überwachung möglich gewesen und der Eintritt des Schadens hätte damit vermieden werden können, ergäbe sich damit eine Schadensersatzpflicht nach § 116 i. V. m. § 93 AktG928. Verfügt der Vorsitzende des Prüfungsausschusses nicht über die nach dem DCGK empfohlenen Kenntnisse und Erfahrungen und war dies dem Wahlgremium (Aufsichtsrat oder Prüfungsausschuss) bekannt, so kommt eine Haftung unter dem Gesichtspunkt des Übernahmeverschuldens nicht in Betracht. Der Ansicht, dass sich der Vorsitzende des Prüfungsausschusses, der nicht über eine Tz. 5.3.2 DCGK entsprechende fachliche Qualifikation verfügt, immer einem zusätzlichen Haftungsrisiko aussetzt929, ist nicht zuzustimmen. Besitzt kein Mitglied des Aufsichtsrats die geforderten Kenntnisse und Erfahrungen, so muss das Wahlgremium in der Lage sein, einen Ausschussvorsitzenden zu wählen, ohne diesen einer Haftung unter dem Gesichtspunkt des Übernahmeverschuldens auszusetzen. In diesem Fall kommt jedoch eine Haftung des Gesamtaufsichtsrats wegen unzureichender Besetzung des Gesamtaufsichtsrats in Betracht. Die Abweichung von der DCGK-Empfehlung ist gemäß § 161 AktG offen zu legen. Schließlich ist der Frage nachzugehen, ob sich der Verschuldensmaßstab des Ausschussvorsitzenden auf Grund seiner besonderer Kenntnisse und Erfahrungen zusätzlich erhöht. Das US-amerikanische Recht fordert zwar vom Financial Expert des Audit Committee spezifische Fähigkeiten und Kenntnisse, sichert ihm aber zugleich einen „Safe Harbor“ zu. Die Verordnung der SEC macht deutlich, dass dem benannten Financial Expert kein Mehr an Verantwortung bzw. Pflichten oder eine strengere Haftung auferlegt ist als jedem anderen Mitglied des Audit Committee, dem diese Aufgaben nicht zugewiesen wurde930. Die anderen Mitglieder des Audit Committee können sich daher auch nicht ihrer eigenen Verantwortlichkeit und Haftung entziehen. Wie in Bezug auf die weiteren Ausschussmitglieder erläutert, entspricht es der herrschenden Meinung in Deutschland, dass Aufsichtsratmitglieder mit besonderen Kenntnissen verpflichtet sind, diese zum Nutzen des Unternehmens einzubringen. Anderenfalls laufen sie Gefahr, wegen Nichtgebrauchs ihrer besonderen Sachkunde zu haften. Nichts anderes kann für den Vorsitzenden des ___________ 928 Vetter, BB 2005, 1689, 1690; Hüffer, AktG, § 116, Rn. 3; Feddersen, AG 2000, 385, 389; Kirsten, BB 2004, 173, 174; Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 5.3.2, Rn. 1003. 929 Pfitzer/Höreth, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, F 4.2.2, S. 175. 930 SEC Final Rule, Release No. 33-8177, II. A. 5. [17 CFR 228.401-(e)(4)].

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Zweiter Teil: Der Prüfungsausschuss im konzernfreien Unternehmen

Prüfungsausschusses als Financial Expert gelten. Auch dieser muss haftungsrechtlich am Einsatz der von ihm individuell zu erwartenden Kenntnisse und Fähigkeiten gemessen werden. Kommt der Prüfungsausschuss seinen Pflichten nicht nach, haftet der Vorsitzende des Prüfungsausschusses in Bezug auf die einzuhaltende Sorgfalt vor den übrigen Mitgliedern des Ausschusses. Höhere Anforderungen an die Qualifikation des Ausschussvorsitzenden würden bei gleich bleibendem Haftungsmaßstab im Verhältnis zu weniger qualifizierten Ausschussmitgliedern ansonsten zu einem Widerspruch führen931. Der Nichtgebrauch kann nicht anders betrachtet werden als das gänzliche Fehlen der Voraussetzungen, das zu der Annahme eines Übernahmeverschuldens führt932.

___________ 931 932

Altmeppen, ZGR 2004, 390, 412; Henssler, Der Konzern 2003, 255, 258. Altmeppen, ZGR 2004, 390, 412.

Dritter Teil

Der Prüfungsausschuss im Konzern § 14 Der Aufsichtsrat im Aktienkonzern Nach § 18 Abs. 1 Satz 1 AktG bilden ein herrschendes und ein oder mehrere abhängige Unternehmen, die unter der einheitlichen Leitung des herrschenden Unternehmens zusammengefasst sind, einen Konzern; die einzelnen Unternehmen sind Konzernunternehmen. Das zentrale Merkmal des Konzerns ist somit die Zusammenfassung rechtlich selbständiger Unternehmen unter einer einheitlichen Leitung der Konzernobergesellschaft. Die Aufgaben des Aufsichtsrats im Konzern werden im Aktiengesetz nicht zentral bestimmt1. § 111 Abs. 1 AktG, der den Aufsichtsrat als Überwachungsorgan charakterisiert, regelt nicht die Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats im Konzern. Damit verhält sich diese Vorschrift parallel zur Regelung in § 76 Abs. 1 AktG, die die Leitungsmacht und die Geschäftsführung des Vorstands behandelt, ohne Ausführungen zur Leitungsmacht im Konzern zu enthalten. Die Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats in Bezug auf den Konzern ergibt sich vielmehr aus seiner allgemeinen Überwachungsaufgabe und aus mehreren Bestimmungen über die Überwachungsaufgabe in verbundenen, abhängigen und konzernverflochtenen Gesellschaften in Bezug auf einzelne Aspekte2. Der DCGK nennt den Konzern ausdrücklich nur in seiner Präambel und in Tz. 4.1.3 (Compliance), obwohl nahezu alle erklärungspflichtigen Unternehmen (§ 161 AktG) Teil eines Konzerns sind3.

___________ 1

Hommelhoff, ZGR 1996, 144, 145. Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 369. 3 Kritisch: Windbichler, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, 605, 606; dafür: Kleindiek, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, 571, 572; ebenfalls ohne ausdrückliche Regelungen zum Konzern: Österreichischer Corporate Governance Kodex, Stand Juni 2007; Swiss Code of Best Practice, Stand Juli 2002 (eingeschränkt nur im Anhang), vgl. Bak, Audit Committee, S. 142 f. 2

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

A. Aufgaben des Aufsichtsrats des herrschenden Unternehmens im Konzern Nach § 111 Abs. 1 AktG hat der Aufsichtsrat die Geschäftsführung zu überwachen. Konzernrechtliche Regelungen werden nicht getroffen. Es stellt sich daher die Frage nach dem Gegenstand der Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats des herrschenden Unternehmens im Konzern. Ist durch den Aufsichtsrat (nur) die Geschäftsführung des herrschenden Unternehmens oder die gesamte Geschäftsführung innerhalb eines Konzerns zu überwachen? Dem Aktiengesetz sind einige Ansätze für eine konzernweite Überwachungsaufgabe zu entnehmen. Nach § 171 Abs. 1 und 2 AktG hat der Aufsichtsrat des herrschenden Unternehmens den Konzernlagebericht und den Konzernabschluss zu prüfen und zu billigen und der Hauptversammlung über seine Prüfung zu berichten. Er erteilt den Prüfungsauftrag an den Konzernabschlussprüfer. In der Berichterstattung an den Aufsichtsrat hat der Vorstand auch auf Tochterunternehmen und Gemeinschaftsunternehmen einzugehen. Nach § 90 Abs. 1 Satz 2 AktG sind die periodischen Berichtspflichten konzernweit angelegt. Zudem kann der Aufsichtsrat nach § 90 Abs. 3 Satz 1 AktG jederzeit vom Vorstand einen Bericht über die die rechtlichen und geschäftlichen Beziehungen der Gesellschaft zu verbundenen Unternehmen sowie über geschäftliche Vorgänge bei diesen Unternehmen verlangen. Auch wenn der Aufsichtsrat in Teilbereichen Aufgaben eines KonzernÜberwachungsorgans wahrnimmt4, ist er der Aufsichtsrat nur der Konzernobergesellschaft, nicht des Konzerns. Gegenstand seiner Überwachung ist ausschließlich die Geschäftsführung des Vorstands des herrschenden Unternehmens und nicht die der Leitungsorgane der Tochtergesellschaften5. Ist der Vorstand der Konzernobergesellschaft als Teil seiner Geschäftsführung für die Konzernobergesellschaft konzernleitend tätig, so ist diese Tätigkeit Gegenstand der Überwachung durch den Aufsichtsrat6. Der Vorstand der Konzernobergesellschaft ist zur Konzernleitung grundsätzlich nicht nur berechtigt, sondern ___________ 4 Zum Begriff, jedoch mit weitergehenderem Inhalt als hier: Uwe H. Schneider, in: FS Hadding, S. 621, 625; Lutter, AG 2006, 517, 518; a. A. Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 329, 331. 5 Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 329, 331; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 235; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 371; Hommelhoff, ZGR 1996, 144, 150; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 23; a. A. Uwe H. Schneider, BB 1981, 249, 252; Uwe H. Schneider, in: Scholz, GmbHG, § 52, Rn. 192; Uwe H. Schneider, in: FS Kropff, S. 271, 279. 6 Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 90, Rn. 20; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 10; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 228 ff.; Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 332 f.; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 134 ff.; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 23; Potthoff/Trescher/Theisen, Das Aufsichtsratsmitglied, Rn. 545.

§ 14 Der Aufsichtsrat im Aktienkonzern

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auch verpflichtet7. Inwieweit sich seine Pflicht zur Konzernleitung verdichtet, ist abhängig vom pflichtgemäßen Ermessen des Vorstands. Im Regelfall ist davon auszugehen, dass er zur Konzernleitung gegenüber den Tochtergesellschaften verpflichtet ist, deren Bedeutung für die Obergesellschaft nicht unerheblich ist und deren Größenordnung oder Risikostruktur die wirtschaftliche Lage der Obergesellschaft erheblich beeinflussen kann. Wäre der Vorstand zur Konzernleitung gegenüber diesen Tochtergesellschaften nicht verpflichtet und überließe er die Leitung den Organen der Tochtergesellschaften, so entstünde aus der Sicht des Aufsichtsrats der Obergesellschaft ein überwachungsfreier Raum8, da keine Geschäftsführung für die Konzernobergesellschaft gegeben wäre. Seiner Verpflichtung zur Überwachung des Vorstands bei dessen konzernleitender Geschäftsführung kann sich der Aufsichtsrat nicht dadurch entledigen, dass die entsprechende Tochtergesellschaft, die Ziel der konzernleitenden Maßnahmen ist, über einen eigenen Aufsichtsrat verfügt und er sich auf dessen Überwachung verlässt. Die einzelnen Aufsichtsräte wirken nicht in einem Verbund zusammen9. Die Überwachung beinhaltet zum einen die bereits abgeschlossenen Vorgänge der Geschäftsführung und zum anderen eine begleitend und vorausschauend angelegte Beratung des Vorstands. Maßstab für die Überwachung ist, dass sich der Vorstand bei seiner Konzernleitung rechtmäßig, ordnungsmäßig, zweckmäßig und wirtschaftlich verhält10. Der konkrete Maßstab ist abhängig von der Rechtsform des abhängigen Unternehmens, der Art des Konzernverhältnisses und der Möglichkeit der unmittelbaren Einflussnahme zu ermitteln. Weiter ist der Vorstand dahingehend zu überwachen, ob er ein konzernweites Risikomanagementsystem aufgebaut hat und ob die Compliance konzernweit erfolgt11. Streitig ist, ob Maßstab des Vorstandshandelns im Konzern – und damit Gegenstand der Beurteilung im

___________ 7 Uwe H. Schneider, in: FS Hadding, S. 621, 625; Hommelhoff, Die Konzernleitungspflicht, S. 65 ff., 419 ff.; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 229; Kleindiek, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, 571, 579; a. A. Hüffer, AktG, § 111, Rn. 10; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 132; Götz, ZGR 1998, 524, 529 f. (Organisationsermessen); Fleischer, DB 2005, 759, 760 f. (keine umfassende Konzernleitungspflicht). 8 Uwe H. Schneider, in: FS Hadding, S. 621, 625 (umfassende Konzernleitungspflicht); Uwe H. Schneider, BB 1981, 249, 256 ff.; Uwe H. Schneider/Sven H. Schneider, AG 2005, 57, 61; a. A. bei faktischer Konzernierung: Habersack, in: Emmerich/Habersack, Aktien- und GmbH-Konzernrecht, § 311, Rn. 11 (aber Pflicht zur Ausübung der Beteiligungsrechte). 9 Dazu Hommelhoff, ZGR 1996, 144 ff. 10 Uwe H. Schneider, in: FS Hadding, S. 621, 627; Lutter, AG 2006, 517, 519; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 235; Scheffler, DB 1994, 793, 794. 11 Uwe H. Schneider, in: FS Hadding, S. 621, 627.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Aufsichtsrat – das Konzerninteresse12, also die Förderung des Unternehmensverbundes als Ganzem, oder nur das Interesse der Konzernobergesellschaft ist13. Dessen ungeachtet, kommt dem Aufsichtsrat der Konzernobergesellschaft eine herausragende Rolle zu, da er innerhalb des Konzerns das einzige vom Vorstand der Konzernobergesellschaft unabhängige Kontrollorgan ist14. Der Aufsichtsrat setzt sich wie im Einzelunternehmen bei Eingreifen der Mitbestimmungsgesetze zusammen aus Anteilseignervertretern und Arbeitnehmervertretern. Die Anteilseignervertreter werden durch die Hauptversammlung der Muttergesellschaft gewählt (§ 119 Abs. 1 Nr. AktG). Den außenstehenden Gesellschaftern der abhängigen Unternehmen kommt daher kein Einfluss auf die Besetzung des Aufsichtsrats der Muttergesellschaft zu. Die Arbeitnehmervertreter werden durch die Arbeitnehmer aller Konzernunternehmen gewählt15.

B. Aufgaben des Aufsichtsrats des abhängigen Unternehmens im Konzern Die Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats im abhängigen Konzernunternehmen ist abhängig von der Leitungsbefugnis der Konzernobergesellschaft und der Weisungsabhängigkeit des abhängigen Unternehmens. Die stärkste Form der Weisungsabhängigkeit ist im Fall der Eingliederung gegeben. Ist das abhängige Unternehmen in das herrschende Unternehmen eingegliedert (§ 319 AktG), ist die Hauptgesellschaft berechtigt, dem Vorstand der eingegliederten Gesellschaft hinsichtlich der Leitung der Gesellschaft Weisungen zu erteilen (§ 323 Abs. 1 Satz 1 AktG). Auch bei offensichtlicher Drittnützigkeit darf der Vorstand des eingegliederten Unternehmens die Befolgung der Weisung nicht verweigern16. Abgesehen von diesen Einschränkungen ist die Geschäftsführungszuständigkeit des Vorstands nicht beseitigt. Besteht ein Beherrschungsvertrag zwischen dem herrschenden und dem abhängigen Unternehmen, kann das herrschende Unternehmen dem Vorstand des ___________ 12 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 137; Marsch-Barner, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 12, Rn. 132 f.; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 355 ff., 367; Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 240 ff.; Scheffler, DB 1994, 793, 797. 13 Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 330 f., 328 (auch keine Aufspaltung der Arbeitnehmerinteressen trotz § 5 MitbestG); v. Schenck, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 7, Rn. 135; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 23. 14 Martens, ZHR 159 (1995), 567, 591. 15 Vgl. bspw. § 5 MitbestG, § 2 DrittelbG. 16 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 227.

§ 14 Der Aufsichtsrat im Aktienkonzern

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abhängigen Unternehmens hinsichtlich der Leitung der Gesellschaft Weisungen erteilten. Dienen die Weisungen den Belangen des herrschenden Unternehmens oder eines anderen Konzernunternehmens, so dürfen die Weisungen für das abhängige Unternehmen auch nachteilig sein. Der Vorstand des abhängigen Unternehmens ist unter den vorgenannten Bedingungen verpflichtet, diesen Weisungen nachzukommen (§ 308 Abs. 2 Satz 1 AktG). Seine Geschäftsführungszuständigkeit besteht im Übrigen unvermindert fort. Ist das abhängige Unternehmen weder eingegliedert noch besteht zwischen dem herrschenden und dem abhängigen Unternehmen ein Beherrschungsvertrag, so bilden diese einen faktischen Konzern. Dem herrschenden Unternehmen stehen grundsätzlich keine Weisungsbefugnisse gegenüber der abhängigen Gesellschaft zu. Der Vorstand der abhängigen Gesellschaft ist nicht verpflichtet, den erteilten Weisungen zu folgen. Der Vorstand kann der Einflussnahme nachgeben und ein für die abhängige Gesellschaft nachteiliges Rechtsgeschäft vornehmen oder Maßnahmen zu ihrem Nachteil treffen oder unterlassen, wenn die Nachteile ausgeglichen werden (§ 311 Abs. 1 AktG). Der Vorstand muss von diesen Ausnahmen abgesehen seine Aufgaben wie im unabhängigen Unternehmen erfüllen. Grundsätzlich hat der Aufsichtsrat eines abhängigen Unternehmens zunächst seiner Überwachungsaufgabe wie in einem unabhängigen Unternehmen nachzukommen. Dies ergibt zum einen daraus, dass der Aufsichtsrat des herrschenden Unternehmens nicht das abhängige Unternehmen überwacht, sondern lediglich die Konzernleitung des Vorstands der Konzernobergesellschaft im Rahmen seiner Geschäftsführung. Zum anderen bleibt der Vorstand des abhängigen Unternehmens zur eigenverantwortlichen Geschäftsführung verpflichtet, soweit keine Weisungen des herrschenden Unternehmens vorliegen. Wesentlich für seine Überwachung sind die Berichte des Vorstands über erteilte Weisungen. Unabhängig vom Grad der Weisungsabhängigkeit hat der Vorstand des abhängigen Unternehmens dem Aufsichtsrat über Weisungen des herrschenden Unternehmens zu berichten, auch dann, wenn er den Weisungen nicht nachgekommen ist. Besteht kein Beherrschungsvertrag und ist nur eine faktische Konzernierung gegeben, hat der Aufsichtsrat darauf zu achten, dass das abhängige Unternehmen im Verhältnis zum herrschenden Unternehmen seine Selbständigkeit und Integrität behält und diese nicht durch das herrschende Unternehmen gefährdet werden17. Durch den Aufsichtsrat ist daher zu prüfen, ob durch den Vorstand die erforderlichen Aufzeichnungen über die Beziehungen zum herrschenden Unternehmen laufend geführt werden. Bei Anwendbarkeit der Mitbestimmungsgesetze setzt sich der Aufsichtsrat zusammen aus Anteilseignervertretern und Arbeitnehmervertretern. Die An___________ 17

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 245.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

teilseignervertreter des Aufsichtsrats werden durch die Hauptversammlung der abhängigen Gesellschaft gewählt. Regelmäßig wird dabei das herrschende Unternehmen seinen maßgeblichen Einfluss auf die personelle Besetzung des Aufsichtsrats danach ausrichten, welche Bedeutung die Gesellschaft – und damit sein Aufsichtsrat – für die Konzernobergesellschaft hat. Der Aufsichtsrat kann für die Steuerung der Tochtergesellschaft, vor allem im faktischen Konzern, von wesentlicher Bedeutung sein. Die Anteilseignermandate werden daher im Aufsichtsrat der abhängigen Gesellschaft im Wesentlichen durch Vorstandsmitglieder18 oder andere leitende Angestellte des herrschenden Unternehmens wahrgenommen. Der Aufsichtsrat fungiert als dezentrales Konzernleitungsorgan und übt ein vertieftes Beteiligungscontrolling aus19. Wird die Gesellschaft weniger eng durch das herrschende Unternehmen geführt, finden sich zunehmend auch konzernfremde Anteilseignervertreter. Die Arbeitnehmervertreter des Aufsichtsrats werden durch die Arbeitnehmer der abhängigen Gesellschaft gewählt (bzw., sofern die abhängige Gesellschaft selbst Obergesellschaft eines Konzerns ist, durch die Arbeitnehmer aller zu diesem Konzern gehörenden Gesellschaften20).

§ 15 Der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens Die Aufgaben und die Organisation des Prüfungsausschusses im herrschenden Unternehmen entsprechen im Wesentlichen den Aufgaben und der Organisation im Einzelunternehmen. Unterschiede ergeben sich jedoch im Hinblick auf die konkrete Handhabung im Konzern und in quantitativer Hinsicht. Durch den Prüfungsausschuss sind die Entwicklung in den Tochtergesellschaften zu verfolgen, soweit die Tochtergesellschaften in wirtschaftlicher Hinsicht – einschließlich des möglichen Risikos – für das herrschende Unternehmen wesentlich sind. Ferner hat der Prüfungsausschuss zu überwachen, ob und wie der Vorstand des herrschenden Unternehmens auf die Tochtergesellschaften Einfluss nimmt21. Grundsätzliche Erweiterungen der Aufgaben ergeben sich etwa daraus, dass der Konzernabschluss durch den Aufsichtsrat des Mutterunternehmens festzustellen ist und dass der Aufsichtsrat für die Erteilung des Prüfungsauftrags zuständig ist. Im Nachfolgenden soll daher nur auf solche Punkte ___________ 18 Zur Zulässigkeit: OLG Köln, WM 1993, 644, 649; Hüffer, AktG, § 100, Rn. 5; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 155; Martens, ZHR 159 (1995), 567, 572. 19 Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 343; Martens, ZHR 159 (1995), 567, 587; Götz, ZGR 1998, 524, 527. 20 Vgl. bspw. § 5 MitbestG, § 2 DrittelbG. 21 Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 333.

§ 15 Der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens

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eingegangen werden, die einer gesonderten bzw. zusätzlichen Betrachtung bedürfen. Im Übrigen ist auf die Ausführungen zum Einzelunternehmen zu verweisen.

A. Informationsordnung (§ 77 Abs. 2 Satz 1 AktG) In Erweiterung der Informationsordnung22 für den Vorstand des herrschenden Unternehmens empfiehlt sich der Erlass einer konzernweiten Informationsordnung23. Die Informationsordnung für den Konzern soll die wirtschaftliche und unternehmerische Entwicklung des Konzerns für den Aufsichtsrat transparent aufbereiten und Schwachstellen offen legen24. Die gegenüber dem Vorstand der Konzernmutter verpflichtende und durchsetzbare Informationsordnung erlaubt dem Prüfungsausschuss der Konzernmutter – sofern er durch Beschluss des Aufsichtsrats dazu ermächtigt wurde – den schnellen Zugriff auf Informationen über die abhängigen Unternehmen25. In der Informationsordnung sollte die periodische Berichtspflicht des Vorstands der Konzernmutter in Bezug auf die Angelegenheiten der Tochter- und Gemeinschaftsunternehmen (§ 90 Abs. 1 Satz 2 AktG) näher ausgestaltet werden und das Recht des Prüfungsausschusses, vom Vorstand weitere Berichte über verbundene Unternehmen verlangen zu können (§ 90 Abs. 3 AktG). Der Vorstand sollte aufgefordert werden, in seinen Berichten nicht danach zu unterscheiden, ob die Tochtergesellschaften durch Unternehmensvertrag oder Eingliederung oder nur durch Mehrheitsbeteiligung verbunden sind26. Aus seiner Berichtspflicht heraus ist der Vorstand, im Rahmen des rechtlich und tatsächlich Möglichen und Zumutbaren, verpflichtet, die Informationen von diesen Gesellschaften zu beschaffen27. Nach herrschender Ansicht wird der Informationsfluss vom Vorstand der Tochtergesellschaft zur Muttergesellschaft selbst im faktischen Konzern nicht durch die Verschwiegenheitspflicht des § 93 Abs. 1 Satz 3 AktG beschränkt28. ___________ 22

Vgl. dazu § 8 A. I. zum Einzelunternehmen. Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 290 ff.; Kleindiek, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, 571, 592; Semler, ZGR 2004, 631, 660 f. 24 Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 135. 25 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 380, 529. 26 Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 334. 27 Hüffer, AktG, § 90, Rn. 7a; Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 334. 28 Im faktischen Konzern gegen Ausgleich der Nachteile. Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 93, Rn. 54; Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 337; Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 112 ff.; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 311, Rn. 303 f. 23

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Zudem sollte die Informationsordnung um die Berichterstattung über das konzernweite Risikoüberwachungssystem, Änderungen in der konzernweiten Risikostrategie, gravierende Mängel innerhalb des Risikoüberwachungssystems und besondere konzernweite Risiken oder in einzelnen Konzerngesellschaften drohenden oder aufgetretenen Risiken, die auf die Rentabilität oder Liquidität des Konzerns erhebliche Auswirkungen haben können, erweitert werden. Die Informationsordnung sollte auch Regelungen über die Behandlung der Berichte der Internen Revisionen von wichtigen Tochtergesellschaften und der Konzernrevision umfassen und die Rechte zur Befragung von Angestellten in Konzerngesellschaften beinhalten29.

B. Aufgaben mit Bezug zur Rechnungslegung Neben dem Jahresabschluss und dem Lagebericht ist durch den Vorstand der Konzernmutter ein Konzernabschluss (§ 297 HGB) und ein Konzernlagebericht (§ 315 HGB) vorzulegen. Der Aufsichtsrat der Konzernmutter hat sowohl den Jahresabschluss und den Lagebericht des Mutterunternehmens als auch den Konzernabschluss und den Konzernlagebericht zu prüfen, § 171 Abs. 1 Satz 1 AktG. Nach der Neufassung des § 171 Abs. 1 Satz 1 AktG durch das KonTraG30 ist dies nunmehr ausdrücklich geregelt, war aber nach überwiegender Auffassung auch schon früher anzunehmen31. Nicht zu prüfen hat der Aufsichtsrat des herrschenden Unternehmens die Jahresabschlüsse und Lageberichte der einzelnen Konzernunternehmen. Nach Abschluss seiner Prüfung hat der Aufsichtsrat zu beschließen, ob er den Jahresabschluss und den Konzernabschluss billigt oder nicht. Mit der Billigung ist keine Feststellung des Konzernabschlusses verbunden. Nur der Jahresabschluss stellt die rechtliche Basis für die Ergebnisverwendung dar und ist daher festzustellen.

I. Laufende Prüfung der Rechnungslegung 1. Beratung mit dem Vorstand und Anforderung von Vorstandsberichten (§ 90 AktG) Nach der Empfehlung in Tz. 7.1.2 DCGK und den Erwartungen des Kapitalmarktes soll der Konzernabschluss spätestens 90 Tage nach Geschäftsjahres___________ 29

Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 400. Art. 1 Nr. 25 a) aa) KonTraG. 31 Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 337 f.; Kropff, in: FS Claussen, S. 659, 661; A/D/S, § 337 AktG. Rn. 15; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 59. 30

§ 15 Der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens

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ende öffentlich zugänglich sein. Vor seiner Veröffentlichung ist der Konzernabschluss durch den Aufsichtsrat zu billigen. Nach seiner Aufstellung durch den Vorstand ist der Konzernabschluss daher zeitnah durch den Aufsichtsrat zu prüfen. Die engen zeitlichen Vorgaben erfordern es in der Regel, dass der Konzernabschlussprüfer sich parallel zu seiner Erstellung durch den Vorstand mit dem Konzernabschluss befasst. Dem entsprechend hat sich auch der Prüfungsausschuss unterjährig zeitnah mit dem Konzernabschluss zu befassen. Die alleinige Prüfung des Konzernabschlusses unter Zeitnot (nach Aufstellung) ist im Normalfall auf Grund der Vielzahl der bilanzpolitischen Bilanzierungs- und Bewertungsentscheidungen sowie Sachverhaltsgestaltungen, die unter Umständen erhebliche Auswirkungen auf den Konzernabschluss haben können, nicht ausreichend. Der Prüfungsausschuss sollte folglich – beispielsweise über die Informationsordnung – sicherstellen, dass er über alle wesentlichen Vorgänge – auch über außerbilanzielle Geschäfte – frühzeitig informiert wird. Änderungen oder die erstmalige Anwendungen von bilanziellen Ermessensentscheidungen sollte der Vorstand mit dem Prüfungsausschuss beraten. Stimmt der Prüfungsausschuss mit der Ansicht des Vorstands nicht überein, so wird der Vorstand im Regelfall seine Vorstellungen nicht weiter verfolgen. Auch wenn der Prüfungsausschuss die beabsichtigte Entscheidung des Vorstands befürwortet, bleibt der Aufsichtsrat bei seiner abschließenden Entscheidung im Rahmen der Billigung des Konzernabschlusses frei. Im Regelfall sollte die Beratung des Vorstands in den Sitzungen des Prüfungsausschusses stattfinden. Hat der Prüfungsausschuss auf Grund von Hinweisen des Konzernabschlussprüfers, seiner Auswertung der Berichte des Vorstands oder der Internen Revision, behördlichen Ermittlungen, Prüfungen der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR), unternehmensinternen Hinweisen, aktuellen Presseberichten oder sonstigen Gründen zusätzlichen Informationsbedarf, so kann er vom Vorstand einen Bericht über geschäftliche Vorgänge bei den verbundenen Unternehmen verlangen (§ 90 Abs. 3 Satz 1 AktG). Soweit dem Prüfungsausschuss beschließende Aufgaben übertragen wurden, kann der Prüfungsausschuss an Stelle des Aufsichtsrats die Berichtsansprüche unmittelbar selbst wahrnehmen32.

___________ 32 Vgl. Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 652; Siebel, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 6, Rn. 23; Rellermeyer, Aufsichtsratsausschüsse, S. 179 ff.; Semler, AG 1988, 60, 64.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

2. Konzernrichtlinie Die Bindung der zu konsolidierenden Abschlüsse der Tochterunternehmen an das deutsche Recht einschließlich der Ansatzpflichten und -wahlrechte und die Beachtung des Grundsatzes der Einheitlichkeit der Bewertung im Konzernabschluss (§ 308 HGB) führen dazu, dass das Mutterunternehmen praktisch verpflichtet ist, genaue Anweisungen für die Aufstellung von Einzelabschlüssen zu geben, damit diese sich zur Einbeziehung in den Konzernabschluss eignen33. Nach der sog. Einheitstheorie sind die Konzernunternehmen im Konzernabschluss so zu behandeln, als seien sie insgesamt ein einziges Unternehmen. Zur Sicherstellung der Befolgung des Grundsatzes der Einheitlichkeit werden üblicherweise alle Fragen der Bewertung, des Ansatzes und der Gliederung in Konzernrichtlinien nach dem Recht und den Methoden der Mutterunternehmen eindeutig definiert34. Auf Grundlage dieser Definitionen wird bei allen Tochterunternehmen rechtsform- und landesunabhängig der (zusätzliche) Einzelabschluss für die Einbeziehung in den Konzernabschluss entwickelt (sog. HB II)35. Die Festlegungen innerhalb der Konzernrichtlinie sind daher für den späteren Konzernabschluss von hoher Relevanz. Wäre der Prüfungsausschuss nach Erstellung des Konzernabschlusses in Bezug auf einzelne durch den Vorstand des Mutterunternehmens definierte Ansatzpflichten und -wahlrechten anderer Ansicht, so wären – will der Vorstand eine Billigung des Konzernabschlusses durch den Aufsichtsrat nicht gefährden – alle Einzelabschlüsse für die Einbeziehung in den Konzernabschluss der Tochtergesellschaften daraufhin zu ändern. Der Prüfungsausschuss sollte sich daher die Konzernrichtlinien bereits vor Beginn der Aufstellung der Einzelabschlüsse für die Einbeziehung in den Konzernabschluss durch den Vorstand vorlegen lassen und die Konzernrichtlinien – wie auch den späteren Konzernabschluss36 – auf Rechtmäßigkeit und Zweckmäßigkeit prüfen. Die Prüfung der Konzernrichtlinie stellt insoweit einen vorgelagerten Teil der eigentlichen Konzernabschlussprüfung dar. Zu wesentlichen Punkten sollte er sich die konkreten Auswirkungen auf den Konzernabschluss erläutern lassen. Vor Änderungen der Konzernrichtlinie sollte der Prüfungsausschuss zumindest angehört werden. Auch kommt die Festlegung eines entsprechenden Zustimmungsvorbehalts in Betracht. ___________ 33 Weber-Braun, in: Küting/Weber (Hrsg.), Hdb. der Konzernrechnungslegung, II Rn. 1248. 34 Weber-Braun, in: Küting/Weber (Hrsg.), Hdb. der Konzernrechnungslegung, II Rn. 1248. 35 Weber-Braun, in: Küting/Weber (Hrsg.), Hdb. der Konzernrechnungslegung, II Rn. 1249. 36 Hüffer, AktG, § 171, Rn. 5 ff.; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 62.

§ 15 Der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens

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3. Einsichts- und Prüfungsrecht (§ 111 Abs. 2 Satz 1 und 2 AktG) Das Einsichts- und Prüfungsrecht des § 111 Abs. 2 AktG gibt dem Aufsichtsrat das Recht, die Bücher und Schriften der Gesellschaft sowie die Vermögensgegenstände einzusehen und zu prüfen und jederzeit die Betriebsstätten besichtigen zu dürfen37. Die Rechte nach § 111 Abs. 2 AktG bestehen jedoch nur gegenüber dem vom Aufsichtsrat überwachten Vorstand und nicht gegenüber den geschäftsführenden Organen der nachgeordneten Tochtergesellschaften38. Der Aufsichtsrat der Konzernobergesellschaft kann daher nur in die Unterlagen der Konzerngesellschaften Einsicht nehmen, die sich im Besitz der Konzernobergesellschaft befinden. Ein unmittelbares Einsichtsrecht in Unterlagen, die sich nur bei einer Tochtergesellschaft befinden, besteht – obwohl dafür ein Bedürfnis bestünde – nach dem geltenden Recht nicht39. Da auch dem Vorstand des Mutterunternehmens kein Zugriffsrecht zukommt, kann der Aufsichtsrat den Vorstand des Mutterunternehmens nur anhalten, mit seinem Einfluss auf die Konzernunternehmen einzuwirken. Über das Einsichts- und Prüfungsrecht bei der Konzernobergesellschaft kann der Prüfungsausschuss – sofern er durch Beschluss des Aufsichtsrats dazu ermächtigt wurde – Einsicht in die Prüfungsberichte der Abschlussprüfer der Tochtergesellschaften erlangen40. Nach § 320 Abs. 3 HGB hat der Vorstand dem Konzernabschlussprüfer auch die Jahresabschlüsse, Lageberichte und, wenn eine Prüfung stattgefunden hat, die Prüfungsberichte der Tochterunternehmen vorzulegen. Vorgenannte Unterlagen befinden sich somit im Besitz der Konzernobergesellschaft. Die Beauftragung von Sachverständigen für eine Prüfung in Konzerngesellschaften ist mangels eines entsprechenden Rechts nicht möglich41. Die Rechte ___________ 37

Siehe dazu auch § 8 A. II. 3. Hüffer, AktG, § 111, Rn. 11; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 244; Spindler, in: Spindler/Stilz (Hrsg.), AktG, § 111, Rn. 37, 88. 39 Hüffer, AktG, § 111, Rn. 11; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 435; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 44; Martens, ZHR 159 (1995), 567, 585; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 244; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 418 ff.; Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 338 f.; Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 298 ff.; Kleindiek, in: Hommelhoff/Hopt/v. Werder (Hrsg.), Hdb. CG, 571, 592. 40 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 289. 41 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 292; Die Regierungskommission Corporate Governance schlug daher vor, das Einsichts- und Prüfungsrecht des Aufsichtsrats gemäß § 111 Abs. 2 AktG durch gesetzliche Vorschrift zu erweitern. „Ein vom Aufsichtsrat bestellter zur Berufsverschwiegenheit verpflichteter Sachverständiger sollte die Rechte nach § 111 Abs. 2 Satz 1 AktG auch gegenüber Tochterunternehmen im Sinne des § 290 Abs. 2 HGB und anderen Unternehmen im Sinne des § 310 HGB haben; er sollte von deren gesetzlichen Vertretern Aufklärungen und Nachweise verlangen kön38

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

nach § 111 Abs. 2 Satz 1 und 2 AktG beziehen sich nur auf die eigene Gesellschaft. Als Ausgleich für die fehlenden unmittelbaren Einsichts- und Prüfungsrechte hat der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss beim Vorstand der Konzernobergesellschaft auf eine entsprechend ausführliche Berichterstattung über die Konzernleitung hinzuwirken (§ 90 Abs. 1 Satz 2, Abs. 3 AktG)42. Auch kann der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss den Vorstand auffordern, eine bei der Konzernobergesellschaft angesiedelte Konzernrevision einzurichten43, so dass ein Einsichtsrecht in die Unterlagen der Konzernrevision bestünde und der Vorstand durch Einsatz der Konzernrevision die erforderlichen Informationen von den Tochtergesellschaften beschaffen könnte. Nach zutreffender Meinung kann der Aufsichtsrat vom Vorstand der Konzernobergesellschaft verlangen, dass dieser Akten über die Leitung der Tochtergesellschaften führt und konkrete Informationen bei der Untergesellschaft beschafft44, die dann vom Einsichtsund Prüfungsrecht erfasst werden. Eine den Einsichts- und Prüfungsrechten des § 111 Abs. 2 Satz 1 und 2 AktG angenäherte Situation ergibt sich aber durch die Möglichkeit, Prüfungsschwerpunkte mit dem Konzernabschlussprüfer zu vereinbaren45. Im Rahmen der Vertragsgestaltung mit dem Konzernabschlussprüfer kann der Prüfungsausschuss Prüfungsschwerpunkte nicht nur für die Obergesellschaft, sondern auch für den Konzern festlegen46. Spätestens über den Prüfungsbericht – bei wesentlichen Feststellungen oder Vorkommnissen bereits während der Prüfung47 – erfährt der Prüfungsausschuss, ob der Konzernabschlussprüfer Tatsachen festge___________ nen.“ (Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 22, zu Rn. 22 = BTDrucks. 14/7515, S. 14, zu Rn. 22 (Empfehlung), S. 66 f., Rn. 22 = BT-Drucks. 14/7515, S. 34, Rn. 22 (Begründung)). 42 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 435; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 244; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 420. 43 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 435; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 44; Lutter, AG 2006, 517, 519; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 420 f., Fleischer, DB 2005, 759, 763. 44 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 435; Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 300; Krieger, in: Lutter (Hrsg.), HoldingHdB, § 6, Rn. 27; Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 422 ff.; a. A. Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 338 f.; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 111, Rn. 44; vgl. zum Vorschlag für ein konzernweites Einsichtsrecht Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 66 f., Rn. 22 = BT-Drucks. 14/7515, S. 34 f., Rn. 22. 45 So auch Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 292. 46 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 292; Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 7.2.2, Rn. 1365. 47 Vgl. Tz. 7.2.3 Abs. 1 DCGK; aber auch aus dem besonderen Prüfungsverhältnis, das durch die Bestellung begründet worden ist. Ausführlich dazu: Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2629.

§ 15 Der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens

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stellt hat, die den Bestand des Konzerns gefährden oder seine Entwicklung wesentlich beeinträchtigen können oder die schwerwiegende Verstöße der gesetzlichen Vertreter oder von Arbeitnehmern gegen Gesetz, Satzung erkennen lassen (§ 321 Abs. 1 Satz 3 HGB). Bei „sorgfältiger“ Festlegung der Prüfungsschwerpunkte an den Konzernabschlussprüfer kann so für den Konzern im Ergebnis Ähnliches erreicht werden, wie bei einer besonderen Prüfung durch Sachverständige nach § 111 Abs. 2 Satz 1 und 2 AktG48. Ein solcher Schritt sollte jedoch im Hinblick auf die zu erwartenden Kosten und die Störung des Verhältnisses zum Vorstand nur gewählt werden, wenn andere Wege der Informationserlangung kaum Aussicht auf Erfolg versprechen.

II. Prüfungsbericht des Konzernabschlussprüfers (§ 321 HGB) Der Konzernabschlussprüfer hat – auch wenn er zugleich zum Jahresabschlussprüfer bestellt wurde – unabhängig von der Berichterstattung über die Prüfung des Jahresabschlusses des Mutterunternehmens über die Konzernabschlussprüfung selbständig zu berichten49. Der Prüfungsbericht über den Konzernabschluss und den Konzernlagebericht wird dem Aufsichtsrat bzw. dem Prüfungsausschuss unmittelbar durch den Konzernabschlussprüfer übermittelt (§ 321 Abs. 5 Satz 3 HGB). Vor seiner Zuleitung an den Aufsichtsrat bzw. den Prüfungsausschuss ist dem Vorstand Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben (§ 321 Abs. 5 Satz 2 2. Halbs. HGB). Im Hinblick auf die Zuleitung, Entgegennahme und Übermittlung des Prüfungsberichts ist auf die sinngemäßen Ausführungen zum Jahresabschluss zu verweisen.

III. Prüfung von Konzernabschluss, Konzernlagebericht (§ 171 Abs. 1 Satz 1 AktG) und Billigung des Konzernabschlusses (§ 171 Abs. 2 AktG) Entsprechend50 dem Jahresabschluss und dem Lagebericht hat der Vorstand eines Mutterunternehmens auch den Konzernabschluss und den Konzernlagebericht unverzüglich nach ihrer Aufstellung dem Aufsichtsrat des Mutterunternehmens vorzulegen (§ 170 Abs. 1 AktG). Den Eingang des Prüfungsberichts darf der Vorstand nicht abwarten. Der Aufsichtsrat hat sodann einen Auftrag zur Prüfung des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichts, § 171 AktG. ___________ 48

Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 292. Vgl. IDW, PS 450, Tz. 118, WPg 2006, 113. 50 Siehe oben § 8 A. zur Vorlage des Jahresabschlusses und Lageberichts. Entsprechendes gilt für den Konzernabschluss und den Konzernlagebericht. 49

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Die Prüfung der Abschlussunterlagen ist eine zentrale Aufgabe des Aufsichtsrats51. Auch wenn der Konzernabschluss nicht festzustellen ist, überträgt seine Mitwirkung an der Billigung des Konzernabschlusses und sein Einfluss auf den Konzernlagebericht dem Aufsichtsrat Mitverantwortung für die Bilanzpolitik und die Darstellung der Gesellschaft52. Die Jahresabschlüsse und Lageberichte der einzelnen Konzernunternehmen werden dem Aufsichtsrat des herrschenden Unternehmens nicht vorgelegt und demzufolge auch nicht geprüft.

1. Gegenstand und Aufgabe In der Praxis stellt der Konzernabschluss ein wesentliches Erkenntnismittel für den Aufsichtsrat dar53. Der Aufsichtsrat befasst sich in der Regel nahezu ausschließlich mit dem Konzernabschluss und nicht mit dem Jahresabschluss54. Von seinem Informationsgehalt her ist der Konzernabschluss für den Aufsichtsrat, die Gesellschafter und Dritte den Einzelabschlüssen der Konzernunternehmen überlegen, weil nur in konsolidierter Form die Außenbeziehungen des Konzerns und ihre Auswirkungen erkennbar sind55. Der Konzernabschluss ist wesentlich umfangreicher und von seiner Struktur her komplexer als der Einzelabschluss. In Folge dessen ist der notwendige Prüfungsumfang des Aufsichtsrats wesentlich umfangreicher als beim Einzelabschluss. Zunächst hat der Aufsichtsrat zu prüfen, ob ihm ein Konzernabschluss vorzulegen und nach welchen Rechnungslegungsstandards und Vorschriften dieser aufzustellen ist, §§ 290 ff. HGB, § 315a HGB. Regelmäßig ist nach § 315a HGB auf Grund der Börsennotierung der Gesellschaft der Konzernabschluss gemäß der IAS-Verordnung56 nach internationalen Standards aufzustellen57. Entsprechend der Prüfung des Jahresabschlusses hat der Aufsichtsrat den Konzernabschluss zunächst auf seine Übereinstimmung mit Gesetz und Satzung zu prüfen. Danach hat der Aufsichtsrat zu prüfen, ob die im Konzernabschluss zum Ausdruck kommende Konzernbilanzpolitik des Vorstands auch ___________ 51

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 1, 10. Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 6. 53 In der Regel wird er auch in der Öffentlichkeit und an den Kapitalmärkten wesentlich stärker wahrgenommen als der Jahresabschluss. 54 Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 338. 55 Weber-Braun/Weiss/Ferlings, in: Küting/Weber (Hrsg.), Hdb. der Konzernrechnungslegung, II Rn. 1240. 56 Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 19. Juli 2002 betreffend die Anwendung internationaler Rechnungslegungsstandards, ABl. (EG) L 243 vom 11.9.2002, S. 1. 57 Zu Befreiungsmöglichkeiten zur Aufstellung eines Konzernabschlusses nach § 315a HGB und nach US-GAAP vgl. Art. 57 f. EGHGB. 52

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nach Meinung des Aufsichtsrats den Interessen des Konzerns entspricht (Zweckmäßigkeit)58. Ein „Bilanzeid“ ist nur durch den Vorstand abzugeben59. Bei der Prüfung der Rechtmäßigkeit hat der Aufsichtsrat zu prüfen, ob die Konzernrechnungslegung den gesetzlichen Vorgaben und den Vorgaben der Satzung entspricht. Bei dieser umfangreichen und komplexen Prüfung kann sich der Aufsichtsrat auf die Ergebnisse des Abschlussprüfers stützen. Er darf sie aber nicht übernehmen, ohne sie eigenständig überprüft zu haben60. Bei der Zweckmäßigkeitsprüfung hat der Aufsichtsrat seine Beurteilung am Unternehmensinteresse auszurichten und zu prüfen, ob die vorgesehenen bilanzpolitischen Ermessensentscheidungen dem Interesse der Gesellschaft entsprechen und damit zweckmäßig sind61. Dazu hat der Aufsichtsrat herauszuarbeiten, wie der Vorstand die Bewertungswahlrechte ausgeübt und welche Bewertungs- und Abschreibungsmethoden der Vorstand mit welchem Ziel gewählt hat62. Der Aufsichtsrat hat dann zu entscheiden, ob er die vom Vorstand verfolgte Tendenz teilt. Bei seiner Beurteilung der bilanzpolitischen Ermessensspielräume gelten jedoch nicht zwangsläufig die gleichen Gesichtspunkte wie beim Jahresabschluss63. Im Gegensatz zum Jahresabschluss dient der Konzernabschluss nicht der Gewinnverwendung. Fragen der Ausschüttung haben nur eine untergeordnete Bedeutung. Ein hoher Konzerngewinn bzw. ein niedriger Konzerngewinn werden jedoch zur Rechtfertigung oder Ablehnung der vorgeschlagenen Gewinnverwendung herangezogen werden64. Die Zweckmäßigkeitsprüfung beschränkt sich daher im Wesentlichen darauf, ob das Unternehmen durch den Konzernabschluss in der Öffentlichkeit angemessen darstellt wird. Der Prüfungsauftrag des Aufsichtsrats unterscheidet sich insofern von dem des Abschlussprüfers, der keine Prüfung der Zweckmäßigkeit im engeren Sinn durchführt. Der Konzernlagebericht ist durch den Aufsichtsrat wie beim Lagebericht der Einzelgesellschaft zunächst darauf hin zu prüfen, ob er den Anforderungen des Gesetzes und der Satzung entspricht und ein den tatsächlichen Verhältnissen des Konzerns entsprechendes Bild vermittelt, § 315 HGB. Besonders aufmerksam hat der Aufsichtsrat zu prüfen, ob die Aussagen des Vorstands zur voraus___________ 58

Hüffer, AktG, § 171, Rn. 6; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 62. Vgl. § 297 Abs. 2 Satz 4 HGB (Konzernabschluss) und § 315 Abs. 1 Satz 6 HGB (Konzernlagebericht). 60 Scheffler, in: FS Havermann, S. 651, 671; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 27. 61 A/D/S, § 171 AktG, Rn. 21; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 28; Hüffer, AktG, § 171, Rn. 6 f. 62 Vgl. § 321 Abs. 2 Satz 4 HGB. 63 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 67. 64 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 67. 59

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

sichtlichen Entwicklung des Konzerns und zu den Risiken der künftigen Entwicklung auch seiner Meinung entsprechen65. Der Überblick über die Gesamtlage des Konzerns soll den Aufsichtsrat darüber informieren, ob sich der Konzern behaupten und seinen Verpflichtungen nachkommen kann. Der Aufsichtsrat hat daher darauf zu achten, dass der Konzernlagebericht mit dem Konzernabschluss in Einklang steht und keine von der Lage des Konzerns falschen Vorstellungen erweckt werden (vgl. § 317 Abs. 2 Satz 1 HGB)66. Pflichtbestandteile des Konzernlageberichts sind der Wirtschaftsbericht und der Risikobericht. Im Wirtschaftsbericht sind durch den Vorstand des Mutterunternehmens der Geschäftsverlauf und die Lage des Konzerns im Kontext zu beschreiben. Neben gesamtwirtschaftlichen Entwicklungen und der allgemeinen Situation der Branche hat der Vorstand u. a. auf die Marktstellung und die Wettbewerbsposition einzugehen, Art und Umfang von Investitionen und deren Finanzierung zu schildern, die Liquidität und die bei der Aufnahme von Fremdmitteln verfolgte grundlegende Politik zu erläutern und die Bilanzstruktur, Eigenkapitalausstattung und die Rentabilität darzulegen67. Im Risikobericht hat der Vorstand die gegebenen und vermuteten Risiken der zukünftigen Entwicklung zu erläutern.

2. Beteiligung des Prüfungsausschusses Auf Grund des Umfangs und der Komplexität des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichts sollte die Prüfung durch den Aufsichtsrat im Prüfungsausschuss vorbereitet werden68. Die Prüfung kann nach § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG dem Prüfungsausschuss nicht zur abschließenden Erledigung übertragen werden. Die abschließende Prüfung und Billigung durch den Aufsichtsrat sollte auf der Grundlage der Stellungnahme des Prüfungsausschusses und den Erläuterungen des Konzernabschlussprüfers erfolgen. Damit der Prüfungsausschuss den Konzernabschluss und den Konzernlagebericht bestmöglich prüfen kann, sollte der Vorstand dem Prüfungsausschuss alle Jahresabschlüsse, die Einzelabschlüsse zur Einbeziehung in den Konzernabschluss (sog. HB II), die Lageberichte und die Prüfungsberichte aller Tochtergesellschaften zur Verfügung stellen69, notfalls auch Vorwegexemplare der Jahresabschlüsse und Lageberichte. Über das Einsichts- und Prüfungsrecht ___________ 65

Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 48 f. Gräfer/Scheld, Konzernrechnungslegung, S. 446 f., 449 f. 67 Gräfer/Scheld, Konzernrechnungslegung, S. 451 ff. 68 Lutter, AG 2006, 517, 520; siehe dazu auch die Ausführungen zur Prüfung des Einzelabschlusses, § 8 A. VI. 2. 69 Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 156. 66

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nach § 111 Abs. 2 Satz 1 AktG könnte der Prüfungsausschuss – nach vorangegangener Ermächtigung durch den Aufsichtsrat – auch die Vorlage dieser Dokumente verlangen, die sich auf Grund der Vorlagepflicht des Tochterunternehmens nach § 294 Abs. 3 Satz 1 im Besitz der Muttergesellschaft befinden70. Obgleich der Aufsichtsrat – und damit auch der Prüfungsausschuss – des Mutterunternehmens nicht die Jahresabschlüsse und Lageberichte der Konzernunternehmen zu prüfen hat, können die Jahresabschlüsse, Lageberichte und Prüfungsberichte von Tochtergesellschaften zur ordnungsgemäßen (Vor-)Prüfung des Konzernabschlusses durch den Prüfungsausschuss wichtig sein. Vor allem ist dabei an Jahresabschlüsse von Tochtergesellschaften zu denken, die nicht oder nur eingeschränkt testiert wurden oder an Jahresschlüsse von Tochtergesellschaften, die auf Grund ihrer Bedeutung und der wirtschaftlichen Verhältnisse wesentlichen Einfluss auf den Konzernabschluss haben71. Auch sind durch den Aufsichtsrat die Jahresabschlüsse gesondert zu prüfen, wenn er von Unregelmäßigkeiten in der Bilanzierung bei Tochtergesellschaften erfährt. Diese Prüfung ist dann durch den Prüfungsausschuss vorzubereiten. Kein Einsichtsrecht besteht in den Abhängigkeitsbericht eines beherrschten Unternehmens. Aus Gründen der Vertraulichkeit sieht das Aktiengesetz keine Veröffentlichung oder ein Einsichtsrecht von außenstehenden Aktionären vor72. Dem herrschenden Unternehmen steht damit nicht das Recht zu, die Vorlage des Abhängigkeitsberichts von der Tochtergesellschaft zu verlangen73. Zu seiner Prüfung soll der Prüfungsausschuss die Konzernrichtlinie74 heranziehen. Durch die Heranziehung kann der Prüfungsausschuss abgleichen, ob der Konzernabschluss auf der Grundlage dieser Richtlinien erstellt wurde und ob der Abschlussprüfer die Rechtmäßigkeit der darin durch den Vorstand des Mutterunternehmens vorgesehenen Ansatzpflichten und -wahlrechten bejaht hat. Kurzfristig erfolgte Abweichungen von der Konzernrichtlinie sollte sich ___________ 70 Witte, Der Prüfungsbericht als Informationsträger im Konzern, S. 153, 231; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 289; Hommelhoff, ZGR 1996, 144, 162; wohl anderer Meinung Semler, Leitung und Überwachung, Rn. 420; a. A. Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 158; siehe dazu auch § 15 B. I. 3. 71 Fischbach, Der Bilanzprüfungsausschuss des Aufsichtsrats, S. 158; Rössler, Audit Committee als Überwachungsinstrument, S. 340. 72 Hüffer, AktG, § 312, Rn. 38; Emmerich/Habersack, Konzernrecht, S. 389; kritisch dazu: Uwe H. Schneider, in: FS Lutter, S. 1193, 1197 f.; zur Offenlegung im Fall der Insolvenz: Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 194, Rn. 180 = BTDrucks. 14/7515, S. 85, Rn. 180. 73 OLG Düsseldorf, AG 1988, 275; Emmerich/Habersack, Aktien- und GmbHKonzernrecht, § 312, Rn. 5; Hüffer, AktG, § 312, Rn. 38; zum Auskunftsanspruch des herrschenden Unternehmens: Uwe H. Schneider, in: FS Lutter, S. 1193, 1200 f.; Emmerich/Habersack, Konzernrecht, S. 389 m. w. N.; a. A. Potthoff/Trescher/Theisen, Das Aufsichtsratsmitglied, Rn. 768. 74 Siehe dazu § 15 B. I. 2.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

der Prüfungsausschuss gesondert mit Darstellung der Gründe und der Auswirkungen auf den Konzernabschluss durch den Vorstand erläutern lassen. Nach § 315 Abs. 3 i. V. m. § 298 Abs. 3 HGB kann der Konzernlagebericht mit dem Lagebericht des Mutterunternehmens zusammengefasst werden. Der Prüfungsausschuss sollte auf den Vorstand einwirken, dass beide Lageberichte nicht zusammengefasst werden, um so einem Verlust an Klarheit und Übersichtlichkeit vorzubeugen75. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn dem Jahres- und Konzernabschluss unterschiedliche Rechnungslegungsregeln zu Grunde liegen.

3. Pflicht zur Berichterstattung an die Hauptversammlung (§ 171 Abs. 2 AktG) Nach Abschluss seiner Prüfung hat der Aufsichtsrat über das Ergebnis seiner Prüfung schriftlich an die Hauptversammlung zu berichten, über das Ergebnis der Prüfung des Konzernabschlusses durch den Konzernabschlussprüfer Stellung zu nehmen76 und über das zusammenfassende Ergebnis zu beschließen. Aus dem Beschluss muss hervorgehen, ob der Aufsichtsichtsrat den Konzernabschluss billigt oder nicht billigt. Billigt der Aufsichtsrat den Konzernabschluss, so ist dieser endgültig und maßgebend77. Die Berichterstattung selbst kann nach § 107 Abs. 3 AktG nicht an den Prüfungsausschuss übertragen werden78. Der Prüfungsausschuss sollte jedoch zur Vorbereitung des Berichts herangezogen werden.

IV. Teilnahme und Berichtspflicht des Konzernabschlussprüfers (§ 171 Abs. 1 Satz 2 AktG) An den Verhandlungen des Aufsichtsrats und des Prüfungsausschusses über den Konzernabschluss hat dessen Abschlussprüfer teilzunehmen (§ 171 Abs. 1 Satz 2 AktG)79. Waren mit der Prüfung des Jahresabschlusses und des Konzernabschlusses verschiedene Prüfer beauftragt, hat jeder der beiden Prüfer an den Verhandlungen über die von ihm erstellten Berichte teilzunehmen. Der ___________ 75

Vgl. DRS 15.21. § 171 Abs. 2 Satz 4, 5 und 6 AktG. 77 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 98. Auf den Fall, dass der Konzernabschluss durch die Hauptversammlung gebilligt wird, soll im Weiteren nicht eingegangen werden. 78 Siehe dazu § 8 A. VIII. 4. 79 Siehe dazu oben § 8 A. VII. 76

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Prüfervortrag soll das Eigenstudium der Ausschussmitglieder ergänzen und die Schwerpunkte der durchgeführten Abschlussprüfung und die wesentlichen Feststellungen erläutern. Insbesondere hat der Abschlussprüfer die Ausübung und Wirkung der wesentlichen Konsolidierungsvorgänge, der Bilanzierungsund Bewertungswahlrechte zu erläutern und kritisch zu würdigen80. Dem Prüfungsausschuss sollen so Hinweise gegeben werden, auf welchen Gebieten und in welche Richtung er seine eigene Überwachungstätigkeit entfalten soll81. Der Aufsichtsrat handelt pflichtwidrig, wenn er den Konzernabschlussprüfer ausschließt82.

C. Aufgaben mit Bezug zum Risikoüberwachungssystem und zur Compliance I. Überwachung des Risikoüberwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG Nach der Gesetzesbegründung83 ist die Überwachungs- und Organisationspflicht des Vorstands bei Mutterunternehmen i. S. d. § 290 HGB im Rahmen der bestehenden gesellschaftsrechten Möglichkeiten konzernweit zu verstehen, sofern von Tochterunternehmen Entwicklungen ausgehen können, die den Fortbestand des Mutterunternehmens gefährden können. Vom Vorstand des Mutterunternehmens sind daher Maßnahmen zu treffen, die im Konzern eine mit einem Einzelunternehmen vergleichbare Risikoerkennung, Risikoanalyse und Risikokommunikation – soweit gesellschaftsrechtlich möglich – sicherstellen84. Die konzernweite Einrichtung eines Risikomanagementsystems wird auch durch Verwendung des Wortes „Unternehmen“ statt „Gesellschaft“ in Tz. 4.1.4 DCGK verdeutlicht85. ___________ 80

Scheffler, DB 1994, 793, 799. Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2626. 82 Str. wie hier Hüffer, AktG, § 171, Rn. 6 f.; Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2626 f.; wohl auch A/D/S, § 171 AktG nF, Rn. 19 (nur in Ausnahmefällen sachgerecht). 83 Begr. RegE, BT-Drucks. 13/9712, S. 15; siehe auch Hommelhoff/Mattheus, in: Dörner/Horvath/Kagermann (Hrsg.), Praxis des Risikomanagements, S. 5, 32. 84 Uwe H. Schneider, in: FS Hadding, S. 621, 627; Fleischer, DB 2005, 759, 764; Preußner/Becker, NZG 2002, 846, 847; Theisen, BB 2003, 1426, 1427; Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 197 ff., 213 ff.; Arbeitskreis „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“ der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2000, Beilage 11, Tz. 15; wohl auch Theisen, BB 2003, 1426, 1429; a. A. Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 27. 85 Vgl. Müller/Stelzer, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, S. 114; Ringleb, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 4.1.4, Rn. 642. 81

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Unterstrichen wird diese konzerndimensionale Sicht durch § 90 Abs. 1 Satz 2 AktG. Danach hat der Vorstand des Mutterunternehmens (§ 290 Abs. 1, 2 HGB) in seinem Bericht an den Aufsichtsrat auch auf Tochterunternehmen und auf Gemeinschaftsunternehmen einzugehen. Mit dieser Berichtspflicht ist die konzernweite Information und damit auch die konzerndimensionale Überwachung im Kern angelegt. Mittelbar bedeutet dies, dass der Aufsichtsrat und damit auch der Prüfungsausschuss der Konzernmutter sich auch über das Risikomanagement der Tochtergesellschaften im Rahmen der Vorstandskontrolle des Mutterunternehmens zu informieren und damit zu beschäftigen hat86. Die vom Vorstand ergriffenen Maßnahmen sind daher vom Prüfungsausschuss der Muttergesellschaft auf ihre Funktionsfähigkeit, ihre Geeignetheit und auf ihre Zweckmäßigkeit hin zu beurteilen. Insbesondere hat der Prüfungsausschuss darauf zu achten, ob der Vorstand der Konzernmutter alle Informations- und Gestaltungsrechte (Gesellschafterstellung, Organmitgliedschaften, übrige vertragliche Rechte) ausschöpft, um sicherzustellen, dass das Überwachungssystem konzernweit angewandt wird87. Der Umfang und die Intensität der Pflicht zur Einbeziehung aller Konzerngesellschaften richtet sich danach, in welcher Weise das herrschende Unternehmen seine Konzernleitungsmacht im jeweiligen Fall ausübt88. Zur Förderung einer einheitlichen und gleichartigen Anwendung sollte, auch wenn dazu keine gesetzliche Verpflichtung besteht, der Prüfungsausschuss den Vorstand auffordern, das implementierte Risikomanagementsystem in einem konzernweiten Risikomanagementhandbuch89 zu dokumentieren. Ein besonders wertvolles Hilfsmittel für den Prüfungsausschuss und den Aufsichtsrat stellt die Beurteilung des Überwachungssystems durch den Konzernabschlussprüfer dar. Gemäß § 321 Abs. 4 HGB sind die Maßnahmen nach § 91 Abs. 2 AktG durch den Konzernabschlussprüfer konzernweit zu beurteilen. Die Prüfung des konzernweiten Überwachungssystems durch den Konzernabschlussprüfer hat auch dann durch den Konzernabschlussprüfer zu erfolgen, wenn bereits bei einzelnen Konzernunternehmen eine eigene Beurteilung des Überwachungssystems durch den Einzelabschlussprüfer erfolgt ist90. ___________ 86

Theisen, BB 2003, 1426, 1429. IDW, PS 340, Tz. 35, WPg 1999, 658. 88 Hommelhoff/Mattheus, BFuP 2000, 217, 225 ff. (bei Beherrschungsvertrag folgt Pflicht aus § 309 AktG); Preußner/Becker, NZG 2002, 846, 847; Hüffer, AktG, § 91, Rn. 6 (Gesetz lässt unklar, wie Organisationspflichten erfüllt werden sollen); a. A. Hefermehl/Spindler, in: MünchKomm. AktG, § 91, Rn. 27: keine umfassende Konzernleitungspflicht der Obergesellschaft. 89 Zum Risikomanagementhandbuch siehe Wolf, DStR 2002, 466 ff. 90 Hopt/Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 317, Rn. 10; Morck, in: Koller/Roth/Morck, HGB, § 317, Rn 5; vgl. zur Verwertung der Feststellungen eines Ab87

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Im Hinblick auf die notwendigen Prüfungsmaßnahmen und die Befassung mit der Prüferbeurteilung durch den Prüfungsausschuss kann auf die allgemeinen Ausführungen verwiesen werden91.

II. Interne Revision Die Überwachung der Internen Revision im Konzern durch den Prüfungsausschuss des Mutterunternehmens ist abhängig von deren Organisation. Bei der zentralen Organisation der Internen Revision verfügen die Tochtergesellschaften über keine eigenen Revisionen. Die Konzernrevision, die der Geschäftsleitung der Konzernobergesellschaft unterstellt ist, prüft grundsätzlich alle Tochtergesellschaften, an denen die Obergesellschaft direkt oder indirekt beteiligt ist92. Im Rahmen des durch den Vorstand der Konzernobergesellschaft vorgegebenen Umfangs und der Mitwirkung durch die Tochtergesellschaften bewertet die Konzernrevision der Konzernobergesellschaft konzernweit in einem systematischen und zielgerichteten Ansatz die Wirksamkeit des Risikomanagementsystems, des Steuerungs- und Überwachungssystems einschließlich der Kontrollen und hilft diese zu verbessern93. Ist die Interne Revision dezentral, aber unter der fachlichen Leitung der Konzernrevision organisiert, befindet sich die Konzernrevision bei der Muttergesellschaft. Größere Konzerngesellschaften oder regionale Gliederungen im In- und Ausland verfügen jeweils über eigene Interne Revisionen oder Revisionsnebenstellen. Die Konzernrevision unterstützt die Funktionsfähigkeit und die Wirksamkeit der internen Kontrollverfahren in den Konzernunternehmen ergänzend zu den Internen Revisionen der Tochterunternehmen. Die verschiedenen Revisionen sind so zu organisieren, dass diese weltweit in Bezug auf Mitarbeiterauswahl, Planung, Durchführung, Berichterstattung und Erfolgskontrolle eine Einheit bilden94. Die Konzernrevision ist dabei für die Überwachung des Unternehmensverbandes zuständig95. Schließlich kann die Interne Revision rein dezentral organisiert sein. In diesem Fall besteht keine eigene Konzernrevision, sondern die wesentlichen Tochtergesellschaften verfügen jeweils über eine eigene Revision. Die Interne Revi___________ schlussprüfers einer Tochtergesellschaft durch den Konzernabschlussprüfer: IDW, Fachgutachten 1/1988, Abschn. D. II. 7, WPg 1989, 9 ff. 91 Vgl. oben § 8 B. 92 Hofmann, Prüfungs-Hdb., S. 148. 93 IDW, PS 321, Tz. 1, WPg 2002, 686. 94 Hofmann, Prüfungs-Hdb., S. 146. 95 Hofmann, Prüfungs-Hdb., S. 146.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

sion der Konzernmutter nimmt nur die Aufgaben einer unternehmensbezogenen Revision wahr und unterstützt nicht die Funktionsfähigkeit und Wirksamkeit der Internen Revisionen der Tochterunternehmen. Es ist daher der Frage nachzugehen, wie die unterschiedliche Ausgestaltung der Internen Revision und die verschiedenen Formen der Konzernierung sich auf die Überwachung durch den Prüfungsausschuss auswirken.

1. Konzernrevision Im Falle einer Konzernrevision bei der Konzernobergesellschaft ist weitgehend auf die Ausführungen zur Internen Revision im Einzelunternehmen zu verweisen. Wie im Einzelunternehmen, aber noch stärker im Konzern, ist durch den Prüfungsausschuss darauf zu achten, dass die Konzernrevision auf Grund ihrer vielfältigen Aufgaben und ihrer ergänzenden und unterstützenden Funktion über eine angemessene finanzielle und personelle Ausstattung verfügt und dass die Konzernrevision selbständig und unabhängig ihren Aufgaben nachgehen kann. Insbesondere ist zu gewährleisten, dass sie bei ihrer Berichterstattung und ihrer Beurteilung keinen Weisungen unterworfen ist. Die Überwachung ihrer Rahmenbedingungen durch den Prüfungsausschuss beinhaltet, dass die Konzernrevision im Rahmen des gesellschaftsrechtlich Zulässigen konzernweit Zugang zu allen Informationen hat und auf Prüfungsergebnisse der Internen Revisionen oder des Controllings Zugriff hat und diese für ihre eigene Tätigkeit verwenden kann. Entsprechend der für das Einzelunternehmen vorgeschlagenen Arbeitsweise sollte der Prüfungsausschuss mit dem Vorstand des Mutterunternehmens vereinbaren, dass ihm die Ergebnisse dieser Prüfungen unmittelbar durch die Konzernrevision als Entscheidungsgrundlagen der Konzernführung und als Ergebnisdokumentation vorangegangener Entscheidungen zugänglich gemacht werden96. Stimmt der Vorstand der Übermittlung an den Prüfungsausschuss nicht zu, so kann der Prüfungsausschuss – nach vorherigem Einverständnis des Aufsichtsrats – gedeckt von seinem Einsichts- und Prüfungsrecht (§ 111 Abs. 2 Satz 1 AktG) Einsicht in die Unterlagen der Konzernrevision nehmen. Die Unterlagen der Konzernrevision befinden sich im Besitz der Konzernobergesellschaft und stehen daher dem Prüfungsausschuss zur Einsicht offen. Neben der Auswertung der Informationen, die er durch die Konzernrevision erhält, sollte der Prüfungsausschuss auch gestaltenden Einfluss auf die Konzernrevision nehmen. Dazu sollte der Prüfungsausschuss den Vorstand auffor___________ 96 So auch Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 210 ff.; dahingehend: Theisen, Information und Berichterstattung, S. 179.

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dern, ihm zu gestatten, einen konzernweiten mehrjährigen Prüfungsplan mit der Konzernrevision zu vereinbaren. Ohne ein entsprechendes Einverständnis des Vorstands ist eine Beteiligung des Prüfungsausschusses an der Prüfungsplanung nicht möglich. Der Prüfungsausschuss hätte dann die Gelegenheit, den Prüfungsplan der Konzernrevision mit den Prüfungsplänen des Konzernabschlussprüfers (und ggf. mit denen des Einzelabschlussprüfers des Mutterunternehmens) abzustimmen. Parallel zur Prüfung durch die Konzernrevision und den Konzernabschlussprüfer wäre der Prüfungsausschuss dann in Lage, sich in einem mehrjährigen und jährlich fortzuschreibenden Prüfungsplan mit allen Tochtergesellschaften und Beteiligungen vertieft und fundiert zu befassen. Entsprechendes gilt für die Beauftragung gesonderter Einzelprüfungen durch die Konzernrevision. Auch hierzu bedarf der Prüfungsausschuss der Erlaubnis des Vorstands. Ohne Einverständnis des Vorstands kommt dem Prüfungsausschuss nicht das Recht zu, der Konzernrevision Prüfungsaufträge für Tochtergesellschaften zu erteilen. Entsprechendes gilt für den mehrjährigen Prüfungsplan. Bei genauerer Betrachtung ist der Prüfungsplan ein Unterfall des Prüfauftrags, der sich nur unter dem Gesichtspunkt der größeren Abstraktheit und fehlender Anlassbezogenheit von der Einzelprüfung abhebt. Das Einsichts- und Prüfungsrecht und das Recht, Sachverständige beauftragen zu können (§ 111 Abs. 2 Satz 1 und 2 AktG) gilt nur in Bezug auf die eigene Gesellschaft und nicht für Tochtergesellschaften. Im Verhältnis zu den Tochtergesellschaften kommen der Konzernrevision keine eigenen Rechte zu. Prüfungen bei nicht eingegliederten oder durch einen Beherrschungsvertrag verbundenen Tochtergesellschaften sind nur nach Zustimmung des Vorstands des abhängigen Unternehmens möglich97. Ihre Rechte bezieht die Konzernrevision aus den Vereinbarungen, die der Vorstand der Tochtergesellschaft mit dem Vorstand der Muttergesellschaft geschlossen hat oder durch die Einwirkung des Vorstands auf die Tochtergesellschaft. Die getroffenen Vereinbarungen mit den Vorständen der Tochtergesellschaften stellen Richtlinien über die Befugnisse und die Aufgaben der Konzernrevision dar und somit abstrakte Weisungen des herrschenden Unternehmens, deren Nachteile im faktischen Konzern ggf. durch das herrschende Unternehmen auszugleichen sind. Im Vertragskonzern ist der Vorstand der Tochtergesellschaft durch das rechtlich gesicherte Weisungsrecht des herrschenden Unternehmens verpflichtet, mit der Konzernrevision zusammenzuarbeiten. Die Tätigkeit der Konzernrevision dient der Unternehmenskontrolle und ist somit Teil der Leitung der Gesellschaft98. Als unternehmensleitende Tätigkeit kann sie somit Gegenstand der Weisungsrechts sein, § 308 Abs. 1 AktG. ___________ 97

Götz, ZGR 1998, 524, 538. Hüffer, AktG, § 76, Rn. 8; Krieger, in: MünchHdb-GesR AG, § 19, Rn. 14; Emmerich/Habersack, Aktien- und GmbH-Konzernrecht, § 291, Rn. 13. 98

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Sowohl der abstrakte Auftrag (Richtlinie) als auch die konkrete Weisung, auf deren Grundlagen die Konzernrevision im Einzelfall tätig wird, stellen konzernleitende Geschäftsführungsmaßnahmen des Vorstands dar, die dem Aufsichtsrat bzw. dem Prüfungsausschuss nicht übertragen werden können (§ 111 Abs. 4 Satz 1 AktG). Die Erlaubnis des Vorstands an den Prüfungsausschuss ist daher so auszugestalten, dass die Geschäftsführung beim Vorstand verbleibt und dem Prüfungsausschuss nur eine Vollmacht erteilt wird99. Willigt der Vorstand jederzeit widerruflich darin ein, Anregungen des Prüfungsausschusses „unbesehen“ als seine eigene Anweisung an die Konzernrevision weiterzugeben, so verbleibt die originäre Geschäftsführung beim Vorstand. Eine dauernde teilweise Führung der Geschäfte – die dem Aufsichtsrat nicht übertragen werden darf100 – im engeren Sinn des § 111 Abs. 4 Satz 1 AktG liegt nicht vor, da die Prüfungshandlungen der Internen Revision keine Geschäftsführung im eigentlichen Sinne darstellen, nicht zum Tagesgeschäft gehören und der Gegenstand der Maßnahmen gerade in der Überwachung der Geschäftsführung liegt. Zudem ist zu berücksichtigen, dass die Ausführung der „Geschäftsführung“ in der Hand der Konzernrevision liegt, die ihrerseits dem Vorstand als geschäftsführendem Organ unterstellt ist. Zur Wahrung der materiellen Kompetenzabgrenzung gegenüber dem Vorstand, also der Vorgabe nach § 111 Abs. 4 Satz 1 AktG, nach der der Aufsichtsrat eigene Geschäftsführungsführungskompetenzen nicht begründen kann, ist die Bevollmächtigung inhaltlich bestimmt und eng zu gestalten. Im Rahmen dieser Erlaubnis und den Vereinbarungen zwischen den Konzerngesellschaften ist es dem Prüfungsausschuss dann im Ergebnis möglich, konzernweite Prüfungsaufträge zu erteilen. Weitere Einschränkungen ergeben sich zusätzlich bei Vorliegen einer nur faktischen Konzernierung. Zum Schutz der Gesellschaftsgläubiger und der Minderheitsaktionäre der abhängigen Gesellschaft sind nachteilige Einflussnahmen des herrschenden Unternehmens nur unter bestimmten Voraussetzungen zugelassen (§ 311 Abs. 1 AktG). Die Aufträge des Prüfungsausschusses (über den Vorstand) an die Konzernrevision zur Prüfung von Tochtergesellschaften stellen Weisungen des herrschenden Unternehmens an das abhängige Unternehmen dar, deren Nachteile gegebenenfalls auszugleichen sind. Der gesetzliche Ausschluss des Aufsichtsrats von der Geschäftsführung macht es damit erforderlich, die Bevollmächtigung des Vorstands im Fall der faktischen Konzernierung sehr eng auszugestalten. Finanzielle Nachteile dürfen der Konzernobergesellschaft aus dem Wirken des Aufsichtsrats nicht entstehen. Mit dem Ausschluss von der Geschäftsführung ist es nicht vereinbar, dass Maßnahmen des Prüfungsausschusses – auch im Namen des Vorstands – über den ___________ 99 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 560; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 370. 100 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 560.

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Nachteilsausgleich für die Gesellschaft zu erheblichen finanziellen Belastungen führen würden. Eine solche teilweise Übertragung des Geschäftsführungsrechts an den Aufsichtsrat steht dem Vorstand nicht zu. Lässt der Prüfungsausschuss sich solche Geschäftsführungsrechte übertragen, machen sich die Aufsichtsratsmitglieder und der Vorstand schadensersatzpflichtig101. Die Erlaubnis ist daher durch den Vorstand so bestimmt und eng auszugestalten, dass Maßnahmen, die mit finanziellen Risiken verbunden sind, von der Erlaubnis nicht gedeckt wären.

2. Einzelne Interne Revisionen Von dem zuvor Ausgeführten ist die Vorgehensweise zu unterscheiden, wenn die Interne Revision der Konzernobergesellschaft im Wesentlichen nicht als konzernweite Revision tätig ist, sondern die wesentlichen Tochtergesellschaften über eigene Interne Revisionen verfügen. Dem Prüfungsausschuss steht in diesem Fall kein unmittelbares Einsichts- und Prüfungsrecht (§ 111 Abs. 2 Satz 2 AktG) in die Unterlagen der Internen Revisionen der Tochtergesellschaften zu. Nur dann, wenn sich diese Unterlagen im Besitz der Muttergesellschaft befinden, kann der Prüfungsausschuss Einsicht nehmen102. Sind diese Tochtergesellschaften eingegliedert (§ 319 AktG) oder durch einen Beherrschungsvertrag dem Mutterunternehmen unterstellt, sollte der Prüfungsausschuss daher an den Vorstand der Konzernobergesellschaft die Bitte herantragen, unter Ausnutzung aller gesellschaftsrechtlichen Mittel, die Berichtslinien (Reporting) der Internen Revisionen der Tochtergesellschaften so auszugestalten, dass er unmittelbar von diesen über wesentliche Vorkommnisse und wesentliche Prüfungsergebnisse informiert wird. Der Vorstand sollte es in Absprache mit den Vorständen der Tochtergesellschaften dem Prüfungsausschuss ermöglichen, unmittelbaren Kontakt zu diesen Internen Revisionen aufzunehmen und diese mit Prüfaufträgen beauftragen zu dürfen. Voraussetzung dafür ist ein generelles (und rücknehmbares) Einverständnis der Vorstände der jeweiligen Tochtergesellschaften und des Vorstands der Konzernobergesellschaft. Im Fall der faktischen Konzernierung bestehen die vorgenannten Möglichkeiten auf Grund der Nachteilsausgleichspflicht nur eingeschränkt. Die Veranlassung der Zuleitung der Berichte der Internen Revision an den Prüfungsausschuss oder die Beauftragung der Internen Revisionen mit Prüfaufträgen sind Einflussnahmen des herrschenden Unternehmens – auch wenn sie durch ein ___________ 101 102

Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 560. Siehe dazu § 15 B. I. 3.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Gremium des Aufsichtsrats erfolgen103. Die Nachteile aus diesen Einflussnahmen wären durch das herrschende Unternehmen auszugleichen. In Bezug auf die Information durch die Internen Revisionen der Tochtergesellschaften sollte der Prüfungsausschuss an den Vorstand der Konzernobergesellschaft die Bitte herantragen, dass dieser unter Ausnutzung aller gesellschaftsrechtlichen Mitteln über wesentliche Vorkommnisse und wesentliche Prüfungsergebnisse informiert wird und diese Informationen an den Prüfungsausschuss weiterleitet. Die Beauftragung der Internen Revisionen von Tochtergesellschaften mit Prüfungsaufträgen wäre im Grundsatz wie bei Bestehen einer Konzernrevision nur nach vorheriger Gestattung durch den Vorstand möglich. Im Ergebnis sind solche Prüfungsaufträge jedoch abzulehnen. Die Internen Revisionen der Tochtergesellschaften fallen nicht in den Bereich der Geschäftsführung des Vorstands der Konzernobergesellschaft. Im Gegensatz zur Konzernrevision, die dem Vorstand untersteht, wäre eine solche Prüfung der Aufträge des Prüfungsausschusses auf ihre Nachteilhaftigkeit für die Tochtergesellschaft nicht mehr möglich.

III. Compliance Die Unternehmensüberwachung und die Organisationspflichten nach § 91 Abs. 2 AktG haben den gesamten Konzern zu umfassen. In diesem Rahmen ist konzernweit ein rechtskonformes Verhalten zu gewährleisten. Die Compliance Organisation der Muttergesellschaft muss demgemäß ebenfalls die nachgeordneten Unternehmen einbeziehen104. Die konzernweite Einbeziehung wird indirekt auch durch den DCGK nahe gelegt (Tz. 4.1.3). Nach dem Kodex hat der Vorstand auf die Beachtung der gesetzlichen Bestimmungen und der unternehmensinternen Richtlinien auch durch die Konzernunternehmen hinzuwirken. Grad und Umfang dieser Einbeziehung hängt von der Art der Konzernierung und den daraus resultierenden gesellschaftsrechtlichen Einflussmöglichkeiten ab, die darüber entscheiden, inwieweit die Obergesellschaft ihren Willen und die Organisation der Compliance konzernweit durchsetzen kann. Wie auch bei der Internen Revision können bei Vorliegen eines Vertragskonzerns die Vorstellungen der Muttergesellschaft auf Grund des Weisungsrechts umfassender durchgesetzt werden als bei einer faktischen Konzernierung. Unabhängig von diesen Unterschieden bestehen bei beiden Formen der Konzernierung im Rahmen der rechtliche Möglichkeiten Steuerungs- und Überwachungspflichten des Vorstands der Muttergesellschaft bezüglich der Compliance Organisation der ___________ 103

Statt vieler Hüffer, AktG, § 311, Rn. 17. Sven H. Schneider/Uwe H. Schneider, AG 2005, 57, 59; Uwe H. Schneider/Sven H. Schneider, ZIP 2007, 2061, 2063 ff.; Fleischer, DB 2005, 759, 762 f.; Bürkle, in: Hauschka (Hrsg.), Corporate Compliance, § 8, Rn. 34; zur Frage der Rechtspflicht zur Einrichtung einer Compliance-Organisation siehe § 8 B. V. 104

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nachgeordneten Unternehmen105. Die Überwachungsaufgabe des Prüfungsausschusses erstreckt sich daher darauf, zu überwachen, ob und wie diese rechtlichen Möglichkeiten durch den Vorstand der Muttergesellschaft genutzt werden.

D. Aufgaben mit Bezug zur Unabhängigkeit des Abschlussprüfers I. Unabhängigkeitserklärung (7.2.1 DCGK) Vor Unterbreitung des Wahlvorschlags hat der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss bei seinem Wahlvorschlag die Abhängigkeitstatbestände des § 319 Abs. 2 und 3 und § 319a HGB zu beachten106. Zusätzlich soll der Prüfungsausschuss nach der Empfehlung in Tz. 7.2.1 DCGK eine schriftliche Unabhängigkeitserklärung des vorgesehenen Abschlussprüfers zu seinen Händen einholen. Die darin geforderte Nennung der beruflichen, finanziellen, persönlichen und sonstigen Beziehungen sind jeweils konzernweit zu verstehen. Die gezahlten und vereinbarten Honorare sind konzernweit aufzuschlüsseln107. Ist der Konzernabschlussprüfer nicht auch gleichzeitig der Jahresabschlussprüfer der Konzernmutter108, so sind vom Prüfungsausschuss entsprechend der im Hinblick auf die Jahres- und Konzernabschlussprüfung neutralen Kodexempfehlung von beiden vorgesehenen Prüfern Unabhängigkeitserklärungen einzuholen109. Werden die Tochtergesellschaften weder durch den Konzernabschlussprüfer noch durch den Jahresabschlussprüfer der Muttergesellschaft geprüft, ist weiter zu klären, ob der Prüfungsausschuss auch zur Einholung von Unabhängigkeitserklärungen der Abschlussprüfer der Tochtergesellschaften verpflichtet ist. Nach dem Wortlaut der Empfehlung bezieht sich die Verpflichtung nur auf den (bzw. die) Abschlussprüfer, der der Hauptversammlung vorgeschlagen werden soll. Je nach Konzernstruktur, etwa bei einer Holdingstruktur (Managementholding), ist der Umfang der Abschlussprüfung bei einzelnen Tochtergesellschaften oder Zwischenholdings wesentlich größer als derjenige der Konzernobergesellschaft. Die Qualität der Abschlussprüfung bei den Tochtergesellschaften ist in diesen Fällen für die Aussagekraft des Konzernabschlusses entscheidend. Die Pflicht zur Abgabe einer Unabhängigkeitserklärung auf die Ab___________ 105

Zur Compliance im Konzern Uwe H. Schneider, ZGR 1996, 225, 240 ff. Siehe dazu § 15 E. I. 107 IDW, PS 345, Tz. 53, WPg Supplement 1/2007, 1; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 272, 284. 108 § 318 Abs. 2 Satz 1 HGB. 109 Gelhausen/Hönsch, AG 2002, 529, 530; Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, I 5.1, S. 282. 106

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

schlussprüfer der Konzernmutter zu begrenzen erscheint daher unter systematischen Gründen nicht sachgerecht110. Unter dem Gesichtspunkt der Sicherstellung eines einheitlichen Prüfungsverfahrens und einer einheitlichen Methodik, war von der Regierungskommission Corporate Governance vorgeschlagen worden, im Code of Best Practice zu empfehlen, dass im Regelfall die Tochterunternehmen durch den selben Abschlussprüfer geprüft werden111. Die Unabhängigkeitserklärung hätte sich dann als Reflex auf nahezu alle Konzerngesellschaften erstreckt. Die Empfehlung fand jedoch keinen Eingang in den DCGK. Nicht ausreichend ist, dass der Konzernabschlussprüfer gemäß IDW PS 320 von einem Prüfer, dessen Arbeit er verwenden will, eine Bestätigung einholt, wonach dieser die deutschen gesetzlichen Unabhängigkeitskriterien erfüllt112. Zum einen sind diese nicht deckungsgleich mit den Kodexempfehlungen zur Unabhängigkeit des Abschlussprüfers. Zum anderen ist der Konzernabschlussprüfer nicht der verantwortliche Ansprechpartner für die Unabhängigkeit der Abschlussprüfer der Tochtergesellschaften113. Nach dieser Regelung wäre es für eine effektive Kontrolle ausreichend – was abzulehnen ist – wenn die Erklärung über die Unabhängigkeit der Jahresabschlussprüfer der Konzerntochtergesellschaften nur an den Konzernabschlussprüfer zu richten wäre. Zur gründlichen und wirkungsvollen Kontrolle der Unabhängigkeit der Abschlussprüfung ist es erforderlich, dass alle bei der Konzernabschlussprüfung beteiligten Abschlussprüfer, d. h. alle Abschlussprüfer von Jahresabschlüssen von Konzerntochtergesellschaften, gegenüber dem Prüfungsausschuss der Konzernmutter eine Unabhängigkeitserklärung abgeben. Eine dahingehende Pflicht ist gegenüber dem jeweiligen Abschlussprüfer nur durch eine entsprechende Vereinbarung vor Auftragserteilung durchsetzbar. Eine schlichte Weitergabe der Unabhängigkeitserklärung an den Prüfungsausschuss der Konzernmutter ist auf Grund der darin enthaltenen vertraulichen Informationen nicht statthaft. Da aber der Prüfungsausschuss nicht an der Auftragserteilung bei Tochtergesellschaften beteiligt ist und er auch keinen unmittelbaren Zugang zu den Unternehmensleitungen der Tochtergesellschaften hat, ist nur eine Veranlassung über den Konzernvorstand möglich. Der Prüfungsausschuss sollte daher den Konzernvorstand auffordern, über seine Konzernleitungsmacht114 sicherzustellen, ___________ 110

So auch Stürz/Harms in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, I 5.1, S. 282 f. Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 294, Rn. 282 = BTDrucks. 14/7515, S. 123, Rn. 282. 112 IDW, PS 320 Tz. 14, WPg 2004, 593. 113 Vgl. Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, I 5.1, S. 283. 114 Insbesondere ist dabei an die Mitgliedschaft von Vorstandsmitgliedern in Aufsichtsräten von Tochtergesellschaften zu denken. 111

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dass vor Auftragserteilung an die jeweiligen Abschlussprüfer der Tochtergesellschaften, diese gegenüber dem Prüfungsausschuss eine Unabhängigkeitserklärung nach dem DCGK abzugeben haben115. Aus Vereinfachungsgründen sollte die Abgabe einer Unabhängigkeitserklärung vom Erreichen einer Wesentlichkeitsschwelle abhängig gemacht werden, die konzernspezifisch abhängig vom Gesamthonorarvolumen für Prüfungs- und Nichtprüfungsleistungen festzulegen ist.

II. Behandlung auftretender Ausschluss- und Befangenheitsgründe Der DCGK empfiehlt in Tz. 7.2.1 Abs. 2, dass der Aufsichtsrat mit dem Abschlussprüfer eine Vereinbarung treffen soll, wonach der Vorsitzende des Aufsichtsrats bzw. der Vorsitzende des Prüfungsausschusses über die während der Prüfung auftretenden möglichen Ausschluss- oder Befangenheitsgründe116 unverzüglich unterrichtet wird, soweit diese nicht unverzüglich beseitigt werden. Entsprechend der vorgeschlagenen Handhabung bei Unabhängigkeitserklärungen der Abschlussprüfer von Tochtergesellschaften117, sollte der Prüfungsausschuss den Konzernvorstand auffordern, über seine Konzernleitungsmacht sicherzustellen, dass eine solche Vereinbarung entsprechend der Kodexempfehlung mit jedem Abschlussprüfer geschlossen wird. Zusätzlich sollte dabei vereinbart werden, dass trotz der fehlenden Notierung der Tochtergesellschaft an einem geregelten Markt, neben den Ausschluss- und Befangenheitsgründen nach § 319 HGB auch mögliche Ausschluss- und Befangenheitsgründe nach § 319a HGB an den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses der Konzernmutter zu melden sind.

E. Erteilung des Prüfungsauftrags Der Abschlussprüfer und auch der Konzernabschlussprüfer sind von der Hauptversammlung des Mutterunternehmens zu bestellen, § 318 Abs. 1 Satz 1 HGB, § 119 Abs. 1 Nr. 4 AktG. Wird durch die Hauptversammlung, wie im Regelfall, kein gesonderter Konzernabschlussprüfer gewählt, gilt der Jahresabschlussprüfer des Mutterunternehmens auch als zum Konzernabschlussprüfer bestellt, § 318 Abs. 2 Satz 1 HGB. Der Aufsichtsrat ist gegenüber der Hauptversammlung verpflichtet, einen geeigneten Wahlvorschlag zur Beschlussfas___________ 115

Vgl. Stürz/Harms, in: Pfitzer/Oser/Orth (Hrsg.), DCGK, I 5.1, S. 283. Zu gesetzlichen Ausschluss- oder Befangenheitsgründen siehe §§ 319 f. HGB. 117 Siehe § 15 D. I. 116

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

sung zu machen (§ 124 Abs. 3 Satz 1 AktG). Der Vorstand ist nicht befugt, an diesem Vorschlag mitzuwirken.

I. Vorbereitung des Wahlvorschlags (§ 124 Abs. 3 Satz 1 AktG) Der Vorschlag ist durch den Aufsichtsrat mit der erforderlichen Sorgfalt ohne Einwirkung durch den Vorstand eigenständig zu erarbeiten118. Die Hauptversammlung muss davon ausgehen können, dass der vorgeschlagene Abschlussprüfer geeignet ist, der Übernahme des Mandats keine Hindernisse entgegenstehen und die zu entrichtende Vergütung angemessen sein wird119. Da nach der Bestellung durch die Hauptversammlung dem Aufsichtsrat nur noch geringe Einwirkungsmöglichkeiten auf den Abschlussprüfer verbleiben, hat sich der Aufsichtsrat bereits bei der Vorbereitung des Wahlvorschlags auch von der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers in Bezug auf die zu prüfende Gesellschaft und ihrer Tochtergesellschaften zu überzeugen. Unabhängig davon, ob der Prüfungsausschuss lediglich die für den Wahlvorschlag notwendige Beschlussfassung des Gesamtaufsichtsrats vorbereitet oder nach der hier vertretenen Meinung – nach entsprechender Delegation – den Wahlvorschlag beschließt120, hat er sich von der Qualität, der Unabhängigkeit, der Leistungsfähigkeit und der Rechtschaffenheit des zu beauftragenden Abschlussprüfers zu überzeugen. Neben den Anforderungen, die bei der Auswahl des Jahresabschlussprüfers zu berücksichtigen sind, hat der Prüfungsausschuss im Hinblick auf den Konzernabschlussprüfer zwei Gesichtspunkte zusätzlich zu berücksichtigen. Nicht nur die höheren Anforderungen an die Leistungsfähigkeit hat der Prüfungsausschuss zu bedenken, sondern auch, ob der Konzernabschlussprüfer die (wesentlichen) Tochtergesellschaften prüfen sollte. Durch den Konzernabschlussprüfer sind die im Konzernabschluss zusammengefassten Jahresabschlüsse dahingehend zu prüfen, ob die Jahresabschlüsse materiell richtig und eine geeignete Konsolidierungsgrundlage sind (§ 317 Abs. 3 Satz 1 HGB). Erfüllen die einbezogenen Jahresabschlüsse die Voraussetzungen nach § 316 ff. HGB bzw. die Anforderungen der 8. EU-Richtlinie (Richtlinie 84/253/EWG), entfällt die gesetzliche Pflicht zur Prüfung dieser Jahresabschlüsse nach § 317 Abs. 3 Satz 1 HGB. Durch den Konzernabschlussprüfer ist allerdings zu prüfen, inwieweit die Arbeitsergebnisse der Jah___________ 118

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 318. Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 318. 120 Vgl. dazu die Ausführungen zur Vorbereitung des Wahlvorschlags für den Jahresabschlussprüfer, die entsprechend auch für den Konzernabschlussprüfer gelten, § 8 D. I. 119

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resabschlussprüfer der Tochterunternehmen hiernach übernommen werden können. Der Konzernabschlussprüfer hat dazu zumindest die von den jeweiligen Jahresabschlussprüfern erstellten Berichte kritisch durchzusehen121. Darüber hinaus hat der Konzernabschlussprüfer zu prüfen, ob die Anpassung der Jahresabschlüsse der einzubeziehenden Unternehmen an die konzerneinheitliche Bilanzierung und Bewertung (§ 308 HGB) im Konzernabschluss ordnungsgemäß durchgeführt wurde. Bei ausländischen Abschlüssen sind die sich hieraus ergebenden Besonderheiten zu prüfen. Dies zeigt, dass die Anforderungen an den Konzernabschlussprüfer im Hinblick auf seine Leistungsfähigkeit und seine fachliche Qualifikation über die des Jahresabschlussprüfers hinausgehen. Der Prüfungsausschuss hat diesen qualitativ und quantitativ hohen Voraussetzungen mit seinem Wahlvorschlag Rechnung zu tragen. Von der Regierungskommission Corporate Governance wurde vorgeschlagen, im Code of Best Practice den Aufsichtsräten konzernabschlusspflichtiger Mutterunternehmen zu empfehlen, sicherzustellen, dass im Regelfall in den Gesellschafterversammlungen der in den Konzerabschluss einzubeziehenden Tochterunternehmen derselbe Abschlussprüfer bestellt wird, der auch den Konzernabschluss prüft122. Zur Begründung wurde angeführt, dass so auf den Konzernabschluss dieselben Prüfverfahren und -methoden wie in den einbezogenen Einzelabschlüssen verwandt werden und der Konzernabschlussprüfer Zugriff auf alle Erkenntnisse hat123. Auch wenn diese Empfehlung keinen Eingang in den DCGK gefunden hat, spricht die mit dieser Empfehlung bezweckte verbesserte und schnellere Konzernrechnungslegung dafür, dass durch den Konzernabschlussprüfer auch die wesentlichen Tochtergesellschaften geprüft werden sollten. Der Prüfungsausschuss sollte daher diese Gründe bei der Erarbeitung des Wahlvorschlags berücksichtigten. Auf den selben Gründen beruhend sollte der Prüfungsausschuss bei der Auswahl des Konzernabschlussprüfers beurteilen, ob und mit welcher Intensität der zu beauftragende Konzernabschlussprüfer eigene Prüfungshandlungen bei wesentlichen Konzerngesellschaften im In- und Ausland vorzunehmen plant und ob der Umfang der Prüfungshandlungen geeignet ist, ein verlässliches Bild von den einbezogenen Gesellschaften zu geben124. Bei der Erarbeitung des Wahlvorschlags hat der Prüfungsausschuss die Ausschlusstatbestände der § 319 Abs. 2 und 3 HGB und § 319a HGB zu beachten. ___________ 121

IDW, PS 450 Tz. 129, WPg 2006, 113. Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 294, Rn. 282 = BTDrucks. 14/7515, S. 123, Rn. 282. 123 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 294, Rn. 282 = BTDrucks. 14/7515, S. 123, Rn. 282. 124 Warncke, Prüfungsausschuss, S. 274. 122

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Gemäß § 319 Abs. 5 HGB sind die Vorschriften des § 319 HGB auch auf den Konzernabschlussprüfer entsprechend anzuwenden, nach § 319a Abs. 2 HGB gilt dies auch für § 319a HGB. Durch den Prüfungsausschuss ist daher eine eigenständige Beurteilung durchzuführen. Unter Berücksichtigung der Besonderheiten des Konzernabschlusses sind die Ausschlussgründe sowohl im Verhältnis zum Mutterunternehmen als auch gegenüber den in den Jahresabschluss einzubeziehenden Tochtergesellschaften zu beachten125. Ein Konzernabschlussprüfer kann daher auch dann von der Konzernabschlussprüfung ausgeschlossen sein, wenn er einen Befangenheitstatbestand gegenüber irgendeinem anderen in- oder ausländischen Konzernunternehmen erfüllt126. Seine mögliche Stellung als Jahresabschlussprüfer des Mutterunternehmens muss durch die Konzern-Ausschlussgründe nicht betroffen sein. Da auch die Sozietätsklausel durch die entsprechende Anwendbarkeit von § 319 Abs. 3 HGB und § 319a Abs. 1 Satz 3 HGB erfasst wird, können auch im Ausland mit dem Konzernabschlussprüfer (in internationaler Kooperation) zusammenarbeitende Personen bei der Prüfung der Ausschlussgründe zu berücksichtigen sein127. In Bezug auf die einzelnen Ausschlussgründe sind durch den Prüfungsausschuss bei der Auswahl des Konzernabschlussprüfers weitere Besonderheiten zu beachten. Beispielsweise kann ein Beteiligungsbesitz (§ 319 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 HGB) an einzubeziehenden Tochtergesellschaften zum Ausschluss an der Konzernabschlussprüfung führen, da als Ergebnis seiner Konzernabschlussprüfung der Einzelabschluss des Tochterunternehmens korrigiert werden muss, mit unmittelbaren Auswirkungen auf den Gewinnanspruch des beteiligten Konzernabschlussprüfers128. Vergleichbares gilt etwa für die Organstellung des Konzernabschlussprüfers bei Tochtergesellschaften oder wenn der Konzernabschlussprüfer Arbeitnehmer eines Konzernunternehmens ist.

___________ 125 Mattheus, in: Baetge/Kirsch/Thiele (Hrsg.), Bilanzrecht Kommentar, Stand Sep. 2002, § 319 HGB, Rn. 141; Förschle/Schmidt, in: BeckBil-Komm, § 319 HGB, Rn. 87. 126 Mattheus, in: Baetge/Kirsch/Thiele (Hrsg.), Bilanzrecht Kommentar, Stand Sep. 2002, § 319 HGB, Rn. 141; Zimmer, in: Großkomm. HGB-Bilanzrecht, § 319, Rn. 68; Förschle/Schmidt, in: BeckBil-Komm, § 319 HGB, Rn. 87. 127 Mattheus, in: Baetge/Kirsch/Thiele (Hrsg.), Bilanzrecht Kommentar, Stand Sep. 2002, § 319 HGB, Rn. 143; Zimmer, in: Großkomm. HGB-Bilanzrecht, § 319, Rn. 68; zu Netzwerken von Abschlussprüfern siehe auch § 319b HGB-E i. d. F. des BilMog (RefE). 128 Mattheus, in: Baetge/Kirsch/Thiele (Hrsg.), Bilanzrecht Kommentar, Stand Sep. 2002, § 319 HGB, Rn. 145; Zimmer, in: Großkomm. HGB-Bilanzrecht, § 319, Rn. 69; a. A. A/D/S, § 319 HGB, Rn. 84 f. (praktisch eher ferner liegend).

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II. Erteilung des Prüfungsauftrags (§ 111 Abs. 2 Satz 3 AktG) Ist der Abschlussprüfer/Konzernabschlussprüfer durch die Hauptversammlung gewählt und damit bestellt (§ 119 Abs. 1 Nr. 4 AktG), so ist der Aufsichtsrat gehalten, unverzüglich nach der Wahl den Prüfungsauftrag zu erteilen (§ 318 Abs. 1 Satz 4 HGB). Dazu schließt der Aufsichtsrat im Namen der Gesellschaft mit dem Abschlussprüfer den Prüfungsvertrag, der auch die Honorierung einschließt. Auch wenn der Aufsichtsrat dem Vorstand die vorbereitenden Verhandlungen über die Honorierung überlässt, muss er sicherstellen, dass er der Geschäftsherr bleibt129. Die Vorfestlegungen in Bezug auf die inhaltliche Ausgestaltung des Prüfungsauftrags, die besonderen Prüfungsschwerpunkte und das Honorar sind im Regelfall bereits vor der Beschlussfassung über den Wahlvorschlag erfolgt. Entsprechend der Auftragserteilung an den Jahresabschlussprüfer kann auch der Prüfungsauftrag über den Konzernabschluss durch den Prüfungsausschuss erteilt werden130. Außerdem sollten mit dem Konzernabschlussprüfer die zusätzlichen Vereinbarungen getroffen werden, die auch mit dem Jahresabschlussprüfer vereinbart werden131.

III. Festlegung von Prüfungsschwerpunkten Mit der durch das KonTraG geschaffenen Möglichkeit der Festlegung von zusätzlichen Prüfungsschwerpunkten – die an den Prüfungsausschuss delegiert werden kann132 – kann der Aufsichtsrat innerhalb des gesetzlichen Rahmens die Prüfung durch den Konzernabschlussprüfer entsprechend den Gegebenheiten des Konzerns strukturieren und akzentuieren und über den Mindeststandard der Prüfung hinausgehende Schwerpunkte der Prüfung vereinbaren133. Insbesondere im Konzern sollte der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss von dieser Möglichkeit Gebrauch machen. Während der Aufsichtsrat im Einzelunternehmen über sein Einsichts- und Prüfungsrecht auch Sachverständige mit der Prüfung beauftragen kann (§ 111 Abs. 2 Satz 2 AktG), ist ihm diese Möglichkeit im Konzern in Bezug auf Tochtergesellschaften verwehrt. Mangels eines entsprechenden Rechts ist es ihm nicht möglich, Sachverständige mit einer Prü___________ 129

Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 321; vgl. dazu Volhard/Weber, in: FS Ulmer, S. 865, 879 ff. 130 Zur Erteilung des Prüfungsauftrags siehe § 8 D. II. 2. 131 Siehe dazu etwa § 8 D. II. 1., § 8 A. IV., § 8 A. V. 4., § 9 A. 132 Vgl. oben § § 8 D. III. 133 Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2569.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

fung in Konzerngesellschaften zu beauftragen134. Demgegenüber können Prüfungsschwerpunkte nicht nur für die Obergesellschaft, sondern auch für den Konzern festgelegt werden135. Über den Prüfungsbericht – bei wesentlichen Feststellungen oder Vorkommnissen bereits während der Prüfung136 – erfährt der Prüfungsausschuss, ob der Konzernabschlussprüfer Tatsachen festgestellt hat, die den Bestand des Konzerns gefährden oder seine Entwicklung wesentlich beeinträchtigen können oder die schwerwiegende Verstöße der gesetzlichen Vertreter oder von Arbeitnehmern gegen Gesetz und Satzung erkennen lassen (§ 321 Abs. 1 Satz 3 HGB). Der Prüfungsausschuss sollte daher mit dem Konzernabschlussprüfer über den gesetzlichen Prüfungsinhalt hinaus für mehrere Jahre „sorgfältig“ besondere konzernweite Schwerpunkte der Prüfung vereinbaren137, um so eine umfassende Prüfung des Konzerns zu erreichen138.

F. Über den DCGK hinausgehende Aufgaben und Rechte des Prüfungsausschusses I. Weitergehendere Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers Die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers ist Voraussetzung dafür, dass der Abschlussprüfer objektiv und frei seiner Tätigkeit nachgehen kann und das Testat entsprechend seiner eigenen Überzeugung erteilt139. Gesetzliche Regelungen zur Überwachung der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers im Konzern bestehen nur ansatzweise. Gemäß § 319 Abs. 5 HGB sind die Vorschriften des § 319 HGB auch auf den Konzernabschlussprüfer entsprechend anzuwenden; nach § 319a Abs. 2 HGB gilt dies auch für § 319a HGB. Um die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers im Hinblick auf mögliche Fälle der Selbstprüfung und der wirtschaftlichen Abhängigkeit von Nichtprüfungsleistungen besser überwachen zu können, sollte der Prüfungsausschuss die Vergabe von Nichtprüfungsleistungen an den Konzernabschlussprüfer näher ___________ 134

Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 292. Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 292; Kremer, in: Ringleb/Kremer/Lutter/v. Werder (Hrsg.), DCGK, 7.2.2, Rn. 1365. 136 Vgl. Tz. 7.2.3 Abs. 1 DCGK. Aber auch aus dem besonderen Prüfungsverhältnis, das durch die Bestellung begründet worden ist. Ausführlich dazu: Hommelhoff, BB 1998, 2625, 2629. 137 Theisen, DB 1999, 341; Theisen, Information und Berichterstattung, S. 178; Hommelhoff, BB 1998, 2567, 2569. 138 Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 292. 139 Zu möglichen Interessenkonflikten des Abschlussprüfers, die grundsätzlich auch für den Konzernabschlussprüfer gelten siehe § 9 B. 135

§ 15 Der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens

343

ausgestalten. Neben der Festlegung von Zustimmungsvorbehalten für die konzernweite Vergabe von Nichtprüfungsleistungen an den Konzernabschlussprüfer und der zusätzlichen Formulierung von Unternehmensgrundsätzen können über die Auftragserteilung zur Konzernabschlussprüfung vertragliche Vereinbarungen mit dem Konzernabschlussprüfer getroffen werden. Im Prüfungsvertrag sollte mit dem Konzernabschlussprüfer vereinbart werden, dass Aufträge der Muttergesellschaft oder von Tochtergesellschaften über Nichtprüfungsleistungen in allen Konzernunternehmen der Zustimmung des Prüfungsausschusses bedürfen. Die Berechtigung zum Abschluss einer solchen Vereinbarung folgt unmittelbar aus der Verpflichtung zum Abschluss des Prüfungsauftrags gem. § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG. Eine Vereinbarung in dieser Form hat gegenüber der Festlegung von Zustimmungsvorbehalten den Vorteil, dass diese bei annähernd gleicher Wirkung durch den Prüfungsausschuss leichter durchgesetzt werden kann.

II. Zustimmungsvorbehalte Zustimmungsvorbehalte können nicht nur bezogen auf die eigene Gesellschaft festgelegt werden. Von dieser Möglichkeit kann im Konzern auch der Aufsichtsrat oder die Satzung der Obergesellschaft in Bezug auf die Mitwirkung seines Vorstands an Geschäften von Tochtergesellschaften Gebrauch machen140. Maßnahmen in den Tochtergesellschaften sind dann von der Zustimmung des Aufsichtsrats – bzw. von der Erteilung der Zustimmung durch den Prüfungsausschuss – der Muttergesellschaft abhängig. Die Zustimmung ist durch den Vorstand der Muttergesellschaft einzuholen. Zustimmungsvorbehalte durch Aufsichtsräte von Tochtergesellschaften im Hinblick auf die Tochtergesellschaft, machen konzernweite Zustimmungsvorbehalte nicht überflüssig. Beide Organe nehmen unterschiedliche Interessen und Aufgaben wahr141. Die durch die Konzernmutter eingeführten Zustimmungsvorbehalte zugunsten seines Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses entfalten in den Tochtergesellschaften keine unmittelbare rechtliche Wirksamkeit142. Im Vertragskonzern oder im Verhältnis zu eingegliederten Gesellschaften kann die Mutter___________ 140

Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 685; Uwe H. Schneider, in: FS Hadding, S. 621, 630; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 16, 21; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 414; Boujong, AG 1995, 203, 205; Lutter/Krieger, Rechte und Pflichten des AR, Rn. 148; Drygala, in: K. Schmidt/Lutter (Hrsg.), AktG, § 111, Rn. 52. 141 Uwe H. Schneider, in: FS Hadding, S. 621, 631. 142 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 691; Hüffer, AktG, § 111, Rn. 22; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 415; Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 305 ff.; Kropff, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 8, Rn. 87.

344

Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

gesellschaft durch ihren Vorstand die Tochtergesellschaft anweisen, dass zustimmungspflichtige Maßnahmen nicht ohne Mitwirkung des Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses der Konzernmutter vorgenommen werden143. Im faktischen Konzern oder bei bloßer Abhängigkeit hat der Vorstand auf die Tochtergesellschaften derart einzuwirken, dass Zustimmungspflichtige Maßnahmen – gegen Nachteilsausgleich – nicht ohne seine Zustimmung vorgenommen werden dürfen. Der Vorstand hat dann die Zustimmung durch den Aufsichtsrat einzuholen144. Der Zustimmungsvorbehalt ist – sofern nicht in der Satzung vorgesehen – durch den Aufsichtsrat festzulegen. Die Zustimmungsentscheidung selbst kann dem Prüfungsausschuss übertragen werden145.

1. Vorab-Genehmigungsverfahren für Nichtprüfungsleistungen Der Aufsichtsrat sollte konzernweit die Vergabe von Nichtprüfungsleistungen an Abschlussprüfer derselben oder anderer Konzerngesellschaften und an den Konzernabschlussprüfer von der Zustimmung des Prüfungsausschusses abhängig machen. Ein solcher Zustimmungsvorbehalt bezweckt die bessere Überwachung der Unabhängigkeit aller Abschlussprüfer des Konzerns. Zur Entlastung des Prüfungsausschusses ist der Zustimmungsvorbehalt gegebenenfalls mit einer Wesentlichkeitsschwelle zu versehen.

2. Einstellung von ehemaligen Mitarbeitern des Abschlussprüfers Auch die Einstellung von ehemaligen Mitarbeitern einer aktuell oder zuvor mit Abschlussprüfungen im Konzern befassten Wirtschaftsprüfungsgesellschaft sollte von der Zustimmung des Prüfungsausschusses abhängig gemacht werden. Entsprechend der EU-Empfehlung146 sollte ein Zeitraum von wenigstens zwei Jahren vergehen, bevor ein ehemaliger Prüfungspartner mit Schlüsselfunktionen eine Managementposition mit Schlüsselfunktion bei dem geprüften Unter___________ 143

Hüffer, AktG, § 111, Rn. 22; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 691; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 415; Kropff, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 8, Rn. 87. 144 Hüffer, AktG, § 111, Rn. 22; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 111, Rn. 691; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 415; Kropff, in: Semler/v. Schenck (Hrsg.), Hdb. Aufsichtsrat, § 8, Rn. 87. 145 Siehe dazu § 9 C. 146 Empfehlung der Kommission vom 16. Mai 2002 Unabhängigkeit des Abschlussprüfers in der EU – Grundprinzipien, ABl. (EG) L 191 vom 19.7.2002, S. 28 f., B 3.3 und B 3.4.

§ 15 Der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens

345

nehmen oder anderen Konzerngesellschaften annehmen sollte. Eine solche Zwei-Jahres-Frist enthält auch die EU-Abschlussprüferrichtlinie. Die Zustimmung sollte für eine Einstellung in allen Konzerngesellschaften erforderlich sein, unabhängig davon, ob dieser Konzerngesellschaft eine wesentliche Bedeutung für die Ertrags- und Finanzlage des Konzerns zukommt. Durch diesen Zustimmungsvorbehalt soll zum einen sichergestellt werden, dass vergangene „besondere“ Prüfungsleistungen durch den Prüfungspartner nicht durch andere Tochter- und Enkelgesellschaften abgegolten werden. Zum anderen soll sichergestellt werden, dass der Prüfungspartner seine Nähe zu ehemaligen Kollegen nicht zum Nachteil der Gesellschaft verwendet.

3. Konzernweite Prüfungsplanung der Internen Revision Die konzernweite Prüfungsplanung der Internen Revision stellt ein wesentliches Element zur regelmäßigen und angemessenen Prüfung aller kritischen Unternehmensvorgänge und Risikofelder dar147. Aus grundsätzlichen Erwägungen, aber vor allem aus dem Umstand, dass der Prüfungsausschuss so besser die Arbeit der Internen Revision und des Konzernabschlussprüfers zielführend koordinieren kann, sollte die konzernweite Prüfungsplanung an die Zustimmung des Prüfungsausschusses gebunden werden. Die konkrete Ausgestaltung ist jedoch abhängig von der Organisation der Internen Revision. Ist die Interne Revision konzernweit zentral organisiert (Konzernrevision), erfolgt die Prüfungsplanung im Wesentlichen über die Konzernrevision. Bei einer dezentralen Organisation ohne leitende Konzernrevision hat sich der Zustimmungsvorbehalt mindestens auf diejenigen Konzerngesellschaften zu erstrecken, von denen Entwicklungen ausgehen können, die den Fortbestand des Mutterunternehmens gefährden können. Ist die Interne Revision dezentral, aber unter der fachlichen Leitung der Konzernrevision organisiert, sind je nach konkreter Ausgestaltung beide Ansätze zu kombinieren.

4. Einsetzung und Entfernung von Leitern der Internen Revisionen in Konzernunternehmen Verfügen die Konzernunternehmen über eigene Interne Revisionen, so sollte sowohl die Einsetzung als auch die Entfernung der Leiter dieser Internen Revisionen an die Zustimmung des Prüfungsausschusses gebunden werden148. Der ___________ 147

Scheffler, ZGR 2003, 236, 256. Zum Zustimmungsrecht anlässlich der Besetzung wichtiger Vorstandspositionen bei Tochtergesellschaften: Martens, ZHR 159 (1995), 567, 577 ff. 148

346

Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Zustimmungsvorbehalt sollte sich zumindest auf diejenigen Konzerngesellschaften erstrecken, von denen Entwicklungen ausgehen können, die den Fortbestand des Mutterunternehmens gefährden können. Die notwendige Zustimmung erlaubt es dem Prüfungsausschuss zum einen, sich von der Unabhängigkeit und Qualität der Leiter der Internen Revision zu überzeugen und zum anderen die Unabhängigkeit des Leiters gegenüber der jeweiligen Geschäftsführung zu stärken.

G. Innere Ordnung I. Persönliche Voraussetzungen der Aufsichtsratsund Ausschussmitglieder Die persönlichen Voraussetzungen für die Wahl zum Aufsichtsratsmitglied sind ansatzweise in § 100 AktG geregelt. Im Konzern ist nach § 100 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AktG zu beachten, dass nicht Mitglied des Aufsichtsrats sein kann, wer gesetzlicher Vertreter eines von der Gesellschaft abhängigen Unternehmens ist. Nach der Begründung des Rechtsausschusses des deutschen Bundestags entspricht dies „dem natürlichen Organisationsgefälle im Konzern“149. Im Gegensatz dazu kann ein Aufsichtsratmitglied zugleich Mitglied im Aufsichtsrat des herrschenden Unternehmens und abhängiger Unternehmen sein.

II. Unabhängigkeit Leitende Angestellte eines abhängigen Unternehmens können nach geltendem Recht dem Aufsichtsrat des herrschenden Unternehmens angehören150, während gesetzliche Vertreter des abhängigen Unternehmen von einer Mitgliedschaft ausgeschlossen sind (§ 100 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AktG). Die Problematik im Hinblick auf die Unabhängigkeit ist jedoch vergleichbar. Der leitende Angestellte des beherrschten Unternehmens würde als Aufsichtsratsmitglied des herrschenden Unternehmens auch die Geschäftsführung des Vorstands der Konzernobergesellschaft in Bezug auf die Tochtergesellschaft überwachen, in der er angestellt ist. Da zur Geschäftsführung des Vorstands auch die Überwachung der Tochtergesellschaften gehört, führt dies dazu, dass das betreffende Aufsichtsratsmitglied seinen ihn selbst indirekt mit überwachenden Vorgesetzten mit überwachen würde. Auch wenn vom Gesetz diese Beeinträchtigung der ___________ 149

Bei Kropff, Aktiengesetz, 1965, S. 136. Hüffer, AktG, § 100, Rn. 5; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 100, Rn. 35; a. A. Uwe H. Schneider, in: Scholz, GmbHG, § 52, Rn. 203. 150

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens

347

Unabhängigkeit hingenommen wird, können leitende Angestellte eines beherrschten Unternehmens im Prüfungsausschuss nicht als unabhängig angesehen werden.

III. Vorsitz im Prüfungsausschuss Die im DCGK (Tz. 5.3.2 Satz 2) vorgesehene Qualifikation und Erfahrung des Vorsitzenden des Prüfungsausschusses sind in Bezug auf den Prüfungsausschuss eines herrschenden Unternehmens im Lichte der besonderen Herausforderungen zu beurteilen, die an die Überwachung eines Großkonzerns unter den konkreten Umständen des Einzelfalls gestellt werden. Großkonzerne sind mit ihren für Außenstehende oftmals kaum zu überschauenden (internationalen) Verästelungen und Beteiligungen „ein hervorragendes Experimentierfeld für Verschiebungen aller Art“151 und sind daher im Vergleich zu Einheitsunternehmen ungleich schwieriger zu überwachen152. Das Anforderungsprofil des Vorsitzenden sollte sich daher an einer einschlägigen praktischen Erfahrung in einem entsprechenden Umfeld orientieren. Der Aufsichtsrat hat diese Anforderungen bei der Erarbeitung seines Wahlvorschlags (§ 124 Abs. 3 Satz 1AktG) an die Hauptversammlung über die Wahl der Aufsichtsratsmitglieder zu berücksichtigen.

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens Die Aufgaben und die Organisation des Prüfungsausschusses im abhängigen Unternehmen entsprechen im Wesentlichen den Aufgaben und der Organisation im Einzelunternehmen. Unterschiede ergeben sich jedoch im Hinblick auf die konkrete Handhabung der Überwachung. Auf Grund von Weisungen oder sonstiger (informeller) Veranlassungen durch das herrschende Unternehmen sind die Grundzüge der Geschäftsführung durch den Vorstand weniger überschaubar. Die Überwachung hat sich daran auszurichten. Im Übrigen ist im Hinblick auf die Aufgaben und die Organisation auf die Ausführungen zum Einzelunternehmen zu verweisen.

___________ 151

Martens, ZHR 159 (1995), 567. Im Fall der Metallgesellschaft hatte die Krise ihren Ausgangspunkt in einem nachgeordneten Konzernunternehmen in den USA. Siehe dazu: FAZ vom 6.12.1993, S. 15; FAZ vom 17.12.1993, S. 15, 17. 152

348

Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Die nachfolgende Betrachtung geht davon aus, dass das abhängige Unternehmen ebenso wie das herrschende Unternehmen börsennotiert ist153. Sie orientiert sich damit am DCGK. Die Empfehlung des DCGK einen Prüfungsausschuss einzurichten (Tz. 5.3.2) richtet sich ausweislich der Präambel des Kodex „in erster Linie“ nur an börsennotierte Gesellschaften. Schwerpunkt der Untersuchung ist die Lage im faktischen Konzern. Auf die Besonderheiten im Vertragskonzern wird nicht durchgängig eingegangen.

A. Informationsordnung (§ 77 Abs. 2 Satz 1 AktG) Für die Berichtspflichten des Vorstands und damit für die Informationsordnung des Vorstands des abhängigen Unternehmens gegenüber seinem Aufsichtsrat bzw. Prüfungsausschuss gelten im Grundsatz keine Besonderheiten. In seinen Regelberichten an den Prüfungsausschuss muss der Vorstand nicht auf die Verhältnisse des herrschenden Unternehmens eingehen, soweit diese auf die Lage der Tochtergesellschaft keinen erheblichen Einfluss haben können154. Befindet sich die Muttergesellschaft in der Krise, hat der Vorstand daher dem Prüfungsausschuss zu berichten. In der Informationsordnung sollte verankert werden, dass der Vorstand gegenüber dem Prüfungsausschuss über alle nachteilige Rechtsgeschäfte oder nachteilige Maßnahmen zeitnah berichtet. Nur dadurch kann sichergestellt werden, dass der Prüfungsausschuss den Vorstand vorausschauend berät155 und frühzeitig über mögliche bilanzielle Auswirkungen Kenntnis erhält.

B. Aufgaben mit Bezug zur Rechnungslegung I. Laufende Prüfung der Rechnungslegung 1. Beratung mit dem Vorstand Wie auch im Einzelunternehmen oder im herrschenden Unternehmen ist es notwendig, dass der Prüfungsausschuss sich unterjährig regelmäßig mit dem Vorstand berät. Auf Grund der besonderen Konstellation im abhängigen Unternehmen gilt dies dort „erst recht“. Die besondere Situation des Vorstands im ___________ 153 Beispiele dazu sind die Commerzbank AG mit ihrer Tochtergesellschaft Comdirect AG (faktischer Konzern) und die Volkswagen AG mit ihrer Tochtergesellschaft AUDI AG (Vertragskonzern). 154 Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 345. 155 Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 351.

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens

349

Spannungsfeld zwischen eigenverantwortlicher Geschäftsführung und konzernleitenden Vorgaben oder „gefühlten Erwartungen“ 156 durch das herrschende Unternehmen führen zu einem erhöhten Beratungsbedarf. Eine lediglich nachlaufende Kontrolle ist regelmäßig nicht ausreichend. Die laufende Information und Beratung hat vor der Umsetzung konzernleitender Vorgaben zu erfolgen. Durch den Prüfungsausschuss ist insbesondere zu würdigen, wie sich die konzernleitenden Vorgaben bilanziell auswirken157. Sind konzernleitende Maßnahmen gesetzwidrig, unzweckmäßig oder unwirtschaftlich, so hat der Prüfungsausschuss beim Aufsichtsrat anzuregen, dass diese Maßnahmen (ad hoc) einem Zustimmungsvorbehalt unterworfen werden sollten158.

2. Konzernrichtlinie Auch wenn die Konzernrichtlinie der Konzernobergesellschaft für die Erstellung des Jahresabschlusses des abhängigen Unternehmens nicht von unmittelbarer Bedeutung ist, da auf Grundlage der in der Konzernrichtlinie enthaltenen Definitionen nur der (zusätzliche) Einzelabschluss für die Einbeziehung in den Konzernabschluss entwickelt (sog. HB II)159 wird, sollte sich der Prüfungsausschuss dennoch mit ihr befassen. Der Prüfungsausschuss sollte die Ausübung der Ansatzpflichten und -wahlrechte des Vorstands für den Jahresabschluss mit der Konzernrichtlinie vergleichen. Der Vorstand des abhängigen Unternehmens könnte geneigt sein, die in der Konzernrichtlinie definierten Ansatzpflichten und -wahlrechte auch für die Erstellung des Jahresabschlusses zu Grunde zu legen, um die Abweichung des Jahresabschlusses zur HB II gering zu halten. Die Gründe, die für die Zweckmäßigkeit der Ansatzpflichten und Wahlrechte aus der Sicht des herrschenden Unternehmens gesprochen haben, können bei dem abhängigen Unternehmen zur Unzweckmäßigkeit oder gar zur Rechtswidrigkeit der Ansatzpflichten und -wahlrechte führen. Der Prüfungsausschuss hat daher darauf zu achten, dass die Ansatzpflichten und Wahlrechte durch den Vorstand so ausgeübt werden, dass sie im Hinblick auf das eigene Unternehmen rechtmäßig, ordnungsgemäß und zweckmäßig sind.

___________ 156

Ausführlich dazu Vetter, ZHR 171 (2007), 342, 344 f. Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 349. 158 BGHZ 124, 111, 127; Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 352. 159 Weber-Braun, in: Küting/Weber (Hrsg.), Hdb. der Konzernrechnungslegung, II Rn. 1249. 157

350

Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

II. Prüfung des Abhängigkeitsberichts (§ 314 AktG) Die Unterschiede zwischen dem Einzelunternehmen und dem faktisch konzernierten Unternehmen beschränken sich bei der Prüfung der Rechnungslegung im engeren Sinne auf die Prüfung des Berichts des Vorstands über die Beziehungen der Gesellschaft zu verbundenen Unternehmen (Abhängigkeitsbericht). Zur Prüfung des Jahresabschlusses, Lageberichts und Gewinnverwendungsvorschlags und zur Feststellung des Jahresabschlusses kann daher auf die Ausführungen zum Einzelunternehmen verwiesen werden. Der Abhängigkeitsbericht ist durch den Vorstand nach § 312 Abs. 1 Satz 1 AktG in den ersten drei Monaten des Geschäftsjahres aufzustellen. Die Pflicht zur Erstellung dieses Berichts entfällt bei Abschluss eines Beherrschungsvertrags (§ 312 Abs. 1 Satz 1 AktG) oder eines Gewinnabführungsvertrags (§ 316 AktG) sowie im Falle der Eingliederung (§ 323 Abs. 1 Satz 3 AktG). Der Inhalt des Abhängigkeitsberichts ergibt sich aus § 312 Abs. 1 Satz 2 bis 4 AktG.

1. Übermittlung des Berichts zum Abhängigkeitsbericht (§ 313 Abs. 2 Satz 3 AktG) Nach seiner Aufstellung ist der Abhängigkeitsbericht dem Abschlussprüfer gleichzeitig mit dem Jahresabschluss und dem Lagebericht zur Prüfung vorzulegen (§ 313 Abs. 1 Satz 1 AktG). Der Prüfungsumfang ist in § 313 Abs. 1 Satz 2 AktG geregelt. Der Abschlussprüfer hat gegenüber dem Aufsichtsrat schriftlich über das Ergebnis seiner Prüfung zu berichten, § 313 Abs. 2 AktG. Vor der Zuleitung des Berichts unmittelbar an den Aufsichtsrat hat der Abschlussprüfer dem Vorstand Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben160. Der Bestätigungsvermerk bzw. die Versagung der Bestätigung ist in den Prüfungsbericht aufzunehmen (§ 313 Abs. 5 Satz 2 AktG). Entsprechend der Regelung in § 170 Abs. 3 Satz 2 AktG sind nach § 314 Abs. 1 Satz 2 AktG der Abhängigkeitsbericht (durch den Vorstand) und der Bericht des Abschlussprüfers zum Abhängigkeitsbericht (durch den Abschlussprüfer) an jedes Aufsichtsratsmitglied zu übermitteln, es sei denn, dass der Aufsichtsrat die Übermittlung auf die Mitglieder eines Ausschusses begrenzt hat. Wie schon für den Prüfungsbericht zum Jahresabschluss ausgeführt, sollte der Aufsichtsrat von dieser Möglichkeit nur zurückhaltend Gebrauch machen. Im Sinne der dazu vertretenen Ansicht wird auch für den Abhängigkeitsbericht befürwortet, dass der Bericht des Abschlussprüfers zum Abhängigkeitsbericht al___________ 160

Siehe zur vergleichbaren Problematik § 8 A. V. 5.

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens

351

len Mitgliedern des Aufsichtsrats rechtzeitig zusammen mit einer Stellungnahme des Prüfungsausschusses übermittelt wird. Obwohl das Gesetz infolge eines Redaktionsversehens das Recht auf Kenntnisnahme nicht mehr ausdrücklich erwähnt, haben alle Aufsichtsratsmitglieder vom Bericht über die Prüfung des Abhängigkeitsberichts Kenntnis zu nehmen161.

2. Prüfung des Abhängigkeitsberichts (§ 314 AktG) Nach der Prüfung durch den Abschlussprüfer ist der Abhängigkeitsbericht durch den Aufsichtsrat zu prüfen (§ 314 AktG). Die Prüfung des Berichts kann dem Prüfungsausschuss nicht an Stelle des Aufsichtsrats übertragen werden (§ 107 Abs. 3 Satz 2 AktG). Eine Prüfung mit befreiender Wirkung für den Aufsichtsrat ist daher ausgeschlossen. Der Prüfungsausschuss kann jedoch mit der Vorbereitung der abschließenden Prüfung durch den Aufsichtsrat beauftragt werden. Der Prüfungsausschuss hat im Wege der Vorprüfung den Abhängigkeitsbericht darauf durchzugehen, ob durch das herrschende Unternehmen nachteilige Maßnahmen veranlasst und ob daraus erwachsende Nachteile ausgeglichen wurden. Stellt der Prüfungsausschuss Unzulänglichkeiten fest, so muss er gegebenenfalls über den Aufsichtsrat darauf hinwirken, dass Ansprüche nach § 317 AktG geltend gemacht werden. Durch ihn ist darüber hinaus zu prüfen, ob gegen die verantwortlichen Mitglieder des Vorstands vorgegangen werden soll. Haben es die Mitglieder des Vorstands unterlassen, nachteilige Rechtsgeschäfte oder nachteilige Maßnahmen (§ 311 Abs. 1 AktG) im Abhängigkeitsbericht aufzuführen oder anzugeben, dass die Gesellschaft benachteiligt wurde und dass der Nachteil nicht ausgeglichen wurde, so haften sie persönlich, §§ 93, 318, Abs. 1 Satz 1 AktG.

3. Pflicht zur Berichterstattung an die Hauptversammlung (§ 314 Abs. 2 AktG) Der Abhängigkeitsbericht wird aus Gründen der Vertraulichkeit nicht veröffentlicht162. Die Vorlage des Berichts können die Aktionäre und die Gläubiger ___________ 161 Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 171, Rn. 121; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 314, Rn. 16; Hüffer, AktG, § 314, Rn. 3. 162 Hüffer, AktG, § 312, Rn. 38; Emmerich/Habersack, Konzernrecht, S. 389; kritisch dazu: Uwe H. Schneider, in: FS Lutter, S. 1193, 1197 f.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

der Gesellschaft nicht verlangen163. Nur durch die Schlusserklärung des Vorstands zum Abhängigkeitsbericht (§ 312 Abs. 3 Satz 1 und 2 AktG), die in den Lagebericht aufzunehmen (§§ 264 Abs. 1, 289 HGB) und als Bestandteil des Lageberichts der Hauptversammlung vorzulegen ist (§§ 120 Abs. 3 Satz 2, 175 AktG) und durch den Bericht des Aufsichtsrats an die Hauptversammlung über das Ergebnis der Prüfung (§§ 171 Abs. 2, 314 Abs. 2 AktG) erlangen die Aktionäre Kenntnis vom Inhalt des Abhängigkeitsberichts. Über das Ergebnis seiner Prüfung hat der Aufsichtsrat der Hauptversammlung schriftlich zu berichten, und zwar in dem Bericht, den er gem. § 171 Abs. 2 AktG über die Rechnungslegung, Gewinnverwendung und die Prüfung der Geschäftsführung zu erstatten hat164. Dabei hat er auch zu dem Prüfungsbericht des Abschlussprüfers Stellung165 zu nehmen und den Bestätigungsvermerk des Abschlussprüfers wörtlich wiederzugeben oder die ausdrückliche Mitteilung über die Versagung der Bestätigung (§ 314 Abs. 2 Satz 3 AktG). Die Berichterstattung an die Hauptversammlung kann dem Prüfungsausschuss nicht übertragen werden (§ 107 Abs. 3 AktG). Der Prüfungsausschuss kann den Aufsichtsrat jedoch bei der Erarbeitung des Berichts unterstützen und Teile des Berichts vorbereiten. Zur Erfüllung der Berichtspflicht reicht es, wie das LG Berlin166 zu Recht festgestellt hat, bei einem faktischen Abhängigkeitsverhältnis nach §§ 311 ff. AktG nicht aus, nur den nach § 313 Abs. 2 AktG erstellten Bericht des Abschlussprüfers zur Kenntnis zu nehmen. Im konkreten Bericht war hinsichtlich des Verhältnisses zum herrschenden Unternehmen u. a. darüber informiert worden, dass der Aufsichtsrat über den vom Vorstand vorgelegten und vom Abschlussprüfer geprüften Abhängigkeitsbericht diskutiert und dessen Prüfungsergebnis zustimmend zur Kenntnis genommen hatte. Über die Prüfung des Prüfungsberichts durch den Aufsichtsrat selbst und ihr Ergebnis enthielt der Aufsichtsratsbericht jedoch keine Aussage. Das LG Berlin sah hierin sowohl einen Mangel der Kontroll- als auch der Informationspflichten des Aufsichtsrats, der zur erfolgreichen Anfechtung des Hauptversammlungsbeschlusses über die Entlastung der Aufsichtsratsmitglieder führte. Der Aufsichtsrat selbst hat die Vorstandsberichte zu prüfen und zu beurteilen, sowohl auf Vollständig___________ 163

OLG Düsseldorf, AG 1988, 275; Emmerich/Habersack, Aktien- und GmbHKonzernrecht, § 312, Rn. 5; Hüffer, AktG, § 312, Rn. 38; zum Auskunftsanspruch des herrschenden Unternehmens: Uwe H. Schneider, in: FS Lutter, S. 1193, 1200 f.; Emmerich/Habersack, Konzernrecht, S. 389 m. w. N. 164 Hüffer, AktG, § 314, Rn. 5. 165 Nach § 316 Abs. 1 HGB i. V. m. § 267 Abs. 3 HGB ist bei Aktiengesellschaften, deren Wertpapiere an einem organisierten Markt gehandelt werden, eine Prüfung durch einen Abschlussprüfer gesetzlich verpflichtend. 166 LG Berlin, DB 2005, 1320; zum Umfang von Berichten an die Hauptversammlung siehe § 8 A. VIII.

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens

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keit als auch auf Richtigkeit der Angaben. Der gegenüber der Prüfung durch den Abschlussprüfer erweiterte Prüfungsumfang des Aufsichtsrats ist plausibel und gerechtfertigt, da der Aufsichtsrat im faktischen Konzern typischerweise aus Repräsentanten des herrschenden Unternehmens besteht, die regelmäßig nicht über vertiefte eigene Kenntnisse verfügen167.

C. Aufgaben mit Bezug zum Risikomanagement I. Überwachung des Risikoüberwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG Bei der Überwachung des Risikoüberwachungssystems ist danach zu differenzieren, ob das herrschende Unternehmen des Konzerns ein umfassendes konzernweites Risikoüberwachungssystem eingerichtet hat168 oder ob die Überwachung des Systems im Wesentlichen – abgesehen von den zwingenden Vorgaben an eine konzernweite Überwachung – in der Hand der abhängigen Unternehmen verbleibt (dezentrale Organisation). Im letzteren Fall kann weitgehend auf die Ausführungen zur Überwachung im Einzelunternehmen verwiesen werden. Damit der Prüfungsausschuss auch im Fall der dezentralen Organisation alle relevanten Informationen erhält, hat er beim Vorstand darauf hinzuwirken, dass ihm Erkenntnisse des herrschenden Unternehmens über die Tochtergesellschaft unmittelbar zur Verfügung gestellt werden. Gibt es innerhalb des Konzerns ein konzernweites Risikomanagementsystem, besteht für die Tochtergesellschaft keine zwingende Notwendigkeit, ein eigenes Risikomanagementsystem einzurichten. Jedoch ist zu bedenken, dass der Vorstand der Tochtergesellschaft durch seine rechtliche Eigenverantwortung selbständig für die Gesellschaft zu planen und diese auch zu kontrollieren hat. Das Handeln der Tochtergesellschaft an den Märkten mitsamt den damit verbundenen Herausforderungen kann es daher erforderlich machen, ein dezentrales Risikomanagementsystem in der Tochtergesellschaft zu etablieren169. Der Verzicht auf ein dezentrales Risikomanagement kommt daher nur dann in Betracht, wenn das konzernweite Risikoüberwachungssystem auch aus der Sicht der Tochtergesellschaft geeignet ist und der Vorstand einem eigenen Überwachungssystem vergleichbare Einwirkungsmöglichkeiten hat. Auch der Aufsichtsrat der Tochtergesellschaft muss in der Lage sein, alle für ihn relevanten Informationen zu erhalten. Nur in diesem Fall kann das konzernweite Risikoüberwachungssystem als System der Tochtergesellschaft angesehen werden, ___________ 167

Koppensteiner, in: Kölner Komm. AktG, 3. Aufl., § 314, Rn. 5 (aber keine Überdehnung); Vetter, ZIP 2006, 257, 259. 168 Siehe § 15 C. I. 169 Hommelhoff/Mattheus, BFuP 2000, 217, 226.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

vergleichbar einem Outsourcing des Risikomanagements. Als Teil seiner Leitungsaufgabe nach § 76 AktG darf der Vorstand die Ausgestaltung des Risikoüberwachungssystems nicht allein dem herrschenden Unternehmen überlassen. Aufgabe des Prüfungsausschusses und dann des Aufsichtsrats ist es zunächst, das Risikoüberwachungssystem aus der Sicht des abhängigen Unternehmens auf seine Funktionsfähigkeit, seine Geeignetheit und seine Zweckmäßigkeit hin zu beurteilen. Zusätzlich ist zu prüfen, ob der Vorstand jederzeit ungehinderten Zugriff auf das Überwachungssystem hat und über alle relevanten Belange unverzüglich informiert wird. Zur Prüfung sind dem Prüfungsausschuss und dem Aufsichtsrat alle diesbezüglichen Informationen durch den Vorstand bereitzustellen. Nicht ausreichend wäre es, wenn (nur) der Abschlussprüfer Zugang zu diesen Informationen hätte, da der Aufsichtsrat als Teil seiner Überwachung der Geschäftsführung des Vorstands sich selbst von der Funktionsfähigkeit, der Geeignetheit und der Zweckmäßigkeit des Systems zu überzeugen hat. Kann der Vorstand die Informationen nicht beschaffen, ist das konzernweite Überwachungssystem aus der Sicht des abhängigen Unternehmens nicht geeignet, da der Vorstand offenbar nicht über entsprechende Einwirkungsmöglichkeiten verfügt. Durch die Gesellschaft ist in diesem Fall ein eigenes Überwachungssystem einzurichten. Um dem Prüfungsausschuss bei Bestehen eines konzernweiten Risikoüberwachungssystems eine vergleichbare Informationsgrundlage zu verschaffen, hat der Vorstand alle die Gesellschaft betreffenden Berichte zu besorgen und dem Prüfungsausschuss zuzuleiten. Änderungen am Risikoüberwachungssystem sind ihm unverzüglich mitzuteilen.

II. Interne Revision 1. Interne Revision der Tochtergesellschaft Unterhält die Gesellschaft eine „eigene“ Interne Revision, so entsprechen die Aufgaben des Prüfungsausschusses denen im Einzelunternehmen. Zusätzlich ist jedoch durch den Prüfungsausschuss der Informationsfluss zwischen der Internen Revision und der Muttergesellschaft bzw. der Konzernrevision zu überwachen. Nur dadurch kann der Prüfungsausschuss sicherstellen, dass ihm keine Informationen vorenthalten werden und er Zugang zu allen Informationen hat. Im faktischen Konzern kann der Prüfungsausschuss auf diese Weise überwachen, dass über die Berichte der Internen Revision keine für das Unternehmen nachteiligen Informationen weitergegeben werden.

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens

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2. Fehlen einer Internen Revision der Tochtergesellschaft Andere Aufgaben stellen sich für den Prüfungsausschuss jedoch dann, wenn die Gesellschaft über keine eigene Interne Revision verfügt oder zwar eine eigene Interne Revision existiert, diese aber zur Unterstützung ihrer Funktionsfähigkeit und Wirksamkeit auf die Konzernrevision ergänzend angewiesen ist. Besteht innerhalb des Konzerns eine Konzernrevision, so hängt die Tätigkeit der Konzernrevision bei der abhängigen Gesellschaft von der Zustimmung des Vorstands der Tochtergesellschaft ab. Auf Grund des fehlenden Weisungsrechts gilt dies insbesondere bei nicht eingegliederten oder durch einen Beherrschungsvertrag verbundenen Unternehmen170. Eine Auslagerung der Aufgaben der Internen Revision an die Konzernrevision ist grundsätzlich möglich. Die Übertragung der Internen Revision an die Konzernrevision ohne Beibehaltung einer genügenden Restkapazität ist nicht als eine unzulässige Aufgabe einer unverzichtbaren Vorstandsfunktion anzusehen. Die Situation ist vergleichbar mit dem Outsourcing der Internen Revision an einen konzernfremden Dritten. Hinzu kommt jedoch, dass bei einer im Konzern konzentrierten und auf Konzernbelange ausgerichteten Internen Revision die Gefahr besteht, dass der Vorstand nicht mehr in der Lage ist, die Interne Revision so einzusetzen und zu organisieren, dass sie ihm eine von unternehmensfremden Interessen freie Entscheidungsgrundlage liefert und eine am Unternehmensinteresse ausgerichtete Urteilsbildung ermöglicht. Durch den Vorstand ist daher unbedingt sicherzustellen, dass die Qualität der Revision und der Informationsfluss in gleicher Weise gewährleistet sind wie bei Vorhandensein einer eigenen Internen Revision. Aus Gründen der besseren Überwachungsmöglichkeit durch den Aufsichtsrat bzw. Prüfungsausschuss der Muttergesellschaft sollte der Vorstand es zur Bedingung machen, dass die Konzernrevision unmittelbar der Geschäftsleitung des herrschenden Unternehmens unterstellt ist. Zusätzlich ist durch ihn sicherzustellen, dass die Belange der Prüfungsausschusses und des Aufsichtsrats angemessen berücksichtigt werden. Dem Prüfungsausschuss sind die Rechte einzuräumen, bei der Konzernrevision Zugang zu allen die Tochtergesellschaft betreffenden Informationen zu erhalten, dass ihm Berichte zeitgleich mit dem Vorstand übermittelt werden und er in festzulegendem Umfang der Konzernrevision Prüfungsaufträge erteilen kann. Bei der Prüfungsplanung der Konzernrevision in Bezug auf die Tochtergesellschaft sind dem Prüfungsausschuss Einwirkungsmöglichkeiten zu geben. Abweichungen vom Prüfungsplan sind ihm mitzuteilen. Der Leiter der Konzernrevision oder der für die Tochtergesellschaft zuständige Revisionsmitarbeiter sind zu verpflichten, an den Sitzungen des Prüfungsausschusses teilzunehmen. Im Ergebnis ist der Prüfungsausschuss so zu stellen, als ob die Gesell___________ 170

Götz, ZGR 1998, 524, 538.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

schaft über eine eigene Revision verfügen würde oder als ob die Interne Revision ausgelagert würde; mit entsprechenden vertraglichen Einflussmöglichkeiten. Dem Prüfungsausschuss – und damit der Überwachung – soll kein Nachteil dadurch entstehen, dass die Gesellschaft über keine eigene Interne Revision verfügt. Die Aufgabe des Prüfungsausschusses zur Überwachung der Internen Revision verändert sich bei Nichtvorhandensein einer Internen Revision der Tochtergesellschaft dahingehend, dass durch ihn nunmehr die Konzernrevision partiell zu überwachen ist. Durch den Prüfungsausschuss ist zu beurteilen, ob die Konzernrevision aus Sicht der Tochtergesellschaft funktionsfähig, geeignet und zweckmäßig ist und ob der Vorstand gegenüber einer eigenen Internen Revision vergleichbare Einwirkungsmöglichkeiten und einen entsprechenden Informationszugang hat. Hat der Prüfungsausschuss Zweifel, dass die Konzernrevision ihm und dem Vorstand eine von unternehmensfremden Interessen freie Entscheidungsgrundlage liefert, hat er den Vorstand anzuhalten, eine eigene Interne Revision zu bilden und die Verbindung zur Konzernrevision aufzulösen.

D. Aufgaben mit Bezug zur Unabhängigkeit des Abschlussprüfers I. Unabhängigkeitserklärung (7.2.1 DCGK) Neben der Beachtung der Abhängigkeitstatbestände des § 319 Abs. 2 und 3 und § 319a HGB171 soll der Prüfungsausschuss nach der Empfehlung in Tz. 7.2.1 DCGK eine schriftliche Unabhängigkeitserklärung des vorgesehenen Abschlussprüfers zu seinen Händen einholen. Die darin geforderte Nennung der beruflichen, finanziellen, persönlichen und sonstigen Beziehungen sind jeweils konzernweit („Unternehmen“)172 zu verstehen und umfassen daher alle Konzernunternehmen, unabhängig davon, ob übergeordnet oder untergeordnet. Die jeweils gezahlten und vereinbarten Honorare sind konzernweit aufzuschlüsseln173. Entsprechend der hier vertretenen Ansicht sollte der Abschlussprüfer durch den Prüfungsausschuss zur wirkungsvollen Kontrolle seiner Unabhängigkeit in Bezug auf den ganzen Konzern aufgefordert werden. Darüber hinaus sollte mit dem Abschlussprüfer vereinbart werden, dass dieser auch gegenüber dem Prüfungsausschuss der Konzernmutter eine Unabhängigkeitserklärung abgibt174. ___________ 171

Siehe dazu § 15 E. I. Vgl. Präambel des DCGK. 173 IDW, PS 345, Tz. 53, WPg Supplement 1/2007, 1; Warncke, Prüfungsausschuss, S. 272, 284. 174 Siehe dazu § 15 D. I. 172

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens

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Auf Grund fehlender vertraglicher Beziehungen kann der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens die Abgabe der Erklärung nicht unmittelbar fordern. Die konzernweite Kontrolle der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers ist sowohl im Interesse der Tochtergesellschaft als auch der Muttergesellschaft. Grundsätzlich ist der Prüfungsausschuss frei, ob er diesem Verlangen nachkommt. Sprechen Gründe gegen eine derartige Verpflichtung, so ist der Prüfungsausschuss nur den Interessen der abhängigen Gesellschaft verpflichtet und nicht den Interessen des herrschenden Unternehmens.

II. Behandlung auftretender Ausschluss- und Befangenheitsgründe Ist der Abschlussprüfer der Tochtergesellschaft auch der Abschlussprüfer der Muttergesellschaft bzw. der Konzernabschlussprüfer, so sollte der Prüfungsausschuss eine Vereinbarung mit dem Abschlussprüfer treffen, dass dieser ihn auch über mögliche schwere Ausschluss- und Befangenheitsgründe unterrichtet, die in Bezug auf die Muttergesellschaft oder andere Konzernunternehmens auftreten. Sofern das Berufsgeheimnis des Abschlussprüfers einer detaillierten Unterrichtung entgegensteht, ist vorzusehen, dass der Abschlussprüfer den Prüfungsausschuss über das grundsätzliche mögliche Bestehen eines Ausschluss- und Befangenheitsgrundes unterrichtet.

E. Erteilung des Prüfungsauftrags Unabhängig davon, ob der Prüfungsausschuss lediglich die für den Wahlvorschlag (§ 124 Abs. 3 Satz 1 AktG) notwendige Beschlussfassung des Gesamtaufsichtsrats vorbereitet oder nach der hier vertretenen Meinung nach entsprechender Delegation den Wahlvorschlag beschließt175, hat er sich von der Qualität, der Unabhängigkeit, der Leistungsfähigkeit und der Rechtschaffenheit des zu beauftragenden Abschlussprüfers zu überzeugen. Bei der Erarbeitung des Wahlvorschlags hat der Prüfungsausschuss die Ausschlusstatbestände der § 319 Abs. 2 und 3 HGB und § 319a HGB zu beachten. Der Vorschlag ist durch den Aufsichtsrat mit der erforderlichen Sorgfalt ohne Einmischung durch den Vorstand eigenständig zu erarbeiten176. Unter dem Gesichtspunkt der Sicherstellung eines einheitlichen Prüfungsverfahrens und einer einheitlichen Methodik wurde von der Regierungskommission Corporate Governance vorgeschlagen, im Code of Best Practice den ___________ 175 Siehe dazu die Ausführungen zur Vorbereitung des Wahlvorschlags für den Jahresabschlussprüfer, § 8 D. I. 2. 176 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 111, Rn. 318.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Aufsichtsräten konzernabschlusspflichtiger Mutterunternehmen zu empfehlen, sicherzustellen, dass im Regelfall in den Gesellschafterversammlungen der in den Konzernabschluss einzubeziehenden Tochterunternehmen derselbe Abschlussprüfer bestellt wird, der auch den Konzernabschluss prüft177. Danach wäre der Hauptversammlung ein entsprechender Vorschlag zu unterbreiten. Zur Begründung wurde angeführt, dass so auf den Konzernabschluss dieselben Prüfverfahren und -methoden wie in den einbezogenen Einzelabschlüssen verwandt werden und der Konzernabschlussprüfer Zugriff auf alle Erkenntnisse hat. Auch wenn diese Empfehlung keinen Eingang in den DCGK gefunden hat, spricht die mit dieser Empfehlung bezweckte verbesserte und schnellere Konzernrechnungslegung dafür, dass durch den Konzernabschlussprüfer auch die wesentlichen Tochtergesellschaften geprüft werden sollten. Der Prüfungsausschuss sollte diesen Gesichtspunkt bei der Erarbeitung des Wahlvorschlags berücksichtigen, sofern keine wichtigen Gründe gegen den Abschlussprüfer der Muttergesellschaft sprechen. Aber auch in diesem Zusammenhang ist zu betonen, dass es sich um einen eigenständigen Wahlvorschlag handelt, der ohne besondere Rücksicht darauf zu erarbeiten ist, ob der Abschlussprüfer auch den Jahres- und Konzernabschluss der Muttergesellschaft prüft. Der Prüfungsausschuss ist ausschließlich den Interessen der abhängigen Gesellschaft verpflichtet und nicht den Interessen des herrschenden Unternehmens. Für die Prüfung des Abhängigkeitsberichts ist kein gesonderter Prüfungsauftrag zu erteilen. Mit der Bestellung zum (Jahres-)Abschlussprüfer und ihrer Annahme übernimmt der Abschlussprüfer die Pflicht, auch den Abhängigkeitsbericht zu prüfen178. Die Honorarvereinbarung an den Abschlussprüfer ist dahingehend kritisch zu würdigen, ob damit keine verdeckten Zahlungen für „Prüfungsleistungen“ bei der Konzernmutter oder anderen Konzerngesellschaften (etwa Schwestergesellschaften) geleistet werden.

F. Zustimmungsvorbehalte Die Zustimmungsvorbehalte sind – sofern nicht in der Satzung vorgesehen – durch den Aufsichtsrat festzulegen. Die Zustimmungsentscheidung sollte in den folgenden Fällen dem Prüfungsausschuss übertragen werden.

___________ 177 Baums (Hrsg.), Bericht Regierungskommission CG, S. 294, Rn. 282 = BTDrucks. 14/7515, S. 123, Rn. 282. 178 Hüffer, AktG, § 313, Rn. 4; A/D/S, § 313 AktG, Rn. 4 ff.

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens

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I. Angestellte anderer Konzerngesellschaften Der Aufsichtsrat sollte die Einstellung von Arbeitnehmern, die zuvor oder in den letzten zwei Jahren beim herrschenden Unternehmen oder anderen Konzerngesellschaften im Bereich der Rechnungslegung, der Internen Revision, des Risikomanagements oder der Compliance beschäftigt waren, mit einem Zustimmungsvorbehalt versehen. Der Zustimmungsvorbehalt sollte sich auf alle Positionen beziehen und nicht nur für die Besetzung von Schlüsselpositionen gelten. Die Tätigkeiten in den vorgenannten Bereichen weisen alle einen Konzernbezug auf und bedürfen in besonderem Maße einer rechtmäßigen Aufgabenerfüllung. Durch den Zustimmungsvorbehalt soll verhindert werden, dass der Vorstand des abhängigen Unternehmens sich für vorangegangene Vertuschungen im Rahmen der Aufgabenerledigung für das herrschende Unternehmen erkenntlich zeigen kann.

II. Weitere Zustimmungsvorbehalte 1. Vorab-Genehmigungsverfahren für Nichtprüfungsleistungen Das Vorab-Genehmigungsverfahren (pre-approval) für Nichtprüfungsleistungen sollte konzernweit angewendet werden. Da der Aufsichtsrat jedoch nicht die Auftragsvergaben an den Jahresabschlussprüfer außerhalb der Tochtergesellschaft seiner Zustimmung unterwerfen kann, sollte er mit dem Abschlussprüfer eine vertragliche Vereinbarung schließen. Darin sollte mit dem Jahresabschlussprüfer vereinbart werden, dass die Annahme von Aufträgen der Muttergesellschaft oder von Schwestergesellschaften über Nichtprüfungsleistungen seiner Zustimmung bedürfen. Die Berechtigung zum Abschluss einer solchen Vereinbarung folgt unmittelbar aus der Verpflichtung zum Abschluss des Prüfungsauftrags gem. § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG. Eine detaillierte Offenlegung der zu erbringenden Nichtprüfungsleistungen ist nicht vorzusehen. Sie wäre auch gegenüber dem Abschlussprüfer nicht durchsetzbar, da nicht zu erwarten ist, dass der Abschlussprüfer von seinen konzernangehörenden Mandanten eine entsprechende Befreiung von seiner Verschwiegenheitspflicht erhalten würde. Die Angaben sollten aber die Art der Beratungsleistung und das Verhältnis des Honorars der Nichtprüfungsleistung zu den Prüfungsleistungen auf Ebene der Konzerngesellschaft umfassen.

2. Rechnungslegungspolitik und außergewöhnliche Sachverhaltsgestaltungen Ebenso wie im Einzelunternehmen können im abhängigen Unternehmen Maßnahmen der Geschäftsführung im Bereich der Rechnungslegung oder der

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Sachverhaltsgestaltungen, die für die Gesellschaft außergewöhnlich sind, einem Zustimmungsvorbehalt unterworfen werden. Dies gilt auch für Maßnahmen, die vom herrschenden Unternehmen veranlasst wurden179.

G. Innere Ordnung I. Persönliche Voraussetzungen der Aufsichtsratsund Ausschussmitglieder Die persönlichen Voraussetzungen für die Wahl zum Aufsichtsratsmitglied sind nur ansatzweise in § 100 AktG geregelt. In Bezug auf das abhängige Unternehmen privilegiert § 100 Abs. 2 Satz 2 AktG die Vertreter des herrschenden Unternehmens. Nach der Grundregel in Satz 1 Nr. 1 kann Mitglied des Aufsichtsrats nicht sein, wer bereits in zehn Handelsgesellschaften, die gesetzlich einen Aufsichtsrat zu bilden haben, Aufsichtsratsmitglied ist. Nach § 100 Abs. 2 Satz 2 AktG sind auf diese Höchstzahl bis zu fünf Aufsichtsratssitze nicht anzurechnen, die ein gesetzlicher Vertreter des herrschenden Unternehmens eines Konzerns in zum Konzern gehörenden Handelsgesellschaften innehat („Konzernprivileg“). Das Gesetz berücksichtigt damit, dass die Mitgliedschaft in Aufsichtsräten von Tochtergesellschaften zum üblichen Pflichtenbereich des Vorstands des herrschenden Unternehmens gehört180. Nachzugehen ist der gesetzlich nicht geregelten Frage, ob ein Aufsichtsratsmitglied des abhängigen Unternehmens auch Mitglied im Aufsichtsrat des herrschenden Unternehmens sein kann. Sind beide Unternehmen in der gleichen Branche tätig, so können damit Interessenkonflikte verbunden sein. Aber auch wenn dies nicht der Fall ist, können auf Grund der unterschiedlichen Interessen, an denen die Überwachung auszurichten ist, Interessenskonflikte auftreten181. Das Aufsichtsratsmitglied hat im abhängigen Unternehmen das Unternehmensinteresse des abhängigen Unternehmens zu beachten und in der Konzernobergesellschaft das Konzerninteresse (oder nach anderer Ansicht das Interesse der Konzernobergesellschaft)182. Nach zutreffender Ansicht ist aber davon auszugehen, dass sich das Gesetz mit diesen Interessenkonflikten abfindet183. ___________ 179

Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 351; Lenz, AG 1997, 448, 454. BT-Drucks. 13/9712, S. 16; Hüffer, AktG, § 100, Rn. 4; Semler, in: MünchKomm. AktG, § 100, Rn. 27. 181 Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 345. 182 Siehe dazu die Nachweise bei § 14 B. 183 Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 345; Hüffer, AktG, § 100, Rn. 5; Martens, ZHR 159 (1995), 567, 588; zur Unabhängigkeit siehe § 16 G. II. 1. 180

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens

361

II. Unabhängigkeit der Ausschussmitglieder und Vorsitz im Prüfungsausschuss Interessenkonflikte und die damit verbundene fehlende Unabhängigkeit sind ein grundlegendes Thema in der AG. Der DCGK, der sich in seinem Abschnitt 5.5 mit Interessenkonflikten von Aufsichtsratsmitgliedern beschäftigt, enthält keine spezifischen Aussagen zu Interessenkonflikten im Konzern. Der Tz. 5.3.2 Satz 3 oder der Tz. 5.2 Abs. 2 Satz 2 vergleichbare Anregungen fehlen vollständig. Nur in der Präambel findet sich ein allgemeiner Hinweis auf den Konzern. Wie auch im Einzelunternehmen sollten alle, zumindest aber die Mehrzahl der Mitglieder des Prüfungsausschusses, unabhängig sein. Unbedingt zu vermeiden ist, dass nicht als unabhängig anzusehende Ausschussmitglieder zum Vorsitzenden gewählt werden. Die Anforderungen an die Unabhängigkeit sind dabei konzernweit auszulegen. Ausgeschiedene Vorstandsmitglieder der Konzernmutter gelten daher im Aufsichtsrat der Konzerntochter auch nach ihrem Ausscheiden als nicht unabhängig. Die Gründe, die für die Anregung in Tz. 5.3.2 Satz 3 DCGK angeführt werden, gelten mit geringen Einschränkungen auch in der vorgenannten Konstellation. Das ausgeschiedene Vorstandsmitglied würde nachträglich seine früheren konzernleitenden Entscheidungen überwachen, die über den Zeitpunkt seines Ausscheidens hinauswirken. Neben diesen allgemein gültigen Aspekten der Unabhängigkeit ist auf Grund der besonderen Situation abhängiger Unternehmen auf zwei Besonderheiten einzugehen.

1. Vorstandsmitglieder und leitende Angestellte des herrschenden Unternehmens im Aufsichtsrat des abhängigen Unternehmens Bedenken bestehen im Hinblick auf die Unabhängigkeit von Vorstandsmitgliedern und leitenden Angestellten des herrschenden Unternehmens, die dem Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens angehören. Der DCGK spart in seiner Definition in Tz. 5.4.2 Satz 2, wann ein Aufsichtsratsmitglied als unabhängig anzusehen ist, alle Beziehungen zum Mehrheitsaktionär aus. Von Gesetzes wegen sind alle Mitglieder des Aufsichtsrats der faktisch konzernierten Tochtergesellschaft ausschließlich deren Unternehmensinteresse verpflichtet. Vorstandsmitglieder und leitende Angestellte des herrschenden Unternehmens vertreten nicht das herrschende Unternehmen, sondern haben aus der Sicht des beherrschten Unternehmens zu beurteilen, ob die Konzernleitung und deren Umsetzung rechtmäßig, ordnungsmäßig, zweckmäßig und wirtschaftlich ist184. ___________ 184

Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 353 f.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

Im Zweifelsfall dürfen sie daher nicht dem Interesse des herrschenden Unternehmens den Vorzug geben185. Im Rahmen der Überwachung der Rechnungslegung nach § 171 AktG sind unmittelbare Ansatzpunkte, die eine unabhängige Amtsführung gefährden könnten, nicht ersichtlich186. Der Jahresabschluss des abhängigen Unternehmens findet keinen unmittelbaren Eingang in den Konzernabschluss des herrschenden Unternehmens. Der Einzelabschluss für die Einbeziehung in den Konzernabschluss (sog. HB II) wird auf Grundlage der Definitionen der Konzernrichtlinie eigenständig entwickelt187. Ein grundsätzlicher Rückgriff auf den Jahresabschluss des abhängigen Unternehmens und die im Jahresabschluss enthaltenen unternehmerischen Entscheidungen (bei Ausübung der Ansatz- und Bewertungswahlrechte) ist nicht notwendig. Der Aufsichtsrat bzw. der Prüfungsausschuss kann daher den Jahresabschluss unter ausschließlich die Gesellschaftsinteressen wahrenden Gesichtspunkten auf Rechtmäßigkeit, Ordnungsmäßigkeit und Zweckmäßigkeit prüfen. Unter mittelbaren Gesichtspunkten kann sich jedoch eine andere Betrachtung ergeben. Der Vorstand des abhängigen Unternehmens könnte geneigt sein, die in der Konzernrichtlinie definierten Ansatzpflichten und Bewertungswahlrechte auch bei der Erstellung des Jahresabschlusses zu Grunde zu legen, um die Abweichung des Jahresabschlusses zur HB II gering zu halten. Gleiches könnte für die Mitglieder des Prüfungsausschusses gelten, die gesetzliche Vertreter oder leitende Angestellte des herrschenden Unternehmens sind. Im Interesse des herrschenden Unternehmens bestünde die Gefahr, dass diese Mitglieder des Prüfungsausschusses eine Anwendung der Ansatzpflichten und Wahlrechte im Sinne der Konzernobergesellschaft durch den Vorstand wünschen, die aber für die Gesellschaft unzweckmäßig wären. Offensichtliche Probleme in Bezug auf die Unabhängigkeit ergeben sich bei der Prüfung des Abhängigkeitsberichts, der Sicherstellung des Nachteilsausgleichs durch die Konzernobergesellschaft und von Schadensersatzansprüchen gegenüber den gesetzlichen Vertretern oder leitenden Angestellten des herrschenden Unternehmens. Die durch diesen Personenkreis veranlassten Rechtsgeschäfte bei der abhängigen Aktiengesellschaft oder sonstige konzernleitende Maßnahmen sind von der Überwachung durch den Aufsichtsrat des abhängigen Unternehmens als Teil der Geschäftsführung des Vorstands des abhängigen ___________ 185

Hoffmann-Becking, ZHR 159 (1995), 325, 344. Abgesehen von Fällen, in denen das abhängige Unternehmen auf rechtswidrige Weisungen des herrschenden Unternehmens hin einen rechtswidrigen Jahresabschluss aufstellt. 187 Weber-Braun, in: Küting/Weber (Hrsg.), Hdb. der Konzernrechnungslegung, II Rn. 1249. 186

§ 16 Der Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens

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Unternehmens nicht ausgenommen188 und wären daher durch diese Personen selbst zu prüfen. Es bestünde die Gefahr, dass die Interessen des abhängigen Unternehmens nicht wahrgenommen würden. Aus diesen Gründen sind Vorstandsmitglieder und leitende Angestellte des herrschenden Unternehmens im Prüfungsausschuss als grundsätzlich nicht unabhängig anzusehen. Auch nach dem Katalog der Empfehlungen der Europäischen Kommission zu den Aufgaben von Aufsichtsratsmitgliedern189 soll es an der Unabhängigkeit fehlen, wenn das Aufsichtsratsmitglied derzeit oder in den letzten fünf Jahren vor der Ernennung Vorstandsmitglied der Gesellschaft oder einer verbundenen Gesellschaft war (Anhang II, 1. a)), selbst Kontrollaktionär der Gesellschaft ist oder diesen vertritt (Anhang II, 1. d)) oder eine zusätzliche Vergütung in bedeutendem Umfang von einer verbundenen Gesellschaft erhält (Anhang II, 1. c)). Das Vorstandsmitglied des Mutterunternehmens wäre nach allen drei Kriterien als nicht unabhängig anzusehen, da es ein Vorstandsmitglied einer verbunden Gesellschaft ist, es das herrschende Unternehmen als Kontrollaktionär vertritt und seine Vorstandsvergütung eine bedeutende Vergütung von einer verbundenen Gesellschaft darstellt. Die Kritiker der Empfehlung führten an, dass der Kontrollaktionär und seine Repräsentanten sich in einem ihre Unabhängigkeit beseitigenden Interessenkonflikt befänden, die Steuerung deutscher Konzerne über den Aufsichtsrat stark gefährdet würde und damit die Grundlage der Konzernleitung beseitigt wäre190. Eine entsprechende Regelung wurde folglich für unvereinbar mit den Grundlagen des Konzernrechts gehalten. Das grundsätzliche Problem der fehlenden Unabhängigkeit hingegen wurde nicht bestritten. Die Kritik ist jedoch dahingehend zu relativieren, als sie sich auf den Entwurf der Empfehlungen bezog. Im Entwurf wurden Arbeitnehmer noch als „abhängig“ angesehen, mit der Folge, dass die Mehrzahl des „zulässigen Anteils „abhängiger“ Ausschussmitglieder bereits aus Gründen der Mitbestimmung aufgezehrt wäre.“191 Nach den endgültigen Empfehlungen würde es jedoch genügen, wenn neben den nunmehr als unabhängig geltenden Arbeitnehmervertretern und einer gleich großen Zahl von abhängigen Vertretern ein weiteres unabhängiges Mitglied dem Prüfungsausschuss angehören würde. Eine ___________ 188 Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 349; Hommelhoff, ZGR 1996, 144, 146 f.; Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 396. 189 EU-Kommission, Aufgaben nicht geschäftsführender Direktoren/Aufsichtsratsmitglieder (2005/162/EG), ABl. EG L 52 vom 25.2.2005, S. 51. 190 BDI/bankenverband/DAI/DIHK/GDV, NZG 2004, 1052; Handelsrechtsausschuss des DAV, ZIP 2003, 1909 ff.; Arbeitsgruppe Europäisches Gesellschaftsrecht, ZIP 2003, 863, 869; DAV, NZG 2003, 1008, 1010 f.; Habersack, ZHR 168 (2004), 373, 375 ff.; Hoffmann-Becking, ZGR 2004, 355, 359 f. 191 Habersack, ZHR 168 (2004), 373, 376.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

solche Mindestbesetzung in Bezug auf die Unabhängigkeit seiner Mitglieder kann nach Sinn und Zweck des Prüfungsausschusses keinesfalls als überzogen bezeichnet werden und lässt die Steuerung deutscher Konzerne über den Aufsichtsrat weiterhin zu. Auch die EU-Abschlussprüferrichtlinie sieht grundsätzlich nur vor, dass mindestens ein Mitglied des Prüfungsausschusses unabhängig sein muss192. Inwieweit die Unabhängigkeitskriterien der Empfehlung im Rahmen der Umsetzung der Richtlinie umgesetzt werden, ist noch offen, da die Abschlussprüferrichtlinie auf einen eigenen Kriterienkatalog verzichtet. Aus dem Erwägungsgrund 24 der Richtlinie ergibt sich lediglich, dass sich die Mitgliedsstaaten auf die Empfehlungen der Kommission zu den Aufgaben von nicht geschäftsführenden Direktoren/Aufsichtsratsmitgliedern zur Interpretation berufen können.

2. Aufsichtsratsmitglied des herrschenden Unternehmens im Aufsichtsrat des abhängigen Unternehmens Weiter ist der Frage nachzugehen, ob Aufsichtsratsmitglieder des herrschenden Unternehmens im Aufsichtsrat des abhängigen Unternehmens grundsätzlich als nicht unabhängig zu gelten haben. Auf Grund der unterschiedlichen Interessen der beiden Gesellschaften, an denen die Überwachung durch den Aufsichtsrat auszurichten ist, können Interessenkonflikte auftreten193. Gleichgültig, ob man das zu verfolgende Interesse des Aufsichtsrats der herrschenden Gesellschaft im Konzerninteresse oder im alleinigen Interesse der Konzernobergesellschaft sieht, können Interessenkonflikte in Bezug auf die abhängige Gesellschaft auftreten. Dies gilt, auch wenn das Gesetz sich unter dem Gesichtspunkt der Zulässigkeit der Mitgliedschaft mit diesen Interessenkonflikten abfindet. Die Unabhängigkeit ist gesondert davon zu beurteilen. Aus diesen Gründen sind Aufsichtsratsmitglieder, die zugleich dem Aufsichtsrat der Konzernobergesellschaft angehören, für Zwecke des Prüfungsausschusses als nicht unabhängig anzusehen.

§ 17 Zusammenarbeit der Prüfungsausschüsse innerhalb eines Konzerns Wie mehrfach hervorgehoben besteht eine wesentliche Aufgabe des Prüfungsausschusses darin, die verschiedenen unternehmensinternen und unternehmensexternen Träger der Überwachung zu koordinieren. Im herrschenden ___________ 192 193

Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 3 EU-Abschlussprüferrichtlinie (2006/43/EG). Uwe H. Schneider, in: FS Raiser, S. 341, 345.

§ 17 Zusammenarbeit der Prüfungsausschüsse innerhalb eines Konzerns

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Unternehmen erstreckt sich die Koordinierungsaufgabe etwa auf die Koordinierung der Tätigkeit der Konzernrevision, der Internen Revision und der Compliance mit der des Abschlussprüfers und des Konzernabschlussprüfers. Es stellt sich daher die Frage, ob eine Koordination der Aufgaben und der Überwachungsschwerpunkte auch innerhalb verschiedener Prüfungsausschüsse eines Konzerns erfolgen kann. Als Mittel der Koordination kommen vor allem gemeinsame Sitzungen von Prüfungsausschüssen und gemeinsame Beschlussfassungen in Betracht. Zur Ausgangslage und als Grund für eine derartige Koordination muss man bedenken, dass der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens seine Überwachungsaufgabe nur in mediatisierter Form über den Vorstand des herrschenden Unternehmens vollziehen kann. Nur in Zusammenarbeit mit dem Vorstand ist es dem Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens von Rechts wegen möglich, eine wirksame Kontrolle über die wesentlichen Aktivitäten in der Unternehmensgruppe durchzuführen194. Unabhängig von der Art der Konzernierung kommen dem Aufsichtsrat bzw. dem Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens keine Weisungs- oder Einwirkungsrechte in Bezug auf die Organe der abhängigen Unternehmen zu. Die Prüfungsausschüsse der abhängigen Unternehmen sind nicht verlängerter Arm des Prüfungsausschusses des herrschenden Unternehmens. Auch etwaige Doppelmandate von Aufsichtsrats- oder Vorstandsmitgliedern des herrschenden Unternehmens vermögen rechtlich hieran nichts zu ändern. Im Weiteren ist den Fragen nachzugehen, ob Prüfungsausschüsse gemeinsame Sitzungen abhalten dürfen, ob Beschlüsse gemeinsam gefasst werden dürfen, ob für das Verfahren besondere Voraussetzungen gelten und für die Koordination welcher Aufgaben gemeinsame Sitzungen oder Beschlussfassungen sinnvoll sein können.

A. Gemeinsame Sitzungen I. Zulässigkeit Nach § 109 Abs. 1 AktG sollen an den Sitzungen des Aufsichtsrats und seiner Ausschüsse Personen, die weder dem Aufsichtsrat und dem Vorstand angehören, nicht teilnehmen. Sachverständige und Auskunftspersonen können zur Beratung über einzelne Gegenstände zugezogen werden. Der Normzweck besteht darin, die Organisationsverfassung der Aktiengesellschaft zu sichern und Dritten durch die Teilnahme an Sitzungen nicht unangemessenen Einfluss auf ___________ 194

Vgl. Götz, ZGR 1998, 524, 539.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

die Willensbildung des Aufsichtsrats zu geben195. Eine ausdrückliche gesetzliche Regelung zur Situation im Konzern fehlt. Zunächst ist jedoch das Wesen einer entsprechenden Sitzung zu klären. Der Begriff der „gemeinsamen Sitzung“ und die tatsächliche gemeinsame Zusammenkunft suggerieren, dass es sich dabei um eine Sitzung zweier oder mehrerer Prüfungsausschüsse handelt. Eine gemeinsame Sitzung lässt sich dem Aktiengesetz nicht entnehmen. Dem Aktiengesetz lässt sich etwa in § 107 Abs. 2 Satz 2 oder in § 109 Abs. 1 nur entnehmen, dass der Aufsichtsrat bzw. seine Ausschüsse in Sitzungen zusammenkommen. Eine gemeinsame Sitzung im rechtlichen Sinne kann es daher nicht geben. „Gemeinsame Sitzungen“ sind daher rechtlich getrennte Einzelsitzungen zweier oder mehrerer Prüfungsausschüsse. Die Mitglieder der einzelnen Prüfungsausschüsse nehmen somit zeitgleich als Ausschussmitglied an der Sitzung des eigenen Prüfungsausschusses und als Dritte oder als Auskunftspersonen an den Sitzungen der anderen Prüfungsausschüsse teil. Ob § 109 Abs. 1 Satz 1 AktG eine nur unverbindliche Handlungsanweisung oder ein eingeschränktes bzw. absolutes Teilnahmeverbot enthält, ist der Regelung nicht abschließend zu entnehmen. Nach herrschender Meinung handelt es sich nicht um ein absolutes Teilnahmeverbot, sondern um eine Ordnungsvorschrift196. Verstöße gegen § 109 Abs. 1 Satz 1 AktG führen nicht zur Nichtigkeit der in der betreffenden Ausschusssitzung gefassten Beschlüsse. Die Teilnahme von Dritten beeinträchtigt damit nicht die Arbeitsfähigkeit des Prüfungsausschusses. Schließlich könnte es sich bei den Mitgliedern der anderen Prüfungsausschüsse um Sachverständige oder Auskunftspersonen handeln. Eine Teilnahme wäre dann zulässig. Sachverständiger kann jeder sein, der auf einem bestimmten Fachgebiet über eine besondere Sachkunde verfügt. Als Auskunftsperson kommt in Betracht, wer zu einem Beratungs- oder Beschlussgegenstand des Aufsichtsrats eine Information geben kann oder zumindest nach Auffassung des Aufsichtsrats geben könnte197. Zur Koordination der jeweiligen Überwachung ist es erforderlich, dass Informationen ausgetauscht, Schwerpunkte identifiziert und gemeinsame Rahmenpläne erarbeitet werden. Gegenstand des Informationsaustauschs können etwa der genaue Geschäftsgegenstand der Tochtergesellschaft, das Tagesgeschäft, die Pläne der Muttergesellschaft oder die Prüfungs___________ 195 Semler, in: MünchKomm. AktG, § 109, Rn. 7; Uwe H. Schneider, in: FS Konzen, S. 881, 883; Uwe H. Schneider, in: Scholz, GmbHG, § 52, Rn. 397; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 5 (zur Kritik Rn. 2). 196 BGHZ 47, 341, 349 f.; Hüffer, AktG, § 109, Rn. 4; Uwe H. Schneider, in: FS Konzen, S. 881, 885; Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 8; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 109, Rn. 4; Baums, ZGR 1983, 300, 323 f. 197 Hopt/Roth, in: Großkomm. AktG, § 109, Rn. 47 m. w. N.

§ 17 Zusammenarbeit der Prüfungsausschüsse innerhalb eines Konzerns

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planung der Internen Revision sein. Die Mitglieder der weiteren Prüfungsausschüsse können daher im Regelfall als Auskunftspersonen angesehen werden. Die Grenze für die Hinzuziehung von Sachverständigen und Auskunftspersonen stellt das Verbot der ständigen Beratung und die Beschränkung auf einzelne Gegenstände dar. Im Regelfall ist davon auszugehen, dass gemeinsame Sitzungen der Prüfungsausschüsse nur einmal im Jahr stattfinden. Die vorgenannten Grenzen der Zulässigkeit würden also folglich nicht erreicht.

II. Verschwiegenheit Gegen gemeinsame Sitzungen könnte jedoch sprechen, dass in diesen Sitzungen Informationen ausgetauscht werden, die Dritten nicht weitergegeben werden dürfen. Die Koordination von Aufgaben setzt aber die Weitergabe von Informationen voraus. Eine Zusammenarbeit ohne Informationsweitergabe wäre wenig ergiebig und würde sich in einer abstrakt gehaltenen „Fortbildung“ oder in einem „Was-Sollte-Wenn“ erschöpfen. In der Regel ist nur über vertrauliche Angaben und Geheimnisse der Gesellschaft, vor allem Betriebs- und Geschäftsgeheimnisse, Stillschweigen zu bewahren §§ 116, 93 Abs. 1 Satz 2 AktG. Einen umfassenden Geheimnisschutz gibt es nicht198. Bei Vorliegen eines Beherrschungsvertrags oder einer Eingliederung im Sinne der §§ 319 ff. AktG ist allgemein anerkannt, dass auf Grund der Verlustausgleichspflicht die Weitergabe vertraulicher Informationen durch ein Aufsichtsratsmitglied einer Konzerngesellschaft an die Konzernobergesellschaft nicht an §§ 116, 93 Abs. 1 Satz 2 AktG scheitert199. Im Fall der faktischen Konzernierung vertreten die Befürworter einer entsprechenden Weitergabe vertraulicher Informationen die Ansicht, dass das Aktiengesetz die Ausübung einheitlicher Leitung auch im Rahmen faktisch konzernierter Unternehmensverbindung zulasse und daher die Geheimhaltungspflicht für solche vertrauliche Informationen einzuschränken sei, deren Kenntnis zur Erfüllung der Leitungsaufgabe notwendig sei200. Nach gegenteiliger Ansicht ist bei einer unaufgeforderten Informationsweitergabe an das herrschende Unternehmen das abhängige Unternehmen nicht mehr durch die § 311 ff. AktG geschützt, da das herrschende Unternehmen das abhängige Unternehmen nicht ___________ 198 Uwe H. Schneider, in: FS Konzen, S. 881, 885; Löbbe, Unternehmenskontrolle im Konzern, S. 240 ff.; siehe auch § 12 J. 199 Götz, ZGR 1998, 524, 535; Lutter, Information und Vertraulichkeit, Rn. 478 f.; Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 39. 200 Mertens, in: Kölner Komm. AktG, § 116, Rn. 39; Hommelhoff, ZGR 1996, 144, 162; Uwe H. Schneider, in: FS Konzen, S. 881, 888; Uwe H. Schneider, in: FS Wiedemann, S. 1255, 1268; Kropff, in: MünchKomm. AktG, § 311, Rn. 303.

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Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

zur Weitergabe veranlasst hat201. Adressat der Veranlassung müsse zwar nicht der Vorstand sein, aber eine dem Vorstand unterstehende Stelle. Dies ist beim Prüfungsausschuss nicht der Fall. Die Entscheidung, ob vertrauliche Informationen dem herrschenden Unternehmen übermittelt werden, sowie ob damit Nachteile verbunden sind, die durch das herrschende Unternehmen auszugleichen sind und gegebenenfalls Gegenstand der Berichtspflicht nach § 312 AktG sind, obliegt ausschließlich dem Vorstand des abhängigen Unternehmens. Aufsichtsratsmitglieder sind daher bei faktisch konzernierten Unternehmen zur Beachtung der Vertraulichkeit verpflichtet202. Letzterer Ansicht ist grundsätzlich zuzustimmen. Die Anforderungen dürfen jedoch nicht überspannt werden. Informationen dürfen dann durch den Aufsichtsrat weitergeben werden, wenn die Informationsweitergabe nicht oder nur in geringem Maße mit Nachteilen verbunden ist. Nicht weitergegeben werden dürfen Informationen jedoch dann, wenn der Vorstand des abhängigen Unternehmens sich gegen deren Weitergabe ausgesprochen hat oder eine Weitergabe erkennbar nicht in dessen Sinne wäre. Diese Beschränkungen der Informationsweitergabe berühren nicht die Zulässigkeit gemeinsamer Sitzungen, sondern wirken sich nur auf den Umfang des Informationsaustauschs aus. Die praktischen Auswirkungen dürften gering sein. Ziel dieser gemeinsamen Sitzungen ist nicht der Informationsaustausch, sondern die Koordinierung von Aufgaben. Die grundlegende Informationsversorgung erfolgt weiterhin durch den jeweiligen Vorstand. Die Weitergabe von Informationen ist daher auf die zur Koordinierung notwendigen Informationen beschränkt. Die dazu notwendigen Informationen sollten von eher abstrakter und allgemeiner Natur sein und sich auf die Analyse von Überwachungsgegenständen und auf die mehrjährige Prüfungsplanung beschränken. Vorstandsmitglieder des herrschenden Unternehmens, die auf Grund von Doppelmandaten in Prüfungsausschüssen von Tochtergesellschaften sitzen, sollten zur Ermöglichung einer effektiven Koordination nicht an gemeinsamen Sitzungen von Prüfungsausschüssen teilnehmen. Das gleiche gilt für leitende Mitarbeiter des herrschenden oder des abhängigen Unternehmens.

III. Verfahren Für gemeinsame Sitzungen ergibt sich aus den fehlenden Weisungsverhältnissen der Prüfungsausschüsse untereinander, dass gemeinsame Sitzungen nur auf freiwilliger Basis erfolgen können. Der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens kann den Prüfungsausschuss einer Konzerntochter nicht ___________ 201 202

Götz, ZGR 1998, 524, 536. Götz, ZGR 1998, 524, 536.

§ 17 Zusammenarbeit der Prüfungsausschüsse innerhalb eines Konzerns

369

anweisen, an einer gemeinsamen Sitzung teilzunehmen. Dasselbe gilt für Weisungen des Vorstands der Muttergesellschaft. Weisungsempfänger kann bei Bestehen eines Beherrschungsvertrags nur der Vorstand der Tochtergesellschaft sein, nicht jedoch der Aufsichtsrat oder einer seiner Ausschüsse. Dies gilt erst recht im faktischen Konzern. Weiter nachzugehen ist der Frage, ob die beteiligten Prüfungsausschüsse eines Einverständnisses ihrer jeweiligen Aufsichtsräte bedürfen. Prüfungsausschüsse nehmen Aufgaben des Aufsichtsrats im Rahmen der ihnen übertragenen Aufgaben und Kompetenzen wahr. Für die Beauftragung von Sachverständigen bedürfen sie daher einer generellen oder einer konkreten Zustimmung des Aufsichtsrats, da nur der Aufsichtsrat für bestimmte Aufgaben Sachverständige beauftragen darf (§ 111 Abs. 2 Satz 2 AktG). Bei den Mitgliedern der anderen Ausschüsse handelt es sich jedoch im Wesentlichen nicht um Sachverständige, sondern um Auskunftspersonen, so dass eine Zustimmung nach § 111 Abs. 2 AktG im Regelfall nicht erforderlich ist. Andererseits ergibt sich jedoch aus dem Umstand, dass Prüfungsausschüsse nur im Rahmen der ihnen übertragenen Aufgaben und Kompetenzen tätig werden dürfen, dass sich die Art und Weise der Aufgabenerfüllung und der Kompetenzgebrauch im Rahmen des Üblichen bewegen muss. Zur ungewöhnlichen Aufgabenerfüllung und zum ungewöhnlichen Kompetenzgebrauch – mit der der Aufsichtsrat nicht zu rechnen brauchte – ist er daher aus Gründen des Vertrauensschutzes nicht berechtigt. Da nach derzeitiger Übung gemeinsame Prüfungsausschusssitzungen als ungewöhnlich anzusehen sind, bedürfen daher die beteiligten Prüfungsausschüsse eines vorherigen Einverständnisses ihrer Aufsichtsräte. Das Einverständnis kann auch generell erteilt werden.

IV. Geeignete Bereiche für eine Aufgabenkoordination Geeignete Bereiche für eine Aufgabenkoordination können sein: – – – – – –

gemeinsame Überwachung der Konzernrichtlinie, gemeinsame, übergreifende Festlegung von konzernweiten Prüfungsschwerpunkten, abgestimmte (vernetzte) Prüfungsplanungen der Internen Revisionen, wenn Konzernrevision: abgestimmte Überwachung der Konzernrevision und gemeinsame, konzernweite Prüfungsplanung, gemeinsame Überwachung des Risikomanagements, Auswahl des Konzernabschlussprüfers, der zugleich Jahresabschlussprüfer der Tochtergesellschaften sein soll.

370

Dritter Teil: Der Prüfungsausschuss im Konzern

B. Gemeinsame Beschlussfassung Gemeinsame Beschlussfassungen sind rechtlich unzulässig. Wie oben ausgeführt, handelt es sich bei gemeinsamen Sitzungen nicht um gemeinsame Sitzungen im rechtlichen Sinne, sondern um gemeinsam stattfindende Einzelsitzungen. Jeder Prüfungsausschuss hat daher selbständig Beschluss zu fassen.

C. Berichterstattung (Reporting) Zu denken ist weiterhin an eine regelmäßige oder anlassbezogene Berichterstattung des Prüfungsausschusses des Tochterunternehmens an den Prüfungsausschuss der Muttergesellschaft. Ein entsprechender Informationsanspruch des Aufsichtsrats bzw. des Prüfungsausschusses der Konzernobergesellschaft besteht jedoch nicht203. Eine Informationsvermittlung kann unabhängig von der Art der Konzernierung nur in mediatisierter Form über den Vorstand des herrschenden Unternehmens erfolgen. Auch aus dem Einsichtsrecht des Prüfungsauschusses des herrschenden Unternehmens in Unterlagen der Tochtergesellschaft, die sich im Besitz des Mutterunternehmens befinden, ergibt sich nichts anderes. Berichte von Prüfungsausschüssen der Töchter an den eigenen Aufsichtsrat sind nur für diesen bestimmt und nicht zur Weitergabe an die Muttergesellschaft. Der Vorstand der Tochtergesellschaft ist nicht zur Herausgabe von Aufsichtsratsunterlagen an die Mutter berechtigt.

___________ 203

Uwe H. Schneider, in: FS Kropff, S. 271, 281.

Vierter Teil

Ausblick und Zusammenfassung § 18 Ausblick – EU-Abschlussprüferrichtlinie und BilMoG Die Richtlinie 2006/43/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 17. Mai 2006 über Abschlussprüfungen1 (EU-Abschlussprüferrichtlinie) sieht im Grundsatz die verpflichtende Einrichtung von Prüfungsausschüssen vor. Neben der Einrichtungsverpflichtung enthält die Richtlinie auch gesetzliche Anforderungen hinsichtlich der Zusammensetzung von Prüfungsausschüssen. Die Richtlinie ist bis spätestens 29. Juni 2008 in deutsches Recht umzusetzen. Neben Änderungen des Bilanzrechts wird die Umsetzung durch das Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz – BilMoG) erfolgen. Nach der Vorstellung der Kommission und des Rates stellen Prüfungsausschüsse ein wirksames internes Kontrollsystem dar, das dazu beiträgt, finanzielle und betriebliche Risiken sowie das Risiko von Vorschriftenverstößen auf ein Mindestmaß zu begrenzen und die Qualität der Rechungslegung zu verbessern (Erwägungsgrund 24 Abschlussprüferrichtlinie).

A. EU-Abschlussprüferrichtlinie I. Anwendungsbereich Nach Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 EU-Abschlussprüferrichtlinie hat grundsätzlich jedes „Unternehmen von öffentlichem Interesse“ einen Prüfungsausschuss einzurichten. „Unternehmen von öffentlichem Interesse“ sind nach Art. 2 Nr. 13 Richtlinie Unternehmen, die unter das Recht eines Mitgliedsstaats fallen und deren übertragbare Wertpapiere zum Handel auf einem geregelten ___________ 1 Richtlinie 2006/43/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 17. Mai 2006 über Abschlussprüfungen von Jahresabschlüssen und konsolidierten Abschlüssen, zur Änderung der Richtlinien 78/660/EWG und 83/349/EWG des Rates und zur Aufhebung der Richtlinie 84/253/EWG des Rates, ABl. (EG) L 157 vom 9.6.2006, S. 87; siehe dazu auch § 5 D.

372

Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

Markt eines Mitgliedsstaats im Sinne von Art. 4 Abs. 1 Nr. 14 der Richtlinie 2004/39/EG2 (MiFID) zugelassen sind, Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen. Die Mitgliedstaaten können darüber hinaus weitere Unternehmen zu Unternehmen von öffentlichem Interesse bestimmen. Die Mindestdefinition umfasst daher alle Gesellschaften, deren Wertpapiere zum Handel auf einem organisierten Markt zugelassen sind. Eine entsprechende Definition des „Unternehmens von öffentlichem Interesse“ enthält auch § 319a HGB. Der Begriff des übertragbaren Wertpapiers nach der MiFID umfasst neben Aktien und Aktienzertifikaten auch Schuldverschreibungen oder andere verbriefte Schuldtitel (Art. 4 Abs. 1 Nr. 18 MiFID). Die hier betrachteten börsennotierten Aktiengesellschaften i. S. des § 3 Abs. 2 AktG fallen somit in den Anwendungsbereich der Richtlinie3 und haben daher grundsätzlich einen Prüfungsausschuss einzurichten. Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 2 Richtlinie eröffnet den Mitgliedsstaaten das Wahlrecht, dass bei Unternehmen von öffentlichem Interesse, die kleine oder mittlere Unternehmen nach Art. 2 Abs. 1 Buchstabe f der Prospektrichtlinie4 sind, die Aufgaben des Prüfungsausschusses vom Verwaltungs- oder Aufsichtsorgan als Ganzes wahrgenommen werden können, sofern der Vorsitzende eines solchen Organs, der geschäftsführendes Mitglied ist, nicht gleichzeitig Vorsitzender des Prüfungsausschusses ist. Gesellschaften – auch börsennotierte Aktiengesellschaften – könnten in diesem Fall auf die Einrichtung eines Prüfungsausschusses verzichten. Neben den Aufgaben wären auch die Anforderungen des Art. 41 der Richtlinie vom Aufsichtsrat insgesamt zu erfüllen5. Nach dem allgemeinen Mitgliedstaatenwahlrecht in Art. 41 Abs. 5 Richtlinie können die Mitgliedstaaten zulassen oder beschließen, dass Unternehmen von öffentlichem Interesse von der Einrichtung eines Prüfungsausschusses befreit werden, wenn das Unternehmen über ein Gremium verfügt, das einem Prüfungsausschuss obliegende Aufgaben erfüllt. Dieses Gremium muss nach den ___________ 2 Richtlinie 2004/39/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 21. April 2004 über Märkte für Finanzinstrumente, zur Änderung der Richtlinien 85/611/EWG und 93/6/EWG des Rates und der Richtlinie 2000/12/EG des Europäischen Parlaments und des Rates und zur Aufhebung der Richtlinie 93/22/EWG des Rates, ABl. (EG) L 145 vom 30.4.2004, S. 1. 3 Die Definition der MiFID umfasst neben der AG auch andere Rechtsformen (Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften), die Schuldverschreibungen oder andere verbriefte Schuldtitel an einem geregelten Markt emittiert haben. Auf diese weiteren Gesellschaftsformen soll hier nicht weiter eingegangen werden. Zu Einschränkungen des Anwendungsbereichs durch Mitgliedsstaatenwahlrechte vgl. Art. 41, 39 RL. 4 Richtlinie 2003/71/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 4. November 2003 betreffend den Prospekt, der beim öffentlichen Angebot von Wertpapieren oder bei deren Zulassung zum Handel zu veröffentlichen ist, und zur Änderung der Richtlinie 2001/34/EG, ABl. (EG) L 345 vom 31.12.2003, S. 64 ff. 5 Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1507.

§ 18 Ausblick – EU-Abschlussprüferrichtlinie und BilMoG

373

gesetzlichen Bestimmungen des Mitgliedstaats errichtet und tätig sein. In Deutschland enthält die umfassende Überwachungsaufgabe des Aufsichtsrats die einem Prüfungsausschuss obliegenden Aufgaben6. Prüfungsausschüsse, die lediglich nach den Regelungen des DCGK tätig sind, sind nicht in Betracht zu ziehen, da sie auf Grund der fehlenden Verpflichtung die in der Abschlussprüferrichtlinie vorgesehenen Voraussetzungen nicht erfüllen7.

II. Aufgaben Nach Art. 41 Abs. 2 der Richtlinie besteht die Aufgabe des Prüfungsausschusses unter anderem darin, – –

– –

den Rechnungslegungsprozess zu überwachen, die Wirksamkeit des internen Kontrollsystems, gegebenenfalls des internen Risikosystems, und des Risikomanagementsystems des Unternehmens zu überwachen, die Abschlussprüfung des Jahres- und des konsolidierten Abschlusses zu überwachen, die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers oder der Prüfungsgesellschaft, insbesondere die von diesen für das geprüfte Unternehmen erbrachten zusätzlichen Leistungen, zu überwachen.

Nach Abs. 3 soll sich der Vorschlag des Verwaltungs- oder Aufsichtsorgans für die Bestellung eines Abschlussprüfers oder einer Prüfungsgesellschaft auf die Empfehlung des Prüfungsausschusses stützen.

1. Überwachung des Rechnungslegungsprozesses Dem Prüfungsausschuss kommt nach der Richtlinie zunächst eine spezifische Überwachungsfunktion im Hinblick auf den Rechnungslegungsprozess zu. Diese Aufgabe des Prüfungsausschusses stimmt nach der hier vertretenen Ansicht mit der Aufgabe des Prüfungsausschusses nach dem DCGK uneingeschränkt überein. Die eher zaghafte Formulierung des DCGK, dass sich der Prüfungsausschuss mit Fragen der Rechnungslegung befasst, meint im Ergebnis nichts anderes. Die Befassung eines „Prüfungs“-ausschusses mit der Rechnungslegung kann nur deren Überwachung bedeuten. Die Betonung des Rechnungslegungsprozesses soll verdeutlichen, dass sich die Überwachung durch den Prüfungsausschuss auf alle Phasen der Vorbereitung und Erstellung er___________ 6 A. A. Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1507 (nur für spezielle gesellschaftsrechtliche Konstruktionen). 7 Im Ergebnis ebenso: Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1507.

374

Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

streckt. Nach richtiger Ansicht gilt dies auch für den Prüfungsausschuss nach dem DCGK.

2. Internes Kontrollsystem, Risikomanagementsystem Neben der Überwachung der Rechnungslegung gibt die Richtlinie dem Prüfungsausschuss auf, die Wirksamkeit des internen Kontrollsystems, gegebenenfalls der internen Revision und des Risikomanagements des Unternehmens zu überwachen. Diese Aufgabe des Prüfungsausschusses ist in der Richtlinie sprachlich wesentlich präziser formuliert als im DCGK. Der DCGK sieht nur allgemein die Befassung mit dem Risikomanagement und der Compliance vor. Ausdrückliche Regelungen zur Internen Revision fehlen. Die Voranstellung des Internen Kontrollsystems in der Richtlinie lässt darauf schließen, dass durch den Prüfungsausschuss die Systeme nicht nur auf ihre Wirksamkeit hinsichtlich der Erkennung von bestandsgefährdenden Entwicklungen zu überwachen sind. Insoweit gehen die Anforderungen an die Systeme und deren Überwachung über § 91 Abs. 2 AktG hinaus8. Andererseits ist zu berücksichtigen, dass die Abschlussprüferrichtlinie nur eine Überwachungspflicht des Prüfungsausschusses vorsieht, ohne eine entsprechende Einrichtungsverpflichtung für die Geschäftsführung zu begründen9. Entsprechendes gilt für die Richtlinie 78/660/EWG10. Der Prüfungsausschuss kann daher nicht die Einrichtung eines über § 91 Abs. 2 AktG hinausgehenden Risikomanagementsystems verlangen. Nach der hier vertretenen Meinung ist die Überwachung des Risikofrüherkennungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG bereits schon jetzt eine Aufgabe des Prüfungsausschusses nach dem DCGK11. Darüber hinausgehende umfassende Risikomanagementsysteme werden von der Kodexempfehlung nicht erfasst. Ebenso wie die Überwachung des Risikofrüherkennungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG ist auch die Überwachung nach Art. 41 der Richtlinie konzernweit zu verstehen. Für eine konzernweite Erstreckung spricht die Befreiungsmöglichkeit für Tochterunternehmen nach Art. 41 Abs. 6 Buchstabe a Richtlinie12.

___________ 8

So auch Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1508. Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1508. 10 Art. 46a Abs. 1 Buchst. c Richtlinie 78/660/EWG in der Fassung der Änderungsrichtlinie 2006/46/EG sieht lediglich vor, dass Unternehmen in ihre „Erklärung zur Unternehmensführung“ (Corporate Governance Statement) eine Beschreibung der wichtigsten Merkmale des internen Kontroll- und des Risikomanagementsystems im Hinblick auf den Rechnungslegungsprozess aufzunehmen haben. 11 Dazu im Einzelnen § 7 A. II. 12 Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1509. 9

§ 18 Ausblick – EU-Abschlussprüferrichtlinie und BilMoG

375

Schließlich ist der Frage nachzugehen, ob sich die Überwachungspflicht des Prüfungsausschusses nach der Richtlinie auch auf die Systeme erstreckt, die der Vorstand über die gesetzlichen Anforderungen des § 91 Abs. 2 AktG hinaus einrichtet. Da die Richtlinie keine Einrichtungsverpflichtung vorsieht, kann sich die Überwachungspflicht des Prüfungsausschusses nur auf gesetzlich bestehende Pflichten beziehen. Eine darüber hinausgehende Erstreckung wäre für den Prüfungsausschuss zu unbestimmt. Hingegen könnte sich eine andere Beurteilung daraus ergeben, dass der Vorstand nach Umsetzung der EG-Richtlinie 2006/46/EG im Lagebericht verpflichtet ist, in einer „Erklärung zur Unternehmensführung“ eine Beschreibung der wichtigsten Merkmale des internen Kontroll- und des Risikomanagementsystems der Gesellschaft im Hinblick auf den Rechnungslegungsprozess zu veröffentlichen13. In diesem Fall bestünde für den Prüfungsausschuss Klarheit darüber, welche Systeme mit welchen Merkmalen durch den Vorstand implementiert wurden. Eine Pflicht zur Überwachung der Systeme dürfte sich für den Prüfungsausschuss auch aus § 171 Abs. 1 Satz 1 AktG ergeben. Als Teil der Darstellung im Lagebericht wären die Angaben durch den Prüfungsausschuss (vor) zu prüfen. Daraus ergäbe sich eine zumindest eingeschränkte Pflicht zur Überwachung, die auch die Wirksamkeit der eingerichteten Systeme beinhalten würde. Eine (formelle) Beschränkung lediglich darauf, mit welchen Merkmalen Überwachungssysteme eingerichtet wurden, wäre mit den allgemeinen Maßstäben zur Prüfung des Lageberichts nicht vereinbar.

3. Abschlussprüfung Die Überwachung der Abschlussprüfung des Jahres- und des Konzernabschlusses ist bereits heute Schwerpunkt der Tätigkeit des Prüfungsausschusses. Da die Abschlussprüferrichtlinie nur Pflichten für den Prüfungsausschuss vorsieht, ohne zugleich in die Unternehmensverfassung einzugreifen, verbleibt es bei der abschließenden Prüfungszuständigkeit des Aufsichtsrats, § 107 Abs. 3 Satz 2 i. V. m. § 171 Abs. 1 Satz 1 AktG.

4. Unabhängigkeit Teil der Überwachungsaufgabe des Prüfungsausschusses nach dem DCGK ist bereits jetzt die Befassung mit der erforderlichen Unabhängigkeit des Abschlussprüfers. Auch nach der Abschlussprüferrichtlinie ist die Überwachung ___________ 13 Art. 46a Abs. 1 Buchst. c Richtlinie 78/660/EWG in der Fassung der Änderungsrichtlinie 2006/46/EG.

376

Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers Teil seiner Aufgaben. Die inhaltlichen Anforderungen an die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers und ihre Ausgestaltung werden in Kapitel IV der Richtlinie (Art. 21 bis 25) näher konkretisiert. Der Text der Richtlinie stützt sich hierbei im Wesentlichen auf den sog. „Risk-Safeguard Approach“, der dem Abschlussprüfer ein Abwägen zwischen Unabhängigkeitsrisiken und risikomindernden Gegenmaßnahmen auferlegt14. Die Abschlussprüferrichtlinie enthält keine konkreten Vorgaben zur Überwachung der Nicht-Prüfungsleistungen. Art. 42 der Richtlinie sieht jedoch vor, dass die Mitgliedstaaten sicherzustellen haben, dass die Abschlussprüfer oder die Prüfungsgesellschaften –

gegenüber dem Prüfungsausschuss jährlich schriftlich ihre Unabhängigkeit bestätigen, den Prüfungsausschuss jährlich über ihre Nicht-Prüfungsleistungen informieren, mit dem Prüfungsausschuss die Risiken für ihre Unabhängigkeit sowie die Schutzmaßnahmen dagegen erörtern.

– –

Ein Vorab-Genehmigungsverfahren (pre-approval) für Nichtprüfungsleistungen ist somit, wie auch im DCGK, nicht vorgesehen. Mit der vorgesehenen Erörterung von Schutzmaßnahmen, die der Abschlussprüfer oder die Prüfungsgesellschaft zur Minderung der Risiken für ihre Unabhängigkeit ergriffen haben, gehen die Vorgaben über die Anforderungen des DCGK hinaus. Der DCGK sieht lediglich vor, dass der Prüfungsausschuss eine Unabhängigkeitserklärung des Abschlussprüfers einzuholen hat, in der auch die Honorare, aufgeschlüsselt nach Prüfungs- und Nicht-Prüfungsleistungen, offenzulegen sind.

5. Vorbereitung des Wahlvorschlags Ebenso wie der DCGK erstreckt die Richtlinie die Überwachung der Abschlussprüfung bereits auf die Auswahl des Abschlussprüfers. Nach der Richtlinie (Art. 41 Abs. 3 RL) hat der Prüfungsausschuss die Aufgabe, einen Vorschlag zur Wahl des Abschlussprüfers zu unterbreiten. Dem Prüfungsausschuss kommt damit eine vorbereitende Tätigkeit hinsichtlich der Beschlussfassung in der Hauptversammlung und der Vorbereitung des Wahlvorschlags im Aufsichtsrat zu15. ___________ 14

Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1510. Siehe dazu, insbesondere auch zu der Frage, ob der Wahlvorschlag an die Hauptversammlung durch den Prüfungsausschuss gefasst werden darf, § 8 D. I. 2. 15

§ 18 Ausblick – EU-Abschlussprüferrichtlinie und BilMoG

377

III. Zusammensetzung Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 2 der Richtlinie verlangt im Grundsatz, dass alle Mitglieder des Prüfungsausschusses unabhängig sind. Im nachfolgenden Satz wird dieser Grundsatz dahingehend eingeschränkt, dass mindestens ein Mitglied des Prüfungsausschusses unabhängig sein und über Sachverstand in Rechnungslegung und/oder Abschlussprüfung verfügen muss. Damit unterscheidet sich die Richtlinie vom DCGK. Der DCGK sieht zwar in Tz. 5.3.2 Satz 2 vor, dass der Vorsitzende des Prüfungsausschusses über besondere Kenntnisse und Erfahrungen in der Rechnungslegung und internen Kontrollverfahren verfügen soll, enthält aber keine ausdrückliche Empfehlung zur Unabhängigkeit von Mitgliedern des Prüfungsausschusses. Dahingehende Regelungen, nach denen weder der Vorsitzende des Aufsichtsrats (Tz. 5.2 Satz 3) noch ein ehemaliges Vorstandsmitglied der Gesellschaft (Tz. 5.3.2 Satz 3) Vorsitzende des Prüfungsausschusses sein sollten, sind lediglich als Anregungen formuliert. Die Richtlinie verzichtet auf eine Definition des Begriffs der Unabhängigkeit. Im Erwägungsgrund 24 der Richtlinie, dem keine Verbindlichkeit zukommt, verweist die Richtlinie lediglich auf die Empfehlungen der Kommission vom 15. Februar 2005 zu den Aufgaben von nicht geschäftsführenden Direktoren oder Aufsichtsratsmitgliedern börsennotierter Gesellschaften sowie zu den Ausschüssen des Verwaltungs- oder Aufsichtsrats16, auf die sich die Mitgliedsstaaten zur Interpretation berufen können. Diese Empfehlung enthält in ihrem Anhang II einen ausführlichen Katalog mit zahlreichen Umständen, die ein Risiko für die Unabhängigkeit darstellen können. Die Richtlinie eröffnet damit die Möglichkeit, dass die einzelnen Mitgliedsstaaten maßgeschneiderte Lösungen für sich entwickeln können und nicht den vollständigen Katalog übernehmen müssen17. Auch für die Bestimmung des Sachverstands enthält die Richtlinie keine konkreten Vorgaben. Bei seiner Umsetzung könnte der deutsche Gesetzgeber daher bestimmte berufliche Qualifikationen oder bestimmte praktische Erfahrungszeiträume in bestimmten Positionen (etwa Finanzvorstand) vorsehen.

___________ 16 17

(2005/162/EG), ABl. (EG) L 52 vom 25.2.2005, S. 51. Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1508.

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Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

B. Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz – BilMoG I. Überblick Der am 8. November 2007 vom Bundesjustizministerium vorgelegte Referentenentwurf eines Gesetzes zur Modernisierung des Bilanzrechts (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz – BilMoG) setzt – neben der Weiterentwicklung des HGB-Bilanzrechts – die geänderte 8. gesellschaftsrechtliche EU-Richtlinie 2006/43/EG (EU-Abschlussprüferrichtlinie) und die Änderungen durch die Richtlinie 2006/46/EG (Änderungsrichtlinie) um. In Bezug auf die grundsätzlichen Vorgaben der Abschlussprüferrichtlinie auf Einrichtung und Zusammensetzung eines Prüfungsausschusses ist beabsichtigt, § 100 AktG um einen Abs. 5 zu ergänzen, wonach bei kapitalmarktorientierten Gesellschaften im Sinn des § 264d HGB-E „mindestens ein unabhängiges Mitglied des Aufsichtsrats über Sachverstand auf den Gebieten der Rechnungslegung oder Abschlussprüfung verfügen“ muss. Erfasst werden damit Kapitalgesellschaften, die einen organisierten Markt im Sinn des § 2 Abs. 5 WpHG in Anspruch nehmen oder die Zulassung zum Handel an einem organisierten Markt beantragt haben, somit auch die hier betrachteten börsennotierten Aktiengesellschaften18. In § 107 Abs. 3 AktG soll zudem ein neuer Satz 2 eingefügt werden, nach dem der Aufsichtsrat einen Prüfungsausschuss einrichten kann, „dem er insbesondere die Überwachung des Rechungslegungsprozesses, der Wirksamkeit der internen Risikomanagementsysteme und der internen Revision sowie der Abschlussprüfung, hier insbesondere der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers und der vom Abschlussprüfer zusätzlich erbrachten Leistungen, überträgt.“ Richtet der Aufsichtsrat einer kapitalmarktorientierten Kapitalgesellschaft (§ 264d HGB-E) einen Prüfungsausschuss ein, so muss dieser gem. § 107 Abs. 4 AktG-E über mindestens ein Mitglied verfügen, das die Voraussetzungen des § 100 Abs. 5 AktG-E erfüllt und demgemäß unabhängig und auch sachverständig sein muss. Über die Aufgabenzuweisung nach § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG-E hinaus, ist im Falle der Einrichtung eines Prüfungsausschusses der Vorschlag des Aufsichtsrats zur Wahl des Abschlussprüfers auf die Empfehlung des Prüfungsausschusses „zu stützen“. Weitere Änderungen betreffen die Entsprechenserklärung nach § 161 AktG, die durch die in den Lagebericht aufzunehmende „Erklärung zur Unternehmensführung“ nach § 289a HGB-E ergänzt werden wird und die Teilnahmeund Berichtspflicht des Abschlussprüfers nach § 171 Abs. 1 AktG. Im Sinne einer echten „comply or explain“-Regel ist in § 161 Abs. 1 Satz 1 AktG-E ___________ 18 Auf andere Kapitalgesellschaften, die Schuldverschreibungen oder andere verbriefte Schuldtitel an einem geregelten Markt emittiert oder dies beantragt haben, wird im Folgenden nicht weiter eingegangen.

§ 18 Ausblick – EU-Abschlussprüferrichtlinie und BilMoG

379

nunmehr vorgesehen, dass die Nichteinhaltung oder Nichtanwendung des DCGK zu begründen ist. Der Abschlussprüfer hat nach § 171 Abs. 1 Satz 2 AktG-E zukünftig „insbesondere“ über wesentliche Schwächen des internen Risikomanagementsystems bezogen auf den Rechnungslegungsprozess zu berichten und nach Satz 3 über Umstände, die die Besorgnis seiner Befangenheit begründen und über zusätzlich erbrachte Leistungen zu informieren.

II. Einrichtung Prüfungsausschuss Der Referentenentwurf des BilMoG verzichtet in § 107 Abs. 3 Satz 2 AktGE auf die in Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 Abschlussprüferrichtlinie dem Grunde nach vorgesehene Verpflichtung zur Bildung eines Prüfungsausschusses19. Unter Berufung auf den Erwägungsgrund 24 der Richtlinie macht er von dem Wahlrecht Gebrauch, dass die dem Prüfungsausschuss zugewiesenen Funktionen durch den Aufsichts- oder Verwaltungsrat selbst wahrgenommen werden dürfen20. Eine ausdrückliche Bezugnahme auf das Wahlrecht nach Art. 41 Abs. 5 der Richtlinie, das ganz allgemein die Übernahme von einem Prüfungsausschuss obliegenden Aufgaben durch ein anderes Gremium erlaubt, wird nicht hergestellt. Eine solche Bezugnahme wäre auch im Hinblick auf das Wahlrecht nach Art. 41 Abs. 1 Unterabs. 2 der Richtlinie „nicht völlig zweifelsfrei“21. Aus dem Kompromisscharakter des Abs. 5 lässt sich jedoch ein Vorrang von Art. 41 Abs. 5 begründen22. Der Regierungsentwurf begründet die fehlende Verpflichtung zur Einrichtung eines Prüfungsausschusses außer mit der grundsätzlich beabsichtigten schonenden „eins zu eins“ Umsetzung der Richtlinien23 nicht gesondert, obgleich er die Vorzüge eines Prüfungsausschusses ausführlich darstellt24.

III. Aufgaben Die Aufgaben des Prüfungsausschusses sind in § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG-E und § 124 Abs. 3 Satz 2 AktG-E geregelt. Die in § 107 AktG-E enthaltenen Überwachungspflichten ergeben sich grundsätzlich aus den allgemeinen Überwachungspflichten des Aufsichtsrats. Der Referentenentwurf konkretisiert das ___________ 19

Zustimmend Habersack, AG 2008, 98, 101; DAI, Stellungnahme, S. 2. Begr. RefE, S. 208. 21 Habersack, AG 2008, 98, 100; weitergehend Lanfermann/Maul, DB 2006, 1505, 1507. 22 Habersack, AG 2008, 98, 101. 23 Begr. RefE, S. 1. 24 Begr. RefE, S. 209. 20

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Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

mögliche Aufgabenspektrum und betont zugleich, dass nur originär dem Aufsichtsrat zukommende Aufgaben wirksam auf einen Prüfungsausschuss übertragen werden können und damit die verbleibende Verantwortung des Aufsichtsrats25. In Folge der nur fakultativen Einrichtung bleibt es dem Aufsichtsrat unbenommen, nur Teilaufgaben der vorgesehenen Aufgaben an den Prüfungsausschuss zu übertragen. Nach § 107 Abs. 3 Satz 1 AktG-E kann der Aufsichtsrat einen Prüfungsausschuss einrichten, „dem er insbesondere die Überwachung des Rechnungslegungsprozesses, der Wirksamkeit der internen Risikomanagementsysteme und der internen Revision sowie der Abschlussprüfung, hier insbesondere der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers und der vom Abschlussprüfer zusätzlich erbrachten Leistungen, überträgt.“ Eine Einrichtungsverpflichtung des Vorstands ist mit der Aufgabenzuweisung an den Prüfungsausschuss nicht verbunden. Der Aufgabeninhalt entspricht weitgehend Art. 41 Abs. 2 der Abschlussprüferrichtlinie. Die Abweichung im Hinblick auf das interne Kontrollsystem begründet der Referentenentwurf damit, dass das interne Kontrollsystem als Bestandteil des Risikomanagements durch die Überwachung der Risikomanagementsysteme mit überwacht wird26. Weiterhin hat der Referentenentwurf die Formulierung „internen Revisionssystems“ in Art. 41 Abs. 2 Buchstabe b) der Richtlinie durch den Begriff „interne Revision“ ersetzt. Inhaltlich betont der Begriff des Revisionsystems mehr die organisatorische Ausgestaltung aller für die Revision notwendigen Maßnahmen, während der engere Begriff der „internen Revision“ sich primär auf die gleichnamige Unternehmensabteilung bezieht. Gründe für die sprachliche Abweichung oder eine Intention lassen sich der Begründung des Referentenentwurfs nicht entnehmen. Eine weitere Aufgabe des Prüfungsausschusses findet sich in § 124 Abs. 3 Satz 2 AktG-E. Danach ist bei kapitalmarktorientierten Kapitalgesellschaften – soweit ein Prüfungsausschuss eingerichtet wurde – „der Vorschlag des Aufsichtsrats zur Wahl des Abschlussprüfers auf die Empfehlung des Prüfungsausschusses zu stützen.“ Mit dieser Regelung wird Art. 41 Abs. 3 der Abschlussprüferrichtlinie umgesetzt.

IV. Zusammensetzung Der Referentenentwurf sieht in § 100 Abs. 5 AktG-E vor, dass mindestens ein Mitglied des Aufsichtsrats und – bei Bestehen – des Prüfungsausschusses ___________ 25 26

Begr. RefE, S. 210. Begr. RefE, S. 210.

§ 18 Ausblick – EU-Abschlussprüferrichtlinie und BilMoG

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(über § 107 Abs. 4 AktG-E) unabhängig und über Sachverstand auf den Gebieten Rechnungslegung oder Abschlussprüfung verfügen muss.

1. Unabhängigkeit Ebenso wie die Abschlussprüferrichtlinie verzichtet das BilMoG auf eine gesetzliche Definition oder nähere Umschreibung der Unabhängigkeit. Der Referentenentwurf bezieht sich ausdrücklich auf den Erwägungsgrund 24 der Abschlussprüferrichtlinie. In Satz 2 des Erwägungsgrunds heißt es, dass sich die Mitgliedstaaten auf die Empfehlung der Kommission vom 15.2.2005 zu den Aufgaben von nicht geschäftsführenden Direktoren oder Aufsichtsratsmitgliedern börsennotierter Gesellschaften sowie zu den Ausschüssen des Verwaltungs- oder Aufsichtsrats berufen können, die regelt, wie Prüfungsausschüsse gebildet werden und arbeiten sollen. Daran anschließend gibt der Referentenentwurf Abschnitt III, Tz. 13.1 und den Anhang II der Kommissionsempfehlung mit seiner Auflistung wesentlicher Aspekte wieder, die ein Risiko für die Unabhängigkeit begründen27. Nach dem Referentenentwurf gelten die dargestellten Aspekte entsprechend für die Beurteilung der Frage der Unabhängigkeit eines sachverständigen Aufsichtsratsmitglieds28, wodurch § 100 Abs. 5 gemäß der Empfehlung auszulegen sein wird.

2. Sachverstand Der Referentenentwurf definiert nicht, was Sachverstand auf dem Gebiet der Rechnungslegung oder Abschlussprüfung bedeutet. Er ist damit weniger präzise als Tz. 5.3.2 Satz 2 DCGK – der in Bezug auf den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses empfiehlt, dass dieser über besondere Kenntnisse und Erfahrungen in der Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen und internen Kontrollverfahren verfügen soll – und bleibt damit hinter diesem zurück. In der Begründung des Referentenentwurfs werden die Voraussetzungen an den Sachverstand des „financial expert„ dahingehend erläutert, dass das betreffende Aufsichtsratsmitglied beruflich mit Rechnungslegung und/oder Abschlussprüfung befasst ist oder war29. Dies ist nach der Begründung beispielsweise bei Finanzvorständen, leitenden Angestellten aus den Bereichen Rechnungswesen und Controlling, Wirtschaftsprüfern, vereidigten Buchprüfern oder Steuerberatern anzunehmen. ___________ 27

Siehe dazu, einschließlich kritischer Stimmen in der Literatur, § 10 A. III. 3. Begr. RefE, S. 209. 29 Begr. RefE, S. 209. 28

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Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

3. Nichtbeachtung der Anforderungen an die Zusammensetzung Gehört dem Aufsichtsrat kein unabhängiges und sachverständiges Mitglied an, sei es, weil von Anfang an niemand über die entsprechenden Voraussetzungen verfügt oder weil das bisherige Mitglied seine Unabhängigkeit eingebüßt hat, ist nach den daraus erwachsenden Folgen zu fragen. In der Begründung zu § 100 Abs. 5 AktG-E heißt es, dass sofern der Aufsichtsrat kein Mitglied aufweist, das unabhängig und sachverständig ist, § 342f HGB-E Anwendung finden soll30. Die Auffangvorschrift verpflichtet zur Einrichtung eines Prüfungsausschusses. Nach § 342f Abs. 2 HGB-E sind die Mitglieder des Prüfungsausschusses von den Gesellschaftern zu wählen. Eine Anwendung dieser Vorschrift für den Fall, dass dem Aufsichtsrats – und damit bei freiwilliger Einrichtung eines Prüfungsausschusses – kein unabhängiges und sachverständiges Mitglied angehört, begegnet jedoch Bedenken. Die von § 342f Abs. 2 HGB-E vorgesehene Wahl der Prüfungsausschussmitglieder durch die Aktionäre wäre mit der aktienrechtlichen Organisationsverfassung nicht vereinbar. Entweder würde der Prüfungsausschuss zu einem eigenständigen Gesellschaftsorgan aufgewertet mit der Folge, dass dieser in seinem Aufgabenbereich den Aufsichtsrat verdrängen würde oder es würden die aktienrechtlichen Grundsätze verletzt, dass Mitglieder eines Aufsichtsratsausschusses durch den Aufsichtsrat gewählt werden und nur aus Mitgliedern des Aufsichtsrats bestehen können31. Auf Grund der vorgenannten Bedenken im Falle einer „Ersatzwahl“ des Prüfungsausschusses durch die Hauptversammlung ist die Wahlentscheidung der Hauptversammlung und des Aufsichtsrats näher zu betrachten. Wählt der Aufsichtsrat entgegen der Vorgaben nach §§ 107 Abs. 4, 100 Abs. 5 AktG-E kein unabhängiges und sachverständiges Mitglied in den Prüfungsausschuss, so ist dieser Beschluss nichtig32. Der Aufsichtsrat ist lediglich hinsichtlich der Aufgabenübertragung frei, nicht jedoch in Bezug auf die Besetzung des Prüfungsausschusses. Verliert das bisherige unabhängige und sachverständige Mitglied seine Unabhängigkeit und kann es nicht durch ein anderes unabhängiges und sachverständiges Mitglied ersetzt werden, so sollte dieses Mitglied zur Amtsniederlegung aufgefordert werden, sofern es im Wesentlichen unter dem Gesichtspunkt der Anforderungen nach § 100 Abs. 5 AktG-E zur Wahl in den Aufsichtsrat vorgeschlagen wurde, und ersetzt werden. Im Sinne einer wirtschaftlichen Kompensation für die eingeschränkte Handlungs___________ 30

Begr. RefE, S. 199, 209. Habersack, AG 2008, 98, 102; ohne Begründung: Gruber, NZG 2008, 12, 14. 32 BGHZ 122, 341, 346 ff.; BGHZ 164, 249, 252; Habersack, AG 2008, 98, 102. 31

§ 18 Ausblick – EU-Abschlussprüferrichtlinie und BilMoG

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fähigkeit ist über eine angemessene Vergütung des Finanzexperten nachzudenken. Für die Hauptversammlung stellt die Beachtung von § 100 Abs. 5 AktG-E bei der Wahl der Aufsichtsratsmitglieder eine unabdingbare Voraussetzung dar. Verfügt der Aufsichtsrat nach der Wahl durch die Hauptversammlung nicht über ein unabhängiges oder sachverständiges Mitglied, so ist der Wahlbeschluss zwar nicht nach § 250 AktG nichtig, wohl aber nach § 251 Abs. 1 Satz 1 AktG anfechtbar33.

C. Auswirkungen Die beabsichtige Umsetzung der Abschlussprüferrichtlinie wird die Überwachung der Geschäftsführung durch den Aufsichtsrat nicht tief greifend verändern. Die Überwachungsaufgabe verbleibt vollumfänglich beim Aufsichtsrat, der sich freiwillig durch einen Prüfungsausschuss unterstützen lassen kann. Eine in den USA erkennbare Tendenz, nach der sich das Audit Committee zu einem eigenständigen Organ entwickelt, ist in Folge der fehlenden originären Aufgaben eines Prüfungsausschusses in Deutschland nicht zu erwarten. Gleichwohl soll durch die zunehmende Etablierung von Prüfungsausschüssen die Überwachung der Geschäftsführung konzentrierter und professioneller erfolgen. Die wesentlichsten Änderungen in der Praxis dürften durch die Anforderungen an die Zusammensetzung des Aufsichtsrats bzw. Prüfungsausschusses im Hinblick auf die Unabhängigkeit und den Sachverstand bei mindestens einem Mitglied zu erwarten sein. Hinsichtlich der Empfehlung im DCGK verfügen bereits heute die meisten Prüfungsausschüsse über einen Vorsitzenden, der wohl auch die kommenden Anforderungen in Bezug auf den geforderten Sachverstand erfüllen wird. Die erforderliche Unabhängigkeit musste bisher in Bezug auf den Prüfungsausschuss nach dem DCGK nicht vorliegen. Die allgemeine Empfehlung zur Unabhängigkeit in Tz. 5.4.2 Satz 2 DCGK bleibt hinter den kommenden Anforderungen zurück. Alle Gesellschaften müssen sich daher mit dem Vorliegen der Voraussetzungen nach § 100 Abs. 5 AktG-E befassen. Inhaltlich, also im Hinblick auf die Aufgaben des Prüfungsausschusses, dürften die Auswirkungen begrenzt bleiben. Gesellschaften, die bereits jetzt über einen Prüfungsausschuss mit den Aufgaben nach dem DCGK verfügen, dürften durch die Umsetzung in der Praxis kaum vor weit reichende Probleme gestellt werden. Von den Ansatzpunkten her stimmen die Aufgaben des Prüfungsausschusses nach der Abschlussprüferrichtlinie und dem BilMoG mit de___________ 33

Habersack, AG 2008, 98, 102, 106; a. A. Gruber, NZG 2008, 12, 14.

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Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

nen nach dem DCGK überein. Auch der DCGK sieht in Tz. 5.3.2 DCGK vor, dass sich der Prüfungsausschuss mit Fragen der Rechnungslegung, des Risikomanagements und der Compliance, der erforderlichen Unabhängigkeit des Abschlussprüfers und der Erteilung des Prüfungsauftrags an den Abschlussprüfer befasst. Darüber hinaus weist der DCGK dem Prüfungsausschuss zusätzlich die Aufgaben zu, sich mit der Bestimmung von Prüfungsschwerpunkten und mit der Honorarvereinbarung zwischen der Gesellschaft und dem Abschlussprüfer zu befassen. Die präzisere Ausformulierung der einzelnen Aufgaben dürfte jedoch dazu führen, dass die Prüfungsausschüsse ihre Aufgaben klarer erkennen. Dies gilt insbesondere für den Bereich des Rechnungslegungsprozesses und der Überwachung der Wirksamkeit des internen Kontrollsystems, der Internen Revision und des Risikomanagements, soweit diese durch den Vorstand im Rahmen des Risikofrüherkennungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG eingerichtet wurden. Eine abschließende gesetzliche Ausgestaltung von Prüfungsausschüssen ist auch durch die deutsche Umsetzung der EU-Abschlussprüferrichtlinie nicht zu erwarten. Gestaltungsspielräume der einzelnen Gesellschaften im Sinne einer „überschießenden Umsetzung“ werden auch weiterhin erhalten bleiben. Für eine erhebliche Selbstregulierung der deutschen Unternehmensverfassung etwa im Rahmen des DCGK besteht weiterhin Raum.

§ 19 Zusammenfassung/Thesen Die Einrichtung von Prüfungsausschüssen, die aus dem angloamerikanischen Board-System stammen, hat sich auch in Deutschland bei börsennotierten Aktiengesellschaften durchgesetzt. Mit der Umsetzung der EU-Abschlussprüferrichtlinie werden sich die Verbreitung und die Bedeutung von Prüfungsausschüssen noch weiter erhöhen. Prüfungsausschüsse leisten auch im dualistischen System einen wertvollen Beitrag zur Verbesserung der Corporate Governance. In gewisser Weise ist in der Etablierung des Prüfungsausschusses eine Angleichung des monistischen und des dualistischen Systems zu sehen. Dass sich die noch freiwillige Einrichtung eines Prüfungsausschusses – zumindest in größeren Aufsichtsräten – zu einem festen Bestandteil der Unternehmensüberwachung entwickelt hat, basiert im Wesentlichen auf der Empfehlung des DCGK. Unabhängig vom DCGK ist die Einrichtung eines Prüfungsausschusses in Aufsichtsräten mit mehr als sechs Mitgliedern zur Steigerung der Effizienz der Überwachungstätigkeit des Aufsichtsrats dringend zu empfehlen. Bei Aufsichtsräten mit weniger als sechs Mitgliedern dürfte die Einrichtung nicht der best practice entsprechen.

§ 19 Zusammenfassung/Thesen

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Die mit der Einrichtung von Prüfungsausschüssen zuweilen anzutreffende Tendenz, Nichtausschussmitgliedern dauerhaft Informationen oder Unterlagen vorzuenthalten, ist abzulehnen. Anzustreben ist eine Verbesserung der Überwachung in der Breite und in der Tiefe, nicht jedoch eine Verengung auf wenige Aufsichtsratsmitglieder. Aufgaben Mit seinem Aufgabenkatalog für den Prüfungsausschuss (Tz. 5.3.2) beschreibt der DCGK die Aufgaben des Prüfungsausschusses nur knapp. Der Prüfungsausschuss hat sich danach mit Fragen der Rechnungslegung, des Risikomanagements und der Compliance, aber auch mit der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers, der Erteilung des Prüfungsauftrags, der Vereinbarung von Prüfungsschwerpunkten sowie der Entlohnung des Abschlussprüfers zu beschäftigen. Hinter den sprachlich weiten und vagen Kodexformulierungen verbergen sich eine Fülle von Einzelaufgaben. Zur Frage, ob die Aufgaben dem Prüfungsausschuss zur Vorbereitung oder zur beschließenden Erledigung übertragen werden sollen, drückt sich der Kodex bewusst neutral aus. Der Kodex fordert weder die Übertragung der Aufgaben an den Prüfungsausschuss zur abschließenden Beschlussfassung noch schließt er dies aus. Wie in dieser Untersuchung herausgearbeitet, kann die Erteilung des Prüfungsauftrags (einschließlich der Vorbereitung des Wahlvorschlags), die Festlegung von Prüfungsschwerpunkten und der Abschluss der Honorarvereinbarung an den Prüfungsausschuss zur beschließenden Erledigung delegiert werden. Von der Möglichkeit der abschließenden Delegation der Vorbereitung des Wahlvorschlags an die Hauptversammlung sollte der Aufsichtsrat jedoch nur zurückhaltend Gebrauch machen. Der Wahlvorschlag stellt in praktischer Hinsicht die wesentlichste Vorentscheidung für den späteren Abschlussprüfer dar. Auch sprechen keine zeitlichen Gründe für eine Übertragung zur abschließenden Erledigung. Die Prüfung der Rechnungslegung ist eine der zentralen Aufgaben des Aufsichtsrats. Entsprechend der Bedeutung sind dem Aufsichtsrat eine Vielzahl von Aufgaben und Befugnissen im Zusammenhang mit der Rechnungslegung zugewiesen. Erst im Zusammenspiel der Verschiedenen Aufgaben und Befugnisse ist der Aufsichtsrat in der Lage, die Rechnungslegung zu überwachen. Nach dem Sinn und Zweck der Kodexempfehlung ist davon auszugehen, dass der Prüfungsausschuss bei allen Aufgaben und Befugnissen für die Überwachung der Rechnungslegung zu beteiligen ist. Die (Vor-)Prüfung der Rechnungslegung durch den Prüfungsausschuss hat laufend parallel zur Erstellung des Jahresabschlusses zu erfolgen und nicht erst mit der Vorlage des Jahresabschlusses. Dies ermöglicht es dem Prüfungsaus-

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Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

schuss, Anregungen und Kritik anzubringen, die im Stadium der laufenden Erstellung des Jahresabschlusses noch leicht zu berücksichtigen sind. Die Prüfung des Jahresabschlusses (§ 171 Abs. 1 AktG) kann an den Prüfungsausschuss nicht zur abschließenden Erledigung übertragen werden (vgl. § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG). Eine Prüfung mit befreiender Wirkung für den Aufsichtsrat ist daher ausgeschlossen. Empfehlungen des Prüfungsausschusses in Bilanzierungsfragen, die der Prüfungsausschuss an den Vorstand im Rahmen seiner Beratungsfunktion erteilt hat, vermögen den Aufsichtsrat nicht zu binden. Sie geben lediglich die Ansicht des Prüfungsausschusses wieder. Der Aufsichtsrat ist bei seiner Abschlussprüfung an die vorherigen Empfehlungen des Prüfungsausschusses nicht gebunden. Auf Grund des zwingenden Delegationsverbots kann der Prüfungsausschuss nach § 107 Abs. 3 AktG nicht in die selbständige Urteilsbildung des Aufsichtsrats präkludierend eingreifen. Durch den Prüfungsausschuss ist eine intensive Vorprüfung der Unterlagen zum Jahresabschluss vorzunehmen und die Prüfung durch den Aufsichtsrat vorzubereiten. Die Stellungnahme hat so detailliert zu erfolgen, dass dieser sich eine eigene Meinung bilden kann und den Vorschlag des Prüfungsausschusses zu seinem eigenen machen kann. Die Stellungnahme sollte einen konkreten Beschlussvorschlag enthalten. Obgleich gesetzlich möglich (vgl. § 171 Abs. 1 Satz 2 AktG, „oder“) sollte die Teilnahme des Abschlussprüfers nicht auf die Bilanzsitzung des Prüfungsausschusses beschränkt werden. Der Abschlussprüfer sollte sowohl an den Verhandlungen des Aufsichtsrats als auch des Prüfungsausschusses teilnehmen. Um der Annahme vorzubeugen, dass der Prüfungsbericht vor seiner endgültigen Fassung „richtiggestellt“ wird, sollte durch den Abschlussprüfer entweder nur der endgültige Prüfungsbericht an den Vorstand zur Stellungnahme oder im Falle der Übermittlung eines Entwurfs, dieser Entwurf zeitgleich auch an den Prüfungsausschuss übermittelt werden. Von der Möglichkeit der Beschränkung der Übermittlung des Prüfungsberichts auf die Mitglieder des Prüfungsausschusses (§ 170 Abs. 3 Satz 2 AktG) sollte der Aufsichtsrat nur zurückhaltend Gebrauch machen. Die Verweisung auf das unentziehbare Kenntnisnahmerecht dürfte im Regelfall nicht für eine angemessene Vorbereitung genügen. Vorzuziehen ist, die Übermittlung des Prüfungsberichts durch den Abschlussprüfer zunächst auf die Mitglieder des Prüfungsausschusses zu beschränken. Nach Erarbeitung einer Stellungnahme durch den Prüfungsausschuss ist der Prüfungsbericht dann zusammen mit der Stellungnahme an alle Aufsichtsratsmitglieder zu übermitteln. Durch den Abschlussprüfer erstellte Management Letter sind durch ihn immer an den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses und an den Vorsitzenden

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des Aufsichtsrats als Vertreter der Auftraggeberin zu richten. Zur rechtlichen Absicherung sollte dies mit dem Abschlussprüfer vertraglich vereinbart werden. Der Bericht des Aufsichtsrats an die Hauptversammlung über die Prüfung der Abschlussunterlagen (§ 171 Abs. 2 Satz 1 AktG) kann durch den Prüfungsausschuss nur vorbereitet werden (§ 107 Abs. 3 AktG). Über die Pflichtangaben hinaus sollten die Aufgaben, Funktionen und die Arbeitsweise des Prüfungsausschusses in den Bericht aufgenommen werden. Die Mitglieder und der Vorsitzende des Prüfungsausschusses sollten namentlich benannt werden, um der Hauptversammlung eine Beurteilung der angemessenen Besetzung des Prüfungsausschusses zu ermöglichen. Aufgetretene Interessenkonflikte im Prüfungsausschuss sollten neben der Entsprechenserklärung auch in den Bericht an die Hauptversammlung aufgenommen werden. Die Zunahme der relevanten Risiken und ihre steigende Komplexität haben das Risikomanagement und die Risikobewältigung in den Mittelpunkt der unternehmensinternen Überwachungs- und Kontrollaufgaben gerückt. Prüfungsausschüssen kommt dabei die Aufgabe zu, den Aufbau und die Funktionsfähigkeit dieser internen Überwachungssysteme und der Internen Revision zu überprüfen. Als Folge dieser Tendenz erweitern sich die Aufgaben von Prüfungsausschüssen zunehmend von eher rechnungslegungsbezogenen zu allgemeingesellschaftsinternen und zukunftsgerichteten Überwachungsaufgaben. Das Risikomanagement ist durch den Prüfungsausschuss zu prüfen sowohl als Teil der umfassenden Geschäftsführungsprüfung als auch über die Pflicht des Aufsichtsrats, zum Prüfungsbericht des Abschlussprüfers Stellung zu nehmen. Als Teil des Überwachungssystems nach § 91 Abs. 2 AktG ist durch den Prüfungsausschuss die Interne Revision zu überwachen. Der Prüfungsausschuss hat die Qualifikation und Ausstattung der Internen Revision zu beurteilen, er wirkt an ihrem Einsatz mit und legt (im Benehmen mit dem Vorstand) zur Realisierung von Synergieeffekten auch in Abstimmung mit den Prüfungsaufgaben des Abschlussprüfers die Schwerpunkte der Prüfung und die Prüfungsplanung fest. In der zunehmenden Befassung des Prüfungsausschusses mit der Internen Revision kann ein Indiz dafür gesehen werden, dass sich in der Unternehmenspraxis die Prüfungsausschüsse deutscher Aufsichtsräte in ihrer Aufgabenwahrnehmung mehr und mehr hin zu Audit Committees angelsächsischer Prägung entwickeln. Die Interne Revision kann dem Prüfungsausschuss jedoch nicht disziplinarisch unterstellt werden. Neben der Einholung und Bewertung der Unabhängigkeitserklärung (Tz. 7.2.1 DCGK) hat sich der Prüfungsausschuss fortlaufend von der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers zu überzeugen.

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Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

Die Aufgabe der Vorbereitung des Wahlvorschlags an die Hauptversammlung, die Erteilung des Prüfungsauftrags, die Festlegung der Prüfungsschwerpunkte und der Abschluss der Honorarvereinbarung kann an den Prüfungsausschluss zur beschließenden Erledigung übertragen werden. Als wesentlichste Vorentscheidung für die spätere Qualität der Abschlussprüfung – und damit auch der Unterstützung des Aufsichtsrats – ist die Vorbereitung des Wahlvorschlags besonders sorgsam durch den Prüfungsausschuss vorzubereiten. Eine Beteiligung des Vorstands an den vorgenannten Aufgaben ist durch den Prüfungsausschuss auszuschließen. Prüfungsschwerpunkte sind durch den Prüfungsausschuss für mehrere Jahre im Rahmen mehrjähriger Prüfungsprogramme festzulegen. Die mit dem Abschlussprüfer zu vereinbarenden Prüfungsschwerpunkte und der Prüfungsplan der Internen Revision sind aufeinander abzustimmen und zu vernetzen. Neben den Mindestaufgaben des DCGK können an den Prüfungsausschuss weitere Aufgaben übertragen werden. Die Delegation kann nur solche Aufgaben umfassen, die der Aufsichtsrat selbst wahrzunehmen berechtigt ist. Durch Zustimmungsvorbehalte nach § 111 Abs. 4 Satz 2 AktG sollte für bestimmte Arten von Geschäften vorgesehen werden, dass diese nur mit Zustimmung des Prüfungsausschusses vorgenommen werden dürfen. Zustimmungsvorbehalte sollten für folgende Geschäftsführungsmaßnahmen festgelegt werden: Vergabe von Nichtprüfungsleistungen an den Abschlussprüfer, Einstellung von ehemaligen Mitarbeitern des Abschlussprüfers, Rechnungslegungspolitik und außergewöhnliche Sachverhaltsgestaltungen, Prüfungsplanung der Internen Revision, Einsetzung und Entlassung des Leiters der Internen Revision, Outsourcing oder Ausgliederung der Internen Revision und der Compliance. Die Zwischenberichterstattung (Halbjahresfinanzbericht, Zwischenmitteilung, Quartalsfinanzbericht) unterfällt nicht der Empfehlung in Tz. 5.3.2 DCGK. Wird der Halbjahresfinanzbericht oder der Quartalsfinanzbericht einer prüferischen Durchsicht unterzogen bzw. entsprechend § 317 HGB geprüft, sind die Vorschriften über die Bestellung des Abschlussprüfers entsprechend anzuwenden. Die Erarbeitung des Wahlvorschlags an die Hauptversammlung und die Beauftragung des Abschlussprüfers sollten an den Prüfungsausschuss zur Vorbereitung oder zur endgültigen Erledigung übertragen werden. Im Rahmen des Enforcement (Durchsetzung der Rechnungslegungsnormen) ist der Prüfungsausschuss durch den Vorstand zeitnah zu unterrichten. Mit Einwilligung des Vorstands sollte der Vorsitzende des Prüfungsausschusses an den Besprechungen mit den Prüfern der Prüfstelle (DPR) oder der BaFin teilnehmen. Der Prüfungsausschuss sollte eine Beschwerdestelle einrichten, die sich mit Beschwerden hinsichtlich der Rechnungslegung, der internen Prüfverfahren zur

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Rechnungslegung, der Internen Revision, der Compliance, der Abschlussprüfung und mit der Entgegennahme von Verdachtsfällen im Bereich der Korruption oder der Unterschlagung befasst. In der Aufforderung an die Mitarbeiter des Unternehmens, gesetzwidrige Handlungen oder Verstöße gegen unternehmensinterne Richtlinien zu melden, ist kein Eingriff in die Geschäftsführung des Vorstands zu sehen. Informationsversorgung Zur Erfüllung seiner Überwachungs- und Beratungsaufgabe ist der Prüfungsausschuss in erheblichem Maße auf Informationen angewiesen. Im Regelfall wird die Informationsversorgung des Prüfungsausschusses durch den Vorstand erfolgen. Die Ausgestaltung der Informationsversorgung durch den Vorstand sollte in einer Informationsordnung festgehalten werden. Insbesondere sollte die Informationsversorgung über das Risikofrüherkennungssystem, die Interne Revision und die Rechnungslegung näher ausgestaltet werden. Zur vorstandsunabhängigen Informationsbeschaffung bieten sich für den Prüfungsausschuss das Einsichts- und Prüfungsrecht, das Recht, Sachverständige mit einer Prüfung zu beauftragen, Angestellte, die Interne Revision und der Abschlussprüfer an. Nach Delegation durch den Aufsichtsrat kann der Prüfungsausschuss die Einsichts- und Prüfungsrechte nach § 111 Abs. 2 AktG, einschließlich des Rechts, Sachverständige zu beauftragen, selbst wahrnehmen. Mit dem Einsichts- und Prüfungsrecht kann der Prüfungsausschuss – nach Delegation – Einsicht in alle Akten, Bücher, Schriften und Datenbestände der Gesellschaft nehmen. Es bedarf hierzu keines konkreten Anlasses. Er sollte es sich zur Gewohnheit machen, regelmäßig repräsentative Stichproben zu nehmen. Gestützt auf sein Einsichtsrecht sollte sich der Prüfungsausschuss alle Prüfungsberichte der Internen Revision zuleiten lassen. Neben der Einsicht in Akten steht dem Prüfungsausschuss – nach Delegation – das Recht zu, nachgeordnete Mitarbeiter der Gesellschaft zu befragen. Die nachgeordneten Mitarbeiter sind verpflichtet, dem Prüfungsausschuss Auskunft zu erteilen. Sie bedürfen keiner Erlaubnis des Vorstands. Im Regelfall werden sich für den Prüfungsausschuss zur Auskunftserteilung die Mitarbeiter der Internen Revision, insbesondere der Leiter der Internen Revision, anbieten. Obgleich rechtlich zulässig, sollte der Prüfungsausschuss im Normalfall von der Befragung nachgeordneter Mitarbeiter nur nach vorangegangener Information des Vorstands Gebrauch machen. Im Einzelfall kann der Prüfungsausschuss der Internen Revision Prüfaufträge erteilen. Wichtigster vorstandsunabhängiger Informationsgeber ist der Abschlussprüfer. Der Prüfungsausschuss sollte mit dem Abschlussprüfer in laufendem Kontakt stehen und sich parallel zur Prüfung des Jahresabschlusses, des Lagebe-

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Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

richts und des Risikoüberwachungssystems von diesem berichten lassen. Über die Möglichkeit Prüfungsschwerpunkte mit dem Abschlussprüfer zu vereinbaren, sollte der Prüfungsausschuss den Abschlussprüfer gezielt zur Informationsbeschaffung einsetzen. Konstituierung und innere Ordnung Durch die Satzung kann auf Grund der Organisationsautonomie des Aufsichtsrats die Einrichtung eines Prüfungsausschusses weder veranlasst noch verhindert werden. Auch zur Regelung der inneren Ordnung des Prüfungsausschusses ist die Hauptversammlung durch Satzung nur in eingeschränktem Umfang befugt. Obgleich nicht zwingend, sollte der Aufsichtsrat dem Prüfungsausschuss eine Geschäftsordnung geben. Aus der Selbstorganisationspflicht und auch auf Grund der vielfältigen Aufgaben und Kompetenzen ist von einer Erforderlichkeit auszugehen. Regelmäßig dürfte die Geschäftsordnung auch ein geeignetes Mittel sein, um die Empfehlungen und Anregungen des DCGK umzusetzen. Zur besseren Übersichtlichkeit ist es zu empfehlen, eine gesonderte Geschäftsordnung für den Prüfungsausschuss zu erlassen. Diese sollte zur Dokumentation seiner Aufgaben und Zuständigkeiten veröffentlicht werden. Nicht vorsehen sollte die Satzung ein unbeschränktes Teilnahmerecht von Vorstandsmitgliedern an Aufsichtsrats- und Prüfungsausschusssitzungen. Die Mitglieder des Prüfungsausschusses sollen unbeeinflusst von den Vorstandsmitgliedern diskutieren können, ohne durch einen expliziten Ausschluss sofort das Misstrauen der Vorstandsmitglieder zu erregen. Ausgeschlossen werden sollte in der Satzung ein Stichentscheidungsrecht (Zweitstimmrecht) des Aufsichtsratsvorsitzenden im Prüfungsausschuss. Der Prüfungsausschuss sollte mindestens vier Sitzungen pro Kalenderjahr abhalten. Nichtausschussmitgliedern sollte zur intensiveren und effizienteren Ausschussarbeit im Regelfall die Teilnahme an den Sitzungen des Prüfungsausschusses untersagt werden. Als Ausgleich soll der Abschlussprüfer auch an der Bilanzsitzung des Aufsichtsrats teilnehmen. In jeder Sitzung des Prüfungsausschusses sollte es eine „vorstandsfreie Zeit“ geben. Im Regelfall sollte der Abschlussprüfer und der Leiter der Internen Revision (über den Vorstand) zu jeder Sitzung des Prüfungsausschusses geladen werden. Aber auch andere Angestellte der Gesellschaft können (auch ohne Zustimmung des Vorstands) zu Sitzungen des Prüfungsausschusses geladen werden. Auf Grund seiner vielfältigen Aufgaben und des organisatorischen Umfangs sollte dem Prüfungsausschuss eine angemessene sachliche Ausstattung durch

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die Gesellschaft zur Verfügung gestellt werden. Bei Vorliegen besonderer Umstände steht dem Prüfungsausschuss das Recht zu, zeitweise auch außerhalb der Gesellschaft eine Geschäftsstelle einzurichten. Qualifikation Alle Mitglieder des Prüfungsausschusses sollten über die für alle Aufsichtsratsmitglieder geltenden Mindestkenntnisse hinausgehende vertiefte Kenntnisse in den Rechnungslegungsgrundsätzen und im Controlling verfügen. Das Aufsichtsratsmitglied muss zudem Zeit und Bereitschaft mitbringen, an den Ausschusssitzungen teilzunehmen und sich sorgfältig auf die Sitzungen vorzubereiten. Der Aufsichtsrat sollte ein Anforderungsprofil für Prüfungsausschussmitglieder entwickeln. Der Prüfungsausschuss sollte auf eine regelmäßige Ausund Weiterbildung aller seiner Mitglieder hinwirken. Der Vorsitzende des Prüfungsausschusses muss über besondere Kenntnisse und Erfahrungen verfügen. Die Beurteilung dieser Kenntnisse und Erfahrungen darf nicht in das ausschließliche Ermessen des Aufsichtsrats gestellt werden. Zu fordern sind formelle Qualifikationen. In Bezug auf den Aufsichtsrat eröffnet das Aktiengesetz die Möglichkeit, in der Satzung weitere persönliche Voraussetzungen für die Anteilseignervertreter festzulegen. Darin sollte bestimmt werden, dass die Wahl in den Aufsichtsrat bestimmte Kenntnisse oder Fähigkeiten voraussetzt. Mittelbar ist davon auszugehen, dass diese Regelungen für den Aufsichtsrat auch Rückwirkungen auf die Besetzung von Prüfungsausschüssen haben werden. Unabhängigkeit Das Aktiengesetz und der DCGK sehen keine Anforderungen im Hinblick auf die Unabhängigkeit von Prüfungsausschussmitgliedern vor. Die Unabhängigkeit des Prüfungsausschusses ist neben der Qualifikation seiner Mitglieder eine wesentliche Voraussetzung für eine erfolgreiche Ausschusstätigkeit. Zukünftige Aufsichtsrats- und Ausschussmitglieder sind – ohne Beteiligung des Vorstands – sorgfältig und kollegial durch den Gesamtaufsichtsrat zu bestimmen. In der Geschäftsordnung sollte verankert werden, dass Interessenkonflikte unverzüglich offenzulegen sind. Zur Stärkung der Unabhängigkeit der Amtsführung des Prüfungsausschusses sollte die Satzung vorsehen, dass weder der Aufsichtsratsvorsitzende noch ein ehemaliges Vorstandsmitglied der Gesellschaft – im Fall der Einrichtung eines Prüfungsausschusses – Vorsitzender des Prüfungsausschusses sein darf. In Bezug auf den Aufsichtsrat sollte die Satzung persönliche Unabhängigkeitsvoraussetzungen für die Anteilseignervertreter festlegen. Mittelbar sind daraus Rückwirkungen auf die Besetzung des Prüfungsausschusses zu erwarten.

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Vierter Teil: Ausblick und Zusammenfassung

Konzern Von hoher Relevanz für den Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens ist die Informationsversorgung über die abhängigen Gesellschaften. Die Informationsordnung ist daher konzernweit auszugestalten. Dem Vorstand ist darin aufzugeben, alle für den Prüfungsausschuss relevanten Informationen zu beschaffen. Die Berichterstattung ist auf das konzernweite Risikoüberwachungssystem und auf die Rentabilität und Liquidität des Konzerns zu erstrecken. Als Ausgleich für das fehlende Einsichts- und Prüfungsrecht in Unterlagen, die sich nur bei Tochtergesellschaften befinden, sind durch den Vorstand die betreffenden Unterlagen zu beschaffen, oder es ist der Konzernabschlussprüfer über zu vereinbarende Prüfungsschwerpunkte mit einer gesonderten Prüfung dieser Bereiche zu beauftragen. Gibt es eine Konzernrevision – was aus Sicht des Prüfungsausschusses des herrschenden Unternehmens zu empfehlen ist – besteht ein Einsichtsrecht in deren Unterlagen und Prüfungsberichte. Damit der Prüfungsausschuss des herrschenden Unternehmens den Konzernabschluss und den Konzernlagebericht bestmöglich prüfen kann, sollte der Vorstand der Muttergesellschaft alle Jahresabschlüsse, die Einzelabschlüsse zur Einbeziehung in den Konzernabschluss, die Lageberichte und die Prüfungsberichte aller Tochtergesellschaften zur Verfügung stellen. Eine Pflicht zur Prüfung dieser Unterlagen besteht nicht, es sei denn, der Prüfungsausschuss erfährt von Unregelmäßigkeiten oder einzubeziehende Jahresabschlüsse wurden nur eingeschränkt testiert. Neben dem Konzernabschluss ist durch den Prüfungsausschuss die Konzernrichtlinie einschließlich ihrer Auswirkungen durch die Ausübung von Ansatz- und Bewertungswahlrechten zu prüfen. Wurde durch den Vorstand des herrschenden Unternehmens ein konzernweites Risikoüberwachungssystem eingerichtet oder eine konzernweite Compliance Organisation geschaffen, sind diese Systeme als Teile der Geschäftsführung des Vorstands durch den Prüfungsausschuss zu überwachen. Die Prüfung hat sich auf ihre Funktionsfähigkeit, ihre Geeignetheit und auf ihre Zweckmäßigkeit zu erstrecken. Ein Hilfsmittel stellt dabei die Beurteilung des Überwachungssystems durch den Konzernabschlussprüfer dar. Die Überwachung der Internen Revision im Konzern ist abhängig von deren Organisation auszugestalten. Ohne Einverständnis des Vorstands der Muttergesellschaft kommt dem Prüfungsausschuss der Muttergesellschaft nicht das Recht zu, der Konzernrevision Prüfungsaufträge für Tochtergesellschaften zu erteilen. Aber auch im Konzern stellt die zielführende Koordination der Konzernrevision/Internen Revisionen und des Konzernabschlussprüfers eine wesentliche Aufgabe des Prüfungsausschusses dar. Die zur Abgabe der Unabhängigkeitserklärung (Tz. 7.2.1 DCGK) des Konzernabschlussprüfers und des Jahresabschlussprüfers der Konzernmutter gefor-

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derte Nennung der beruflichen, finanziellen, persönlichen und sonstigen Beziehungen sind jeweils konzernweit zu verstehen. Auf vertraglichem Wege sollten mit allen Jahresabschlussprüfern der Tochtergesellschaften Unabhängigkeitserklärungen zu Händen des Prüfungsausschusses des herrschenden Unternehmens vereinbart werden. Folgende Zustimmungsvorbehalte sollten durch den Aufsichtsrat des herrschenden Unternehmens konzernweit festgelegt werden und von der Zustimmung des Prüfungsausschusses des herrschenden Unternehmens abhängig sein: – – – –

Vergabe von Nichtprüfungsleistungen an den Abschlussprüfer derselben oder anderer Konzerngesellschaften und an den Konzernabschlussprüfer, Einstellung ehemaliger Mitarbeiter des Abschlussprüfers, konzernweite Prüfungsplanung der Internen Revision, Einsetzung und Entfernung von Leitern der Internen Revisionen der Konzernunternehmen. Nicht als unabhängig angesehen werden können:

– – –

leitende Angestellte des abhängigen Unternehmens im Aufsichtsrat des herrschenden Unternehmens, Vorstandsmitglieder und leitende Angestellte des herrschenden Unternehmens im Aufsichtsrat des abhängigen Unternehmens, Aufsichtsratsmitglieder des herrschenden Unternehmens im Aufsichtsrat des abhängigen Unternehmens.

Durch den Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens sind die mittelbaren Auswirkungen der Konzernrichtlinie auf die Ausübung der Ansatzpflichten und Bewertungswahlrechte für den Jahresabschluss zu bewerten. Der Abhängigkeitsbericht ist durch den Prüfungsausschuss vorzuprüfen. Dem herrschenden Unternehmen – und damit dessen Prüfungsausschuss – steht nicht das Recht zu, die Aushändigung des Abhängigkeitsberichts zu verlangen. Das konzernweite Risikoüberwachungssystem ist – sofern keine dezentrale Organisation gegeben ist – durch den Prüfungsausschuss des abhängigen Unternehmens darauf zu prüfen, ob es aus Sicht des abhängigen Unternehmens funktionstüchtig, geeignet und zweckmäßig ist und ob der Vorstand des abhängigen Unternehmens einem eigenen Überwachungssystem vergleichbare Einwirkungs- und Informationsmöglichkeiten hat. Zur Koordinierung ihrer Überwachungsaufgabe können verschiedene Prüfungsausschüsse innerhalb eines Konzerns gemeinsame Sitzungen durchführen. Die Informationsweitergabe ist in diesen Sitzungen auf das zur Koordinierung notwendige Maß beschränkt. Gemeinsame Beschlussfassungen oder Berichte an den Prüfungsausschuss der Muttergesellschaft sind unzulässig.

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und

Entsprechens-Erklärung

(§ 161

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Sachregister Abhängigkeitsbericht 103, 325, 350, 358, 362 Abkühlungsperiode 232, 256, 268 Abschlussprüfer 46, 69, 71, 76, 83 – auftretende Befangenheitsgründe 86, 169, 171, 173, 207, 337, 339, 342, 357 – Berichtspflicht 22, 102, 122, 326 – Teilnahme 122, 133, 185, 326 – Unabhängigkeit 85, 103, 168, 192, 337, 342, 357 – Unabhängigkeitserklärung 86, 87, 169, 335, 356, 376 – vertragliche Regelungen 106, 123, 171, 178, 183, 189, 195, 337, 343, 357, 387 Anforderungsprofil 240, 242, 347 Arbeitnehmervertreter 53, 70, 108, 152, 224, 238, 245, 269, 294, 301, 363 Audit Committee 36, 74 – Aufgaben 43, 168, 199, 201, 210, 310, 312 – Gründe 42 – historische Entwicklung 37 – Interne Revision 44, 47 – Organisation 51 – Verbreitung 37 – Zusammensetzung 52, 228 Aufgabendelegation 88 Aufgabenkoordination siehe auch Koordinationsaufgabe 364, 369 Aufsichtsrat 27, 76 – Aufgaben 27, 30 – Organisationsautonomie siehe dort – Zusammensetzung 242 Aufsichtsratsausschüsse 32, 34, 56, 215 – Unterausschüsse siehe dort Aufsichtsratsvorsitzender 90, 230, 248, 267, 271 Auftragserteilung siehe Prüfungsauftrag Auskunftsperson siehe auch Sachverständige 149, 152, 157, 278, 282, 365, 369

Ausschluss- und Befangenheitsgründe 86, 169, 171, 178, 266, 337, 357 außerbilanzielle Geschäfte 90, 93, 94, 119, 142, 183, 202, 317 Beratung – des Aufsichtsrats 69, 89 – des Vorstands 91, 94, 166, 316, 348 Beratungsgeheimnis 294 Berichterstattung 299, 351 Berichtspflicht – Abschlussprüfer 122, 326 – Prüfungsausschuss 126, 291, 299, 305 Beschlussfähigkeit 237, 284 Beschlussfassung 285, 370 Beschwerdestelle 210, 241, 292 Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte 114, 118, 188, 202, 323, 327, 362 Bilanzpolitik 75, 100, 104, 112, 128, 229, 231, 322 Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz 23, 33, 74, 125, 131, 169, 173, 216, 218, 224, 234, 340, 378 Bilanzsitzung 100, 104, 112, 119, 124, 133, 273 Blue Ribbon Committee 39 Board System 28, 43, 52 Cadbury Committee 41, 43, 61 Combined Code 223 Compliance 67, 84, 137, 166, 203, 211, 225, 278, 311, 334, 365, 374 comply or explain siehe Entsprechenserklärung Corporate Governance 21, 31, 55, 59 – Initiativen 61 Delegationsautonomie 35, 235 Deutsche Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR) 175, 189, 208, 282, 317 Deutscher Corporate Governance Kodex 61, 65, 88, 219, 228 – Auslegung 79, 88

Sachregister Einsichts- und Prüfungsrecht 96, 278, 319 – Angestellte 278, 281 Empfehlung der Europäischen Kommission siehe Europäische Kommission Enforcement 189, 208 Entsprechenserklärung 68, 191, 214, 378 Erklärung zur Unternehmensführung 68, 374, 378 EU-Abschlussprüferrichtlinie 23, 215, 218, 222, 224, 234, 244, 259, 371 Europäische Kommission 71, 74, 141, 147, 201, 222, 232, 244, 259, 344, 364 externe Berater 50, 162, 211, 291, 293 Fachkenntnisse 216, 228, 307 Financial Expert 227, 228, 306 Geheimhaltung 294 Geschäftsordnung 108, 123, 134, 156, 178, 198, 212, 227, 259, 261, 284 Geschäftsordnungsautonomie 259 Geschäftsstelle 292 Gewinnverwendungsvorschlag 99, 117, 120, 323, 350 Haftung 300 Handelsbilanz II siehe Konzernrichtlinie Hauptversammlung siehe auch Satzung – Bericht 126, 326 – Einberufung 93, 101, 107 – Wahlvorschlag siehe dort herrschendes Unternehmen 310 Hilfsgeschäfte 292, 294 Honoraranpassung 186 Honorarvereinbarung 88, 183 Informationsordnung 89, 92, 315, 348 Informationsrecht siehe auch Einsichtsund Prüfungsrecht 94 innere Ordnung 258, 346, 360 Interessenkonflikte 69, 72, 107, 132, 218, 227, 286, 360, 361, 364 Interne Revision 70, 72, 92, 145, 354 – Kontaktaufnahme 154 – Konzern 329, 354 – Konzernrevision 330, 354 – Koordination 150, 369 – Leiter 149, 157, 203, 345 – Prüfungsbericht 92, 296

419

– Prüfungsplanung 44, 150, 202, 331, 345, 355 – Zusammenarbeit 148, 151, 159 Internes Kontrollsystem 70, 163, 374 Jahresabschluss 93, 99, 108, 111, 112, 117, 121, 127, 143, 187, 295 Kenntnisnahmerecht 83, 105, 107 KonTraG 23, 30, 33, 56, 77, 100, 105, 134, 172, 316, 341 Konzern 309 Konzernabschluss 64, 321, 339, 344, 349, 358 Konzernabschlussprüfer 321, 326, 337, 341, 357 Konzernlagebericht 64, 209, 316, 321, 323, 326 Konzernrichtlinie 318, 325, 349, 362 Koordinationsaufgabe 70, 149, 150, 183, 345, 369 Lagebericht 69, 99, 112, 116, 120, 375 Management Letter 105, 141, 187 Mindestaufgaben 79, 189 Mindestkenntnisse 216, 242 Mitarbeiter der Gesellschaft 278 Mitarbeiter des Abschlussprüfers 201, 344 Mitbestimmung 197, 218, 225, 237, 363 Nichtausschussmitglieder 271, 274, 288, 289, 302 Nichtprüfungsleistungen 199, 344, 359 Organisationsautonomie 32, 88, 217, 227, 233, 236, 245, 248, 257, 302 Personalkompetenz 29, 237 pre-approval siehe Vorab-Genehmigungsverfahren Protokoll 274, 282, 288, 289, 301 Protokollführer 282 Prüfungsauftrag 87, 178, 185, 341, 357 Prüfungsausschuss 71, 74 – Aufgaben 61, 71, 81, 93, 117, 131, 147, 150, 205, 324, 335, 369, 379 – Aufgabendelegation 117, 126, 173, 178, 181, 183, 205, 324 – Aufgaben nach DCGK 79, 81, 86, 88

420

Sachregister

– Auflösung 257 – Auswahl 242 – Geschäftsordnung siehe dort – Größe 237 – Gründe 68 – historische Entwicklung 54, 61 – Konstituierung 235, 379 – Mitglieder 215, 346, 360 – sonstige Aufgaben 189, 342 – Unabhängigkeit 218, 219, 346, 361 – Verbreitung 56, 59 – Vertretung 266, 290 – Vorsitz 227, 246, 265, 282, 347 – Zusammensetzung 237 Prüfungsausschussvorsitzender 284 – Aufgaben 227, 246, 265, 282, 347 – Zweitstimmrecht siehe dort Prüfungsbericht 100, 101, 102, 108, 111, 118, 139, 178, 188, 319, 321 Prüfungsplanung siehe auch Interne Revision 96, 150, 181, 368 Prüfungsschwerpunkte 87, 181, 341 Qualifikation 216, 227, 381 – Ausschussmitglieder 216 – Ausschussvorsitzender 227 – Financial Expert siehe dort Quartalsberichte 204, 270 Rechnungslegung 82, 89, 93, 316, 348 – ~spolitik 202, 359 – laufende Prüfung 93, 316, 348 Regierungskommission – Corporate Governance 31, 63, 102, 141, 160, 357 – Deutscher Corporate Governance Kodex 65 Risikomanagement 72, 84, 353 Risikoüberwachungssystem 134, 138, 141, 327, 353 Rotation 256 Sachverständige siehe auch Auskunfsperson 157, 278, 365, 369 Sarbanes-Oxley Act 22, 39, 45, 47, 51, 56, 168, 199, 201, 210, 224, 228, 292 Satzung 104, 113, 121, 178, 196, 230, 235, 245, 248, 259, 266 Satzungsregelungen 200, 217, 227, 245, 248, 254, 259, 267, 268, 276, 284 Selbstprüfung 193, 201, 231, 342

Sitzung 269 – Einberufung 271 – gemeinsame Sitzungen 365 – Ladung 271, 278 – Leitung 265, 273, 282 – Tagesordnung 271, 272 Sitzungsfrequenz 269 Sitzungsteilnahme 94, 122, 133, 151, 157, 273, 276, 326, 366 Sitzungsunterlagen 272, 273, 289 Teilnahmerecht 157, 271, 273, 275, 289 TransPuG 31, 106, 196, 294, 299, 305 Übernahmeverschulden 304 Unabhängigkeit 132, 168, 218 – Abschlussprüfer siehe dort – Arbeitnehmervertreter 224 – Gewerkschaftsvertreter 226 – persönliche 221 – Überwachung 192 – wirtschaftliche 220 Unabhängigkeitserklärung 169, 335, 356 Unterausschüsse 290 Unternehmenskodex 74 Vergütung 257 vertragliche Regelungen siehe Abschlussprüfer Vorab-Genehmigungsverfahren 199, 344, 359 Vorstand 92, 101, 158, 276 Vorstandsberichte 96, 279, 296, 316 Vorstandsgeschäftsordnung 89, 315, 348 Vorstandsmitglieder 276, 314, 361, 368 – ehemalige 219, 230, 254 Vorwegexemplar 95, 101, 188, 324 Wahlvorschlag 85, 87, 169, 172, 207, 338, 376 Weiterbildung 234 Whistleblowing siehe Beschwerdestelle Zusammenarbeit – mit dem Abschlussprüfer 187, 295 – mit der Internen Revision 148, 151, 159 Zustimmungsvorbehalte 196, 343, 358 Zweitstimmrecht 239, 267, 288 Zwischenberichterstattung 204