Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen im Wettbewerb: Auswirkungen veränderter Wettbewerbsbedingungen auf die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen in Deutschland [1 ed.] 9783896448187, 9783896730541

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Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen im Wettbewerb

Schriftenreihe Rechnungslegung - Steuern - Prüfung Herausgeber: WP/StB Prof. Dr. Wolfgang Lück Technische Universität München

Band 4

Jörg Henze

Kleine Wirtschaftsprüfungs­ unternehmen im Wettbewerb Auswirkungen veränderter Wettbewerbsbedingungen auf die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen in Deutschland

Die Deutsche Bibliothek - CIP-Einheitsaufnahme

Henze, Jörg: Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen im Wettbewerb : Auswirkungen veränderter Wettbewerbsbedingungen auf die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsuntemehmen in Deutschland. / Jörg Henze. - Sternenfels ; Berlin : Verl. Wiss, und Praxis, 1999 (Schriftenreihe Rechnungslegung - Steuern - Prüfung ; Bd. 4) Zugl.: Marburg, Univ., Diss., 1998 ISBN 3-89673-054-1 NE: GT

ISBN 3-89673-054-1

© Verlag Wissenschaft & Praxis Dr. Brauner GmbH 1999 75447 Sternenfels, Nußbaumweg 6 Tel. 07045/930093 Fax 07045/930094 Alle Rechte vorbehalten Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbe­ sondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Printed in Germany

Vorwort des Herausgebers Die Konzentrationswelle im wirtschaftsprüfenden Berufsstand ist in der Fachwelt und in der Öffentlichkeit lebhaft und kontrovers diskutiert worden.

Die Fragen, die in dieser Diskussion behandelt wurden, lauten: Droht eine Spaltung des Berufsstandes der Wirtschaftsprüfer? Haben kleine und mittlere Wirtschaftsprüfungsunternehmen überhaupt noch eine Chance, im veränderten und härteren Wettbewerb zu bestehen? Herr Dr. Jörg Henze untersucht die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüftmgsuntemehmen im Vergleich zu den großen Wirtschaftsprüfimgsgesellschaften und analysiert wegen der vielfältigen Prüfimgsleistungen, Beratungsleistungen und Verwaltungsleistungen auch den Wettbewerb mit anderen Wirtschaftsdienstleistem.

Herr Dr. Henze kommt zu dem Ergebnis, daß der wirtschaftsprüfende Berufsstand zwar einerseits wegen der Konzentrationswelle, verursacht durch die Globalisierung und durch das Streben nach Größe und Macht, vor großen Problemen steht, daß aber andererseits durchaus Überlebenschancen für kleinere Wirtschaftsprüfungsunternehmen gegeben sind. Die Analyse der Wettbewerbssituation verdeutlicht, daß integrierte Betreuungs­ konzepte entwickelt werden müssen, um im hart umkämpften Markt überzeugende Leistungsangebote für Prüfungsleistungen, Beratungsleistungen und Verwaltungsleistungen präsentieren zu können. Dem Verfasser ist zuzustimmen, wenn er zum Schluß der Arbeit feststellt, daß die Wettbewerbsfähigkeit kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen gesichert werden kann, weil kein Wettbewerber „eine vergleichbar umfassende Betreuungs­ kompetenz aufweist.“ Und: „Kapazitätsgrenzen müssen durch den Aufbau einer Netzwerkstruktur überwunden werden.“

München, im Dezember 1998

Prof. Dr. Dr. h.c. Wolfgang Lück

VI

Vorwort des Verfassers

Die Globalisierung der Weltwirtschaft hat zu einer Konzentrationstendenz im Berufsstand der Wirtschaftsprüfer geführt. Der Markt für Jahresabschluß ­ pflichtprüfungen wird in Deutschland weitgehend von den großen international tätigen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften abgedeckt. Trotz dieses veränderten wettbewerblichen Umfeldes haben kleine, freiberuflich strukturierte Wirtschaftsprüfungsuntemehmen im Berufsstand der deutschen Wirtschaftsprüfer zahlen­ mäßig ein großes Gewicht.

Die vorliegende Arbeit zeigt die Chancen und die Grenzen auf, die sich aus dem veränderten wettbewerblichen Umfeld für die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfimgsuntemehmen ableiten lassen. Die Ergebnisse einer empirischen Untersuchung in mittelständischen Unternehmen werden als Nachweise herangezogen. Allen, die mich bei der Lösung dieser Aufgabe unterstützt haben, danke ich aufrichtig.

Herm Professor Dr. Dr. h.c. Wolfgang Lück bin ich für die Vielzahl von Ratschlägen und Hinweisen, die die strukturelle Klarheit der Arbeit sehr gefordert haben, zu großem Dank verpflichtet. Heim Professor Dr. Joachim Krag danke ich herzlich für die Übernahme des Korreferats. Mein Dank gilt in besonderem Maße meinem Vater, der die Arbeit in zahlreichen Gesprächen mit großem Engagement begleitet hat.

Köln, im Dezember 1998

Jörg Henze

VII

Inhaltsübersicht Seite

Vorwort des Herausgebers.................................................................................... V Vorwort des Verfassers........................................................................................VI

Inhaltsverzeichnis.................................................................................................. X Anhangverzeichnis............................................................................................. XV

Abbildungs Verzeichnis......................................................................................XVI

Tabellenverzeichnis............................................................................................ XX Abkürzungsverzeichnis.................................................................................... XXI

1

Problemstellung und Gang der Untersuchung.............................................1 1.1

Problemstellung: Bedrohung der Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen ............................................. 1

1.2

Definition des Untersuchungsobjekts „Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen“....................................................... 3

1.3

Determinanten des wettbewerblichen Umfeldes kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen........................................................ 10

1.4

Konzeption der empirischen Erhebung................................................ 20

1.5

Gang der Untersuchung........................................................................ 28

2 Der Einfluß qualitativer Strukturmerkmale mittelständischer Unternehmen auf die Nachfrage nach externen Wirtschaftsdienstleistungen................................................... 31 2.1

Bedeutung der Bereitschaftskomponente und der Fähigkeitskomponente mittelständischer Unternehmen für die Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen......... 32

2.2

Auswirkungen struktureller Mängel mittelständischer Unternehmen auf die Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen................................................................ 52

VIII

2.3

Notwendigkeit der Integration externer Wirtschafts­ dienstleistungen in ein umfassendes Betreuungskonzept für mittelständische Unternehmen................................................. 73

2.4

Zwischenergebnis: Qualitative Strukturmerkmale als Auslöser der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach umfang­ reichen individuellen externen Wirtschaftsdienstleistungen.. 85

3 Die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Prüfungsleistungen für mittelständische Unternehmen...............87 3.1

Die Jahresabschlußprüfting als Schwerpunkt der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Prüfungsleistungen....... 88

3.2

Abgrenzung kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen von anderen Prüfungssubjekten bei Jahresabschlußprüfungen in mittelständischen Unternehmen.............................................98

3.3

Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Prüfungsleistungen für mittelständische Unternehmen... 105

3.4

Zwischenergebnis: Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsuntemehmen durch strenge berufsrechtliche Anforderungen und die Nähe zum mittelständischen Unternehmen..................................................................................... 127

4 Die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Beratungsleistungen für mittelständische Unternehmen.......... 129 4.1

Schwerpunkte der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Untemehmensberatung................................................ 132

4.2

Abgrenzung kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen von anderen Beratungssubjekten bei Untemehmensberatung für mittelständische Unternehmen.............................................. 147

4.3

Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Beratungsleistungen für mittelständische Unternehmen.164

IX

4.4

Zwischenergebnis: Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsuntemehmen durch generalistische Fachkompetenz und hohe Informationseffizienz............................................. 171

5 Die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Verwaltungsleistungen für mittelständische Unternehmen.......173

5.1

Schwerpunkte der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Verwaltungsleistungen.............................................................. 175

5.2

Abgrenzung kleiner Wirtschaftsprüfimgsuntemehmen von anderen Anbietern von Verwaltungsleistungen für mittelständische Unternehmen.......................................................... 181

5.3

Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Verwaltungsleistungen für mittelständische Unternehmen......... 188

5.4

Zwischenergebnis: Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsuntemehmen durch fachliche Zuverlässigkeit und ausgeprägte Synergieeffekte bei Einbindung von Verwaltungs­ leistungen in ein umfassendes Betreuungskonzept................ 197

6 Ergebnis: Sicherung der nachhaltigen Wettbewerbsfähigkeit kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen durch das Potential zur Umsetzung eines umfassenden Betreuungskonzepts für mittelständische Unternehmen................................................................. 198

Anhang.............................................................................................................. 202 Literaturverzeichnis........................................................................................... 220

X

Inhaltsverzeichnis Seite

Anhangverzeichnis............................................................................................. XV

Abbildungsverzeichnis......................................................................................XVI Tabellenverzeichnis............................................................................................ XX

Abkürzungs Verzeichnis.....................................................................................XXI

1

Problemstellung und Gang der Untersuchung............................................ 1

1.1

Problemstellung: Bedrohung der Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen.............................................1

1.2

Definition des Untersuchungsobj ekts „Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen“.......................................... 3

1.3

Determinanten des wettbewerblichen Umfeldes kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen............................................10

1.4

Konzeption der empirischen Erhebung............................................... 20

1.5

Gang der Untersuchung....................................................................... 28

2 Der Einfluß qualitativer Strukturmerkmale mittelständischer Unternehmen auf die Nachfrage nach externen Wirtschaftsdienstleistungen......................................... 31

2.1

Bedeutung der Bereitschaftskomponente und der Fähigkeitskomponente mittelständischer Unternehmen für die Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen........ 32

2.1.1 Möglichkeiten der Einflußnahme auf die Bereitschaft mittelständischer Unternehmer zur Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen............................35

2.1.2 Berücksichtigung der Fähigkeiten mittelständischer Unternehmen bei der Erstellung externer Wirtschaftsdienstleistungen..................................................... 46

XI

Seite 2.2

Auswirkungen struktureller Mängel mittelständischer Unternehmen auf die Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen..................................................... 52

2.2.1 Notwendigkeit der Inanspruchnahme von Prüftmgsleistungen zur Beseitigung von Mängeln in der Finanzierungsstruktur mittelständischer Unternehmen.52 2.2.2 Notwendigkeit der Inanspruchnahme von Beratungsleistungen zur Beseitigung von Mängeln in der Führungsstruktur mittelständischer Unternehmen........ 59

2.2.3 Notwendigkeit der Inanspruchnahme von Verwaltungs­ leistungen zur Beseitigung von Mängeln in der Untemehmensstruktur mittelständischer Unternehmen........... 69 2.3

Notwendigkeit der Integration externer Wirtschaftsdienst­ leistungen in ein umfassendes Betreuungskonzept für mittelständische Unternehmen................................................. 73

2.3.1 Aufbauorganisation eines Netzwerks kooperierender externer Wirtschaftsdienstleister ................................. 77

2.3.2 Ablauforganisation in einem Netzwerk kooperierender externer Wirtschaftsdienstleister . ................................. 82 2.4

Zwischenergebnis: Qualitative Strukturmerkmale als Auslöser der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach umfang­ reichen individuellen externen Wirtschaftsdienstleistungen... 85

3 Die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Prüfungsleistungen für mittelständische Unternehmen............... 87 3.1

Die Jahresabschlußprüfung als Schwerpunkt der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Prüfungsleistungen....... 88 3.1.1 Jahresabschlußprüfungen in mittelständischen Unternehmen mit Erteilung von Bestätigungsvermerken........ 92

3.1.2 Jahresabschlußprüfungen in mittelständischen Unternehmen mit Erteilung von Bescheinigungen....... 95

XII

Seite

3.2

Abgrenzung kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen von anderen Prüfungssubjekten bei Jahresabschlußprüfungen in mittelständischen Unternehmen............................................... 98

3.2.1 Berufsrechtliche Voraussetzungen für Jahresabschlußprüftmgen mit Erteilung von Bestätigungsvermerken.. 99

3.2.2 Berufsrechtliche Voraussetzungen für Jahresabschluß­ prüfungen mit Erteilung von Bescheinigungen.......... 102 3.3

Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Prüfungsleistungen für mittelständische Unternehmen... 105

3.3.1 Unabhängigkeit zwischen Prüfungssubjekt und Prüfungsobjekt durch qualifizierte Berufseingangsvoraussetzungen................................. 107 3.3.2 Minimierung des Prüfungsrisikos durch Anwendung eines mittelstandsgerechten Prüftmgsansatzes........... 113

3.3.3 Hohe Kosten-Nutzen-Effizienz der Jahresabschluß­ prüfung durch begleitende prüfungsbezogene Beratung....... 120 3.4

Zwischenergebnis: Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfimgsuntemehmen durch strenge berufsrechtliche Anforderungen und die Nähe zum mittelständischen Unternehmen..........................................................................127

4 Die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Beratungsleistungen für mittelständische Unternehmen........... 129 4.1

Schwerpunkte der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Untemehmensberatung................................................ 132

4.1.1 Die Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach steuerlicher Gestaltungsberatung............................... 135 4.1.2 Die Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach wirtschaftsrechtlicher Beratung................................. 139 4.1.3 Die Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach betriebswirtschaftlicher Beratung.............................. 142

XIII

Seite 4.2

Abgrenzung kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen von anderen Beratungssubjekten bei Untemehmensberatung für mittelständische Unternehmen............................................... 147

4.2.1 Die Subjekte der steuerlichen Gestaltungsberatung mittelständischer Unternehmen................................. 148 4.2.2 Die Subjekte der wirtschaftsrechtlichen Beratung mittelständischer Unternehmen................................. 151 4.2.3 Die Subjekte der betriebswirtschaftlichen Beratung mittelständischer Unternehmen................................. 155

4.3

Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Beratungsleistungen für mittelständische Unternehmen. 164 4.3.1 Hohe Informationseffizienz zwischen Beratungssubjekt und mittelständischem Unternehmen durch starken Persönlichkeitsbezug und langfristige Beratungskontinuität...................................................165

4.3.2 Hohes Problemlösungspotential des Beratungssubjekts für mittelständische Unternehmen durch generalistische Fachkompetenz, Persönlichkeitsbezug und Beratungskontinuität............................................................... 167

4.4

Zwischenergebnis: Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen durch generalistische Fachkompetenz und hohe Informationseffizienz................... 171

5 Die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Verwaltungsleistungen für mittelständische Unternehmen....... 173

5.1

Schwerpunkte der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Verwaltungsleistungen..................................................175 5.1.1 Die Nachfrage nach Verwaltungsleistungen im betrieblichen Rechnungswesen..................................177

5.1.2 Die Nachfrage nach Verwaltungsleistungen im Bereich Steuern, Sozialrecht und Statistik.............................. 179

XIV

Seite

5.2

Abgrenzung kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen von anderen Anbietern von Verwaltungsleistungen für mittelständische Unternehmen........................................................... 181

5.2.1 Die Eignung externer Dienstleister zur Übernahme des betrieblichen Rechnungswesens.......................... 183 5.2.2 Die Eignung externer Dienstleister zur Übernahme von Verwaltungsleistungen im Bereich Steuern, Sozialrecht und Statistik................................................................. 186

5.3

Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfimgsuntemehmen bei Verwaltungsleistungen für mittelständische Unternehmen......... 188 5.3.1 Minimierung der Transaktionskosten mittelständischer Unternehmen bei der Ausgliederung von Verwaltungsleistungen........................................................... 188 5.3.2 Maximierung des Zusatznutzens mittelständischer Unternehmen bei der Ausgliederung von Verwaltungsleistungen...........................................................195

5.4

Zwischenergebnis: Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsuntemehmen durch fachliche Zuverlässigkeit und ausgeprägte Synergieeffekte bei Einbindung von Verwaltungs­ leistungen in ein umfassendes Betreuungskonzept................ 197

6 Ergebnis: Sicherung der nachhaltigen Wettbewerbsfähigkeit kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen durch das Potential zur Umsetzung eines umfassenden Betreuungskonzepts für mittelständische Unternehmen............................................................ 198

Anhang............................................................................................................... 202

Literaturverzeichnis............................................................................................ 220

XV

Anhangverzeichnis

Seite Anlage 1:

Fragebogen zur empirischen Untersuchung „Inanspruchnahme von Wirtschaftsdienstleistungen durch mittelständische Unternehmen“................................... 204

Anlage 2:

Häufigkeitsauswertung des Fragebogens............................... 213

XVI

Abbildungsverzeichnis

Seite

Abbildung 1:

Das strategische Dreieck.......................................................... 19

Abbildung 2:

Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Rechtsformen (in %)............................................................... 23

Abbildung 3:

Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Mitarbeiteranzahl (in %)......................................................... 24

Abbildung 4:

Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Umsatzgrößenklassen (in %)................................................... 25

Abbildung 5:

Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Altersklassen (in %)................................................................ 25

Abbildung 6:

Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Branchen (in %)...................................................................... 26

Abbildung 7:

Position der antwortenden Personen im Unternehmen (in %)................................................................ 27

Abbildung 8:

Ausbildungsstufen der antwortenden Personen (in %)............ 28

Abbildung 9:

Vorgehensweise der Untersuchung......................................... 30

Abbildung 10:

Bedeutung der Berufsqualifikation externer Dienstleister für mittelständische Unternehmer (in %)................................ 39

Abbildung 11:

Bedeutung von Vertrauen gegenüber externen Wirtschaftsdienstleistem für mittelständische Unternehmen (in %).......... 44

Abbildung 12:

Bedeutung einer langfristigen Beratungskontinuität externer Wirtschaftsdienstleister für mittelständische Unternehmen (in %)................................................................ 46

Abbildung 13:

Kaufmännische Ausbildung der Geschäftsleitung in mittelständischen Unternehmen (in %).................................... 62

Abbildung 14:

Kaufmännische Ausbildung der Mitarbeiter in mittelständischen Unternehmen (in %).................................... 62

XVII

Seite

Abbildung 15:

Bereiche mittelständischer Unternehmen mit ausschließlich intern im kaufmännischen Bereich tätigen Mitarbeitern (in %).......................... 63

Abbildung 16:

Das Informationsnetz des Unternehmens................................. 65

Abbildung 17:

Bestimmung der optimalen Leistungstiefe...............................79

Abbildung 18:

Anbahnung von Geschäftskontakten zwischen mittel­ ständischen Unternehmen und externen Wirtschaftsdienstleistem (in %).................................... 80

Abbildung 19:

Anbahnung von Geschäftskontakten zwischen mittelständischen Unternehmen und externen Wirtschaftsdienstleistem durch andere Dienstleister (in %).... 81

Abbildung 20:

Schaffung einer flexiblen Leistungsstruktur durch Leistungsmodule........................................ 84

Abbildung 21:

Inanspruchnahme von externen Prüfungshandlungen durch mittelständische Unternehmen (in %)........ 90

Abbildung 22:

Verteilung der Marktanteile der Prüfungssubjekte bei Jahresabschlußprüfungen mittelständischer Unternehmen (in %)........................................................... 98

Abbildung 23:

Zukünftige Verteilung der Marktanteile der Prüfungssubjekte bei Jahresabschlußprüfungen mittelständischer Unternehmen (in %)........ 99

Abbildung 24:

Bedeutung der Unabhängigkeit externer Wirtschaftsdienstleister für mittelständische Unternehmen (in %)...................................112

Abbildung 25:

Elemente der Untemehmensberatung..................................... 130

Abbildung 26:

Feld der unternehmerischen Entscheidungen......................... 134

Abbildung 27:

Inanspruchnahme von Steuerberatungsleistungen durch mittelständische Unternehmen (in %)....................................137

Abbildung 28:

Inanspruchnahme wirtschaftsrechtlicher Beratung durch mittelständische Unternehmen nach Rechtsbereichen (in %)............................. 140

XVIII

Seite Abbildung 29:

Inanspruchnahme von betriebswirtschaftlicher Beratung durch mittelständische Unternehmen (in %)...................... „146

Abbildung 30:

Struktur der Beratungssubjekte.......................................... „147

Abbildung 31:

Subjekte der steuerlichen Beratung mittelständischer Unternehmen (in %)............................................................ „150

Abbildung 32:

Subjekte der wirtschaftsrechtlichen Beratung mittelständischer Unternehmen (in %)............................... „154

Abbildung 33 a: Eignung der Anbieter betriebswirtschaftlicher Beratung nach Beratungsfeldem (in %) (Einschätzung durch mittelständische Unternehmen)......... „159 Abbildung 33b: Eignung der Anbieter betriebswirtschaftlicher Beratung nach Beratungsfeldem (in %) (Einschätzung durch mittelständische Unternehmen)......... „160 Abbildung 33c: Eignung der Anbieter betriebswirtschaftlicher Beratung nach Beratungsfeldem (in %) (Einschätzung durch mittelständische Unternehmen).......... „162 Abbildung 34:

Subjekte der zukünftigen Inanspruchnahme betriebswirtschaftlicher Beratung durch mittelständische Unternehmen (in %)............................................................ „163

Abbildung 35:

Ausgliederung von Verwaltungsleistungen durch mittelständische Unternehmen (in %)................................. „180

Abbildung 36:

Zukünftige Ausgliederung von Verwaltungsleistungen durch mittelständische Unternehmen (in %)....................... .181

Abbildung 37:

Subjekte externer Verwaltungsleistungen mittelständischer Unternehmen (in %)............................................................ .182

Abbildung 38:

Zukünftige Subjekte externer Verwaltungsleistungen mittelständischer Unternehmen (in %)................................ .183

Abbildung 39:

Probleme bei der Ausgliederung von Verwaltungsleistungen (in %)............................................. .190

Abbildung 40a: Eignung externer Wirtschaftsdienstleister zur Erbringung von Verwaltungsleistungen (in %) (Einschätzung durch mittelständische Unternehmen).......... .192

XIX

Seite

Abbildung 40b: Eignung externer Wirtschaftsdienstleister zur Erbringung von Verwaltungsleistungen (in %) (Einschätzung durch mittelständische Unternehmen)........... 194

XX

Tabellenverzeichnis Seite

Tabelle 1:

Berufsausübung der Wirtschaftsprüfer in Deutschland............. 8

Tabelle 2:

Wirtschaftsprüfer bei den sieben größten Wirtschafts­ prüfungsgesellschaften in Deutschland..................................... 9

Tabelle 3:

Die deutschen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften nach Rechtsformen........................................................................... 10

Tabelle 4:

Anzahl der Unternehmen in Deutschland (alte Bundesländer) nach Beschäftigtengrößenklassen............ 16

Tabelle 5:

Anzahl der Beratungssubjekte 1995...................................... 148

XXI

Abkürzungsverzeichnis Abs. Abschn. Abt. AG Aufl. AWVO BDU BGH BGH BiRiLiG BRAO BRaGO Bsp. bspw. DIN Diss. DRiG DV DV Art. 6 BiRiLiG

= = = = = = = = = = = = = = = = = = =

DV § 157 StBerG

=

DVStB

=

EDV EG EStG EstR et al. etc. e.V. F&E FG GmbH

= = = = = = = = = =

Absatz Abschnitt Abteilung Aktiengesellschaft Auflage Außenwirtschaftsverordnung Bundesverband Deutscher Untemehmensberater e.V. Bürgerliches Gesetzbuch Bundesgerichtshof Bilanzrichtlinien-Gesetz Bundesrechtsanwaltsordnung Bundesrechtsanwaltsgebührenordnung Beispiel beispielsweise Deutsches Institut für Normung Dissertation Deutsches Richter-Gesetz Datenverarbeitung Verordnung zur Durchführung von Artikel 6 des Bilanzrichtlinien-Gesetzes Verordnung zur Durchführung des § 157 des Steuerberatungsgesetzes Verordnung zur Durchführung der Vorschriften über Steuerberater, Steuerbevollmächtigte und Steuer­ beratungsgesellschaften Elektronische Datenverarbeitung Europäische Gemeinschaft Einkommensteuer-Gesetz Einkommensteuer-Richtlinien et alii et cetera eingetragener Verein Forschung und Entwicklung Fachgutachten Gesellschaft mit beschränkter Haftung

XXII

GmbHG HGB Hrsg. IAB

IDW IFM IHK i.V.m. ISO i.S.v. IÜS KG KGaA KMU KonTraG MaBV No. Nr. OHG o.J. OLG o.O. o.V. PartG PR PrUfO PublG RAFachBezG

RBerG S. sog. Sp. StBerG StBerGebV TDM TSD

= Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung = Handelsgesetzbuch = Herausgeber = Institut für Arbeitsmarkt und Berufsforschung der Bundesanstalt für Arbeit = Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. = Institut für Mittelstandsforschung = Industrie- und Handelskammer = in Verbindung mit = International Standard Organisation = im Sinne von = Internes Überwachungssystem = Kommanditgesellschaft = Kommanditgesellschaft auf Aktien = Kleine und mittlere Unternehmen = Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unter­ nehmensbereich = Makler- und Bauträger-Verordnung = Number = Nummer = Offene Handelsgesellschaft = ohne Jahr = Oberlandesgericht = ohne Ort = ohne Verfasser = Partnerschaftsgesellschaft = Public Relations = Prüfungsordnung für Wirtschaftsprüfer = Publizitätsgesetz = Gesetz über Fachanwaltsbezeichnungen nach der Bundesrechtsanwaltsordnung = Rechtsberatungsgesetz = Seite = sogenannt = Spalte = Steuerberatungsgesetz = Steuerberatergebührenverordnung = Tausend Deutsche Mark = Tausend

XXIII

u.a. US USA usw. vBP vgl. VO Vol. WP WPO z.B.

= = = = = = = = = = =

unter anderem United States United States of America und so weiter vereidigter Buchprüfer vergleiche Vorstands-Stellungnahme Volume Wirtschaftsprüfer W irtschaftsprüferordnung zum Beispiel

1

1 Problemstellung und Gang der Untersuchung LI

Problemstellung: Bedrohung der Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen

Wettbewerb ist der Leistungskampf zwischen Wirtschaftseinheiten am Markt.0 Ein funktionierender Wettbewerb ist in einer Marktwirtschaft von drei Funktionen gekennzeichnet:0

•

Die Anreizfunktion hat zur Folge, daß die Wirtschaftseinheiten Vertrags­ abschlüsse anstreben, um die eigene Gewinnsituation zu verbessern.

•

Die Lenkungsfunktion bewirkt eine optimale Allokation der Ressourcen in einer Volkswirtschaft. Anbieter und Nachfrager, die den Bedürfnissen des Marktes nicht gerecht werden, scheiden aus dem Markt aus.

•

Die gesellschaftspolitische Funktion fuhrt zu einer Konsistenz mit der freiheitlichen Grundordnung in der Bundesrepublik Deutschland, da im ökonomischen Bereich Entscheidungs- und Handlungsaltemativen für Anbieter und Nachfrager gewährleistet werden.

Wettbewerb ist in einer sich entwickelnden Wirtschaft als Prozeß zu verstehen.0 Die Dynamik des Wettbewerbsprozesses wird ausgelöst durch Bahnbrecher und Nachahmer und führt zu einer laufenden Veränderung von Marktstruktur, Marktphase und Marktverhalten. Chancen und Möglichkeiten des einzelnen Teilnehmers sind grundsätzlich ungewiß.0

Bei funktionierendem Wettbewerb kann der einzelne Teilnehmer vorübergehend über Macht verfügen, die als wirtschaftliche Überlegenheit definiert ist. Nur unter dieser Voraussetzung ist er bereit, die Risiken zu übernehmen, die durch die unternehmerische Tätigkeit entstehen0 Eine Verfestigung von Machtstrukturen kann dazu führen, daß Chancengleichheit und Wettbewerbsfreiheit aufgehoben 1) 2)

3) 4) 5)

Vgl. Berg, Hartmut: Stichwort „Wettbewerb“. In: Vahlens Großes Wirtschaftslexikon. Hrsg. Erwin Dichtl und Otmar Issing. 2. Aufl. München 1993, S. 2354-2356. Vgl. Cox, Helmut und Harald Hübener: Wettbewerb. Eine Einführung in die Wettbewerbs­ theorie und Wettbewerbspolitik. In: Handbuch des Wettbewerbs: Wettbewerbstheorie, Wett­ bewerbspolitik, Wettbewerbsrecht. Hrsg. Helmut Cox et al. München 1981, S. 4-5. Vgl. ebenda, S. 5. Vgl. ebenda, S. 5-6. Vgl. Arndt, Helmut: Macht und Wettbewerb. In: Handbuch des Wettbewerbs: Wettbewerbs­ theorie, Wettbewerbspolitik, Wettbewerbsrecht. Hrsg. Helmut Cox et al. München 1981, S. 52.

2

werden. Eine optimale gesellschaftliche Bedarfsdeckung ist damit nicht mehr gewährleistet.1) Die Faktoren Größe und Multinationalität können zu einer Verfestigung der Machtposition von Unternehmen beitragen. Es entsteht die Gefahr, daß eine Einschränkung der Wettbewerbsfreiheit in den Bereichen entsteht, in denen große, multinationale Unternehmen grundsätzlich keine Wettbewerbsvorteile gegenüber kleinen, nationalen Unternehmen haben.2)

Die Struktur des wirtschaftsprüfenden Berufsstands in Deutschland war in den vergangenen Jahrzehnten geprägt von einer Tendenz zu Konzentration und Kooperation, die durch eine zunehmende Internationalisierung der Weltwirtschaft ausgelöst wurde.3) Die Entstehung großer internationaler Wirtschaftsprüfimgsgesellschaften resultiert aus wirtschaftlichen Zwängen4) und ist nicht mit wett­ bewerbsbeschränkendem Verhalten gleichzusetzen. Dennoch ist festzustellen, daß der Markt für Jahresabschlußpflichtprüfungen in Deutschland mittlerweile von den sieben großen international tätigen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften5) beherrscht wird. Der Marktanteil der „Big Seven“ betrug zum 01.01.1996 bei Jahresabschluß ­ prüfungen von großen Kapitalgesellschaften gemessen an der Bilanzsumme

1)

2) 3)

4)

5)

Vgl. Arndt, Helmut: Macht und Wettbewerb. In: Handbuch des Wettbewerbs: Wettbewerbs­ theorie, Wettbewerbspolitik, Wettbewerbsrecht. Hrsg. Helmut Cox et al. München 1981, S. 54. Vgl. ebenda, S. 62. Vgl. Lück, Wolfgang: The Big Eight - Die großen US-amerikanischen Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften. In: Der Betrieb 1988, S. 615-616; Lück, Wolfgang: Fusionswelle im wirtschaftsprüfenden Berufsstand - Gefährliches Fieber oder Ergebnis unternehmerischer Weitsicht? In: Wirtschaftsprüferkammer-Mitteilungen 1989, S. 65-66; Mandler, Udo: Wirtschaftsprüfung im Umbruch. Harmonisierung der Rechnungslegung und Globalisierung der Untemehmensstrukturen. In: Zeitschrift ftir Betriebswirtschaft 1994, S. 175-178. Vgl. Lück, Wolfgang: The Big Eight - Die großen US-amerikanischen Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften. In: Der Betrieb 1988, S. 616; Quick, Reiner et al.: Die Struktur des Prüfungsmarktes für deutsche Aktiengesellschaften. Eine empirische Untersuchung der Konzentration auf dem deutschen Wirtschaftsprüfungsmarkt für Aktiengesellschaften. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1998, S. 780. Dazu zählen Arthur Andersen, BDO, C&L, KPMG, Price Waterhouse, Schitag Emst & Young und WEDIT, die bei Quick auch als „Big Seven“ bezeichnet werden. Price Waterhouse und C&L haben sich zum 01.10.1998 zur PwC Deutsche Revision zusammengeschlossen. Vgl. Quick, Reiner et al.: Die Struktur des Prüfungsmarktes für deutsche Aktiengesellschaften. Eine empirische Untersuchung der Konzentration auf dem deutschen Wirtschaftsprüfungsmarkt für Aktiengesellschaften. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1998, S. 779.

3

84,2 %.Die sieben großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften besitzen im Markt für Jahresabschlußpflichtprüfungen Marktmacht und schränken die Wettbewerbs­ freiheit der konkurrierenden Unternehmen durch einen VerdrängungsWettbewerb ein.2)

Im Verlauf der folgenden Untersuchung ist zu klären, in welchen Marktsegmenten kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen auch in Zukunft Wettbewerbsvorteile aufweisen, so daß sie sich langfristig unter Wettbewerbsbedingungen gegen den VerdrängungsWettbewerb der großen internationalen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften behaupten können.

1.2

Definition des Untersuchungsobjekts „Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen“

Der Beruf der Wirtschaftsprüfer wurde ursprünglich als freier Beruf geschaffen3) und zählt bis heute zu den freien Berufen.4) Die freien Berufe genießen eine be­ sondere Stellung und einen besonderen Schutz (Art. 12 GG). Sie bieten Problem­ lösungen, die bei zunehmender Komplexität der Umwelt von Bürgern oder einzelnen Institutionen nicht hinreichend sachgerecht und kompetent zu

1)

2)

3)

4)

Vgl. Knorr, Karl: Berufsständische Entwicklung der prüfenden Berufe im Spannungsfeld zwischen Einzel-WP (vBP) und großen Prüfungsgesellschaften. Arbeitsunterlage zu einer Sonderveranstaltung des Arbeitskreises „Prüfende Berufe“ am 26. November 1996 in Köln. O.O., o.J., S. 6-7. In einer von Lenz 1992 durchgeführten Untersuchung betrug der Marktanteil der sieben großen Wirtschaftsprüftmgsgesellschaften bei Jahresabschlußprüfungen prüfungspflichtiger Aktien­ gesellschaften 88,7%, Quick ermittelt 1994 einen Marktanteil von 85,9%. Als Berechnungs­ basis wurde jeweils die geprüfte Bilanzsumme zugrundegelegt. Vgl. Lenz, Hansrudi: Die Struktur des Marktes für Abschlußprüftingsmandate bei deutschen Aktiengesellschaften (Teil 1). In: Die Wirtschaftsprüfung 1996, S. 275-278; Quick, Reiner et al.: Die Struktur des Prüftingsmarktes für deutsche Aktiengesellschaften. Eine empirische Untersuchung der Konzentration auf dem deutschen Wirtschaftsprüfungsmarkt ftlr Aktiengesellschaften. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1998, S. 787. Vgl. Helmenstein, Christian: Anbieterkonzentration auf dem Markt für Jahresabschluß­ prüfungen. In: Die Betriebswirtschaft 1996, S. 41. Vgl. Meisel, Bernd: Geschichte der deutschen Wirtschaftsprüfer: Entstehungs- und Entwicklungsgeschichte vor dem Hintergrund einzel- und gesamtwirtschaftlicher Kriterien. Köln 1992, S. 180-182. Vgl. Maunz, Theodor und Günter Dürig: Grundgesetz Kommentar. München 1996, S. 12/133.

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bewältigen sind.^ Beschränkung und Regelung von Berufszugang und Berufsausübung sind für diese Berufe konstitutiv.2) Der Begriff des freien Berufs ist nicht eindeutig definiert, sondern leitet sich aus der Berufsrealität und den gesellschaftlichen Funktionen der einzelnen Berufe ab.3) Die freien Berufe zeichnen sich durch eine Reihe charakteristischer Merkmale aus:4) • • •

• • • • •

Es werden persönliche, individuelle Leistungen erbracht. Es werden ideelle Leistungen erbracht. Die Tätigkeit erfolgt unabhängig von Weisungen in eigener Verantwort­ lichkeit. Die Leistungen werden in wirtschaftlicher Selbständigkeit erbracht und unterliegen dem unternehmerischen Risiko. Die Berufsausübung erfordert eine qualifizierte berufliche Ausbildung. Es besteht ein besonderes, häufig auf Dauer angelegtes, psychosoziales Vertrauensverhältnis zwischen Freiberufler und Auftraggeber. Die Berufstätigkeit unterliegt dem Postulat, altruistisch motiviert zu sein. Die Verantwortung für Festsetzung und Kontrolle beruflicher Verhaltens­ standards liegt in berufsständischer Eigenverantwortung.

Die Entstehung großer internationaler Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, der Versuch der Erstellung standardisierter Dienstleistungsprodukte,5) die Ent­ wicklung internationaler Renommes6) und die Wahl der Aktiengesellschaft als

1)

2)

3) 4)

5)

6)

Vgl. Büschges, Günter: Steuerberater und Wirtschaftsprüfer als Freie Berufe in Deutschland und Europa. In: Standort Deutschland: Grundsatzfragen und aktuelle Perspektiven für die Besteuerung, die Prüfung und das Controlling. Festschrift zum 65. Geburtstag von Anton Heigl. Hrsg. Volker Peemöller und Peter Uecker. Berlin 1995, S. 96. Vgl. Büschges, Günter: Steuerberater und Wirtschaftsprüfer als Freie Berufe in Deutschland und Europa. In: Standort Deutschland: Grundsatzfragen und aktuelle Perspektiven für die Besteuerung, die Prüfung und das Controlling. Festschrift zum 65. Geburtstag von Anton Heigl. Hrsg. Volker Peemöller und Peter Uecker. Berlin 1995, S. 96. Vgl. Maunz, Theodor und Günter Dürig: Grundgesetz Kommentar. München 1996, S. 12/133. Vgl. Taupitz, Jochen: Die Standesordnung der Freien Berufe: Geschichtliche Entwicklung, Funktionen, Stellung im Rechtssystem. Berlin 1991, S. 38-85; Institut für Freie Berufe an der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg: Freie Berufe in Europa: Daten, Fakten, Informationen. Bonn 1993, S. 24-25. Vgl. Lück, Wolfgang: Fusionswelle im wirtschaftsprüfenden Berufsstand - Gefährliches Fieber oder Ergebnis unternehmerischer Weitsicht? In: Wirtschaftsprüferkammer-Mitteilungen 1989, S. 66. Vgl. Meisel, Bernd: Geschichte der deutschen Wirtschaftsprüfer: Entstehungs- und Entwicklungsgeschichte vor dem Hintergrund einzel- und gesamtwirtschaftlicher Kriterien. Köln 1992, S. 276.

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Rechtsform0 stellen einen Gegensatz zu den genannten Merkmalen der freien Berufe dar.2) Eine persönlich individuelle Leistungsausprägung, Eigenverantwort­ lichkeit und wirtschaftliche Unabhängigkeit des einzelnen Berufsangehörigen sowie ein psychosoziales Vertrauensverhältnis zwischen Freiberufler und Mandant rücken in der Berufsrealität internationaler Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in den Hintergrund0

Ein Wandel in der Struktur der freien Berufe ist nicht grundsätzlich bedenklich, denn das Berufsbild und die Berufspraxis der freien Berufe sind an die Entwick­ lung von Staat, Gesellschaft und Wirtschaft gekoppelt.0 Die großen Wirtschafts­ prüfungsgesellschaften mit angestellten Wirtschaftsprüfern scheinen jedoch im Mittelpunkt des standespolitischen Interesses zu stehen,° obwohl kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen das Bild des Berufsstands entscheidend mit­ geprägt haben.6) Die Beibehaltung einer freiberuflich geprägten Berufspraxis erscheint parallel zu der Entwicklung multinationaler Wirtschaftsprüfimgsgesellschaften notwendig.0 In der vorliegenden Arbeit stellt die freiberufliche Ausprägung nach den genannten Kriterien das zentrale Abgrenzungskriterium des Untersuchungsobjekts „Kleines Wirtschaftsprüfungsunternehmen “ dar. Als Hilfsmaßstab dient die Zahl der im Unternehmen beschäftigten Berufsangehörigen. Ein hohes Maß an Verantwortlichkeit und eigenem Risiko sowie eine unabhängige und 1)

2)

3)

4)

5)

6)

7)

Vgl. Havermann, Hans: Die Wirtschaftsprüfungsgesellschaft - Struktur und Strategie eines modernen Dienstleistungsuntemehmens. In: Rechnungslegung und Prüfung: Perspektiven für die neunziger Jahre. Jubiläumsveranstaltung 25 Jahre Institut für Revisionswesen. Hrsg. Jörg Baetge. Düsseldorf 1993, S. 45-47. Vgl. Meisel, Bernd: Geschichte der deutschen Wirtschaftsprüfer: Entstehungs- und Entwicklungsgeschichte vor dem Hintergrund einzel- und gesamtwirtschaftlicher Kriterien. Köln 1992, S. 284. Vgl. Havermann, Hans: Die Wirtschaftsprüfungsgesellschaft - Struktur und Strategie eines modernen Dienstleistungsuntemehmens. In: Rechnungslegung und Prüfung: Perspektiven für die neunziger Jahre. Jubiläumsveranstaltung 25 Jahre Institut für Revisionswesen. Hrsg. Jörg Baetge. Düsseldorf 1993, S. 43-51. Vgl. Büschges, Günter: Steuerberater und Wirtschaftsprüfer als Freie Berufe in Deutschland und Europa. In: Standort Deutschland: Grundsatzfragen und aktuelle Perspektiven für die Besteuerung, die Prüfung und das Controlling. Festschrift zum 65. Geburtstag von Anton Heigl. Hrsg. Volker Peemöller und Peter Uecker. Berlin 1995, S. 98. Vgl. Albach, Horst: Konzentrationstendenzen im wirtschaftlichen Prüfungswesen. In: Untemehmensprüftmg und -beratung. In: Festschrift zum 60. Geburtstag von Bernhard Hartmann. Hrsg. Bernd Aschfalk et al. Freiburg 1976, S. 60. Vgl. Forster, Karl-Heinz: Wirtschaftsprüfung heute und morgen. In: Die Wirtschaftsprüfung 1980, S. 647. Vgl. o.V.: Wirtschaftsprüfer muß Freiberufler sein. Warth & Klein stemmt sich gegen die Konzentrationswelle. In: Frankfurter Allgemeine Zeitung vom 16.05.1988, S. 23.

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eigenverantwortliche Stellung sind gegeben,^ wenn mindestens einer der Berufsangehörigen eine wesentliche Beteiligung am Unternehmen hält. Im Steuer­ recht wird davon ausgegangen, daß derjenige, der eine Beteiligung von mehr als einem Viertel an einer Kapitalgesellschaft hält, Mituntemehmerinitiative und Mituntemehmerrisiko wie ein Mituntemehmer zeigt.2) Mituntemehmerinitiative bedeutet die Einbindung in den unternehmerischen Entscheidungsprozeß, Mituntemehmerrisiko beinhaltet die Beteiligung am Gewinn und Verlust der Unternehmung (R 138 Abs. 3 EStR). Unternehmerische Initiative und unternehmerisches Risiko der Berufsangehörigen sind in Analogie zum Steuerrecht gegeben, wenn die Berufsangehörigen wesent­ lich (zu mindestens einem Viertel) am Unternehmen beteiligt sind. In kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen zeigen sich unternehmerische Initiative und unternehmerisches Risiko darin, daß3) •

individuelle persönlichkeitsspezifische Merkmale die Beziehung zwischen Mandant und Wirtschaftsprüfungsunternehmen wesentlich prägen,

•

die innere Freiheit der Berufsangehörigen durch unternehmerische Ent­ scheidungsfreiheit gewährleistet ist,

•

die äußere Freiheit der Berufsangehörigen eine wirtschaftliche Selbständigkeit und Verantwortlichkeit erfordert, die über die Tätigkeit nichtselbständiger Angestellter hinausgeht,

•

das Vertrauensverhältnis zwischen Mandant und Wirtschaftsprüfungsunter­ nehmen im Vordergrund steht, um eine Offenlegung vertraulicher Daten aus dem betrieblichen und dem privaten Bereich des Mandanten zu ermöglichen.

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen sind örtlich nicht gebundene, wirtschaft­ liche und rechtliche Einheiten, die im finanziellen Gleichgewicht gehalten werden müssen, um nicht aus dem Markt auszuscheiden.4) Sie können als Kapital­ gesellschaften, Personengesellschaften, Sozietäten oder Einzelpraxen bestehen. Aspekte der Rechtsformwahl sind nicht Gegenstand der weiteren Untersuchung, da sie keinen Einfluß auf die freiberufliche Struktur der Unternehmen haben. Im Ergebnis wird das Untersuchungsobjekt „Kleines WirtschaftsprüfungsUnternehmen“ als wirtschaftlich eigenständige, rechtsformunabhängige Einheit mit 1) 2) 3)

4)

Vgl. Maunz, Theodor und Günter Dürig: Grundgesetz Kommentar. München 1996, S. 12/133. Vgl. Schmidt, Ludwig: Einkommensteuerkommentar. München 1996, S. 1423. Vgl. Taupitz, Jochen: Die Standesordnung der Freien Berufe: Geschichtliche Entwicklung, Funktionen, Stellung im Rechtssystem. Berlin 1991, S. 41-59. Vgl. o.V.: Stichwort „Unternehmung“. In: Lexikon der Betriebswirtschaftslehre. Hrsg. Hans Corsten. 3. Aufl. München und Wien 1995, S. 967.

7

freiberuflicher Struktur definiert. In Abgrenzung zu großen Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften haben die Berufsangehörigen in kleinen WirtschaftsprüfungsUnternehmen durch ihre wesentliche Beteiligung einen Einfluß auf die Untemehmensentwicklung, der sich in einer intensiven Mandanten-FreiberuflerBeziehung und unternehmerischen Anreizstrukturen widerspiegelt.^

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen haben keine gesonderte Rechts­ persönlichkeit innerhalb des Berufsstands der Wirtschaftsprüfer, sondern unter­ liegen wie alle anderen Wirtschaftsprüfer oder Wirtschaftsprüfungsgesellschaften dem Gesetz über eine Berufsordnung der Wirtschaftsprüfer (Wirtschaftsprüfer­ ordnung) sowie der Berufssatzung der Wirtschaftsprüferkammer. Eine rechtliche Zweiteilung des Berufsstands mit abweichenden Vorschriften für verschiedene Berufsgruppen wie etwa bei der Durchführung des Peer-Review in den USA2) gibt es im deutschen Berufsstand nicht. Folglich sind kleine WirtschaftsprüfungsUnternehmen befugt, den Rahmen der Tätigkeiten von Wirtschaftsprüfern gemäß § 2 WPO vollständig auszuschöpfen.

Der Aufgabenbereich von Wirtschaftsprüfern wird durch Art. 1 § 5 RBerG noch ausgeweitet. Der Wirtschaftsprüfer ist neben den anderen beruflichen Aufgaben zur Rechtsberatung befugt, soweit sie in unmittelbarem Zusammenhang mit den von ihm behandelten wirtschaftlichen Fragen steht. Kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen bietet sich somit aus rechtlicher Sicht ein breites Aufgabenfeld, das im Bereich der Jahresabschlußpflichtprüfungen durch eine marktbeherrschende Stellung der großen Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften beschränkt ist.3) Die exakte Aufbereitung der zahlenmäßigen Struktur des Berufsstandes anhand der statistischen Daten der Wirtschaftsprüferkammer gestaltet sich durch zahlreiche Doppelerfassungen von Berufsangehörigen schwierig.

Dennoch läßt sich ableiten, daß kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen im Berufsstand der deutschen Wirtschaftsprüfer trotz Internationalisierung, 1)

2)

3)

Vgl. Schanz, Günther: Stichwort „ Verhaltenstheoretische Betriebswirtschaftslehre“. In: Vahlens Großes Wirtschaftslexikon. Hrsg. Erwin Dichtl und Otmar Issing. 2. Aufl. München 1993, S. 2207. Vgl. Lück, Wolfgang: Jahresabschlußprüfung: Grundsätze für eine umfassende Prüfung der Rechnungslegung. Stuttgart 1993, S. 129-133; Niehus, Rudolf: Die Qualitätskontrolle der Abschlußprüfung: Die Entwicklung in der Selbstverwaltung der Certified Public Accountants in den Vereinigten Staaten und Lehren für den deutschen Berufsstand der Abschlußprüfer. Düsseldorf 1993, S. 282. Vgl. Brase, Peter: Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in Deutschland. Eine Standortanalyse. In: Wirtschaftsprüferkammer-Mitteilungen 1996, S. 316.

8

Konzentration und Entstehung marktbeherrschender Strukturen ein großes Gewicht haben (vgl. Tabelle 1).^ Tabelle 1: Berufsausübung der Wirtschaftsprüfer in Deutschland

Wirtschaftsorüfer nur in eigener Praxis in eigener Praxis und bei WP/WPG angestellt nur bei WP/WPG angestellt sonstige (bei BPG/StBG/Verband tätige WP) Gesamt Quelle:

absolut 3.436 2.033 3.135 552 9.156

orozentual 37,5 22,2 34,2 6.0 100,0

O.V.: Statistische Übersichten zum Berufsstand (01.01.1998). In: Wirtschaftsprüferkammer-Mitteilungen 1998, S. 56.

37,5% der deutschen Wirtschaftsprüfer sind ausschließlich in eigener Praxis tätig. Die Zahl der in Wirtschaftsprüfungsgesellschaften tätigen Berufsangehörigen (5168) ist weiter aufzuschlüsseln. 1859 Wirtschaftsprüfer (20,3%) sind bei den sieben großen Wirtschaftsprüftmgsgesellschaften beschäftigt.

1)

Vgl. Markus, Hugh: Der Wirtschaftsprüfer. Entstehung und Entwicklung des Berufes im nationalen und internationalen Bereich. München 1996, S. 171.

9

Tabelle 2: Wirtschaftsprüfer bei den sieben größten Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in Deutschland 1993

01.01.1997

KPMG Deutsche Treuhand C + L Deutsche Revision

419 492

554

Schitag Emst & Young Wollert-Elmendorff (WEDIT) BDO Deutsche Warentreuhand Arthur Andersen

220

WirtschaftsDrüfunsssesellschaft

Price Waterhouse Gesamt

Quelle:

155 135 115 98 1.634

510 192 186 146 168

103 1.859

Brase, Peter: Standorte deutscher Wirtschaftsprüfungsgesellschaften: Erfassung- Darstellung - Bewertung, Wiesbaden 1997, S. 95; Wirtschaftsprüferkammer: WP-Verzeichnis 1998. Darmstadt usw. 1998, S. 305-542.

Der Größenabstand der großen sieben Wirtschaftsprüfungsgesellschaften zu den nächstgrößeren Gesellschaften (Wibera, Warth & Klein), die jeweils weniger als 70 Wirtschaftsprüfer beschäftigen, ist beträchtlich.^

Insgesamt gibt es 1759 Wirtschaftsprüftmgsgesellschaften in Deutschland. Der rechnerische Durchschnitt von 2-3 Wirtschaftsprüfern pro Gesellschaft deutet daraufhin, daß sich unter den Wirtschaftsprüfungsgesellschaften ein großer Anteil kleiner Gesellschaften befindet, die der gewählten Arbeitsdefinition kleiner Wirtschaftsprüfiingsuntemehmen entsprechend

1)

2)

Vgl. Markus, Hugh: Der Wirtschaftsprüfer. Entstehung und Entwicklung des Berufes im nationalen und internationalen Bereich. München 1996, S. 171. Vgl. Brase, Peter: Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in Deutschland. Eine Standortanalyse. In: Wirtschaftsprüferkammer-Mitteilungen 1996, S. 317.

10

Tabelle 3: Die deutschen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften nach Rechtsformen Wirtschaftsprüfun?s?esellschaften AG GmbH KG OHG PartG Gesamt

absolut 67 1.586 26 34 46 1.759

prozentual 3,8 90,2 1,5 1,9 2,6 100,0

Quelle: O.V.: Statistische Übersichten zum Berufsstand (01.01.1998). In: Wirtschaftsprüferkammer-Mitteilungen 1998, S. 59.

Die Struktur der Rechtsformen deutscher Wirtschaftsprüfungsgesellschaften gibt ebenfalls einen Hinweis auf einen großen Anteil kleiner Gesellschaften. 90,2% der Wirtschaftsprüfungsgesellschaften sind als GmbH organisiert, die im Extremfall nur einen geschäftsfuhrenden Wirtschaftsprüfer beschäftigen.

Im Ergebnis läßt sich für das zahlenmäßige Gewicht freiberuflicher Wirtschafts­ prüfer feststellen: Außer den 37,5% der Wirtschaftsprüfer, die in eigener Praxis tätig sind, ist ein Teil der Wirtschaftsprüfer in kleinen Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften angestellt (z.B. kleine GmbH), die nicht mehr als vier Berufs­ angehörige beschäftigen und der Definition kleiner Wirtschaftsprüfungsunter ­ nehmen entsprechen. Die Statistiken belegen, daß die Unternehmen, die der Definition kleiner Wirtschaftsprüfungsuntemehmen entsprechen, ein großes zahlenmäßiges Gewicht im Berufsstand der deutschen Wirtschaftsprüfer aufweisen. Eine Untersuchung der zukünftigen Wettbewerbschancen dieser Unternehmen erscheint notwendig.

13

Determinanten des wettbewerblichen Umfeldes kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen

Die Entstehung des Berufs des Wirtschaftsprüfers ist auf die starke Industrialisierung und Expansion der Unternehmen in Europa und den USA zurückzufuhren, die eine unabhängige und qualifizierte Prüfung notwendig machte.1) Eine Verbesserung der Überwachung der Aktiengesellschaften, insbesondere der Großunternehmen wurde erforderlich, um Aktionäre und 1)

Vgl. Lück, Wolfgang: Wirtschaftsprüfung und Treuhand wesen. 2. Aufl. Stuttgart 1991, S. 11.

11

Öffentlichkeit zu schützen. Die Überwachung wurde zum Ende des 19. Jahr­ hunderts zunächst von beeidigten Bücherrevisoren und von den Anfang des 20. Jahrhunderts entstehenden Treuhandgesellschaften sowie den Aufsichtsräten durchgefuhrt.^ In der Durchführungsverordnung zur Verordnung des Reichs­ präsidenten über Aktienrecht, Bankenaufsicht und über eine Steueramnestie (Aktienverordnung) wurde 1931 festgelegt, daß die notwendige Jahresabschluß­ prüfung der Aktiengesellschaften nur noch durch öffentlich bestellte Wirtschafts­ prüfer und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften erfolgen durftet Die Tätigkeit der Wirtschaftsprüfer war somit ursprünglich auf Großunternehmen ausgerichtet. Die Harmonisierungsbestrebungen in der Europäischen Gemeinschaft haben jedoch insbesondere durch die Bilanzrichtlinie (4. EG-Richtlinie) zu quantitativen und qualitativen Ausweitungen der Prüfungsbestimmungen geführt. Durch rechtsform­ abhängige und größenabhängige Regelungen wurden auch kleinere Unternehmen (z.B. mittelgroße Kapitalgesellschaften gemäß § 267 Abs. 2 HGB) von der Prüftmgspflicht erfaßt.3) Der Dienst an der Wirtschaft erfordert neben dem Schutz der Wirtschaft durch unabhängige und sachverständige Prüfungen eine selbständige und sachverständige Wirtschaftsberatung.4) Das Berufsbild des Wirtschaftsprüfers, das von Verantwortung und sachverständiger Unterstützung geprägt ist, beschreibt Schmalenbach mit folgendem Zitat: „Was der Arzt für den Menschen, ist der Wirtschaftsprüfer für den Betrieb“.5)

Der steigenden Bedeutung des Beratungsbereichs6) wurde in der Wirtschafts­ prüferordnung dadurch Rechnung getragen, daß die Beratung in wirtschaftlichen

1)

2)

3) 4)

5)

6)

Vgl. Eisfeld, Curt: Zur Entstehungsgeschichte des Wirtschaftsprüferberufes. In: Die Wirtschaftsprüfung 1956, S. 450-451; Meisel, Bernd: Die Ursprünge des wirtschaftlichen Prüfungswesens in Deutschland und die historischen Vorläufer des Wirtschaftsprüfers. In: Wirtschaftsprüferkammer-Mitteilungen 1993, S. 9. Vgl. Lichtner, Rolf: Stichwort „Geschichte des Prüftmgswesens“. In: Lexikon der Rechnungslegung und Abschlußprüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. 4. Aufl. München und Wien 1998, S. 311. Vgl. Lück, Wolfgang: Wirtschaftsprüfung und Treuhandwesen. 2. Aufl. Stuttgart 1991, S. 6-9. Vgl. Potthoff, Erich: Der Standort des Wirtschaftsprüfers. In: Bericht über die Fachtagung 1971 des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. vom 23. bis 25. Juni 1971 in Düsseldorf. Hrsg. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Düsseldorf 1971, S. 12; Lutter, Marcus: Der Wirtschaftsprüfer und seine Aufgaben in unserer Zeit. In: Bericht über die Fachtagung 1974 des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Hrsg. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Düsseldorf 1975, S. 228. Schmalenbach, Eugen: Über die literarische Betätigung der Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1948, S. 3. Vgl. Geisendörfer, Ulrich: Die Entwicklung des Wirtschaftsprüferberufs im Hinblick auf den Europäischen Binnenmarkt 92. In: Die Wirtschaftsprüfung 1989, S. 668.

12

Angelegenheiten durch das Dritte Gesetz zur Änderung der Wirtschafts­ prüferordnung vom 15.07.1994 aus dem § 43 WPO in den § 2 WPO vorgezogen wurde. Die wirtschaftliche Beratung ist nicht nur mit dem Beruf des Wirtschafts­ prüfers vereinbar, sondern sie wird wie die Prüfung zum Inhalt seiner Tätigkeit.l) Beratung und sachverständige Hilfe sind aber nicht auf Großunternehmen beschränkt, sondern werden gerade von kleineren Unternehmen benötigt.2)

Der Grundsatz der Eigenverantwortlichkeit (§ 43 Abs. 1 WPO) verlangt von Wirtschaftsprüfern, die Tätigkeit ihrer Mitarbeiter überblicken zu könnend In den 1996 mit Inkrafttreten der Berufssatzung außer Kraft getretenen Berufsrichtlinien war für Wirtschaftsprüfer eine maximale Leitungsspanne von fünf in der Prüfung und Beratung tätigen Mitarbeitern und Berichtskritikem festgelegt.4) Die obere Grenze der Mitarbeiterzahl kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen mit vier oder weniger Berufsangehörigen dürfte somit bei etwa 20 in der Prüfung und Beratung tätigen Mitarbeitern und einschließlich der übrigen Mitarbeiter bei 30-40 Mitarbeitern liegen. Bei einer von Schreiber5) in Hamburg durchgeführten empirischen Untersuchung beschäftigten ca. 70% der befragten Wirtschaftsprüfungsunternehmen nicht mehr als 30 Mitarbeiter. Die Untersuchung zeigt, daß mehr als zwei Drittel der deutschen Wirtschaftsprüfungsunternehmen eine Größenstruktur aufweisen, wie sie für kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen definiert wurde.

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen sind durch ihre geringe Mitarbeiterzahl nicht in der Lage, Jahresabschlußprüfungen bei Großunternehmen durchzuführen, denn die gesetzliche Forderung nach Umsatzunabhängigkeit (§319 Abs. 8 HGB) verhindert, daß ein wesentlicher Umsatzanteil eines Prüfungsuntemehmens auf einen Mandanten entfällt. Die bisherige Grenze von 50% der Gesamteinnahmen in 1)

2)

3)

4)

5)

Vgl. Thronberens, Rainer: Zum Verhältnis von Abschlußprüfung und Untemehmensberatung durch Wirtschaftsprüfer. In: Formen der Untemehmensberatung: systemische Untemehmens­ beratung, Organisationsentwicklung, Expertenberatung und gutachterliche Beratungstätigkeit in Theorie und Praxis. Hrsg. Gerd Walger. Köln 1995, S. 94. Vgl. Forster, Karl-Heinz: Wirtschaftsprüfung heute und morgen. In: Die Wirtschaftsprüfung 1980, S. 647. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Berufssatzung der Wirtschaftsprüferkammer. Satzung über die Rechte und Pflichten bei der Ausübung der Berufe des Wirtschaftsprüfers und des vereidigten Buchprüfers. Düsseldorf 1996, S. 13. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Richtlinien für die Berufsausübung der Wirtschaftsprüfer und vereidigten Buchprüfer gemäß § 57 Abs. 2 Nr. 5 der Wirtschaftsprüferordnung. (Stand 12. März 1987). In: Handbuch des Berufsrechts. Hrsg. Wirtschaftsprüferkammer. Grundwerk. Düsseldorf 1992, Abt. A 5/1, S. 11. Vgl. Schreiber, Stefan: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Diss. Marburg 1993, S. 78.

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§ 319 Abs. 8 HGB wurde durch das KonTraG auf 30% gesenkt.1) Eine starke Umsatzabhängigkeit von einem Mandantenuntemehmen ist für personalkostenintensive Wirtschaftsprüfungsunternehmen betriebswirtschaftlich bedenklich, da die fixen Personalkosten bei Verlust eines Großmandanten nicht kurzfristig abgebaut werden können.2) Knief3)fordert eine Begrenzung der Umsatz­ anteile mit einzelnen Mandanten auf 5-10% des Gesamtumsatzes und liegt mit der Größenordnung im Bereich der internationalen Maßstäbe, die mittelfristig anzustreben sind.4)

Der Marktanteil aller Wirtschaftsprüfer und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, die nicht zu den großen sieben Gesellschaften gehören (vgl. Tabelle 2), beträgt bei der Prüfung großer Kapitalgesellschaften gemessen an der Mandantenzahl nur 18% und gemessen an der Bilanzsumme nur 4,6%.5) Dieser geringe Marktanteil resultiert im wesentlichen aus der fehlenden Kapazität kleiner Wirtschaftsprüfungsuntemehmen zur Prüfung großer Unternehmen. Der geringe Anteil kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei der Prüfung von Großunternehmen hat auch Auswirkungen auf die Erteilung von Beratungs­ aufträgen. Viele Beratungsaufträge werden aus Prüfungsaufträgen abgeleitet, da eine Verbindung von Prüfungsmandaten und Beratungsmandaten durch dasselbe Wirtschaftsprüfungsunternehmen standesrechtlich unbedenklich ist6) und die bei der Prüfung gewonnenen Kenntnisse sowie das bereits bestehende Vertrauen für

1)

2)

3) 4) 5)

6)

Vgl. Deutscher Bundestag: Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Untemehmensbereich (KonTraG) vom 27. April 1998. Vgl. Statistisches Bundesamt: Unternehmen und Arbeitsstätten. Fachserie 2. Reihe 1.6.2 Kostenstruktur bei Rechtsanwälten und Anwaltsnotaren, bei Wirtschaftsprüfern, vereidigten Buchprüfern, Steuerberatern und Steuerbevollmächtigten, bei Architekten und beratenden Ingenieuren 1991. Wiesbaden 1994, S. 48: Der Anteil der Personalkosten am Umsatz liegt bei Wirtschaftsprüfungsgesellschaften mit Umsätzen von TDM 100 - TDM 50.000 bei 51-61 %. Vgl. Knief, Peter: Der Wirtschaftsprüfer im Spannungsfeld zwischen gesetzlichem Auftrag und öffentlicher Erwartung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1976, S. 138. Vgl. Dörner, Dietrich: Ändert das KonTraG die Anforderungen an den Abschlußprüfer? In: Der Betrieb 1998, S. 6. Vgl. Knorr, Karl: Berufsständische Entwicklung der prüfenden Berufe im Spannungsfeld zwischen Einzel-WP (vBP) und großen Prüfungsgesellschaften. Arbeitsunterlage zu einer Sonderveranstaltung des Arbeitskreises „Prüfende Berufe“ am 26. November 1996 in Köln. O.O., o.J., S. 6. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Berufssatzung der Wirtschaftsprüferkammer. Satzung über die Rechte und Pflichten bei der Ausübung der Berufe des Wirtschaftsprüfers und des vereidigten Buchprüfers. Düsseldorf 1996, S. 17.

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die Beratung genutzt werden können.1) Großunternehmen kommen daher für kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen nur in Ausnahmefällen als Mandanten in Frage.

Großunternehmen sind von den übrigen Unternehmen abzugrenzen, um das Marktpotential einschätzen zu können, das die übrigen Unternehmen für kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen bieten. Für die Abgrenzung sollen quantitative und qualitative Kriterien berücksichtigt werden. Die quantitativen Kriterien schaffen eine Meßbarkeit der Untemehmensgrößen und die qualitativen Kriterien erleichtern den Einblick in das Wesen der Untemehmen.2) Die Beschäftigtenzahl und der Umsatz haben sich aus der großen Zahl der üblichen betriebswirtschaftlichen Kennzahlen zur Bestimmung quantitativer Kriterien als besonders brauchbar und aussagefähig erwiesen.3) Der Umsatz erscheint aufgrund der Preiskomponente nur für stichtagsbezogene Betrachtungen von Bedeutung, für eine längerfristige Bestimmung von Untemehmensgrößenklassen ist er nicht geeignet.4)

Das Institut für Mittelstandsforschung in Bonn unterteilt die Untemehmensgrößenklassen nach Beschäftigtenzahlen:5) •

klein: 1-9

Beschäftigte.

•

mittel: 10-499

Beschäftigte.

•

groß: 500 und mehr Beschäftigte.

Die Bestimmung der Schwellenwerte verursacht große Schwierigkeiten.6) Bei einer branchenübergreifenden Klassifizierung kann es sich nur um grobe Orientierungsmaßstäbe handeln, da branchenspezifische Besonderheiten keine 1)

2) 3)

4) 5)

6)

Vgl. o.V.: Wirtschaftsprüfer: Vom Hüter der Bilanzen zum Beichtvater. In: Markt + Wirtschaft 7/1996, S. 19; Thronberens, Rainer: Zum Verhältnis von Abschlußprüfung und Untemehmens­ beratung durch Wirtschaftsprüfer. In: Formen der Untemehmensberatung: systemische Untemehmensberatung, Organisationsentwicklung, Expertenberatung und gutachterliche Beratungstätigkeit in Theorie und Praxis. Hrsg. Gerd Walger. Köln 1995, S. 112-117. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 15. Vgl. Lück, Wolfgang: Der Mittelstand als Motor der Wirtschaft. In: Mittelstand. Band 2 der Schriftenreihe des Universitäts-Forums für Rechnungslegung, Steuern und Prüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. Marburg 1993, S. 29-30. Vgl. Horstmann, Winfried: „Globalsteuerung“ und Mittelstand. Baden-Baden 1991, S. 28. Vgl. Bundesministerium für Wirtschaft: Untemehmensgrößenstatistik 1997. Daten und Fakten. Bonn 1997, S. 15. Vgl. Kosmider, Andreas: Controlling im Mittelstand: Eine Untersuchung der Gestaltung und Anwendung des Controllings in mittelständischen Industrieunternehmen. 2. Aufl. Stuttgart 1993, S. 34.

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Berücksichtigung finden.1) Das Institut für Mittelstandsforschung hat eine branchenbezogene Größenklasseneinteilung nach den Merkmalen Umsatz und Anzahl der Beschäftigten vorgelegt.2)

Die Grenze zwischen Großbetrieben sowie Klein- und Mittelbetrieben wird üblicherweise bei 500 Arbeitnehmern gezogen.3) Da signifikante Unterschiede für Abgrenzungskriterien innerhalb der Gruppe der Klein- und Mittelbetriebe bisher fehlen, werden diese zu einer Gruppe zusammengefaßt und unter der Bezeichnung „Mittelständische Unternehmen“ den Großunternehmen gegenübergestellt.4) Mittelständische Unternehmen übernehmen in einer marktwirtschaftlich struk­ turierten Volkswirtschaft wichtige Funktionen.5) Ihr Beitrag zu einem funktions­ fähigen Wettbewerb und damit zur Erhaltung der Marktwirtschaft ist heraus­ zuheben.6) Die große volkswirtschaftliche Bedeutung mittelständischer Unter­ nehmen ergibt sich auch aus ihrer großen Zahl, wie Tabelle 4 zeigt:

1)

2)

3)

4)

5)

6)

Vgl. Pfohl, Hans-Christian und Paul Kellerwessel: Abgrenzung der Klein- und Mittelbetriebe von Großbetrieben. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größen­ spezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 8-11. Vgl. Thürbach, Ralf-Peter und Heinz Menzenwerth: Die Entwicklung der Untemehmensgrößen in der Bundesrepublik von 1962 bis 1972. Nr. 4 der Beiträge zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Göttingen 1975, S. 7. Vgl. Institut für Arbeitsmarkt- und Berufsforschung der Bundesanstalt für Arbeit: Beschäftigungstrends aus erster Hand. Informationsdienst für Betriebe Nr. 4/ Juni 1995, S. 1-2; Köhler, Richard: Möglichkeiten zur Förderung der Produktinnovationen in mittelständischen Unternehmen. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1988, S. 812. Vgl. Pfohl, Hans-Christian und Paul Kellerwessel: Abgrenzung der Klein- und Mittelbetriebe von Großbetrieben. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größen­ spezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 15-16. Vgl. Zeitei, Gerhard: Volkswirtschaftliche Bedeutung von Klein- und Mittelbetrieben. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 29-40. Vgl. Zeitei, Gerhard: Volkswirtschaftliche Bedeutung von Klein- und Mittelbetrieben. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 31.

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Tabelle 4: Anzahl der Unternehmen in Deutschland (alte Bundesländer) nach Beschäftigtengrößenklassen

1-9 Beschäftigte 10-499 Beschäftigte > 499 Beschäftigte Gesamt

1977 TSD % 996.5 80.6 19.1 236.6 3.7 0.3 1.236.8 100.0

1986 TSD % 81.1 1.109.1 254.8 18.6 0.3 3.8 1.367.7 100.0

1996 % TSD 80.4 1.267.8 19.4 305.5 0.2 3.9 1.577.2 10Q.Q

Quelle: Bundesministerium für Wirtschaft: Untemehmensgrößenstatistik 1997. Daten und Fakten. Bonn 1997, S. 162-165.

Mehr als 99% der Unternehmen in Deutschland (alte Bundesländer) haben weniger als 500 Beschäftigte. Zwischen 1986 und 1996 ist eine leichte Verschiebung zugunsten der mittleren Unternehmen zwischen 10 und 499 Beschäftigten festzustellen. Die große Bedeutung mittelständischer Unternehmen zeigt sich auch in den Be­ schäftigtenstatistiken. Der Anteil der Beschäftigten in Unternehmen mit bis zu 500 Beschäftigten ist gemessen an der Gesamtzahl der Beschäftigten in Deutschland (alte Bundesländer) von 70,4% (1977) und 71,5% (1986) auf 76,4% (1996) angewachsen. Die Zahl der Beschäftigten in Unternehmen mit 500 und mehr Be­ schäftigten hat sich zwischen 1977 und 1996 absolut um 486 TSD verringert, obwohl die Zahl der Gesamtbeschäftigten um 2.569 TSD zugenommen hat.1) Die quantitativen Merkmale sind für statistische Analysen und Verdeutlichungen volkswirtschaftlicher Strukturen brauchbar. Eine branchenübergreifende Größen­ klassenabgrenzung der Unternehmen, die in den Grenzbereichen der quantitativen Schwellenwerte liegen, muß durch qualitative Merkmale unterstützt werden.2) Diese Forderung leitet sich aus der theoretisch und empirisch fundierten Annahme ab, daß sich mittelständische Unternehmen nicht nur in ihrer Größe, sondern auch durch spezielle Eigenarten von Großunternehmen unterscheiden:3) „A small 1)

2)

3)

Vgl. Bundesministerium für Wirtschaft: Untemehmensgrößenstatistik 1997. Daten und Fakten. Bonn 1997, S. 162-165. Vgl. Kosmider, Andreas: Controlling im Mittelstand: Eine Untersuchung der Gestaltung und Anwendung des Controllings in mittelständischen Industrieunternehmen. 2. Aufl. Stuttgart 1993, S. 34. Vgl. Hamer, Eberhard: Untemehmensftihrung. In: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 44.

17

business is not a little big business.“1) Pfohl/Kellerwessel2) haben einen Katalog von Merkmalen zusammengetragen, die in ihrer Gesamtheit ein anschauliches Bild mittelständischer Unternehmen abgeben, einzeln aber auf mittelständische Unternehmen nicht zwingend zutreffen müssen?) Die Ausnahme bildet ein Merkmal, dem in der Literatur konstitutive Bedeutung beigemessen wird:4) die Untemehmerpersönlichkeit.

Die zentrale Bedeutung des Unternehmers für das Unternehmen entsteht aus der Verflechtung von Unternehmensleitung und Inhaberschaft. Selbständigkeit und Unabhängigkeit des Unternehmens sind mit dieser Struktur unmittelbar verbunden?)

Abschließend ist festzuhalten: Der Markt für kleine Wirtschaftsprüfungsunter­ nehmen wird von einer großen heterogenen Gruppe von mittelständischen Unter­ nehmen gebildet, die durch ihre Größe und die Verflechtung von Untemehmenstätigkeit und Inhaberschaft Parallelen zu kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen aufweisen. In der folgenden Untersuchung ist zu klären, ob kleine Wirtschaftsprüftingsuntemehmen in der Lage sind, das vorhandene Marktpotential durch marktgerechte Leistungen für mittelständische Unternehmen zu erschließen.

1) 2)

3)

4)

5)

Welsh, John und Jerry White: A small business is not a little big business. In: Harvard Business Review Vol. 59 No. 4, July-August 1981, S. 18-32. Vgl. Pfohl, Hans-Christian und Paul Kellerwessel: Abgrenzung der Klein- und Mittelbetriebe von Großbetrieben. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größen­ spezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 18-20. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 16. Vgl. Gantzel, Klaus-Jürgen: Wesen und Begriff der mittelständischen Unternehmung. Köln und Opladen 1962, S. 51; Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittel­ betriebe. Wien und New York 1993, S. 22; Wossidlo, Peter: Stichwort „Mittelständische Unternehmungen“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Band 2. Handwörterbuch der Betriebswirtschaft. Hrsg. Waldemar Wittmann et al. 5. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 2890; Pougin, Erwin und George Lorentz: Die Aufgabe des Wirtschaftsprüfers als Berater kleiner und mittlerer Unternehmen. In: Ein notwendiger Wandel im Beitrag des Wirtschaftsprüfers zu Unternehmung und Gesellschaft. Hrsg. Union europöenne des experts-comptables ^conomiques et financiers. Straßburg 1983, S. 5; Hamer, Eberhard: Untemehmensftihrung. In: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 45; Zeitei, Gerhard: Volkswirtschaftliche Bedeutung von Klein- und Mittelbetrieben. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 25. Vgl. Lück, Wolfgang: Der Mittelstand als Motor der Wirtschaft. In: Mittelstand. Band 2 der Schriftenreihe des Universitäts-Forums für Rechnungslegung, Steuern und Prüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. Marburg 1993, S. 32.

18

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen sind im sogenannten quartären Sektor tätig. Der quartäre Sektor umfaßt Dienstleistungen, die eine der akademischen Ausbildung vergleichbare Ausbildung bedingen, Entscheidungsaufgaben bein­ halten und überwiegend für Unternehmen angeboten werden.1) Dienstleistungen des quartären Sektors werden im weiteren Verlauf als Wirtschaftsdienstleistungen bezeichnet. Sie umfassen2)

•

strategisch-dispositive Dienstleistungen, die der Unterstützung von Führungs­ entscheidungen dienen,

•

dispositive Dienstleistungen, die die Umsetzung der Führungsentscheidungen und der Untemehmensüberwachung sicherstellen und

•

operative Dienstleistungen, die eine Auslagerung interner Funktionen ermöglichen.

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen versuchen, durch den Absatz von Wirtschaftsdienstleistungen ihre Wettbewerbsfähigkeit zu erhalten. Die Wettbewerbsfähigkeit ist langfristig dann gegeben, wenn Unternehmen zumindest einen strategischen Wettbewerbsvorteil haben.3) Ein strategischer Vorteil ist eine im Vergleich zum Wettbewerb überlegene Leistung mit folgenden Kriterien:4) •

Der Vorteil der Leistung ist für den Mandanten von Bedeutung.

•

Der Mandant nimmt den Vorteil der Leistung tatsächlich wahr.

•

Die Konkurrenz kann den Vorteil der Leistung nicht schnell einholen.

Kleine Wirtschaftprüfungsuntemehmen bewegen sich damit wie alle anderen Unternehmen im Spannungsfeld des sogenannten strategischen Dreiecks von Ohmae:5)

1)

2)

3)

4) 5)

Vgl. Heyer, Rolf: Strukur und Wandel des Quartären Sektors in den vier großen Oberzentren des Ruhrgebietes - Duisburg, Essen, Bochum, Dortmund. In: Zeitschrift für Wirtschafts­ geographie 1990, S. 220. Vgl. Brase, Peter: Standorte deutscher Wirtschaftsprüfungsgesellschaften: Erfassung Darstellung - Bewertung. Wiesbaden 1997, S. 22-23. Vgl. Simon, Hermann: Stichwort „Wettbewerbsstrategien“. In: Enzyklopädie der Betriebswirt­ schaftslehre. Band 3. Handwörterbuch der Betriebswirtschaft. Hrsg. Waldemar Wittmann et al. 5. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 4693. Vgl. ebenda, Sp. 4693. Vgl. Ohmae, Kenichi: Japanische Strategien. Hamburg 1986, S. 71.

19

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen stehen in einer Käufermarktsituation, in der das Angebot die Nachfrage übersteigt. Sie müssen die Mandantenbedürfhisse befriedigen und darüberhinaus zusätzliche Wettbewerbsvorteile gegenüber der Konkurrenz schaffen, da der Mandant von mehreren Konkurrenten auf hohem Niveau bedient werden kann.2) Die Konkurrenzsituation kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen ist viel­ schichtiger geworden. Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen stehen im Bereich der Wirtschaftsdienstleistungen nicht ausschließlich in Konkurrenz zu Anbietern von Prüfungsleistungen. Konkurrenten kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen sind alle Anbieter, die in der Lage sind, Wirtschaftsdienstleistungen für mittel­ ständische Unternehmen zu erbringen. Dazu zählen neben großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und vereidigten Buchprüfern auch Steuerberater, Rechts­ anwälte und Untemehmensberater. Diese Aufzählung erhebt keinen Anspruch auf Vollständigkeit, da die Konkurrenzsituation von der Art der zu erbringenden Wirtschaftsdienstleistung abhängt. Die Abgrenzung der Konkurrenten kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen muß in der anschließenden Untersuchung im Zusammenhang mit der zu untersuchenden Art von Wirtschaftsdienstleistungen erfolgen.

1) 2)

Vgl. o.V.: Stichwort „Käufermarkt“. In: Lexikon der Betriebswirtschaftslehre. Hrsg. Hans Corsten. 3. Aufl. München und Wien 1995, S. 415. Vgl. Simon, Hermann: Stichwort „Wettbewerbsstrategien“. In: Enzyklopädie der Betriebs­ wirtschaftslehre. Band 3. Handwörterbuch der Betriebswirtschaft. Hrsg. Waldemar Wittmann et al. 5. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 4692.

20

1.4

Konzeption der empirischen Erhebung

Gegenstand der vorliegenden Arbeit ist die Frage, ob kleine WirtschaftsprüfungsUnternehmen in der Zukunft in der Lage sein werden, ihre Wettbewerbsfähigkeit zu erhalten.

Die Forschungshypothese setzt sich aus Explanans und Explanandum zusammen, die in einer „Wenn-dann“-Beziehung stehen.^ Sie lautet:

Wenn kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen die Bedürfnisse mittelständischer Unternehmen befriedigen und sich einen langfristigen Wettbewerbsvorteil gegen­ über der Konkurrenz verschaffen können (Explanans), dann ist die Erhaltung der Wettbewerbs- bzw. Überlebensfähigkeit kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen möglich (Explanandum). Die Überprüfung der Hypothese erfolgt in der Arbeit in zwei Schritten:

1. Der Nachfrageumfang der mittelständischen Unternehmen nach Wirtschafts­ dienstleistungen wird aus den Erkenntnissen der Mittelstandsforschung und einer ergänzenden empirischen Untersuchung abgeleitet.

2. Die Stärken und Schwächen der konkurrierenden Dienstleister werden anhand der gesetzlichen und berufsständischen Regelungen sowie der faktischen Ausprägung der Berufsbilder untersucht.

Der „Wir“-Faktor des strategischen Dreiecks, der die Leistungsbereitschaft und Leistungsfähigkeit kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen umfaßt, wird in der vorliegenden Arbeit nicht untersucht. Das Leistungs-Soll wird aus den rechtlichen und berufsständischen Regelungen abgeleitet, da die Beurteilung des Leistungs-Ist nicht Gegenstand der vorliegenden Arbeit sein kann. Dazu wäre eine weitere empirische Untersuchung erforderlich, in der die tatsächliche Bereitstellung von fachlichen und personellen Kapazitäten durch kleine WirtschaftsprüfungsUnternehmen für eine optimale Bedürfnisbefriedigung mittelständischer Unter­ nehmen mit Wirtschaftsdienstleistungen abgefragt würde. Es wird angenommen, daß kleine Wirtschaftsprüfiingsuntemehmen den gegebenen fachlichen und rechtlichen Rahmen ausschöpfen, um den erwarteten Leistungsstandard zu erreichen. Leistungs-Soll und Leistungs-Ist stimmen annahmegemäß überein. Die Bedürfnisse der mittelständischen Unternehmen sind das zentrale Element der Untersuchung. Der Markt, in dem kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen als Anbieter und mittelständische Unternehmen als Nachfrager auftreten, stellt keinen 1)

Vgl. Bortz, S. 365-366.

Jürgen:

Lehrbuch

der

empirischen

Forschung.

Berlin

usw.

1984,

21

perfekten Markt im Sinne vollständiger Konkurrenz dar.1) Die Nachfrager haben sowohl Präferenzen räumlicher, sachlicher oder persönlicher Art als auch Informationsdefizite wegen fehlender Markttransparenz. Die Anbieter müssen daher eigene Wettbewerbsvorteile durch bedürfhisgerechte Leistungen und den Abbau von Informationsdefiziten verdeutlichen.

Die hervorgehobene Bedeutung von Kundenbedürfhissen entspricht den aktuellen Ansätzen der Qualitätstheorie. Die offizielle Definition des Deutschen Instituts für Normung für den Begriff „Qualität“ lautet:2) „Qualität ist die Gesamtheit von Merkmalen einer Einheit bezüglich ihrer Eignung, festgelegte und vorausgesetzte Erfordernisse zu erfüllen.“ Ein hoher Qualitätsanspruch ist nicht mehr nur dann befriedigt, wenn Produkte oder Dienstleistungen frei von Fehlern sind. Die Produkte und Dienstleistungen müssen sich zusätzlich für den Verwendungszweck eignen (fitness for use), indem sie den Kundenbedürfhissen gerecht werden?) Die starke Ausrichtung auf den Kunden ist eine wichtige Voraussetzung für die Überlebensfahigkeit in Marktsegmenten, in denen das Angebot in Menge und Variation die Nachfrage übersteigt.4) Die objektiven, quantitativen Beurteilungs­ maßstäbe für Qualität gehen durch die Koppelung des Qualitätsbegriffs an die subjektiven Kundenbedürfhisse verloren. Das Erkennen und Vermeiden von Fehlern tritt zugunsten der Erfassung von Kundenbedürfhissen in den Hinter­ grund?)

In der vorliegenden Untersuchung wurden die Kundenbedürfhisse direkt durch Befragung mittelständischer Unternehmen empirisch erfaßt. Die empirische Untersuchung wurde durch schriftliche Befragung mit Hilfe eines Fragebogens durchgeführt, der nach den Empfehlungen von Bortz6) entworfen wurde. Die Fragen hatten durchgängig geschlossene Form, um die Auswertung zu erleichtern, die Objektivität der Antworten zu erhöhen und den Zeitbedarf für das Ausfüllen durch die Antwortenden zu minimieren. Es wurde regelmäßig die Rubrik „Sonstiges“ angeboten, um den Antwortenden Raum für Ergänzungen zu geben. 1)

2) 3)

4)

5) 6)

Vgl. Schumann, Jochen: Grundzüge der mikroökonomischen Theorie. 5. Aufl. Berlin usw. 1987, S. 179-180. Deutsches Institut für Normung: DIN ISO 8402, Qualitätsmanagement und Qualitätssicherung - Begriffe. Berlin 1992. Vgl. Seghezzi, Hans: Qualitätsmanagement und Wertanalyse - Erfolgspotentiale im Wett­ bewerb von morgen. In: Verband der Deutschen Industrie Berichte Nr. 829. 1990, S. 8. Vgl. Scharrer, Erich: Qualität - ein betriebswirtschaftlicher Faktor? In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1991, S. 697. Vgl. Seghezzi, Hans: Qualitätsmanagement und Wertanalyse - Erfolgspotentiale im Wett­ bewerb von morgen. In: Verband der Deutschen Industrie Berichte Nr. 829. 1990, S. 8. Vgl. Bortz, Jürgen: Lehrbuch der empirischen Forschung. Berlin usw. 1984, S. 182-185.

22

Der Fragebogen enthielt durchweg Fragen und keine Behauptungen, da sich Fragen zur Erkundung konkreter Sachverhalte besser eignen und weniger suggestiv wirken als Behauptungen. Aus psychologischen Gründen wurden an den Anfang des Fragebogens statistische Angaben und an das Ende des Fragebogens kurze, leicht verständliche Fragen zur Person dqs Antwortenden gestellt. Sprachliche und inhaltliche Unklarheiten wurden durch mehrere Pretests im Vorfeld der Befragung beseitigt. Die Befragung richtete sich an Unternehmen, die der oben erarbeiteten Definition des mittelständischen Unternehmens entsprechen. Als Grundgesamtheit dienten alle bei der IHK Köln erfaßten und im Handelsregister eingetragenen Unter­ nehmen. Die Grundgesamtheit beläuft sich auf 25.371 Unternehmen. Aus diesen Unternehmen wurden zunächst in einer Zufallsauswahl 782 Unternehmen ermittelt. Im Rahmen einer Vorselektion wurden alle Großunternehmen mit mehr als 500 Mitarbeitern und nicht selbständige Unternehmen (Tochterunternehmen, Filialen, Niederlassungen) ausgesondert. Unternehmen aus den Branchen Vermögensverwaltung, Beratung, Wirtschaftsprüfung, Kreditwirtschaft, Land- und Forstwirtschaft sowie öffentliche Unternehmen und Verbände wurden ebenfalls aus der Stichprobe genommen. Damit stand eine Stichprobe mit 505 Unter­ nehmensadressen zur Verfügung. Das Erhebungsgebiet umfaßt den Bereich der IHK Köln mit den Verwaltungs­ bezirken Köln, Leverkusen, Erftkreis, Rheinisch-Bergischer Kreis und Oberbergischer Kreis.

Die Versendung erfolgte in einem weißen DIN-A4 Umschlag mit Sichtfenster und Absender, dem ein nach Richters^ Empfehlungen verfaßtes Begleitschreiben sowie ein Freiumschlag beigefugt waren. Der Fragebogen wurde am 09.06.1997 versandt. Bis zum 15.07.1997 wurden von 505 Fragebögen 99 zurückgesandt. Das entspricht einer Rücklaufquote von 19,6%. Von den 99 Rückantworten konnten 4 nicht verwendet werden, so daß 95 oder 18,8% der Fragebögen ausgewertet wurden.

Eine Aussage über die Repräsentativität der Erhebung kann nicht getroffen werden, da es nicht ausreicht, wenn bestimmte Merkmale mit derselben Häufigkeit vorkommen wie in der Stichprobe. Nur wenn alle Merkmale entsprechend der Grundgesamtheit vollständig homogen verteilt sind, ist die Erhebung

1)

Vgl. Richter, Hans: Die Strategie schriftlicher Massenbefragungen. Bad Harzburg 1970, S. 148.

23

repräsentativ.1) Da jedoch keine vollständigen Informationen über die Grund­ gesamtheit vorliegen, läßt sich kein Urteil über die Repräsentativität der Erhebung abgeben. Die Daten der Fragebögen wurden kodiert in einer Matrix erfaßt und mit Hilfe der Pivottabellenfunktion bzw. Kreuztabellenfunktion des Tabellenkalkulations­ programms Excel ausgewertet. In diesem Kapitel werden die grundsätzlichen Strukturdaten der antwortenden Unternehmen erläutert. Die weiteren Ergebnisse der empirischen Untersuchung, die die Bedürfnisse der mittelständischen Unternehmen nach externen Wirtschafts­ dienstleistungen betreffen, werden als Nachweise der Überlegungen an ent­ sprechender Stelle in den folgenden Kapiteln präsentiert. Abbildung 2: Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Rechtsformen (in %)

Die Rechtsform der GmbH stellt mit 57,9% den größten Anteil vor der Rechts­ form der GmbH & Co. KG mit 24,2%. Die Rechtsform der Aktiengesellschaft ist mit 1,1% zu vernachlässigen.

1)

Vgl. Schnell, Rainer et al.: Methoden der empirischen Sozialforschung. 5. Auflage. München und Wien 1995, S. 287.

24

Abbildung 3: Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Mitarbeiteranzahl (in %)

81,1 % der antwortenden Unternehmen haben weniger als 50 Mitarbeiter. Die für mittelständische Unternehmen gesetzte quantitative Obergrenze von 500 Mit­ arbeitern überschreiten 2,1% der Unternehmen. In diesen Unternehmen sind die qualitativen Mittelstandskriterien jedoch erfüllt, da es sich um eigenständige Unternehmen handelt, in denen die Geschäftsführung die Mehrheit der Anteile hält. Diese Unternehmen wurden daher nicht aus der Stichprobe ausgesondert.

25

Abbildung 4: Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Umsatzgrößen­ klassen (in %)

92,5 % der antwortenden Unternehmen liegen in einem Umsatzbereich bis TDM 50.000. Die Unternehmen mit einem Umsatz von über TDM 50.000 erfüllen die Mittelstandskriterien Eigenständigkeit, Einheit von Eigentum und Leitung bzw. Mitarbeiterzahl < 500. Abbildung 5: Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Altersklassen (in %)

26

Eine Verzerrung der erhobenen Daten durch besondere Probleme der Unter­ nehmen in der Gründungsphase ist nicht zu erwarten, da 87,3% der antwortenden Unternehmen bereits 1990 und früher gegründet wurden. Die Brancheneinteilung orientiert sich an den Vorgaben der Wirtschaftszweig­ klassifikation 1993 des Statistischen Bundesamtes.0 Der Bereich Verarbeitendes Gewerbe wurde in Industrie und Handwerk geteilt und die Branche Telekommunikation/Medien hinzugefugt.

Abbildung 6: Einteilung der antwortenden Unternehmen nach Branchen (in %)

1)

Vgl. Statistisches Bundesamt: Klassifikation der Wirtschaftszweige mit Erläuterungen. Wiesbaden 1994, S. 45-122.

27

Die Branchen verteilen sich mit 52,6% auf den sekundären Sektor (Baugewerbe 10,5%, Handwerk 18,9%, Industrie 23,2%) und 68,3% auf den tertiären Sektor (davon Handel 31,5% und andere Dienstleistungen 36,8%). Einige Unternehmen sind in mehreren Branchen tätig. Die Erhebung von Daten über die Personen, die den Fragebogen beantwortet haben, läßt Schlüsse über die Qualität der Daten zu.

Abbildung 7: Position der antwortenden Personen im Unternehmen (in %)

96,8% der antwortenden Personen bekleiden in ihrem Unternehmen leitende Positionen als Eigentümer, Geschäftsführer oder leitender Angestellter, so daß davon ausgegangen werden kann, daß ihnen die Verhältnisse im Unternehmen gut bekannt sind.

28

41,1% der Antwortenden weisen keinen Universitätsabschluß oder Fachhoch­ schulabschluß auf. Aus diesem Grunde sind bei den Untersuchungsergebnissen Ungereimtheiten nicht auszuschließen, auch wenn der Fragebogen in den Pretests keine Verständnisschwierigkeiten erkennen ließ.

1.5

Gang der Untersuchung

Die vorliegende Arbeit gliedert sich in sechs Kapitel. Kapitel 1 enthält Problemstellung, Zielsetzung und Vorgehensweise der Unter­ suchung.

Problemstellung und Zielsetzung der Untersuchung ergeben sich aus der Ab­ grenzung des Untersuchungsobjekts „Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen“ in seinem wettbewerblichen Umfeld.

Ein wesentlicher Bestandteil der Untersuchung ist die empirische Untersuchung. Im einleitenden Kapitel werden Konzeption und Ablauf der empirischen Unter­ suchung bei mittelständischen Unternehmen dargestellt. Dieser Weg wurde gewählt, da die empirische Untersuchung die Grundlage aller darauffolgenden Kapitel bildet. Ein separates Kapitel mit Untersuchungsverlauf und Unter­ suchungsergebnissen würde zu einer doppelten und zusammenhanglosen Darstellung der empirischen Untersuchung fuhren. Die Ergebnisse sollen als

29

Nachweise der Überlegungen in den einzelnen Kapiteln dienen.

In Kapitel 2 wird der Einfluß der qualitativen Strukturmerkmale mittelständischer Unternehmen auf die Nachfrage nach externen Wirtschaftsdienstleistungen unter­ sucht. Die Untersuchung fuhrt zu dem Ergebnis, daß die Nachfrage mittel­ ständischer Unternehmen nach Wirtschaftsdienstleistungen exakter als die Nach­ frage nach Prüfungsleistungen, Beratungsleistungen und Verwaltungsleistungen zu fassen ist.

In den Kapiteln 3, 4 und 5 werden die drei Bereiche der Wirtschaftsdienst­ leistungen getrennt nach Prüfiingsleistungen (Kapitel 3), Beratungsleistungen (Kapitel 4) und Verwaltungsleistungen (Kapitel 5) untersucht. Die Untersuchung wird in jedem Bereich nach folgenden Fragekomplexen gegliedert: •

Welche Leistungsanforderungen werden von mittelständischen Unternehmen gestellt?

•

Welche Wettbewerber kommen neben kleinen Wirtschaftsprüftingsunternehmen als Leistungssubjekte in Frage?

•

Welche Wettbewerbsvorteile haben kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen in den einzelnen Leistungsbereichen?

Kapitel 6 faßt die Teilergebnisse der vorangegangenen Kapitel zu einem Gesamt­ ergebnis zusammen und macht eine Aussage zu den Wettbewerbschancen kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen.

In Abbildung 9 wird die Vorgehensweise der Untersuchung der Arbeit graphisch verdeutlicht:

30

Abbildung 9: Vorgehensweise der Untersuchung

• • • • •

Kapitel 1 Problemstellung Definition des Untersuchungsobjekts Zielsetzung Konzeption der empirischen Untersuchung Vorgehensweise der Untersuchung

Kapitel 2 Qualitative Strukturmerkmale mittelständischer Unternehmen als Auslöser der Nachfrage nach externen Wirtschaftsdienstleistungen in einem umfassenden Betreuungskonzept

Kapitel 3 Prüfungsleistungen

•

• •

Kapitel 5 Verwaltungsleistungen

Kapitel 4 Beratungsleistungen

Anforderungen mittelständischer Unternehmen Potentielle Wettbewerber Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschafts­ prüfungsUnternehmen

•

• •

Anforderungen mittelständischer Unternehmen Potentielle Wettbewerber Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschafts­ prüfungsUnternehmen

•

• •

Kapitel 6 Ergebnis: Sicherung der nachhaltigen Wettbewerbsfähigkeit kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen durch das Potential zur Umsetzung eines umfassenden Betreuungskonzepts für mittelständische Unternehmen

Anforderungen mittelständischer Unternehmen Potentielle Wettbewerber Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschafts­ prüfungsUnternehmen

31

2 Der Einfluß qualitativer Strukturmerkmale mittelständischer Unternehmen auf die Nachfrage nach externen Wirtschaftsdienst­ leistungen Qualitative Strukturmerkmale kennzeichnen das Wesen mittelständischer Unter­ nehmen.^ Sie lassen sich nach Gantzel2) in Grundmerkmale, Folgemerkmale und ergänzende Häufigkeitsmerkmale aufteilen.

Grundmerkmale sind für den Begriff des mittelständischen Unternehmens konstitutiv. Sie stellen die primären Wesensmerkmale dar, verkörpern das Wesen des Unternehmens und müssen daher zwingend bei jedem mittelständischen Unternehmen vorhanden sein.3) Folgemerkmale werden direkt aus den Grundmerkmaien abgeleitet und haben somit derivativen Charakter. Sie bestimmen in starkem Maße das Bild des mittel­ ständischen Unternehmens, sind aber nicht ursächlich für das Erscheinungsbild4) und können das Wesen einer Einheit nur in ihrer Gesamtheit entscheidend prägen.5) Ergänzende Häufigkeitsmerkmale sind in mittelständischen Unternehmen regel­ mäßig zu finden, treffen aber nicht auf alle mittelständischen Unternehmen zu. Sie können das Bild des mittelständischen Unternehmens nur ergänzen, aber nicht entscheidend prägen.6)

Das entscheidende konstitutive Grundmerkmal mittelständischer Unternehmen ist der selbständige Unternehmer, der im Unternehmen Leitung und Inhaberschaft in seiner Hand vereinigt.7) Das Grundmerkmal zieht Folgemerkmale und 1)

2) 3) 4) 5) 6) 7)

Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 15. Vgl. Gantzel, Klaus-Jürgen: Wesen und Begriff der mittelständischen Unternehmung. Köln und Opladen 1962, S. 277-278. Vgl. ebenda, S. 277. Vgl. ebenda, S. 277. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 16. Vgl. ebenda, S. 277. Vgl. Lück, Wolfgang: Der Mittelstand als Motor der Wirtschaft. In: Mittelstand. Band 2 der Schriftenreihe des Universitäts-Forums für Rechnungslegung, Steuern und Prüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. Marburg 1993, S. 32.

32

Häufigkeitsmerkmale nach sich, die die Inanspruchnahme externer Wirtschafts­ dienstleistungen durch mittelständische Unternehmen beeinflussen.

In Kapitel 2 wird der Einfluß der qualitativen Strukturmerkmale mittelständischer Unternehmen auf die Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen anhand folgender Fragestellungen untersucht:

•

Welche Faktoren ermöglichen eine Zusammenarbeit von mittelständischen Unternehmen und externen Wirtschaftsdienstleistem?

•

Welche externen Wirtschaftsdienstleistungen werden von mittelständischen Unternehmen benötigt?

•

Wie sind die externen Wirtschaftsdienstleistungen zu gestalten?

2.1

Bedeutung der Bereitschaftskomponente und der Fähig­ keitskomponente mittelständischer Unternehmen für die Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen

„Dienstleistungen sind angebotene Leistungsfähigkeiten, die direkt an externen Faktoren (Menschen oder Objekten) mit dem Ziel erbracht werden, an ihnen gewollte Wirkungen (Veränderung oder Erhaltung bestehender Zustände) zu erreichen.“1)

Die Definition beinhaltet die drei konstitutiven Elemente von Dienstleistungen:^ •

Das „uno-actu-Prinzip“: Leistungserstellung und Leistungsabgabe sind identisch.

•

Die Immaterialität der angebotenen Leistung: Zum Zeitpunkt des Angebots handelt es sich um ein nicht gegenständliches, nicht greifbares Leistungs­ versprechen.

•

Die Integration eines externen Faktors: Zum Zeitpunkt der Leistungserstellung bedarf es der Mitwirkung des Leistungsempfängers durch Menschen oder Objekte.

1)

Meyer, Anton: Stichwort „Dienstleistungen“. In: Lexikon der Betriebswirtschaftslehre. Hrsg. Hans Corsten. 3. Aufl. München und Wien 1995, S. 186. Vgl. Meyer, Anton und Roland Mattmüller: Qualität von Dienstleistungen - Entwurf eines praxisorientierten Qualitätsmodells. In: Marketing Zeitschrift für Forschung und Praxis 1987, S. 187-189.

2)

33

Wirtschaftsdienstleistungen des quartären Sektors weisen ein ergänzendes Dienstleistungsmerkmal auf. Es handelt sich um komplexe und hochwertige Güter, deren Spezifikation in der Regel im Vorfeld der Leistungserbringung den Abschluß förmlicher Verträge erforderlich macht. Aus diesem Grunde werden diese besonderen Dienstleistungen auch als Kontraktgüter bezeichnet.0

Die Qualität von Dienstleistungen unterliegt wegen der Integration des externen Faktors nicht der autonomen Beeinflußbarkeit des Wirtschaftsdienstleistungs­ anbieters.2) Der Nachfrager der Dienstleistung ist nicht nur Nutzer, sondern zugleich Sachressource, Informationsquelle oder Mitarbeiter bei der Dienst­ leistungserstellung und wird auch als „Prosumer“ bezeichnet, einer Kombination aus Producer und Consumer.0 Nachfrager und Anbieter nehmen beiderseits Einfluß auf die Dienstleistungsqualität.4) Die Beschaffenheit des externen Faktors wird bei der Erstellung von Wirtschafts­ dienstleistungen für mittelständische Unternehmen weitgehend durch den Unter­ nehmer selbst bestimmt. Die zentrale Stellung im Unternehmen ermöglicht es dem Unternehmer, Aufbau und Wirtschaftsweise des Unternehmens bis in Einzelheiten nach seinem Willen gestalten zu können0 Aus Sicht des Dienstleistungsanbieters ist die Person des mittelständischen Unternehmers mit dem externen Faktor gleichzusetzen.

Der mittelständische Unternehmer als Dienstleistungsnachfrager und externer Faktor der Dienstleistung beeinflußt die Qualität der Wirtschaftsdienstleistung durch0 (1)

eine Bereitschaftskomponente und durch

(2) eine Fähigkeitskomponente.

1) 2)

3) 4)

5) 6)

Vgl. Kaas, Klaus: Kontraktgütermarketing als Kooperation zwischen Prinzipalen und Agenten. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1992, S. 884. Vgl. Meyer, Anton und Roland Mattmüller: Qualität von Dienstleistungen - Entwurf eines praxisorientierten Qualitätsmodells. In: Marketing Zeitschrift für Forschung und Praxis 1987, S. 189. Vgl. Lehmann, Axel: Marketing-Qualität im Dienstleistungsmanagement - eine neue Perspektive? In: Thexis 6/1989, S. 48. Vgl. Corsten, Hans: Dienstleistungen in produktionstheoretischer Interpretation. In: Das Wirtschaftsstudium 1988, S. 85. Vgl. Gantzel, Klaus-Jürgen: Wesen und Begriff der mittelständischen Unternehmung. Köln und Opladen 1962, S. 228. Vgl. Corsten, Hans: Dienstleistungen in produktionstheoretischer Interpretation. In: Das Wirtschaftsstudium 1988, S. 85.

34

Die Bereitschaftskomponente bestimmt, in welchem Ausmaß der Unternehmer zur Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen bereit ist. Bei niedriger Bereitschaft bleibt die Extemalisierung gering. Extemalisierung ist die Über­ tragung von Leistungsteilen auf externe Anbieter.^ Die individualistische Grund­ haltung des mittelständischen Unternehmers, die aus seiner rechtlichen und faktischen Unabhängigkeit und Selbständigkeit entsteht, läßt ihn grundsätzlich die Selbsthilfe einer Inanspruchnahme externer Hilfestellung vorziehen.2) Die Fähigkeitskomponente umfaßt die physische und intellektuelle Kapazität des mittelständischen Unternehmers, sich als Produktionsfaktor in die Wirtschafts­ dienstleistung einzubringen.3) Die starke zeitliche Beanspruchung durch das Tagesgeschäft4) und mangelhaftes kaufmännisches Wissen5) des mittelständischen Unternehmers fuhren zu einer eher schwachen Ausprägung der Fähigkeits­ komponente.

Bereitschaftskomponente und Fähigkeitskomponente der Dienstleistungsqualität sind in mittelständischen Unternehmen durch die strukturellen Besonderheiten gering ausgeprägt, so daß externe Wirtschaftsdienstleistungen in mittelständischen Unternehmen nicht in Anspruch genommen werden oder von geringer Qualität sind. Die beiden folgenden Abschnitte untersuchen Ansätze, die sich positiv auf die Bereitschaftskomponente und die Fähigkeitskomponente mittelständischer Unter­ nehmer auswirken und somit die Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienst­ leistungen durch mittelständische Unternehmen fordern.

1)

2) 3)

4) 5)

Vgl. Corsten, Hans: Extemalisierung und Internalisierung als strategische Optionen von Dienstleistungsuntemehmen. In: Dienstleistungsqualität: Konzepte, Methoden, Erfahrungen. Hrsg. Manfred Bruhn und Bernd Stauss. 2. Aufl. Wiesbaden 1995, S. 194. Vgl. Gantzel, Klaus-Jürgen: Wesen und Begriff der mittelständischen Unternehmung. Köln und Opladen 1962, S. 281. Vgl. Corsten, Hans: Extemalisierung und Internalisierung als strategische Optionen von Dienstleistungsuntemehmen. In: Dienstleistungsqualität: Konzepte, Methoden, Erfahrungen. Hrsg. Manfred Bruhn und Bernd Stauss. 2. Aufl. Wiesbaden 1995, S. 197. Vgl. Klaile, Beatrice: Managementberatung in mittelständischen Unternehmen. Bessere Führung durch externe Untemehmensberatung. Berlin 1984, S. 154. Vgl. Daschmann, Hans-Achim: Erfolgsfaktoren mittelständischer Unternehmen: ein Beitrag zur Erfolgsfaktorenforschung. Stuttgart 1994, S. 59.

35

2.1.1

Möglichkeiten der Einflußnahme auf die Bereitschaft mittel­ ständischer Unternehmer zur Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen

Die zentrale Stellung des mittelständischen Unternehmers fuhrt zu einer grund­ sätzlichen Koalitionsunwilligkeit und der Bevorzugung von individueller Selbsthilfe.1} Die fehlende Bereitschaft mittelständischer Unternehmer zur Inanspruch­ nahme externer Wirtschaftsdienstleistungen hat verschiedene Beweggründe:

•

Die Unantastbarkeit der Stellung des mittelständischen Unternehmers bewirkt ein Gefühl der Unersetzbarkeit und schafft die Gewohnheit, wichtige Entschei­ dungen allein zu treffen.2) Daraus erwächst eine Beharrungstendenz, die von einer fehlenden Bereitschaft zu Veränderungen3) und von der Angst vor einer organisatorischen Unruhe durch externe Wirtschaftsdienstleister geprägt ist.4)

•

Der Unternehmer sieht seine Führungsposition und sein Verständnis von Selbständigkeit eingeschränkt, wenn externe Wirtschaftsdienstleister in Bereiche einbezogen werden, die zu seinem eigenen Aufgabenfeld gehören.5)

•

Die Abhängigkeit von der Unterstützung externer Wirtschaftsdienstleister beeinträchtigt das originäre Bedürfnis des mittelständischen Unternehmers nach Unabhängigkeit.6)

•

Der Unternehmer ist an der Offenlegung von Informationen über sein Unter­ nehmen nicht interessiert, da er befurchtet, Betriebsgeheimnisse zu verraten.7)

1)

Vgl. Gantzel, Klaus-Jürgen: Wesen und Begriff der mittelständischen Unternehmung. Köln und Opladen 1962, S. 281. Vgl. Pleitner, Hans: Beobachtungen und Überlegungen zur Person des mittelständischen Unternehmers. In: Betriebswirtschaftslehre mittelständischer Unternehmen: wissenschaftliche Tagung des Verbandes der Hochschullehrer ftir Betriebswirtschaft e.V. 1984. Hrsg. Horst Albach und Thomas Held. Stuttgart 1984, S. 519. Vgl. Zander, Emst: Zusammenarbeit mit Beratern in Klein- und Mittelbetrieben. Freiburg 1983, S. 15. Vgl. Klaile, Beatrice: Managementberatung in mittelständischen Unternehmen. Bessere Führung durch externe Untemehmensberatung. Berlin 1984, S. 155. Vgl. Zander, Emst: Zusammenarbeit mit Beratern in Klein- und Mittelbetrieben. Freiburg 1983, S. 50. Vgl. Klaile, Beatrice: Managementberatung in mittelständischen Unternehmen. Bessere Führung durch externe Untemehmensberatung. Berlin 1984, S. 157. Vgl. Zander, Emst: Zusammenarbeit mit Beratern in Klein- und Mittelbetrieben. Freiburg 1983, S. 15.

2)

3)

4)

5) 6)

7)

36

•

Der mittelständische Unternehmer übernimmt im Unternehmen verschiedene teils unvereinbare Rollen und unterliegt grundsätzlich keinem Rechtfertigungs­ zwang. Die Angst vor der Aufdeckung eigener Fehler verringert daher die Bereitschaft zur Offenlegung von Informationen an Externe.2)

Neben den genannten Faktoren, die eine grundsätzlich negative Einstellung mittelständischer Unternehmer gegenüber externen Wirtschaftsdienstleistungen hervorrufen, existieren Faktoren, die ein Bedürfnis nach externer Unterstützung erzeugen. Dazu zählt die Erkenntnis des Unternehmers, daß die Sicherung und Verbesserung der eigenen Vermögensposition nicht ausschließlich aus eigener Kraft möglich ist. Das Bedürfnis kann zudem durch Sanktionen Dritter hervor­ gerufen werden, die ihre Vermögensposition bedroht sehen,3) in erster Linie MitGesellschafter und Kreditinstitute. Die Hilfsbedürftigkeit mittelständischer Unternehmen entsteht in einem wirt­ schaftlichen Umfeld, in dem die Bewegungsfreiheit des Unternehmers durch Gesetze, Normen und Meldepflichten von staatlicher Seite sowie durch ver­ schärften Wettbewerb von privatwirtschaftlicher Seite zunehmend eingeschränkt wird.4) Die Entscheidung des mittelständischen Unternehmers, externe Wirtschaftsdienst­ leistungen in Anspruch zu nehmen, löst ein mehrstufiges Informationsproblem aus, das für den Unternehmer das Risikopotential in sich birgt, unfähige oder ungeeignete externe Wirtschaftsdienstleister zu beauftragen:5)

•

1) 2) 3)

4)

5)

6)

Er schließt einen Vertrag über eine Leistung, die noch nicht erbracht ist.6) Der Unternehmer als Kunde kann die Leistung vor der Auftragserteilung nicht begutachten, da der Anbieter im Vorfeld lediglich ein Leistungsversprechen abgeben kann. Auch der Anbieter selbst hat zum Zeitpunkt seines Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 104. Vgl. Klaile, Beatrice: Managementberatung in mittelständischen Unternehmen. Bessere Führung durch externe Untemehmensberatung. Berlin 1984, S. 146. Vgl. Gabele, Eduard: Untemehmensberatung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 390. Vgl. Leicht, Martin: Der Schumpeter-Unternehmer stirbt nicht aus! Zukunftschancen und Risiken selbständiger Unternehmer. In: Betriebswirtschaftslehre mittelständischer Unter­ nehmen: wissenschaftliche Tagung des Verbandes der Hochschullehrer für Betriebswirtschaft e.V. 1984. Hrsg. Horst Albach und Thomas Held. Stuttgart 1984, S. 53-60. Vgl. Eischen, Rainer: Gegenstand und Anwendungsmöglichkeiten der Agency-Theorie. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1991, S. 1005. Vgl. Kaas, Klaus: Kontraktgütermarketing als Kooperation zwischen Prinzipalen und Agenten. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1992, S. 884.

37

Leistungsversprechens keine Gewißheit über die Ergebnisqualität seiner versprochenen Leistung, da er die Umweltbedingungen im Vorfeld nicht exakt bestimmen kann?) Zu den Umweltbedingungen zählt insbesondere die Qualität des externen Faktors?) •

Der Unternehmer gewinnt durch die Komplexität der externen Wirtschafts­ dienstleistung auch während der Phase der Leistungserstellung keinen abschließenden Eindruck über die Qualität der externen Wirtschaftsdienst­ leistung, da ihm die Kompetenz zur sachgerechten Beurteilung fehlt. Er ist nicht in der Lage, das Anstrengungsniveau des Wirtschaftsdienstleisters zu beurteilen. Allerdings muß er davon ausgehen, daß der Wirtschaftsdienstleister im eigenen Interesse handelt und sein Anstrengungsniveau auf Kosten des Unternehmers reduziert?)

Die Auftragsbeziehung zwischen mittelständischem Unternehmer und externem Wirtschaftsdienstleister läßt sich im Rahmen des Principal-Agent-Modells interpretieren. Das Modell dient der Darstellung und Analyse von Kooperationsund Abhängigkeitsproblemen, die sich aus Informationsasymmetrien zwischen Wirtschaftssubjekten ergeben.4) Die Informationsasymmetrie drückt sich darin aus, daß der Auftragnehmer (in diesem Fall der externe Wirtschaftsdienstleister) über die durchzufuhrenden Tätigkeiten besser informiert ist als der Auftraggeber (in diesem Fall der mittelständische Unternehmer)?) Der Auftraggeber wird als Prinzipal, der Auftragnehmer als Agent bezeichnet. Der Prinzipal wird zu einer Beauftragung des Agenten nur bereit sein, wenn sich das Risiko, das sich aus seinem Informationsdefizit ergibt, auf ein erträgliches Maß reduzieren läßt. Zu diesem Zweck müssen die Anbieter (Agenten) dem Auftraggeber (Prinzipal) Nachweise ihrer Leistungsfähigkeit und ihres Leistungs­ willens erbringen, da sich dem Prinzipal unter den Bedingungen eines Käufer­ markts alternative Angebote bieten. Die Agenten können die Überlegenheit ihrer Leistung aufgrund der fehlenden Beurteilbarkeit durch den Prinzipal nur anhand

1)

2)

3)

4) 5)

Vgl. Eischen, Rainer: Gegenstand und Anwendungsmöglichkeiten der Agency-Theorie. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1991, S. 1004. Vgl. Meyer, Anton und Roland Mattmüller: Qualität von Dienstleistungen - Entwurf eines praxisorientierten Qualitätsmodells. In: Marketing Zeitschrift für Forschung und Praxis 1987, S. 189. Vgl. Eischen, Rainer: Gegenstand und Anwendungsmöglichkeiten der Agency-Theorie. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1991, S. 1004. Vgl. Terberger, Eva: Stichwort „Agency-Theorie, Principal-Agent-Theorie“. In: Lexikon der Betriebswirtschaftslehre. Hrsg. Hans Corsten. 3. Aufl. München und Wien 1995, S. 30-32. Vgl. Eischen, Rainer: Gegenstand und Anwendungsmöglichkeiten der Agency-Theorie. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1991, S. 1004.

38

von Ersatzmaßstäben oder Surrogaten andeuten.0 Der Agent kann Ersatzmaßstäbe in drei Formen schaffen:2) (1)

Der Agent sendet Signale aus, die ihn von Wettbewerbern abheben.

(2)

Der Agent beschränkt seinen Handlungsspielraum durch Selbstbindungen, die die Kontrollkosten des Prinzipals verringern.

(3)

Der Agent bietet eine erfolgsabhängige Honorargestaltung an, durch die er das Ergebnisrisiko mitträgt.

Die drei Formen von Ersatzmaßstäben wirken sich auf das akquisitorische Potential der Berufsgruppen aus, die als Agenten in Frage kommen. Zunächst wird unterstellt, daß sich die Agenten in einem anonymen Markt bewegen, in dem keine persönlichen Präferenzen vorhanden sind.

(1) Signale Das Leistungsvermögen des Agenten wird determiniert durch seine Qualifikation, definiert als die Gesamtheit der subjektiv-individuellen Fähigkeiten, Kenntnisse und Verhaltensmuster, die es dem einzelnen erlauben, die Anforderungen in bestimmten Arbeitsfunktionen auf Dauer zu erfüllen.0 In den freien Berufen, zu denen Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer, Steuerberater und Rechtsanwälte uneingeschränkt zählen, ist die Qualifikation der Berufsangehörigen durch die gesetzlichen Berufszulassungsvoraussetzungen festgelegt (§§ 35-37 StBerG, §§ 511 WPO, §§ 4-17 BRAO). Diese rechtlich fixierten Zulassungsvoraussetzungen stellen ein wichtiges Signal dar und bieten eine Abgrenzung zu den Agenten, die keine formale Berufsqualifikation nachweisen müssen (z.B. Untemehmensberater).

Die Bedeutung einer formalen Berufsqualifikation als Signal wird in der empirischen Untersuchung unterstrichen:

1)

2) 3)

Vgl. Meyer, Anton und Roland Mattmüller: Qualität von Dienstleistungen - Entwurf eines praxisorientierten Qualitätsmodells. In: Marketing Zeitschrift für Forschung und Praxis 1987, S. 192-193. Vgl. Kaas, Klaus: Kontraktgütermarketing als Kooperation zwischen Prinzipalen und Agenten. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1992, S. 893. Vgl. o.V.: Stichwort „Berufsqualifikation“. In: Vahlens Großes Wirtschaftslexikon. Hrsg. Erwin Dichtl und Otmar Issing. 2. Aufl. München 1993, S. 231-232.

39

Abbildung 10: Bedeutung der Berufsqualifikation externer Dienstleister für mittelständische Unternehmer (in %)

83,2% der Befragten messen der Berufsqualifikation eine große (29,5%) oder sehr große Bedeutung (53,7%) bei, während ein Hochschulstudium für 52,7% der Befragten keine (21,1%) oder wenig (31,6%) Bedeutung hat. Auch das Image der Agenten hat eine Signalfunktion, die sich auf die Koopera­ tionsbereitschaft des Prinzipals auswirkt. Das Image zeigt die generalisierte Einstellung von Personengruppen zu einem Objekt,^ in diesem Fall die generalisierte Einstellung der Prinzipale zu den Berufsgruppen der Agenten. Es hat im Gegensatz zu den objektivierten Zulassungskriterien einen subjektiven Charakter und muß nicht der Realität entsprechen. Das Image beeinflußt die Entscheidungen des Prinzipals direkt, da es in seinem Bewußtsein verankert ist. Es hat insofern für die Kooperationsbereitschaft ein größeres Gewicht als eine Berufsqualifikation, die tatsächlich vorhanden, vom Prinzipal aber nicht richtig eingeschätzt werden kann.

1)

Vgl. o.V.: Stichwort „Image“. In: Lexikon der Betriebswirtschaftslehre. Hrsg. Hans Corsten. 3. Aufl. München und Wien 1995, S. 346.

40

Das funktionsorientierte Image des wirtschaftsprüfenden Berufsstands wird durch eine irreführende Berufsbezeichnung geprägt, die Anlaß zu Kritik gegeben hat.^ Die Irreführung der Berufsbezeichnung zeigt sich darin, daß in Umfragen ca. die Hälfte (47%) der Nutzer von Wirtschaftsprüferleistungen den Wirtschaftsprüfer­ beruf mit Prüfung und Kontrolle assoziieren, während nur 10% den Beruf mit Beratung, 2% mit Treuhandtätigkeit und 1% mit Sachverständigentätigkeit verbinden.2) Das Image des Wirtschaftsprüferberufs ist bei potentiellen Mandanten, die noch nicht mit Wirtschaftsprüfern in Kontakt stehen, weiterhin stark von der vergangenheitsorientierten, kontrollierenden Prüfungstätigkeit beeinflußt.3) Da­ durch entsteht bei mittelständischen Unternehmen, die nicht prüfimgspflichtig sind, ein akquisitorischer Nachteil gegenüber anderen Agenten (z.B. Steuer­ beratern und Rechtsanwälten).

(2) Selbstbindungen Die Angehörigen der freien Berufe (Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, vereidigte Buchprüfer, Rechtsanwälte) sind gegenüber anderen Berufen (z.B. Untemehmensberatem) an stärkere Regeln gebunden. Das freiberufliche Postulat des Altruismus, das in einer besonderen Verantwortung gegenüber dem Auftraggeber und der Allgemeinheit besteht,4) spiegelt sich in den gesetzlich festgelegten Rechten und Pflichten der Berufsangehörigen wider (§§ 57-72 StBerG, §§ 43-56 WPO, §§ 53-59b BRAO). Darüberhinaus sind diese gesetzlichen Regelungen mit Sanktionen belegt, die im Falle von Verstößen durch die autonome berufs­ ständische Gerichtsbarkeit verhängt werden können (§§ 89-153 StBerG, §§ 67127 WPO, §§ 60-161a BRAO).

(3) Erfolgsabhängige Honorargestaltung

Die Vereinbarung von Erfolgshonoraren ist Angehörigen der freien Berufe grundsätzlich untersagt, um die Qualität der Leistung nicht von dem zu erwartenden Gegenwert abhängig zu machen.5) Es wurden Gebührenordnungen 1)

2) 3)

4)

5)

Vgl. Prion, Willi: Betriebsprüfung, Wirtschaftsberatung und der Wirtschaftsprüfer. Berlin 1931, S. 25-26; Frielinghaus, Otto: Der Beruf des Wirtschaftsprüfers. Berlin 1931, S. 11; Koch, Waldemar: Der Beruf des Wirtschaftsprüfers. Berlin 1957, S. 242-245; Markus, Hugh: Der Wirtschaftsprüferberuf: Eine geschichtliche Kurzfassung. In: WirtschaftsprüferkammerMitteilungen 1992, S. 3. Vgl. Hunger, Joe: Die deutschen Wirtschaftsprüfer - Image und Selbstverständnis einer Profession. Düsseldorf 1981, S. 69. Vgl. o.V.: Wirtschaftssprüfer: Vom „Hüter der Bilanzen“ zum „Beichtvater“. In: Markt + Wirtschaft 7/1996, S. 19. Vgl. Taupitz, Jochen: Die Standesordnung der freien Berufe: Geschichtliche Entwicklung, Funktionen und Stellung im Rechtssystem. Berlin 1991, S. 63-67. Vgl. ebenda, S. 62.

41

erlassen (StBerGebV, BRaGO), um dem altruistischen Postulat nach einer Zu­ rückstellung des Gewinnstrebens Ausdruck zu verleihen.1) Untemehmensberatem hingegen ist es erlaubt, den Prinzipalen durch die Vereinbarung erfolgsabhängiger Honorare eine hohe Leistungsbereitschaft zu signalisieren. Sie erklären sich dadurch bereit, das Risiko einer schlechten Leistung zumindest teilweise selbst zu tragen.2) Faktisch dürfte die Vereinbarung von Erfolgshonoraren die Ausnahme sein, da sich der Erfolg von Untemehmensberatungsprojekten als Bemessungs­ grundlage für das Honorar nur in seltenen Fällen quantifizieren läßt.

Zusammenfassend ist festzuhalten, daß in einem anonymen Markt, in dem keine persönlichen Präferenzen herrschen, die Kooperationsbereitschaft der Prinzipale mit Angehörigen der freien Berufe grundsätzlich höher sein dürfte als mit sonstigen Wirtschaftsdienstleistem, insbesondere Untemehmensberatem. Aus­ schlaggebend sind die strikten gesetzlich kodifizierten Zulassungsvoraussetzungen und Standesregeln, die Qualifikationsmängeln und eigennützigem Verhalten ent­ gegenwirken und das Entscheidungsrisiko des Prinzipals vermindern. Das Ent­ scheidungsrisiko des Prinzipals kann dadurch nicht vollständig abgebaut werden.

In der Realität trifft die Annahme eines homogenen Leistungsangebots nicht zu, da die Nachfrager Präferenzen gegenüber Anbietern haben.3) Die Präferenzen werden unterschieden in4)

•

sachliche Präferenzen,

•

räumliche Präferenzen und

•

persönliche Präferenzen.

Der Prinzipal kann sachliche Präferenzen nicht ausreichend ausbilden, weil ihm die Leistungsbeurteilung aufgrund seiner Informationsdefizite nicht möglich ist. Bei der Bildung räumlicher Präferenzen hingegen sind keine Informationsdefizite vorhanden. Nur die persönlichen Präferenzen können zur weiteren Lösung des Problems der Informationsasymmetrie beitragen. Der Prinzipal kann die Qualität von Kontraktgütem weder vor noch nach dem Kauf beurteilen. Das verbleibende Entscheidungsrisiko des Prinzipals läßt sich bei diesen Gütern nur durch Vertrauen abbauen, da die Informationskosten bei 1) 2) 3) 4)

Vgl. Taupitz, Jochen: Die Standesordnung der freien Berufe: Geschichtliche Entwicklung, Funktionen und Stellung im Rechtssystem. Berlin 1991, S. 62. Vgl. Kaas, Klaus: Kontraktgütermarketing als Kooperation zwischen Prinzipalen und Agenten. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1992, S. 893. Vgl. Schumann, Jochen: Grundzüge der mikroökonomischenTheorie. 5. Aufl. Berlin usw. 1987, S. 177. Vgl. ebenda, S. 177-178.

42

vollständigem Abbau der Informationsasymmetrie unendlich hoch würden. Kontraktgüter werden daher auch als Vertrauensgüter bezeichnet.1) Vertrauen hat als Auslöser persönlicher Präferenzen in der ökonomischen Theorie eine wichtige Stellung.2) Vertrauen bedeutet, gute Erfahrungen mit einem Agenten auch auf die Einschätzung zukünftiger Leistungen zu übertragen.3) Der Prinzipal kann durch Vertrauen sein Informationsdefizit bezüglich zukünftiger Leistungen mit Informationen aus der Vergangenheit soweit ausgleichen, daß ihm das verbleibende Risiko tragbar erscheint. Je größer das Vetrauen ist, desto eher akzeptiert er die Grenzen des Informationsausgleichs.4) Zusätzliche Sicherheit erwächst dem Prinzipal daraus, daß der Agent gezwungen ist, einmal gewonnenes Vertrauen durch ein hohes Anstrengungsniveau zu erhalten, um dieses akquisitorische Potential für Anschlußaufträge nutzen zu können.5) Vertrauen kann in Form von Reputation auch zu akquisitorischem Potential des Agenten bei anderen Kunden fuhren. Ein VertrauensVerlust wiegt somit schwer.6) Vertrauen entsteht in der Vergangenheit. Der Käufer überträgt Erfahrungen aus der Vergangenheit auf die gegenwärtige Entscheidungssituation.7) Die Entstehung von Vertrauen ist von der Intensität der Vergangenheitserfahrungen abhängig:

•

Besteht schon eine Geschäftsbeziehung, basieren die Erfahrungen der Käufer auf bereits erfahrener Leistungsqualität. Die Übertragung der Erfahrungen auf die gegenwärtige Entscheidungssituation fällt dem Käufer leicht, da die Beurteilung der zukünftigen Leistungen ausschließlich aus Werten derselben Variablen in der Vergangenheit möglich ist. Es handelt sich um eine Form der direkten Prognose.8)

1)

Vgl. Kaas, Klaus: Marketing als Bewältigung von Informations- und Unsicherheitsproblemen im Markt. In: Die Betriebswirtschaft 1990, S. 543. Vgl. Albach, Horst: Vertrauen in der ökonomischen Theorie. In: Zeitschrift für die gesamte Staatswissenschaft 1980, S. 2-11. Vgl. Kaas, Klaus: Kontraktgütermarketing als Kooperation zwischen Prinzipalen und Agenten. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1992, S. 896. Vgl. Albach, Horst: Vertrauen in der ökonomischen Theorie. In: Zeitschrift für die gesamte Staatswissenschaft 1980, S. 8. Vgl. Spremann, Klaus: Reputation, Garantie, Information. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1988, S. 619. Vgl. Kaas, Klaus: Kontraktgütermarketing als Kooperation zwischen Prinzipalen und Agenten. In: Zeitschrift ftir betriebswirtschaftliche Forschung 1992, S. 896. Vgl. Albach, Horst: Vertrauen in der ökonomischen Theorie. In: Zeitschrift für die gesamte Staatswissenschaft 1980, S. 5. Vgl. Hansmann, Karl-Werner: Stichwort „Prognose und Prognosemethoden“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Band 2. Handwörterbuch der Betriebswirtschaft. Hrsg. Waldemar Wittmann et al. 5. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 3546.

2) 3)

4)

5) 6) 7)

8)

43

•

Besteht keine Geschäftsbeziehung, aber eine persönliche Beziehung, muß der Käufer anhand eines Maßstabs erfahrene Persönlichkeitseigenschaften des Anbieters in Leistungseigenschaften übersetzen. Er muß einen Wirkungs­ zusammenhang zwischen den Persönlichkeitseigenschaften und den Leistungs­ eigenschaften herstellen. Es handelt sich um eine indirekte Prognose.1)

•

Eine indirekte Prognose wird besonders schwierig, wenn zwischen Käufer und Anbieter weder eine persönliche noch eine geschäftliche Beziehung besteht. Der Käufer muß die indirekte Prognose dann aus der Reputation des Anbieters (z.B. Empfehlungen) oder vollständig anonymen Merkmalen ableiten. Der Anbieter kann versuchen, die Anonymität seines Unternehmens bei potentiellen Käufern zu verringern, indem er durch kommunikationspolitische Maßnahmen die Wesensstruktur seines Unternehmens von anderen unter­ scheidbar macht und ein Untemehmensimage schafft.2)

Ein besonderes Vertrauensverhältnis zwischen Auftraggeber und Auftragnehmer gehört zu den konstitutiven Merkmalen der freien Berufe.3) Die Beratungsberufe in diesem Zusammenhang sind die Untemehmensberater den freien Berufen zuzuordnen - werden gemeinsam mit den Heilberufen aus den freien Berufen herausgehoben und als Vertrauensberufe bezeichnet.4) Die Sonderstellung nehmen sie ein, da5)

•

der Auftraggeber dem Auftragnehmer besonders intime Daten anvertraut, die nicht an Dritte weitergegeben werden dürfen,

•

zwischen Auftraggeber und Auftragnehmer eine Kompetenzkluft besteht, die der Informationsasymmetrie in der Principal-Agent-Beziehung entspricht.

Beide Punkte treffen auf mittelständische Unternehmen in besonderem Maße zu. Sie beruhen auf der starken Verbindung von privater und geschäftlicher Sphäre des Gesellschafter-Geschäftsführers6) und dem fehlenden Know-how der 1)

2)

3)

4) 5) 6)

Vgl. Hansmann, Karl-Werner: Stichwort „Prognose und Prognosemethoden“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Band 2. Handwörterbuch der Betriebswirtschaft. Hrsg. Waldemar Wittmann et al. 5. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 3546. Vgl. Klein, Werner und Jürgen Vogelsang: Konzeptionelle Neuausrichtung einer Wirtschafts­ prüfungsgesellschaft unter dem Gesichtspunkt der Corporate Identity. In: Wirtschaftsprüfung und Beratung bei industrieller und gesellschaftlicher Neuordnung. Hrsg. Warth & Klein. Stuttgart 1990, S. 419-420. Vgl. Taupitz, Jochen: Die Standesordnung der freien Berufe: Geschichtliche Entwicklung, Funktionen und Stellung im Rechtssystem. Berlin 1991, S. 52. Vgl. ebenda, S. 53. Vgl. ebenda, S. 52-57. Vgl. Gantzel, Klaus-Jürgen: Wesen und Begriff der mittelständischen Unternehmung. Köln und Opladen 1962, S. 199-200.

44

Unternehmensleitung im kaufmännischen Bereich durch eine technisch orientierte Ausbildung.0 In der empirischen Untersuchung wird unterstrichen, daß dem Vertrauen für die Herstellung der Kooperationsbereitschaft mittelständischer Unternehmer eine herausragende Rolle zukommt. Abbildung 11: Bedeutung von Vertrauen gegenüber externen Wirtschaftsdienstleistem für mittelständische Unternehmen (in %)

□ keine Bedeutung

□ wenig Bedeutung □ große Bedeutung ■ sehr große Bedeutung

Vertrauen gegenüber externen Wirtschaftsdienstleistem hat für mittelständische Unternehmen eine sehr große (66,3%) bzw. große (22,1%) Bedeutung. Die Reputation des Dienstleisters hat ebenfalls eine große Bedeutung, fällt gegenüber dem Vertrauen aber deutlich ab. 18,9% der Befragten messen der Reputation eine sehr große, 41,1% eine große Bedeutung bei. Die Wettbewerbsfähigkeit externer Wirtschaftsdienstleister bei Leistungen für mittelständische Unternehmen hängt in starkem Maße von ihrem Potential ab, das Vertrauen des Unternehmers zu gewinnen.

1)

Vgl. Pfohl, Hans-Christian und Peter Kellerwessel: Abgrenzung der Klein- und Mittelbetriebe von Großbetrieben. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größen­ spezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 18.

45

In Experimenten wurde nachgewiesen, daß die Intensität des Vertrauens mit der erwarteten Dauer der Geschäftsbeziehung steigt und •

unter selbständigen Geschäftspartnern durch fehlende Rechtfertigungszwänge und fehlende Verhandlungsvorgaben stärker ist als unter angestellten Managern.

Das bedeutet für die Konkurrenzsituation der externen Wirtschaftsdienstleister:

•

Dienstleister wie Untemehmensberater oder Rechtsanwälte, die vom Mandanten nur einmalig oder gelegentlich beauftragt werden, haben aufgrund der diskontinuierlichen oder kurzen Geschäftsbeziehung geringere Mög­ lichkeiten, ein Vertrauenspotential aufzubauen.2)

•

Dienstleister, die als anonyme Großunternehmen organisiert sind und von angestellten Managern geleitet werden, haben bei der Bildung persönlicher Vertrauensbeziehungen Nachteile gegenüber selbständigen Freiberuflern. Dieser Nachteil wiegt schwerer als eine weltweite Reputation, die eher für Großkunden von Bedeutung ist.3)

•

Das besondere Erfordernis der Verschwiegenheit in mittelständischen Unternehmen bewirkt einen Vertrauens vorschuß gegenüber freiberuflichen Dienstleistungsanbietem, denen durch gesetzliche Standesregeln ein Verschwiegenheitsgebot auferlegt ist (§ 57 StBerG, § 43 WPO, § 43a BRAO). Untemehmensberater erleiden in diesem Bereich grundsätzlich einen Nachteil. Freiberuflern sind hingegen bei der Kommunikationspolitik starke Beschränkungen auferlegt (§ 57a StberG, § 52 WPO, § 43b BRAO).

Kleine Dienstleistungsuntemehmen, die für eine langfristige kontinuierliche Geschäftsbeziehung in Frage kommen, können die Kooperationsbereitschaft mittelständischer Unternehmer am ehesten gewinnen. Steuerberater, Wirtschafts­ prüfer und vereidigte Buchprüfer, die in freiberuflich strukturierten Unternehmen tätig sind, sind an erster Stelle zu nennen.

1)

2) 3)

Vgl. Albach, Horst: Vertrauen in der ökonomischen Theorie. In: Zeitschrift für die gesamte Staats Wissenschaft 1980, S. 6-8. Vgl. Kaas, Klaus und Christian Schade: Untemehmensberater im Wettbewerb. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1995, S. 1082-1083. Vgl. Marten, Kai-Uwe: Empirische Analyse des Prüferwechsels im Kontext der Agency- und der Signalling-Theorie. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1995, S. 708.

46

Abbildung 12: Bedeutung einer langfristigen Beratungskontinuität externer Wirt­ schaftsdienstleister für mittelständische Unternehmen (in %)

□ keine Bedeutung □ wenig Bedeutung □ große Bedeutung ■ sehr große Bedeutung

Eine langfristige Beratungskontinuität hat für zwei Drittel der Befragten (66,3%) eine große (37,9%) oder sehr große Bedeutung (28,4%). Dieses Merkmal wird ebenfalls höher gewichtet als die Reputation des externen Wirtschaftsdienst­ leisters. Abschließend bleibt festzuhalten, daß nur die Wirtschaftsdienstleister die Kooperationsbereitschaft mittelständischer Unternehmer gewinnen können, die die freiberuflichen Werte Berufsqualifikation, gesetzliche Selbstbindungen und Vertrauen in einem durch persönliche Beziehungen geprägten Umfeld vermitteln können. Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen können diesen Anforderungen gerecht werden.

2.1.2

Berücksichtigung der Fähigkeiten mittelständischer Unternehmen bei der Erstellung externer Wirtschaftsdienstleistungen

Wirtschaftsdienstleistungen sind personenbezogene Dienstleistungen, bei denen Informationen durch persönliche direkte Interaktion mit dem Konsumenten vermittelt werden.1) Das Niveau der Dienstleistungsqualität hängt wesentlich davon ab, welche sachlichen, organisatorischen und persönlichen Leistungs­ voraussetzungen der Leistungsfaktoren vorhanden sind. Sie werden als Potentialdimension der Dienstleistungsqualität bezeichnet.2) Die Potentialqualität der Wirtschaftsdienstleistung wird vom mittelständischen Unternehmer 1) 2)

Vgl. Tengler, Hermann und Martin Hennicke: Dienstleistungsmärkte in der Bundesrepublik Deutschland. Nr. 19 der Schriften zur Mittelstandsforschung. Stuttgart 1987, S. 83. Vgl. Stauss, Bernd und Bert Hentschel: Dienstleistungsqualität. In: Das Wirtschaftsstudium 1991, S. 239.

47

beeinflußt, indem er sein Potential und das Potential seiner Mitarbeiter als Faktoren in die Wirtschaftsdienstleistung einbringt. Die Strukturen des mittelständischen Unternehmers und seines Unternehmens weisen Besonderheiten auf, die die Potentialqualität negativ beeinflussen: •

Die starke Belastung durch das operative Tagesgeschäft verhindert eine intensive Einbeziehung des Unternehmers in die Erstellung der Wirtschafts­ dienstleistung. Der Abbau von Informationsdefiziten des externen Wirtschafts­ dienstleisters wird dadurch erschwert.1)

•

Das technische Wissen des Unternehmers übersteigt durch eine mangelnde betriebswirtschaftliche Ausbildung sein betriebswirtschaftliches Wissen. Der operative Bereich findet beim Unternehmer stärkere Beachtung als der Bereich der Untemehmensfuhrung.2)

•

Die geringe Betriebsgröße und strukturell bedingte Schwierigkeiten bei der Personalbeschafftmg führen in mittelständischen Unternehmen zu flachen Organisationsstrukturen.3) Im kaufmännischen Bereich werden in der Regel keine Spezialisten eingesetzt.4)

Die Schwächen sind in der großen Menge heterogener mittelständischer Unter­ nehmen unterschiedlich ausgeprägt. Die Beschaffenheit des externen Faktors, den die Anbieter externer Wirtschaftsdienstleistungen in die Dienstleistungsgestaltung einbeziehen müssen, variiert von Auftrag zu Auftrag. Daraus erwächst ein hohes Abstimmungserfordemis mit dem externen Faktor.5) Die Qualität der Dienst­ leistung ist nicht objektivierbar, sondern muß durch eine individuelle Ausrichtung auf Kundenbedürfhisse und Kundenpotentiale bestimmt werden. Das Einfühlungs­ vermögen des externen Dienstleisters wird zu einer wichtigen Qualitäts­ dimension.6)

1)

2) 3)

4) 5)

6)

VgL Klaile, Beatrice: Managementberatung in mittelständischen Unternehmen. Bessere Führung durch externe Untemehmensberatung. Berlin 1984, S. 139. Vgl. Feiland, Frank-Michael: Strategien erfolgreicher mittelständischer Unternehmen. IFMMaterialien Nr. 42. Bonn 1986, S. 38-39. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 301-302. Vgl. Gantzel, Klaus-Jürgen: Wesen und Begriff der mittelständischen Unternehmung. Köln und Opladen 1962, S. 283. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 226. Vgl. Bruhn, Manfred: Qualitätssicherung im Dienstleistungsmarketing - eine Einführung in die theoretischen und praktischen Probleme. In: Dienstleistungsqualität: Konzepte, Methoden, Erfahrungen. Hrsg. Manfred Bruhn und Bernd Stauss. 2. Aufl. Wiesbaden 1995, S. 26.

48

Das Einfühlungsvermögen des externen Wirtschaftsdienstleisters trägt aus Kundensicht in mehrfacher Hinsicht dazu bei, die aus der Dienstleistung entstehenden Beziehungskosten zu minimieren:^ •

Der Wirtschaftsdienstleister erkennt den Ressourcenmangel des mittel­ ständischen Unternehmens und hält Kapazitäten vor, um diesen zu überwinden. Dem Kunden werden direkte Kosten erspart, die ihm durch Bereitstellung eigener Kapazitäten entstehen.

•

Der Wirtschaftsdienstleister erkennt die Schwachstellen der vorhandenen Ressourcen des mittelständischen Unternehmens und kompensiert diese durch geeignete Maßnahmen. Dadurch entfallen indirekte Kosten, die entstehen, weil die erbrachte Dienstleistung nicht dem Anforderungsniveau entspricht.

•

Die Fähigkeit des externen Wirtschaftsdienstleisters, eigene Ressourcen und die des mittelständischen Unternehmens durch sein Einfühlungsvermögen angemessen zu steuern, trägt zum Abbau der Angst des Kunden vor Fehlern in der Dienstleistung bei und verhindert einen VertrauensVerlust.

Im Ergebnis ist festzuhalten, daß das Potential des mittelständischen Unter­ nehmers und seiner Mitarbeiter bei der Dienstleistungsgestaltung Berück­ sichtigung finden muß. Es ist jedoch für die Qualität der Wirtschaftsdienstleistung nicht entscheidend, ob das mittelständische Unternehmen ein hohes Potential aufweist, die Dienstleistungsgestaltung zu unterstützen. Entscheidend ist die Fähigkeit des externen Wirtschaftsdienstleisters, das Leistungsprofil des Kunden zu erkennen und durch eigene Leistungen angemessen zu ergänzen. Die unterschiedliche Ausprägung des Leistungspotentials mittelständischer Unter­ nehmen im Bereich der Wirtschaftsdienstleistungen hat zur Folge, daß die Qualität der externen Wirtschaftsdienstleistungen keine objektive Gestalt annimmt, sondern erst durch die Ausrichtung auf individuelle und persönliche Bedürfnisse qualitativ hochwertig werden kann. Der individuelle Persönlich­ keitsbezug erfüllt ein wesentliches konstitutives Merkmal der Freiberuflichkeit.2)

1)

2)

Vgl. Grönroos, Christian: Die Herausforderung im Dienstleistungswettbewerb - Wirtschaft­ lichkeitsvorteile durch guten Service. In: Dienstleistungsqualität: Konzepte, Methoden, Erfahrungen. Hrsg. Manfred Bruhn und Bernd Stauss. 2. Aufl. Wiesbaden 1995, S. 71-72. Vgl. Taupitz, Jochen: Die Standesordnung der freien Berufe: Geschichtliche Entwicklung, Funktionen und Stellung im Rechtssystem. Berlin 1991, S. 52-57.

49

Die Erbringung individueller und persönlicher Dienstleistungen kann nach drei Strategiekonzepten erfolgen:1) •

Bei der Lieferantenstrategie werden vorgefertigte Standardleistungen erbracht, deren Spezifität gering ist.

•

Bei der Moderatorstrategie wird die Leistung individuell auf den Kunden zugeschnitten. Der externe Dienstleister fuhrt die Problemlösung jedoch nicht selbständig durch, sondern begleitet die Umsetzung durch sein sach­ verständiges unabhängiges Urteil.

•

Bei der Aktorstrategie übernimmt der Dienstleister vollständig die inner­ betriebliche Funktion des mittelständischen Unternehmens und klammert den Mandanten bei der Leistungserstellung weitgehend aus.

Die Moderatorstrategie erscheint geeignet, die Bedürfnisse mittelständischer Unternehmen nach individuellen persönlichen Wirtschaftsdienstleistungen erfüllen zu können. Nur eine Kombination aller drei Strategien kann jedoch der Heterogenität der Dienstleistungsbedürfhisse mittelständischer Unternehmen Rechnung tragen. Die Vor- und Nachteile der einzelnen Strategien sind abzuwägen und in Bezug zur Praxissituation zu setzen.

Die moderne Informations- und Kommunikationstechnik hat dazu geführt, daß Standardisierungen auch für personenbezogene Dienstleistungen möglich wurden.2) Durch die Standardisierung wird eine Dienstleistung für verschiedene Anwendungen nutzbar und kann kostengünstig angeboten werden.3) Die Lieferantenstrategie führt daher beim mittelständischen Unternehmen zu den geringsten Kosten. Standardleistungen, die aufgesetzt sind, verfehlen in mittelständischen Unternehmen jedoch leicht ihre Wirkung.4) Die Lieferanten­ strategie ist dann durch die Moderatorstrategie abzulösen, die eine Form der Hilfe zur Selbsthilfe darstellt. Bietet auch die unabhängige Moderatorstrategie keine ausreichende Unterstützung bei der Problemlösung, ist der externe Dienstleister gefordert, im Rahmen der Aktorstrategie innerbetriebliche Funktionen ganz zu 1)

2)

3) 4)

Vgl. Gabele, Eduard: Untemehmensberatung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 396. Vgl. Tengler, Hermann und Martin Hennicke: Dienstleistungsmärkte in der Bundesrepublik Deutschland. Nr. 19 der Schriften zur Mittelstandsforschung. Stuttgart 1987, S. 84. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 407. Vgl. Gabele, Eduard: Untemehmensberatung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 402.

50

übernehmen. Es besteht dann auf der psychologischen Ebene die Gefahr, daß der mittelständische Unternehmer seine Unabhängigkeit und Selbständigkeit bedroht sieht und diese Form der Dienstleistung ablehnt. Grundsätzlich besteht ein direkter Zusammenhang zwischen der Problem­ lösungskapazität des Kunden und der Auswahl der Strategie des externen Dienst­ leisters. Je stärker die Problemlösungskapazität des mittelständischen Unter­ nehmens ausgeprägt ist, umso besser ist die Anwendung der kostengünstigen Lieferantenstrategie geeignet. Mittelständische Unternehmen mit geringen internen Problemlösungskapazitäten müssen die kostenintensive und spezifische Moderatorstrategie oder die Aktorstrategie des externen Dienstleisters in Anspruch nehmen.

Der fachliche Informationsvorsprung des externen Wirtschaftsdienstleisters im Bereich der Wirtschaftsdienstleistungen und der mangelnde Überblick des mittelständischen Unternehmers durch Überlastung2) fuhren zu der Konsequenz, daß der externe Dienstleister bei der Dienstleistungsgestaltung die relevanten Bedürfnisse des Kunden selbständig erkennen muß.3) Der mittelständische Unter­ nehmer ist nicht in der Lage, diese vollständig mitzuteilen.4) Das Erkennen der individuellen Bedürfnisse, die sich aus der Person des Unternehmers und den Strukturen des mittelständischen Unternehmens ableiten, macht eine Form der Zusammenarbeit erforderlich, wie sie von Kooperationen bekannt ist. Selbständigkeit und Unabhängigkeit der Partner bleiben erhalten, aber Interessen­ identität,5) menschliche Kompatibilität6) und Langfristigkeit der Geschäfts­

1)

2)

3)

4)

5)

6)

Vgl. Müller, Klaus: Kooperation bei Klein- und Mittelbetrieben - Gründe, Formen, Voraussetzungen und Hemmnisse. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 373. Vgl. Hamer, Eberhard: Untemehmensführung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 58-59. Vgl. Geschka, Horst: Innovationsmanagement. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 176. Vgl. Seghezzi, Hans: Qualitätsplanung. In: Handbuch Qualitätsmanagement. Hrsg. Walter Masing. 3. Aufl. München und Wien 1994, S. 386. Vgl. Müller, Klaus: Kooperation bei Klein- und Mittelbetrieben - Gründe, Formen, Voraussetzungen und Hemmnisse. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 370. Vgl. Geschka, Horst: Innovationsmanagement. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 176.

51

Beziehung1) bilden die Voraussetzung, um einen ausreichenden Informations­ austausch zwischen mittelständischem Unternehmen und externem Wirtschafts­ dienstleister zu gewährleisten. Dienstleistungsorganisationen mit einer persönlich­ keitsbezogenen Struktur haben Vorteile bei der Akquisition mittelständischer Unternehmen, da sie stärker als managergeleitete anonyme Großunternehmen in der Lage sind, auf die Bedürfnisse der mittelständischen Unternehmen zu reagieren. Die Reputation der Großunternehmen, die aus der Abwicklung von Geschäften mit internationalen Großkunden resultiert, spielt bei der Akquisition in mittelständischen Unternehmen eine untergeordnete Rolle.

Zusammenfassend ist festzuhalten: Die Kapazitäten des mittelständischen Unternehmens werden bei der Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienst­ leistungen als Ressource in die Dienstleistung einbezogen. Diese Kapazitäten weisen im Mittelstand aufgrund struktureller Besonderheiten Schwachstellen auf, die der zu hoher Qualität verpflichtete externe Wirtschaftsdienstleister durch geeignete Strategien kompensieren muß. Das Erkennen der Schwachstellen und die Auswahl geeigneter Strategien verlangen vom externen Wirtschafts­ dienstleister ein starkes Einfühlungsvermögen, das von einer Kompatibilität zwischen mittelständischem Unternehmen und externem Dienstleister getragen werden muß. Die Kompatibilität zwischen mittelständischem Unternehmen und externem Dienstleister entsteht auf der persönlichen Ebene zwischen mittelständischem Unternehmer und den Personen, die das DienstleistungsUnternehmen beherrschen. Freiberuflich strukturierte Dienstleister, die von der Person des Freiberuflers dominiert werden, haben daher Wettbewerbsvorteile gegenüber anonymen Dienstleistungsorganisationen mit dem Charakter von Großunternehmen.

1)

Vgl. Gabele, Eduard: Untemehmensberatung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 405.

52

Auswirkungen struktureller Mängel mittelständischer Unternehmen auf die Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen

2.2

Aus der Einheit von Inhaberschaft und Leitung entsteht eine grundsätzliche Koalitionsunwilligkeit mittelständischer Unternehmen. Der mittelständische Unternehmer ist zur Aufgabe der Koalitionsunwilligkeit nur bei Gefährdung seiner Vermögensposition oder drohenden Sanktionen Dritter bereit. Die Gefährdung der Vermögensposition und Sanktionen Dritter werden durch drei Folgemerkmale mittelständischer Unternehmen ausgelöst, die empirisch nach­ gewiesen wurden:0 •

Strukturelle Probleme im Bereich Finanzierung,

•

Mängel in der Untemehmensfiihrung,

•

Mängel in der Untemehmensstruktur.

In den folgenden Kapiteln wird untersucht, welche Auswirkungen die genannten Folgemerkmale mittelständischer Unternehmen auf die Inanspruchnahme externer Wirtschaftsdienstleistungen mittelständischer Unternehmen haben. 2.2.1

Notwendigkeit der Inanspruchnahme von Prüfungsleistungen zur Beseitigung von Mängeln in der Finanzierungsstruktur mittelständischer Unternehmen

Die Finanzierungsschwierigkeiten mittelständischer Unternehmen lassen sich unterteilen in (1)

Schwierigkeiten bei der Eigenkapitalfmanzierung und

(2)

Schwierigkeiten bei der Fremdkapitalfinanzierung.

1) Vgl. Günther, Thomas und Thomas Scheipers: Insolvenzursachen - Zum Stand der empirischen Ursachenforschung. In: Deutsches Steuerrecht 1993, S. 448-452; May-Strobl, Eva und Monika Paulini: Insolvenzen im Mittelstand. Daten und Fakten. IFM-Materialien Nr. 121. Bonn 1996, S. 5-6.

53

(1) Eigenkapitalfinanzierung

Ein ergänzendes Häufigkeitsmerkmal mittelständischer Unternehmen in Deutsch­ land ist eine im internationalen Vergleich und im Vergleich zu Großunternehmen niedrige Eigenkapitalquote, ° da die Möglichkeiten der Eigenkapitalbeschaffung mittelständischer Unternehmen beschränkt sind. Die Zuführung finanzieller Mittel von außen ist in der Regel auf die finanziellen Möglichkeiten des mittelständischen Unternehmers oder einiger weniger Gesell­ schafter begrenzt, weil Mitspracherechte und Kontrollrechte fremder Gesell­ schafter dem Unabhängigkeitsstreben mittelständischer Unternehmer zuwiderlaufen.2) Die Zuführung von Venture-Capital durch Beteiligungsuntemehmen wird durch die steuerliche Benachteiligung der Beteiligungsfinanzierung erschwert3) und der Börsenzugang ist für mittelständische Unternehmen aufgrund strenger Zugangsvoraussetzungen und ausgeprägter Publizitätspflichten weiterhin pro­ blematisch.^ Trotz eines vereinfachten Börsenzugangs vor allem im sogenannten „Neuen Markt“, der seit 1997 existiert, werden 1998 lediglich 25 neue Gesellschaften an der Börse erwartet. 1997 waren es nur 17.5) Die Selbstfinanzierung verbleibt als wesentliche Möglichkeit der Aufstockung des Eigenkapitals mittelständischer Unternehmen. 88% der mittelständischen Unter­ nehmen nutzen diese Form der Untemehmensfmanzierung,6) auch wenn die

1)

2) 3)

2)

5)

6)

Vgl. Hax, Herbert: Die Bedeutung von Beteiligungs- und Kreditfinanzierung für deutsche Unternehmungen. IFM-Materialien Nr. 67. Bonn 1988, S. 5; Boehm-Bezing, Philip von: Eigenkapital für nicht börsennotierte Unternehmen durch Finanzintermediäre. Wirtschaftliche Bedeutung und institutionelle Rahmenbedingungen. Band 21 der Studienreihe der Stiftung Kreditwirtschaft an der Universität Hohenheim. Sternenfels und Berlin 1998, S. 63-67. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 372. Vgl. Hax, Herbert: Die Bedeutung von Beteiligungs- und Kreditfinanzierung für deutsche Unternehmungen. IFM-Materialien Nr. 67. Bonn 1988, S. 7. Vgl. Martin, Thomas: Der Neue Markt an der Frankfurter Wertpapierbörse und die Probleme mittelständischer Unternehmen bei der Finanzierung über Eigenkapitalzuführung. In: Die Aktiengesellschaft 1998, S. 225-226; Koch, Wolfgang und Jürgen Wegmann: Going Public im Mittelstand - Erfahrungsberichte vom Neuen Markt. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1998, S. 294. Vgl. Förschle, Gerhart und Harald Helmschrott: Der Neue Markt an der Frankfurter Wertpapierbörse. In: Wirtschaftsprüferkammer-Mitteilungen 1997, S. 190; Wendt, Kurt: Die Kür der Kandidaten. Immer mehr Unternehmen drängen an die Börse - Banken werden strenger. In: Kölner Stadt-Anzeiger vom 03.01.1998, S. 10. Vgl. Wossidlo, Peter: Finanzierung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 268.

54

geringe Selbstfinanzierungskapazität Grenzen setzt.0

mittelständischer

Unternehmen

enge

Die niedrige Eigenkapitalquote der mittelständischen Unternehmen zieht eine abnehmende Investitionsneigung und hohe Krisenanfälligkeit nach sich.0 Diese Situation verschärft sich, wenn der mittelständische Unternehmer aufgrund seiner Inhaber-Stellung Privatentnahmen tätigen kann, die das wirtschaftliche Eigenkapital des Unternehmens zusätzlich abbauen.3) (2) Fremdkapitalfinanzierung

Die Finanzierung mit Fremdkapital fuhrt in mittelständischen Unternehmen zu Problemen bei der Kapitalbeschaffung und der Finanzierungsstruktur.4) Die geringe Eigenkapitalausstattung mittelständischer Unternehmen beeinträchtigt ihre Kreditwürdigkeit, da der Grundsatz der bilanziellen Fristenkongruenz, die sogenannte goldene Bilanzregel,0 ohne die Aufnahme langfristigen Fremdkapitals nicht erfüllt ist.0 Die Kreditgeber versuchen, die daraus entstehenden Risiken durch dingliche Sicherheiten abzudecken. Die Möglichkeiten der Gestellung dinglicher Sicherheiten sind in mittelständischen Unternehmen begrenzt. Eine Verschiebung der Investitionen aus dem materiellen in den immateriellen Bereich (z.B. Fortbildung) verstärkt die Schwierigkeiten bei der Gestellung dinglicher Sicherheiten.0 Auch die Informationspolitik mittelständischer Unternehmen trägt zur geringen Kreditwürdigkeit mittelständischer Unternehmen bei, da das Unabhängigkeitsstreben des mittelständischen Unternehmers und die im

1)

2)

3) 4)

5) 6) 7)

Vgl. Bretz, Michael: Eigenkapitalausstattung und Insolvenzen im Mittelstand. In: Betriebs­ wirtschaftliche Forschung und Praxis 1998, S. 266; Martin, Thomas: Der Neue Markt an der Frankfurter Wertpapierbörse und die Probleme mittelständischer Unternehmen bei der Finanzierung über Eigenkapitalzuftihrung. In: Die Aktiengesellschaft 1998, S. 223. Vgl. Wossidlo, Peter: Finanzierung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 282. Vgl. ebenda, S. 262. Vgl. Bretz, Michael: Eigenkapitalausstattung und Insolvenzen im Mittelstand. In: Betriebs­ wirtschaftliche Forschung und Praxis 1998, S. 266-267. Vgl. Perridon, Louis und Manfred Steiner: Finanzwirtschaft der Unternehmung. 9. Aufl. München 1997, S. 538-539. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 374. Vgl. Wossidlo, Peter: Finanzierung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 261.

55

Vergleich zu Großunternehmen geringen gesetzlichen Informationspflichten in der Regel zu einer restriktiven Ausgestaltung führen.^

Die Probleme bei der Kapitalbeschaffung beeinflussen die Struktur des zur Verfügung gestellten Fremdkapitals. Die geringe Bonität mittelständischer Unter­ nehmen sowie eine fehlende Marktmacht durch kleine Volumina ziehen vergleichsweise hohe Kapitalkosten nach sich.2) Defizite in der Finanzplanung und eine Unkenntnis über das tatsächliche Kapitalbedarfsvolumen bewirken darüber hinaus eine übermäßige Inanspruchnahme von kurzfristigen Kreditformen wie Kontokorrent- und Lieferantenkrediten.3) Mittelständische Unternehmen müssen ihre Eigenkapitallücke durch die Auf­ nahme von Fremdkapital ausgleichen.4) Kreditinstitute spielen dabei neben den Lieferanten eine wichtige Rolle. In der empirischen Untersuchung gaben 50% der mittelständischen Unternehmen an, in nennenswertem Umfang (mehr als 10% der Bilanzsumme) mit Bankkrediten finanziert zu sein.

Im weiteren Verlauf wird untersucht, wie die genannten Schwierigkeiten mittel­ ständischer Unternehmen im Bereich der Fremdkapitalfinanzierung durch externe Dienstleistungen beseitigt werden können. Die Möglichkeiten der Eigenkapital­ stärkung durch Going Public oder Selbstfinanzierung werden keiner weiteren Untersuchung unterzogen, da das Going Public im Bereich mittelständischer Unternehmen die Ausnahme darstellt und die Stärkung der Eigenkapitalbasis durch Selbstfinanzierung kein originäres Finanzierungsproblem ist.

1)

2)

3)

4)

Vgl. Albach, Horst: Zur Versorgung der deutschen Wirtschaft mit Risikokapital. IFMMaterialien Nr. 9. Bonn 1983, S. 15; Burchert, Heiko et al.: Finanzwirtschaftliche Probleme mittelständischer Unternehmen. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1998, S. 245-246. Vgl. Wossidlo, Peter: Finanzierung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 247. Vgl. Hielscher, Udo und Horst-Dieter Laubscher: Finanzierungskosten. Frankfurt 1976, S. 109; Burchert, Heiko et al.: Finanzwirtschaftliche Probleme mittelständischer Unternehmen. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1998, S. 253-255. Vgl. Cassier, Siegfried: Die spezifischen Finanzierungsmöglichkeiten der mittelständischen Unternehmungen. In: Die Finanzierung mittelständischer Unternehmungen in Deutschland. Hrsg. Peter Wossidlo. Berlin 1985, S. 300-302; Koch, Wolfgang und Jürgen Wegmann: Going Public im Mittelstand - Erfahrungsberichte vom Neuen Markt. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1998, S. 289; Burchert, Heiko et al.: Finanzwirtschaftliche Probleme mittelständischer Unternehmen. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1998, S. 244-245.

56

Die Beziehung zwischen mittelständischen Unternehmen und Fremdkapitalgebem ist für den Fremdkapitalgeber mit Risiko verbunden.l) Der Fremdkapitalgeber erbringt seine Leistung durch Bereitstellung des Kredits, die Gegenleistung des mittelständischen Unternehmens in Form von Zins- und Tilgungsleistungen ist jedoch unsicher.2) Die Unsicherheit wird durch das exogene Risiko und die Verhaltensunsicherheit hervorgerufen. Das exogene Risiko ist von beiden Parteien nicht kalkulierbar (z.B. der Tod des mittelständischen Unternehmers)3) und kann bspw. durch einen angemessenen Versicherungsschutz begrenzt werden. Die Verhaltensunsicherheit ist dadurch gekennzeichnet, daß der Kreditgeber das Verhalten des Kreditnehmers nicht beobachten kann. Er kann aufgrund der Informationsasymmetrie nicht unmittelbar beurteilen, ob durch das Verhalten des Kreditnehmers die Erbringung der Gegenleistung sichergestellt ist.4)

Eine Kooperation zwischen Individuen bei bestehender Informationsasymmetrie wird in der Principal-Agent-Theorie untersucht. Die Kooperation ist dadurch gekennzeichnet, daß der Agent (Kreditnehmer) durch sein Verhalten nicht nur sein eigenes Nutzenniveau, sondern auch das Nutzenniveau des Prinzipals (Kreditgeber) beeinflußt.5) Der Prinzipal ist gezwungen, seine Interessen durch geeignete vertragliche Vereinbarungen oder andere Regelungen zu wahren.6) Die Interessen des Prinzipals werden durch folgende Verhaltensweisen des Agenten beeinträchtigt:7) •

Die Qualifikation des Agenten reicht nicht aus, um die richtigen unter­ nehmerischen Entscheidungen zu treffen. Er begeht Fehler im Führungs­ verhalten, die die Interessen des Prinzipals gefährden.

•

Der Agent nutzt Spielräume im Kreditvertrag zu seinen Gunsten aus und gefährdet so die Interessen des Prinzipals. Er kann z.B. durch hohe Entnahmen die Liquidität des Unternehmens gefährden.

1)

Vgl. Albach, Horst: Zur Versorgung der deutschen Wirtschaft mit Risikokapital. IFMMaterialien Nr. 9. Bonn 1983, S. 15; Lenz, Hansrudi und Jan Verleysdonk: Eine empirische Analyse der Wahl des Abschlußprüfers bei der kleinen Aktiengesellschaft. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1998, S. 854. Vgl. Spremann, Klaus: Asymmetrische Information. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1990, S. 564. Vgl. ebenda, S. 564-565. Vgl. ebenda, S. 564-565. Vgl. Wenger, Ekkehard und Eva Terberger: Die Beziehung zwischen Agent und Prinzipal als Baustein einer ökonomischen Theorie der Organisation. In: Wirtschaftswissenschaftliches Studium 1988, S. 507. Vgl. ebenda, S. 507. Vgl. Spremann, Klaus: Asymmetrische Information. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1990, S. 583.

2)

3) 4) 5)

6) 7)

57

•

Der Agent weicht von Vereinbarungen des Kreditvertrages ab, indem er z.B. Kreditmittel in andere Verwendungen leitet, als es der Kreditvertrag vorsieht und so die Zins- und Tilgungsleistungen an den Prinzipal gefährdet.

Der Prinzipal kann seine Interessen nicht ausschließlich durch vertragliche Vereinbarungen wahren, da die Berücksichtigung sämtlicher zukünftiger Umwelt­ zustände und Verhaltensweisen des Agenten im Kreditvertrag zu ökonomisch nicht vertretbaren Vertragsaushandlungskosten fuhren würde. ° Die in den Verträgen bestehenden Lücken müssen durch die Einräumung von Eigentumsund Verfügungsrechten geschlossen werden.2) Die Einräumung von Eigentumsrechten gibt dem Prinzipal die Garantie, daß eventuelle Verluste vom Agenten oder Dritten getragen werden. Die vertraglich festgelegte Gegenleistung wird dem Prinzipal auch für den Fall garantiert, daß die Ergebnisse des Unternehmens nicht ausreichen, um den Schuldendienst zu leisten.3) Die Fremdkapitalgeber sind in der Regel risikoavers. Sie werden versuchen, Garantien zu erhalten, die die vertragliche Gegenleistung in vollem Umfang absichem.4) Dem steht die Schwierigkeit mittelständischer Unternehmen entgegen, Eigentumsrechte in Form von dinglichen Sicherheiten bereitzustellen. Die Geltendmachung der Eigentumsrechte durch den Prinzipal zur Erlangung der vertraglichen Gegenleistung seiner Kreditgewährung stellt zudem einen Aus­ nahmetatbestand dar, der im Extremfall mit dem Untergang des mittelständischen Unternehmens verbunden ist. Die Geschäftsbeziehung zwischen Kreditgeber und Kreditnehmer muß daher zusätzlich durch Verfugungsrechte des Prinzipals gesichert werden.

Der Prinzipal reduziert durch Verfugungsrechte präventiv das Risiko, durch das Verhalten des Agenten ausgebeutet zu werden.5) Er verhängt Sanktionen für die

1)

2) 3)

4) 5)

Vgl. Müller, Christian: Agency-Theorie und Informationsgehalt. In: Die Betriebswirtschaft 1995, S. 65. Vgl. Neus, Werner: Zur Theorie der Finanzierung kleinerer Unternehmungen. Wiesbaden 1995, S. 22. Vgl. Spremann, Klaus: Reputation, Garantie, Information. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1988, S. 620-621. Vgl. ebenda, S. 623. Vgl. Wiendieck, Markus: Untemehmensfinanzierung und Kontrolle durch Banken: Deutschland - Japan - USA. Wiesbaden 1992, S. 146.

58

Fälle, in denen der Agent gegen festgelegte Verhaltensnormen verstößt.^ Denk­ bare Abstufungen von Sanktionsmöglichkeiten des Kreditgebers sind2) •

Festsetzung von Risikozuschlägen durch Zinserhöhungen,

•

Kreditrationierung,

•

Kreditkündigung und

•

Einleitung des Insolvenzverfahrens.

Der Mechanismus der Kreditkontrolle durch Sanktionen funktioniert nur, wenn die Informationsasymmetrie zwischen Prinzipal und Agent abgebaut wird und der Prinzipal Informationen erhält, die von systematischen Verzerrungen bereinigt sind.3)

Diesem Zweck dienen Prüfungsleistungen als ein wesentlicher Bestandteil der Wirtschaftsdienstleistungen. Prüfungen sind Überwachungsmaßnahmen, „die von prozeßunabhängigen Personen oder Organen vorgenommen werden und durch die mit Hilfe eines Soll/Ist-Vergleichs festgestellt werden soll, ob Zustände oder Vorgänge einer Norm entsprechen bzw. normgerecht durchgefuhrt wurden.“4) Die Informationsasymmetrie zwischen Prinzipal und Agent ist bei der Kreditvergabe an Großunternehmen in der Regel geringer,5) da den Banken durch die Einräumung von Aufsichtsratsmandaten die Unternehmens- und Führungs­ strukturen bekannt sind und die Rechenschaftslegung des Unternehmens einer gesetzlichen Prüfungspflicht unterworfen ist.6) Mittelständische Unternehmen unterliegen jedoch häufig keiner gesetzlichen Prüfungspflicht (§316 Abs. 1 HGB i.V.m. § 267 Abs. 1 HGB, § 6 Abs. 1 PubIG i.V.m. § 1 PubIG). Darüberhinaus

1) 2)

3)

4) 5) 6)

Vgl. Wiendieck, Markus: Untemehmensfinanzierung und Kontrolle durch Banken: Deutschland - Japan - USA. Wiesbaden 1992, S. 146. Vgl. Hax, Herbert: Die Bedeutung von Beteiligungs- und Kreditfinanzierung ftir deutsche Unternehmungen. IFM-Materialien Nr. 67. Bonn 1988, S. 7; Wiendieck, Markus: Untemehmensfinanzierung und Kontrolle durch Banken: Deutschland - Japan - USA. Wiesbaden 1992, S. 153-155. Vgl. Spremann, Klaus: Reputation, Garantie, Information. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1988, S. 621. Lück, Wolfgang: Wirtschaftsprüfung und Treuhandwesen. 2. Aufl. Stuttgart 1991, S. 125. Vgl. Neus, Werner: Untemehmensgröße und Kreditversorgung. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1991, S. 150. Vgl. Wiendieck, Markus: Untemehmensfinanzierung und Kontrolle durch Banken: Deutschland - Japan - USA. Wiesbaden 1992, S. 27.

59

zeichnen sie sich durch eine restriktive Informationspolitik aus.!) Dennoch sind mittelständische Unternehmen aus wirtschaftlichen Gründen gezwungen, ihre Kreditwürdigkeit zu verbessern, indem sie durch Selbstbindungen eine effiziente Kreditkontrolle ermöglichend Der Agent muß dem Prinzipal eine Möglichkeit der Kontrolle einräumen, um glaubhaft zu machen, daß er die vereinbarten Vertragsnormen respektiert.

In der empirischen Untersuchung geben 9,5% der Antwortenden an, daß in ihrem Unternehmen Prüfungsleistungen aufgrund von Anliegen der Gläubiger in Anspruch genommen werden. In weiteren 13% der befragten Unternehmen werden Prüfungen zur Steigerung der Reputation gegenüber den Gläubigem durchgeführt. Der Anteil der durch die Gläubiger motivierten Prüfungen macht bezogen auf alle Prüfungen mit 29,3% fast ein Drittel aus. Zusammenfassend ist festzuhalten, daß mittelständischen Unternehmen nur dann das benötigte Fremdkapital zur Verfügung gestellt wird, wenn sie sich einer Prüfung durch externe unabhängige Prüfungsorgane unterziehen. Der Kreditgeber erhält durch die Prüfimgsleistungen Informationen über den Kreditnehmer, die frei von systematischen Verzerrungen durch Kreditnehmer und Kreditgeber sind. Die Informationen sind erforderlich, um eine effektive Kreditkontrolle durch­ fuhren zu können und Abweichungen des Kreditnehmers von den vertraglichen Verhaltensnormen durch Sanktionen korrigieren zu können.

2.2.2

Notwendigkeit der Inanspruchnahme von Beratungsleistungen zur Beseitigung von Mängeln in der Führungsstruktur mittelständischer Unternehmen

Das Eigentum bietet in mittelständischen Unternehmen die Voraussetzung für die Übertragung von Führungsaufgaben.3) Die Lösung von Führungsproblemen ist

1)

2)

3)

Vgl. Schwarz, Rainer: Zur Diskussion über die Möglichkeiten zur Schaffung eines organisierten Marktes des Eigenkapitals. In: Die Finanzierung mittelständischer Unternehmen in Deutschland. Hrsg. Peter Wossidlo. Berlin 1985, S. 271; Neus, Werner: Untemehmensgröße und Kreditversorgung. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1991, S. 150-151. Vgl. Wiendieck, Markus: Untemehmensfinanzierung und Kontrolle durch Banken: Deutschland - Japan - USA. Wiesbaden 1992, S. 147-149; Lenz, Hansrudi und Jan Verleysdonk: Eine empirische Analyse der Wahl des Abschlußprüfers bei der kleinen Aktiengesellschaft. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1998, S. 862. Vgl. Feiland, Frank-Michael: Strategien erfolgreicher mittelständischer Unternehmen. IFMMaterialien Nr. 42. Bonn 1986, S. 38-39; Schneeloch, Dieter: Rechtsformwahl und Rechtsformwechsel mittelständischer Unternehmen: Auswahlkriterien, Steuerplanung, Gestaltungsempfehlungen. Heme und Berlin 1997, S. 8.

60

durch einen Austausch der Unternehmensleitung nicht möglich.1) Das Unter­ nehmen ist schicksalhaft mit der Untemehmerperson verbunden.2) Die besondere Führungsstruktur mittelständischer Unternehmen stellt einerseits durch hohe Flexibilität und Kundennähe in Zeiten zunehmender Nachfrage­ differenzierung einen wichtigen Wettbewerbsvorteil gegenüber Großunternehmen dar.3) Andererseits können durch Führungsschwächen der Untemehmerperson gravierende Wettbewerbsnachteile entstehen.4) Die Führungsschwächen werden ausgelöst durch ergänzende Häufigkeitsmerkmale mittelständischer Unternehmen in Form von5)

(1) zeitlichen Engpässen,

(2) instrumentalen Defiziten und (3) Informationsdefiziten.

(1) Zeitliche Engpässe

Fehlende Bereitschaft und geringe Möglichkeiten zur Delegation von Aufgaben fuhren zu einer Funktionenhäufung beim Unternehmer, die durch zeitliche Engpässe eine Überlastung und Verzettelung verursacht.6) (2) Instrumentale Defizite

Die fehlenden betriebswirtschaftlichen Kenntnisse des Unternehmers haben in Verbindung mit einem Mangel an Spezialisten oder Stabsabteilungen ein

1)

2)

3)

4)

5) 6)

Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 152. Vgl. Hamer, Eberhard: Untemehmensftihrung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 45. Vgl. Hilbert, Josef und Hans Sperling: Technische und kaufmännische Entrepreneure - die Unternehmer der Klein- und Mittelbetriebe. In: Klein- und Mittelbetriebe im Prozeß der industriellen Modernisierung. Forschungsergebnisse aus Europa. Hrsg. Thomas Manz. Bonn 1991, S. 73. Vgl. Hamer, Eberhard: Untemehmensftihrung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 57. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 104. Vgl. Hummel, Thomas: Betriebswirtschaftslehre: Gründung und Führung kleiner und mittlerer Unternehmen. 2. Aufl. München usw. 1995, S. 117.

61

instrumentales Führungsdefizit zur Folget Strategische Planung und Kontrolle werden durch Improvisation und Intuition ersetzt.2) (3) Informationsdefizite

Das Informationsdefizit resultiert aus den vorgenannten Mängeln. Ohne ein betriebswirtschaftliches Instrumentarium werden im Unternehmen Informationen nicht systematisch erfaßt und fur dispositive Entscheidungen aufbereitet.3) Dieses Defizit wird aus zeitlichen Gründen weder durch verstärkte Fortbildung4) noch durch professionell gesteuerte Außenkontakte beseitigt.5) Das Beharrungs­ vermögen mittelständischer Unternehmer trägt zusätzlich dazu bei, daß die Reaktion auf sich ändernde wirtschaftliche Umweltbedingungen durch das Festhalten an Routineabläufen behindert wird.6) Die empirische Untersuchung unterstreicht die Schwächen in der Geschäfts­ leitung:

1)

2) 3) 4)

5)

6)

Vgl. Hamer, Eberhard: Untemehmensführung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 62. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 102-104. Vgl. ebenda, S. 130. Vgl. Hamer, Eberhard: Untemehmensführung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 59. Vgl. Aiginger, Karl und Gunther Tichy: Entwicklungschancen der Klein- und Mittelbetriebe in den achtziger Jahren. Sonderheft 1/1982 der Zweimonatsschrift für Zeitgeschehen und Politik. München 1982, S. 108-109. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 123.

62

Abbildung 13: Kaufmännische Ausbildung der Geschäftsleitung in mittelständischen Unternehmen (in %)

Die Geschäftsleitung mittelständischer Unternehmen ist in vielen Fällen im kauf­ männischen Bereich unzureichend ausgebildet. In 56,9% der Unternehmen verfügt die Geschäftsleitung über keine kaufmännische Ausbildung (25,3%) oder hat lediglich eine kaufmännische Lehre absolviert (31,6%). Nur ein Viertel (25,3%) der Unternehmen wird von Personen mit Universitätsabschluß geleitet. Auch von Seiten der Mitarbeiter ist keine ausreichende Unterstützung zu erwarten: Abbildung 14: Kaufmännische Ausbildung der Mitarbeiter in mittelständischen Unternehmen (in %)

69,5% der Mitarbeiter mittelständischer Unternehmen haben keine kaufmännische Ausbildung (21,1%) oder nur eine kaufmännische Lehre (48,4%) und erscheinen

63

daher nicht geeignet, die Geschäftsleitung bei der Lösung komplexer kauf­ männischer Fragestellungenunterstützen zu können. Dennoch sind in 71,5% der Unternehmen Mitarbeiter ausschließlich mit internen kaufmännischen Aufgaben betraut.

Abbildung 15: Bereiche mittelständischer Unternehmen mit ausschließlich intern im kaufmännischen Bereich tätigen Mitarbeitern (in %)

Die starke Gewichtung der Bereiche Rechnungswesen/Controlling (56,8%), Finanzen (40,0%) und Personalwesen (33,7%) deutet darauf hin, daß die intern tätigen kaufmännischen Mitarbeiter administrative Aufgaben haben. Die Ergeb­ nisse der empirischen Untersuchung untermauern die bisherige Feststellung, daß mittelständische Unternehmen Mängel in der kaufmännischen Leitung aufweisen, die nicht von qualifizierten Mitarbeitern in Stabsabteilungen kompensiert werden können. Die Veränderung des wettbewerblichen Umfeldes erfordert organisatorische Maßnahmen in mittelständischen Unternehmen, die Intuition und Improvisation^ ergänzen durch2)

• 1)

2)

Markt- und Wettbewerbsorientierung, die die Nähe zum Kunden ermöglichen, Vgl. Kayser, Gunther: Organisation: In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 94. Vgl. Wittlage, Helmut: Organisationsgestaltung mittelständischer Unternehmen. Wiesbaden 1996, S. 124-125.

64

•

Anpassungsfähigkeit und Flexibilität, die die Aktionsfähigkeit des Unter­ nehmens sicherstellen,

•

Innovationsfähigkeit zur Entwicklung neuer Leistungen,

•

Führungsprozeßeffizienz mit fundierter Planung, Steuerung und Kontrolle,

•

Human-Ressourcen-Orientierung zur Ausschöpfung des Mitarbeiterpotentials,

•

Geschäftsprozeßorientierung in operativen und unterstützenden Einheiten.

Die organisatorischen Maßnahmen erfordern einen Abbau bestehender Informationsmängel^ durch ein zielgerichtetes Informationsverhalten,2) das von externen Informationsbrokem durch systematische Dokumentation und Inter­ pretation von Informationen begleitet wird.3) Die Ansatzpunkte der externen Unterstützung können anhand des Informations­ netzes des Unternehmens abgeleitet werden:

1)

2)

3)

Vgl. Tichy, Gunther: Bestandsbedingungen und -probleme kleiner Unternehmungen. In: Kleinbetriebe im wirtschaftlichen Wandel. Band 7 der Reihe des Forschungsschwerpunkts Zukunft der Arbeit. Hrsg. Johannes Berger et al. Frankfurt und New York 1990, S. 76-77. Vgl. Hummel, Thomas: Betriebswirtschaftslehre: Gründung und Führung kleiner und mittlerer Unternehmen. 2. Aufl. München usw. 1995, S. 118. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 219-221.

65

Abbildung 16: Das Informationsnetz des Unternehmens

Quelle:

In Anlehnung an Bussiek, Jürgen: Informationsmanagement im Mittel­ stand: Erfolgspotentiale erkennen und nutzen. Wiesbaden 1994, S. 154.

Prozeßbereich (Einkauf, Produktion, Vertrieb) und F&E-Bereich sind produkt­ orientierte Einheiten, die dem eigentlichen Untemehmenszweck dienen. Der Servicebereich beinhaltet mit Rechnungswesen/Controlling, Finanzierung und allgemeiner Verwaltung betriebliche Querschnittsfunktionen, die unterstützenden Charakter haben.

Da die wesentlichen Schwachstellen mittelständischer Unternehmen (Finan­ zierungsstruktur, Untemehmensführung und Untemehmensstruktur) in der Auf­ bereitung entscheidungsrelevanter Informationen für eine systematische Planung, Steuerung und Kontrolle liegen, muß die Unterstützung externer Dienstleister bei der Geschäftsleitung und im Service-Bereich ansetzen. Kundennähe und Flexibilität bei der Erfüllung differenzierter Kundenwünsche2) sind ein Indiz dafür, daß der produktorientierte Bereich keine mittelstandstypischen Schwach­ stellen aufweist und als Ansatzpunkt für externe Wirtschaftsdienstleistungen eher die Ausnahme bildet. 1)

2)

Vgl. Bussiek, Jürgen: Informationsmanagement im Mittelstand: Erfolgspotentiale erkennen und nutzen. Wiesbaden 1994, S. 154. Vgl. Hilbert, Josef und Hans Sperling: Technische und kaufmännische Entrepreneure - die Unternehmer der Klein- und Mittelbetriebe. In: Klein- und Mittelbetriebe im Prozeß der industriellen Modernisierung. Forschungsergebnisse aus Europa. Hrsg. Thomas Manz. Bonn 1991, S. 73.

66

Der Unternehmer ist als zentraler dispositiver Faktor für Planung, Steuerung und Kontrolle verantwortlich.1) Der dispositive Faktor trifft die Führungsent­ scheidungen, die2)

• ein hohes Maß an Bedeutung für die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage und damit für den Bestand des Unternehmens besitzen,

•

auf das Ganze des Unternehmens gerichtet sind,

•

nicht an untergeordnete Stellen übertragbar sind oder im Interesse des Unternehmens übertragen werden dürfen.

Der Unternehmer benötigt für die Führungsaufgabe externe Beratung, da ihm kein interner gut ausgebildeter Beraterstab zur Verfügung steht.3) Die Inanspruchnahme externer Untemehmensberatung bietet dem mittel­ ständischen Unternehmen folgende Vorteile:4) •

Das Unternehmen erspart durch den Einkauf externer Beratungsleistungen fixe Kosten, die durch spezialisierte, nicht ausgelastete Stabsmitarbeiter verursacht werden.

•

Der Berater stellt für die Querschnittsbereiche des Unternehmens betriebs­ wirtschaftliche Instrumente und Informationen zur Verfügung, die im mittelständischen Unternehmen durch die fachlich technische Ausrichtung der Geschäftleitung in Ausbildung und Praxis nicht vorhanden sind.

•

Der externe Berater bietet Objektivität und Neutralität. Eine Betriebsblindheit der Geschäftsleitung, die durch Wahrnehmung unvereinbarer Rollen entsteht, wird vermieden.5)

Beratung umfaßt Verhaltensempfehlungen und Verfahrensanweisungen durch sachverständige Personen zur Unterstützung und Erleichterung von

1) 2)

3)

4)

5)

Vgl. Wöhe, Günter: Einführung in die allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 97. Vgl. Gutenberg, Erich: Untemehmensführung. Organisation und Entscheidungen. Wiesbaden 1962, S. 59. Vgl. Hamer, Eberhard: Untemehmensführung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 62. Vgl. Gabele, Eduard: Untemehmensberatung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 390. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 104.

67

Entscheidungsprozessen und zur Lösung bestimmter Probleme.1) Der Berater darf sich nicht in Managementaufgaben drängen lassen, da Führung nicht delegiert werden kann.2) Der mittelständische Unternehmer sieht zudem seine Führungs­ position aufgrund seines ausgeprägten Unabhängigkeitsstrebens leicht gefährdet.3) Beratung muß daher eine Hilfe zur Selbsthilfe bieten, die die Unabhängigkeit des mittelständischen Unternehmers stärkt.4)

Der Erfolg der Beratung wird im wesentlichen durch drei Probleme gefährdet: •

Der praxisorientierte mittelständische Unternehmer versteht die Beratungs­ elemente wegen ihrer theoretischen Ausrichtung und fehlenden Anwendungs­ orientierung nicht.5)

•

Die Relevanz aufgesetzter Beratungspakete wird dem Unternehmer nicht deutlich, so daß er sie in seinem Unternehmen nicht umsetzen kann.6)

•

Die Beratung droht durch die starke zeitliche Einbindung des mittel­ ständischen Unternehmers im Tagesgeschäft zu versanden.7)

Die drei Problembereiche der Beratung mittelständischer Unternehmen machen es erforderlich, daß der Berater den mittelständischen Unternehmer aktiv in die Beratung einbezieht und Transfervorgänge in drei Abstufungen anstößt:8)

1)

2)

3)

4)

5) 6)

7) 8)

Vgl. Lück, Wolfgang: Stichwort „Beratung“. In: Lexikon der Rechnungslegung und Abschlußprüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. 4. Aufl. München und Wien 1998, S. 89. Vgl. Leciejewski, Klaus: Guter Rat von Beratern. Handbuch für die erfolgreiche Zusammen­ arbeit mit Consultants, Personalberatem und PR-Agenturen. Frankfurt und New York 1996, S. 175. Vgl. Müller, Klaus: Kooperation bei Klein- und Mittelbetrieben - Gründe, Formen, Voraus­ setzungen und Hemmnisse. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 373. Vgl. Brüne, Klaus: Implementierungsprobleme bei der Beratung kleiner und mittlerer Betriebe am Beispiel des Einzelhandels. Ausgewählte Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. Frankfurt usw. 1987, S. 2. Vgl. Marner, Bernd und Felix Jaeger: Untemehmensberatung und Weiterbildung mittel­ ständischer Unternehmer: Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. Berlin 1990, S. 17. Vgl. Gabele, Eduard: Untemehmensberatung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 402-404. Vgl. Klaile, Beatrice: Managementberatung in mittelständischen Unternehmen. Bessere Führung durch externe Untemehmensberatung. Berlin 1984, S. 139. Vgl. Brüne, Klaus: Implementierungsprobleme bei der Beratung kleiner und mittlerer Betriebe am Beispiel des Einzelhandels. Ausgewählte Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. Frankfurt usw. 1987, S. 49-50.

68

•

Durch Fachwissen-Transfer werden grundsätzliche Verständnisschwierig­ keiten des Unternehmers ausgeräumt, indem theoretische Grundlagen anwendungsorientiert vermittelt werden.

•

Beim Know-how-Transfer werden die vorgeschlagenen individuell auf die Probleme des Unternehmens zugeschnitten.

•

Der Erfahrungs-Transfer soll bewirken, daß der Unternehmer nach Abschluß der Beratung in der Lage ist, die Beratungsergebnisse auf andere analoge Problemsituationen des Unternehmens anzuwenden.

Maßnahmen

Die abgestuften Transfervorgänge ermöglichen selbständiges dispositives Handeln des mittelständischen Unternehmers. Die Umsetzung des Konzepts bedarf fundierter Kenntnisse des Beraters über Unternehmen und Unternehmer.0 Sie können nur in einer langfristigen Zusammenarbeit erworben werden,2) in der die Vertrauensbasis für eine offene Berater-Mandanten-Beziehung gelegt wird.

Die externe Beratung erstreckt sich im Schwerpunkt auf die Bereiche des unternehmerischen Handelns, die durch ständigen Wandel die unternehmerische Bewegungsfreiheit besonders einschränken: •

Überkapazitäten durch Sättigung angestammter Marktsegmente müssen durch Veränderungen in der Kosten- und Leistungsstruktur der Unternehmen kompensiert werden0

•

Das Steuerrecht4) ist durch zunehmende Komplexität für mittelständische Unternehmer nicht beherrschbar0 Dadurch wird die Optimierung der wirtschaftlichen Verhältnisse des Unternehmens erschwert,0 denn der

1)

Vgl. Leciejewski, Klaus: Guter Rat von Beratern. Handbuch für die erfolgreiche Zusammen­ arbeit mit Consultants, Personalberatem und PR-Agenturen. Frankfurt und New York 1996, S. 172. Vgl. ebenda, S. 180. Vgl. Picot, Arnold: Strukturwandel und Wettbewerbsdruck. In: Zeitschrift für betriebs­ wirtschaftliche Forschung 1990, S. 120-128. Vgl. Wichmann, Jürgen: 60 Jahre Wirtschaftsprüfer im IDW. In: Die Wirtschaftsprüfung 1991, S. 562. Vgl. Klein-Blenkers, Fritz et al.: Die Belastung von Industrieunternehmen durch admini­ strative Leistungen für den Staat - unter besonderer Brücksichtigung kleiner und mittlerer Unternehmen. Nr. 57 der Beiträge zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Göttingen 1980, S. 11. Vgl. Rose, Gerd: Betriebswirtschaftliche Steuerberatung für die mittelständische Unter­ nehmung. In: Betriebswirtschaftslehre mittel ständischer Unternehmen: wissenschaftliche Tagung des Verbandes der Hochschullehrer für Betriebswirtschaft e.V. 1984. Hrsg. Horst Albach und Thomas Held. Stuttgart 1984, S. 350.

2) 3) 4) 5)

6)

69

Finanzbedarf durch steuerliche Belastungen muß in der Finanzplanung mittelständischer Unternehmen berücksichtigt werden.1) •

Die Zunahme gesetzlicher Regelungen2) bereitet in Verbindung mit der mangelnden Rechtskenntnis mittelständischer Unternehmer Schwierigkeiten bei der Lösung wirtschaftsrechtlicher Fragestellungen.3)

Das Beratungsbedürfhis mittelständischer Unternehmen im Bereich der Wirtschaftsdienstleistungen umfaßt somit wirtschaftliche, steuerliche und wirtschaftsrechtliche Beratung. Zusammenfassend läßt sich festhalten, daß die Mängel in der Führungsstruktur mittelständischer Unternehmen durch ein externes, auf den mittelständischen Unternehmer abgestimmtes Angebot an betriebswirtschaftlicher, steuerlicher und wirtschaftsrechtlicher Beratung abgebaut werden müssen. Dadurch wird sicher­ gestellt, daß dem mittelständischen Unternehmer neben seiner unternehmerischen Intuition entscheidungsrelevante Informationen und Instrumente zur Verfügung stehen, die eine Bewältigung der veränderten Umweltbedingungen ermöglichen.

2.2.3

Notwendigkeit der Inanspruchnahme von Verwaltungsleistungen zur Beseitigung von Mängeln in der Unternehmensstruktur mittelständischer Unternehmen

Die zentrale Stellung des mittelständischen Unternehmers in Verbindung mit seinem ausgeprägten Drang nach Unabhängigkeit und Selbstverantwortung läßt ein Wachstum des Unternehmens nur soweit zu, wie die beherrschende Stellung des Unternehmers unangetastet bleiben kann.4)

1)

2)

3)

4)

Vgl. Wossidlo, Peter: Finanzierung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 262. Vgl. Leicht, Martin: Der Schumpeter-Unternehmer stirbt nicht aus! Zukunftschancen und Risiken selbständiger Unternehmer. In: Betriebswirtschaftslehre mittelständischer Unter­ nehmen: wissenschaftliche Tagung des Verbandes der Hochschullehrer für Betriebswirtschaft e.V. 1984. Hrsg. Horst Albach und Thomas Held. Stuttgart 1984, S. 53. Vgl. Aiginger, Karl und Gunther Tichy: Entwicklungschancen der Klein- und Mittelbetriebe in den achtziger Jahren. Sonderheft 1/1982 der Zweimonatsschrift ftlr Zeitgeschehen und Politik. München 1982, S. 108; Schneeloch, Dieter: Rechtsformwahl und Rechtsformwechsel mittelständischer Unternehmen: Auswahlkriterien, Steuerplanung, Gestaltungsempfehlungen. Herne und Berlin 1997, S. 92-93. Vgl. Gantzel, Klaus-Jürgen: Wesen und Begriff der mittelständischen Unternehmung. Köln und Opladen 1962, S. 281.

70

Aus der geringen Größe der mittelständischen Unternehmen erwachsen vor allem Probleme in der Untemehmensstruktur,0 da es den Unternehmen an qualifizierten Mitarbeitern im kaufmännischen Bereich fehlt.2) Dieses ergänzende Häufigkeits­ merkmal mittelständischer Unternehmen kann durch Outsourcing kompensiert werden. Outsourcing bedeutet die Ausgliederung betrieblicher Funktionen auf Fremd­ firmen, insbesondere im Bereich der Produktion und der Informations­ verarbeitung.^ Auch in anderen Untemehmensbereichen werden Untemehmensfunktionen ausgegliedert,4) um durch •

Verzicht auf Einstellung von Personal, das nicht vollständig ausgelastet werden kann,

•

Einsparung von spezialisierten Fachkräften im eigenen Haus,

•

Entlastung der Mitarbeiter von betriebsfremden Aufgaben und

•

Verringerung von Investitionen

eine Verbesserung der Leistungen und Kostensenkungen zu erzielend In mittelständischen Unternehmen gibt es aufgrund der geringen Größe und der Übersichtlichkeit im Vergleich zu Großunternehmen wenige Bereiche, die für eine Ausgliederung in Frage kommen. Leistungen, die6) •

von großer strategischer Bedeutung für das Unternehmen sind,

•

eine sehr untemehmenspezifische Struktur aufweisen,

•

mit intern vorhandenem Know-how erbracht werden können und

1)

2) 3)

4)

5)

6)

Vgl. Klein-Blenkers, Fritz: Zur Verbesserung des Informationsstandes mittelständischer Betriebe über leistungssteigemde Maßnahmen. Nr. 81 der Schriften zur Mittelstands­ forschung. Hrsg. Institut ftir Mittelstandsforschung. Göttingen 1981, S. 8. Vgl. Gantzel, Klaus-Jürgen: Wesen und Begriff der mittelständischen Unternehmung. Köln und Opladen 1962, S. 283. Vgl. Lück, Wolfgang und Astrid Jung: Outsourcing - ein sinnvoller Ersatz für eine eigene Revisionsabteilung im Unternehmen? In: Zeitschrift Interne Revision 1994, S. 173. Vgl. Albach, Horst: Dienstleistungsuntemehmen in Deutschland. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1989, S. 400. Vgl. Ibielski, Dieter und Gunter Kayser: Ansätze zur Zusammenarbeit zwischen Industrie und Dienstleistungssektor. In: IFM-Materialien Nr. 58. Bonn 1987, S. 9-12; Müller, Hans-Erich: Outsourcing-Management: Handlungsspielräume bei Ausgliederung und Fremdvergabe. Köln 1997, S. 255-256. Vgl. Picot, Arnold: Strukturwandel und Wettbewerbsdruck. In: Zeitschrift für betriebs­ wirtschaftliche Forschung 1990, S. 127.

71

•

häufig anfallen,

werden als Kemkompetenzen des Unternehmens bezeichnet. Sie sollten intern erbracht werden, um eine hohe Flexibilität im Wettbewerb zu erhalten.

Für eine Ausgliederung kommen die Leistungen in Frage, die aufgrund eines hohen Routine- und Verwaltungsanteils bei geringer Spezifität gut strukturierbar und standardisierbar sind.1) Der F&E-Bereich und der Prozeßbereich mittel­ ständischer Unternehmen gehören zu den Kembereichen mittelständischer Unternehmen (vgl. Abbildung 16), die im Regelfall weder vollständig aus­ gegliedert werden, noch auf Wirtschaftsdienstleister übertragen werden können. Der Führungsbereich ist als Adressat externer Beratungsleistungen geeignet, kann aber nicht ausgegliedert werden. Die Ausgliederung von Wirtschaftsdienst­ leistungen beschränkt sich somit im wesentlichen auf den Service-Bereich. Der Service-Bereich umfaßt alle betrieblichen Querschnittsfunktionen, die der Unterstützung der anderen Bereiche und nur mittelbar den eigentlichen Zweckaufgaben des Unternehmens dienen. Die dispositiven und operativen Funktionen des Service-Bereichs liegen in der betrieblichen Verwaltung, die den reibungslosen Betriebsablauf zu gewährleisten hat. Sie schließt die Aufgaben Rechnungswesen, Finanzwirtschaft, Personal Verwaltung und SachVerwaltung ein.

In empirischen Untersuchungen wurde nachgewiesen, daß mittelständische Unternehmen im Vergleich zu Großunternehmen überproportional durch Verwaltungsleistungen belastet sind.2) Ausschlaggebend für die überproportionale Belastung mittelständischer Unternehmen sind:3) •

der Fixaufwandcharakter der Verwaltungsleistungen,

•

die fehlende Möglichkeit der Auslastung spezialisierter Mitarbeiter,

•

eine mangelhafte DV-Hard- und Softwareausstattung der Unternehmen.

Diese Nachteile können durch eine Auslagerung kompensiert werden, da Verwaltungsleistungen standardisierbar sind und durch den Einsatz von

1) 2)

3)

Vgl. Cunningham, Peter und Friedrich Fröschl: Outsourcing: strategische Bewertung einer Informationsdienstleistung. Frankfurt 1995, S. 91-92. Vgl. die Aufstellung der empirischen Untersuchungen bei Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungsuntersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut ftlr Mittelstands­ forschung. Stuttgart 1995, S. 18-21. Vgl. ebenda, S. 51.

72

Informations- und Kommunikationstechnologie automatisierbar werdend Die lohnende Grenze für den Fremdbezug von Verwaltungsleistungen liegt aufgrund der begrenzten Teilbarkeit des Faktors Arbeit in mittelständischen Unternehmen niedriger als in größeren Unternehmend Mittelständische Unternehmen werden sich für eine Auslagerung der Verwaltungsleistungen aber nur dann entscheiden, wenn die Transaktionskosten der Auslagerung niedriger als die Produktionskosten der Verwaltungsleistungen sindd Die Transaktionskosten bleiben gering, wenn der externe Dienstleister durch Gesamtlösungen verschiedene Teilbereiche integriert und die vereinbarten Leistungen kontinuierlich und zuverlässig über den gesamten Vertragszeitraum hinweg erbringt.4)

Die Praxis zeigt, daß ein hoher Prozentsatz mittelständischer Unternehmen Betriebsprozesse des Verwaltungsbereichs vollständig ausgliedert.5) Die zunehmende Integration von Geschäftsprozessen und Informationstechnologie wird die weitere Zunahme zwischenbetrieblicher Arbeitsteilung fordern.6) Es ist festzuhalten, daß Mängel in der Untemehmensstruktur mittelständischer Unternehmen zu einem Bedürfnis nach Auslagerung betrieblicher Querschnitts­ funktionen fuhren, um eine Konzentration der betrieblichen Kräfte auf die Kemkompetenzen des Unternehmens zu ermöglichen. Im Bereich der Wirt­ schaftsdienstleistungen erscheinen die betrieblichen Verwaltungsleistungen für eine Auslagerung prädestiniert, da sie mittelständische Unternehmen im Vergleich zu Großunternehmen überproportional belasten und durch Automatisierung und Standardisierung schnell und zuverlässig handhabbar sind.

1)

2)

3)

4)

5) 6)

Vgl. Tengler, Hermann und Martin Hennicke: Dienstleistungsmärkte in der Bundesrepublik Deutschland. Nr. 19 der Schriften zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Stuttgart 1987, S. 13. Vgl. Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungsuntersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut filr Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 58. Vgl. Tengler, Hermann und Martin Hennicke: Dienstleistungsmärkte in der Bundesrepublik Deutschland. Nr. 19 der Schriften zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Stuttgart 1987, S. 167. Vgl. Cunningham, Peter und Friedrich Fröschl: Outsourcing: strategische Bewertung einer Informationsdienstleistung. Frankfurt 1995, S. 90-93. Vgl. Schneider, Hermann: Outsourcing von Gebäude- und Verwaltungsdiensten. Stuttgart 1996, S. 6. Vgl. Cunningham, Peter und Friedrich Fröschl: Outsourcing: strategische Bewertung einer Informationsdienstleistung. Frankfurt 1995, S. 88.

73

2.3

Notwendigkeit der Integration externer Wirtschafts­ dienstleistungen in ein umfassendes Betreuungskonzept für mittelständische Unternehmen

Mittelständische Unternehmen sind trotz ihres Drangs nach Unabhängigkeit aufgrund struktureller Mängel gezwungen, Prüfungsleistungen, Beratungs­ leistungen und Verwaltungsleistungen von externen Wirtschaftsdienstleistem nachzufragen. Sie sind jedoch nicht in der Lage, einzelne Wirtschaftsdienst­ leistungen zu einem Gesamtkonzept zusammenzufassen.° Mittelständische Unternehmen benötigen einen sachverständigen und vertrauenswürdigen Dienst­ leister, der die genannten Leistungen in einem Betreuungskonzept integriert und aus einer Hand anbietet.2) Suboptimale Insellösungen sind zu vermeiden?) In der empirischen Untersuchung gaben 41,1% der Antwortenden an, umfassende, integrierte Gesamtleistungen aus einer Hand von einem externen Dienstleister nachzufragen. Mittelständische Unternehmen benötigen eine Betreuung, die sich nicht auf Teil­ probleme beschränkt, sondern dem Gesamtuntemehmen bei der Optimierung Unterstützung aus einer ganzheitlichen, übergeordneten Perspektive bietet.4) „Betreuung ist eine in der Regel auf Prüfung, Begutachtung und Beratung aufbauende und durch besonders persönlichen Kontakt gekennzeichnete qualifizierte Beratung durch sachverständige und vertrauenswürdige Personen.“5)

Ein Betreuungskonzept für mittelständische Unternehmen darf sich nicht in einem Angebot von Standardlösungen erschöpfen, da bei den Nachfragern durch die Intensivierung des Wettbewerbs der Wunsch nach einem differenzierten,

1)

2)

3)

4) 5)

Vgl. Kanitz, Thomas von: Betriebswirtschaftliche Beratung als Organisations- und Integrationsproblem in kleinen und mittleren Kanzleien. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Sonderheft 1991, S. 57. Vgl. Paffenholz, Guido: Krisenhafte Entwicklungen in mittelständischen Unternehmen: Ursachenanalyse und Implikationen für die Beratung. IFM-Materialien Nr. 130, Bonn 1998, S. 66-67. Vgl. Krystek, Ulrich und Michael Müller: Strategische Allianzen für Berater? Untemehmens­ beratung zwischen Spezialisierung und Kooperation. In: Der Betrieb 1992, S. 1197-1198. Vogelsang, Günter: Universalberatung. Konzeption und Methodik einer ganzheitlichen Untemehmensberatung. Diss. Köln 1992, S. 80. Lück, Wolfgang: Stichwort „Betreuung“. In: Lexikon der Rechnungslegung und Abschlußprüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. 4. Aufl. München und Wien 1998, S. 110.

74

individuellen Leistungsspektrum existiert.1) In der empirischen Untersuchung bevorzugten 89,5% der Antwortenden individuell auf das Unternehmen zugeschnittene Problemlösungen. Die mittelstandsspezifische Nachfrage nach integrierten Gesamtlösungen in Verbindung mit hoher Individualität und Spezifität der Leistungen ist nicht in sich widersprüchlich, stellt aber die externen Dienstleister vor ein großes Problem: Es gibt keinen Allround-Dienstleister, der diese hohen Anforderungen alleine bewältigen kann.2)

Kleine freiberuflich strukturierte Unternehmen sind in ihren Ressourcen erheblich beschränkt.3) Die großen Wirtschaftsdienstleister, wie große Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften, unternehmen große Anstrengungen, um ihren Mandanten international ein umfassendes Leistungsangebot bieten zu können.4) Der Vorteil eines Angebots internationaler Wirtschaftsdienstleistungen ist für mittelständische Unternehmen jedoch von untergeordneter Bedeutung, da die Internationalisierung in mittelständischen Unternehmen nicht das Gewicht wie in Großunternehmen hat. In der empirischen Untersuchung gaben 43,2% der Antwortenden an, keine geschäftlichen Beziehungen zum Ausland zu unterhalten. 52,6% der Unternehmen hatten durch Waren- und Dienstleistungsaustausch geschäftlich Kontakt zum Ausland und 11,6% sind durch Niederlassungen oder Tochtergesellschaften im Ausland aktiv. Nur 16,8% der antwortenden Unternehmen benötigen Unterstützung bei der Abwicklung internationaler Geschäfte.

1)

2)

3)

4)

Vgl. Backhaus, Klaus und Wulff Plinke: Strategische Allianzen als Antwort auf veränderte Wettbewerbsstrukturen. In: Strategische Allianzen. Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung Sonderheft 27/1990. Hrsg. Klaus Backhaus und Klaus Piltz. Düsseldorf und Frankfurt 1989, S. 23; Paffenholz, Guido: Krisenhafte Entwicklungen in mittelständischen Unternehmen: Ursachenanalyse und Implikationen für die Beratung. IFM-Materialien Nr. 130, Bonn 1998, S. 73. Vgl. Mertens, Peter und Wolfgang Faisst: Virtuelle Unternehmen - eine Strukturvariante für das nächste Jahrtausend? In: Wirtschaft, Gesellschaft und Staat im Umbruch: Festschrift der Wirtschafts- und Sozialwissenschaftlichen Fakultät der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg 75 Jahre nach Errichtung der Handelshochschule Nürnberg. Hrsg. Karl Schachtschneider. Berlin 1995, S. 153. Vgl. Jacobs, Otto: Die Betriebswirtschaftslehre als notwendiger Bestandteil der steuerlichen Beratung. In: Steuerberaterkongreß-Report 1982. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1982, S. 42; Krystek, Ulrich und Michael Müller: Strategische Allianzen für Berater? Untemehmensberatung zwischen Spezialisierung und Kooperation. In: Der Betrieb 1992, S. 1197-1202. Vgl. Lück, Wolfgang: The Big Eight - Die großen US-amerikanischen Wirtschafts­ prüfungsgesellschaften. In: Der Betrieb 1988, S. 616.

75

Das Konzept der Universalberatung von Vogelsang1) bietet einen Ansatz, der den Wünschen des Mittelstands nach einem integrierten individuellen Gesamtkonzept entspricht. Durch eine Kooperation von Generalisten und Spezialisten können die persönlichkeitsspezifischen Vorteile von freiberuflich strukturierten Wirtschaftsdienstleistem erhalten und ihre Ressourcenprobleme überwunden werden.2) Unter Kooperation wird die Zusammenarbeit rechtlich selbständiger Unternehmen aufgrund stillschweigender oder vertraglicher Vereinbarung verstanden.3) Die Unternehmen sind wirtschaftlich voneinander unabhängig, verfolgen aber Ziele, die sich ergänzen.4)

Durch die Kooperation werden Ressourcen gebündelt und Kapazitäten ge­ schaffen, um dem Mandanten einen integrierten Full-Service mit differenzierten, individuellen, persönlichen und ganzheitlichen Lösungen zu bieten.5) Dabei kann sich der einzelne Kooperationsteilnehmer weiterhin auf seine Kemkompetenzen konzentrieren und seine Stärken in die Kooperation einbringen,6) so daß eine „Best-of-everything-Organization“, ein Spitzenuntemehmen auf Zeit, entsteht.7) Kooperationen bieten nicht nur den Mandanten Vorteile, sondern bringen auch den Kooperationspartnern Wettbewerbsvorteile:8)

1)

2) 3)

4)

5)

6) 7)

8)

Vgl. Vogelsang, Günter: Universalberatung. Konzeption und Methodik einer ganzheitlichen Untemehmensberatung. Diss. Köln 1992. Vgl. ebenda, S. 95. Vgl. Küting, Karlheinz: Stichwort „Kooperation“. In: Lexikon der Betriebswirtschaft. Hrsg. Wolfgang Lück. 5. Aufl. Landsberg/Lech 1993, S. 688. Vgl. Gahl, Andreas: Die Konzeption der strategischen Allianz im Spannungsfeld zwischen Flexibilität und Funktionalität. In: Strategische Allianzen. Zeitschrift für betriebswirt­ schaftliche Forschung Sonderheft 27/1990. Hrsg. Klaus Backhaus und Klaus Piltz. Düsseldorf und Frankfurt 1989, S. 39. Vgl. Krystek, Ulrich und Michael Müller: Strategische Allianzen für Berater? Untemehmens­ beratung zwischen Spezialisierung und Kooperation. In: Der Betrieb 1992, S. 1201. Vgl. Cravens, David et al.: Reforming the traditional Organization: The Mandate for Developing Networks. In: Business Horizons. Vol. 37 No. 4, July-August 1994, S. 25. Vgl. Mertens, Peter und Wolfgang Faisst: Virtuelle Unternehmen - eine Strukturvariante für das nächste Jahrtausend? In: Wirtschaft, Gesellschaft und Staat im Umbruch: Festschrift der Wirtschafts- und Sozialwissenschaftlichen Fakultät der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg 75 Jahre nach Errichtung der Handelshochschule Nürnberg. Hrsg. Karl Schachtschneider. Berlin 1995, S. 155. Vgl. Krystek, Ulrich und Michael Müller: Strategische Allianzen für Berater? Untemehmens­ beratung zwischen Spezialisierung und Kooperation. In: Der Betrieb 1992, S. 1201; Bleicher, Knut: Unterwegs zur Netzwerkorganisation. In: Networking und Projektorientierung: Gestaltung des Wandels in Unternehmen und Märkten. Hrsg. Henning Balck. Berlin usw. 1996, S. 64.

76

•

Ein qualitativ und quantitativ ausgeweitetes Leistungsangebot zieht eine Imageverbesserung nach sich, die zu einem größeren Auftragsvolumen und zu einer besseren Auslastung von Kapazitäten fuhrt.

•

Die Kooperationspartner schaffen neue Kundenkontakte.

•

Ein vergrößertes Ressourcenpotential eröffnet die Möglichkeit, auch zu größeren Dienstleistungsorganisationen in Wettbewerb zu treten und eine stärkere Marktdurchdringung zu erzielen.

Kooperationen bieten bei fehlenden vertraglichen Regelungen eine hohe Flexibilität, die durch jederzeitige Auflösung oder Ergänzung eine individuelle, zielkonforme Dosierung des Leistungsangebots ermöglicht.n Die hohe Flexibilität fuhrt bei horizontalen Kooperationen gleichgeordneter Partner allerdings leicht zu Problemen, die den Bestand der Kooperation gefährden.2)

•

Entscheidungen sind schwer durchsetzbar.

•

Einzelne Partner verursachen einen negativen Imagetransfer.

•

Die Partner fühlen sich übervorteilt.

Die Überwindung dieser Probleme erscheint nur möglich, wenn die Kooperation in einem Umfeld stattfindet, das von Vertrauen geprägt ist.3) Auf die Bildung des Vertrauensverhältnisses wirkt sich forderlich aus, wenn •

die Partner eine gleichhohe Leistungsfähigkeit sowie vergleichbare Organi­ sations- und Kulturstrukturen aufweisen4) und

•

unter den Partnern eine ausgewogene Anreiz-Beitrags-Struktur besteht.5)

1)

2) 3) 4) 5)

Vgl. Klaus, Peter: „Horizontal is ierung“ der Wirtschaft und der Aufstieg der Logistik. In: Wirtschaft, Gesellschaft und Staat im Umbruch: Festschrift der Wirtschafts- und Sozialwissen­ schaftlichen Fakultät der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg 75 Jahre nach Errichtung der Handelshochschule Nürnberg. Hrsg. Karl Schachtschneider. Berlin 1995, S. 102. Vgl. Krystek, Ulrich und Michael Müller: Strategische Allianzen für Berater? Untemeh­ mensberatung zwischen Spezialisierung und Kooperation. In: Der Betrieb 1992, S. 1202. Vgl. ebenda, S. 1199. Vgl. ebenda, S. 1200. Vgl. Cravens, David et al.: Reforming the traditional Organization: The Mandate for Developing Networks. In: Business Horizons. Vol. 37 No. 4, July-August 1994, S. 26; Backhaus, Klaus und Klaus Piltz: Strategische Allianzen - eine neue Form kooperativen Wett­ bewerbs? In: Strategische Allianzen. Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung Sonder­ heft 27/1990. Hrsg. Klaus Backhaus und Klaus Piltz. Düsseldorf und Frankfurt 1989, S. 9.

77

Die beiden folgenden Kapitel erläutern Aspekte der Aufbauorganisation und der Ablauforgnisation eines Netzwerks externer Wirtschaftsdienstleister, das den Anforderungen mittelständischer Unternehmen gerecht wird.

2.3.1

Aufbauorganisation eines Netzwerks kooperierender externer Wirtschaftsdienstleister

Mittelständische Unternehmen sind bereit, auf ein Netzwerk von kooperierenden Dienstleistern zurückzugreifen, wenn sich innerhalb des Netzwerks eine Person ihres Vertrauens befindet, die als Koordinator bei der Strukturierung der Informationen mitwirkt. Dieses Ergebnis wird von der empirischen Unter­ suchung bestätigt. Zwar geben 53,7% der Unternehmen an, Leistungen von mehreren spezialisierten Dienstleistern in Anspruch nehmen zu wollen, aber dennoch haben 93,7% der Antwortenden einen Hauptansprechpartner unter den externen Dienstleistern, zu dem ein regelmäßiger Kontakt besteht.

Der Einsatz eines Koordinators im Netzwerk bietet verschiedene Vorteile: •

Der Koordinator kann die Leistungen der Netzwerkteilnehmer zu einem Ge­ samtergebnis zusammenfassen, wenn er eine generalistische Fachkompetenz aufweist.

•

Der Koordinator kann die Transaktionskosten, die durch die Hinzuziehung verschiedener Wirtschaftsdienstleister entstehen, durch eine Reduktion der notwendigen Kontakte zwischen Mandant und Netzwerkteilnehmem minimieren.7

•

Ein Koordinator, der durch eine langfristige Geschäftsbeziehung eine große Nähe zum mittelständischen Unternehmen aufweist, kann im Netzwerk den Austausch schwer kodifizierbaren Wissens über das Mandantenuntemehmen erleichternd

1)

Vgl. Monsted, Mette: Verschiedene Typen regionaler Netzwerke - Methodologische Überlegungen. In: Partnerschaft ftir Klein- und Mitteluntemehmen. Hrsg. Josef Mugler und Hans Pleitner. Berlin usw. 1993, S. 95. Vgl. Sydow, Jörg: Finanzdienstleistungsnetzwerke. Zur Organisation einer ökonomischen Institution des Kontraktgütermarketings. In: Kontrakte, Geschäftsbeziehungen, Netzwerke: Marketing und neue Institutionenökonomik. Hrsg. Klaus Kaas. Zeitschrift ftir betriebs­ wirtschaftliche Forschung Sonderheft 35/1995, S. 147. Vgl. ebenda, S. 147.

2)

3)

78

•

Der Koordinator kann unterschiedliche Interessen der Netzwerkteilnehmer im Sinne eines Moderators koordinieren, um ein Zerbrechen des Netzwerks zu verhindern.0

Die Umsetzung eines ganzheitlichen Betreuungskonzepts bedarf somit einer Kooperation verschiedener Spezialisten, die durch zumindest einen Generalisten koordiniert werden.0 Der Koordinator muß neben einer Wissenstransferfunktion eine Koordinations­ funktion im Netzwerk übernehmen0 Die Erfüllung der Koordinationsfunktion im Netzwerk erfordert, daß der Koordinator das Leistungsangebot festlegt und die dafür geeigneten Kooperationspartner bestimmt. Die Leistungstiefe des Koor­ dinators ist dafür ausschlaggebend, welche weiteren externen Spezialisten zur Bereitstellung eines mittelstandsgerechten Universalangebots an Wirtschafts­ dienstleistungen herangezogen werden müssen. Die Leistungstiefe drückt das Verhältnis der intern zu beherrschenden und zu verantwortenden Eigenaktivitäten und der von Externen zu erfüllenden Teilaufgaben aus.4) Der Transaktionskostenansatz, der Vorteile gegenüber rein kostenrechnerischen oder untemehmenspolitischen Ansätzen aufweist, bietet umfassende Unter­ stützung bei der Bestimmung der optimalen Leistungstiefe.5) Transaktionskosten entstehen durch Information und Kommunikation bei Organisation und Abwicklung arbeitsteiliger Aufgabenerfüllung.0

Die günstigste Form der Arbeitsteilung läßt sich durch Ermittlung der trans­ aktionskostenrelevanten Einflußgrößen Spezifität, strategische Bedeutung, Unsicherheit und Häufigkeit der Austauschbeziehung bestimmen.0 Grundsätzlich ist die interne Erstellung der Leistung umso vorteilhafter, je größer sich das Ausmaß ihrer Spezifität, strategischen Bedeutung, Unsicherheit und Häufigkeit darstellt. Dabei muß beachtet werden, daß die Leistungstiefe von

1)

2)

3) 4)

5) 6) 7)

Vgl. Dörsam, Pia und Annette Icks: Vom Einzeluntemehmen zum regionalen Netzwerk: Eine Option für mittelständische Unternehmen. Nr. 75 der Schriften zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Bonn 1997, S. 44. Vgl. Vogelsang, Günter: Universalberatung. Konzeption und Methodik einer ganzheitlichen Untemehmensberatung. Diss. Köln 1992, S. 95. Vgl. ebenda, S. 94-103. Vgl. Picot, Arnold: Ein neuer Ansatz zur Gestaltung der Leistungstiefe. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1991, S. 336. Vgl. ebenda, S. 340-343. Vgl. ebenda, S. 344. Vgl. Picot, Arnold und Helmut Dietl: Transaktionskostentheorie. In: Wirtschaftswissen­ schaftliches Studium 1990, S. 182.

79

unüberwindlichen Barrieren, bspw. rechtlichen Restriktionen, oder fehlenden Ressourcen begrenzt werden kann.

Dieser Zusammenhang wird in Abbildung 17 graphisch verdeutlicht.

Abbildung 17: Bestimmung der optimalen Leistungstiefe

Quelle:

In Anlehnung an: Gumsheimer, Thomas: Informationsmanagement: konzeptionelle Grundlagen für die Gestaltung von Partnerschaften im Informationsmanagement. Frankfurt usw. 1994, S. 68.

Anhand des dargestellten Portfolios können Normstrategien abgeleitet werden.1) Alle Wirtschaftsdienstleistungen, die nicht der optimalen Leistungstiefe des Koordinators entsprechen, sind durch Spezialisten bereitzustellen, die der Koordinator in das Netzwerk eingliedert. Die Eingliederung der geeigneten Kooperationspartner ist durch die Dimensionen des Know-who und des Being-known-of gekennzeichnet. Know-who bedeutet das Potential des Koordinators, geeignete Kooperationspartner zu finden. Beingknown-of bezeichnet die Reputation des Koordinators, die andere Dienstleister veranlaßt, mit diesem zu kooperieren.2) Die Verwirklichung von Know-who und 1) 2)

Vgl. Gumsheimer, Thomas: Informationsmanagement: konzeptionelle Grundlagen für die Gestaltung von Partnerschaften im Informationsmanagement. Frankfurt usw. 1994, S. 68-70. Vgl. Becker, Ulrich und Christian Schade: Betriebsformen der Untemehmensberatung. In: Zeitschrift ftir betriebswirtschaftliche Forschung 1995, S. 328-329.

80

Being-known-of manifestiert sich in einer Geschäftsfreundschaft, die sich nicht in einem Kennen potentieller Partner erschöpft (Know-who), sondern darüberhinaus ein gegenseitiges Vertrauen in die Leistungsfähigkeit und die Integrität voraus­ setzt (Being-known-of).1)

Die Anbahnung von Geschäftsfreundschaften verschafft dem Koordinator eine Netzwerkposition, die besonders erfolgversprechend ist, wenn sie eine hohe Zentralität aufweist. Das ist der Fall, wenn der Koordinator innerhalb des Netzwerks im Verhältnis zu den übrigen Netzwerkpartnem besonders viele Geschäftsfreundschaften hält.2) Voraussetzung für die Schaffung solcher Netzwerkstrukturen ist der Wille der Wirtschaftsdienstleister, das Beharren auf der strikten Aufgabentrennung der Berufsgruppen aufzugeben3) und sich einer interdisziplinären, sachlichen Zusammenarbeit zu offnen.4)

Die Ergebnisse der empirischen Untersuchung geben einen Hinweis darauf, welche Multiplikatoren für den Aufbau von Netzwerken von Bedeutung sind: Abbildung 18: Anbahnung von Geschäftskontakten zwischen mittelständischen Unternehmen und externen Wirtschaftsdienstleistem (in %)

1) 2) 3)

4)

Vgl. Becker, Ulrich und Christian Schade: Betriebsformen der Untemehmensberatung. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1995, S. 331. Vgl. ebenda, S. 332. Vgl. Klein, Günter: Wirtschaftsprüfung im Gemeinsamen Markt 1992 - Einführung. In: Wirtschaftsprüfung im Gemeinsamen Markt 1992. Band 1 der Reihe Wirtschaftsprüfung und Untemehmensberatung in Wissenschaft und Praxis. Hrsg. Warth & Klein. Stuttgart 1989, S. 9. Vgl. Hom, Peter: Anmerkungen zur Untemehmensberatung. In: Der Wirtschaftsprüfer als Untemehmensberater. Hrsg. Peter Hom. Ulm 1974, S. 74-76.

81

Aus diesem Ergebnis lassen sich allgemein Aussagen über die Akquisitions­ tätigkeit der externen Dienstleister herleiten. Im Bereich mittelständischer Unter­ nehmen spielen die privaten Kontakte für die Anbahnung von Geschäfts­ beziehungen eine herausragende Rolle. Im Gegensatz dazu hat das Instrument Werbung im Bereich der komplexen Wirtschaftsdienstleistungen keinen Stellen­ wert, was durch eine empirische Untersuchung aus dem Jahr 1993 bestätigt wird.l)

Von besonderer Bedeutung für die Konzeption von Netzwerken ist die Tatsache, daß ein großer Teil (36,8%) der Geschäftskontakte mittelständischer Unter­ nehmen durch die Vermittlung anderer externer Wirtschaftsdienstleister entstanden ist. Das deutet auf bereits vorhandene Netzwerkstrukturen hin. Im einzelnen verteilt sich die Anbahnung der Geschäftskontakte auf folgende externe Wirtschaftsdienstleister:

Abbildung 19: Anbahnung von Geschäftskontakten zwischen mittelständischen Unternehmen und externen Wirtschaftsdienstleistem durch andere Dienstleister (in %)

Das Ergebnis läßt vermuten, daß Steuerberater (22,1%), Rechtsanwälte (17,9%), Banken (13,7%) und mit Einschränkungen Kammern/Verbände (8,4%) bereits in 1)

Vgl. Kaas, Klaus und Christian Schade: Untemehmensberater im Wettbewerb. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1995, S. 1076.

82

Netzwerke eingebunden sind, die sie zu Empfehlungen gegenüber ihren Mandanten veranlassen. Für Wirtschaftsprüfer besteht im Bereich des Networking Nachholbedarf. Die genannten anderen Dienstleister erscheinen aufgrund ihrer bereits erarbeiteten Netzwerkposition für Wirtschaftsprüfer interessant.

Im Ergebnis bietet ein funktionierendes Netzwerk den Wirtschaftsdienstleistem die Möglichkeit, durch flexible Bündelung von Ressourcen sich bietende Wettbewerbschancen nutzen zu können, ohne dabei auf die Vorteile einer persönlichen, eigenständigen Struktur verzichten zu müssen.

2.3.2

Ablauforganisation in einem Netzwerk kooperierender externer Wirtschaftsdienstleister

Die Ablauforganisation in einem Netzwerk, das externe Wirtschaftsdienst­ leistungen für mittelständische Unternehmen anbietet, wird von zwei Problemen beeinflußt: •

Die mittelständischen Unternehmen erwarten individuell auf ihre Bedürfnisse zugeschnittene Problemlösungen.

•

Die mittelständischen Unternehmen sind als externe Faktoren in die Wirtschaftsdienstleistung einzubeziehen.

Beide Problembereiche ziehen ein hohes Abstimmungserfordemis zwischen Mandant und Netzwerk nach sich,^ das durch institutioneile Regelungen beherrscht werden muß.2) Als Institution steht der Koordinator zur Verfügung, der durch eine langfristige Geschäftsbeziehung die erforderliche Nähe zum Mandanten aufweist, um den Austausch der schwer kodifizierbaren Informationen zwischen Mandant und Netzwerk zu steuern. Die Umsetzung der individuellen Leistungsbedürfhisse des Mandanten erfordert die Zusammenstellung von Leistungsbündeln in einem Baukastensystem^ Das Baukastensystem ist ein Gestaltungsprinzip, bei dem einzelne Leistungsmodule in unterschiedlichen Kombinationen zu Leistungen zusammengefaßt werdend Das 1)

2)

3) 4)

Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 226. Vgl. Kleinaltenkamp, Michael und Andreas Marra: Institutionenökonomische Aspekte der „Customer Integration“. In: Kontrakte, Geschäftsbeziehungen, Netzwerke: Marketing und neue Institutionenökonomik. Hrsg. Klaus Kaas. Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung Sonderheft 35/1995, S. 108-109. Vgl. ebenda, S. 102. Vgl. o.V.: Stichwort „Baukastensystem“. In: Lexikon der Betriebswirtschaftslehre. Hrsg. Hans Corsten. 3. Aufl. München und Wien 1995, S. 107.

83

Baukastensystem bietet einen Ansatz, durch den das breite Leistungspotential der horizontalen Netzwerke mit der vom Mandanten erwarteten Vielseitigkeit und Flexibilität in integrierter Form angeboten werden kann. Das horizontale Netzwerk kann somit horizontale Produkte bereitstellen, die als lose gekoppelte, flache Systeme durch Entfernen und Hinzufugen von Leistungsmodulen an die individuellen Bedürfnisse angepaßt werden. Das Design der horizontalen Produkte wird durch Entbündelung und Bündelung erstellt. Bei der Entbündelung werden zunächst die Leistungen der Netzwerk­ teilnehmer einschließlich der Leistungsbeiträge des Mandanten in Leistungs­ module zerlegt. Anschließend werden die Leistungsmodule durch Bündelung auf der Konsumentenstufe in optimaler Kombination zu einer integrierten Dienst­ leistung zusammengesetzt. 2)

Der Koordinator hat im Rahmen seiner Koordinationsaufgabe zu entscheiden, welche Dienstleister die Erstellung der Leistungsmodule mit höchster Effizienz und Effektivität im Sinne von mandantengerechter Erstellung gewährleisten können.3) Die Leistungsbeiträge des Mandanten fließen als externer Faktor in das Produktdesign ein.4) Abbildung 20 verdeutlicht den Ablauf von Entbündelung und Bündelung durch Einbeziehung der externen Wirtschaftsdienstleister und des Mandantenuntemehmens.

1)

2)

3) 4)

Vgl. Klaus, Peter: „Horizontalisierung“ der Wirtschaft und der Aufstieg der Logistik. In: Wirtschaft, Gesellschaft und Staat im Umbruch: Festschrift der Wirtschafts- und Sozialwissenschaftlichen Fakultät der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg 75 Jahre nach Errichtung der Handelshochschule Nürnberg. Hrsg. Karl Schachtschneider. Berlin 1995, S. 102. Vgl. Lehmann, Axel: Dienstleistungsmanagement. Strategien und Ansatzpunkte zur Schaffung von Servicequalität. Band 9 der Schriften des Instituts ftir Betriebswirtschaft der Hochschule St. Gallen. Stuttgart und Zürich 1993, S. 54. Vgl. ebenda, S. 54. Vgl. Schatz, Peter und Klaus Schröder: Mandantenorientiertes Rechnungswesen. In: Daten­ verarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht 1992, S. 218.

84

Abbildung 20: Schaffung einer flexiblen Leistungsstruktur durch Leistungsmodule

Dienstleister A

Dienstleister B

Dienstleister C

| Mandant""]

Quelle:

In Anlehnung an: Lehmann, Axel: Dienstleistungsmanagement. Strategien und Ansatzpunkte zur Schaffung von Servicequalität. Band 9 der Schriften des Instituts für Betriebswirtschaft der Hochschule St. Gallen. Stuttgart und Zürich 1993, S. 54.

Das Baukastensystem bietet dem Mandanten die Möglichkeit, sich ein individuelles Leistungspaket zusammenzustellen.l) Er benötigt bei der Auswahl der Module jedoch Unterstützung, da er aufgrund der Komplexität der Leistungs­ module die für ihn optimale Kombination von Leistungsmodulen nicht erkennt. Die Unterstützung des Mandanten ist Bestandteil der Koordinationsaufgabe des Koordinators, der damit dem Mandanten für die Qualität der einzelnen Leistungsmodule verantwortlich ist.

1)

Vgl. Corsten, Hans: Extemalisierung und Internalisierung als strategische Optionen von Dienstleistungsuntemehmen. In: Dienstleistungsqualität: Konzepte, Methoden, Erfahrungen. Hrsg. Manfred Bruhn und Bernd Stauss. 2. Aufl. Wiesbaden 1995, S. 199; o.V.: Stichwort „Baukastensystem“. In: Lexikon der Betriebswirtschaftslehre. Hrsg. Hans Corsten. 3. Aufl. München und Wien 1995, S. 107.

85

2.4

Zwischenergebnis: Qualitative Strukturmerkmale als Auslöser der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach umfangreichen individuellen externen Wirtschafts­ dienstleistungen

(1) Das wesentliche qualitative Grundmerkmal mittelständischer Unternehmen ist die Einheit von Eigentum und Leitung. Daraus resultieren Folgemerkmale und Häufigkeitsmerkmale, die Einfluß auf die Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach externen Wirtschaftsdienstleistungen haben. (2) Die Komplexität von Wirtschaftsdienstleistungen löst beim mittelständischen Unternehmer Unsicherheiten aus, da er gegenüber den externen Anbietern der Wirtschaftsdienstleistungen Informationsnachteile bezüglich der Wirtschafts­ dienstleistung hat. Mittelständische Unternehmer werden zu einer Koope­ ration mit externen Wirtschaftsdienstleistem nur bereit sein, wenn die ex­ ternen Wirtschaftsdienstleister Unsicherheiten abbauen und ihre Vertrauens­ würdigkeit durch Berufsqualifikationen, gesetzliche Selbstbindungen und persönliche Beziehungen nachweisen. (3) Die Leistungsvoraussetzungen des mittelständischen Unternehmens werden als Faktoren in die externe Wirtschaftsdienstleistung einbezogen. Der externe Dienstleister muß die Dienstleistungsgestaltung mit Einfühlungsvermögen an den individuellen Gegebenheiten des mittelständischen Unternehmens ausrichten, um eine hohe Dienstleistungsqualität zu ermöglichen.

(4) Fehlendes Eigenkapital mittelständischer Unternehmen kann durch lang­ fristiges Fremdkapital ersetzt werden, wenn den Kapitalgebern zur Absicherung ihres Risikos vertrauenswürdige unverzerrte Informationen über den Kreditnehmer zur Verfügung stehen. Mittelständischen Unternehmen erwächst daraus ein Bedürfnis nach Prüfungsleistungen. (5) Mängel in der Führungsstruktur mittelständischer Unternehmen können durch eine unabhängige sachverständige Beratung betriebswirtschaftlicher, steuer­ licher und wirtschaftsrechtlicher Art behoben werden, so daß die unter­ nehmerische Intuition mit einer systematischen Nutzung von Informationen und Instrumenten kombiniert wird.

86

(6) Mängel in der Untemehmensstruktur mittelständischer Unternehmen können durch die Auslagerung von Verwaltungsleistungen auf externe Dienstleister kompensiert werden, so daß eine Konzentration von Geschäftsleitung und Mitarbeitern auf das Kemgeschäft ermöglicht wird. (7) Mittelständische Unternehmen benötigen eine umfassende Betreuung, da sie nicht in der Lage sind, verschiedene externe Wirtschaftsdienstleistungen zu einem Gesamtkonzept zu integrieren. (8) Ein Netzwerk von freiberuflichen Wirtschaftsdienstleistem bietet eine mittel­ standsgerechte Betreuungsstruktur, wenn sie von einem Koordinator geführt wird und flexible Leistungsbündel anbieten kann.

87

3 Die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Prüfungsleistungen für mittelständische Unternehmen Prüfungen sind Überwachungsmaßnahmen, „die von prozeßunabhängigen Personen oder Organen vorgenommen werden und durch die mit Hilfe eines Soll/Ist-Vergleichs festgestellt werden soll, ob Zustände oder Vorgänge einer Norm entsprechen bzw. normgerecht durchgefuhrt wurden.“1) Betriebswirtschaftliche Prüfungen lassen sich systematisieren2) •

nach der Betriebszugehörigkeit des Prüfungssubjekts,

•

nach dem Prüfungsobjekt,

•

nach dem Ziel der Prüfung,

• nach den Rechtsgrundlagen der Prüfung, •

nach der formalen Qualifikation des Prüfungssubjekts und

• nach dem zeitlichen Rhythmus der Prüfungen.

Gegenstand der Untersuchung sind nur externe Prüfungen. Die Prüfungssubjekte gehören nicht dem zu prüfenden Unternehmen an.

In den folgenden Kapiteln werden die Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsuntemehmen anhand der genannten Kriterien betriebswirtschaftlicher Prüfungen untersucht.

1) 2)

Lück, Wolfgang: Wirtschaftsprüfung und Treuhandwesen. 2. Aufl. Stuttgart 1991, S. 24. Vgl. ebenda, S. 28-29.

88

3.1

Die Jahresabschlußprüfung als Schwerpunkt der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Prüfungsleistungen

Mittelständische Unternehmen sind zur Inanspruchnahme externer Wirtschafts­ dienstleistungen nur bereit, wenn sie in ihrer Vermögensposition bedroht sind oder mit Sanktionen Dritter belegt werden.

Externe Prüfungen werden durch Sanktionen Dritter ausgelöst, damit das Prüfungsobjekt in den mittelständischen Unternehmen einer Norm entspricht. Die Prüfung ist von unabhängigen Personen durchzufuhren, um ein verzerrungsfreies Urteil über die Konformität von Prüfungsobjekt und definierten Normen zu erhalten. Der Umfang der Normen richtet sich nach dem Informationsbedürfhis der Adressaten des Prüftingsobjekts. Die Qualität der Prüfung ist erst dann als hoch einzustufen, wenn die Erwartungen der Adressaten des Prüfungsobjekts berücksichtigt werden.1) Adressaten des Prüftingsobjekts mittelständischer Unternehmen sind in erster Linie Finanzbehörden und Gläubiger, vor allem Kreditinstitute. Kreditinstitute spielen als Adressaten des Prüfungsobjekts mittelständischer Unternehmen eine besondere Rolle, da sie das mittelständische Folgemerkmal Eigenkapitallücke durch eine angemessene Fremdfinanzierung kompensieren müssen.

Weitere mögliche Adressaten des Prüfungsobjekts mittelständischer Unternehmen sind Gesellschafter, Kunden und Lieferanten sowie die Öffentlichkeit.2) Die drei letztgenannten Gruppen sind aufgrund der besonderen Struktur mittelständischer Unternehmen anders als in Großunternehmen bei der Ausrichtung von Prüfungs­ maßnahmen von untergeordneter Bedeutung. Die Gesellschafter verfügen in Unternehmen mit personenrechtlichen Zügen3) über ausgeprägte Kontrollrechte (§§ 118, 166 HGB, §§ 45, 51a GmbHG), auch wenn sie nicht mit der Geschäftsführung betraut sind. Weiterhin spielen die einzelnen mittelständischen Unternehmen durch ihre geringe Größe keine entscheidende Rolle für die Lieferund Absatzmöglichkeiten anderer Unternehmen sowie für Struktur und Finanzlage 1)

2) 3)

Vgl. Langenbucher, Günther: Qualität und Umfang der Jahresabschlußprüfung. In: Aktuelle Entwicklungen in Rechnungslegung und Wirtschaftsprüfung. Hrsg. Jörg Baetge. Düsseldorf 1997, S. 99. Vgl. Lück, Wolfgang: Jahresabschlußprüfung: Grundsätze ftlr eine umfassende Prüfung der Rechnungslegung. Stuttgart 1993, S. 4. Dazu zählt aufgrund bestimmter gesellschaftsrechtlicher Merkmale auch die GmbH. Vgl. Steinmann, Horst: Stichwort „Gesellschaft mit beschränkter Haftung“. In: Vahlens Großes Wirtschaftslexikon. Hrsg. Erwin Dichtl und Otmar Issing. 2. Aufl. München 1993, S. 795-796.

89

von Städten und Regionen, so daß auch die Öffentlichkeit kaum Interesse an Informationen über mittelständische Unternehmen hat. Der Großteil der mittel­ ständischen Kapitalgesellschaften,1) der sich der gesetzlich vorgeschriebenen Offenlegung von Untemehmensinformationen widersetzt,2) wird daher nicht mit gravierenden Sanktionen belegt.3) Finanzbehörden und Gläubiger sind vor allem an Informationen über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens interessiert,4) da diese eine Sicherungs- und Ermittlungsftmktion übernehmen.5) Die Informationen sind den Gläubigem ein wesentliches Hilfsmittel zur Absicherung ihrer Ansprüche gegenüber dem Schuldner. Den Finanzbehörden dienen sie als wesentliche Grund­ lage bei der Ermittlung der Besteuerungskriterien.

Informationen über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens bietet das Rechnungswesen. Da die beteiligten Gruppen gegensätzliche Interessen verfolgen, ist es erforderlich, das Informationsinstrument Rechnungswesen zu objektivieren und zu normieren. Diesem Erfordernis dient der Jahresabschluß, der je nach Rechtsform und Größe des Unternehmens verschiedene Bestandteile, zumindest aber Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung enthält.6)

Der nach handels- und steuerrechtlichen Grundsätzen erstellte Jahresabschluß stellt das zentrale Prüfungsobjekt in mittelständischen Unternehmen dar. Bei Kreditinstituten besteht ergänzend das Bedürfnis nach erweiterten, zukunfts­ gerichteten, geprüften Informationen,7) da der Jahresabschluß vergangenheits­ orientiert ist und durch gesetzlich belassene Ermessensspielräume sowie

1)

2) 3) 4)

5) 6)

7)

Durch die Schwellenwerte für die Offenlegungspflicht von Personengesellschaften (Bilanzsumme TDM 125, Umsatzerlöse TDM 250, Mitarbeiter 5000) sind unter den Personengesellschaften höchstens große mittelständische Unternehmen zur Offenlegung gezwungen. (§ 9 i.V.m. § 1 PubIG). Vgl. Weilbach, Erich: Zur Offenlegungspflicht mittelständischer Kapitalgesellschaften. In: Betriebs-Berater 1995, S. 451. Vgl. Seitz, Hubert: Die Jahresabschlußpublizität der GmbH. In: Deutsches Steuerrecht 1993, S. 172. Vgl. Wöhe, Günter: Einführung in die allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 1001-1004. Vgl. Lück, Wolfgang: Jahresabschlußprüfung: Grundsätze für eine umfassende Prüfung der Rechnungslegung. Stuttgart 1993, S. 2. Vgl. Coenenberg, Adolf: Jahresabschluß und Jahresabschlußanalyse: betriebswirtschaftliche, handels- und steuerrechtliche Grundlagen. 16. Aufl. Landsberg 1997, S. 8. Vgl. Prasch, Elmar: Die Analyse von Jahresabschlüssen zur Kreditwürdigkeitsprüfung. In: Bilanzanalyse und Bilanzpolitik. Vorträge und Diskussionen zum neuen Recht. Hrsg. Jörg Baetge. Düsseldorf 1989, S. 109-110.

90

unvermeidliche Unschärfen Mängel in der Aussagefähigkeit aufweist.1) Die erweiterten Informationen müssen sich nicht zwingend auf das Zahlenwerk des Unternehmens beschränken (Bsp. Reorganisationsmanagement2)), so daß Prü­ fungen in mittelständischen Unternehmen sowohl auf die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses als auch auf die Ordnungsmäßigkeit und Zweckmäßigkeit anderer Maßnahmen ausgerichtet sein können. Die empirische Untersuchung bestätigt jedoch, daß das Hauptobjekt von Prüfungen in mittelständischen Unternehmen der Jahresabschluß ist.

Abbildung 21: Inanspruchnahme von externen Prüfungsleistungen durch mittelständische Unternehmen (in %)

Der Jahresabschluß war bei 72,6% der befragten Unternehmen in der Vergangenheit Objekt der Prüfungen. Damit richteten sich mehr als 95 % aller durchgefuhrten Prüfungen auf den Jahresabschluß. Der Anteil der sonstigen Prüfungen (z.B. Prüfungen nach der MaBV) ist sehr gering und soll nicht weiter untersucht werden. Es ist zu ergänzen, daß von den 21,1% der Unternehmen, die keine Prüfungen durchführen ließen, dennoch 90% externe Unterstützung bei der Jahresabschlußerstellung in Anspruch genommen haben, so daß auch in diesen Fällen eine unabhängige prüfungsähnliche Einflußnahme auf den Jahresabschluß zu erwarten ist. 1)

2)

Vgl. Coenenberg, Adolf: Jahresabschluß und Jahresabschlußanalyse: betriebswirtschaftliche, handels- und steuerrechtliche Grundlagen. 16. Aufl. Landsberg 1997, S. 13-14; Fell, Markus: Kreditwürdigkeitsprüfung mittelständischer Unternehmen: Entwicklung eines neuen Ansatzes auf der Basis von Erfolgsfaktoren. Wiesbaden 1994, S. 195. Vgl. Weinrich, Günter: Die Kreditwürdigkeitsprüfung bei mittelständischen Unternehmen. In: Buchführung, Bilanz, Kostenrechnung 1994, Fach 19, S. 282.

91

Bei der Prüfung des Jahresabschlusses wird untersucht, ob die gesetzlichen Vorschriften und die sie ergänzenden Bestimmungen des Gesellschaftsvertrags beachtet wurden (§317 Abs. 1 HGB). Die Jahresabschlußprüfting ist somit eine Gesetz- und Ordnungsmäßigkeitsprüfung, die sich nicht auf die Zweckmäßigkeit der von der Geschäftsführung getroffenen Maßnahmen erstreckt.^

Der Zweck der Jahresabschlußprüfting leitete sich ursprünglich aus der Trennung von Eigentum und Leitung in sog. Manager-Unternehmen ab.2) Er hat sich in mittelständischen Unternehmen jedoch verschoben. Zwar sollen gleichfalls die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses bescheinigt und die Glaubwürdigkeit der Rechnungslegung erhöht werden. Die Jahresabschlußprüfung wird jedoch zu einem Substitut von Kreditwürdigkeitsprüfung und steuerlicher Außenprüfung, da die Adressaten in erster Linie Kreditinstitute und Finanzbehörden sind.3) Das Marktpotential, das mittelständische Unternehmen für die Anbieter von Jahresabschlußprüfungen bieten, wird dadurch unterstrichen, daß 70,5% der be­ fragten Unternehmen in der Zukunft Jahresabschlußprüfungen durchführen lassen werden. Weitere 10,5% werden den Jahresabschluß von externen Dienstleistern erstellen lassen, ohne zusätzlich Prüfungsleistungen in Anspruch zu nehmen. Die Jahresabschlußprüfung ist anhand von Größen- und Rechtsformkriterien für bestimmte Unternehmen gesetzlich vorgeschrieben und muß nach festgelegten Normen durchgeführt werden. Andere Unternehmen fallen nicht unter die Prüftmgspflicht, unterziehen sich aber freiwillig einer Jahresabschlußprüfung. Abweichungen in der Durchführung der Jahresabschlußprüfungen finden ihren Niederschlag darin, daß der Jahresabschluß von den Prüfungssubjekten entweder mit einem Bestätigungsvermerk oder mit einer Bescheinigung versehen wird.

1)

2) 3)

Vgl. Pfleger, Günter: Arbeitshandbuch Jahresabschlußprüfting: Anleitungen, Checklisten und Musterprüfungsberichte speziell ftir die Prüfung mittelständischer Unternehmen. 3. Aufl. Freiburg 1997, S. 11. Vgl. Loitlsberger, Erich: Treuhand- und Revisionswesen. Stuttgart 1961, S. 13-14. Vgl. Sigloch, Jochen: Stichwort „Freiwillige Abschlußprüfung“. In: Lexikon der Rechnungs­ legung und Abschlußprüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. 4. Aufl. München und Wien 1998, S. 284.

92

3.1.1

Jahresabschlußprüfungen in mittelständischen Unternehmen mit Erteilung von Bestätigungsvermerken

Der Jahresabschluß und der Lagebericht von Kapitalgesellschaften und Personen­ unternehmen,1) die die Schwellenwerte des § 267 Abs.l RGB bzw. § 1 PubIG überschreiten, sind durch einen Abschlußprüfer zu prüfen (§316 Abs. 1 RGB, § 6 Abs. 1 PubIG). Die Durchführung dieser gesetzlichen Pflichtprüfungen regeln die §§317-324 RGB. Da gemäß § 319 RGB als Prüfungsorgane nur Wirtschaftsprüfer und in bestimmten Fällen vereidigte Buchprüfer in Frage kommen und diese nach dem Grundsatz der Gewissenhaftigkeit (§ 43 Abs. 1 WPO) zur Anwendung von Fachgutachten und Stellungnahmen des IdW verpflichtet sind,2) sind neben den gesetzlichen Vorschriften insbesondere die Fachgutachten l-3/19883) bei der Durchführung von Jahresabschlußprüfungen verbindlich. Das Unterbleiben der Jahresabschlußprüftmg bei bestehender gesetzlicher Prüftmgspflicht kann, anders als die Umgehung der Offenlegung, zu gravierenden gesellschaftsrechtlichen und steuerlichen Konsequenzen fuhren.4)

Das Ergebnis der gesetzlichen Jahresabschlußprüfung wird im Prüfungsbericht (§ 321 HGB) und im Bestätigungsvermerk (§ 322 RGB) festgehalten. Der Bestätigungsvermerk hat eine besondere Bedeutung, da er in einer formelhaften Zusammenfassung des Prüfungsergebnisses einen Positivbefund zur Gesetz-, Satzungs- und Ordnungsmäßigkeit der Rechnungslegung liefert.5^ Die Bedeutung des Bestätigungsvermerks wird teilweise überschätzt. Der Bestätigungsvermerk enthält weder eine direkte Aussage über die wirtschaftliche Lage noch ein Urteil

1)

2)

3)

4)

5)

Vgl. Schneeloch, Dieter: Rechts formwahl und Rechtsformwechsel mittelständischer Unternehmen: Auswahlkriterien, Steuerplanung, Gestaltungsempfehlungen. Herne und Berlin 1997, S. 3-4. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Berufssatzung der Wirtschaftsprüferkammer. Satzung über die Rechte und Pflichten bei der Ausübung der Berufe des Wirtschaftsprüfers und des vereidigten Buchprüfers. Düsseldorf 1996, S. 10. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: FG 1/1988. Grundsätze ordnungs­ mäßiger Durchführung von Abschlußprüfungen; FG 2/1988. Grundsätze ordnungsmäßiger Berichterstattung bei Abschlußprüfungen; FG 3/1988. Grundsätze für die Erteilung von Bestätigungsvermerken bei Abschlußprüfungen. In: Fachgutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 7-62. Vgl. Pfizenmayer, Karl-Friedrich: Rechtsfolgen des Unterbleibens der Jahresabschlußprüfung einer Kapitalgesellschaft im Falle der Prüfungspflicht nach § 316 HGB. In: Wirtschafts­ prüferkammer-Mitteilungen 1996, S. 90-93. Vgl. Lück, Wolfgang: Jahresabschlußprüfung: Grundsätze für eine umfassende Prüfung der Rechnungslegung. Stuttgart 1993, S. 115.

93

über die Geschäftsführung des Unternehmens. Er trifft lediglich eine formale, nicht aber eine materielle Aussage.0 Eine Prüfungspflicht besteht in mittelständischen Unternehmen durch die Schwellenwerte von HGB und PubIG nicht generell, sondern ist in kleinen mittelständischen Unternehmen nur in Ausnahmefällen gegeben.2) Auch für diese Unternehmen ist es möglich, einen Bestätigungsvermerk zu erhalten, der dem in § 322 Abs. 1 HGB formulierten nachgebildet ist und die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses bestätigt. Voraussetzung dafür ist die Durchführung einer freiwilligen Jahresabschlußprüfting, die nach Art und Umfang der Pflicht­ prüfungen den Vorschriften des HGB entspricht.3) Freiwillige Jahresabschlußprüfungen umfassen die Prüfungen, die nicht gesetzlich vorgeschrieben sind. Eine interne Verpflichtung zur Durchführung der Prüfungen kann aufgrund von Gesellschaftsvertrag oder Satzung durchaus bestehen.

Alle Jahresabschlußprüfungen, bei denen ein Bestätigungsvermerk erteilt wird, unterscheiden sich in Prüfüngssubjekt, Prüfungsobjekt und Prüfungsnorm nicht, unabhängig davon, ob sie gesetzlich vorgesehen sind oder freiwillig durchgeführt werden. Die damit verbundenen mittelstandsspezifischen Probleme werden daher in diesem Kapitel gemeinsam behandelt.

In der vorliegenden empirischen Untersuchung überschreiten nur 10,5% der antwortenden Kapitalgesellschaften mindestens zwei der drei Schwellenwerte gemäß § 267 Abs. 1 HGB,4) die Schwellenwerte des § 1 PublG5) werden von keinem der Personenuntemehmen erreicht. Somit unterliegen nur 10,5% der Unternehmen der gesetzlichen Prüfungspflicht. Die Schwierigkeiten mittelständischer Unternehmen bei der exakten begrifflichen Einordnung der Prüftmgsleistungen zeigen sich daran, daß in der empirischen Untersuchung trotz vorgegebener Antwortaltemativen 45,3% der Unternehmen angeben, sich in Zukunft einer gesetzlichen Jahresabschlußprüfting zu unter­ ziehen, obwohl nur 10,5% tatsächlich der Prüfungspflicht unterliegen.

1) 2) 3)

4) 5)

Vgl. Jenkins, Helmut: Die Wirtschaftsprüfer im Konflikt zwischen Prüfung und Beratung: Ursprung, Entwicklung, Probleme. Berlin 1989, S. 131-133. Vgl. Schreiber, Stefan: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Diss. Marburg 1993, S. 17. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Hauptfachausschuß - Fachgutachten 3/1988. Grundsätze ftir die Erteilung von Bestätigungsvermerken bei Abschlußprüfungen. In: Fachgutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 59. Bilanzsumme > TDM 5310, Umsatzerlöse > TDM 10620, Arbeitnehmerzahl > 50. Bilanzsumme > TDM 125000, Umsatzerlöse > TDM 250000, Arbeitnehmerzahl > 5000.

94

Die in der empirischen Untersuchung aufgetretenen Schwierigkeiten der Ge­ schäftsleitung mittelständischer Unternehmen bei der Einordnung von Prüfungs­ leistungen sind Ausdruck einer im Mittelstand verbreiteten Informationslücke im Bereich des Rechnungswesens, die sich auch auf die Durchführung der Jahres­ abschlußprüfung auswirkt.1) Die Hauptprobleme bei der Durchführung ordnungsgemäßer Jahresabschluß­ prüfungen in mittelständischen Unternehmen liegen in der Gefährdung der Unabhängigkeit des Abschlußprüfers und der Prüfung des Internen Über­ wachungssystems. Die Unabhängigkeit des Abschlußprüfers gilt als gefährdet, wenn er bei der Führung der Bücher oder der Aufstellung des zu prüfenden Jahresabschlusses mitgewirkt hat (§319 Abs. 2 Nr. 5 HGB) und auf die Gestaltung des Ist-Objekts, das bei der Prüfung einem Soll-Objekt gegenübergestellt wird, Einfluß genommen hat.2) Der Abschlußprüfer muß in mittelständischen Unternehmen im Rahmen der Jahresabschlußprüfung regelmäßig Betreuungsleistungen erbringen.3) Die Kom­ pensation von fehlendem Know-how bei der Jahresabschlußerstellung kann in mittelständischen Unternehmen aus wirtschaftlichen Gründen nicht durch Einstellung von qualifiziertem Personal oder Beauftragung eines externen Sachverständigen erfolgen.4)

Eine ordnungsgemäße Jahresabschlußprüfung umfaßt die Prüfung des Internen Überwachungssystems und Einzelprüfungen.5) Häufige und gravierende Mängel im Internen Überwachungssystem mittelständischer Unternehmen führen dazu, daß der Abschlußprüfer sein Prüfungsurteil hauptsächlich auf der Basis von Einzelfallprüftmgen fällt. Eine Absicherung des Prüftingsurteils ist aber durch die standardisierte Vollständigkeitserklärung des IDW nicht gewährleistet, da dieses 1)

2)

3)

4)

5)

Vgl. Lück, Wolfgang und Stefan Schreiber: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1996, S. 37. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Berufssatzung der Wirtschaftsprüferkammer. Satzung über die Rechte und Pflichten bei der Ausübung der Berufe des Wirtschaftsprüfers und des vereidigten Buchprüfers. Düsseldorf 1996, S. 17 i.V.m. S. 44-45. Vgl. Lück, Wolfgang und Stefan Schreiber: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1996, S. 37. Vgl. Pfleger, Günter: Arbeitshandbuch Jahresabschlußprüfung: Anleitungen, Checklisten und Musterprüftingsberichte speziell für die Prüfung mittelständischer Unternehmen. 3. Aufl. Freiburg 1997, S. 38-39. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Hauptfachausschuß - Fachgutachten 1/1988. Grundsätze ordnungsmäßiger Durchführung von Abschlußprüfungen. In: Fach­ gutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 14.

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Standardformular in mittelständischen Unternehmen auf Verständnisschwierig­ keiten stößt.1)

Beide Aspekte haben die Konsequenz, daß der angestrebte Bestätigungsvermerk aus rechtlicher Sicht eigentlich nicht erteilt werden dürfte, obwohl das in der Praxis häufig der Fall ist. Die Lösung wäre ein Bestätigungsvermerk speziell für kleine Unternehmen, der mehr Freiraum bei der Formulierung bietet.2) 3.1.2

Jahresabschlußprüfungen in mittelständischen Unternehmen mit Erteilung von Bescheinigungen

Eine Bescheinigung kann in den Fällen erteilt werden, in denen die Abschluß­ prüfung nicht nach den Vorschriften über die Pflichtprüfung von Kapital­ gesellschaften stattgefunden hat3). Die Vorschriften über die Pflichtprüfung von Kapitalgesellschaften betreffen den Prüfimgsumfang und den Rechnungslegungs­ umfang. Gegen die Erteilung eines Bestätigungsvermerks nach § 322 HGB bestehen nur dann keine Bedenken, wenn die Abschlußprüfung wie eine gesetzliche durchgeführt wird und die Rechnungslegungsunterlagen den für große Kapitalgesellschaften geltenden Vorschriften entsprechen.4) Die maßgeblichen Bestimmungen für den Prüfungsumfang sind die §§ 317-324 HGB. In Ergänzung dazu muß der Prüfer auch die nach den Berufsgrundsätzen notwendigen Prüfimgshandlungen durchführen.5) Maßgeblich sind die Fach­ gutachten 1-3/1988 des Instituts der Wirtschaftsprüfer, die keine Gesetzeskraft haben, vom Abschlußprüfer aber aufgrund seiner Verpflichtung zur Gewissen­ haftigkeit (§ 43 WPO) zu beachten sind.6)

Die Rechnungslegungsunterlagen müssen ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Unternehmen 1)

2) 3)

4) 5)

6)

Vgl. Lück, Wolfgang und Stefan Schreiber: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1996, S. 49-50. Vgl. ebenda, S. 50. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Hauptfachausschuß - Fachgutachten 3/1988. Grundsätze ftir die Erteilung von Bestätigungsvermerken bei Abschlußprüfungen. In: Fachgutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 61. Vgl. Erle, Bernd: Der Bestätigungsvermerk des Abschlußprüfers. Düsseldorf 1990, S. 342. Vgl. Biener, Herbert und Wilhelm Bemeke: Bilanzrichtlinien-Gesetz: Textausgabe des Bilanzrichtlinien-Gesetzes vom 19.12.1985; mit Begründung des Regierungsentwurfs, Bericht des Rechtsausschusses des Deutschen Bundestages, Richtlinien mit Begründung, Verweisungen, Erlasse, Sachverzeichnis. Düsseldorf 1986, S. 429. Vgl. Ruhnke, Klaus und Jürgen Niephaus: Jahresabschlußprüfung kleiner Unternehmen. Besonderheiten der Prüfung, internationale Prüfungsstandards und Ergebnisse einer empirischen Erhebung. In: Der Betrieb 1996, S. 790.

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vermitteln, um die Voraussetzungen für einen Bestätigungsvermerk nach § 322 HGB zu erfüllen. Zunächst sind die §§ 242-263 HGB für die Rechnungslegung der bilanzierenden Kaufleute maßgebend. Alle Unternehmen, die einen Bestätigungsvermerk nach § 322 HGB anstreben, haben die erweiterten Regelungen für Kapitalgesellschaften gemäß §§ 264-289 HGB anzuwenden.Sie dürfen weder quantitativ noch qualitativ von den Regelungen abweichen, die für prüfungspflichtige Unternehmen gelten.2) Quantitative Abweichungen entstehen durch die Zusammenfassung oder das Weglassen von Jahresabschlußposten, qualitative Abweichungen resultieren aus Ansatz- oder Bewertungswahlrechten.3)

Grundsätzlich spricht die Inanspruchnahme von quantitativen Aufstellungs­ erleichterungen, die für kleine Kapitalgesellschaften zulässig sind, nicht gegen die Erteilung eines Bestätigungsvermerks, solange ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens vermittelt wird.4) Die Inanspruchnahme sämtlicher gesetzlich vorgesehener Erleichterungen führt jedoch durch Zusammenfassungen in der Gewinn- und Verlustrechnung (§ 276 HGB), durch das Weglassen von Angaben im Anhang (§ 288 HGB) sowie durch das Weglassen des Lageberichts (§ 264 Abs. 1 HGB) zu einer Beeinträchtigung des den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens, so daß der Bestätigungsvermerk in seiner Kemfassung nicht erteilt werden darf.5) Qualitative Abweichungen können nicht auftreten, wenn die Rechnungs­ legungsvorschriften für Kapitalgesellschaften konsequent angewendet werden. Die Bildung stiller Reserven wird ausgeschlossen (§ 279 HGB) und eine

1)

2) 3) 4)

5)

Vgl. Biener, Herbert und Wilhelm Bemeke: Bilanzrichtlinien-Gesetz: Textausgabe des Bilanz­ ri chtlinien-Gesetzes vom 19.12.1985; mit Begründung des Regierungsentwurfs, Bericht des Rechtsausschusses des Deutschen Bundestages, Richtlinien mit Begründung, Verweisungen, Erlasse, Sachverzeichnis. Düsseldorf 1986, S. 430. Vgl. ebenda, S. 429. Vgl. Erle, Bernd: Der Bestätigungsvermerk des Abschlußprüfers. Düsseldorf 1990, S. 344-346. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Hauptfachausschuß - Fachgutachten 3/1988. Grundsätze für die Erteilung von Bestätigungsvermerken bei Abschlußprüfungen. In: Fachgutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 60. Vgl. Schulze-Osterloh, Joachim: Der Bestätigungsvermerk bei freiwilligen Abschlußprüfungen kleiner Kapitalgesellschaften. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft. Ergänzungsheft 1/1987, S. 358-361.

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Beeinträchtigung des Bilds der Vermögens, Finanz- und Ertragslage der Unternehmen vermieden.1)

Zusammenfassend ist festzustellen, daß die Anforderungen an den Prüfungs­ umfang und den Rechnungslegungsumfang bei der Erteilung eines Bestätigungs­ vermerks nach § 322 HGB so hoch sind, daß bei der Prüfung mittelständischer Unternehmen in vielen Fällen nur eine Bescheinigung erteilt werden darf.2) Die Erteilung einer Bescheinigung über die Durchführung der Prüfung steht im Ermessen der an der Prüfung Beteiligten?) Die Bescheinigung ist eine Kurzform der Urteilsmitteilung durch einen Sachverständigen.4) Die Bescheinigung muß als solche bezeichnet werden und darf nur erteilt werden, wenn an der Ordnungsmäßigkeit des bescheinigten Sachverhalts nicht gezweifelt wird.5) Aufgrund der Vielfalt der zu bescheinigenden Sachverhalte gibt es keinen Standardtext, sondern nur Empfehlungen zum Inhalt der Bescheinigung.6) Die Formulierung sollte jedoch mit äußerster Sorgfalt erfolgen, da sie den Haftungs­ umfang des Abschlußprüfers maßgeblich bestimmt.7)

1)

2)

3)

4) 5)

6) 7)

Vgl. Biener, Herbert und Wilhelm Bemeke: Bilanzrichtlinien-Gesetz: Textausgabe des Bilanzrichtlinien-Gesetzes vom 19.12.1985; mit Begründung des Regierungsentwurfs, Bericht des Rechtsausschusses des Deutschen Bundestages, Richtlinien mit Begründung, Ver­ weisungen, Erlasse, Sachverzeichnis. Düsseldorf 1986, S. 429-430. Vgl. Lück, Wolfgang und Stefan Schreiber: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1996, S. 50. Vgl. Hartmann, Ulrich: Das neue Bilanzrecht und der Gesellschaftsvertrag der GmbH. München 1986, S. 65. Vgl. Weiland, Heiner: Bestätigungsvermerk oder Bescheinigung durch den Steuerberater bei freiwilliger oder vertraglicher Jahresabschlußprüfung. In: Deutsches Steuerrecht 1996, S. 722. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Hauptfachausschuß - Fachgutachten 3/1988. Grundsätze für die Erteilung von Bestätigungsvermerken bei Abschlußprüfungen. In: Fachgutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 61. Vgl. ebenda, S. 61. Vgl. Weiland, Heiner: Bestätigungsvermerk oder Bescheinigung durch den Steuerberater bei freiwilliger oder vertraglicher Jahresabschlußprüfting. In: Deutsches Steuerrecht 1996, S. 722; Lutter, Marcus und Peter Hommelhoff: GmbH-Gesetz: Kommentar. 14. Aufl. Köln 1995, S. 519.

98

3.2

Abgrenzung kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen von anderen Prüfungssubjekten bei Jahresabschluß­ prüfungen in mittelständischen Unternehmen

Prüfungssubjekte sind diejenigen Personen oder Personengruppen, die eine Prüfung planen, durchfuhren und überwachen.^ In mittelständischen Unter­ nehmen haben Aufsichtsrat und Registergericht keine besondere Bedeutung als Prüfungssubjekt, da die Rechtsform der Aktiengesellschaft selten gewählt wird (1% Anteil in der empirischen Untersuchung) und eine Offenlegung des Jahres­ abschlusses selten erfolgt. Der Abschlußprüfer ist somit das zentrale Prüfungs­ subjekt.

Abbildung 22: Verteilung der Marktanteile der Prüfungssubjekte bei Jahres­ abschlußprüfungen mittelständischer Unternehmen (in %)

Jahresabschlußprüfungen wurden in der Vergangenheit bei den antwortenden mittelständischen Unternehmen zu mehr als 80% von kleinen Wirtschaftsprüfungsuntemehmen und Steuerberatern durchgefuhrt. Große Wirtschafts­ prüfungsgesellschaften weisen mit 7,2% nach den vereidigten Buchprüfern mit 10,8% den geringsten Marktanteil auf.

In den beiden folgenden Kapiteln wird die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen im Vergleich zu anderen potentiellen Prüfungs­ subjekten von Jahresabschlußprüfungen mittelständischer Unternehmen 1)

Vgl. Lück, Wolfgang: .Jahresabschlußprüfung: Grundsätze für eine umfassende Prüfung der Rechnungslegung. Stuttgart 1993, S. 15.

99

untersucht. Ein besonderes Augenmerk liegt auf den rechtlichen Marktzugangs­ regelungen der Steuerberater, die zumindest von der Durchführung gesetzlicher Jahresabschlußprüfungen (§316 HGB) ausgeschlossen sind (§319 HGB).

Einen ersten Hinweis auf die Wettbewerbsposition der Anbieter von Jahres­ abschlußprüfungen bietet Abbildung 23. Sie gibt die Antwort auf die in der empirischen Untersuchung gestellte Frage, welche Prüfungssubjekte die mittel­ ständischen Unternehmen in der Zukunft für Jahresabschlußprüfungen zu beauftragen beabsichtigen. Abbildung 23: Zukünftige Verteilung der Marktanteile der Prüfungssubjekte bei Jahresabschlußprüfimgen mittelständischer Unternehmen (in %)

Die zukünftige Mandatsverteilung zeigt im Vergleich zur Verteilung der Markt­ anteile in der Vergangenheit (Abb. 22) nur geringfügige Abweichungen. Die starke Stellung der Steuerberater (43,2%) und der kleinen WirtschaftsprüfungsUnternehmen (42,0%) wird sich auf Kosten der großen Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften (6,2%) und der vereidigten Buchprüfer (8,6%) weiter festigen. 3.2.1

Berufsrechtliche Voraussetzungen für Jahresabschlußprüfungen mit Erteilung von Bestätigungsvermerken

Die Durchführung handelsrechtlich vorgeschriebener Jahresabschlußprüfungen ist Wirtschaftsprüfern vorbehalten (§319 Abs. 1 HGB). Jahresabschlußprüfungen sind bei Kapitalgesellschaften, die nicht kleine i.S.v. § 267 HGB sind, und bei Personenuntemehmen, die die Schwellenwerte des § 1 PubIG überschreiten, handelsrechtlich vorgeschrieben.

100

Die empirische Untersuchung bei mittelständischen Unternehmen zeigt, daß der Anteil der prüfungspflichtigen Unternehmen mit 10,5% klein ist. Es ist erstaunlich, daß die Prüfungen in diesen Unternehmen zu 80% von kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen und zu 20% von vereidigten Buchprüfern durchgefuhrt wurden. Keines der prüfungspflichtigen mittelständischen Unter­ nehmen beauftragte eine große internationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaft. Die Durchführung handelsrechtlich vorgeschriebener Jahresabschlußprüftingen ist hinsichtlich der Prüfungssubjekte gesetzlich klar geregelt. Unklarheit besteht jedoch darüber, welche Prüfungssubjekte zur Durchführung freiwilliger Jahres­ abschlußprüfungen mit Erteilung von Bestätigungsvermerken zugelassen sind. Gemäß § 2 WPO sind Wirtschaftsprüfer befugt, Bestätigungsvermerke über die Vornahme und das Ergebnis von Jahresabschlußprüfungen zu erteilen. Diese Regelung wäre überflüssig, wenn die Erteilung von Bestätigungsvermerken all­ gemein zulässig wäre.1) Dennoch wird durch die Bundessteuerberaterkammer die Ansicht vertreten, daß der Berufsangehörige einen dem Bestätigungsvermerk gleichgestellten Prüfungsvermerk erteilen darf, wenn er eine freiwillige Jahres­ abschlußprüfung uneingeschränkt i.S. der §§ 316-324 HGB durchgeführt hat.2) Da kein ausdrücklicher Schutz des Bestätigungsvermerks besteht,3) kommen somit offensichtlich Steuerberater, Rechtsanwälte oder Akademiker aus dem Bereich der Wirtschaftswissenschaften als Prüfungssubjekte freiwilliger Jahresabschluß ­ prüfungen mit Bestätigungsvermerk in Frage.4) Es erscheint jedoch nicht einleuchtend, daß für die Erteilung eines Bestätigungsvermerks auf der einen Seite die strengen Grundsätze einer handelsrechtlichen Pflichtprüfung gelten, auf der anderen Seite aber Prüfungssubjekte zugelassen werden, die eine für entsprechende Pflichtprüfungen vorgeschriebene Qualifikation nicht aufweisen (§319 Abs. 1 HGB). Das Vertrauen, das dem Bestätigungsvermerk insbesondere durch die Qualifikation der Prüfer zukommt, wird auf diese Weise untergraben.5) Lutter/Hommelhoff6) gehen daher folgerichtig davon aus, daß die Anlehnung an die Formel des gesetzlichen Bestätigungsvermerks bei freiwilligen Jahres­

1) 2) 3)

4) 5) 6)

Vgl. Erle, Bernd: Der Bestätigungsvermerk des Abschlußprüfers. Düsseldorf 1990, S. 340. Vgl. Weiland, Heiner: Bestätigungsvermerk oder Bescheinigung durch den Steuerberater bei freiwilliger oder vertraglicher Jahresabschlußprüfung. In: Deutsches Steuerrecht 1996, S. 718. Vgl. Goerdeler, Reinhard: Die freiwillige Prüfung von Jahresabschlüssen. In: Festschrift für Robert Fischer. Hrsg. Marcus Lutter. Berlin und New York 1979, S. 159. Vgl. ebenda, S.151. Vgl. Erle, Bernd: Der Bestätigungsvermerk des Abschlußprüfers. Düsseldorf 1990, S. 340-341. Vgl. Lutter, Marcus und Peter Hommelhoff: GmbH-Gesetz: Kommentar. 14. Aufl. Köln 1995, S.517.

101

abschlußprüfungen nur möglich ist, wenn die Prüfung von einem nach § 319 Abs. 1 HGB befähigten Abschlußprüfer durchgeführt wurde.

In der empirischen Untersuchung gaben 13,7% der Unternehmen an, freiwillige Jahresabschlußprüfungen mit Erteilung von Bestätigungsvermerken in Anspruch genommen zu haben. Diese wurden in 46% der Fälle von kleinen Wirtschaftsprüfungsuntemehmen, 30% von großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, 8% von vereidigten Buchprüfern und 16% von Steuerberatern durchgeführt. Voraus­ gesetzt, den antwortenden Unternehmen ist sowohl der Unterschied zwischen Wirtschaftsprüfer und Steuerberater als auch der Unterschied zwischen Bestätigungsvermerk und Bescheinigung bekannt, sind in der Praxis offensichtlich einige Steuerberater bereit, die mit der Erteilung von Bestätigungsvermerken verbundenen umfangreichen Haftungsrisiken einzugehen.Die Ausweitung der Haftungsrisiken durch das KonTraG (§ 323 HGB) dürfte jedoch in Zukunft dazu fuhren, daß Jahresabschlußprüfungen mit Erteilung von Bestätigungsvermerken weitgehend Wirtschaftsprüfern und vereidigten Buchprüfern vorbehalten sind. Die Berufsqualifikation ist einer der Maßstäbe für die Qualität der Berufs­ ausübung. Die Erlangung der Berufsqualifikation von Wirtschaftsprüfern und vereidigten Buchprüfern ist parallel im gleichen Gesetz geregelt (WPO). Die Erlangung der Berufsqualifikation ist an eine Prüfung gebunden, für die es festgelegte Zulassungsvoraussetzungen gibt. Die Zulassungsvoraussetzungen sind unterteilt in einen Positiv- und einen Negativkatalog. Der Negativkatalog ist für beide Berufsgruppen gleichermaßen in § 10 WPO aufgeführt und enthält Ausschlußtatbestände wie strafgerichtliche Verurteilung, körperliche Gebrechen, geistige Schwäche, Sucht oder ungeordnete wirtschaftliche Verhältnisse. Der Positivkatalog umfaßt im wesentlichen die Zulassungsvoraussetzungen, die an die Vorbildung und die praktische Tätigkeit im Vorfeld der Prüfung gestellt werden. Die Zulassung zum Wirtschaftsprüferexamen ist grundsätzlich an den Abschluß eines Universitätsstudiums gebunden (§ 8 Abs. 1 WPO). Daraus lassen sich jedoch keine Hinweise auf eine Vorbildung im Prüfungswesen ableiten, da auch technische oder landwirtschaftliche Studiengänge anerkannt werden. Außerdem gibt es eine Reihe von Ausnahmeregelungen (§ 8 Abs. 2 WPO), die wie bei den vereidigten Buchprüfern (§ 131 Abs. 1 WPO) eine Zulassung von Bewerbern ohne Studium ermöglichen. Unterschiede sind bei der praktischen Tätigkeit im Vorfeld der Zulassungsprüfung und in der Prüfung selbst festzustellen. Bewerber für das Wirtschaftsprüfer­ examen müssen wenigstens 4 Jahre Prüfungstätigkeit nachweisen können, um eine 1)

Vgl. Späth, Wolfgang: Die zivilrechtliche Haftung des Steuerberaters. 4. Aufl. Bonn 1994, S. 580.

102

ausreichende praktische Ausbildung erhalten zu haben (§ 9 Abs. 1 WPO). Diese Prüfungtätigkeit muß der Bewerber sogar nach einer 5-jährigen beruflichen Tätigkeit als Steuerberater oder vereidigter Buchprüfer nachholen, wenn er in der Zeit seiner Berufstätigkeit nicht mit Prüfungstätigkeiten befaßt war (§ 9 Abs. 1 WPO). Bewerber für das Examen zum vereidigten Buchprüfer müssen nur drei Jahre praktischer Prüfungstätigkeit nachweisen (§ 131 Abs. 1 WPO). Der Umfang des Examens zum vereidigten Buchprüfer ist gegenüber dem der Wirtschaftsprüfer eingeschränkt. Im Prüftmgsgebiet „Wirtschaftliches Prüfungs­ wesen“ werden nur Kenntnisse erwartet, die für die Pflichtprüfung von GmbH erforderlich sind (§ 7 DV Art. 6 BiRiLiG). Der Prüfungsstoff der Wirtschafts­ prüfer ist auf die Pflichtprüfung sämtlicher Kapitalgesellschaften einschließlich Konzernen ausgeweitet (§ 3 DV Art. 6 BiRiLiG). Analog dazu umfaßt das Prüfungsgebiet „Wirtschaftsrecht“ bei den vereidigten Buchprüfern nicht wie bei den Wirtschaftsprüfern das Recht aller Kapitalgesellschaften und das Recht der Untemehmensverbindungen (§ 3 DV Art. 6 BiRiLiG), sondern ist neben den anderen Rechtsgebieten auf das Recht der GmbH beschränkt (§7 DV Art. 6 BiRiLiG). Zusammenfassend ist festzuhalten, daß Wirtschaftsprüfer durch ihre erweiterten Prüfungsbefugnisse sowie eine intensivere praktische und theoretische Aus­ bildung im wirtschaftlichen Prüfungswesen im Markt für gesetzliche und freiwillige Jahresabschlußprüfungen mit Erteilung von Bestätigungsvermerken Wettbewerbsvorteile gegenüber vereidigten Buchprüfern haben. Andere Wett­ bewerber scheitern an den rechtlichen Marktzugangsregelungen. Dieses Ergebnis wurde durch die empirische Untersuchung bestätigt. Die berufsrechtlichen Voraussetzungen lassen keine Differenzierung zwischen Wirtschaftsprüfern kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen und großer Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften zu. 3.2.2

Berufsrechtliche Voraussetzungen für Jahresabschlußprüfungen mit Erteilung von Bescheinigungen

Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer, Steuerberater und alle Personen, die bezüglich des Prüfungsgegenstands ausreichende Kenntnisse und Erfahrungen besitzen, kommen als Prüfer für freiwillige Jahresabschlußprüfungen ohne Bestätigungsvermerke in Frage. ° Der Gesetzgeber legt bei dieser Art von Jahresabschlußprüfungen nicht fest, daß nur solche Sachverständige als Prüfer 1)

Vgl. Scherrer, Gerhard: Prüfungsergebnis. In: Steuerberater Handbuch 1996/97. Hrsg. Deutscher Steuerberaterverband e.V. Bonn 1996, S. 638.

103

fungieren können, die aufgrund ihrer Ausbildung und eines entsprechenden Berufsexamens als Prüfer anerkannt sind. Somit kommen auch Akademiker aus dem Bereich der Wirtschaftswissenschaften oder Rechtsanwälte als Prüfer in Fraget In der empirischen Untersuchung nahmen 26,3% der antwortenden Unternehmen Prüfungsleistungen in Anspruch, die mit Erteilung einer Bescheinigung abschlossen. Von diesen 26,3% der Unternehmen beauftragten 52% kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen, 4% große Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, 20% vereidigte Buchprüfer und 24% Steuerberater.

Die fehlende Ausbildung im Bereich des Prüfungswesens fuhrt bei Steuerberatern, Rechtsanwälten oder Akademikern aus dem Bereich der Wirtschaftswissen­ schaften zu Wettbewerbsnachteilen gegenüber Wirtschaftsprüfern und vereidigten Buchprüfern. Es ist zu untersuchen, ob zumindest bezüglich des Prüfungs­ gegenstands ausreichende Kenntnisse und Erfahrungen bestehen, die einen Marktzugang rechtfertigten. Aus den Vorbildungsvoraussetzungen für die Zulassung zur Steuerberaterprüfung ist nicht zwingend abzuleiten, daß eine Auseinandersetzung mit Jahresabschlüssen stattgefunden haben muß (§ 36 StBerG). Allerdings gehört das Rechnungswesen zu den Prüfungsgebieten der Steuerberaterprüfung (§ 37a StBerG), da die Hilfeleistung bei der Erfüllung von Buchfuhrungspflichten, die aufgrund von Steuergesetzen bestehen, und die Aufstellung von Steuerbilanzen wesentlicher Bestandteil der Tätigkeit von Steuerberatern sind (§ 33 StBerG). Die Behandlung von Bilanzierungsvorschriften des Aktiengesetzes im Vorbereitungsseminar der Steuerbevollmächtigten, die Steuerberater werden wollen (§ 1 DV § 157 StBerG), gibt einen weiteren Hinweis auf die theoretische Ausbildung von Steuerberatern. Bei Steuerberatern, die sich im Regelfall auch bei der mindestens dreijährigen praktischen Tätigkeit im Vorfeld der Zulassung zum Steuerberater mit Jahresabschlüssen auseinandersetzen (§36 StBerG), sind somit Kenntnisse und Erfahrungen mit dem Prüfimgsgegenstand anzunehmen. Ausbildung und Berufsexamen der Rechtsanwälte lassen vermuten, daß Kenntnis und Erfahrung mit Jahresabschlüssen nicht vorhanden sind. Zur Rechts­ anwaltschaft kann zugelassen werden, wer die Befähigung zum Richteramt hat (§ 4 BRAO). Voraussetzung ist der Abschluß eines rechtswissenschaftlichen Studiums an einer Universität mit der ersten Staatsprüfung und der Abschluß 1)

Vgl. Goerdeler, Reinhard: Die freiwillige Prüfung von Jahresabschlüssen. In: Festschrift für Robert Fischer. Hrsg. Marcus Lutter. Berlin und New York 1979, S. 151; Lenz, Hansrudi und Jan Verleysdonk: Eine empirische Analyse der Wahl des Abschlußprüfers bei der kleinen Aktiengesellschaft. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1998, S. 853.

104

eines anschließenden Vorbereitungsdienstes mit der zweiten Staatsprüfung (§ 5 DRiG). In den Zulassungsvorausetzungen läßt sich über eine Auseinandersetzung mit Fragen des Jahresabschlusses nichts finden. Eine Ausnahme bildet der Fachanwalt für Steuerrecht, der unter anderem im Bereich „Buchführung und Bilanzwesen einschließlich des Rechts der Buchführung und des Jahresab­ schlusses, steuerliches Revisionswesen, Aufstellung und steuerliche Behandlung von Bilanzen“ Kenntnisse aufweist, die das „üblicherweise durch die berufliche Ausbildung und praktische Erfahrung im Beruf4 vermittelte Maß der Kenntnisse übersteigen (§ 2 i.V.m. § 4 RAFachBezG). Der Nachweis der besonderen theoretischen Kenntnisse wird erbracht durch die Teilnahme an einem mindestens dreiwöchigen, auf die Fachanwaltsbezeichnung vorbereitenden Lehrgang, dessen Erfolg durch mehrere Klausuren bestätigt wird (§ 8 RAFachBezG). Die praktische Erfahrung wird durch die selbständige Bearbeitung von 50 Fällen erbracht, wovon jedoch nur ein Bruchteil auf den genannten Bereich Buchführung und Bilanzwesen entfallen muß (§ 8 RAFachBezG). Der geringe Umfang der theoretischen und praktischen Ausbildung der Fachanwälte für Steuerrecht deutet daraufhin, daß eine Gleichstellung mit der Qualifikation der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer nicht gegeben ist.

Eine allgemeine Untersuchung der Kenntnisse und Erfahrungen mit dem Prüfungsgegenstand Jahresabschluß ist bei Akademikern aus dem Bereich der Wirtschaftswissenschaften nicht möglich, da die Studienordnungen den Studenten in der Regel Wahlmöglichkeiten lassen. Eine Einführung in das Rechnungswesen wird jedoch im Grundstudium an allen Hochschulen vermittelt.^ Diese kurze theoretische Ausbildung läßt eine Gleichstellung mit der Qualifikation der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer nicht zu. Es ergibt sich folgendes Ergebnis: Nur Wirtschaftsprüfer und in eingeschränktem Maße vereidigte Buchprüfer sind aufgrund ihrer Qualifikation Sachverständige im Bereich des Prüfungswesens. Die theoretische und praktische Ausbildung deutet daraufhin, daß auch Steuerberater Kenntnisse und Erfahrungen mit dem Prüfungsgegenstand Jahresabschluß haben, die für eine freiwillige Prüfung ohne Bestätigungsvermerk notwendig sind. Diese Voraussetzungen werden durch die geringe praktische und theoretische Ausbildung der Fachanwälte für Steuerrecht und Akademiker im Bereich der Wirtschaftswissenschaften nicht geschaffen.

1)

Vgl. Staufenbiei, Jörg: Berufsplanung für den Managementnachwuchs. 16. Aufl. Köln 1995, S. 116.

105

3.3

Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunter­ nehmen bei Prüfungsleistungen für mittelständische Unternehmen

Die gesetzliche oder freiwillige Jahresabschlußprüfung mittelständischer Unter­ nehmen findet in einem Spannungsfeld statt, das durch die Problembereiche Unabhängigkeit, Risiko und Kosten gekennzeichnet ist.

Die Unabhängigkeit des Abschlußprüfers muß gewährleistet sein, da die Adressaten der Jahresabschlußprüfung ein Urteil verlangen, das frei von systematischen Verzerrungen ist.1) Die Unabhängigkeit ist gefährdet, wenn der Abschlußprüfer den Jahresabschluß erstellt oder über die Prüfungstätigkeit hinaus an seiner Erstellung mitgewirkt hat (§ 319 Abs. 2 HGB).2) Mittelständische Unternehmen sind häufig nicht in der Lage, einen den gesetzlichen Vorschriften entsprechenden Jahresabschluß aufzustellen3) und überlassen die endgültige Aufstellung einem externen Berater.4) Es stellt sich die Frage, ob der Wunsch der Adressaten nach verzerrungsfreien Urteilen erfüllt werden kann, wenn der Abschlußprüfer an der Erstellung des Jahresabschlusses mitwirkt, oder ob andere Regelungen getroffen werden müssen.

Das Urteil des Abschlußprüfers muß frei von Verzerrungen und außerdem hinreichend sicher sein. Es besteht für Adressat und Prüfer das Risiko, daß der Prüfer ein Urteil abgibt, welches wesentliche im Jahresabschluß enthaltene Fehler nicht berücksichtigt.5) Dieses Risiko soll vor allem durch die Prüfung des Internen Überwachungssystems minimiert werden.6) Im Berufsstand der deutschen Wirtschaftsprüfer ist daher die Prüfung des Internen Überwachungssystems

1) 2)

3)

4)

5)

6)

Vgl. Spremann, Klaus: Reputation, Garantie, Information. In: Zeitschrift für Betriebswirtschaft 1988, S. 621. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Berufssatzung der Wirtschaftsprüferkammer. Satzung über die Rechte und Pflichten bei der Ausübung der Berufe des Wirtschaftsprüfers und des vereidigten Buchprüfers. Düsseldorf 1996, S. 17. Vgl. Haegert, Lutz: Der Grundsatz der Prozeßunabhängigkeit des Abschlußprüfers - Soll und Ist. In: Der Wirtschaftsprüfer: im Schnittpunkt nationaler und internationaler Entwicklungen. Festschrift ftir Klaus v. Wysocki. Hrsg. Gerhard Gross. Düsseldorf 1985, S. 203. Vgl. Glieden, Patricia: Das Bilanzierungsverhalten mittelständischer Unternehmen: eine Panel Untersuchung. Lohmarund Köln 1996, S. 55. Vgl. Sertl, Walter und Bernhard Arming: Prüfung des Internen Kontrollsystems. In: Betriebswirtschaftliches Prüfungswesen in Österreich: Festschrift für Karl Vodrazka zum 65. Geburtstag. Hrsg. Herbert Kofler. Wien 1996, S. 737-739. Vgl. ebenda, S. 737.

106

vorgeschrieben.1) Bei der Jahresabschlußprüfung mittelständischer Unternehmen muß aber davon ausgegangen werden, daß kein funktionsfähiges Internes Überwachungssystem existiert,2) da aufgrund der geringen Mitarbeiterzahl das tragende Prinzip der Funktionstrennung nicht funktioniert?) Das Risiko falscher Urteile bei der Jahresabschlußprüfung mittelständischer Unternehmen muß auf andere Art und Weise minimiert werden. Die Lösung der angesprochenen Problembereiche Unabhängigkeit und Risiko ist eng gekoppelt mit dem Bereich der Prüfungskosten.4) Prüfungskosten sind Verwaltungskosten, da sie dem operativen Bereich nicht zurechenbar sind,5) oder Finanzierungskosten, wenn die Prüfung an die Stelle einer Kreditwürdigkeits­ prüfung rückt. Beide Kostenarten haben in mittelständischen Unternehmen im Vergleich zu Großunternehmen ein überproportionales Gewicht. Die Einhaltung des Unabhängigkeitspostulats (§ 319 Abs. 2 Nr. 5 HGB) wird daher aus Kostengründen nicht durch eine Übertragung von Abschlußerstellung und Abschlußprüfung auf verschiedene Dienstleister möglich sein,6) da die Prüfung ohnehin als kostenpflichtige Belastung angesehen wird.7) Auch die eingeschränkte Prüfbarkeit des Internen Überwachungssystems wird nicht durch eine kostentreibende Ausdehnung der Einzelprüfungen kompensiert werden können.

In den folgenden Kapiteln wird diskutiert, welche Möglichkeiten kleine Wirt­ schaftsprüfungsunternehmen haben, die Bedürfnisse der Abschlußadressaten nach Unabhängigkeit und Risikominimierung bei geringen Kosten zu erfüllen und die Prüfungsaversion mittelständischer Unternehmen durch eine Verbesserung der 1)

2)

3)

4) 5)

6)

7)

Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Hauptfachausschuß - Fachgutachten 1/1988. Grundsätze ordnungsmäßiger Durchführung von Abschlußprüfungen. In: Fach­ gutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 14. Vgl. Lück, Wolfgang und Stefan Schreiber: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1996, S. 49. Vgl. Peemöller, Volker und Thomas Büchel: Internes Kontrollsystem im Mittelbetrieb. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht 1992, S. 180; Lück, Wolfgang und Christopher Jahns: Stichwort „Funktionstrennung“. In: Lexikon der Rechnungslegung und Abschluß­ prüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. 4. Aufl. München und Wien 1998, S. 287. Vgl. Braun, Frank: Gebührendruck und Prüfungsqualität bei Pflichtprüfungen mittel­ ständischer Unternehmen. In: Betriebs-Berater 1996, S. 999-1001. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (Hrsg.): Wirtschaftsprüfer-Handbuch 1996. Handbuch für Rechnungslegung, Prüfung und Beratung. 11. Aufl. Düsseldorf 1996, S. 380,417. Vgl. Pfleger, Günter: Arbeitshandbuch Jahresabschlußprüfung: Anleitungen, Checklisten und Musterprüfungsberichte speziell für die Prüfung mittelständischer Unternehmen. 3. Aufl. Freiburg 1997, S. 38-39. Vgl. Vogel, Gerhard: Erwartungen an die Beratung durch den Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1988, S. 637.

107

Kosten-Nutzen-Relation der Jahresabschlußprüfung abzubauen.!) Es ist zu untersuchen, ob kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen in diesem Bereich einen strategischen Wettbewerbsvorteil gegenüber der Konkurrenz aufbauen können. Die vorangegangene Analyse hat gezeigt, daß große Wirtschaftsprüfimgsgesellschaften, vereidigte Buchprüfer und Steuerberater als Konkurrenten in Frage kommen. Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen haben zwar mit einem Markt­ anteil von über 40% eine starke Position (vgl. Abbildung 22), es bedarf aber gegenüber dem Berufsstand der Steuerberater mit einem Marktanteil von ebenfalls über 40% einer stärkeren Profilierung.

3.3.1

Unabhängigkeit zwischen Prüfungssubjekt und Prüfungsobjekt durch qualifizierte Berufseingangsvoraussetzungen

Abschlußprüfer müssen in ihrer Berufsausübung unabhängig sein, um die Prüfimgsfeststellungen allein am vorgegebenen Prüfungsziel ausrichten zu können und keine zuwiderlaufenden eigenen oder fremden Interessen berücksichtigen zu müssen.2) Ziel der Jahresabschlußprüfung in mittelständischen Unternehmen als Substitut einer Kreditwürdigkeitsprüfung ist die Bereitstellung vertrauenswürdiger Informationen über die wirtschaftliche Situation des Unternehmens an die Kreditgeber. Die Informationen sind mit möglichst wenig Aufwand zu ermitteln, da die Prüfungskosten die Kosten des Fremdkapitals erhöhen. Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer und Steuerberater sind gleichermaßen gesetzlich verpflichtet, ihren Beruf unabhängig auszuüben (§ 43 Abs. 1 WPO, § 57 Abs. 1 StbG). Der Teil der Unabhängigkeit, der von der inneren Haltung des Abschlußprüfers abhängt und nicht mit rechtlichen Mitteln erzwungen werden kann,3) wird als innere Unabhängigkeit bezeichnet4) Neben der beruflichen Pflicht zur inneren Unabhängigkeit bestehen gesetzliche Regelungen, die sich auf die äußere Unabhängigkeit richten.5) Sie sollen die Einnahme einer unabhängigen

1)

2)

3) 4)

5)

Vgl. Steiner, Bertram: Der Abschlußprüfer als externer Controller. In: Die Wirtschaftsprüfung 1991, S. 478. Vgl. Schulze-Osterloh, Joachim: Stellung und Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers. In: Wirtschaftsprüfung heute: Entwicklung oder Reform? Band 20 der Bochumer Beiträge zur Untemehmensftihrung und Unternehmensforschung. Hrsg. Walther Busse von Colbe und Marcus Lutter. Wiesbaden 1977, S. 100-101. Vgl. ebenda, S. 101-102. Vgl. Weiland, Heiner: Zur Vereinbarkeit von Abschlußprüfung und Beratung. Die Inkom­ patibilitätsvorschrift des § 319 Abs. 2 Nr. 5 HGB. In: Betriebs-Berater 1996, S. 1213. Vgl. ebenda, S. 1213.

108

Haltung erleichtern und sich gegen die Entstehung von Situationen richten, die die innere Unabhängigkeit gefährden.1) § 319 Abs. 2 Nr. 5 HGB untersagt dem Abschlußprüfer, bei gesetzlichen Prüfungen über die Prüfungstätigkeit hinaus an der Erstellung des Jahres­ abschlusses mitzuwirken. Die Verbindung von Prüfung und Erstellung des Jahresabschlusses birgt die Gefahr, daß der Abschlußprüfer bei der Abgabe des Prüfungsurteils befangen ist.2) Im Ergebnis wird unterstellt, daß das Urteil über die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses weniger verläßlich ist, wenn der Abschlußprüfer an der Jahresabschlußerstellung mitgewirkt hat.

In der Praxis besteht regelmäßig die Notwendigkeit, daß Erstellungsleistungen durch den Abschlußprüfer zu erbringen sind?) Diese Tätigkeit ist gesetzes­ konform, wenn sie ausgestaltet als Beratung ursächlich für eine bestimmte Buchung oder Bilanzierung von Geschäftsvorfällen ist, der Mandant jedoch in eigener Verantwortung selbständig entscheiden kann. Entgegen der Auffassung des OLG Karlsruhe4) darf die Beratung konkret auf Entscheidungen gerichtet sein und bedarf keiner generell-abstrakten Form.5) Diese „wohlwollende“ Auslegung gesetzlicher Vorschriften6) und die Entwicklung von Umgehungstaktiken7) wäre überflüssig, wenn die Glaubwürdigkeit des Jahresabschlusses bei den Adressaten nicht nur durch eine unabhängige Prüfung mit Erteilung eines Bestätigungs­ vermerks zu erzielen wäre. Gerade in mittelständischen Unternehmen sollte die Glaubwürdigkeit des Jahresabschlusses auch bei erfolgter Unterstützung der Jahresabschlußerstellung durch Alternativen zum Bestätigungsvermerk darstellbar 1)

2)

3)

4)

5)

6)

7)

Vgl. Schulze-Osterloh, Joachim: Stellung und Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers. In: Wirtschaftsprüfung heute: Entwicklung oder Reform? Band 20 der Bochumer Beiträge zur Untemehmensführung und Unternehmensforschung. Hrsg. Walther Busse von Colbe und Marcus Lutter. Wiesbaden 1977, S. 102. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Berufssatzung der Wirtschaftsprüferkammer. Satzung über die Rechte und Pflichten bei der Ausübung der Berufe des Wirtschaftsprüfers und des vereidigten Buchprüfers. Düsseldorf 1996, S. 17 i.V.m. S. 46. Vgl. Haegert, Lutz: Der Grundsatz der Prozeßunabhängigkeit des Abschlußprüfers - Soll und Ist. In: Der Wirtschaftsprüfer: im Schnittpunkt nationaler und internationaler Entwicklungen. Festschrift für Klaus v. Wysocki. Hrsg. Gerhard Gross. Düsseldorf 1985, S. 205-207. Vgl. OLG Karlsruhe: Urteil vom 23.11.1995 - 9U 24/95. In: Betriebs-Berater 1995, S. 2644-2645. Vgl. Lanfermann, Josef: Unzulässige Mitwirkung des Abschlußprüfers bei der Erstellung des Abschlusses. In: Untemehmensberatung und Prüfung: Festschrift ftir Prof. Dr. Günter Sieben zum 65. Geburtstag. Hrsg. Jürgen Matschke und Thomas Schildbach. Stuttgart 1998, S. 431. Vgl. Dörner, Dietrich: Inwieweit schließen sich Erstellung, Beratung und Prüfung von Jahresabschlüssen gegenseitig aus? In: Steuerberatung im Spannungsfeld von Betriebs­ wirtschaft und Recht: Festschrift zum 75. Geburtstag von Professor Dr. Heinz Stehle. Hrsg. Franz Wagner. Stuttgart usw. 1997, S. 97. Vgl. ebenda, S. 102.

109

sein.1) Die Mitwirkung des Abschlußprüfers bei Buchführung und Jahresabschluß­ erstellung steht nicht zwingend der Ordnungsmäßigkeit der Rechnungslegung entgegen.2) Es sprechen einige Gründe dafür, daß die Garantie für die Ordnungsmäßigkeit eines vom Abschlußprüfer erstellten Jahresabschlusses mindestens ebenso hoch, wenn nicht sogar höher einzuschätzen ist, als sein Bestätigungsvermerk für eine von ihm geprüfte Bilanz:3)

•

Ein Abschlußprüfer, der nicht dem zu prüfenden Unternehmen angehört, hat im Gegensatz zur Geschäftsleitung des Unternehmens kein Interesse an Bilanzdelikten oder bilanzpolitischen Maßnahmen, die den Einblick in die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage erschweren. Der Abschlußprüfer wird von vomeherein um eine ordnungsmäßige Erstellung bemüht sein und steht nicht vor dem Problem, über die Korrektur normenwidriger Ansätze mit der Geschäftsleitung eine Einigung erzielen zu müssen.

•

Die Wahrscheinlichkeit, daß der vom Abschlußprüfer erstellte Jahresabschluß mehr unbeabsichtigte Fehler enthält als der geprüfte, ist gering, da die Prüfung nur stichprobenweise erfolgt und sich in mittelständischen Unternehmen auf Jahresabschlüsse erstreckt, die mit geringerem Sachverstand erstellt wurden. Der erstellende Abschlußprüfer hingegen wird „die gleichen sorgfältigen Überlegungen anstellen wie bei einer Prüfung“.4)

Der Zweck der Jahresabschlußprüfung wird somit auch erfüllt, wenn der Abschlußprüfer den Jahresabschluß erstellt und alternativ zum Bestätigungs­ vermerk über die Ordnungsmäßigkeit berichtet.5) Gerade in mittelständischen Unternehmen kann durch die Einbeziehung des Abschlußprüfers in die Jahres­ abschlußerstellung Glaubwürdigkeit in ausreichendem Maß mit einem Höchstmaß

1)

2) 3)

4) 5)

Vgl. Lück, Wolfgang und Stefan Schreiber: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1996, S. 50. Vgl. Weiland, Heiner: Zur Vereinbarkeit von Abschlußprüfung und Beratung. Die Inkompatibilitätsvorschrift des § 319 Abs. 2 Nr. 5 HGB. In: Betriebs-Berater 1996, S. 1213. Vgl. Haegert, Lutz: Der Grundsatz der Prozeßunabhängigkeit des Abschlußprüfers - Soll und Ist. In: Der Wirtschaftsprüfer: im Schnittpunkt nationaler und internationaler Entwicklungen. Festschrift für Klaus v. Wysocki. Hrsg. Gerhard Gross. Düsseldorf 1985, S. 213. Leffson, Ulrich: Wirtschaftsprüfung. 4. Aufl. Wiesbaden 1988, S. 72. Vgl. Gross, Gerhard: Zur Fortentwicklung der Grundsätze über die Erteilung von Bestätigungsvermerken und Bescheinigungen durch Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschafts­ prüfung 1979, S. 220-221; Gelhausen, Wolf: Die Erstellung des Jahresabschlusses durch Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1995, S. 147.

110

an Wirtschaftlichkeit vermittelt werden?) Die Prüfung durch einen Zweiten würde zum Selbstzweck.2) Die Glaubwürdigkeit solcher Abschlüsse erfordert zwingend die fachliche Befähigung und die Disziplin des Abschlußprüfers. Die Disziplin muß eine strikte Befolgung der beruflichen Grundsätze Innere Unabhängigkeit, Eigenverant­ wortlichkeit und Gewissenhaftigkeit sicherstellen.3) Im Ergebnis ist festzuhalten, daß eine Ordnungsmäßigkeitsgarantie für Jahres­ abschlüsse mittelständischer Unternehmen nicht ausschließlich auf der Grundlage einer Prüfung nach den handelsrechtlichen Grundsätzen von Pflichtprüfungen gegeben werden kann. In vielen Fällen kann die Ordnungsmäßigkeit nur durch die Unterstützung des Abschlußprüfers bei der Abschlußerstellung hergestellt werden. Die Erfüllung des Prüfungszwecks ist daher bei mittelständischen Unternehmen in besonderem Maße von der inneren Unabhängigkeit und der fachlichen Befähigung des Abschlußprüfers abhängig. Die Schaffung einer streng an den gesetzlichen Bestimmungen ausgerichteten äußeren Unabhängigkeit (z.B. die Unvereinbarkeit von Prüfung und Erstellung) kann dem Prüfungszweck zuwider­ laufen.

Die Beurteilung der inneren Unabhängigkeit von großen Wirtschaftsprüftmgsgesellschaften, kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen, vereidigten Buchprüfern und Steuerberatern, die als Wettbewerber bei Prüfungen für mittelständische Unternehmen in Frage kommen, ist nicht möglich, da die innere Unabhängigkeit ihre Wurzeln im nicht meßbaren persönlich ethischen Bereich des Abschlußprüfers hat.4) Die empirische Untersuchung Schreibers5) hat zwar gezeigt, daß in großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften eine größere Distanz zum Prüfungsobjekt 1)

2)

3)

4)

5)

Vgl. Nordemann, Hermann und Percy John: Zur Erhöhung der Glaubwürdigkeit des Jahresabschlusses kleiner Unternehmen. In: Ein notwendiger Wandel im Beitrag des Wirtschaftsprüfers zu Unternehmung und Gesellschaft. Hrsg. Union europ6enne des expertscomptables dconomiques et financiers. Straßburg 1983, S. 26. Vgl. Haegert, Lutz: Der Grundsatz der Prozeßunabhängigkeit des Abschlußprüfers - Soll und Ist. In: Der Wirtschaftsprüfer: im Schnittpunkt nationaler und internationaler Entwicklungen. Festschrift für Klaus v. Wysocki. Hrsg. Gerhard Gross. Düsseldorf 1985, S. 213. Vgl. Paa, Kai Uwe: Ausschluß des Wirtschaftsprüfers von der Jahresabschlußprüfung aufgrund steuerbilanzpolitisch motivierter Beratungstätigkeit. In: Die Information über Steuer und Wirtschaft 1997, S. 474. Vgl. Weiland, Heiner: Zur Vereinbarkeit von Abschlußprüfung und Beratung. Die Inkompatibilitätsvorschrift des § 319 Abs. 2 Nr. 5 HGB. In: Betriebs-Berater 1996, S. 1213. Vgl. Lück, Wolfgang und Stefan Schreiber: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1996, S. 43.

Ill

besteht als in kleineren Wirtschaftsprüfungsunternehmen. Das kann aber bspw. daran liegen, daß die kleinen Mandanten großer Wirtschaftsprüfungsgesell­ schaften immer noch erheblich größer sind als die großen Mandanten kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen und somit weniger Unterstützung bei der Erstellung des Jahresabschlusses benötigen. Daraus kann nicht abgeleitet werden, daß dem Berufsgrundsatz der Unabhängigkeit in großen Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften eine höhere Bedeutung beigemessen wird.!) Bedenklich ist nur, wenn die Glaubwürdigkeit der Jahresabschlüsse durch einheitliche Bestätigungs­ vermerke hergestellt werden soll, obwohl die Durchführung der Abschlußprüfung nicht einheitlich erfolgt.2) Die Erstellung des Jahresabschlusses kann ihren Zweck nur erfüllen, wenn der Abschlußprüfer dem Grundsatz der Unabhängigkeit auch in fachlicher Hinsicht gerecht wird.3) Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer weisen nicht nur Berufseingangsvoraussetzungen auf, die sie zur Prüfungstätigkeit qualifizieren, sondern sind durch ihre Berufssatzung (§ 4 Abs. 1 der Berufssatzung der Wirtschaftsprüferkammer) zusätzlich an fachliche Regeln gebunden. In der Stellungnahme HFA 4/19964) werden Grundsätze für die Erstellung der Jahresabschlüsse durch Wirtschaftsprüfer vorgeschrieben, die neben den Grund­ sätzen über die Qualitätssicherung in der Wirtschaftsprüferpraxis (VO 1/1995)5) auch die für Abschlußprüfungen geltenden Grundsätze (FG l-3/1988)6) für verbindlich erklären. Eine vergleichbare fachliche Unabhängigkeit ist bei Steuerberatern nicht gegeben.

1)

2) 3)

4)

5)

6)

Vgl. Lück, Wolfgang und Stefan Schreiber: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1996, S. 42. Vgl. ebenda, S. 34. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (Hrsg.): Wirtschaftsprüfer-Handbuch 1996. Handbuch für Rechnungslegung, Prüfung und Beratung. 11. Aufl. Düsseldorf 1996, S. 52. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Hauptfachausschuß - Stellungnahme 4/1996. Grundsätze für die Erstellung von Jahresabschlüssen durch Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1997, S. 67-76. Wirtschaftsprüferkammer und Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Gemeinsame Stellungnahme der Wirtschaftsprüferkammer und des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. VO 1/1995 „Zur Qualitätssicherung in der Wirtschaftsprüferkammer“. Düsseldorf 1995. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: FG 1/1988. Grundsätze ordnungs­ mäßiger Durchführung von Abschlußprüfungen; FG 2/1988. Grundsätze ordnungsmäßiger Berichterstattung bei Abschlußprüfungen; FG 3/1988. Grundsätze für die Erteilung von Bestätigungsvermerken bei Abschlußprüfungen. In: Fachgutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 7-62.

112

Die empirische Untersuchung zeigt, daß die Unabhängigkeit der externen Wirt­ schaftsdienstleister für mittelständische Unternehmen von großer Bedeutung ist.

Abbildung 24: Bedeutung der Unabhängigkeit externer Wirtschaftsdienstleister für mittelständische Unternehmen (in %)

Die Unabhängigkeit der externen Dienstleister hat für 52,6% der Respondenten eine große (33,7%) oder sehr große (18,9%) Bedeutung. Der Anteil der Respondenten, für die die persönliche Bekanntschaft zum externen Dienstleister eine große oder sehr große Bedeutung hat, liegt mit 34,8 % wesentlich niedriger. Der Wunsch nach unabhängigen Urteilen der externen Dienstleister scheint bei mittelständischen Mandanten neben einem starken Bedürfnis nach einer vertrauensvollen Zusammenarbeit besonders ausgeprägt zu sein. Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer bieten aufgrund strenger Berufs­ grundsätze und strenger Berufseingangsregeln die Voraussetzung für ein Höchstmaß an Unabhängigkeit.

113

3.3.2

Minimierung des Prüfungsrisikos durch Anwendung eines mittelstandsgerechten Prüfungsansatzes

Der Abschlußprüfer hat die Prüfungshandlungen so auszuwählen, daß er auf dem effizientesten Wege zu einem verläßlichen Urteil gelangt.1) Das Risiko des Abschlußprüfers besteht darin, die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses zu bestätigen, obwohl dieser wesentliche Fehler enthalten kann.2) Die Minimierung des Prüfungsrisikos durch wirtschaftliche Prüfimgshandlungen ist Gegenstand des risikoorientierten Prüfungsansatzes.3) Dieser Prüfungsansatz schafft eine Methode, um im Vorfeld der Prüfung Risikoursachen, innerbetriebliche Möglichkeiten zur Risikobeseitigung oder Risikominderung und prüferische Möglichkeiten der Fehleraufdeckung zu identifizieren und zu bewerten.4) Dadurch soll verhindert werden, daß wesentliche Fehler im Jahresabschluß enthalten sind und der Abschlußprüfer diese nicht entdeckt.5) Im risikoorientierten Prüfungsansatz wird das Prüfungsrisiko in drei Teilrisiken zerlegt:6)

(1)

Das inhärente Risiko umfaßt die Anfälligkeit von Informationssystemen, Beständen oder Transaktionen gegen Fehler oder Manipulationen.

(2)

Das Kontrollrisiko besagt, daß durch Mängel im Internen Überwachungs­ system Fehler oder Unregelmäßigkeiten nicht oder nicht rechtzeitig verhindert oder entdeckt werden.

(3)

Das Entdeckungsrisiko entsteht dadurch, daß der Abschlußprüfer bei der Prüfung von Geschäftsvorfällen oder von Bewertungs- und Schätzvorgängen wesentliche Fehler nicht entdeckt.

Das Prüfungsrisiko läßt sich als Produkt der drei Teilrisiken darstellen. Der Abschlußprüfer kann nach Abschätzung des inhärenten Risikos und des 1)

2) 3)

4)

5)

6)

Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (Hrsg.): Wirtschaftsprüfer-Handbuch 1996. Handbuch für Rechnungslegung, Prüfung und Beratung. 11. Aufl. Düsseldorf 1996, S. 1306. Vgl. Dörner, Dietrich: Stichwort „Audit Risk“. In: Handwörterbuch der Revision. Hrsg. Adolf Coenenberg und Klaus v. Wysocki. 2. Aufl. Stuttgart 1992, Sp. 82. Vgl. Wiedmann, Harald: Der risikoorientierte Prüfungsansatz. In: Die Wirtschaftsprüfung 1993, S. 14. Vgl. Hömberg, Reinhold: Das IDW-Fachgutachten über die „Grundsätze ordnungsmäßiger Durchführung von Abschlußprüfungen“ - Kritische Analyse wichtiger Prüfungsnormen und Vergleich mit amerikanischen Prüfungsgrundsätzen. In: Der Betrieb 1989, S. 1785; Nagel, Thomas: Risikoorientierte Jahresabschlußprüfung: Grundsätze für die Bewältigung des Prüfungsrisikos des Abschlußprüfers. Sternenfels und Berlin 1997, S. 112. Vgl. Dörner, Dietrich: Risikoorientierte Abschlußprüfung. In: Bericht über die Fachtagung 1988 des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Hrsg. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Düsseldorf 1989, S. 340. Vgl. ebenda, S. 340-341.

114

Kontrollrisikos Art und Umfang der Prüfungshandlungen so festlegen, daß ein akzeptables Prüfungsrisiko verbleibt.1) Das Prüfungsrisiko läßt sich mit diesem Prüfungsansatz zwar nicht exakt quantifizieren, aber die Prüfungshandlungen lassen sich besser ausrichten, da die Beziehungen zwischen den Risikoarten aufgezeigt werden.2) Die Anwendung des risikoorientierten Prüfungsansatzes in mittelständischen Unternehmen fuhrt zu folgenden Überlegungen hinsichtlich der drei Teilrisiken:

(1) Inhärentes Risiko

Das inhärente Risiko läßt sich durch eine Analyse der Geschäftstätigkeit und des wirtschaftlichen Umfeldes des Unternehmens einschätzen.3) Als Risikofaktoren sind zu unterscheiden:4) • Makroökonomische Faktoren. • Branchenspezifische Faktoren. •

Mandantenspezifische Faktoren.

Weder die makroökonomischen noch die branchenspezifischen Faktoren geben Aufschluß über Besonderheiten des inhärenten Risikos in mittelständischen Unternehmen. Daher kann sich die Untersuchung auf die mandantenspezifischen Faktoren beschränken, zu denen

•

die wirtschaftliche Lage,

•

die Art des Unternehmens,

•

die Größe des Unternehmens,

•

die Integrität und Qualität des Managements und

•

die Qualität des Personals

zählen.5) Die einzelnen Bereiche sind auf ihre mittelstandsspezifischen Merkmale hin zu untersuchen. 1)

2) 3) 4) 5)

Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (Hrsg.): Wirtschaftsprüfer-Handbuch 1996. Handbuch für Rechnungslegung, Prüfung und Beratung. 11. Aufl. Düsseldorf 1996, S. 1315-1316. Vgl. ebenda, S. 1316. Vgl. ebenda, S. 1314. Vgl. Quick, Reiner: Die Risiken der Jahresabschlußprüfung. Düsseldorf 1996, S. 228-277. Vgl. ebenda, S. 236-277; Wiedmann, Harald: Der risikoorientierte Prüfungsansatz. In: Die Wirtschaftsprüfung 1993, S. 17.

115

Die wirtschaftliche Lage mittelständischer Unternehmen ist durch die knappe Eigenkapitalausstattung und die Schwierigkeiten bei der Beschaffung von Fremdkapital gekennzeichnet. Daraus erwächst die Gefahr, daß die Informationen über die Ertragslage und die Kapitaldeckungsstrukturen an die geforderten Vorgaben (goldene Bilanzregel)^ angepaßt werden. Dieser risikoerhöhende Faktor wird dadurch kompensiert, daß es in mittelständischen Unternehmen bei einer Einheit von Leitung und Eigentum nicht erforderlich ist, den Eigentümern ein geschöntes Bild der wirtschaftlichen Situation zu zeigen.2)

Die Art des Unternehmens wird in „managergeleitet“ oder „eigentümergeleitet“ unterschieden. Die Unterscheidung wirkt sich vor allem auf die Bestimmung des Kontrollrisikos des Unternehmens aus.3) Das inhärente Risiko wird in eigentümergeleiteten mittelständischen Unternehmen insbesondere durch das Ziel der Steuerminimierung beeinflußt, das zu einer Unterbewertung des Gewinns fuhren kann.4) Glieden5) hat empirisch nachgewiesen, daß in mittelständischen Unternehmen bei Bilanzierungsfragen das Ziel der Steuerminimierung dem Ziel der Kreditwürdigkeit vorgezogen wird. Dieses Verhalten ist in mittelständischen Unternehmen jedoch nicht durchweg zu beobachten, sondern hängt unmittelbar von der wirtschaftlichen Situation ab.6) Die geringe Größe des Unternehmens wirkt sich in mittelständischen Unter­ nehmen positiv auf das inhärente Risiko aus. Die mit der Größe des Unter­ nehmens zunehmende Komplexität, die durch Spezialisierung, Diversifizierung, verschiedene Standorte, Internationalisierung sowie eine Vielzahl von Hierarchie­ ebenen entsteht, führt zu einer Unübersichtlichkeit, die das Risiko von Fehlern erhöht?

Integrität und Qualität des Managements mittelständischer Unternehmen haben einen gegensätzlichen Einfluß auf das inhärente Risiko. Einerseits ist an der Integrität des Eigentümer-Unternehmers nicht zu zweifeln. Ziel des Unternehmers ist der langfristige Erfolg seines Unternehmens. Weder das aus der AgencyTheorie bekannte opportunistische Verhalten noch Rechtfertigungszwänge vor 1)

2) 3) 4) 5) 6) 7)

Vgl. Buchner, Robert: Liquiditätsorientierte Finanzierungsregeln. Entwicklung und Bedeutung für die unternehmerische Entscheidungsfindung. In: Wirtschaftswissenschaftliches Studium 1980, S. 475. Vgl. Quick, Reiner: Die Risiken der Jahresabschlußprüfung. Düsseldorf 1996, S. 236-245. Vgl. ebenda, S. 257. Vgl. ebenda, S. 257. Vgl. Glieden, Patricia: Das Bilanzierungsverhalten mittelständischer Unternehmen: eine Panel­ untersuchung. Lohmar und Köln 1996, S. 72-74. Vgl. ebenda, S. 72. Vgl. Quick, Reiner: Die Risiken der Jahresabschlußprüfung. Düsseldorf 1996, S. 258-262.

116

den Anteilseignern spielen eine Rolle. ° Die genannten Risiko faktoren Kredit­ würdigkeit und Steuerminimierung entstehen ebenfalls ausschließlich aus Motiven, die dem Wohlergehen des Unternehmens dienen. Andererseits fehlt es den mittelständischen Unternehmern an Ausbildung und Erfahrung im Bereich des Rechnungswesen. Eine Vernachlässigung des Rechnungswesens und eine Verschärfung des inhärenten Risikos sind die Folge.2) Dieser Mangel wird durch den Trend zur Inanspruchnahme qualifizierter externer Berater geheilt, der die interne Abschlußerstellung in den Hintergrund treten läßt.3)

Die Ausführungen zur Qualität des Managements sind auf die Qualität des Personals übertragbar. Die größere intrinsische Motivation und höhere Arbeits­ zufriedenheit führt in mittelständischen Unternehmen zu einer geringeren Fluktuation und einer größere Integrität des Personals.4) Die Mängel an Aus­ bildung und Erfahrung im Bereich des Rechnungswesens müssen allerdings durch externe Unterstützung kompensiert werden.5) Die Ausführungen haben gezeigt, daß das inhärente Risiko in mittelständischen Unternehmen im Vergleich zu Großunternehmen vor allem durch die immanente Integrität des Managements, die Übersichtlichkeit des Unternehmens und die Integrität des Personals geringer einzustufen ist. Das gilt vor allem dann, wenn die fehlende Qualifikation von Leitung und Personal im Bereich des Rechnungs­ wesens durch externe Berater kompensiert wird. (2) Kontrollrisiko

Das Kontrollrisiko entsteht daraus, daß durch Fehler im Internen Überwachungs­ system des Unternehmens relevante Fehler nicht aufgedeckt werden.

Mittelständische Unternehmen stehen vor dem Problem, daß6)

1) 2) 3) 4)

5) 6)

Vgl. Quick, Reiner: Die Risiken der Jahresabschlußprüfung. Düsseldorf 1996, S. 262-266. Vgl. ebenda, S. 266. Vgl. Glieden, Patricia: Das Bilanzierungsverhalten mittelständischer Unternehmen: eine Panel­ untersuchung. Lohmar und Köln 1996, S. 55. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 285; Hamer, Eberhard: Untemehmensführung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 53-55; Hummel, Thomas: Betriebswirt­ schaftslehre: Gründung und Führung kleiner und mittlerer Unternehmen. 2. Aufl. München usw. 1995, S. 119. Vgl. Quick, Reiner: Die Risiken der Jahresabschlußprüfung. Düsseldorf 1996, S. 270-271. Vgl. Peemöller, Volker: Interne Revision in klein- und mittelständischen Unternehmen als Aufgabe des Steuerberaters. In: Steuerberaterkongreß-Report 1996. Hrsg. Bundessteuerberater­ kammer. München 1996, S. 274-275.

117

•

die geringe Anzahl von Mitarbeitern wenig Möglichkeiten für eine angemessene Funktionstrennung bietet und

•

aufgrund geringer Verwaltungskapazitäten der Dokumentationsgrad sehr gering ist.

Damit sind wichtige organisatorische Sicherungsmaßnahmen des Internen Über­ wachungssystems (Organisatorische Sicherungsmaßnahmen, Interne Revision, Kontrollen)1) in mittelständischen Unternehmen nicht vorhanden.2) An die Stelle eines komplexen Überwachungssystems rücken informelle Verfahren der Berichterstattung, Analyse, Planung und Kontrolle.3) Diese erheblichen Mängel im Internen Überwachungssystem mittelständischer Unternehmen haben zur Folge, daß Mitarbeiter des Rechnungswesens und der Verwaltung einen leichten Zugang zu den Vermögensgegenständen des Unternehmens haben.4) Die Eigentümer sind durch ihre leitende Tätigkeit jedoch mit dem täglichen Geschehen vertraut und fuhren automatisch Kontrollen durch. Sie sind in der Lage, das Vermögen des Unternehmens persönlich zu sichern.5) Eine Garantie für die Genauigkeit und Zuverlässigkeit der Abrechnungsdaten ist damit sicher nicht gegeben. (3) Entdeckungsrisiko Nach der Beurteilung des inhärenten Risikos und des Kontrollrisikos legt der Abschlußprüfer Art und Umfang der Prüfungshandlungen fest. Da die Mängel im Internen Überwachungssystem mittelständischer Unternehmen gravierend sind, muß er sein Urteil hauptsächlich anhand von ergebnisorientierten Prüfungs­ handlungen treffen.6) Dennoch sprechen Gründe dafür, daß das Entdeckungsrisiko

1) 2) 3)

4) 5) 6)

Vgl. Lück, Wolfgang: Internes Überwachungssystem (IÜS). In: WirtschaftsprüferkammerMitteilungen 1998, S. 184. Vgl. Schreiber, Stefan: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Diss. Marburg 1993, S. 156. Vgl. Nordemann, Hermann und Percy John: Zur Erhöhung der Glaubwürdigkeit des Jahresabschlusses kleiner Unternehmen. In: Ein notwendiger Wandel im Beitrag des Wirtschaftsprüfers zu Unternehmung und Gesellschaft. Hrsg. Union europöenne des expertscomptables economiques et financiers. Straßburg 1983, S. 21-22. Vgl. ebenda, S. 22. Vgl. ebenda, S. 38; Quick, Reiner: Die Risiken der Jahresabschlußprüfung. Düsseldorf 1996, S. 257. Vgl. Lück, Wolfgang und Stefan Schreiber: Die Abschlußprüfung kleiner Unternehmen unter Berücksichtigung deutscher und US-amerikanischer Prüfungsgrundsätze. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1996, S. 49.

118

in mittelständischen Unternehmen mit vertretbarem Aufwand gering gehalten werden kann:1) •

Die Anzahl der Geschäftsvorfälle ist vergleichsweise gering, so daß der Abschlußprüfer mit Einzelfallprüfungen einen großen Anteil erfassen kann.

•

Die geringe Rechnungswesenkenntnis der Mandanten vermindert die Gefahr bewußter geschickter Verfälschungen der Aufzeichnungen des Rechnungs­ wesens.

•

Der Abschlußprüfer kann den gesamten Ablauf des Betriebsgeschehens erfassen, da mittelständische Unternehmen ohne komplexe wechselseitige Beziehungen zwischen Abteilungen und Geschäftsbereichen eine einfache Struktur aufweisen.

Auch die Prüfungserfahrungen mit dem Mandanten haben einen positiven Einfluß auf das Entdeckungsrisiko. Der Prüfer kann durch Erkenntnisse aus Vorjahren seine Prüfungstätigkeit auf bekannte Schwachstellen konzentrieren.2) In der empirischen Untersuchung maßen 66,3% der antwortenden Unternehmen einer langfristigen Beratungskontinuität eine große bzw. sehr große Bedeutung bei. Ein häufiger Prüferwechsel ist daher im Mittelstand unwahrscheinlich. Die Untersuchung der Teilrisiken des Prüfungsrisikos mittelständischer Unter­ nehmen fuhrt zu dem Schluß, daß trotz Fehlens eines komplexen Internen Überwachungssystems ein verläßliches Urteil über den Jahresabschluß abgegeben werden kann. Mängel im Internen Überwachungssystem werden von den Prüfern außerdem durch die Entwicklung eines speziellen Gefühls für die Prüfung kleiner Unternehmen kompensiert?) Die Voraussetzung dafür schafft eine vertrauliche Nähe zwischen Prüfungssubjekt und Prüftmgsobjekt, durch die eine Einschätzung der Motive der zentralen Untemehmerperson und ihres Einflusses auf das inhärente Risiko möglich wird. Neue Risiken können auf diesem Wege schnell und informell an den Abschlußprüfer herangetragen werden?)

1)

2) 3)

4)

Vgl. Nordemann, Hermann und Percy John: Zur Erhöhung der Glaubwürdigkeit des Jahresabschlusses kleiner Unternehmen. In: Ein notwendiger Wandel im Beitrag des Wirtschaftsprüfers zu Unternehmung und Gesellschaft. Hrsg. Union europöenne des expertscomptables öconomiques et financiers. Straßburg 1983, S. 39. Vgl. Quick, Reiner: Die Risiken der Jahresabschlußprüfung. Düsseldorf 1996, S. 272. Vgl. Ruhnke, Klaus und Jürgen Niephaus: Jahresabschlußprüfung kleiner Unternehmen. Besonderheiten der Prüfung, internationale Prüfungsstandards und Ergebnisse einer empirischen Erhebung. In: Der Betrieb 1996, S. 794. Vgl. Oppl-Jirsa, Vera: Risk-Management in Klein- und Mittelbetrieben. Wien 1985, S. 21.

119

In der empirischen Untersuchung geben 70% der Unternehmen an, während des ganzen Jahres Informationen mit dem prüfenden Unternehmen auszutauschen, während sich nur bei 17% der Unternehmen der Informationsaustausch auf den Zeitraum der Prüfung beschränkt. Abschließend ist zu untersuchen, ob die bezüglich des Prüfungsrisikos erarbeiteten Prüfungsanforderungen mittelständischer Unternehmen zu einem Wettbewerbsvorteil kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen führen können. Steuerberater sind unbestritten der Hauptansprechpartner mittelständischer Unternehmen. 74,7% der Unternehmen geben an, daß der Steuerberater mehrmals im Jahr konsultiert wird. Dennoch sind Steuerberater aufgrund ihrer fehlenden Ausbildung' im Prüfungswesen nicht geeignet, den risikoorientierten Prüfungs­ ansatz anzuwenden, der in mittelständischen Unternehmen im Vergleich zu Großunternehmen einen anderen Schwerpunkt aufweist, aber nicht zwingend leichter handhabbar ist.

Große Wirtschaftsprüfungsgesellschaften weisen aufgrund eigener detaillierter Prüftmgsprogramme und Prüfungsrichtlinien vor allem im Bereich der System­ prüfungen Know-how-Vorteile gegenüber den Wettbewerbern auf.1} Das Prüfungsrisiko in mittelständischen Unternehmen ist jedoch nicht mit ausgefeilten Techniken der Systemprüfung, sondern mit den Methoden der ergebnis­ orientierten Plausibilitäts- und Einzelfallprüfungen zu bewältigen. Daher wirkt die fehlende Nähe zum Prüftingsobjekt schwer und behindert den erforderlichen informellen Informationsaustausch. Nur 8,4% der Unternehmen geben an, große Wirtschaftsprüfungsgesellschaften mehrmals im Jahr zu konsultieren. Vereidigte Buchprüfer haben aufgrund ihrer Ausbildung und der persönlich geprägten Praxisstruktur eine gute Voraussetzung für die Prüfung mittel­ ständischer Unternehmen. Die empirische Untersuchung zeigt jedoch, daß lediglich 3,2% der Unternehmen mehrmals im Jahr Kontakt zu vereidigten Buchprüfern haben. Im Ergebnis ist festzuhalten, daß kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen die beste Kombination von Prüfungs-Know-how und Nähe zum Prüftingsobjekt aufweisen, um den risikoorientierten Prüfungsansatz in mittelständischen Unter­ nehmen mit der Maßgabe anzuwenden, ein hinreichend sicheres Prüfungsurteil auf wirtschaftlichste Art zu bilden. Trotz der im Vergleich zu Steuerberatern wesentlich geringeren Anzahl von Berufsangehörigen werden kleine

1)

Vgl. Wirtz, Dietlinde: Die Bedeutung organisatorischer Effizienz für große Wirtschaftsprüfungsuntemehmen. Diss. Münster 1988, S. 63-65.

120

Wirtschaftsprüfungsunternehmen von 37,9% der Unternehmen als Haupt­ ansprechpartner genannt. 3.3.3

Hohe Kosten-Nutzen-Effizienz der Jahresabschlußprüfung durch begleitende prüfungsbezogene Beratung

In mittelständischen Unternehmen sind die Kosten für die Jahresabschlußprüfiing aufgrund ihres Fixkostencharakters im Vergleich zu Großunternehmen über­ proportional hoch. Die Widerstände gegen die Jahresabschlußprüfiing als „kosten­ pflichtige Belästigung“ können abgebaut werden, wenn durch eine hohe Prüfungs­ qualität der Nutzen der Jahresabschlußadressaten gesteigert wird.1) Es ist erforder­ lich, die optimale Kosten-Nutzen-Relation für die Adressaten der Jahresabschluß­ prüfung mittelständischer Unternehmen zu bestimmen, da eine Optimierung der zwei konkurrierenden Größen Kosten und Nutzen nicht möglich ist.

Der risikoorientierte Prüfungsansatz bietet eine systematische und zielorientierte Verfahrensweise, die eine lückenlose Prüfung von Geschäftsvorfällen überflüssig macht, ohne dabei das Prüfungsrisiko zu erhöhen. Eine solche Vorgehensweise erspart Zeit und somit Kostend Dieser Prüfimgsansatz ist in mittelständischen Unternehmen nur anwendbar, wenn zwischen Abschlußprüfer und Mandantenuntemehmen eine große Nähe besteht, die einen offenen Informationsaustausch ermöglicht.3*

Der Abschlußprüfer erreicht die Nähe zum Mandantenuntemehmen durch die Kombination von persönlichen und fachlichen Faktoren: •

Der Abschlußprüfer benötigt eine persönliche Einstellung, die auf der einen Seite von natürlicher Autorität und auf der anderen Seite von kommunikativer Integrationsfähigkeit geprägt ist. Dadurch kann er sich von Fachspezialisten abheben und zum unternehmerisch denkenden Partner des Unternehmens werden.4) In der empirischen Untersuchung gaben 69,5 % der Antwortenden an, daß die Persönlichkeit des externen Dienstleisters eine große oder sehr große Bedeutung für sie hat.

1)

Vgl. Steiner, Bertram: Der Abschlußprüfer als externer Controller. In: Die Wirtschaftsprüfung 1991, S. 478. Vgl. Sertl, Walter und Bernhard Arming: Prüfung des Internen Kontrollsystems. In: Betriebs­ wirtschaftliches Prüfungswesen in Österreich: Festschrift ftir Karl Vodrazka zum 65. Geburtstag. Hrsg. Herbert Kofler. Wien 1996, S. 748; Leopold, Heinzgeorg: Effektivität und Effizienz der Jahresabschlußprüfung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1985, S.319. Vgl. Vogel, Gerhard: Erwartungen an die Beratung durch den Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1988, S. 635. Vgl. ebenda, S. 635.

2)

3)

4)

121

•

Der Abschlußprüfer muß die Prüfung im Sinne einer ständigen prüfungs­ bezogenen Beratung verstehen, die während des ganzen Prüfungsjahres stattfindet.1) 70% der antwortenden mittelständischen Unternehmen gaben an, daß der Informationsaustausch mit dem prüfenden Unternehmen nicht nur auf den Zeitraum der Prüfung beschränkt ist, sondern sich auf das ganze Jahr erstreckt.

Die ganzjährige prüfungsbezogene Beratung, bei der der Abschlußprüfer nicht als „Spitzel“ sondern als Vertrauter angesehen wird, hat für die Prüfungseffizienz und somit für die Prüfungskosten zwei wesentliche Konsequenzen:2) •

Der Abschlußprüfer kann durch seine Hilfestellung im Bereich von Ansatz-, Bewertungs- und Ausweisbestimmungen im Vorfeld oder bei der Jahres­ abschlußerstellung Fehler verhindern und die Abschlußprüfung zeitlich und fachlich entlasten.

•

Die Beratung des Abschlußprüfers kann mittelfristig dazu fuhren, daß das Prüfungsobjekt verbessert wird und in der Zukunft effizienter geprüft werden kann. Dabei ist insbesondere an eine Einrichtung eines funktionsfähigen Internen Überwachungssystems zu denken, das die Voraussetzung für eine systematischere Anwendung des risikoorientierten Prüfungsansatzes darstellt.

Die Verbindung von Prüfung und Beratung ist auf ihre Vereinbarkeit hin zu untersuchen. Die Vereinbarkeit von Prüfung und Beratung ist kein Widerspruch in sich, sondern muß sich am Maßstab der Befangenheit des Abschlußprüfers messen.3) Bei der Beratung werden Verhaltensempfehlungen ausgesprochen, die der Unterstützung und Erleichterung von Entscheidungsprozessen dienen sollen.4) Die Besorgnis der Befangenheit entsteht, wenn der Abschlußprüfer im Rahmen der Abschlußprüfung mit dem Ergebnis seines eigenen Beratungsvorschlages

1)

2) 3)

4)

Vgl. Steiner, Bertram: Der Abschlußprüfer als externer Controller. In: Die Wirtschaftsprüfung 1991, S. 476. Vgl. ebenda, S. 477. Vgl. Thümmel, Manfred: Die unterschiedliche Bedeutung des Begriffs „Unabhängigkeit“ im Rahmen prüfender und beratender Tätigkeit sowie ihre Auswirkung auf Inhalt und Aussagekraft von Testat und Bescheinigungen. In: Anlage zum WirtschaftsprüferkammerMitteilungsblatt Nr. 112/1984, S. 6. Vgl. Lück, Wolfgang: Stichwort „Beratung“. In: Lexikon der Rechnungslegung und Abschlußprüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. 4. Aufl. München und Wien. 1998, S. 89.

122

konfrontiert wird und dessen Auswirkungen auf die Rechnungslegung beurteilen muß.0 Eine prüfungsbezogene Beratung, die im Rahmen des Prüfungsauftrags des Abschlußprüfers geleistet wird, ist Bestandteil der Abschlußprüfungsvorbereitung und führt nicht zur Befangenheit0 Die Besorgnis der Befangenheit entsteht auch bei darüber hinausgehender Beratung nur in Extremfällen. Die Vereinbarkeit von Prüfung und Beratung ist nur in den Fällen zu beanstanden, in denen der Abschlußprüfer „anstelle des Mandanten eine unternehmerische Entscheidung in Bezug auf den zu überprüfenden Jahresabschluß trifft “3) Folglich sind die bei der Prüfung gewonnenen Kenntnisse auch im Interesse der Unternehmen für eine qualifizierte Beratung nutzbar.0 Damit wird der Auffassung der Wirtschaft Rechnung getragen, daß eine qualifizierte Beratung durch einen Wirtschaftsprüfer im Konfliktfeld der Prüfung einer konfliktfreien aber weniger qualifizierten Beratung durch einen unabhängigen und keinerlei Berufsaufsicht unterliegenden Berater vorzuziehen ist.5)

Die prüftingsbezogene Beratung nimmt eine Mittelposition zwischen der Jahres­ abschlußprüfung und der Untemehmensberatung ein. Sie erwächst aus einem extensiven Verständnis des Prüfungsauftrags und grenzt sich gegenüber der Untemehmensberatung dadurch ab, daß sie unmittelbar auf den bei der Abschluß­ prüfung gewonnenen Daten aufbaut und ohne einen zusätzlichen Beratungsauftrag erfolgt.0 Die bisher angesprochenen Maßnahmen der prüfungsbezogenen Beratung werden vom Berufsstand als prüfimgsvorbereitende bzw. prüfungsbegleitende Beratung bezeichnet, bei der es sich lediglich um eine zeitliche Vorwegnahme

1)

2) 3)

4)

5)

6)

Vgl. Schulze-Osterloh, Joachim: Stellung und Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers. In: Wirtschaftsprüfung heute: Entwicklung oder Reform? Band 20 der Bochumer Beiträge zur Untemehmensführung und Unternehmensforschung. Hrsg. Walther Busse von Colbe und Marcus Lutter. Wiesbaden 1977, S. 105-106. Vgl. ebenda, S. 105. Vgl. BGH-Urteil II ZR 317/95 vom 21.04.1997. In: Wirtschaftsprüferkammer-Mitteilungen 1997, S. 240. Vgl. Thümmel, Manfred: Die unterschiedliche Bedeutung des Begriffs „Unabhängigkeit“ im Rahmen prüfender und beratender Tätigkeit sowie ihre Auswirkung auf Inhalt und Aussagekraft von Testat und Bescheinigungen. In: Anlage zum WirtschaftsprüferkammerMitteilungsblatt Nr. 112/1984, S. 6. Vgl. Vogel, Gerhard: Erwartungen an die Beratung durch den Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1988, S. 635. Vgl. Steiner, Bertram: Der Abschlußprüfer als externer Controller. In: Die Wirtschaftsprüfung 1991, S. 349.

123

entsprechender Beurteilungen im Rahmen der Prüfung handelt.^ Sie wirken sich auf die Prüfungseffizienz und auf die Prüfungskosten aus. Eine Verbesserung der Prüfungsqualität darf sich nicht in einer Effizienz­ steigerung und Kostensenkung erschöpfen. Prüfungen entsprechen dann der Zweidimensionalität der Dienstleistungsqualität, wenn sie neben der reinen Bestätigung einer Normkonformität durch Soll/Ist-Vergleiche einen Zusatznutzen durch die Bereitstellung von Informationen fur dispositive Zwecke stiften. Die Routinekomponente macht den Kem der Leistung aus und wird allgemein erwartet. Die Ausnahmekomponente hingegen kann zu Wettbewerbsvorteilen gegenüber anderen Dienstleistern führen.2)

Die Steigerung des Nutzens der Jahresabschlußprüfting wird dadurch erreicht, daß der Jahresabschlußprüfer als kostenlosen Zusatzservice Entscheidungshilfen anbietet, die sich aus sorgfältig getroffenen Prüfungsfeststellungen ergebend Der Mehraufwand für diese intensive Form der prüfungsbezogenen Beratung muß sich für den Abschlußprüfer im Rahmen halten und mit dem Grundsatz der wirtschaftlichen Prüfimgsabwicklung vereinbar sein. Die Abgrenzung zur Unter­ nehmensberatung wird überschritten, wenn eine intensive Aufbereitung und Spezifizierung der betriebswirtschaftlichen Besonderheiten erforderlich wird.4)

Adressaten der Ergebnisse aus der Jahresabschlußprüfung sind in mittel­ ständischen Unternehmen der Unternehmer und die Fremdkapitalgeber. Der Nutzen beider Adressatenkreise wird gesteigert, wenn die Aufmerksamkeit des Abschlußprüfers nicht auf die Ordnungsmäßigkeit der Dokumentation vergangener Ereignisse beschränkt bleibt, sondern sich zusätzlich auf die Erfassung zukunftsgerichteter, entscheidungsorientierter Informationen richtet.5) Gerade in Zeiten wirtschaftlicher Anspannung ist der Abschlußprüfer aus seiner Verantwortung heraus verpflichtet, das bei der Abschlußprüfung gewonnene Wissen dem Unternehmen für Zwecke einer Insolvenzprophylaxe zur Verfügung

1) 2) 3)

4) 5)

Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Verlautbarung des Vorstandes der Wirtschaftsprüferkammer zur Abgrenzung von Prüfung und Erstellung (§ 319 Abs. 2 Nr. 5 HGB). Düsseldorf 1996, S. 3. Vgl. Stauss, Bernd und Bert Hentschel: Dienstleistungsqualität. In: Das wirtschafts­ wissenschaftliche Studium 1991, S. 240. Vgl. Barion, Heinz-Jürgen: Betriebswirtschaftliche Untemehmensanalyse im Rahmen der Jahresabschlußprüfting. Bergisch Gladbach und Köln 1992, S. 261. Vgl. ebenda, S. 258-261. Vgl. Steiner, Bertram: Der Abschlußprüfer als externer Controller. In: Die Wirtschaftsprüfung 1991, S. 476.

124

zu stellen.1) Weder die gesetzlichen Krisenindikatoren (Zahlungsunfähigkeit, Überschuldung) noch die gesetzliche Verpflichtung des Abschlußprüfers zur Prüfung der Going-Concem-Prämisse gern. § 252 Abs. 1 HGB erfüllen eine Frühwamfunktion, da sie erst greifen, wenn der Bestand des Unternehmens bereits ernsthaft gefährdet ist.2) Der Abschlußprüfer ist gefordert, die aus der Prüfung verfügbaren Daten soweit aufzulösen, daß eine betriebswirtschaftliche Durchdringung des gesamten Werteflusses der Unternehmung möglich wird, um daraus Hinweise auf Optimierungsmöglichkeiten und vermeidbare Risiken zu erhalten.3) Im Mittelpunkt der Analyse stehen Daten über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens, die aus einem normal ausgelegten Rechnungs­ wesen stammen, aber ausreichend und richtig zu interpretieren sind.4) Einen Anhaltspunkt für Art und Umfang der aufzugliedemden Daten bietet das Fachgutachten 2/1988 des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Darin wird eine Gegenüberstellung von betriebswirtschaftlich aussagefähigen Zahlen des Geschäftsjahres mit Vorjahreszahlen als zweckmäßig erachtet.5) Die vergangenheitsorientierten Daten wie

•

Angaben zu wirtschaftlichen Grundlagen (Produktions-, Absatz-, Umsatz­ zahlen) und

•

Darstellung der wirtschaftlichen Lage (Bilanz-, Finanz-, Ertragsstruktur­ kennzahlen)

sollten durch zukunftsorientierte Daten wie 1)

2)

3)

4)

5)

Vgl. Ludewig, Rainer: Aufgaben und Verantwortung des Wirtschaftsprüfers in Zeiten wirt­ schaftlicher Anspannung. In: Bericht über die Fachtagung 1974 des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Hrsg. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Düsseldorf 1975, S. 9; Hantschei, Michael: Insolvenzprophylaxe bei mittelständischen Unternehmen als Aufgabe von Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern. In: Der Betrieb 1994, S. 109. Vgl. Vollmer, Lothar und Torsten Maurer: Beratung durch Aufsichtsratsmitglieder oder Abschlußprüfer aufgrund von Zusatzaufträgen. Sinnvolle Ergänzung gesetzlicher Kontrollund Prüfpflichten oder unzulässige Aufgabenhäufung? In: Betriebs-Berater 1993, S. 596. Vgl. Vogelsang, Günter: Wirtschaftsprüfung im Geiste Eugen Schmalenbachs - Ein Plädoyer für mehr Betriebswirtschaftslehre in Ausbildung und Beruf. In: Die Wirtschaftsprüfung 1988, S. 646. Vgl. Schedlbauer, Hans: Management-Informationssysteme in mittelständischen Unternehmen - Erfahrungswerte aus der Wirtschaftsprüferpraxis. In: Der Betrieb 1994, S. 1481. Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Hauptfachausschuß - Fachgutachten 2/1988. Grundsätze ordnungsmäßiger Berichterstattung bei Abschlußprüfungen. In: Fach­ gutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 33.

125

•

Auftragseingang, Auftragsbestand

sowie •

Hinweise auf wesentliche Veränderungen der Geschäftstätigkeit und größere Investitionsvorhaben

ergänzt werden.1) Eine Aufbereitung der Jahresabschlußdaten nach den genannten Kriterien in Verbindung mit einem Operational Audit, das Schwachstellen im Untemehmensablauf aufdecken soll,2) ist im Normalfall für den Informations­ bedarf mittelständischer Unternehmen ausreichend3) und bietet die wesentliche Basis für eine Kreditwürdigkeitsprüfung.4) Der Abschlußprüfer sollte sich bei der prüfungsbezogenen Beratung nicht ausschließlich am erkennbaren Informations­ bedarf der unzureichend sensibilisierten Untemehmensführung mittelständischer Unternehmen orientieren, sondern sollte die Informationen aktiv in Gestalt von VerbesserungsVorschlägen präsentieren. Möglicherweise kann er dadurch weiteren Informationsbedarf wecken, der im Rahmen von Zusatzaufträgen in der Form der Untemehmensberatung gedeckt wird.5) Zusammenfassend ist festzuhalten, daß sich die Kosten-Nutzen-Relation der Jahresabschlußprüfung in mittelständischen Unternehmen durch eine zweiteilige prüfungsbezogene Beratung optimieren läßt. Die Prüfungseffizienz wird durch eine Beratung gesteigert, die sich ausschließlich auf Elemente der Jahresabschluß­ prüfiing bezieht. Die Prüfungsqualität wird durch eine Beratung verbessert, die anhand der Erkenntnisse aus der Jahresabschlußprüfiing Informationen für eine Untemehmensanalyse und Insolvenzprophylaxe liefert. Im Ergebnis steht eine Abschlußprüfung, die durch steigende Prüfungseffizienz und durch steigende Prüfungsqualität eine gute Kosten-Nutzen-Relation aufweist. Die Unternehmen

1)

2) 3) 4)

5)

Vgl. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V.: Hauptfachausschuß - Fachgutachten 2/1988. Grundsätze ordnungsmäßiger Berichterstattung bei Abschlußprüfungen. In: Fach­ gutachten und Stellungnahmen des IDW. Düsseldorf, Stand 1997, S. 33. Vgl. Vogel, Gerhard: Erwartungen an die Beratung durch den Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1988, S. 636. Vgl. Schedlbauer, Hans: Management-Informationssysteme in mittelständischen Unternehmen - Erfahrungs werte aus der Wirtschaftsprüferpraxis. In: Der Betrieb 1994, S. 1485. Vgl. Weinrich, Günter: Die Kreditwürdigkeitsprüfung bei mittelständischen Unternehmen Informationsbedarfe und Analysemethoden. In: Buchführung, Bilanz, Kostenrechnung 1994, Fach 19, S. 282; Fell, Markus: Kreditwürdigkeitsprüfting mittelständischer Unternehmen: Entwicklung eines neuen Ansatzes auf der Basis von Erfolgsfaktoren. Wiesbaden 1994, S. 194-195. Vgl. Steiner, Bertram: Der Abschlußprüfer als externer Controller. In: Die Wirtschaftsprüfung 1991, S. 473.

126

erhalten durch diese Art der kombinierten Prüfung und Beratung eine konkret wertbare Gegenleistung?)

Abschließend sind die Wettbewerbsvorteile der externen Dienstleister Durchführung der prüfungsbezogenen Beratung zu untersuchen. Der Kosten-Nutzen-Effekt der prüfungsbezogenen Beratung kann aus zwei nur erzielt werden, wenn die Subjekte der Jahresabschlußprüfting prüfungsbezogenen Beratung identisch sind:

bei der optimale Gründen und der

•

Die wechselseitigen Wirkungen von Prüfung und Beratung steigern nur dann die Prüfungseffizienz, wenn Prüfung und Beratung Bestandteile eines Regel­ kreises sind, in dem die Informationen vollständig und einheitlich erfaßt, vermittelt und verarbeitet werden. Die personelle Trennung von Prüfung und Beratung würde die Geschlossenheit des Wirkungswegs eines Regelkreises gefährden.2)

•

Die Kosten der Informationssammlung für Untemehmensanalyse und Insolvenzprophylaxe sind bei der prüfungsbezogenen Beratung durch das Prüfungshonorar abgedeckt. Dadurch entfallen die „Rüstkosten“ eines neuen Beraters?)

Als Träger der prüfungsbezogenen Beratung mittelständischer Unternehmen kommen somit nur kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen, große Wirtschaftsprüftmgsgesellschaften, vereidigte Buchprüfer und Steuerberater in Frage. Die prüfungsbezogene Beratung setzt ein ausgeprägtes Prüfungs-Know-how sowie eine Nähe zum Prüftingssubjekt voraus, die sich durch ein störungsfreies Vertrauensverhältnis zur Untemehmensführung und eine hohe Akzeptanz bei der Untemehmensführung mittelständischer Unternehmen ausdrückt.4) Es kann daher auf die bereits genannten Argumente und empirischen Ergebnisse verwiesen werden, aus denen sich die besten Wettbewerbschancen für kleine Wirtschaftsprüfungsuntemehmen ableiten lassen. Allerdings müssen sich die kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen der starken Konkurrenz durch die Steuerberater erwehren, indem die Klischeevorstellungen vom konservativen und risikoscheuen 1) 2) 3)

4)

Vgl. Vogel, Gerhard: Erwartungen an die Beratung durch den Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1988, S. 637. Vgl. Lück, Wolfgang: Wirtschaftsprüfung und Treuhandwesen. 2. Aufl. Stuttgart 1991, S. 129-131. Vgl. Steiner, Bertram: Der Abschlußprüfer als externer Controller. In: Die Wirtschaftsprüfung 1991, S. 476. Vgl. Steiner, Bertram: Der Prüfungsbericht des Abschlußprüfers: Bedeutung, Inhalt und Entwicklung eines „adressatenbezogenen“ Prüfungsberichts gemäß § 321 HGB als Grundlage für die Untemehmenskontrolle und -führung; zugleich ein Plädoyer ftir eine prüfungsbezogene Beratung durch den Abschlußprüfer. Köln 1991, S. 352.

127

„Hakelmacher“ durch das Bild eines strategisch und unkonventionell, aber doch analytisch und präzis agierenden Beraters ersetzt werden.^

3. 4

Zwischenergebnis: Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen durch strenge berufsrechtliche Regelungen und die Nähe zum mittelständischen Unternehmen

(1) Prüfungsleistungen in mittelständischen Unternehmen erstrecken sich im wesentlichen auf den Jahresabschluß, der in erster Linie als Informations­ instrument für Unternehmer, Fremdkapitalgeber und Finanzbehörden eingesetzt wird. Der Jahresabschluß ist für die Öffentlichkeit von unter­ geordneter Bedeutung, wird aber als wesentlicher Bestandteil der Kredit­ würdigkeitsprüfung der Banken angesehen. (2) Es besteht ein großes Marktpotential für Jahresabschlußprüfungen mittelstän­ discher Unternehmen, da viele Unternehmen trotz fehlender gesetzlicher Verpflichtung freiwillige Jahresabschlußprüfungen durchführen lassen. (3) Art und Umfang der Jahresabschlußprüfung bestimmen sich im wesentlichen danach, ob das Ergebnis der Prüfung in einem gesetzlichen Bestätigungs­ vermerk oder einer Prüfungsbescheinigung zusammengefaßt werden soll.

(4) Die Durchführung von Jahresabschlußprüfungen mit Erteilung eines BestätigungsVermerks ist durch gesetzliche Vorbehalte und umfangreiche Haftungsrisiken im wesentlichen auf Wirtschaftsprüfer und in ein­ geschränktem Maße auf vereidigte Buchprüfer beschränkt. Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen weisen bei mittelständischen Unternehmen im Vergleich zu großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und vereidigten Buchprüfern die stärkste Marktposition auf. (5) Die Durchführung von Jahresabschlußprüfungen, die nicht mit einem Bestätigungsvermerk abschließen, ist keiner Berufsgruppe gesetzlich vorbehalten. Neben kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen erzielen Steuer­ berater trotz Mängeln in der fachlichen Qualifikation deutlich größere Marktanteile als große Wirtschaftsprüfungsunternehmen.

1)

Vgl. Vogel, Gerhard: Erwartungen an die Beratung durch den Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1988, S. 637.

128

(6) Die Jahresabschlußprüfiing in mittelständischen Unternehmen wird den Anforderungen der Adressaten nur gerecht, wenn hohe Maßstäbe an Unabhängigkeit, Risikominimierung und Kosteneffizienz gestellt werden. (7) Die Notwendigkeit der Verbindung von Prüfimgsleistungen und Erstellungs­ leistungen im Rahmen der Jahresabschlußprüfiing mittelständischer Unter­ nehmen erfordert eine ausgeprägte innere und fachliche Unabhängigkeit des Abschlußprüfers. (8) Die Minimierung des Prüfungsrisikos verlangt eine mittelstandsgerechte Anwendung des risikoorientierten Prüfimgsansatzes, der sich nur durch eine Verbindung von Prüfungs-Know-how und Nähe zum Prüfiingsobjekt realisieren läßt.

(9) Die Kosteneffizienz der Jahresabschlußprüfiing ist zu erreichen, indem neben der Prüfung eine prüfimgsbezogene Beratung erfolgt, die durch rechnungs­ wesen- und untemehmensbezogene Informationen einen Zusatznutzen für mittelständische Unternehmen schafft.

129

4 Die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen bei Beratungs­ leistungen für mittelständische Unternehmen Beratung umfaßt allgemein „Führungsempfehlungen und Verfahrensanweisungen durch sachverständige Personen zur Unterstützung und Erleichterung von Entscheidungsprozessen und zur Lösung bestimmter Probleme“.^

Gegenstand der Überlegungen des folgenden Kapitels ist die Untemehmens­ beratung, die durch Extemalität, Unabhängigkeit sowie Professionalität gekenn­ zeichnet ist und die Unternehmensleitung bei der Lösung von Führungsproblemen unterstützen soll.2)

Die Führungsprobleme mittelständischer Unternehmen werden durch zeitliche Engpässe, instrumentale Defizite und Informationsdefizite ausgelöst und können nicht intern durch einen Austausch der Geschäftsleitung beseitigt werden. Die Abgrenzung der Untemehmensberatung zur prüfungsbezogenen Beratung ist gegeben, wenn eine intensive Aufbereitung und Spezifizierung von Unter­ nehmensdaten erforderlich wird3) und die Beratung in einem gesonderten Beratungsvertrag vereinbart wird.4)

Bei der Untemehmensberatung handelt es sich um eine interaktive Kommuni­ kationsbeziehung zwischen Berater und Mandant, die von institutioneilen und funktionalen Elementen bestimmt wird. Zu den institutionellen Elementen gehören mit dem Mandanten und dem Subjekt die Institutionen, die Unter­ nehmensberatung betreiben. Das funktionale Element ist die Leistungserstellung

1)

2)

3)

4)

Lück, Wolfgang: Stichwort „Beratung“. In: Lexikon der Rechnungslegung und Abschluß­ prüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. 4. Aufl. München und Wien. 1998, S. 89. Vgl. Steyrer, Johannes: „Untemehmensberatung“ - Stand der deutschsprachigen Theorien­ bildung und empirischen Forschung. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 8-10. Vgl. Barion, Heinz-Jürgen: Betriebswirtschaftliche Untemehmensanalyse im Rahmen der Jahresabschlußprüfung. Bergisch Gladbach und Köln 1992, S. 258-261. Vgl. Steiner, Bertram: Der Abschlußprüfer als externer Controller. In: Die Wirtschaftsprüfung 1991, S. 349.

130

selbst, die die inhaltlichen Austauschrelationen und die prozeßhaften Interaktions­ beziehungen zwischen Berater und Mandant umfaßt.0 Die institutioneilen und funktionalen Elemente der Untemehmensberatung bestimmen die Form der Untemehmensberatung, die als Interaktionszusammen­ hang bezeichnet wird.2)

Quelle:

In Anlehnung an Steyrer, Johannes: „Untemehmensberatung “ - Stand der deutschsprachigen Theorienbildung und empirischen Forschung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 17.

Der Interaktionshintergrund bildet den Ausgangspunkt für die Gestaltung des Interaktionszusammenhangs. Durch Veränderungen im rechtlichen und 1)

2)

Vgl. Steyrer, Johannes: „Untemehmensberatung“ - Stand der deutschsprachigen Theorien­ bildung und empirischen Forschung. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 8. Vgl. ebenda, S. 8.

131

wirtschaftlichen Umfeld des Unternehmens entsteht ein Problem, das es zu lösen gilt.1) Die Art des Problems und die Art des Unternehmens beeinflussen die Beraterauswahl. Die Art des Unternehmens drückt sich z.B. im internen Problem­ lösungspotential, in Machtstrukturen, in finanziellen Möglichkeiten und in Ein­ stellungen gegenüber Beratung aus.2) Die beraterspezifischen Determinanten liegen in der formalen, fachlichen und persönlichen Qualifikation.3)

Die institutionellen Elemente liefern einen ersten Ansatz zur Bestimmung des Beratungsobjekts, des Beratungsinhalts sowie möglicher Lösungsmethoden. Eine endgültige Festlegung des Interaktionszusammenhangs wird jedoch erst nach Beginn des Beratungsprozesses auf der funktionalen Ebene möglich sein. Der Beratungsprozeß umfaßt4)

•

die Analyse des Ist-Zustands,

•

die Erarbeitung einer Soll-Konzeption,

•

die Umsetzung der erarbeiteten Maßnahmen und

•

die Kontrolle der Wirksamkeit der Maßnahmen.

Berater und Mandant definieren die Interaktionsrollen nach der Analyse des IstZustands, indem sie das Beratungsobjekt, den Beratungsinhalt und die Lösungs­ methoden festlegen. Die Bestimmung des Beratungsobjekts hängt von der Entscheidung für eine Ganzheitsberatung oder eine Spezialberatung ab.5) Der Beratungsinhalt bestimmt sich danach, ob der Berater in allen genannten Beratungsphasen eingesetzt wird. Die Lösungsmethoden müssen sich am Grad der Arbeitsteilung zwischen Berater und Mandant orientieren, der anhand der

1)

2)

3) 4) 5)

Vgl. Walger, Gerd: Idealtypen der Untemehmensberatung. In: Formen der Untemehmens­ beratung: systemische Untemehmensberatung, Organisationsentwicklung, Expertenberatung und gutachterliche Beratungstätigkeit in Theorie und Praxis. Hrsg. Gerd Walger. Köln 1995, S. 1. Vgl. Steyrer, Johannes: „Untemehmensberatung“ - Stand der deutschsprachigen Theorien­ bildung und empirischen Forschung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 17. Vgl. ebenda, S. 17. Vgl. Lange, Carl: Untemehmensberatung - Aufgabe und Herausforderung ftir die steuer­ beratenden Berufe. In: Die Steuerberatung 1980, S. 116. Vgl. ebenda, S. 116.

132

fachlichen und personellen Mitwirkungskapazitäten des Mandanten zu bestimmen ist.0 Das grundsätzliche Problem der Untemehmensberatung besteht darin, daß die exakte Festlegung des Interaktionszusammenhangs erst nach Durchführung der ersten Stufe des Beratungsprozesses erfolgen kann. Dieses Problem auf der funktionalen Ebene entsteht nicht, wenn die Untemehmensberatung durch Wirtschaftsdienstleister durchgefuhrt wird, die mit der Prüfung des Unternehmens betraut sind.

4.1

Schwerpunkte der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Unternehmensberatung

Das wirtschaftliche Umfeld mittelständischer Unternehmen in Deutschland ist in den vergangenen Jahrzehnten zunehmend schwieriger geworden. Bereits seit Mitte der 60er Jahre ist ein verschärfter Wettbewerb zu verzeichnen, der den Großunternehmen Marktanteilsgewinne auf Kosten der mittelständischen Unter­ nehmen einbrachte.2) In den 80er Jahren stieg die Bedeutung der mittelständischen Unternehmen wieder,3) als das auf der Massenfertigung beruhende tayloristische Produktionsmodell in die Krise geriet und die wachsende Nachfrage nach kundenspezifischen Qualitätsprodukten das Interesse an den flexibleren mittel­ ständischen Unternehmen wieder verstärktet Es setzte sich die Erkenntnis durch, daß bei Abwägung der Vor- und Nachteile von Großunternehmen und mittel­ ständischen Unternehmen eine sinnvolle Ergänzung der beiden Untemehmenstypen optimal ist, wenn bewußt unterschiedliche typenspezifische Strategien angewendet werden.0 Die wachsende Komplexität und Dynamik der betrieblichen 1)

2) 3)

4)

5)

Vgl. Steyrer, Johannes: „Untemehmensberatung“ - Stand der deutschsprachigen Theorien­ bildung und empirischen Forschung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 15. Vgl. Klein-Blenkers, Fritz: Förderung der Betriebsfilhrung kleiner und mittlerer Unter­ nehmungen. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1982, S. 394-395. Vgl. Hilbert, Josef und Hans Sperling: Technische und kaufmännische Entrepreneure - die Unternehmer der Klein- und Mittelbetriebe. In: Klein- und Mittelbetriebe im Prozeß der industriellen Modernisierung. Forschungsergebnisse aus Europa. Hrsg. Thomas Manz. Bonn 1991, S. 73-74. Vgl. Manz, Thomas: Industrielle Modernisierung und die „Renaissance“ der Klein- und Mittelbetriebe. In: Klein- und Mittelbetriebe im Prozeß der industriellen Modernisierung. Forschungsergebnisse aus Europa. Hrsg. Thomas Manz. Bonn 1991, S. 9-13. Vgl. Tichy, Gunther: Bestandsbedingungen und -probleme kleiner Unternehmungen. In: Kleinbetriebe im wirtschaftlichen Wandel. Band 7 der Reihe des Forschungsschwerpunkts Zukunft der Arbeit. Hrsg. Johannes Berger et al. Frankfurt und New York 1990, S. 65-70.

133

Umwelt erfordert eine Implementierung angemessener Führungssysteme in mittel­ ständischen Unternehmen.1* Grundlage des Führungssystems ist die rechtzeitige und vollständige Verfügbarkeit interner und externer Daten, die eine rechtzeitige Reaktion auf externe und interne Einwirkungen ermöglicht.2) Die Geschäftsleitung mittelständischer Unternehmen ist mit der Bewältigung der Informationsflut überfordert, da operativen Problemen Priorität eingeräumt wird, betriebswirtschaftliches Know-how fehlt und ausgebildete Mitarbeiter nicht zur Verfügung stehen.3) Daher bietet sich zur Beseitigung der Informationsmängel ein überbetriebliches Informations- und Beratungswesen an,4) das einen Teilbereich im gesamten Informationssystem des Unternehmens abdeckt.5) Trotz grundsätzlicher Hemmnisse mittelständischer Unternehmen bei der Inan­ spruchnahme von Untemehmensberatung sind mittelständische Unternehmen durch zunehmenden Wettbewerbsdruck und eine stärkere betriebswirtschaftliche Orientierung nachrückender Generationen problembewußter geworden, so daß die Nachfrage nach Untemehmensberatung steigt.6) Der steigenden Nachfrage nach Untemehmensberatung mittelständischer Unternehmen muß ein Beratungsangebot gegenübergestellt werden, das den Bedürfnissen des Mittelstands gerecht wird, um die Inanspruchnahme von Untemehmensberatung zu erhöhen und eine Verbesserung der Beratungserfolge zu erzielen.7) Dazu sind zunächst die Markt­

1)

2) 3)

4)

5)

6)

7)

Vgl. Kienbaum, Jochen et al.: Stichwort „Untemehmensberatung in einem sich wandelnden Umfeld“. In: Lexikon der Betriebswirtschaft. Hrsg. Wolfgang Lück. 5. Aufl. Landsberg/Lech 1993, S. 1240; Jahns, Christopher: Controlling in mittelständischen Unternehmen. Band 4 der Schriftenreihe des Universitäts-Forums ftir Rechnungslegung, Steuern und Prüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. Karlsruhe 1997, S. 6-8. Vgl. Bussiek, Jürgen: Informationsmanagement im Mittelstand: Erfolgspotentiale erkennen und nutzen. Wiesbaden 1994. Vgl. Lachnit, Laurenz und Stefan Müller: Nutzung von Untemehmensberatung in mittel­ ständischen Unternehmen. In: Der Betrieb 1993, S. 1381; Backhaus, Klaus: Betriebswirt­ schaftliche Beratung von Unternehmen durch Wirtschaftsprüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1990, S. 682-683. Vgl. Bussiek, Jürgen: Informationsmanagement im Mittelstand: Erfolgspotentiale erkennen und nutzen. Wiesbaden 1994, S. 35-39. Vgl. Mugler, Josef: Untemehmensberatung für Klein- und Mittelbetriebe. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 395. Vgl. Kanitz, Thomas von: Betriebswirtschaftliche Beratung als Organisations- und Integrationsproblem in kleinen und mittleren Kanzleien. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Sonderheft 1991, S. 56-57. Vgl. Mugler, Josef und Rainer Lampe: Betriebswirtschaftliche Beratung von Klein- und Mittelbetrieben. Diskrepanz zwischen Angebot und Nachfrage und Ansätze zu ihrer Verminderung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1987, S. 491.

134

Segmente zu identifizieren, die für eine Beratung mittelständischer Unternehmen relevant sind.1)

Das Feld der unternehmerischen Entscheidungen (vgl. Abbildung 26) bietet den Ansatzpunkt für Beratungsaktivitäten. Abbildung 26: Feld der unternehmerischen Entscheidungen

Querschnittsfunktionen: Konstitutive Aufbauelemente Finanzbereich Steuerplanung Rechnungswesen

Kernfunktionen • • •

Quelle:

Beschaffung Erstellung Absatz

In Anlehnung an Wöhe, Günter: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 11; Haberstock, Lothar: Betriebswirtschaftliches Beratungsangebot des Steuerberaters unter besonderer Einbeziehung der EDV. In: Steuerberaterkongreß-Re­ port 1989. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1989, S. 203.

Die unternehmerischen Entscheidungsfelder lassen sich in Kemfunktionen und Querschnittsfünktionen unterteilen.2) Kemfunktion und damit Gegenstand des Unternehmens ist die Leistungserstellung und die Leistungsverwertung mit den Teilbereichen Beschaffung, Erstellung, Absatz.3) Als Querschnittsfunktionen sind 1)

2)

3)

Vgl. Mugler, Josef und Rainer Lampe: Betriebswirtschaftliche Beratung von Klein- und Mittelbetrieben. Diskrepanz zwischen Angebot und Nachfrage und Ansätze zu ihrer Verminderung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1987, S. 492. Vgl. Bussiek, Jürgen: Erfolgsorientierte Steuerung mittelständischer Unternehmen: Netz­ organisation und Erfolgsbeitragsrechnung als größengerechte Steuerungsinstrumente. München 1981, S. 31. Vgl. Wöhe, Günter: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 595-596.

135

die Funktionen zu verstehen, die sämtliche andere Funktionen überlagern.^ Dazu zählen die betrieblichen Aufbauelemente (z.B. Rechtsform), der Finanzbereich, die Steuerplanung und das Rechnungswesen, das als Abbildungsinstrument alle betrieblichen Bereiche abdeckt.2)

Die Führung mittelständischer Unternehmen konzentriert sich durch eine starke Absatz- und Produktionsorientierung3) auf die betrieblichen Kembereiche.4) Die Vernachlässigung der Querschnittsfunktionen muß durch externe Berater kom­ pensiert werden, um mittelständische Unternehmen in die Lage zu versetzen, den gestiegenen Anforderungen des wirtschaftlichen Umfeldes gerecht zu werden.5^ Die Schwerpunkte der Untemehmensberatung mittelständischer Unternehmen lassen sich aus den theoretischen Überlegungen ableiten. Die Entscheidungen im Bereich der konstitutiven Aufbauelemente bedürfen sorgfältiger Überlegungen steuerlicher und rechtlicher Art, um Rechtsform- und Standortwahlfragen beant­ worten zu können. Weiterhin erscheint ein Bedarf an betriebswirtschaftlicher Be­ ratung im Bereich Rechnungswesen und Finanzierung im Vordergrund zu stehen.

4.1.1

Die Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach steuerlicher Gestaltungsberatung

Das deutsche Steuerrecht zeichnet sich durch • hohe Komplexität, •

Unübersichtlichkeit,

• hohe Änderungsgeschwindigkeit,

•

Gewichtigkeit,

• Gestaltungsabhängigkeit und

1) 2)

3)

4) 5)

Vgl. Vormbaum, Herbert: Untemehmensberatung durch den Steuerberaterberuf. In: Die Steuerberatung 1982, S. 347. Vgl. Haberstock, Lothar: Betriebswirtschaftliches Beratungsangebot des Steuerberaters unter besonderer Einbeziehung der EDV. In: Steuerberaterkongreß-Report 1989. Hrsg. Bundes­ steuerberaterkammer. München 1989, S. 202. Vgl. Kungl, Willi: Betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen. In: Steuerberaterkongreß-Report 1985. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1985, S.210. Vgl. Zander, Emst: Zusammenarbeit mit Beratern in Klein- und Mittelbetrieben. Freiburg 1983, S. 11. Vgl. Naujoks, Wilfried: Steuerberater und Untemehmensberatung. In SteuerberaterkongreßReport 1982. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1982, S. 268.

136

•

Ungewißheit

aus.0 Die daraus resultierenden Planungsunsicherheiten werden durch die Rückwirkung von Gesetzen und durch die Sprunghaftigkeit der Rechtsprechung noch erhöht.2) Erschwerend kommt hinzu, daß die Rechtslage nicht nur den bestehenden Gesetzestexten entnommen werden kann, sondern auch Recht­ sprechung und VerwaltungsVorschriften zu beachten sind.3) Die Pflicht zur Abgabe von Steuererklärungen für sämtliche Steuerarten bei zunehmender Komplizierung des Steuerrechts,4) eine steigende Zahl von Finanzgerichtsverfahren durch ein gestiegenes Steuerbewußtsein und eine geringere Akzeptanz gegenüber Entscheidungen der Finanzverwaltung5) sowie ein steigendes Bedürfnis nach Planungsaktivitäten in den Unternehmen6) fuhren zu einem Bedarf an hochwertigen Beratungsleistungen in den Bereichen7) •

Steuerdeklarationsberatung,

•

Steuerrechtsdurchsetzungsberatung und

•

Steuergestaltungsberatung.

1) 2)

3) 4) 5)

6)

7)

Vgl. Rose, Gerd: Einführung in den Beruf des Steuerberaters. Köln 1989, S. 37. Vgl. Tipke, Klaus: Zu Gerd Roses Bemühen um mehr Steuerplanungssicherheit. Ein Beitrag aus juristischer Sicht. In: Betriebswirtschaftliche Steuerlehre und Steuerberatung. Hrsg. Norbert Herzig. Wiesbaden 1991, S. 99-101. Vgl. ebenda, S. 107. Vgl. Rose, Gerd: Einführung in den Beruf des Steuerberaters. Köln 1989, S. 37. Vgl. Vinken, Horst: Betriebswirtschaftliche Beratung nach der Erstellung des Jahresab­ schlusses. In: Steuerberaterkongreß-Report 1992. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1992, S. 189. Vgl. Rose, Gerd: Entwicklungstendenzen aus der Sicht des Steuerberatungswissenschaftlers. In: Steuerberater-Jahrbuch. Hrsg. Fachinstitut der Steuerberater e.V. Köln 1981, S. 566; Eggesiecker, Fritz: Entwicklungstendenzen aus der Sicht des selbständigen Steuerberaters. In: Steuerberater-Jahrbuch. Hrsg. Fachinstitut der Steuerberater e.V. Köln 1981, S. 578-579. Vgl. Rose, Gerd: Entwicklungstendenzen aus der Sicht des Steuerberatungs Wissenschaftlers. In: Steuerberater-Jahrbuch. Hrsg. Fachinstitut der Steuerberater e.V. Köln 1981, S. 565.

137

Abbildung 27: Inanspruchnahme von Steuerberatungsleistungen durch mittelständische Unternehmen (in %)

In der empirischen Untersuchung gaben 96,8% der Respondenten an, in der Vergangenheit Steuerberatung in Anspruch genommen zu haben. Steuerdeklarationsberatung und Steuerrechtsdurchsetzungsberatung wurden von 73,7% bzw. 77,9% der Respondenten in Anspruch genommen. Dabei handelt es sich um technisch-juristisch geprägte Hilfeleistungen,^ die eher im Verwaltungs­ bereich als im dispositiven Bereich der Untemehmensführung angesiedelt sind.

Die Steuergestaltungsberatung, die mit 58,9% eine starke, wenn auch gegenüber den beiden anderen Beratungsbereichen abgeschwächte Inanspruchnahme auf­ weist, beschäftigt sich mit dem Einfluß der Besteuerung auf unternehmerische Entscheidungen sowohl bei der institutionellen Gestaltung als auch der Gestaltung im Bereich der betrieblichen Funktionen.^

Die Steuergestaltungsberatung in mittelständischen Unternehmen muß berück­ sichtigen, daß sich das Entscheidungsfeld als Bündel der Daten im Familien- und Untemehmensbereich darstellt.3) Das Trennungsprinzip, das im Regelfall eine

1)

2) 3)

Vgl. Wöhe, Günter: Betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen. In: Steuerberaterkongreß-Report 1985. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1985, S. 184-185. Vgl. ebenda, S. 187. Vgl. Kussmaul, Heinz: Finanzwirtschaftliche und steuerliche Aspekte mittelständischer Unternehmen. In: Aktuelle Aspekte mittelständischer Unternehmen. Hrsg: Heinz Kussmaul. Bad Homburg 1990, S. 21.

138

Trennung zwischen der Sphäre des Gesellschafters und der Gesellschaft bewirkt?) kann in personenbezogenen mittelständischen Unternehmen durch steuer­ orientierte Sachverhaltsgestaltungen ausgehebelt werden, unabhängig davon, ob es sich um Personenuntemehmen oder Kapitalgesellschaften handelt?) Eine übergreifende Steueroptimierung im Unternehmens- und Privatbereich setzt die Abstimmung der Gestaltungsberatung beider Bereiche voraus. In der empirischen Untersuchung gaben 69,5% der Antwortenden an, daß die steuerliche Beratung im Unternehmen und im Privatbereich des Unternehmers von den gleichen Beratern durchgefuhrt wurde und somit die Voraussetzung für eine Abstimmung der privaten und betrieblichen Steuermerkmale vorhanden waren. Die Motive mittelständischer Unternehmer sind jedoch nicht auf die Minimierung der Steuerlast beschränkt, sondern umfassen alle betrieblich und familiär bedingten Motive, die zur Optimierung seiner wirtschaftlichen Verhältnisse führen.3) Die Wertung der steuerlichen Faktoren hat daher unter gleichzeitiger Beachtung aller übrigen betrieblichen Daten zu erfolgen.4) Darüberhinaus sind die Subjekte der Steuergestaltungsberatung gefordert, die Gestaltungsabhängigkeit des Steuerrechts zu nutzen und auf die Sachverhaltsgestaltung der übrigen Teilpolitiken einzuwirken?) Die Sachverhaltsgestaltung muß sowohl im Rahmen der betriebswirtschaftlichen Beratung, als auch im Rahmen der Rechtsberatung erfolgen, da die Steuerplanung einerseits sämtliche betrieblichen Bereiche überlagert und andererseits kaum juristische Gestaltungsmöglichkeiten ohne steuerliche Konsequenzen existieren?) Steuergestaltungsberatung ist nur in enger Abstimmung mit den anderen Schwerpunkten der Untemehmensberatung möglich.

1)

2) 3)

4)

5) 6)

Vgl. Leßmann, Herbert: Stichwort „Gesellschaftsvermögen“. In: Lexikon der Rechnungs­ legung und Abschlußprüfung. Hrsg. Wolfgang Lück. 4. Aufl. München und Wien 1998, S.315. Vgl. Felix, Günter: Wünsche des Mittelstandes an ein Steuersystem der 90er Jahre. In: Steuer­ reform und Steuerharmonisierung. Hrsg. Winfried Mellwig. Wiesbaden 1991, S. 49. Vgl. Kußmaul, Heinz: Steueroptimierung in Familienuntemehmen. In: SteuerberaterkongreßReport 1994. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1995, S. 208. Vgl. Schieiter, Manfred: Zukunftsgestaltung als Aufgabe in der mittelständischen Wirtschaft dargestellt an ausgewählten Regelungen des Steuerreformgesetzes 1990. In: Aktuelle Aspekte mittelständischer Unternehmen. Finanzen, Steuern, Management. Hrsg. Heinz Kussmaul. Bad Homburg 1990, S. 60. Vgl. ebenda, S. 61. Vgl. Schneeloch, Dieter: Rechtsformwahl und Rechtsformwechsel mittelständischer Unter­ nehmen: Auswahlkriterien, Steuerplanung, Gestaltungsempfehlungen. Herne und Berlin 1997, S. 92-95.

139

Zusammenfassend ist festzuhalten, daß in mittelständischen Unternehmen ein ausgeprägtes Bedürfnis nach steuerlicher Beratung besteht. Die Steuergestaltungs­ beratung setzt im dispositiven Bereich des Unternehmens an. Steuergestaltungs­ beratung in mittelständischen Unternehmen muß neben dem Untemehmensbereich auch den privaten Bereich des Unternehmers erfassen und in enger Abstimmung zu den übrigen Schwerpunkten der Untemehmensberatung stehen. 4.1.2

Die Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach wirtschaftsrechtlicher Beratung

Der Begriff des Wirtschaftsrechts ist nur unvollkommen geklärt, da er sich auf einen komplexen und vielfältigen Lebenssachverhalt bezieht.1) Unter Wirtschafts­ recht im weiteren Sinne wird sehr allgemein die Gesamtheit der die Wirtschaft betreffenden Normen verstanden.2) Es läßt sich durch

•

einen gesamtwirtschaftlichen Bezug,

•

eine auf den Wirtschaftsprozeß gerichtete Steuerungsfiinktion,

•

eine Orientierung am Gerechtigkeitsanliegen und

•

die Ausrichtung auf durch positives Recht geschaffene Rechtsgebilde (Institute)

ansatzweise von anderen Rechtsgebieten abgrenzen.3) Das Wirtschaftsrecht weist sowohl privat-rechtliche als auch öffentlich-rechtliche Züge auf und ist im Kontext der Beratung mittelständischer Unternehmen auf das Untemehmensrecht zu beschränken, das die Beziehung des Unternehmens als selbständiger Wirtschaftseinheit zur Gesamtwirtschaft zum Gegenstand hat.4) Jedes Unternehmen unterliegt Rechtsnormen, die Einfluß auf das betriebliche Geschehen haben.5) Durch einen Anstieg der Regelungsdichte auf Bundes-,

1)

2) 3)

4) 5)

Vgl. Schwark, Eberhard: Wirtschaftsrecht: Wirtschaftsverfassung, Kartellrecht, Wettbewerbs­ recht, Wirtschaftsverwaltung. 6. Aufl. Köln usw. 1986, S. 7. Vgl. Jaletzke, Matthias: Stichwort „Wirtschaftsrecht“. In: Vahlens großes Wirtschaftslexikon. Hrsg. Erwin Dichtl und Otmar Issing. 2. Aufl. München 1993, S. 2388. Vgl. Schwark, Eberhard: Wirtschaftsrecht: Wirtschafts Verfassung, Kartellrecht, Wett­ bewerbsrecht, Wirtschafts Verwaltung. 6. Aufl. Köln usw. 1986, S. 9-11. Vgl. ebenda, S. 12-13. Vgl. Wöhe, Günter: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 32.

140

Landes- und EG-Ebene1) sowie die mangelnde Rechtskenntnis mittelständischer Unternehmen2) weitet sich die Beratung mittelständischer Unternehmen immer stärker auf wirtschaftsrechtliche Fragestellungen aus.3) Die große Bedeutung der wirtschaftsrechtlichen Beratung mittelständischer Unternehmen wird in der empirischen Untersuchung unterstrichen. 70,5% der antwortenden Unternehmen haben in der Vergangenheit wirtschaftsrechtliche Beratung in Anspruch genommen. Ebensoviele Unternehmen beabsichtigen, dies auch in der Zukunft zu tun. Die Beratung verteilte sich in der Vergangenheit auf folgende Rechtsbereiche:

Abbildung 28: Inanspruchnahme wirtschaftsrechtlicher Beratung durch mittelständische Unternehmen nach Rechtsbereichen (in %)

Die Bereiche Vertrags- und Gesellschaftsrecht stellen mit 54,7% bzw. 53,7% die Schwerpunktbereiche wirtschaftsrechtlicher Beratung in mittelständischen Unter­ nehmen. Die große Bedeutung der Beratung im Bereich des Arbeitsrechts läßt vermuten, daß diesem Bereich die Beratung bei sozialversicherungsrechtlichen Fragestellungen zugeordnet wurde.

1)

2)

3)

Vgl. Clemens, Reinhard und Ljuba Kokalj: Bürokratie- ein Kostenfaktor: eine Belastungs­ untersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittel­ standsforschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 10-15. Vgl. Aiginger, Karl und Gunther Tichy: Entwicklungschancen der Klein- und Mittelbetriebe in den achtziger Jahren. Sonderheft 1/1982 der Zweimonatsschrift für Zeitgeschehen und Politik. München 1982, S. 112-113. Vgl. Küffner, Peter: Erhaltung gefährdeter Unternehmen - betriebswirtschaftliche und steuerliche Aufgaben des Steuerberaters. In: Steuerberaterkongreß-Report 1983. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1983, S. 382.

141

Die Rechtsformwahl ist für die wirtschaftsrechtliche Beratung mittelständischer Unternehmen von besonderer Bedeutung. Sie hat konstitutiven Charakter1) und setzt den grundlegenden Rahmen für die rechtlichen Beziehungen innerhalb des Unternehmens und zwischen Unternehmen und Umwelt.2) Die Felder, auf die die Rechtsformwahl Auswirkungen hat, sind nach Rose3) •

der wirtschaftliche Trägerstatus,

•

Leitung,

•

Kontrolle,

• Arbeitnehmer-Mitbestimmung,

•

Kooperationsfähigkeit,

•

Finanzierung und

•

Besteuerung.

Die qualitativen Grundmerkmale mittelständischer Unternehmen (Personenbezug, Art der Leitung, Art der Kapitalaufbringung)4) liegen innerhalb der genannten Wirkungsfelder der Rechtsform. Die Untemehmensführung ist gefordert, Ziele für die einzelnen Wirkungsfelder festzulegen und daran ein gesellschaftsrechtliches „Untemehmerkleid nach Maß“ auszurichten.5) Aufgrund der Vielzahl der Wirkungsfelder sind Zielkonflikte unvermeidlich. In der Praxis haben sich daher neben den üblichen Rechtsformen Mischformen herausgebildet, die vom

1)

2) 3)

4)

5)

Vgl. Rose, Gerd: Betriebswirtschaftliche Überlegungen zur Untemehmungsrechtsformwahl. In: Beiträge zum Zivil-, Steuer- und Untemehmensrecht. Festschrift ftir Heinz Meilicke. Hrsg. Fachinstitut der Steuerberater e.V. Berlin usw. 1985, S. 111. Vgl. Schlagheck, Markus: Die Familienpersonengesellschaft als vorteilhafte Rechtsform? In: Buchführung, Bilanz, Kostenrechnung 1995, Fach 10, S. 495. Vgl. Rose, Gerd: Betriebswirtschaftliche Überlegungen zur Untemehmungsrechtsformwahl. In: Beiträge zum Zivil-, Steuer- und Untemehmensrecht. Festschrift für Heinz Meilicke. Hrsg. Fachinstitut der Steuerberater e.V. Berlin usw. 1985, S. 113. Vgl. Kussmaul, Heinz: Finanzwirtschaftliche und steuerliche Aspekte mittelständischer Unter­ nehmen. In: Aktuelle Aspekte mittelständischer Unternehmen. Finanzen, Steuern, Manage­ ment. Hrsg. Heinz Kussmaul. Bad Homburg 1990, S. 14. Vgl. Krüger, Dirk: Wahl der Untemehmensform. In: Steuerberater Handbuch 1996/97, Hrsg. Deutscher Steuerberaterverband e.V. Bonn 1996, S. 1803.

142

Gesetzgeber nicht vorgesehen waren, aber gerade für mittelständische Unternehmen eine größere Flexibilität bieten.2) Die Rechtsformwahl weist alle Elemente einer Führungsentscheidung auf,3) da sie

•

eine große Bedeutung für den Bestand des Unternehmens besitzt,

•

auf das Unternehmen im Ganzen ausgerichtet ist und

• nicht an untergeordnete Stellen übertragen werden kann. Der mittelständische Unternehmer wird in der Regel Schwierigkeiten haben, die Vielzahl der zur Verfügung stehenden Rechtsformaltemativen sachgerecht abzu­ wägen, zumal er nicht in Rechtsformen denkt und handelt.4) Bei der Lösung dieses schlecht strukurierten Problems ist er auf externe Unterstützung angewiesen. Die Beratung bei der Rechtsformwahl stellt den Schwerpunkt der wirtschafts­ rechtlichen Beratung in mittelständischen Unternehmen dar und hat unter Einbeziehung steuerlicher und wirtschaftlicher Aspekte zu erfolgen.

4.1.3

Die Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach betriebswirtschaftlicher Beratung

Der Nutzen eines Beraters liegt darin, Funktionen im Rahmen betrieblicher Entscheidungsprozesse wahrzunehmen, die vom Unternehmen nur unzureichend oder zu höheren Kosten erfüllt werden können.5) Mittelständische Unternehmen weisen insbesondere bei der Untemehmensführung im Bereich des dispositiven Faktors Schwachstellen auf.6) Dadurch werden Führungsentscheidungen beein­ trächtigt, die auf das Ganze des Unternehmens ausgerichtet sind und für die

1) 2)

3)

4) 5)

6)

Vgl. Wöhe, Günter: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 333. Vgl. Rose, Gerd: Die Betriebsaufspaltung - eine ideale Rechtsformkonstruktion für mittelstän­ dische Unternehmungen? In: Unternehmung und Steuer: Festschrift zur Vollendung des 80. Lebensjahres von Peter Scherpf. Hrsg. Lutz Fischer. Wiesbaden 1983, S. 167-181. Vgl. Gutenberg, Erich: Untemehmensführung. Organisation und Entscheidungen. Wiesbaden 1962, S. 59. Vgl. Felix, Günter: Wünsche des Mittelstandes an ein Steuersystem der 90er Jahre. In: Steuerreform und Steuerharmonisierung. Hrsg. Winfried Mellwig. Wiesbaden 1991, S. 47. Vgl. Vogelsang, Günter: Universalberatung. Konzeption und Methodik einer ganzheitlichen Untemehmensberatung. Diss. Köln 1992, S. 49. Vgl. Klein-Blenkers, Fritz: Insolvenzursachen mittelständischer Betriebe - Ergebnisse einer empirischen Analyse. Informationen zur Mittelstandsforschung 16/76. Bonn 1976, S. 10; Mugler, Josef und Rainer Lampe: Betriebswirtschaftliche Beratung von Klein- und Mittelbetrieben. Diskrepanz zwischen Angebot und Nachfrage und Ansätze zu ihrer Verminderung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1987, S. 478.

143

Vermögens-, Finanz- und Ertragslage und damit den Bestand des Unternehmens eine große Bedeutung haben.1) Die elementaren Schwachstellen des dispositiven Faktors werden von den mittelständischen Unternehmen regelmäßig nicht erkannt, so daß eine Beratung nicht für erforderlich gehalten wird.2) Eine empirische Umfrage in Wien ergab, daß 54,2% der mittelständischen Unternehmen noch nie eine Untemehmens­ beratung in Anspruch genommen hatten.3) Dieses Ergebnis wird von der dieser Arbeit zugrundeliegenden empirischen Untersuchung bestätigt. 49,5% der ant­ wortenden Unternehmen haben in der Vergangenheit keine betriebswirtschaftliche Beratung in Anspruch genommen, und 43,2% der Unternehmen gaben an, auch in der Zukunft auf betriebswirtschaftliche Beratung verzichten zu wollen.

Der Ablauf der Untemehmensftihrung umfaßt die Phasen Planung und Ent­ scheidung, Durchführung und Kontrolle. Die einzelnen Phasen müssen durch einen Informationsaustausch aufeinander abgestimmt werden.4) In mittel­ ständischen Unternehmen kommt es häufig bereits in der ersten Phase der Untemehmensftihrung zu einer unsystematischen Entscheidungsvorbereitung,5) da die Qualität des zur Verfügung stehenden Informationssystems niedrig ist.6) Die niedrige Qualität des Informationssystems drückt sich darin aus, daß Daten nicht in ausreichender Güte zur Verfügung stehen oder die vorhandenen Daten nicht richtig genutzt werdend Es besteht die Notwendigkeit, das generelle Defizit an Führungsrechnungen in mittelständischen Unternehmen8) abzubauen und ein zahlenfundiertes Führungs­ 1)

2)

3) 4)

5)

6)

7) 8)

Vgl. Wöhe, Günter: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 97-98. Vgl. Mugler, Josef und Rainer Lampe: Betriebswirtschaftliche Beratung von Klein- und Mittelbetrieben. Diskrepanz zwischen Angebot und Nachfrage und Ansätze zu ihrer Verminderung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1987, S. 481. Vgl. ebenda, S. 479. Vgl. Wöhe, Günter: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 99. Vgl. Jacobs, Otto: Die Betriebswirtschaftslehre als notwendiger Bestandteil der steuerlichen Beratung. In: Steuerberaterkongreß-Report 1982. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1982, S. 40; Buchholz, Rainer: Steuer- und Untemehmensberatung aus einer Hand. In: Der Steuerberater 1987, S. 262. Vgl. Goetzke, Wolfgang und Peter Knief: Externes Controlling - Ein Ansatz für die Existenz­ sicherung mittelständischer Betriebe. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1982, S. 409. Vgl. Henning, Markus: Controlling als Qualitätssicherung mittelständischer Untemehmens­ führung? - Härtetest eines Führungskonzepts. In: Deutsches Steuerrecht 1992, S. 1559. Vgl. Lachnit, Laurenz und Stefan Müller: Nutzung von EDV in mittelständischen Unternehmen. In: Deutsches Steuerrecht 1993, S. 814.

144

Instrumentarium ergänzend zu den eher intuitiven Führungsqualitäten mittel­ ständischer Unternehmer einzurichten?)

Die Beratung muß beim Aufbau, eines solchen Instrumentariums in das Informationssystem des Unternehmens einbezogen werden.2) Die erwartete öko­ nomische Wirkung der Beratung kann in personenbezogenen mittelständischen Unternehmen nur erzielt werden, wenn Art und Umfang der Beratungsleistung situationsbezogen gestaltet werden?) In Untersuchungen stellte sich die Qualität betriebswirtschaftlicher Beratungsleistungen für mittelständische Unternehmen als höchst unbefriedigend heraus, da durch fehlerhafte, standardisierte und benutzerunfreundliche Lösungen eine praktische Verwertbarkeit für die beratenen Unternehmen nicht gegeben war.4) Die Systematisierung der Untemehmens­ führung in mittelständischen Unternehmen bedarf keiner „Führungskultur­ revolution“, sondern erfordert eine „Betriebswirtschaft mit Augenmaß“?) Das Rechnungswesens muß zu einem kompakten, aussagekräftigen, betriebs­ wirtschaftlichen Rechenwerk ausgebaut werden, ohne modernste Planungs- und Entscheidungstechniken einzusetzen.6) Der Jahresabschluß bildet den Ausgangspunkt der Implementierung eines funktionstüchtigen Informationssystems?) Die Bereitschaft mittelständischer Unternehmen zur Inanspruchnahme von Beratungsleitungen kann vor allem im

1)

2)

3) 4)

5) 6)

7)

Vgl. Lück, Wolfgang und Christopher Jahns: Controlling zur Führungsunterstützung mittelständischer Unternehmen. In: Die Wirtschaftsprüfung 1997, S. 131; Henning, Markus: Controlling als Qualitätssicherung mittelständischer Untemehmensführung? - Härtetest eines Führungskonzepts. In: Deutsches Steuerrecht 1992, S. 1558; Weber, Jürgen: Kostenrechnung im Mittelstand. In: Deutsches Steuerrecht 1992, S. 962. Vgl. Mugler, Josef: Untemehmensberatung für Klein- und Mittelbetriebe. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 372. Vgl. ebenda, S. 381. Vgl. Gabele, Eduard und Ingo Hirsch: Zur Qualität betriebswirtschaftlicher Beratungs­ leistungen für kleine Unternehmen. In: Die Betriebswirtschaft 1986, S. 494; Hoffmann, Werner und Stefan Hlawacek: Beratungsprozesse und -erfolge in mittelständischen Unternehmen. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 409-410. Vgl. Henning, Markus: Controlling als Qualitätssicherung mittelständischer Untemehmens­ führung? - Härtetest eines Führungskonzepts. In: Deutsches Steuerrecht 1992, S. 1559. Vgl. Mellwig, Winfried: Betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen Eine Herausforderung für den Steuerberater. In: Der Betrieb 1990, S. 53. Vgl. Vinken, Horst: Betriebswirtschaftliche Beratung nach der Erstellung des Jahres­ abschlusses. In: Steuerberaterkongreß-Report 1992. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1992, S. 190.

145

Rahmen der Jahresabschlußbesprechung geweckt werdend Mittelständische Unternehmen benötigen jedoch unverzerrte Informationen über Erfolg und Mißerfolg, die der Jahresabschluß als Instrument der Selbstinformation nicht bietet.2) Das Rechnungswesen muß daher controllinggerecht ausgebaut werden.

Das Rechnungswesen ist dann controllinggerecht, wenn es sich als Informations-, Planungs- und Kontrollsystem so etabliert hat, daß die Führungseffizienz und Führungseffektivität des Unternehmens gesteigert werden kann.3) Die vergangen­ heitsbezogenen Aufgaben des Rechnungswesens müssen um Analysen und Interpretationen erweitert werden, die zukunftsbezogene Erkenntnisse liefern.4) Das Rechenwerk muß aufbauend auf der Finanzbuchhaltung kurzfristig und zeitnah einfach gegliederte Kostenrechnungen und übersichtliche Kennzahlen­ systeme zur Verfügung stellen, die eine laufende Erfolgs-, Finanz- und Liquidi­ tätsüberwachung ermöglichen.5) Die Beratung weitet sich bei der Implemen­ tierung eines controllinggerechten Rechnungswesens zwangsläufig auf den Bereich Finanzierung/Investition aus, da Finanz- und Liquiditätskennzahlen ermittelt werden müssen, die auch im Rahmen von Kreditwürdigkeitsprüfungen verwendet werden und für das Unternehmen von existenzieller Bedeutung sind.6)

1)

2) 3)

4)

5)

6)

Vgl. Kungl, Willi: Betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen. In: Steuerberaterkongreß-Report 1985. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1985, S.214. Vgl. ebenda, S. 218-219. Vgl. Henning, Markus: Controlling als Qualitätssicherung mittelständischer Untemehmens­ führung? - Härtetest eines Führungskonzepts. In: Deutsches Steuerrecht 1992, S. 1557. Vgl. Knoblauch, Peter: Controlling - Auftrag, Wirkungsbereich und Beitrag zur Untemehmenssicherung. In: Bericht über die Fachtagung 1988 des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Hrsg. Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. Düsseldorf 1989, S. 259. Vgl. Mellwig, Winfried: Anforderungen und Chancen qualifizierter betriebswirtschaftlichsteuerlicher Beratung. Eine Bestandsaufnahme nach dem Bilanzrichtlinien-Gesetz. In: Die Steuerberatung 1988, S. 106-107; Marner, Bernd und Felix Jaeger: Untemehmensberatung und Weiterbildung mittelständischer Unternehmer: Ergebnisse einer empirischen Unter­ suchung. Berlin 1990, S. 137. Vgl. Mellwig, Winfried: Betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen Eine Herausforderung für den Steuerberater. In: Der Betrieb 1990, S. 59-60.

146

Abbildung 29: Inanspruchnahme von betriebswirtschaftlicher Beratung durch mittelständische Unternehmen (in %)

Die empirische Untersuchung bestätigt das Ergebnis der theoretischen Über­ legungen. Die Neigung mittelständischer Unternehmen zur Inanspruchnahme von betriebswirtschaftlicher Beratung in den Kembereichen ist gering. Die Inanspruchnahme liegt im Bereich der Beschaffung bei 3,2%, im Bereich der Leistungserstellung bei 7,4% und im Bereich Absatz bei 10,5%. Die stärkste Inanspruchnahme liegt hingegen bei den Querschnittsfunktionen im Bereich Rechnungswesen/Controlling mit 29,5%, gefolgt von den Bereichen Finanzierung/Investition mit 23,2%, Untemehmensführung mit 20% und Organisation mit 18,9%.

Das Ergebnis verändert sich auch für die zukünftige Inanspruchnahme betriebs­ wirtschaftlicher Beratung nicht wesentlich. Die stärkste Inanspruchnahme wird weiterhin bei den Querschnittsfunktionen in den Bereichen Rechnungswesen/ Controlling (29,5%), Finanzierung/ Investition (24,2%), Untemehmensführung (23,2%) und Organisation (22,1%) liegen. Allerdings verzeichnen auch die Kembereiche einen deutlichen Zuwachs. Die zukünftige Inanspruchnahme

147

betriebswirtschaftlicher Beratung wurde im Bereich Beschaffung mit 5,3%, im Bereich Leistungserstellung mit 11,6% und Bereich Absatz mit 16,8% angegeben.

Zusammenfassend ist festzuhalten, daß die betriebswirtschaftliche Beratung in mittelständischen Unternehmen vor allem auf die Querschnittsfunktionen konzentriert ist. Mit deutlichem Abstand liegt der Bereich Rechnungswesen/ Controlling an der Spitze. In der Zukunft beabsichtigen mehr Unternehmen betriebswirtschaftliche Beratung in Anspruch zu nehmen, die sich stärker auf alle betrieblichen Funktionen verteilen wird.

4.2

Abgrenzung kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen von anderen Beratungssubjekten bei der Unternehmens­ beratung für mittelständische Unternehmen

Das Untemehmensberatungsangebot läßt sich anhand der formalen, fachlichen und persönlichen Qualifikation der Beratungssubjekte kennzeichnen. Die Subjekte der Untemehmensberatung sind nach Mugler wie folgt zu strukturieren:^

Quelle:

1)

In Anlehnung an Mugler, Josef und Rainer Lampe: Betriebswirt­ schaftliche Beratung von Klein- und Mittelbetrieben. Diskrepanz zwischen Angebot und Nachfrage und Ansätze zu ihrer Verminderung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1987, S. 479.

Vgl. Mugler, Josef und Rainer Lampe: Betriebswirtschaftliche Beratung von Klein- und Mittelbetrieben. Diskrepanz zwischen Angebot und Nachfrage und Ansätze zu ihrer Verminderung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1987, S. 479.

148

Die weitere Untersuchung beschränkt sich auf die Subjekte, die der Definition von Untemehmensberatung entsprechen und ihre Tätigkeit professionell und unabhängig verrichten. Subjekte, die nicht marktorientiert beraten oder die Beratung lediglich als Nebenleistung in Abhängigkeit von der Hauptleistung erbringen, werden im weiteren Verlauf nicht behandelt.1) Tabelle 5: Anzahl der Beratungssubjekte 1995

Untemehmensberater Wirtschaftsprüfer Vereidigte Buchprüfer Steuerberater Rechtsanwälte Gesamt

absolut 37.500 7.994 4.233 47.067 74.291 171.085

prozentual 21,9 4,7 2,5 27,5 43,4 100,0

Quelle: Wirtschaftsprüferkammer (Hrsg.): WP Verzeichnis 1996, Düsseldorf 1996, S. XXV; Bundesverband Deutscher Untemehmensberater e.V. (Hrsg.): BDU Kurz-Portrait, Bonn 1995. In Tabelle 5 werden die Relationen der Beratungssubjekte untereinander deutlich. Wirtschaftsprüfer nehmen neben den vereidigten Buchprüfern zahlenmäßig nur eine schwache Position unter den Beratungssubjekten ein. Die nachfolgenden Ausführungen geben Aufschluß über ihre tatsächliche Wettbewerbsposition im Markt für steuerliche, wirtschaftsrechtliche und betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen. 4.2.1

Die Subjekte der steuerlichen Gestaltungsberatung mittelständischer Unternehmen

Die geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen darf gemäß § 2 StBerG nur von Personen und Vereinigungen ausgeübt werden, die dazu befugt sind. Der Begriff der Hilfeleistung in Steuersachen umfaßt2)

1)

2)

Vgl. Brinkmann, Thomas: Banken als Untemehmensberater? In: Kreditwesen 1993, S. 660-662. Vgl. Will-Brinkmann, Monika: Unbeschränkte Hilfeleistung in Steuersachen. In: Steuerberater Handbuch. Hrsg. Deutscher Steuerberaterverband e.V. Bonn 1996, S. 8-11.

149

•

die Beratung und Hilfeleistung in steuerlichen Angelegenheiten,

•

die Vertretung bei Behörden und vor Finanzgerichten,

•

die Hilfeleistung in Steuerstraf- und Bußgeldsachen,

•

die Hilfeleistung bei der Führung von Büchern, die für die Besteuerung von Bedeutung sind,

•

die Aufstellung von Steuerbilanzen.

Die Hilfeleistung in Steuersachen deckt die Segmente der Steuerberatung (Steuer­ deklarationsberatung, Steuerrechtsdurchsetzungsberatung, Steuergestaltungs­ beratung) ab.1) Diese Aufgabe ist gemäß § 3 StBerG Steuerberatern, Wirtschafts­ prüfern, vereidigten Buchprüfern und Rechtsanwälten vorbehalten. Unter­ nehmensberater erfüllen die formale Qualifikation nicht und dürfen im Bereich der steuerlichen Beratung nicht tätig werden. Die fachliche Qualifikation gibt Aufschluß über das tatsächliche Beratungs­ vermögen der Beratungssubjekte. Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer und Steuerberater durchlaufen in der Regel eine intensive Ausbildung im Bereich des Steuerrechts, die sich in einer 310 jährigen praktischen Tätigkeit (§ 36 StBerG) sowie einer theoretischen schrift­ lichen und mündlichen Prüfung (§ 37a StBerG) ausdrückt. Diese Regelung gilt faktisch weitgehend für vereidigte Buchprüfer und Wirtschaftsprüfer, da diese Berufsgruppen zu 89,7% bzw. 87,8% die Qualifikation des Steuerberaters erworben haben.2) Wirtschaftsprüfer ohne die Doppelqualifikation des Steuer­ beraters haben im Rahmen der Wirtschaftsprüferprüfung ebenfalls eine theoretische schriftliche und mündliche Prüfung im Bereich des Steuerrechts abzulegen (§ 5 PrüfO).

Eine Lücke in der steuerlichen Ausbildung klafft offensichtlich bei vereidigten Buchprüfern, die gemäß § 131 WPO als Rechtsanwälte zur Prüfung zum Vereidigten Buchprüfer zugelassen werden und bei der Prüfung gemäß § 131a WPO nicht im Bereich des Steuerrechts geprüft werden. Eine solche Qualifikation als vereidigter Buchprüfer und Rechtsanwalt haben 388 oder 9,2% der vereidigten Buchprüfer.3)

1)

2) 3)

Vgl. Rose, Gerd: Entwicklungstendenzen aus der Sicht des Steuerberatungswissenschaftlers. In: Steuerberater-Jahrbuch. Hrsg. Fachinstitut der Steuerberater e.V. Köln 1981, S. 561. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Statistische Übersichten zum Berufsstand. In: Wirtschafts­ prüferkammer-Mitteilungen 1998, S. 56-57. Vgl. ebenda, S. 57.

150

Die fachliche Qualifikation von Rechtsanwälten läßt nicht zwangsläufig erkennen, daß fundierte Kenntnisse für eine steuerliche Beratung vorhanden sind. Die Befähigung zum Richteramt gemäß § 5 DRiG, die als Voraussetzung der Zulassung zur Rechtsanwaltschaft dient, schließt eine steuerrechtliche Ausbildung nicht ein. Die theoretischen und praktischen Kenntnisse der Fachanwälte für Steuerrecht, die in einem dreiwöchigen Lehrgang mit mehreren Klausuren (§ 8 RAFachBezG) und durch die selbständige Bearbeitung von 50 Fällen (§ 9 RAFachBezG) nachgewiesen werden, sind mit den in der Steuerberaterprüfung nachgewiesenen Kenntnissen nicht vergleichbar. Die Qualifizierung der Rechts­ anwaltschaft für die steuerliche Beratung bedarf daher zusätzlicher Ausbildungs­ schritte.1) Die unterschiedliche Eignung der Berufsgruppen spiegelt sich in der tatsächlichen Inanspruchnahme steuerlicher Beratung durch mittelständische Unternehmen wider.

Abbildung 31: Subjekte der steuerlichen Beratung mittelständischer Unternehmen (in %)

Die empirische Untersuchung unterstreicht die Dominanz der Steuerberater als steuerliche Berater mittelständischer Unternehmen. 65,3% der Antwortenden gaben an, Steuerberatern die steuerliche Beratung zu übertragen. Allerdings verzeichnen auch kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen mit 42,1% eine sehr starke Marktstellung. Erstaunlicherweise werden sogar Rechtsanwälte den vereidigten Buchprüfern und großen internationalen Wirtschaftsprüfungs­ gesellschaften vorgezogen. Allerdings werden Rechtsanwälte in Relation zur 1)

Vgl. Strobel, Wilhelm: Chancen der Anwaltschaft in der rechtswirtschaftlichen Beratung. In: Neue Juristische Wochenschrift 1993, S. 2913-2914.

151

Gesamtanzahl der Subjekte steuerlicher Beratung (vgl. Tabelle 5) im Gegensatz zu allen anderen Beratungssubjekte deutlich unterproportional in Anspruch genommen. Die Struktur des Ergebnisses wird sich auch in Zukunft nicht ändern, wie die empirische Untersuchung gezeigt hat. Die Stellung der großen internationalen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften wird noch schwächer.

Das Ergebnis liefert einen Hinweis darauf, daß neben der formalen und der fachlichen Qualifikation die persönliche Qualifikation bei der Beratung in mittelständischen Unternehmen eine große Rolle spielt. Die Unternehmen wurden aufgefordert, die Beratungseignung der genannten Berater für ihr Unternehmen losgelöst von der tatsächlichen Inanspruchnahme einzuschätzen. Die Antworten zeigen, daß in mittelständischen Unternehmen die Beratung von personen­ bezogenen, eher kleinen Dienstleistungsuntemehmen mit ausreichendem Knowhow einer Beratung durch eine große, international tätige Dienstleistungs­ organisation vorgezogen wird. 78,9% der Antwortenden stuften die Beratungs­ eignung der Steuerberater als gut bis sehr gut ein. Auf kleine WirtschaftsprüfungsUnternehmen entfielen 51,6%, auf Rechtsanwälte 32,6%, aber nur 13,7% auf große internationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaften. Im Ergebnis bleibt festzuhalten, daß sich die Marktanteile bei der steuerlichen Beratung mittelständischer Unternehmen aufgrund der formalen, fachlichen und persönlichen Qualifikation weitgehend auf Steuerberater und kleine Wirtschaftsprüfungsuntemehmen verteilen. Die starke Markstellung der kleinen Wirtschaftsprüfungsuntemehmen wird im Vergleich zu den Steuerberatern mit einer wesentlich geringeren Anzahl an Berufsangehörigen erzielt (vgl. Tabelle 5). 4.2.2

Die Subjekte der wirtschaftsrechtlichen Beratung mittelständischer Unternehmen

Die Besorgung fremder Rechtsangelegenheiten einschließlich der Rechtsberatung stellt eine Vorbehaltsaufgabe dar und darf nur von den Personen geschäftsmäßig betrieben werden, denen dazu von der zuständigen Behörde die Erlaubnis erteilt wird (§ 1 RBerG). Von dieser Regelung ausgenommen sind gemäß § 3 RBerG vor allem Rechtsanwälte, denen das grundsätzliche Recht zusteht, als berufene unabhängige Vertreter in allen Rechtsangelegenheiten aufzutreten. Auch Wirt­ schaftsprüfern und vereidigten Buchprüfern ist durch eine Ausnahmeregelung in § 5 RBerG die rechtliche Bearbeitung in allen Angelegenheiten erlaubt, mit denen

152

sie beruflich befaßt sind und die mit den Aufgaben des Wirtschaftsprüfers oder vereidigten Buchprüfers in unmittelbarem Zusammenhang stehen?)

Der Umfang dieser Regelung war lange Zeit umstritten. Die Anwaltschaft, zu deren Schutz das damalige Rechtsberatungsmißbrauchsgesetz 1935 geschaffen worden war,2) wollte den Begriff „Aufgaben des Wirtschaftsprüfers“ nur auf betriebswirtschaftliche Prüfungen gemäß § 2 WPO bezogen wissen und den Spielraum für die rechtliche Beratung der Wirtschaftsprüfer einengen.3) Diese Auffassung wurde von verschiedenen Seiten bestritten4) und im Urteil des BGH vom 9. Mai 1967 endgültig zurückgewiesen.5) Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer sind somit berechtigt, Rechtsberatung in den Fällen vorzunehmen, die in unmittelbarem Zusammenhang mit den von ihnen behandelten wirtschaftlichen Fragen stehen, unabhängig ob es sich dabei um Prüfung, Beratung oder Treu­ handtätigkeit handelt.6) Dahinter steht die Auffassung, daß gerade Wirtschafts­ prüfer nach Ablegen eines der umfangreichsten staatlichen Berufsexamen ein solches Maß an Zuverlässigkeit in Bezug auf ihre persönliche und fachliche Qualifikation nachgewiesen haben, daß dem Schutz der Rechtssuchenden aus­ reichend Rechnung getragen ist und die formale Qualifikation der Rechtsbesorgungsbefugnis nicht verweigert werden kann.7) Untemehmensberater und Steuerberater sind zur wirtschaftsrechtlichen Beratung nicht befugt. Steuerberater dürfen sich nur dann mit rechtlichen Fragestellungen befassen, wenn sie in unmittelbarem Zusammenhang mit steuerlichen Frage­ stellungen stehen.8) Die Forderung des steuerberatenden Berufsstands nach 1)

2)

3)

4)

5) 6)

7) 8)

Durch das Dritte Gesetz zur Änderung der Bundesnotarordnung und anderer Gesetze vom 31. August 1998 hat der Gesetzgeber Steuerberater und Steuerbevollmächtigte neben den Wirtschaftsprüfern und vereidigten Buchprüfern in den § 5 RberG aufgenommen. Vgl. Möhring, Philipp: Wirtschaftsprüfer und Rechtsberatung. In: Wirtschaftsprüfer im Dienst der Wirtschaft. Festschrift für Emst Knorr. Hrsg. Erwin Pougin und Klaus von Wysocki. Düsseldorf 1968, S. 98. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Die Tätigkeit des Wirtschaftsprüfers und vereidigten Buchprüfers und das Rechtsberatungsmißbrauchgesetz. In: Mitteilungsblatt der Wirtschaftsprüferkammer 2/1962, S. 1. Vgl. Heßdörfer, Ludwig: Die Rechtsbesorgungsbefugnis der Wirtschaftsprüfer. Düsseldorf 1963, S. 89-105; Wirtschaftsprüferkammer: Die Tätigkeit des Wirtschaftsprüfers und vereidigten Buchprüfers und das Rechtsberatungsmißbrauchgesetz. In: Mitteilungsblatt der Wirtschaftsprüferkammer 2/1962, S. 1-2. Vgl. Thümmel, Manfred: Zur Rechtsbesorgungsbefugnis der Wirtschaftsprüfer. In: Mitteilungen der Wirtschaftsprüferkammer 19/1967, S. 22-25. Vgl. Möhring, Philipp: Wirtschaftsprüfer und Rechtsberatung. In: Wirtschaftsprüfer im Dienst der Wirtschaft. Festschrift für Emst Knorr. Hrsg. Erwin Pougin und Klaus von Wysocki. Düsseldorf 1968, S. 109-110. Vgl. ebenda, S. 98-101. Vgl. Deutscher Bundestag: Bundestags-Drucksache 13/4184, S. 48.

153

Gleichstellung mit Wirtschaftsprüfern und vereidigten Buchprüfern durch Aufnahme in die Ausnahmeregelung des § 5 RBerG kann sicher nicht damit begründet werden, daß auch Wirtschaftsprüfer das Sonderrecht der Rechtsberatungsbeftignis besitzen.1) Die wirtschaftsrechtlichen Inhalte machen nur einen unmaßgeblichen Teil des Steuerberaterexamens im Rahmen der mündlichen Prüfung aus (§ 37a StBerG, § 16 DVStB). Im Wirtschaftsprüferexamen wird ein Schwerpunkt im Bereich des Wirtschaftsrechts gesetzt (§ 5 PrüfO).

Rechtsanwälte weisen gegenüber Wirtschaftsprüfern und vereidigten Buchprüfern einen Vorsprung bei der fachlichen Qualifikation im Bereich der Rechtsberatung auf. Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer sollten gemäß dem Grundsatz der Gewissenhaftigkeit in schwierigen rechtlichen Fragestellungen einen Rechts­ anwalt hinzuziehen.2) Sie sind durch ihren Untemehmensbezug jedoch eher als Rechtsanwälte in der Lage, der Erfüllung von Rechtspflichten wirtschaftlichen Gehalt zu geben?) 6,3% der Wirtschaftsprüfer und 12,2% der vereidigten Buchprüfer weisen durch ihre Doppelqualifikation als Rechtsanwalt eine besonders ausgeprägte Sachkunde für die wirtschaftsrechtliche Beratung auf.4)

1)

2)

3) 4)

Der Gesetzgeber betont in der Begründung zur Änderung des § 5 RBerG, daß die neue Fassung nicht auf eine Ausweitung der Befugnisse der steuerberatenden Berufe abzielt. Durch die neue Regelung soll lediglich klargestellt werden, daß den steuerberatenden Berufen die Rechtsberatung erlaubt ist, die in unmittelbarem Zusammenhang mit steuerlichen Angelegenheiten steht. Vgl. Heinrich, Horst: Rechtsberatungsbefugnis für Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer und Steuerberater. In: Der Steuerberater 1987, S. 269; Pestke, Axel: Rechtsberatung durch Steuerberater - Was bedeutet die Änderung des Rechtsberatungs­ gesetzes? In: Die Steuerberatung 1998, S. 419-420. Vgl. Pestke, Axel: Rechtsberatung durch Steuerberater - Was bedeutet die Änderung des Rechtsberatungsgesetzes? In: Die Steuerberatung 1998, S. 426. Vgl. Strobel, Wilhelm: Chancen der Anwaltschaft in der rechtswirtschaftlichen Beratung. In: Neue Juristische Wochenschrift 1993, S. 2911. Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Statistische Übersichten zum Berufsstand. In: Wirtschafts­ prüferkammer-Mitteilungen 1998, S. 56-57.

154

Abbildung 32: Subjekte der wirtschaftsrechtlichen Beratung mittelständischer Unternehmen (in %)

Das Ergebnis der Untersuchung zeigt ein Bild der wirtschaftsrechtlichen Beratung, das dem der steuerlichen Beratung sehr ähnlich ist. Rechtsanwälte werden aufgrund ihrer besonderen fachlichen Qualifikation von 57,9% der Unternehmen für die wirtschaftsrechtliche Beratung gewählt. Nur kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen gelingt es, mit 32,6% eine starke Marktstellung neben den Marktführem zu erringen. Große internationale Wirtschaftsprüfungs ­ gesellschaften sind mit einem Anteil von 7,4% weit abgeschlagen. Sie weisen im Vergleich zu den kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen sicher eine zumindest ebenso gute fachliche Qualifikation auf, scheinen jedoch bezüglich ihrer persönlichen Qualifikation die Bedürfnisse mittelständischer Unternehmen nicht zu treffen. Rechtsanwälte haben die stärkste absolute Marktposition, sie werden jedoch in Relation zur Gesamtanzahl der Subjekte wirtschaftsrechtlicher Beratung im Gegensatz zu allen anderen Subjekten wiederum unterproportional in Anspruch genommen (vgl. Tabelle 5).

Eine Änderung der Bedürfnisse mittelständischer Unternehmen ist auch für die Zukunft zumindest kurzfristig nicht zu erwarten. Die zukünftige Inanspruchnahme wirtschaftsrechtlicher Beratung mittelständischer Unternehmen wird sich auf Kosten der Rechtsanwälte (53,6%) und der großen Wirtschaftsprüfungsgesell ­ schaften (4,2%) weiter zugunsten der kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen (34,7%) verschieben. Dieses Ergebnis wird dadurch unterstrichen, daß von den Antwortenden 53,7% kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen und 56,8% Rechts­ anwälte für geeignet oder besonders geeignet zur wirtschaftsrechtlichen Beratung ihres Unternehmens einschätzen. Große Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und vereidigte Buchprüfer erzielen nur Werte von 12,6% bzw. 14,7%.

155

4.2.3

Die Subjekte der betriebswirtschaftlichen Beratung mittelständischer Unternehmen

Die betriebswirtschaftliche Beratung unterliegt anders als die steuerliche und die wirtschaftsrechtliche Beratung keinen rechtlichen Einschränkungen. Die Schaffung eines Untemehmensberatungs-Gesetzes nach dem Vorbild von Steuer­ beratungsgesetz, Wirtschaftsprüferordnung und Rechtsberatungsgesetz wurde von einzelnen Berufsverbänden vorgeschlagen, bisher aber nicht umgesetzt.

Untemehmensberater im engeren Sinne, Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer, Steuerberater und Rechtsanwälte werden als Subjekte der betriebswirtschaftlichen Beratung mittelständischer Unternehmen gegenübergestellt, da bei diesen Berufsgruppen die Beratung nicht nur eine Nebenleistung zu einer anderweitigen Hauptleistung darstellt. Da die Untemehmensberater als einzige in dieser Gruppe der Beratungssubjekte keinem Berufsrecht unterliegen, wurde das Ansehen des Berufsstands der Untemehmensberater durch einen nicht zu vernachlässigenden Anteil an „Schwarzen Schafen“ beeinträchtigt.^ Der Bundesverband Deutscher Unter­ nehmensberater e.V. (BDU) hat sich daher zum Ziel gesetzt, die Beratungsqualität seiner Mitglieder zu steigern, indem er Anforderungen an seine Mitglieder stellt, die einen berufsrechtsähnlichen Charakter haben.3) Sie sind in einer Satzung sowie schriftlich fixierten Berufsgrundsätzen festgelegt.4) Die Regeln des BDU lassen sich jedoch nicht als Standesregeln verallgemeinern, da dem BDU nur ca. 17% aller Untemehmensberater in Deutschland angehören.5) Eine Aussage über die fachliche und persönliche Qualifikation der Untemehmensberater läßt sich daher aufgrund der heterogenen Struktur des Berufsstands schwer treffen.6) Das Akademikerprinzip scheint im Berufsstand der Untemehmensberater nicht erfüllt 1)

2)

3) 4)

5) 6)

Vgl. Naujoks, Wilfried: Steuerberater und Untemehmensberatung. In: Steuerberater-kongreßReport 1982. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1982, S. 270-272; Redley, Remi: Was kann von einem Untemehmensberatungs-Gesetz erwartet werden? In: Sonderbeilage BDU-Depesche 8/1998, S. 1-4. Vgl. Schari, Hans-Peter: Erfolgsfaktoren der betriebswirtschaftlichen Beratung mittel­ ständischer Unternehmen durch die steuerberatenden Berufe: Analysen und Empfehlungen auf der Grundlage einer empirischen Untersuchung. Köln 1992, S. 61. Vgl. Naujoks, Wilfried: Steuerberater und Untemehmensberatung. In Steuerberater-kongreßReport 1982. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1982, S. 271. Vgl. Bundesverband Deutscher Untemehmensberater e.V.: § 4 der Satzung vom 15. Mai 1995; Bundesverband Deutscher Untemehmensberater e.V.: Berufsgrundsätze für Untemehmens­ berater. O.O., o.J. Vgl. Bundesverband Deutscher Untemehmensberater e.V.: BDU Kurz-Portrait, Bonn 1995. Vgl. Vogelsang, Günter: Universalberatung. Konzeption und Methodik einer ganzheitlichen Untemehmensberatung. Diss. Köln 1992, S. 129-131.

156

zu sein. Der Anteil der Akademiker betrug in einer Untersuchung im Jahre 1979 lediglich 38%.° Im Vorschlag des BDU für ein Untemehmensberatergesetz wird für die Berufsangehörigen der Abschluß eines Hochschul- oder Fachhochschul­ studiums gefordert. Allerdings wird diese Forderung durch eine sog. „Praktiker“Regelung unterlaufen, die einen vereinfachten Berufszugang ermöglicht.2)

Der Berufsstand der Steuerberater hat als freier Beruf ein Berufsrecht, das strenge Ausbildungs- und Zulassungsvoraussetzungen vorsieht.3) Ein abgeschlossenes Hochschulstudium bildet in der Regel die Vorbildungsvoraussetzung für die Zulassung zur Steuerberaterprüfung (§36 StBerG), die sich unter anderem auf das Prüfungsgebiet Betriebswirtschaft erstreckt (§ 37a StBerG). Steuerberater erscheinen daher für eine betriebswirtschaftliche Beratung hervorragend geeignet zu sein.4) Die beiden genannten Voraussetzungen für eine fündierte betriebs­ wirtschaftliche Beratung sind jedoch in der Praxis nicht vollständig erfüllt. Eine 1986 durchgeführte Erhebung zeigt,5) daß der Akademikeranteil unter den Steuerberatern nur 29,7% ausmacht, auch wenn langfristig mit einem deutlichen Anstieg zu rechnen ist.6) Das Prüfungsgebiet Betriebswirtschaft wird im Steuerberaterexamen als unmaßgeblicher Teil der mündlichen Prüfung quantitativ vernachlässigt und qualitativ nur im Zusammenhang mit dem Steuerrecht als steuerliches Randgebiet behandelt.7) Diese erheblichen Mängel in der betriebs­ wirtschaftlichen Ausbildung lassen Steuerberater nicht für die Rolle als Universal­ berater mittelständischer Unternehmen geeignet erscheinen.8) Steuerberater sollten sich bei der Untemehmensberatung auf das Finanz- und Rechnungswesen beschränken.9) 1) 2) 3)

4) 5)

6)

7)

8)

9)

Vgl. Lindenau, Heinz-Herbert et al.: Untemehmensberatung in der Bundesrepublik Deutschland. Darmstadt 1979, S. 53. Redley, R6mi: Was kann von einem Untemehmensberatungs-Gesetz erwartet werden? In: Sonderbeilage BDU-Depesche 8/1998, S. 3. Vgl. Vormbaum, Herbert: Untemehmensberatung durch den Steuerberaterberuf. In: Die Steuerberatung 1982, S. 350. Vgl. Buchholz, Rainer: Steuer- und Untemehmensberatung aus einer Hand. In: Der Steuerberater 1987, S. 263. Vgl. Schari, Hans-Peter: Zur Steuerplanung mittelständischer Unternehmen - Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Die Steuerberatung 1990, S. 83. Vgl. Schari, Hans-Peter: Erfolgsfaktoren der betriebswirtschaftlichen Beratung mittel­ ständischer Unternehmen durch die steuerberatenden Berufe: Analysen und Empfehlungen auf der Grundlage einer empirischen Untersuchung. Köln 1992, S. 46-47. Vgl. Haase, Klaus: Steuerberater-Prüfung ohne Betriebswirtschaftslehre: Faktum oder Fatum? In: Der Betrieb 1982, S. 965. Vgl. Mellwig, Winfried: Betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen Eine Herausforderung für den Steuerberater. In: Der Betrieb 1990, S. 55. Vgl. Felix, Günther: Untemehmensberatung durch Angehörige steuerberatender und wirtschaftsprüfender Berufe. In Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1987, S. 505.

157

Das Berufsrecht der Wirtschaftsprüfer ist ähnlich dem der Steuerberater struk­ turiert. Grundsätzlich gilt ein Hochschulabschluß als VorbildungsVoraussetzung für die Zulassung zur Wirtschaftsprüferprüfung (§ 8 WPO). Im Berufsstand der Wirtschaftsprüfer ist das Akademikerprinzip bei einem Akademikeranteil von 91,6% wesentlich stärker verwirklicht als bei den Steuerberatern.0 Wirtschafts­ prüfer haben vor ihrer Zulassung zudem eine Prüfung abzulegen (§ 12 WPO), in der der Bereich Betriebswirtschaftslehre mit zwei Klausuren und einer mündlichen Prüfung einen Schwerpunkt bildet (§§ 5, 8 PrüfO).

Die fundierte Ausbildung verschafft Wirtschaftsprüfern einen Vorsprung in ihrer betriebswirtschaftlichen Qualifikation vor den Steuerberatern0 Wirtschaftsprüfer müssen sich dennoch auf Gebiete beschränken, auf denen sie einen Kompetenz­ vorsprung vor anderen Beratern haben, um nicht den Verlust von Autorität und Vertrauen zu riskieren.0 In einer empirischen Untersuchung von Backhaus0 wurden die Einschätzungen von Wirtschaftsprüfern, Untemehmensberatem und Mandanten bezüglich der Untemehmensberatungskompetenz von Wirtschafts­ prüfern erfaßt. Eine positive Kompetenzbeurteilung ergab sich für die rechnungs­ wesenorientierten Beratungsleistungen und die Rechtsberatung. Deutliche Schwächen wurden hingegen in der rechnungswesenfremden Funktionsberatung und der strategisch ausgerichteten Untemehmerberatung gesehen. Der Bereich der Ablaufberatung mit den Teilbereichen Organisation und EDV erhielt eine durchschnittliche Kompetenzbeurteilung. 0 Die Kompetenz der Wirtschaftsprüfer wird exakt in den Bereichen (Rechnungswesen, Finanzierung, Organisation) als gut eingestuft, die auch den Schwerpunkt des Wirtschaftsprüferexamens im Prüfungsgebiet Betriebswirtschaft darstellen (§ 5 PrüfO). Die fachliche Eignung der vereidigten Buchprüfer liegt ähnlich wie bei Steuer­ beratern und Wirtschaftsprüfern aufgrund ihres Berufsbilds (§ 129 WPO) im Bereich der rechnungswesenorientierten Beratung. Der Akademikeranteil der 1)

2)

3)

4)

5)

Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Statistische Übersichten zum Berufsstand. In: Wirtschafts­ prüferkammer-Mitteilungen 1998, S. 58. Vgl. Mellwig, Winfried: Betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen Eine Herausforderung ftir den Steuerberater. In: Der Betrieb 1990, S. 61. Vgl. Emmerich, Gerhard: Die Beratung auf der Grundlage der Abschlußprüfung. In: Die Wirtschaftsprüfung 1988, S. 644. Vgl. Backhaus, Klaus: Der Wirtschaftsprüfer als Untemehmensberater: Selbstverständlichkeit oder neue Herausforderung? In: Rechnungslegung und -prüfting 1992: Vorträge der Jahre 1989-1991 vor dem Münsteraner Gesprächskreis Rechnungslegung und -prüfting e.V. Hrsg. Jörg Baetge. Düsseldorf 1992, S. 188. Vgl. Backhaus, Klaus: Der Wirtschaftsprüfer als Untemehmensberater: Selbstverständlichkeit oder neue Herausforderung? In: Rechnungslegung und -prüfting 1992: Vorträge der Jahre 1989-1991 vor dem Münsteraner Gesprächskreis Rechnungslegung und -prüfting e.V. Hrsg. Jörg Baetge. Düsseldorf 1992, S. 190-192.

158

vereidigten Buchprüfer beträgt 52,9%.l) Die Betriebswirtschaft zählt zu den Prüfungsgebieten der Zulassungsprüfung, muß jedoch nicht zwangsläufig Gegen­ stand des schriftlichen Prüfungsteils sein (§ 131a WPO).

Die Ausbildung der Rechtsanwälte enthält trotz der vollständigen Erfüllung des Akademikerprinzips keinerlei betriebswirtschaftliche Elemente. Es erscheint sehr zweifelhaft, daß Rechtsanwälte, die sich ohne die Erlangung einer Zusatz­ qualifikation den betriebswirtschaftlichen Sachverstand „ohne akademischen Lehrbucheifer mit gesundem Menschenverstand“ anzueignen versuchen, zu einer fundierten betriebswirtschaftlichen Beratung in der Lage sind.2) Die Bereiche Rechnungswesen/Controlling und Finanzierung/Investition stellen einen Schwerpunkt der Beratungsinanspruchnahme mittelständischer Unter­ nehmen dar (vgl. Abbildung 29) und decken sich mit dem Kompetenzprofil von Wirtschaftsprüfern und Steuerberatern. Beide Berufsgruppen sollten für eine betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen besonders geeignet sein.

Die empirische Untersuchung (vgl. Abbildung 33a-c) verdeutlicht, daß das aufgezeigte Kompetenzprofil der externen Berater von den befragten mittel­ ständischen Unternehmen in gleicher Weise eingeschätzt wird.

1) 2)

Vgl. Wirtschaftsprüferkammer: Statistische Übersichten zum Berufsstand. In: Wirtschafts­ prüferkammer-Mitteilungen 1998, S. 58. Vgl. Strobel, Wilhelm: Chancen der Anwaltschaft in der rechtswirtschaftlichen Beratung. In: Neue Juristische Wochenschrift 1993, S. 2913.

159

Abbildung 33a: Eignung der Anbieter betriebswirtschaftlicher Beratung nach Beratungsfeldem (in %) (Einschätzung durch mittelständische Unternehmen)

Rechnungswesen/Controlling

Finanzierung/Investition

Das Ergebnis der Untersuchung deckt sich weitgehend mit den Ergebnissen ähnlicher Untersuchungen.^ Steuerberater und Wirtschaftsprüfer erhalten in den Bereichen Rechnungswesen/Controlling und Finanzierung/Investition mit deut1)

Vgl. Backhaus, Klaus: Der Wirtschaftsprüfer als Untemehmensberater: Selbstverständlichkeit oder neue Herausforderung? In: Rechnungslegung und -prüfting 1992: Vorträge der Jahre 1989-1991 vor dem Münsteraner Gesprächskreis Rechnungslegung und -prüfting e.V. Hrsg. Jörg Baetge. Düsseldorf 1992, S. 190-192; Lachnit, Laurenz und Stefan Müller: Nutzung von Untemehmensberatung in mittelständischen Unternehmen. In: Der Betrieb 1993, S. 1383.

160

lichem Abstand die beste Kompetenzbeurteilung. Das Ergebnis ist für die Gruppe der Wirtschaftsprüfer zu differenzieren. Mehr als 30% der Antwortenden halten kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen für eine Beratung in den genannten Bereichen geeignet, weniger als 10% der Antwortenden sprechen hingegen den großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften eine Beratungseignung in ihrem Unternehmen zu. Sie liegen damit deutlich hinter den Untemehmensberatem, die in beiden Bereichen auf über 10% kommen.

Abbildung 33b: Eignung der Anbieter betriebswirtschaftlicher Beratung nach Beratungsfeldem (in %) (Einschätzung durch mittelständische Unternehmen)

Untemehmensführung

Personalwesen

161

Alle Bereiche, die nicht rechnungswesenorientiert sind, werden von Unternehmensberatem dominiert, die die höchsten Eignungseinschätzungen erhalten. In den Bereichen, die regelmäßig mit rechtlichen Konsequenzen verbunden sind, wird offensichtlich auch den Rechtsanwälten und mit deutlichem Abstand den kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen eine Beratung zugetraut, wie anhand der Ergebnisse in den Beratungsfeldem Untemehmensführung und Personalwesen zu erkennen ist (vgl. Abbildung 33b). Bei diesem Ergebnis ist allerdings nicht auszuschließen, daß von den Antwortenden keine scharfe Abgrenzung zur wirtschaftsrechtlichen Beratung gezogen wurde.

Eine eindeutige Aussage läßt sich aus den Ergebnissen in den Beratungsfeldem erkennen, die zu den Kembereichen der Unternehmen zählen. Mittelständische Unternehmen halten nur Untemehmensberater für geeignet, eine betriebs­ wirtschaftliche Beratung in den Kembereichen des Unternehmens durchführen zu können (vgl. Abbildung 33c). Die anderen externen Wirtschaftsdienstleister kommen somit für eine Beratung nicht in Frage.

162

Abbildung 33c: Eignung der Anbieter betriebswirtschaftlicher Beratung nach Beratungsfeldem (in %) (Einschätzung durch mittelständische Unternehmen)

Produktion/Leistungserstellung

Vertrieb/Marketing Rechtsanwälte

□U

Untemehmensberater ______________________________________________ | 37,9

vereidigte Buchprüfer

0

Große WP-Gesellschaften

0

Steuerberater

0

Kleine WP-Untemehmen □ 1.1

()

5

10

15

20

25

30

35

40

Die Anforderungen mittelständischer Unternehmen an eine betriebswirtschaftliche Beratung decken sich weitgehend mit dem Kompetenzprofil von Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern. Obwohl dieses von den mittelständischen Unternehmen offensichtlich richtig eingeschätzt wird, zeigt Abbildung 34 eine abweichende Struktur bei der zukünftigen Inanspruchnahme betriebswirtschaftlicher Beratung:

163

Abbildung 34: Subjekte der zukünftigen Inanspruchnahme betriebswirtschaft­ licher Beratung durch mittelständische Unternehmen (in %)

Die Prozentwerte beziehen sich auf die Gesamtheit aller antwortenden Unter­ nehmen. Es ergeben sich entsprechend höhere Werte, wenn als Bezugsgröße nur die 56,8% der Unternehmen gewählt werden, die tatsächlich betriebswirt­ schaftliche Beratung in Anspruch nehmen wollen. Eine erwartungsgemäß starke Marktstellung verzeichnen kleine Wirtschaftsprüftingsuntemehmen mit 28,4% und Untemehmensberater mit 25,3%. Die Bereiche Rechnungswesen/Controlling und Finanzierung/Investition werden eher von Wirtschaftsprüfern abgedeckt, die Untemehmensberater werden hauptsäch­ lich in den übrigen Bereichen konsultiert.^ Trotz einer positiven Kompetenz­ beurteilung schneiden Steuerberater mit 11,6% überraschend schlecht ab. Eine Erklärung liefert die Größe der Mandantenuntemehmen. Nur 50,8% der kleinen Unternehmen bis 20 Mitarbeiter, aber 65,8% der mittleren Unternehmen mit 20 und mehr Mitarbeitern wollen betriebswirtschaftliche Beratung in Anspruch nehmen. Die größeren Unternehmen beauftragen eher Wirtschaftsprüfer.^

Rechtsanwälte schneiden überraschend stark ab und liegen mit 12,6% vor den Steuerberatern. Dieses Ergebnis läßt sich nur mit einer unsauberen Abgrenzung der Antwortenden zwischen betriebswirtschaftlicher und wirtschaftsrechtlicher Beratung erklären. Eine fundierte betriebswirtschaftliche Beratung durch 1) 2)

Vgl. Lachnit, Laurenz und Stefan Müller: Nutzung von Untemehmensberatung in mittel­ ständischen Unternehmen. In: Der Betrieb 1993, S. 1384. Vgl. ebenda, S. 1384.

164

Rechtsanwälte ohne Zusatzqualifikation erscheint aufgrund ihrer fehlenden betriebswirtschaftlichen Ausbildung unwahrscheinlich. Steuerberater und Rechtsanwälte werden in Relation zur Gesamtzahl der Subjekte betriebswirtschaftlicher Beratung unterproportional in Anspruch genommen, alle anderen Beratungssubjekte verzeichnen überproportionale Marktanteile (vgl. Tabelle 5).

Zusammenfassend ist festzuhalten, daß kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen im Markt für betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen neben den Untemehmensberatem eine starke Marktstellung innehaben. Große internationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaften weisen offensichtlich nicht die erforderliche persönliche Qualifikation auf, um in nennenswertem Umfang in den Markt eindringen zu können.

4.3

Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunter­ nehmen bei Beratungsleistungen für mittelständische Unternehmen

Die vorangegangenen Untersuchungen haben gezeigt, daß kleine Wirtschaftsprüfungsuntemehmen in den Teilbereichen der Untemehmensberatung vor allem gegenüber großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften Wettbewerbsvorteile haben. Die Wettbewerbsvorteile müssen in der Bereitstellung einer Dienstleistungs­ qualität bestehen, die den Kundennutzen steigert, vom Kunden wahrgenommen wird und von der Konkurrenz nicht eingeholt werden kann.1)

Das Ausmaß der Dienstleistungsqualität wird von Kompatibilitätskriterien bestimmt, die im Bereich der Untemehmensberatung als •

Berater-Mandant-Kompatibilität

und •

Potential-Aufgaben-Kompatibilität

bezeichnet werden.2)

1)

2)

Vgl. Simon, Hermann: Stichwort „Wettbewerbsstrategien“. In: Enzyklopädie der Betriebs­ wirtschaftslehre. Band 3. Handwörterbuch der Betriebswirtschaft. Hrsg. Waldemar Wittmann et al. 5. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 4693. Vgl. Kehrer, Rico und Christian Schade: Interne Problemlösung oder Konsultation von Untemehmenberatem? In: Die Betriebswirtschaft 1995, S. 468.

165

Die Berater-Mandant-Kompatibilität drückt aus, inwieweit die personen­ spezifischen und untemehmensspezifischen Faktoren von Mandant und Berater zusammenpassen. Die Potential-Aufgaben-Kompatibilität gibt Aufschluß, ob das Problemlösungspotential des Beraters der Aufgabenstellung angemessen ist. 4.3.1

Hohe Informationseffizienz zwischen Beratungssubjekt und mittel­ ständischem Unternehmen durch starken Persönlichkeitsbezug und durch langfristige Beratungskontinuität

Große Wirtschaftsprüfungsgesellschaften können in vielen Bereichen durch den Einsatz von Spezialisten fachliche Spitzenleistungen erbringen.2) Es ist davon auszugehen, daß sie kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen und Steuerberatern in allen Bereichen, mit denen diese befaßt sind, fachlich überlegen oder zumindest gleichwertig sind. Dennoch erreichen große Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in keinem Bereich der Beratung mittelständischer Unternehmen eine ähnlich starke Marktstellung wie die Wettbewerber. Fachliche Kompetenz und ein inter­ nationales Renomme sind offensichtlich nicht allein ausschlaggebend.

In mittelständischen Unternehmen existiert das Trennungsprinzip zwischen Unternehmen und privater Sphäre des Unternehmers nicht.3) Das Ziel des mittel­ ständischen Unternehmers ist die Optimierung des Gesamtbereichs,4) die nur durch einen Rückgriff auf ein Bündel von Daten aus dem Familien- und Unter­ nehmensbereich bewirkt werden kann.5) Der Unternehmer entscheidet nicht nur nach ökonomischen Motiven, sondern berücksichtigt familiäre, eventuell kontra­ produktive Faktoren. Die Lebensplanung des Unternehmers hat Rückwirkungen

1) 2)

3)

4)

5)

Vgl. Kehrer, Rico und Christian Schade: Interne Problemlösung oder Konsultation von Untemehmenberatem? In: Die Betriebswirtschaft 1995, S. 468. Vgl. Havermann, Hans: Die Wirtschaftsprüfungsgesellschaft - Struktur und Strategie eines modernen Dienstleistungsuntemehmens. In: Rechnungslegung und Prüfung: Perspektiven für die neunziger Jahre. Jubiläumsveranstaltung 25 Jahre Institut für Revisionswesen. Hrsg. Jörg Baetge. Düsseldorf 1993, S. 54. Vgl. Hamer, Eberhard: Untemehmensführung. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. HansChristian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 47. Vgl. Kussmaul, Heinz: Der steuerliche Berater als Gestaltungsberater bei mittelständischen Familienuntemehmem. In: Der Steuerberater 1983, S. 92; Hamer, Eberhard: Mittelständische Unternehmen: Gründung, Führung, Chancen, Risiken. Landsberg/Lech 1990, S. 29. Vgl. Kussmaul, Heinz: Finanzwirtschaftliche und steuerliche Aspekte mittelständischer Unternehmen. In: Aktuelle Aspekte mittelständischer Unternehmen: Finanzen, Steuern, Management. Hrsg. Heinz Kussmaul. Bad Homburg 1990, S. 21.

166

auf die ökonomische Situation des Unternehmens.^ Der Berater mittelständischer Unternehmen muß daher die persönlichen Bereiche des Unternehmers in die Beratung einbeziehen.2) Die Offenlegung der privaten Daten des Mandanten erfordert einen starken Persönlichkeitsbezug der Leistungserstellung, der nur bei Vorliegen eines besonderen Vertrauensverhältnisses zwischen Berater und Mandant möglich ist.3) Der Stellenwert von Vertrauen für die Beziehung zwischen mittelständisehem Unternehmen und externem Wirtschaftsdienstleister wurde in der empirischen Untersuchung deutlich unterstrichen. Für 88,4% der Antwortenden hat Vertrauen bei der Auswahl externer Dienstleister eine große bzw. sehr große Bedeutung.

Die Bildung von Vertrauen bedarf einer komplementären Situation zwischen Berater und Mandant, die sich insbesondere in einem Gleichgewicht der Größenstruktur ausdrückt.4) Die freiberuflich strukturierten Berater, die sich in besonderem Maße durch eine persönliche Leistungserstellung auszeichnen,5) können sich durch eine Betonung der interpersonellen Komponente Wett­ bewerbsvorteile auf der psychologischen Ebene verschaffen, die für anonyme Beratungsgroßuntemehmen schwer zu kompensieren sind.6) Die Beratungssituation in mittelständischen Unternehmen ist neben dem starken Persönlichkeitsbezug durch lebenszyklusbedingte Veränderungen des Unter­ nehmens geprägt, die in mittelständischen Unternehmen stärker spürbar sind als in

1)

2) 3)

4)

5) 6)

Vgl. Mugler, Josef: Untemehmensberatung für Klein- und Mittelbetriebe. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 382-385; Fischer-Winkelmann, Wolf: Untemehmerpolitik im Spannungsfeld von Familien- und Steuerrecht. In: Betriebswirtschaftslehre, Untemehmenspolitik und Besteuerung. Gerhard Mann zum 65. Geburtstag. Hrsg. Rudolf Federmann. Berlin 1993, S. 288. Vgl. Siegrist, Louis und Bernhard Zwahlen: Die Beratung von KMU, vorab im Bereich Steuern und Revision. In: Der Schweizer Treuhänder 1996, S. 909. Vgl. Taupitz, Jochen: Die Standesordnung der freien Berufe: Geschichtliche Entwicklung, Funktionen und Stellung im Rechtssystem, Berlin 1991, S. 52-53. Vgl. Müller, Klaus: Kooperation bei Klein- und Mittelbetrieben - Gründe, Formen, Voraus­ setzungen und Hemmnisse. In: Betriebswirtschaftslehre der Mittel- und Kleinbetriebe: größenspezifische Probleme und Möglichkeiten zu ihrer Lösung. Hrsg. Hans-Christian Pfohl. 2. Aufl. Berlin 1990, S. 370. Vgl. Taupitz, Jochen: Die Standesordnung der freien Berufe: Geschichtliche Entwicklung, Funktionen und Stellung im Rechtssystem. Berlin 1991, S. 40-41. Vgl. Rall, Wilhelm: Internationalisierung der Wirtschaft - Internationalisierung der Unter­ nehmensberatung. In: Internationale Management-Beratung. Hrsg. Wilhelm Wacker. Berlin 1991, S. 76.

167

Großunternehmen.1) Die Veränderungen der Untemehmenslebenszyklen ver­ langen eine situative Anpassung des Beratungsangebots.2) Die lebenszyklus­ bedingten Veränderungen haben ihre Ursache häufig in einer Veränderung des familiären Lebenszyklus.3) Das Erkennen der Problemsituation erfordert daher einen starken Persönlichkeitsbezug. Eine optimale Analyse der Problemsituation erscheint nur möglich, wenn der Berater die Veränderung der Lebenszyklen im Zeitablauf beobachten kann. Eine langfristige Beratungskontinuität ist somit für eine optimale Beratung mittelständischer Unternehmen von großer Bedeutung. In der empirischen Untersuchung bestätigen 66,3% dieses Ergebnis. Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen sind aufgrund ihrer freiberuflichen Struktur und ihrer periodischen Beratungsbereiche Jahresabschluß und Steuern in der Lage, eine Berater-Mandant-Kompatibilität herzustellen, die den Anforde­ rungen an Persönlichkeitsbezug und langfristige Beratungskontinuität entspricht. Daraus entstehen Wettbewerbsvorteile gegenüber Beratungsgroßuntemehmen wie großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und den weniger auf Dauerberatung ausgerichteten Rechts- und Untemehmensberatem.4) 4.3.2

Hohes Problemlösungspotential des Beratungssubjekts für mittelständische Unternehmen durch generalistische Fachkompetenz, Persönlichkeitsbezug und Beratungskontinuität

Die Potential-Aufgaben-Kompatibilität beschreibt die Fähigkeit des Beraters,5)

•

die für die Problemlösung notwendigen Informationen bereitzustellen und

•

1)

2) 3) 4) 5)

die Informationen der Aufgabenstellung angemessen zu verarbeiten.

Vgl. Mugler, Josef: Untemehmensberatung ftir Klein- und Mittelbetriebe. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestandsaufnahme und Entwicklungsperspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 381. Vgl. ebenda, S. 381. Vgl. ebenda, S. 381. Vgl. Naujoks, Wilfried: Steuerberater und Untemehmensberatung. In SteuerberaterkongreßReport 1982. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1982, S. 275. Vgl. Kehrer, Rico und Christian Schade: Interne Problemlösung oder Konsultation von Untemehmenberatem? In: Die Betriebswirtschaft 1995, S. 468-469.

168

Der Beratungsprozeß gliedert sich in vier Phasen:1) (1) Analyse des Ist-Zustands, (2) Erarbeitung von Lösungsvorschlägen,

(3) Umsetzung der Maßnahmen, (4) Kontrolle und Korrektur der Maßnahmen. (1) Analyse des Ist-Zustands

Die Analyse von Beratungsleistungen bei mittelständischen Unternehmen hat gezeigt, daß bereits in der ersten Phase des Beratungsprozesses bei der Analyse des Ist-Zustands erhebliche Mängel aufgetreten sind, die nur zu einer unzu­ reichenden Aufdeckung der Schwachstellen geführt haben.2) Wirtschaftsprüfer und Steuerberater, die eine langjährige Bindung zum Mandanten halten, verfugen durch ihre zum Teil prüfende Tätigkeit im Rechnungswesen des Unternehmens über intime Kenntnisse der Stärken und Schwächen des Unternehmens und des Unternehmers.3) Diese Kenntnisse können ohne weitere Zusatzkosten in den Beratungsprozeß einfließen.4)

(2) Erarbeitung von Lösungsvorschlägen Die Erarbeitung von Lösungsvorschlägen setzt die Integration eines Bündels an Daten steuerlicher, rechtlicher und betriebswirtschaftlicher Art aus dem Unter­ nehmensbereich und aus dem Privatbereich des Unternehmers voraus, um dem wachsenden Bedürfnis der Unternehmen nach umfassenden Beratungsleistungen gerecht werden zu können.5) Dazu bedarf es eines Universalberaters, der einerseits die Interdependenzen zwischen den Teilbereichen erkennt und andererseits die

1) 2)

3)

4)

5)

Vgl. Lange, Carl: Untemehmensberatung - Aufgabe und Herausforderung für die steuer­ beratenden Berufe. In: Die Steuerberatung 1980, S. 116. Vgl. Gabele, Eduard und Ingo Hirsch: Zur Qualität betriebswirtschaftlicher Beratungs­ leistungen für kleine Unternehmen. In: Die Betriebswirtschaft 1986, S. 492-493; Hoffmann, Werner und Stefan Hlawacek: Beratungsprozesse und -erfolge in mittelständischen Unter­ nehmen. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestandsaufnahme und Ent­ wicklungsperspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 411-412. Vgl. Haberstock, Lothar: Betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Mandanten - eine Notwendigkeit und eine Herausforderung. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Sonderheft 1991, S. 46. Vgl. Backhaus, Klaus: Betriebswirtschaftliche Beratung von Unternehmen durch Wirtschafts­ prüfer. In: Die Wirtschaftsprüfung 1990, S. 687. Vgl. Meffert, Heribert: Untemehmensberatung und Untemehmensführung - Eine empirische Bestandsaufnahme. In: Die Betriebswirtschaft 1990, S. 183.

169

Teilbereiche im Detail analysiert.1) Es bietet sich der Einsatz eines Informations­ brokers an, da einzelne Berater mit einer derart umfänglichen Beratung über­ fordert sind und der Mandant die hohen Transaktionskosten bei Hinzuziehung einer Vielzahl von Beratern scheut. Der Informationsbroker stellt Informationen zur Verfügung und koordiniert die Bereitstellung von Informationen durch weitere Berater.2) Diese Funktion kann sinnvollerweise nur von einem Berater ausgeübt werden, der einen Überblick über das gesamte Unternehmen hat.3) Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer sind ftir diese Tätigkeit prädestiniert. Sie können im Gegensatz zu anderen Beratungssubjekten aufgrund ihrer Berufs­ qualifikation und ihres Berufsbilds sämtliche Beratungsbereiche des Unter­ nehmens abdecken (steuerlich, rechtlich, betriebswirtschaftlich) und weisen darüberhinaus auch in den Schwerpunktbereichen der betriebswirtschaftlichen Beratung mittelständischer Unternehmen (Rechnungswesen/Controlling, Finanzie­ rung/ Investition) hohe Kompetenz auf.4) (3) Umsetzung der Maßnahmen

Die Umsetzung der Maßnahmen erfordert eine Erarbeitung konkreter Reali­ sierungsanweisungen und eine Verknüpfung mit der gesamten Untemehmenskonzeption.5) Diese Phase des Beratungsprozesses wirft in der Praxis große Probleme auf, da mittelständische Unternehmen bei der Implementierung der Beratungsergebnisse von den Beratern eine zu geringe Unterstützung erfahren.6) Mittelständische Unternehmen sind mit der Umsetzung der Maßnahmen in mehrfacher Hinsicht überfordert:

1)

2) 3)

4) 5) 6)

Vgl. Vogelsang, Günter: Universalberatung. Konzeption und Methodik einer ganzheitlichen Untemehmensberatung. Diss. Köln 1992, S. 94. Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 219. Vgl. Vogelsang, Günter: Universalberatung. Konzeption und Methodik einer ganzheitlichen Untemehmensberatung. Diss. Köln 1992, S. 95. Vgl. ebenda, S. 133. Vgl. Szyperski, Norbert und Beatrice Klaile: Dimensionen der Untemehmensberatung. Hilfen zur Strukturierung und Einordnung von Beratungsleistungen. Köln 1982, S. 64. Vgl. Klaile, Beatrice: Managementberatung in mittelständischen Unternehmen. Bessere Führung durch externe Untemehmensberatung. Berlin 1984, S. 139; Hoffmann, Werner und Stefan Hlawacek: Beratungsprozesse und -erfolge in mittelständischen Unternehmen. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestandsaufnahme und Entwicklungs­ perspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 412.

170

•

Die Lösungen sind standardisiert und passen nicht auf die Situation des Unternehmens.1)

•

Die bereitgestellten Lösungen können vom mittelständischen Unternehmen nicht interpretiert werden, da ihre Aufbereitung schlecht strukturiert ist und die kognitiven Fähigkeiten der Adressaten übersteigt.2)

•

Mittelständische Unternehmen sind nicht in der Lage, verschiedene Teil­ beratungen zu einem optimalen Gesamtergebnis zu integrieren.3)

In der Konsequenz bedarf es auch für die Umsetzung der Maßnahmen eines Universalberaters, der das Unternehmen langfristig, mit hohem Persönlichkeits­ bezug, umfassend unterstützt. Diesem Anforderungsprofil kommen freiberuflich strukturierte kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen im Vergleich zu den Wett­ bewerbern am ehesten nahe. (4) Kontrolle und Korrektur des Maßnahmen Für die letzte Phase der Kontrolle und Korrektur der Maßnahmen gelten die Ausführungen bezüglich der Umsetzungsphase analog. Die Unternehmen werden mit der Überprüfung des Beratungserfolgs allein gelassen. Systematische An­ schlußberatungen finden nicht statt.4) Der Beratungserfolg droht durch die starke Einbindung der Unternehmensleitung im Tagesgeschäft zu versanden.5) Die übergreifende Universalberatung sollte eine langfristige Kontinuität aufweisen, um den Erfolg der eher projektorientierten kurzfristigen Spezialberatungen zu überwachen.

1)

2)

3)

4)

5)

Vgl. Gabele, Eduard und Ingo Hirsch: Zur Qualität betriebswirtschaftlicher Beratungs­ leistungen fiir kleine Unternehmen. In: Die Betriebswirtschaft 1986, S. 492; Marner, Bernd und Felix Jaeger: Untemehmensberatung und Weiterbildung mittelständischer Unternehmer: Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. Berlin 1990, S. 17. Vgl. Mugler, Josef und Rainer Lampe: Betriebswirtschaftliche Beratung von Klein- und Mittelbetrieben. Diskrepanz zwischen Angebot und Nachfrage und Ansätze zu ihrer Verminderung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1987, S. 483. Vgl. Kanitz, Thomas von: Betriebswirtschaftliche Beratung als Organisations- und Integrationsproblem in kleinen und mittleren Kanzleien. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Sonderheft 1991, S. 57. Vgl. Hoffmann, Werner und Stefan Hlawacek: Beratungsprozesse und -erfolge in mittel­ ständischen Unternehmen. In: Theorie und Praxis der Untemehmensberatung: Bestands­ aufnahme und Entwicklungsperspektiven. Hrsg. Michael Hofmann. Heidelberg 1991, S. 412. Vgl. Klaile, Beatrice: Managementberatung in mittelständischen Unternehmen. Bessere Führung durch externe Untemehmensberatung. Berlin 1984, S. 139; Marner, Bernd und Felix Jaeger: Untemehmensberatung und Weiterbildung mittelständischer Unternehmer: Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. Berlin 1990, S. 21-22.

171

Abschließend ist festzuhalten, daß der Beratungsprozeß in mittelständischen Unternehmen von einem Universalberater koordiniert werden muß, der sich durch eine breite, generalistische Fachkompetenz, eine langfristige Beratungskontinuität und einen hohen Persönlichkeitsbezug auszeichnen muß. Kleine Wirtschaftsprüfungsuntemehmen kommen von allen Wettbewerbern diesem Anforderungs­ profil am nächsten. Diese hohe Potential-Aufgaben-Kompatibilität verschafft ihnen Wettbewerbsvorteile gegenüber den Wettbewerbern.

4.4

Zwischenergebnis: Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen durch generalistische Fachkompetenz und hohe Informationseffizienz

(1)

Die Zunahme der Schwierigkeiten im wirtschaftlichen Umfeld mittel­ ständischer Unternehmen fuhrt zu einem gestiegenen Informationsbedürfhis, das durch die Einrichtung eines überbetrieblichen Informations- und Beratungswesens befriedigt werden muß. Die Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Untemehmensberatung steigt und erstreckt sich auf die Bereiche der steuerlichen, wirtschaftsrechtlichen und betriebswirtschaft­ lichen Beratung.

(2)

Die Komplexität und Gewichtigkeit des Steuerrechts erzeugt ein starkes Be­ dürfnis nach einer fundierten Steuergestaltungsberatung, die bei Optimie­ rung der wirtschaftlichen Verhältnisse zu einer Steuerminimierung im betrieblichen und privaten Bereich des mittelständischen Unternehmers fuhren soll.

(3)

Die große Dichte gesetzlicher Regelungen, die Einfluß auf das betriebliche Geschehen haben, übersteigt die Rechtskenntnis mittelständischer Unter­ nehmen und schafft ein Bedürfnis nach wirtschaftsrechtlicher Beratung, die bei der Rechtsformwahl ansetzt.

(4)

Der Schwerpunkt der betriebswirtschaftlichen Beratung mittelständischer Unternehmen liegt in der Bereitstellung eines aussagekräftigen betriebs­ wirtschaftlichen Rechenwerks zur Unterstützung der Untemehmensführung und setzt in den Bereichen Rechnungswesen/Controlling und Finanzierung/ Investition an.

(5)

Untemehmensberater, Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buch­ prüfer und Rechtsanwälte sind die Subjekte der Untemehmensberatung mittelständischer Unternehmen. Die Beratungsleistung stellt eine Haupt­ leistung ihrer beruflichen Tätigkeit dar.

172

(6)

Steuerberater und kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen haben die stärkste Marktstellung bei der steuerlichen Beratung mittelständischer Unternehmen.

(7)

Im Bereich der wirtschaftsrechtlichen Beratung weisen Rechtsanwälte und kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen die stärkste Marktstellung auf.

(8)

Die betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen wird von Untemehmensberatem, kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen und mit Einschränkungen Steuerberatern dominiert. Kleine WirtschaftsprüfungsUnternehmen und Steuerberater erhalten eine hohe Kompetenzbeurteilung in den Bereichen Rechnungswesen/Controlling und Finanzierung/Investition. Untemehmensberater werden in den anderen betrieblichen Bereichen als kompetent eingestuft.

(9)

Die Beratung mittelständischer Unternehmen erfordert eine Kompatibilität zwischen Berater und Mandant, die durch einen starken Persönlichkeits­ bezug eine langfristige vertrauensvolle Beratungskontinuität ermöglicht.

(10) Die starke Interdependenz der Teilbereiche der Beratung mittelständischer Unternehmen verlangt einen Berater, der die Beratungslösungen langfristig in ein Gesamtkonzept integriert.

173

5 Die Wettbewerbsposition kleiner Wirtschafts­ prüfungsunternehmen bei Verwaltungs­ leistungen für mittelständische Unternehmen Verwaltungsleistungen dienen nicht unmittelbar den Kemfunktionen des Unter­ nehmens, sondern gewährleisten den reibungslosen Betriebsablauf durch Unterstützung anderer Organisationseinheiten.1) Sie nehmen eine Sonderstellung im organisatorischen Gefüge des Unternehmens ein.

Die Voraussetzungen für die Erbringung von Verwaltungsleistungen werden durch organisatorisches Handeln unter Beachtung von Wirtschaftlichkeitskriterien geschaffen.2) Im Regelfall werden durch die Arbeitsverteilung organisatorische Einheiten geschaffen, in denen eine Äquivalenz von Aufgaben und Ressourcen besteht. Last- und Leistungsgrößen müssen sich entsprechen.3) Die Herstellung dieser Äquivalenz führt in mittelständischen Unternehmen zu Problemen: •

Die Lastgröße hat in mittelständischen Unternehmen ein besonderes Gewicht. In verschiedenen Studien wurde nachgewiesen, daß mittelständische Unter­ nehmen im Verwaltungsbereich eine um bis zu 20fach größere Belastung zu tragen haben als Großunternehmen.4) Die starke Belastung resultiert aus dem Fixaufwandcharakter der Verwaltungsleistungen, geringeren Spezialisierungs­ vorteilen mittelständischer Unternehmen und einer mangelhaften DV- und Softwareausstattung.5)

1)

Vgl. Kreikebaum, Hartmut: Stichwort „Zentralbereiche“. In: Enzyklopädie der Betriebswirt­ schaftslehre. Handwörterbuch der Organisation. Hrsg. Erich Frese. 3. Aufl. Stuttgart 1992, Sp. 2604. Vgl. Macharzina, Klaus: Stichwort „Organisation des Rechnungswesens“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Handwörterbuch der Organisation. Hrsg. Erich Frese. 3. Aufl. Stuttgart 1992, Sp. 2153. Vgl. Reiß, Michael: Stichwort „Arbeitsteilung“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Handwörterbuch der Organisation. Hrsg. Erich Frese. 3. Aufl. Stuttgart 1992, Sp. 168. Vgl. Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungs­ untersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstands­ forschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 18-21. Vgl. ebenda, S. 51.

2)

3) 4)

5)

174

•

Die Leistungsgröße ist in mittelständischen Unternehmen schwach ausgeprägt, da qualifiziertes Personal schwer zu beschaffen ist1^ und eine fehlende Auslastung zu Leerkosten führt.2) Verwaltungsleistungen können nicht inner­ halb der Kembereiche erbracht werden, da sie in der Regel eine spezifische Berufsausbildung erfordern, die sich vom Ausbildungsstand der Mitarbeiter der Kembereiche unterscheidet.3)

Die fehlende Äquivalenz von Last- und Leistungsgrößen kann durch eine zwischenbetriebliche Arbeitsteilung überwunden werden.4) Die Verwaltungs­ leistungen werden zur Steigerung des Zielerreichungsgrads gegen Entgelt auf externe Wirtschaftsdienstleister übertragen.5) Die Ausgliederung kann nach Dringlichkeitsstufen unterschieden werden:6)

•

Beim Ausgliederungszwang ist eine Eigenbewirkung der Leistung nicht möglich, da die erforderlichen Ressourcen nicht ausreichen.

•

Im Falle einer Ausgliederungspräferenz ist die Eigenbewirkung theoretisch möglich, aber die Ausgliederung wird durch Wirtschaftlichkeitskriterien wie Kostenreduktion oder Leistungssteigerung vorteilhaft.

Die Aufgabenhäufung in den Unternehmen durch eine zunehmende Komplexität der Wirtschaft und verschärfte Wettbewerbsbedingungen hat dazu geführt, daß die Ausgliederungspräferenzen an Bedeutung gewinnen.7) Durch die Aus­ gliederung soll eine Konzentration auf Bereiche ermöglicht werden, in denen

1)

2)

3)

4)

5)

6)

7)

Vgl. Mugler, Josef: Betriebswirtschaftslehre der Klein- und Mittelbetriebe. Wien und New York 1993, S. 283-285. Vgl. Börstler, Burkhard und Joachim Steiner: Zur Ausgliederung von Betriebsprozessen aus mittelständischen Betrieben des Produzierenden Gewerbes. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. Nr. 71 der Beiträge zur Mittelstandsforschung Hrsg. Institut ftir Mittel­ standsforschung. Göttingen 1980, S. 62-63. Vgl. Kreikebaum, Hartmut: Stichwort „Zentralbereiche“. In: Enzyklopädie der Betriebswirt­ schaftslehre. Handwörterbuch der Organisation. Hrsg. Erich Frese. 3. Aufl. Stuttgart 1992, Sp. 2605. Vgl. Reiß, Michael: Stichwort „Arbeitsteilung“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Handwörterbuch der Organisation. Hrsg. Erich Frese. 3. Aufl. Stuttgart 1992, Sp. 171. Vgl. Wimmer, Rudolf: Neuere Methoden der Organisationsentwicklung zur Steigerung der Überlebensfähigkeit mittelständischer Unternehmen. In: Mittelständische Untemehmens­ führung im kulturellen Wandel. Stuttgart 1996, S. 192-194. Vgl. Picot, Arnold: Ein neuer Ansatz zur Gestaltung der Leistungstiefe. In: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung 1991, S. 347-349. Vgl. Kreikebaum, Hartmut: Stichwort „Zentralbereiche“. In: Enzyklopädie der Betriebswirt­ schaftslehre. Handwörterbuch der Organisation. Hrsg. Erich Frese. 3. Aufl. Stuttgart 1992, Sp. 2609.

175

Wettbewerbs vorteile erzielt werden können?) Der Einsatz moderner Informations­ technologien, der die Vorteile der Ausgliederung verstärkt und die Nachteile verringert, unterstützt diese Tendenz?) In den folgenden Kapiteln wird die tatsächliche Inanspruchnahme von Verwaltungsleistungen durch externe Dienstleister in mittelständischen Unter­ nehmen untersucht.

5.1

Schwerpunkte der Nachfrage mittelständischer Unternehmen nach Verwaltungsleistungen

Gegenstand der folgenden Untersuchungen sind Verwaltungsleistungen, die unter den Begriff der Wirtschaftsdienstleistungen fallen und sich insofern durch ihre Komplexität von einfachen Verwaltungsleistungen abheben. Ein Großteil dieser Verwaltungsleistungen entsteht durch die Bürokratieüberwälzung des Staates auf Wirtschaft und Gesellschaft?) Private werden durch Gesetz und Recht ver­ pflichtet, den Staat bei der Wahrnehmung seiner Verwaltungsaufgaben zu unter­ stützen?) Diese Verpflichtung wird dem Privatsektor durch Ordnungsbehörden, Wettbewerbsaufsicht, Abgabenrecht, Steuerrecht und Zivilrecht auferlegt?)

Die Erfüllung der Aufgaben erfordert aufgrund ihrer Komplexität einen hohen Qualifikationsstand.6) Ein Großteil der Verwaltungsleistungen wird vom Unter­ nehmer oder der Untemehmerfamilie erbracht, da in mittelständischen Unternehmen häufig keine entsprechenden Mitarbeiter zur Verfügung stehen?) 1)

2)

3)

4)

5)

6) 7)

Vgl. Schröder, Jürgen: Outsourcing: Entsorgungsmodell oder Innovationspartnerschaft? In: Outsourcing: eine strategische Allianz besonderen Typs. Hrsg. Wilfried Köhler-Frost. 2. Aufl. Berlin 1995, S. 25. Vgl. Tengler, Hermann und Martin Hennicke: Dienstleistungsmärkte in der Bundesrepublik Deutschland. Nr. 19 der Schriften zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut für Mittelstands­ forschung. Stuttgart 1987, S. 13. Vgl. Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungs­ untersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstands­ forschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 4. Vgl. Hamer, Eberhard: Mittelständische Unternehmen: Gründung, Führung, Chancen, Risiken. Landsberg/Lech 1990, S. 217-221. Vgl. Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungs­ untersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstands­ forschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 5. Vgl. Bussiek, Jürgen: Informationsmanagement im Mittelstand: Erfolgspotentiale erkennen und nutzen. Wiesbaden 1994, S. 110. Vgl. Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungs­ untersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstands­ forschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 53.

Die Belastung des Unternehmers ist umso größer, je kleiner das Unternehmen ist.l) Die Zeitbindung des Unternehmers für Verwaltungsleistungen behindert jedoch die Aufarbeitung und Beseitigung betrieblicher Mängel.2) Die Aus­ gliederung von Verwaltungsleistungen schafft in mittelständischen Unternehmen eine Entlastung der Unternehmensleitung.

Dienstleistungen werden nach dem „uno-actu“-Prinzip erbracht. Zwischen Dienst­ leistungsproduktion und Dienstleistungskonsumption besteht ein unmittelbarer räumlicher und zeitlicher Zusammenhang^ Eine Ausgliederung auf externe Dienstleister wird dadurch erschwert. Der Einsatz moderner Informations- und Kommunikationstechnologie ermöglicht jedoch eine Entkoppelung von Dienst­ leistungsproduktion und Dienstleistungskonsumption, da viele Dienstleistungen standardisierbar und auf Trägermedien transportfähig sowie lagerfähig werden.4) Dadurch verstärkt sich der Trend zur Ausgliederung von Verwaltungsleistungen in mittelständischen Unternehmen. Eine schlanke Verwaltung wird als Erfolgs­ faktor mittelständischer Unternehmen angesehen.5) In der empirischen Unter­ suchung gaben 75,8% der Antwortenden an, Verwaltungsleistungen von externen Dienstleistern in Anspruch genommen zu haben. Verwaltungsleistungen, die in besonderem Maße auf gesetzlichen Verpflichtungen beruhen und ein hohes Maß an Komplexität aufweisen, sind

•

das betriebliche Rechnungswesen, das im Bereich der Finanzbuchhaltung handels- und steuerrechtliche Informationsaufgaben erfüllen muß,6) und

• 1)

2) 3)

4)

5) 6)

7)

der Verwaltungsaufwand im Bereich Steuern, Sozialrecht und Statistik.7) Vgl. Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungs­ untersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstands­ forschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 53. Vgl. ebenda, S. 55. Vgl. Tengler, Hermann und Martin Hennicke: Dienstleistungsmärkte in der Bundesrepublik Deutschland. Nr. 19 der Schriften zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut für Mittelstands­ forschung. Stuttgart 1987, S. 11. Vgl. ebenda, S. 11; Corsten, Hans: Extemalisierung und Internalisierung als strategische Optionen von Dienstleistungsuntemehmen. In: Dienstleistungsqualität: Konzepte, Methoden, Erfahrungen. Hrsg. Manfred Bruhn und Bernd Stauss. 2. Aufl. Wiesbaden 1995, S. 192. Vgl. Hamer, Eberhard: Mittelständische Unternehmen: Gründung, Führung, Chancen, Risiken. Landsberg/Lech 1990, S. 166-167. Vgl. Coenenberg, Adolf: Jahresabschluß und Jahresabschlußanalyse: betriebswirtschaftliche, handels- und steuerrechtliche Grundlagen. 16. Aufl. 1997, S. 10-16. Vgl. Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungs­ untersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstands­ forschung. Hrsg. Institut ftir Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 6-7.

177

5.1.1

Die Nachfrage nach Verwaltungsleistungen im betrieblichen Rechnungswesen

Das betriebliche Rechnungswesen umfaßt die Teilgebiete Finanzbuchhaltung, Kostenrechnung, Betriebsstatistik und Planungsrechnung.1) Von diesen vier Teilgebieten ist nur die Finanzbuchhaltung an gesetzliche Regelungen gebunden, da sie der externen Rechenschaftslegung dient. Alle anderen Gebiete sind Teil der internen Dispositionsaufgabe, unterliegen keinen gesetzlichen Vorschriften und sind daher Gegenstand der Untemehmensführung bzw. Beratung.2) Die Finanzbuchhaltung stellt als Teil des betrieblichen Informationssystems durch Erfassung, Aufbereitung und Auswertung die Daten für die externe Rechnungs­ legung zur Verfügung.3) In der Finanzbuchhaltung werden außerdem die grund­ legenden Daten für führungsorientierte Untemehmensrechnungen und darauf aufbauende Controllingfunktionen erfaßt.4) Die Datenintegration schafft durch untemehmensweite Informationssysteme die Möglichkeit,5) Zusatzinformationen durch einmalige Buchung zu verarbeiten und Doppelerfassungen zu vermeiden.6)

Der Datenerfassung kommt eine sehr große Bedeutung zu.7) Bei der Erfassung werden die Elemente des betrieblichen Entscheidungsfeldes abgebildet und auf Datenträgern gespeichert.8) Der Datenhaushalt stellt in mittelständischen Unter­ nehmen einen Engpaß dar.9) Die Datenerfassung bildet durch Unterlassungen im

1) 2) 3)

4) 5)

6)

7) 8)

9)

Vgl. Wöhe, Günter: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 964. Vgl. ebenda, S. 968-971. Vgl. Frese, Erich: Stichwort „Organisation“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Handwörterbuch des Rechnungswesens. Hrsg. Klaus von Chmielewicz und Marcell Schweitzer. 3. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 1457. Vgl. Carstens, Kurt: Zukünftige Märkte für den Steuerberater. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Sonderheft 1989, S. 37. Vgl. Bullinger, Hans-Jörg: Information als Produktionsfaktor. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Sonderheft 1989, S. 24-25. Vgl. Bussiek, Jürgen: Informationsmanagement im Mittelstand: Erfolgspotentiale erkennen und nutzen. Wiesbaden 1994, S. 77. Vgl. Carstens, Kurt: Zukünftige Märkte für den Steuerberater. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Sonderheft 1989, S. 37. Vgl. Frese, Erich: Stichwort „Organisation“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Handwörterbuch des Rechnungswesens. Hrsg. Klaus von Chmielewicz und Marcell Schweitzer. 3. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 1458. Vgl. Henning, Markus: Controlling als Qualitätssicherung mittelständischer Untemehmens­ führung? - Härtetest eines Führungskonzepts. In: Deutsches Steuerrecht 1992, S. 1559.

178

Bereich der Buchhaltung einen Problembereich,0 da der verstärkte Technik­ einsatz die Schwächen der menschlichen Faktoren nicht kompensieren kann.2) Eine „mittelständische Flexibilität“, die sich in einer unpräzisen Datenerfassung niederschlägt, beeinträchtigt die Stabilität und damit die Qualität der Auswertungen.3) Eine Ausgliederung der Finanzbuchhaltung auf externe Dienstleister ist angebracht, wenn die Mitarbeiter oder die Geschäftsleitung mittelständischer Unternehmen keine präzise Datenerfassung garantieren können.

Die empirische Studie von Börstler/Steiner kommt zu dem Ergebnis, daß 37,8% der Antwortenden Teile des Rechnungswesens (vor allem Buchhaltung) ausgliedem.4) In der dieser Arbeit zugrundeliegenden empirischen Untersuchung beträgt der Anteil der Unternehmen, die ihre Finanzbuchhaltung ausgliedem, 43,2%. Die Ausgliederung von Funktionen des Zahlungsverkehrs ist hingegen mit 4,0% (1980)5) bzw. 5,3% wesentlich schwächer ausgeprägt.

Der hohe Anteil der Ausgliederungen von Buchhaltungsfunktionen zeigt, daß ein großer wachsender Markt für externe Dienstleister vorhanden ist. In der empirischen Untersuchung überrascht jedoch das Ergebnis, daß der Anteil der Antwortenden, die die Finanzbuchhaltung auch in Zukunft auf externe Dienst­ leister ausgliedem wollen, auf 27,4% zurückgeht. Dieses Ergebnis ist zum Teil darauf zurückzufuhren, daß auch mittelständische Unternehmen durch verstärkten EDV-Einsatz in die Lage versetzt werden, Routinearbeiten im Bereich des Rechnungswesens selbst erledigen zu können.6) Das Ergebnis der empirischen Untersuchung deutet auch daraufhin, daß mittelständische Unternehmen durch negative Erfahrungen mit externen Wirtschaftsdienstleistem von einer weiteren Ausgliederung Abstand nehmen.

1)

2)

3) 4)

5) 6)

Vgl. Klein-Blenkers, Fritz: Insolvenzursachen mittelständischer Betriebe - Ergebnisse einer empirischen Analyse. Informationen zur Mittelstandsforschung 16/76. Bonn 1976, S. 10; Marner, Bernd und Felix Jaeger: Untemehmensberatung und Weiterbildung mittelständischer Unternehmer: Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. Berlin 1990, S. 44. Vgl. Bullinger, Hans-Jörg: Information als Produktionsfaktor. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Sonderheft 1989, S. 26. Vgl. Henning, Markus: Controlling als Qualitätssicherung mittelständischer Untemehmens­ ftihrung? - Härtetest eines Führungskonzepts. In: Deutsches Steuerrecht 1992, S. 1559. Vgl. Börstler, Burkhard und Joachim Steiner: Zur Ausgliederung von Betriebsprozessen aus mittelständischen Betrieben des Produzierenden Gewerbes. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. Nr. 71 der Beiträge zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut ftir Mittelstands­ forschung. Göttingen 1980, S. 42. Vgl. ebenda, S. 42. Vgl. Lachnit, Laurenz und Stefan Müller: Nutzung von EDV in mittelständischen Unternehmen. In: Deutsches Steuerrecht 1993, S. 811, 816.

179

5.1.2

Die Nachfrage nach Verwaltungsleistungen im Bereich Steuern, Sozialrecht und Statistik

Der Verwaltungsaufwand im Bereich Steuern umfaßt den Bereich der Steuer­ deklarationsberatung. Die Steuerdeklarationsberatung wurde im Verlaufe der Arbeit nicht im Bereich der steuerlichen Beratung behandelt, da es sich nicht um eine Verhaltensempfehlung im Sinne von Beratung, sondern um eine technische Hilfeleistung bei Steueranmeldungen und Steuererklärungen handelt.0 Dennoch ist diese Art der Hilfeleistung für Steuerpflichtige von großer Bedeutung, da die Ausfüllung von Steuererklärungen schwierig ist und permanente Steuerrechts­ änderungen immer neue Probleme schaffen0

Der Verwaltungsaufwand im Bereich Sozialrecht entsteht durch gesetzliche Pflichten, die die Abgaben im Rahmen der Personalverwaltung betreffen. Dabei sind vielfältige Regelungen des Lohnsteuerrechts und des Sozialversicherungs­ rechts zu berücksichtigen, die nicht in einer einheitlichen Gesetzgebung festgelegt sind.3) In der Lohnbuchhaltung werden Bemessungsgrundlagen und Abgabenlast für die Lohnsteuer und die Sozialversicherungsabgaben ermittelt und im Rahmen von Meldeverfahren den entsprechenden Stellen mitgeteilt. Im Bereich der Personalsteuem (Lohnsteuer, Kirchensteuer) ergeben sich Überschneidungen zum steuerbedingten Verwaltungsaufwand. Der Verwaltungsaufwand im Bereich Statistik umfaßt Meldepflichten, die der Erstellung amtlicher Statistiken dienen (bspw. § 59 AWVO). Die melde­ pflichtigen Daten werden in den Unternehmen in der Regel nicht gesondert erfaßt, sondern lassen sich durch Anpassungen als „Abfallprodukte“ aus bereits bestehendem Datenmaterial ableiten. Die Komplexität des Verwaltungsbereichs, die vor allem auf der Vielzahl rechtlicher Regelungen beruht, läßt eine Ausgliederung auf externe Wirtschafts­ dienstleister für mittelständische Unternehmen sinnvoll erscheinen.

1) 2)

3)

Vgl. Rose, Gerd: Einführung in den Beruf des Steuerberaters. Köln 1989, S. 39. Vgl. Rose, Gerd: Der Steuerberater im Spannungsfeld permanenter Steuerrechtsänderungen durch Gesetzgebung und Rechtsprechung. In: Steuerberaterkongreß-Report 1992. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1992, S. 41. Vgl. Raddatz, Jürgen: Versicherungs- und Leistungsrecht der Sozialversicherung. In: Steuer­ berater-Handbuch 1996/97. Hrsg. Deutscher Steuerberaterverband e.V. Bonn 1996, S. 1564.

180

Abbildung 35: Ausgliederung von Verwaltungsleistungen durch mittelständische Unternehmen (in %)

Der Bereich der Steuerdeklaration wird am stärksten ausgegliedert. 65,3% der Antwortenden lassen ihre Steuererklärungspflichten und 48,4% ihre Steuer­ anmeldungspflichten von externen Dienstleistern erfüllen. Auch der Bereich der Lohnbuchhaltung stellt mit 42,1% einen wichtigen Bereich für die Ausgliederung dar. Der Bereich der Meldungen für Sozialversicherungen und statistische Belange fällt mit 28,4% bzw. 16,8% deutlich ab.

Offensichtlich ist die Mehrzahl der mittelständischen Unternehmen in der Lage, die Meldedaten aus bereitgestellten Daten abzuleiten und hält eine Ausgliederung nicht für sinnvoll.

Abbildung 36 zeigt ein Ergebnis, das in ähnlicher Form bereits bei der Untersuchung der Ausgliederung der Finanzbuchhaltung überraschend war:

181

Abbildung 36: Zukünftige Ausgliederung von Verwaltungsleistungen durch mittelständische Unternehmen (in %)

Die antwortenden mittelständischen Unternehmen beabsichtigen, die Aus­ gliederungen in jedem der angegebenen Bereiche in der Zukunft zu reduzieren. Das starke Ausmaß des Rückgangs der Ausgliederungsabsichten in allen Bereichen deutet daraufhin, daß die Ursache nicht ausschließlich in einem kontinuierlich ansteigenden Technikeinsatz liegen kann. Abschließend ist festzuhalten, daß in mittelständischen Unternehmen ein ausgeprägtes Bedürfnis besteht, die Finanzbuchhaltung und die Verwaltung von Abgabe- und Meldepflichten auf externe Dienstleister zu übertragen. Dieses Bedürfnis tritt in der Zukunft stark abgeschwächt auf.

5.2

Abgrenzung kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen von anderen Anbietern von Verwaltungsleistungen für mittelständische Unternehmen

Die Untersuchung beschränkt sich wiederum auf die Anbieter, die ihre Leistung marktorientiert und professionell als Hauptleistung anbieten.1) Gegenstand der Untersuchung sind solche Verwaltungsleistungen, die zu den komplexen Wirtschaftsdienstleistungen gehören und nur von qualifizierten Dienstleistern 1)

Vgl. Mugler, Josef und Rainer Lampe: Betriebswirtschaftliche Beratung von Klein- und Mittelbetrieben. Diskrepanz zwischen Angebot und Nachfrage und Ansätze zu ihrer Verminderung. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1987, S. 479.

182

erbracht werden können. Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Untemehmensberater, Rechtsanwälte und vereidigte Buchprüfer kommen daher am ehesten in Frage. In der empirischen Untersuchung wurde den Antwortenden neben Rubriken für die genannten Berufsgruppen die Rubrik „Sonstige“ angeboten mit der Auf­ forderung, diese näher zu bezeichnen. Im Ergebnis wurden Banken und Soft­ wareanbieter jeweils dreimal und Bilanzbuchhalter einmal genannt. Damit bestätigt sich die Vermutung, daß die oben genannten Berufsgruppen die Haupt­ subjekte externer Verwaltungsleistungen für mittelständische Unternehmen sind. Banken und Softwareanbieter bieten Verwaltungsleistungen nur als Neben­ leistungen an und wurden daher folgerichtig in allen sechs Fällen als Doppel­ nennung aufgeführt. Die geringe Bedeutung der Berufsgruppe Bilanzbuchhalter (1 Nennung) ist darauf zurückzuführen, daß Bilanzbuchhalter im Verhältnis zu den anderen Anbietern eine geringere Qualifikation aufweisen und ihre Leistung nur in Ausnahmefällen in selbständiger Tätigkeit am Markt anbieten.

Das Ergebnis der empirischen Untersuchung zeigt Abbildung 37. Abbildung 37: Subjekte externer Verwaltungsleistungen mittelständischer Unternehmen (in %)

Steuerberater haben mit einem Anteil von 44,2% der antwortenden Unternehmen und kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen mit einem Anteil von 31,6% mit weitem Abstand die stärkste Marktstellung. Es zeigt sich erneut, daß vereidigte Buchprüfer und große Wirtschaftsprüftmgsgesellschaften eine sehr schwache

183

Marktstellung haben, obwohl sie den Steuerberatern und kleinen Wirtschaftsprüfungsuntemehmen bezüglich des Berufsbildes grundsätzlich sehr ähnlich sind. In Relation zur Gesamtanzahl der Subjekte von externen Verwaltungsleistungen werden allerdings nur Rechtsanwälte und Untemehmensberater unterproportional in Anspruch genommen (vgl. Tabelle 5). Die schwache Marktstellung von Untemehmensberatem ist zum Teil durch gesetzliche Vorbehalte begründet.

Die Verteilung der Nachfrage nach externen Verwaltungsleistungen auf die externen Anbieter wird sich auch in Zukunft strukturell nicht ändern. Allerdings wird durch die geringere Nachfrage nach externen Verwaltungsleistungen die Marktstellung aller Anbieter schwächer. Abbildung 38: Zukünftige Subjekte externer Verwaltungsleistungen mittelständischer Unternehmen (in %)

Steuerberater und kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen werden mit Anteilen von 30,5% bzw. 25,3% mit deutlichem Abstand Marktfuhrer bleiben.

5.2.1

Die Eignung externer Dienstleister zur Übernahme des betrieblichen Rechnungswesens

Die Hilfeleistung bei der Führung von Büchern war ursprünglich im Begriff der Hilfeleistung in Steuersachen enthalten und Steuerberatern, Wirtschaftsprüfern, vereidigten Buchprüfern und Rechtsanwälten vorbehalten (§ 3 StBerG). Dieses

184

sog. Buchführungsprivileg wurde vom Bundesverfassungsgericht aufgehoben, da es als unvereinbar mit dem Grundsatz der Berufsfreiheit gemäß Art. 12 GG angesehen wurde.l) Gemäß § 6 Nr. 4 StBerG ist die laufende Buchhaltung somit auch Personen erlaubt, die einen Kaufmannsgehilfenbrief und mindestens 3 Jahre Berufserfahrung haben. Bei der Führung von Büchern und der Aufstellung von Abschlüssen, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, handelt es sich um eine Hilfeleistung in Steuersachen (§ 1 Abs. 2 StBerG), für die der verschärfte Vorbehalt gemäß § 3 StBerG gilt. Die Daten der Finanzbuchhaltung sind durch die enge Verknüpfung der Handels­ und der Steuerbilanz über die Prinzipien der Maßgeblichkeit und der umgekehrten Maßgeblichkeit in der Regel auch für die Besteuerung von Bedeutung.2) In mittelständischen Unternehmen, die nicht zur Offenlegung des handelsrechtlichen Jahresabschlusses verpflichtet sind (§ 325 HGB), wird häufig ausschließlich eine Einheitsbilanz erstellt.3) Es ist daher davon auszugehen, daß die Übernahme der Finanzbuchhaltung nur Steuerberatern, Wirtschaftsprüfern, vereidigten Buch­ prüfern und Rechtsanwälten erlaubt ist. Untemehmensberater haben keinen Marktzutritt. Die Vorbehaltsregelung soll sicherstellen, daß eine ausgeprägte Sachkunde für die Ermittlung von Besteuerungsgrundlagen vorhanden ist. Bei Steuerberatern, Wirtschaftsprüfern und vereidigten Buchprüfern kann aufgrund der Berufs­ ausbildung eine ausgeprägte Sachkunde im Bereich Rechnungswesen und Bilanzierung vorausgesetzt werden. Bewerber für den Steuerberaterberufhaben gemäß § 16 DVStB von insgesamt drei schriftlichen Aufsichtsarbeiten im schriftlichen Steuerberaterexamen eine auf dem Gebiet Buchführung und Bilanzierung anzufertigen. Die Vorbildungs­ voraussetzung für die Prüfung gemäß § 36 StBerG schreibt allerdings nur eine praktische Tätigkeit auf dem Gebiet der von den Bundes- und Landes­ finanzbehörden verwalteten Steuern vor, was nicht zwingend eine Beschäftigung mit Sachverhalten aus Buchführung und Bilanzierung umfaßt.

1)

2) 3)

Vgl. Will-Brinkmann, Monika: Unbeschränkte Hilfeleistung in Steuersachen. In: Steuerberater Handbuch. Hrsg. Deutscher Steuerberaterverband e.V. Bonn 1996, S. 11. Vgl. Coenenberg, Adolf: Jahresabschluß und Jahresabschlußanalyse: betriebswirtschaftliche, handels- und steuerrechtliche Grundlagen. 16. Aufl. 1997, S. 14-16. Vgl. Lück, Wolfgang: Begriff und Aufgaben der externen Rechnungslegung. In: Steuerberater Handbuch 1996/97. Hrsg. Steuerberaterverband e.V. Bonn 1996, S. 146.

185

Bewerber für den Wirtschaftsprüferberufhaben gemäß § 8 PrüfO im schriftlichen Wirtschaftsprüferexamen zwei Aufsichtsarbeiten aus dem Gebiet Wirtschaftliches Prüfungswesen anzufertigen, das unter anderem die Rechnungslegung umfaßt (§ 5 PrüfO). Das Gebiet Wirtschaftliches Prüfungswesen wird außerdem in zwei Prüfungsabschnitten der mündlichen Prüfung (§ 14 PrüfO) behandelt. Bewerber für den Wirtschaftsprüferberuf müssen zusätzlich vor Ablegen des Examens mindestens vier Jahre Prüfungstätigkeit nachweisen (§ 9 WPO), die ohne eine Auseinandersetzung mit Sachverhalten aus Rechnungswesen und Bilanzierung nicht möglich ist.

Bewerber für den Beruf Vereidigter Buchprüfer haben eine schriftliche und eine mündliche Prüfting abzulegen, die sich unter anderem auf das Gebiet des Wirt­ schaftlichen Prüftmgswesens erstreckt (§ 131a Abs. 1, 2 WPO). Als Zulassungs­ voraussetzung ist eine mindestens dreijährige Prüfungstätigkeit erforderlich (§ 131 WPO). In Ausnahmefällen wurde bspw. Rechtsanwälten im Rahmen einer Übergangsregelung die Möglichkeit eingeräumt, ohne den Nachweis von Prüfungstätigkeit und ohne Ablegen einer schriftlichen Prüfung zum vereidigten Buchprüfer bestellt zu werden (§131 Abs. 1 S. 2 WPO, § 131a Abs. 1 WPO). Diese Regelungen sind jedoch ausgelaufen (§131 Abs. 1 S. 2 WPO). Die Ausführungen zeigen, daß das Berufsbild der drei behandelten Berufsgruppen von der Auseinandersetzung mit dem betrieblichen Rechnungswesen geprägt ist. Eine ausgeprägte Sachkunde läßt sich bei Rechtsanwälten aus den Ausbildungs­ bestimmungen nicht ableiten. Lediglich Fachanwälte für Steuerrecht müssen ein gewisses Maß an Sachkunde im Bereich Buchführung und Bilanzierung nach­ weisen. Sie absolvieren einen mindestens dreiwöchigen Lehrgang mit mehreren Klausuren und müssen 50 praktische Fälle selbständig bearbeiten (§§ 8, 9 RAFachBezG). Inwieweit der Bereich des betrieblichen Rechnungswesens dabei einen Schwerpunkt bildet, läßt sich aus den gesetzlichen Bestimmungen nicht ableiten. Im Ergebnis ist festzuhalten, daß die gesetzlichen Vorbehalte und die Ausbildungsvoraussetzungen nur Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer geeignet erscheinen lassen, die Finanzbuchhaltung für mittel­ ständische Unternehmen zu übernehmen. Untemehmensberater sind ohne Zusatzqualifikation dazu gesetzlich nicht befugt und Rechtsanwälte erscheinen ohne Zusatzausbildung fachlich nicht geeignet.^

1)

Vgl. Wöhe, Günter: Betriebswirtschaftliche Beratung mittelständischer Unternehmen. In: Steuerberaterkongreß-Report 1985. Hrsg. Bundessteuerberaterkammer. München 1985, S. 186.

186

5.2.2

Die Eignung externer Dienstleister zur Übernahme von Verwaltungsleistungen im Bereich Steuern, Sozialrecht und Statistik

Die gesetzlichen Vorschriften stellen differenzierte Anforderungen an die externen Subjekte von Verwaltungsleistungen im Bereich Steuern, Sozialrecht und Statistik, so daß eine gesonderte Behandlung der einzelnen Bereiche erforderlich ist.

Verwaltungsleistungen im Bereich Steuern sind dem Bereich der Hilfeleistung in Steuersachen zuzuordnen. Es handelt sich insbesondere um den Bereich der Steuerdeklarationsberatung, bei der das aus der Buchführung gewonnene Zahlenwerk in Steuererklärungen und Voranmeldungen umgesetzt wird.0 Die Steuerrechtsdurchsetzungsberatung läßt sich als erweiterte Form der Steuer­ deklarationsberatung interpretieren, da in den Erklärungen vertretene aber um­ strittene Rechtspositionen gegenüber der Finanzverwaltung durchgesetzt werden sollen.0 Die formalen und fachlichen Voraussetzungen, die für eine fundierte Hilfeleistung in Steuersachen vorgeschrieben oder erforderlich sind, wurden im Rahmen der steuerlichen Gestaltungsberatung bereits diskutiert und sollen an dieser Stelle nicht wiederholt werden. Im Ergebnis zeigt sich, daß nur Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer für eine Übernahme steuerbedingter Verwaltungsleistungen in Frage kommen. Untemehmensberatem und Rechtsanwälten fehlt die formale und/oder die fachliche Qualifikation. Verwaltungsleistungen im Bereich Sozialrecht fielen ursprünglich ebenso wie das Buchen laufender Geschäftsvorfälle in den Bereich Hilfeleistung in Steuersachen. Sie wurden jedoch mit Aufhebung des Buchführungsprivilegs durch das Bundesverfassungsgericht zu einem Ausnahmetatbestand, der in § 6 Abs. 4 StBerG geregelt ist. Die laufende Lohnabrechnung sowie das Fertigen der Lohn­ steuer-Anmeldungen darf von Personen erbracht werden, die einen Kaufmanns­ gehilfenbrief und eine dreijährige hauptberufliche Tätigkeit auf dem Gebiet des Buchhaltungswesens nachweisen können.0 In der empirischen Untersuchung entfiel lediglich eine Nennung auf einen externen Bilanzbuchhalter als Subjekt ausgegliederter Verwaltungsleistungen. Personen mit der entsprechenden Kaufmannsgehilfenqualifikation bieten ihre Leistung offensichtlich selten selbständig am Markt an. Bei den übrigen in diesem Abschnitt untersuchten Berufsgruppen lassen sich lediglich für Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer gesetzliche Anhalts1) 2) 3)

Vgl. Rose, Gerd: Einführung in den Beruf des Steuerberaters. Köln 1989, S. 39. Vgl. ebenda, S. 39. Vgl. Will-Brinkmann, Monika: Unbeschränkte Hilfeleistung in Steuersachen. In: Steuerberater Handbuch. Hrsg. Deutscher Steuerberaterverband e.V. Bonn 1996, S. 11.

187

punkte dafür erkennen, daß der Bereich des Arbeits- und Sozialversicherungs­ rechts neben dem Bereich des Steuerrechts einen Teil ihrer Ausbildung darstellt (§ 5 PrüfO, § 5 Prüfungsordnung für die Eignungsprüfung als Wirtschaftsprüfer oder als vereidigter Buchprüfer nach dem Achten Teil der WPO). Es ergibt sich auch in diesem Bereich das Ergebnis, daß Untemehmensberater und Rechts­ anwälte aufgrund fehlender formaler und/oder fachlicher Qualifikationen für eine Übernahme von Verwaltungsleistungen im Sozialrecht nicht oder nur bedingt in Frage kommen. Insbesondere Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer weisen eine angemessene Ausbildung vor. Verwaltungsleistungen im Bereich Statistik sind nicht an gesetzliche Vorbehalts­ regelungen oder Ausbildungsanforderungen gebunden. Eine faktische Beschrän­ kung des Kreises externer Subjekte leitet sich daraus ab, daß für die Erstellung der Statistiken in der Regel Vorarbeiten im Bereich der Buchhaltung erforderlich sind.!) Der wirtschaftliche Zwang zur Nutzung von Synergieeffekten macht es sinnvoll, nur solche externen Subjekte mit der Erbringung statistikbedingter Verwaltungsleistungen zu beauftragen, die mit der Buchhaltung des Unternehmens vertraut sind. Daher sind im Sinne einer wirtschaftlichen Bearbeitung auch in diesem Bereich Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer geeignet.

Zusammenfassend läßt sich festhalten, daß die Ausgliederung von Verwaltungs­ leistungen mittelständischer Unternehmen bei Berücksichtigung von Synergie­ effekten wirtschaftlich sinnvoll auf ein externes Subjekt konzentriert werden sollte. Diese Aufgabe können aufgrund formaler und fachlicher Voraussetzungen nur Wirtschaftsprüfer, Steuerberater und vereidigte Buchprüfer fundiert erbringen. Rechtsanwälte, Untemehmensberater oder andere geringer qualifizierte Dienstleister kommen nur eingeschränkt in Frage. Dieses Ergebnis wird durch die in der empirischen Untersuchung festgestellte tatsächliche Inanspruchnahme externer Dienstleister durch mittelständische Unternehmen bestätigt.

1)

Vgl. Hamer, Eberhard: Bürokratieüberwälzung auf die Wirtschaft: Eine kritische Bestandsaufnahme des Mittelstandsinstituts Niedersachen, Bremen am Beispiel des Handwerks. Hannover 1979, S. 130.

188

5.3

Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunter­ nehmen bei Verwaltungsleistungen für mittelständische Unternehmen

Wirtschaftseinheiten sind durch die Güterknappheit gezwungen, alternative Verwendungen aller Güter abzuwägen, um eine Maximierung des Nutzens bei Minimierung des Mitteleinsatzes zu erreichen.0 Mittelständische Unternehmen müssen entscheiden, ob eine Ausgliederung von Verwaltungsleistungen zu einer günstigeren Kosten-Nutzen-Relation fuhrt als eine Eigenbewirkung. Dazu ist es erforderlich, die Kosten der Ausgliederung voll­ ständig zu erfassen, um eine Vergleichbarkeit mit den bereits bekannten Kosten der Eigenbewirkung herzustellen. Weiterhin ist eine vollständige Bewertung des Nutzens vorzunehmen, um auch dabei vergleichbare Maßstäbe zu schaffen. Externe Anbieter von Verwaltungsleistungen sind gefordert, die Determinanten der Kosten-Nutzen-Relation mittelständischer Unternehmen zu erfassen, um durch ein bedarfsgerechtes Angebot eine hohe Dienstleistungsqualität zu ermöglichen und Wettbewerbsvorteile gegenüber den Wettbewerbern zu erzielen. 5.3.1

Minimierung der Transaktionskosten mittelständischer Unternehmen bei der Ausgliederung von Verwaltungsleistungen

Bei der Ausgliederung von betrieblichen Funktionen auf externe Subjekte fallen neben den pagatorischen Kosten für die vereinbarten Leistungen zusätzliche Kosten an, die aus „Reibungsverlusten“ bei der Abstimmung der Beteiligten des Leistungsaustauschs entstehen.0 Sie heißen Transaktionskosten, da der Vorgang der Übertragung von Verfugungsrechten, durch den sie verursacht sind, als Transaktion bezeichnet wird.3) Bei der Entscheidung zwischen Eigenbewirkung und Ausgliederung reicht es nicht aus, lediglich die vereinbarten Kosten der externen Leistung mit den Kostenkomponenten zu vergleichen, die bei Eigenbewirkung entstehen. Die externen Kosten müssen um die Transaktions­ kosten ergänzt werden, damit ein vollständiger Kostenvergleich möglich wird.

1) 2)

3)

Vgl. Wöhe, Günter: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre. 19. Aufl. München 1996, S. 1-2. Vgl. Picot, Arnold: Stichwort „Transaktionskostenansatz“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Band 3. Handwörterbuch der Betriebswirtschaft. Hrsg. Waldemar Wittmann et al. 5. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 4194. Vgl. Picot, Arnold und Helmut Dietl: Transaktionskostentheorie. In: Wirtschaftswissen­ schaftliches Studium 1990, S. 178.

189

Die Transaktionskosten setzen sich zusammen aus1}

•

Anbahnungskosten (Informationsbeschaffung über potentielle Transaktions­ partner),

•

Vereinbarungskosten (Intensität und zeitliche Ausdehnung von Verhandlung und Einigung),

• Abwicklungskosten (Steuerung der arbeitsteiligen Aufgabenerfüllung), •

Kontrollkosten (Sicherstellung vereinbarter Qualitätsstandards) und

•

Anpassungskosten (Durchsetzung nachträglicher Änderungen).

Das Ergebnis der empirischen Untersuchung zeigt einen Rückgang der Ausgliederung in der Zukunft. Anbahnungs- und Vereinbarungskosten sind dafür nicht verantwortlich, da diese bei bereits bestehenden Verträgen nicht neu entstehen.

Die Ursachen des Rückgangs der Ausgliederungen sind bei den Abwicklungs­ kosten, Kontrollkosten und Anpassungskosten zu suchen. In der Theorie der Qualitätskosten werden diese Kosten als Abweichungskosten oder Nicht­ konformitätskosten bezeichnet, da sie durch die Nichterfüllung festgelegter Anforderungen oder die Abweichung von vereinbarten Standards entstehen.2) Sie konkretisieren sich in3) •

einem Verlust an Kontrollmöglichkeiten,

• mangelnder Zuverlässigkeit,

• mangelnder Vertraulichkeit und Sicherheit der Daten, •

Schnittstellenproblemen und

•

geringer Reaktionszeit.

1)

2)

3)

Vgl. Picot, Arnold: Stichwort „Transaktionskostenansatz“. In: Enzyklopädie der Betriebs­ wirtschaftslehre. Band 3. Handwörterbuch der Betriebswirtschaft. Hrsg. Waldemar Wittmann et al. 5. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 4195-4196. Vgl. Brunner, Franz: Steigerung der Effizienz durch Qualitätskostenanalyse. In: Management Zeitschrift Industrielle Organisation 7, 8/1991, S. 35-36; Kandaouroff, Anni: Qualitätskosten. Eine theoretisch-empirische Analyse. In: Zeitschrift fUr Betriebswirtschaft 1994, S. 771. Vgl. Schröder, Jürgen: Outsourcing: Entsorgungsmodell oder Innovationspartnerschaft? In: Outsourcing: eine strategische Allianz besonderen Typs. Hrsg. Wilfried Köhler-Frost. 2. Aufl. Berlin 1995, S. 34.

190

In der empirischen Untersuchung wurde nach konkreten Merkmalen gefragt, die zu Reibungsverlusten bei der Ausgliederung von Verwaltungsleistungen fuhren. Abbildung 39: Probleme bei der Ausgliederung von Verwaltungsleistungen (in %)

Das Ergebnis verdeutlicht, daß alle oben genannten Probleme in der Praxis von Bedeutung sind. Einen Schwerpunkt bilden Schnittstellenprobleme, die zu einer mangelnden Sachverhaltskenntnis beim Dienstleister führen (17,9% der Nennungen) und einen hohen Kommunikationsbedarf auslösen (24,2% der Nennungen). Ein zweiter Schwerpunkt zeigt sich in der mangelnden Zu­ verlässigkeit, die sich durch eine nicht rechtzeitige Bearbeitung (21,1%) und eine Fehleranfälligkeit (14,7%) ausdrückt. Probleme mit der Vertraulichkeit der Daten sehen 18,9% der Antwortenden. 16,8% befurchten einen Verlust von Kontroll­ möglichkeiten. Weitere gravierende Probleme scheinen nicht zu existieren, da in der angebotenen Rubrik „Sonstige“ keine Nennungen erfolgten. Der Versuch, die genannten Transaktionskosten zu verringern und dadurch die Wettbewerbs-

191

position zu festigen, muß an den Größen ansetzen, die Einfluß auf die Höhe der Transaktionskosten nehmen. Dazu gehören1)

(1) die Mehrdeutigkeit der Transaktionskostensituation und (2) die Häufigkeit der Transaktion. (1) Mehrdeutigkeit der Transaktionskostensituation

Die Mehrdeutigkeit der Transaktionskostensituation fuhrt dazu, daß die Trans­ aktion nicht vollständig standardisierbar wird, sondern permanent auf die individuelle Situation abgestimmt werden muß. Daraus resultieren Schnittstellen­ probleme, die die Meßbarkeit der Transaktionsqualität erschweren und zu Unsicherheiten bei den Transaktionspartnem fuhren. Diese Unsicherheiten können durch ein hohes Maß an gegenseitigem Vertrauen abgebaut werden.2)

(2) Häufigkeit der Transaktion Eine zunehmende Häufigkeit der Transaktion wirkt sich durch die Fixkostendegression positiv auf die Anbahnungs- und Vereinbarungskosten im Vorfeld der Transaktion aus. Es treten Lemeffekte auf, die durch Ablaufroutinisierung zu einer größeren Transaktionszuverlässigkeit fuhren und die Abweichungskosten verringern. Der Nachfrager der Dienstleistung verliert die Motivation, sich kostenträchtige Kontrollmöglichkeiten offenzuhalten. Eine langfristige Zu­ sammenarbeit mit einem Dienstleister hat folglich einen positiven Einfluß auf die Transaktionskosten.3) Es ergibt sich wiederum das Resultat, daß externe Wirtschaftsdienstleister im Markt für Verwaltungsleistungen mittelständischer Unternehmen neben der fachlichen und formalen Kompetenz eine persönliche Kompetenz aufweisen müssen, die eine langfristige vertrauensvolle Zusammenarbeit mit dem Unter­ nehmen ermöglicht.

In Abbildung 40 wird deutlich, welchen externen Subjekten die mittelständischen Unternehmen ein entsprechendes Eignungsprofil zutrauen.

1)

2) 3)

Vgl. Picot, Arnold: Transaktionskostenansatz in der Organisationstheorie: Stand der Diskussion und Aussagewert. In: Die Betriebswirtschaft 1982, S. 271. Vgl. ebenda, S. 271-272. Vgl. ebenda, S. 271-272.

192

Abbildung 40a: Eignung externer Wirtschaftsdienstleister zur Erbringung von Verwaltungsleistungen (in %) (Einschätzung durch mittel­ ständische Unternehmen)

Steuerberater

Kleine WP-Untemehmen

Große WP-Gesellschaften

193

49,5% der Antwortenden halten kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen für besonders geeignet (22,1%) oder geeignet (27,4%), Verwaltungsleistungen zu übernehmen. Eine höhere Einschätzung erhalten nur die Steuerberater, die von 56,8% der Antwortenden für besonders geeignet (22,1%) oder geeignet (35,8%) gehalten werden. Große Wirtschaftsprüfungsgesellschaften werden trotz einer hohen fachlichen Kompetenz nur von 10,5% der Antwortenden als geeignet eingestuft. Ausschlaggebend dürfte die fehlende persönliche Qualifikation sein, die durch die strukturelle Inkompatibilität mittelständischer personenbezogener Unternehmen mit großen Dienstleistungsorganisationen begründet ist.

194

Abbildung 40b: Eignung externer Wirtschaftsdienstleister zur Erbringung von Verwaltungsleistungen (in %) (Einschätzung durch mittel­ ständische Unternehmen) Rechts an wälte

Untemehmensberater

vereidigte Buchprüfer

195

Rechtsanwälte und Untemehmensberater werden trotz ihrer fachlichen Qualifi­ kationsmängel von 14,8% bzw. 12,7% der Antwortenden für besonders geeignet oder geeignet gehalten, allerdings entfällt auf sie auch ein besonders hoher Anteil (33,6% bzw. 32,6%) von Stimmen, die sie als weniger oder nicht geeignet ein­ stufen. Vereidigte Buchprüfer erhalten trotz ihrer formalen und fachlichen Qualifikation nur von 15,8% der Antwortenden die Einschätzung „geeignet“ oder „besonders geeignet“. Eine Rolle spielt dabei sicherlich der geringe Bekannt­ heitsgrad dieser Berufsgruppe.

Im Ergebnis ist festzuhalten, daß nur Steuerberater und kleine Wirtschaftsprüfungsuntemehmen die fachlichen, formalen und persönlichen Anforderungen erfüllen können, die bei der Ausgliederung von Verwaltungsleistungen mittel­ ständischer Unternehmen einen angemessenen Leistungsstandard und eine Mini­ mierung der entscheidungsrelevanten Transaktionskosten bewirken. 5.3.2

Maximierung des Zusatznutzens mittelständischer Unternehmen bei der Ausgliederung von Verwaltungsleistungen

Der Nutzen einer Leistung läßt sich in einen Grundnutzen und einen Zusatznutzen differenzieren. Der Grundnutzen einer Leistung ist erfüllt, wenn der vorgegebene Leistungsstandard eingehalten wurde. Der Zusatznutzen tritt ergänzend hinzu. Produkte und Leistungen, die beide Nutzenkomponenten aufweisen, haben einen sog. „Dual use“-Charakter. Sie erfüllen neben gesetzlichen Anforderungen zusätzlich interne Zwecke.2) Im vorliegenden Fall besteht der Grundnutzen der Verwaltungsleistung darin, die gestellten Anforderungen zu erfüllen, indem bspw. die Buchführung nach den gesetzlich kodifizierten Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung erfolgt. Wettbewerbsvorteile können nur durch darüberhinausgehende unterstützende Serviceleistungen aufgebaut werden, da die Kemleistungen der DienstleistungsUnternehmen immer ähnlicher werden.3) Der Anteil von „Dual use“-Leistungen ist in Großunternehmen in der Regel höher, da sie für eine systematische Entscheidungsfindung differenziertere 1)

2)

3)

Vgl. o.V.: Stichwort „Nutzenarten“. In: Lexikon der Betriebswirtschaftslehre. Hrsg. Hans Corsten. 3. Aufl. München und Wien 1995, S. 668. Vgl. Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungs­ untersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstands­ forschung. Hrsg. Institut fiir Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 63. Vgl. Grönroos, Christian: Die Herausforderung im Dienstleistungswettbewerb - Wirt­ schaftlichkeitsvorteile durch guten Service. In: Dienstleistungsqualität: Konzepte, Methoden, Erfahrungen. Hrsg. Manfred Bruhn und Bernd Stauss. 2. Aufl. Wiesbaden 1995, S. 69.

196

Informationsgrundlagen benötigen als mittelständische Unternehmen.^ Mit der Notwendigkeit einer systematischen Untemehmensführung erhalten „Dual use“Leistungen auch in mittelständischen Unternehmen zunehmend Gewicht. In der empirischen Umfrage von Börstler/Steiner geben bereits 31,3% der Unternehmen an, mit der Ausgliederung von Betriebsprozessen Qualitätssteigerungen erzielen zu wollen, die zu einer qualitativ hochwertigen Entscheidungsvorbereitung beitragen sollen.2) Die Buchhaltung bietet in besonderem Maße Ansatzpunkte für „Dual use“Leistungen, da sie die Grundlage für Jahresabschluß und Beratung darstellt.3) Die externen Dienstleister sind gefordert, durch einmalige Buchung Zusatz­ informationen in der Buchhaltung zu erfassen, die als Grundlage für eine fundierte Untemehmensberatung herangezogen werden können.4) Moderne Technologien geben Unterstützung und eröffnen durch ein breites Leistungsspektrum sowie durch funktionelle Flexibilität und räumliche Mobilität vielfältige Optionen.5) Integrierte Datenverarbeitungssysteme schaffen die Möglichkeit einer direkten Einbindung der Verwaltungsleistungen in ein umfassendes Betreuungskonzept. Die Auswahl der Zusatzinformationen, die bereits in der Buchhaltung zu erfassen sind und die Grundlage für eine anschließende Beratung darstellen, sind an den Erfordernissen der Beratung auszurichten. Diese Erfordernisse kann nur der Dienstleister spezifizieren, der die Beratung ausführt.

Die Untersuchung hatte zu dem Ergebnis geführt, daß nur kleine Wirtschaftsprüfungsuntemehmen in der Lage sind, aufgrund ihrer formalen, fachlichen und persönlichen Qualifikation eine umfassende Beratung steuerlicher, wirtschafts­ rechtlicher und betriebswirtschaftlicher Art auf den Feldern zu erbringen, die den Schwerpunkt der Beratungsnachfrage mittelständischer Unternehmen darstellen. 1)

2)

3) 4)

5)

Vgl. Clemens, Reinhard und Kokalj Ljuba: Bürokratie - ein Kostenfaktor: eine Belastungs­ untersuchung bei mittelständischen Unternehmen. Nr. 66 der Schriften zur Mittelstands­ forschung. Hrsg. Institut ftir Mittelstandsforschung. Stuttgart 1995, S. 64. Vgl. Börstler, Burkhard und Joachim Steiner: Zur Ausgliederung von Betriebsprozessen aus mittelständischen Betrieben des Produzierenden Gewerbes. Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. Nr. 71 der Beiträge zur Mittelstandsforschung. Hrsg. Institut für Mittelstandsforschung. Göttingen 1980, S. 61-65. Vgl. Carstens, Kurt: Zukünftige Märkte für den Steuerberater. In: Datenverarbeitung, Steuer, Wirtschaft, Recht Sonderheft 1989, S. 37. Vgl. Goetzke, Wolfgang und Peter Knief: Externes Controlling - Ein Ansatz für die Existenz­ sicherung mittelständischer Betriebe. In: Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis 1982, S. 425; Bussiek, Jürgen: Informationsmanagement im Mittelstand: Erfolgspotentiale erkennen und nutzen. Wiesbaden 1994, S. 77. Vgl. Frese, Erich: Stichwort „Organisation“. In: Enzyklopädie der Betriebswirtschaftslehre. Handwörterbuch des Rechnungswesens. Hrsg. Klaus von Chmielewicz und Marcell Schweitzer. 3. Aufl. Stuttgart 1993, Sp. 1457.

197

Daraus ist der Schluß zu ziehen, daß nur kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen, die gleichzeitig Subjekte von Beratungsleistungen mittelständischer Unternehmen sind, über ausreichend Informationen verfugen, um bei der Übernahme von Verwaltungsleistungen einen maximalen Zusatznutzen zu stiften.

5.4

Zwischenergebnis: Wettbewerbsvorteile kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen durch fachliche Zuverlässigkeit und ausgeprägte Synergieeffekte bei Einbindung von Verwaltungsleistungen in ein umfassendes Betreuungskonzept

(1)

Die Ausgliederung von Verwaltungsleistungen bietet mittelständischen Unternehmen die Möglichkeit, die starke Belastung mit Verwaltungs­ aufwand trotz fehlenden Verwaltungspersonals zu bewältigen.

(2)

Verwaltungsleistungen sind komplexe Wirtschaftsdienstleistungen, die vor allem im Bereich der Finanzbuchhaltung sowie im Bereich Steuern, Sozial­ recht und Statistik anfallen.

(3)

Die Ausgliederung von Verwaltungsleistungen beschränkt sich weitgehend auf Steuerberater und kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen, da sie die formalen, fachlichen und persönlichen Anforderungen erfüllen.

(4)

Die Entscheidung mittelständischer Unternehmen für oder gegen eine Ausgliederung von Verwaltungsleistungen hängt in besonderem Maße von den damit verbundenen Transaktionskosten durch „Reibungsverluste“ ab. Externe Wirtschaftsdienstleister müssen bei mangelhafter Ausführung von Verwaltungsleistungen mit AuftragsVerlusten rechnen, da mittelständische Unternehmen durch die Entwicklung in der Datenverarbeitungstechnik stärker in die Lage versetzt werden, die Verwaltungsleistungen eigenständig zu erstellen.

(5)

Die Nachfrager von Verwaltungsleistungen erwarten in zunehmendem Maße Leistungen, die einen Zusatznutzen stiften, indem sie zu einer hochwertigen Entscheidungsvorbereitung beitragen und in ein umfassendes Betreuungs­ konzept eingebunden werden können.

198

6 Ergebnis: Sicherung der nachhaltigen Wettbewerbsfähigkeit kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen durch das Potential zur Umsetzung eines umfassenden Betreuungskonzepts für mittelständische Unternehmen (1) Die Wettbewerbsfähigkeit kleiner Wirtschaftsprüfungsunternehmen er­ scheint durch die Konzentrationswelle im Berufsstand der deutschen Wirtschaftsprüfer gefährdet. Die Konzentration im Berufsstand der Wirtschaftsprüfer hat dazu geführt, daß der Markt für Jahresabschlußpflichtprüfungen von den sieben großen internationalen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften beherrscht wird. Dennoch ist weiterhin ein beträchtlicher Anteil der Berufsangehörigen in kleinen freiberuflich strukturierten Wirtschaftsprüfungsunternehmen mit höchstens vier Berufsangehörigen tätig sind.

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen sind gezwungen, sich aufgrund recht­ licher und faktischer Voraussetzungen auf den Markt der mittelständischen Unternehmen zu konzentrieren, um ihre Überlebensfähigkeit zu sichern. Der Markt mittelständischer Unternehmen bietet ein großes Nachfragepotential für Wirtschaftsdienstleistungen. Ca. 99% aller Unternehmen in Deutschland beschäftigen weniger als 500 Mitarbeiter und werden zum Mittelstand gezählt. Neben kleinen Wirtschaftsprüfungsunternehmen konkurrieren verschiedene Anbieter von Wirtschaftsdienstleistungen um das Nachfragepotential mittel­ ständischer Unternehmen.

(2) Das konstitutive Merkmal mittelständischer Unternehmen ist die Einheit von Inhaberschaft und Leitung. Die Struktur mittelständischer Unter­ nehmen verursacht ein Bedürfnis nach Prüfungsleistungen, Beratungs­ leistungen und Verwaltungsleistungen, die in einem individuellen Be­ treuungskonzept integriert werden müssen.

Die Einheit von Inhaberschaft und Leitung führt zu einer geringen Koalitions­ bereitschaft und geringen Koalitionsfähigkeit mittelständischer Unternehmen,

199

die durch vertrauensbildende Maßnahmen der externen Wirtschaftsdienst­ leister überwunden werden müssen. Mittelständische Unternehmen weisen durch eine geringe Eigenkapitalquote und eine fehlende Selbstfinanzierungskraft Finanzierungsengpässe auf, die durch Fremdkapital gedeckt werden müssen. Prüfungsleistungen tragen dazu bei, die durch Informationsasymmetrien entstehenden Unsicherheiten der Fremdkapitalgeber abzubauen und die Bereitstellung von Fremdkapital zu ermöglichen.

Mängel in der kaufmännischen Ausbildung mittelständischer Unternehmer und eine fehlende Unterstützung durch interne Stabsabteilungen ziehen ein Defizit an Führungsinformationen nach sich, das durch externe Beratung ausgeglichen werden muß. Die überproportionale Belastung mittelständischer Unternehmen mit Ver­ waltungsleistungen kann durch die wenigen, meist in Kemfimktionen beschäftigten Mitarbeiter nicht bewältigt werden und muß durch eine Aus­ gliederung auf externe Dienstleister kompensiert werden. Mittelständische Unternehmen benötigen Wirtschaftsdienstleistungen, die in einem Betreuungskonzept zusammengefaßt werden, da sie nicht in der Lage sind, verschiedene Leistungsbereiche miteinander zu verbinden.

Fehlende Kapazitäten der externen Wirtschaftsdienstleister sind durch die Bereitstellung leistungsfähiger flexibler Netzwerkstrukturen zu kompensieren.

(3) Prüfungsleistungen in mittelständischen Unternehmen sind im wesent­ lichen darauf ausgerichtet, unverzerrte Informationen für Kapitalgeber und Finanzbehörden bereitzustellen. Das zentrale Objekt der Prüftingsleistungen in mittelständischen Unternehmen ist der Jahresabschluß, der den Kapitalgebern und den Finanzbehörden Informationen über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Unternehmen liefert. Die Jahresabschlußprüfung ersetzt in vielen Fällen Kreditwürdigkeitsprüftmgen und steuerliche Außenprüfungen und wird somit in mittelständischen Unternehmen nicht nur aufgrund gesetzlicher Ver­ pflichtungen sondern auch freiwillig durchgefuhrt. Als Prüfungssubjekte kommen nicht nur Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer in Frage. Prüfungen, in denen kein gesetzlicher Bestätigungsvermerk erteilt wird, dürfen auch Steuerberater und andere Wirtschaftsdienstleister vornehmen.

200

Durch die Jahresabschlußprüfung soll mit geringen Kosten ein unverzerrtes Urteil über die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses ermöglicht werden.

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen haben im Markt für Prüfungs­ leistungen Wettbewerbsvorteile, da sie hohe berufsrechtliche Anforderungen an die Unabhängigkeit erfüllen, durch die Nähe zum Prüfungsobjekt einen mittelstandsgerechten risikoorientierten Prüfungsansatz ermöglichen und dem mittelständischen Unternehmen durch eine prüfungsbezogene Beratung einen Zusatznutzen bieten. (4) Mittelständische Unternehmen sind zunehmend auf die Bereitstellung externer Beratungsleistungen angewiesen, da das wettbewerbliche Um­ feld schwieriger wird und die Geschäftsleitung mit der Bewältigung der Informationsflut überfordert ist. Die Bedürfnisse mittelständischer Unternehmen nach Beratungsleistungen erstrecken sich im wesentlichen auf die steuerliche, wirtschaftsrechtliche und betriebswirtschaftliche Beratung im Bereich der betrieblichen Querschnittsfunktionen, da die Geschäftsleitung auf die Kemfunktionen Produktion und Absatz konzentriert ist. Die Steuergestaltungsberatung soll bei Optimierung der wirtschaftlichen Verhältnisse zu einer Minimierung der steuerlichen Belastung des mittel­ ständischen Unternehmers im betrieblichen und privaten Bereich führen. Im Mittelpunkt der wirtschaftsrechtlichen Beratung mittelständischer Unter­ nehmen steht das konstitutive Element der Rechtsformwahl, das den Aus­ gangspunkt vielfältiger rechtlicher und wirtschaftlicher Konsequenzen darstellt.

Die betriebswirtschaftliche Beratung setzt im Bereich der betrieblichen Quer­ schnittsfunktionen an, um der Geschäftsleitung durch ein aussagekräftiges Rechenwerk Führungsunterstützung zu bieten.

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen haben im Markt für Beratungs­ leistungen Wettbewerbsvorteile, da sie durch eine generalistische Fach­ kompetenz eine umfassende konzeptionelle Untemehmensberatung bieten. Die Prüfungstätigkeit und die Nähe zum Mandanten ermöglicht eine hohe Informationseffizienz.

201

(5) Mittelständische Unternehmen können interne personelle Engpässe durch eine überproportionale Belastung mit Verwaltungsaufwand durch eine Ausgliederung von Verwaltungsleistungen auf externe Dienstleister ausgleichen. Verwaltungsleistungen sind komplexe Wirtschaftsdienstleistungen, die vor allem im Bereich der Finanzbuchhaltung sowie im Bereich Steuern, Sozialrecht und Statistik anfallen.

Voraussetzung für die Ausgliederung von Verwaltungsleistungen mittel­ ständischer Unternehmen sind geringe Transaktionskosten, die eine hohe Zuverlässigkeit der externen Wirtschaftsdienstleister bedingen. Die synergetische Nutzung von Informationen aus dem Verwaltungsbereich gewinnt für eine qualifizierte Entscheidungsvorbereitung an Bedeutung.

Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen haben im Markt für Verwaltungs­ leistungen Wettbewerbsvorteile, da sie durch ausgeprägte Fachkompetenz eine hohe Zuverlässigkeit schaffen und durch Einbindung der Informationen aus dem Verwaltungsbereich in ein umfassendes Betreuungskonzept hohe Synergieeffekte ermöglichen.

(6) Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen können durch eine generalistische Fachkompetenz ein umfassendes Betreuungskonzept für mittel­ ständische Unternehmen anbieten, das durch die fundierten Kenntnisse aus der Prüfungstätigkeit und die Nähe zum Mandantenunternehmen auf die individuellen Verhältnisse des mittelständischen Unternehmens zu­ geschnitten wird und zu einer optimalen Bedürfnisbefriedigung führt Kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen werden ihre Wettbewerbsfähig­ keit nachhaltig sichern, da keiner der Wettbewerber eine vergleichbar umfassende Betreuungskompetenz aufweist. Kapazitätsgrenzen müssen durch den Aufbau einer Netzwerkstruktur überwunden werden.

ANHANG

203

Anlage 1:

Fragebogen zur empirischen Untersuchung „Inanspruchnahme von Wirtschaftsdienstleistungen durch mittelständische Unternehmen“

Anlage 2:

Häufigkeitsauswertung des Fragebogens

204

I. Allgemeine Unternehmensdaten 1. □ □ □

Welche Rechtsform hat Ihr Unternehmen ? □ Offene Handelsgesellschaft Einzeluntemehmen BGB-Gesellschaft □ Kommanditgesellschaft □ GmbH Aktiengesellschaft

2. □

Handelt es sich um ein eigenständiges Unternehmen ? eigenständig □ nicht eigenständig (Tochtergesellschaft, Filiale)

3.

In welche Umsatzgrößenklasse fällt Ihr Unternehmen ? 500.000 5.000.000 bis □ bis 2.000.000 10.000.000 bis □ bis

□ □

bis über

50.000.000 50.000.000

□ □

Wie hoch ist die Bilanzsumme Ihres Unternehmens ? 5.000.000 bis 500.000 □ bis □ bis 10.000.000 bis 2.000.000

□ □

bis über

50.000.000 50.000.000

5. □

Wieviele Mitarbeiter hat Ihr Unternehmen ? bis 10 □ 10-19 □ 20-49 □

6.

In welchem Jahr wurde Ihr Unternehmen gegründet ?

7.

In welcher Branche ist Ihr Unternehmen tätig ? Industrie □ Groß- und Außenhandel Baugewerbe □ Einzelhandel Handwerk □ Telekommunikation Vermittlergewerbe/Vermögensverwaltung

□ □

4.

□ □ □

□

50-199

□ □ □ □

□

□ □

GmbH & Co. KG Sonstige

200-500

□ über 500

Sonstige Dienstleistung Verkehrsgewerbe Hotel- und Gaststättengewerbe Sonstige_________________

8. Hält die Geschäftsführung in Ihrem Unternehmen die Mehrheit der Anteile ? □ ja □ nein

9. □

Ist Ihr Unternehmen in nennenswertem Umfang mit Bankkrediten finanziert ? (mehr als 10% der Bilanzsumme) ja □ nein

10. Ist die Geschäftsleitung kaufmännisch ausgebildet ? □ ja wenn ja, durch welche Ausbildung ? □ Universität □ Fachhochschule □

□

nein

Kaufmännische Lehre/Handelsschule

11. Gibt es in Ihrem Unternehmen qualifizierte kaufmännische Mitarbeiter ? □ nein □ ja wenn ja, mit welcher Ausbildung ? □ Kaufmännische Lehre/ Handelsschule □ Universität □ Fachhochschule

205

12. Gibt es in Ihrem Unternehmen Mitarbeiter, die ausschließlich interne Aufgaben haben ? □ nein ja wenn ja, in welchem Bereich ? □ Finanzen □ Personalwesen □ Organisation □ Rechnungswesen/Controlling □ Sonstige____________ □ EDV □ Qualitätsmanagement

□

13. Welche geschäftlichen Beziehungen unterhält Ihr Unternehmen zum Ausland ? □ keine (bitte weiter mit Block II.) □ reiner Waren- oder Dienstleistungsaustausch (z.B. Import/Export) □ Finanzinvestitionen (Investition in ausländischen Wertpapieren) □ Niederlassungen/ Tochtergesellschaften im Ausland

14. Mit welchen Regionen bestehen die geschäftlichen Beziehungen ? □ Westeuropa □ Nordamerika □ Asien □ □ Osteuropa □ Südamerika □ Afrika

Australien

II. Allgemeine Beurteilung externer Dienstleister durch das Unternehmen

Steuerberater kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/intemationale WP-Gesellschaft vereidigte Buchprüfer Unternehmensberater Rechtsanwälte

nicht umfassend

wenig umfassend

umfassend

In welchem Umfang können die folgenden Dienstleister Ihrem Unternehmen Unterstützung bieten ?

sehr umfassend

1.

206

keine Bedeutung

geringe Bedeutung

große Bedeutung

Welche Bedeutung haben für Sie folgende Eigenschaften bei der Auswahl der externen Dienstleister ?

sehr große Bedeutung

2.

Hochschulstudium Berufsqualifikation umfangreiches Fachwissen Branchenkenntnisse Spezialkenntnisse Kosten Persönliche Bekanntschaft Vertrauen Ruf Referenz Persönlichkeit langfristige Beratungskontinuität Unabhängigkeit Verbindungen zu ergänzenden Dienstleistern Sonstige: 3. □ □

Welche Form von Problemlösungen benötigt Ihr Unternehmen ? untemehmensübergreifende Standardlösungen individuell auf das Unternehmen zugeschnittene Lösungen

4.

Welche Form von Prüfungs-, Beratungs- und Verwaltungsleistungen bevorzugen Sie grundsätzlich in Ihrem Unternehmen ? umfassende, integrierte Gesamtleistungen aus einer Hand von einem externen Dienstleister spezifische Teilleistungen von mehreren spezialisierten externen Dienstleistern

Steuerberater kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/intemationale WP-Gesellschaft vereidigte Buchprüfer Untemehmensberater Rechtsanwälte

einmal im Jahr

wöchentlich

□

Gibt es unter den externen Dienstleistern einen Hauptansprechpartner, zu dem ein regelmäßiger Kontakt besteht ? ja □ nein wenn ja, zu wem und wie oft ?

mehrmals im Jahr

5.

monatlich

□ □

207

6, □ □ □ □

Wie hat sich der Kontakt zu den externen Dienstleistern ergeben ? über private Kontakte □ über andere Firmenkontakte □ durch Werbung □ zufällig über geschäftliche Kontakte zu anderen Untemehmensdienstleistem wenn über andere Dienstleister, welche ? Steuerberater □ Wirtschaftsprüfer □ Versicherung □ Bank Untemehmensberater □ Verbände/Kammem □ Rechtsanwalt □ sonstige

7. Benötigen Sie Unterstützung bei der Abwicklung internationaler Geschäfte ? □ ja □ nein wenn ja, welcher Art ? □ steuerliche Beratung □ wirtschaftsrechtliche Beratung □ betriebswirtschaftliche Beratung □ sonstige Unterstützung

III. Inanspruchnahme von Prüfungsleistungen durch das Unternehmen 1. □ □ □ □ □

Welche Prüfungsleistungen wurden in der Vergangenheit in Ihrem Unternehmen durchgeführt ? Jahresabschlußprüfung mit Erteilung eines Bestätigungsvermerks freiwillige Jahresabschlußprüfung mit Erteilung eines Bestätigungsvermerks Prüfung der Buchhaltung und Jahresabschlußerstellung mit Erteilung einer Bescheinigung reine Jahresabschlußerstellung ohne Prüfungshandlungen sonstige Prüfungen____________________________________

2. Welche externen Dienstleister haben die Prüfungen durchgeführt ? □ kleine Wirtschaftsprüferpraxis □ vereidigte Buchprüfer □ Steuerberater □ große/intemationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

3. □ □ □ □ □ □

Aus welchen Gründen wurden die Prüfungen durchgeführt ? gesetzliche Vorschriften Anliegen der Gesellschafter freiwillige Rechenschaftslegung zur Steigerung der Reputation Anliegen von Gläubigem (z.B. Banken) (gegenüber Banken, Gläubigem, Finanzverwaltung) freiwillige Rechenschaftslegung für interne Kontrollzwecke sonstige_________________________

4. □ □

Wann erhält das prüfende Unternehmen Informationen über Ihr Unternehmen ? einmal im Jahr während der Prüfung während der Prüfung und zusätzlich durch ganzjährigen Informationsaustausch

5.

Wird Ihr Unternehmen in Zukunft Prüfungsleistungen in Anspruch nehmen ? □ nein (bitte weiter mit Block IV.) ja wenn ja, durch wen ? □ vereidigte Buchprüfer kleine Wirtschaftsprüferpraxis □ Steuerberater große/intemationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

□

□ □

208

6. □ □ □ □ □

Welche Prüfungen sollen in Zukunft durchgeführt werden ? Jahresabschlußprüfung mit Erteilung eines Bestätigungsvermerks freiwillige Jahresabschlußprüfung mit Erteilung eines Bestätigungsvermerks Prüfung der Buchhaltung und Jahresabschlußerstellung mit Erteilung einer Bescheinigung reine Jahresabschlußerstellung ohne Prüfungshandlungen sonstige Prüfungen___________________________________

IV. Inanspruchnahme von Beratungsleistungen durch das Unternehmen

_________________________________ A. Steuerberatung_________________________________ 1. Hat Ihr Unternehmen in der Vergangenheit steuerliche Beratung in Anspruch genommen ? □ ja □ nein (bitte weiter mit Frage 3.) wenn ja, in welchem Bereich ? □ Steuerdeklaration □ Steuerdurchsetzung (z.B. Bescheidprüfung, Einsprüche) □ Steuergestaltung, Steuerplanung 2. Wer hat die Leistungen erbracht ? □ kleine Wirtschaftsprüferpraxis □ Steuerberater □ große/intemationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

vereidigte Buchprüfer Rechtsanwälte

schlecht

□ 60

weniger gut

Wie schätzen Sie die steuerliche Beratungseignung der folgenden Berater für Ihr Unternehmen ein ?

sehr gut

3.

□ □

Steuerberater kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/internationale WP-Gesellschaft vereidigte Buchprüfer Rechtsanwälte 4. □

Wie beurteilen Sie den Umfang der steuerlichen Beratung in Ihrem Unternehmen ? zu umfangreich □ ausreichend □ nicht umfangreich genug

5.

Bestand bei der steuerlichen Beratung eine Verbindung zwischen dem geschäftlichen Bereich und dem privaten Bereich der Gesellschafter / Geschäftsführer ? ja, die Beratung wurde in den Bereichen von gleichen Beratern durchgefilhrt nein, die Bereiche wurden getrennt beraten

□ □

209

6. Werden Sie in Zukunft Steuerberatung in Anspruch nehmen ? □ ja □ nein wenn ja, durch wen ? □ kleine Wirtschaftsprüferpraxis □ vereidigte Buchprüfer □ Steuerberater □ Rechtsanwälte □ große/intemationale Wirtschaftsprüftingsgesellschaft

___________________________ B. Wirtschaftsrechtliche Beratung__________________________ 1. Hat Ihr Unternehmen in der Vergangenheit wirtschaftsrechtliche Beratung in Anspruch genommen ? □ ja □ nein (bitte weiter mit Frage 3.) wenn, ja in welchem Bereich ? □ Vertragsrecht □ Gesellschaftsrecht □ Arbeitsrecht □ sonstiges 2. □ □

Wer hat die Leistungen erbracht ? kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/intemationale Wirtschaftsprüftmgsgesellschaft

3. 9

Wie beurteilen Sie den Umfang der wirtschaftsrechtlichen Beratung in Ihrem Unternehmen

□

zu umfangreich

4.

Wie schätzen Sie die Beratungseignung der Berater für die wirtschaftsrechtlichen Fragestellungen Ihres Unternehmens ein ?______________________

geeignet

nicht umfangreich genug

weniger geeignet

□

vereidigte Buchprüfer Rechtsanwälte

nicht geeignet

ausreichend

besonders geeignet

□

□ □

kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/intemationale WP-Gesellschaft vereidigte Buchprüfer Rechtsanwälte 5. Werden Sie in Zukunft wirtschaftsrechtliche Beratung in Anspruch nehmen ? □ ja □ nein wenn ja, durch wen ? □ kleine Wirtschaftsprüferpraxis □ vereidigte Buchprüfer □ große/intemationale Wirtschaftsprüfimgsgesellschaft □ Rechtsanwälte

210

1

□ □ □

C. Betriebswirtschaftliche Beratung Hat Ihr Unternehmen in der Vergangenheit betriebswirtschaftliche Beratung in Anspruch genommen ? ja □ nein (bitte weiter mit Frage 3.) wenn ja, in welchem Bereich ? Rechnungswesen/Controlling □ Produktion/Leistungserstellung □ Organisation Finanzierung/Investition □ Beschaffting/Lagerhaltung □ EDV Untemehmensführung □ Personalwesen □ Vertrieb/Marketing □ Sonstige______

2. □ □ □ □

Wer hat die Leistungen erbracht ? kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/intemationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Steuerberater Sonstige_____________________

3.

Werden Sie in Zukunft betriebswirtschaftliche Beratung in Anspruch nehmen ? ja □ nein (bitte weiter mit Frage 5.) wenn ja, durch wen ? kleine Wirtschaftsprüferpraxis □ vereidigte Buchprüfer große/intemationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaft □ Untemehmensberater Steuerberater □ Rechtsanwälte Sonstige_____________________

□ □ □

Produktion/Leistungserstellung Beschaffting/Lagerhaltung Personalwesen □ EDV

□ □ □

Organisation Vertrieb/Marketing Sonstige

Steuerberater kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/intemationale WP-Gesellschaft vereidigte Buchprüfer Untemehmensberater Rechtsanwälte

EDV

Welche externen Dienstleister halten Sie für die betriebswirtschaftliche Beratung Ihres Unternehmens in den genanntenTeilbereichen für geeignet ? Rechnungswesen/ Controlling

5.

Sie in Zukunft betriebswirtschaftliche Beratung in Anspruch

Vertrieb/ Marketing

□ □ □

In weichen Bereichen werden nehmen ? Rechnungswesen/Controlling Finanzierung/Investition Untemehmensführung

Organisation

4.

Personalwesen

□

vereidigte Buchprüfer Untemehmensberater Rechtsanwälte

Beschaffung/ Lagerhaltung

□ □ □

□ □ □

Produktion/ Leistungserstellung

□

Untemehmens­ führung

□

Finanzierung/ Investition

1.

__ _____

211

V. Inanspruchnahme von Verwaltungsleistungen durch das Unternehmen

□ □ □

Haben Sie in der Vergangenheit Verwaltungsleistungen von externen Dienstleistern in Anspruch genommen ? □ nein (bitte weiter mit Frage 3.) ja wenn ja, welche ? Finanzbuchhaltung □ Steueranmeldungen □ Lohnbuchhaltung □ Statistische Meldungen Zahlungsverkehr □ sonstige____________ □ Sozialversicherungsmeldungen Steuererklärungen

2. □ □ □ □

Wer hat die Leistungen erbracht ? kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/intemationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Steuerberater Sonstige

3.

Wo liegen die Probleme bei der Übertragung von Verwaltungsleistungen an externe Dienstleister ? Vertraulichkeit der Daten □ mangelnde Sachverhaltskenntnis beim Dienstleister Fehleranfälligkeit □ Verlust von Kontrollmöglichkeiten hoher Kommunikationsbedarf □ rechtzeitige Bearbeitung sonstige

1.

□

□ □ □ □ 4.

□

□ □ □ □ 5.

□ □ □

□ □ □

vereidigte Buchprüfer Untemehmensberater Rechtsanwälte

Werden Sie in Zukunft Verwaltungsleistungen an externe Dienstleister auslagern ? □ nein (bitte weiter mit Frage 6.) ja wenn ja, an wen ? □ vereidigte Buchprüfer kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/intemationale Wirtschaftsprüfungsgesellschaft □ Untemehmensberater □ Rechtsanwälte Steuerberater Sonstige

Welche Verwaltungsleistungen beabsichtigen Sie in Zukunft auszulagern ? □ Steueranmeldungen Finanzbuchhaltung □ Lohnbuchhaltung Zahlungsverkehr □ Statistische Meldungen □ sonstige________ □ Sozialversicherungsmeldungen Steuererklärungen

212

nicht geeignet

weniger geeignet

geeignet

Wie beurteilen Sie die Eignung der folgenden Anbieter zur Übernahme von Vcrwaltungs-

besonders geeignet

6.

kleine Wirtschaftsprüferpraxis große/internationale WP-Gesellschaft vereidigte Buchprüfer Rechtsanwälte Unternehmensberater Steuerberater

VI. Fragen zur Person des Antwortenden

1. □ □

Welche Position bekleiden Sie in Ihrem Unternehmen ? Eigentümer/ Unternehmer □ Eigentümer und Geschäftsführer Geschäftsführer □ Leitender Angestellter

2. □ □

Welcher Altersgruppe gehören Sie an ? bis 29 Jahre □ 30-39 Jahre □ 60-65 Jahre □ 66 Jahre und älter

40-49 Jahre

□

3. Was haben Sie für eine Ausbildung ? □ Technische Lehre □ Kaufmännische Lehre □ Handwerkliche Lehre □ Berufsfachschule (Meister) □ keine abgeschlossene Ausbildung

Vielen Dank für Ihre Unterstützung !

□

Sonstiges

50-59 Jahre

□ □

Fachhochschule Universität

213 Häufigkeitsauswertung des Fragebogens I. Allgemeine Unternehmensdaten (in%) 1. Welche Rechtsform hat Ihr Unternehmen? Einielunternehmen 7,4 BGB-Gesellschaft 0,0 OHG 3,2 KG 6,3

GmbH & Co KG GmbH AG Sonstige

24,2 57,9 1,1 0,0

2. Handelt es sich um ein eigenständiges Unternehmen? eigenständig 93,7

nicht eigenständig

6,3

3. In welche Umsatzgrößenklasse fällt Ihr Unternehmen? bis 500.000 8,4 bis 2.000.000 16,8 bis 5.000.000 28,4

bis 10.000.000 bis 50.000.000 über 50.000.000

13,7 23,2 7,4

4. Wie hoch ist die Bilanzsumme Ihres Unternehmens? bis 500.000 12,6 bis 2.000.000 25,3 bis 5.000.000 22,1

bis 10.000.000 bis 50.000.000 über 50.000.000

22,1 15,8 8,4

5. Wieviele Mitarbeiter hat Ihr Unternehmen? bis 10 38,9 10-19 21,1 20-49 21,1

50-199 200-500 über 500

14,7 2,1 2,1

6. In welchem Jahr wurde Ihr Unternehmen gegründet? bis 1950 32,6 bis 1970 17,9

bis 1990 nach 1990

36,8 10,5

7. In welcher Branche ist Ihr Unternehmen tätig? Industrie 23,2 Baugewerbe 10,5 Handwerk 18,9 Sonstige Dienstleistung 16,8 Groß-und Außenhandel 18,9 Einzelhandel 12,6

Telekommunikation Vermittlergewerbe Verkehrsgewerbe Hotel- und Gaststätten Sonstige

1,1 3,2 5,3 2,1 9,5

8. Hält die Geschäftsführung in Ihrem Unternehmen die Mehrheit der Anteile? ja 86,3 nein

12,6

9. Ist Ihr Unternehmen in nennenswertem Umfang mit Bankkrediten finanziert? nein ja 50,5

49,5

10. Ist die Geschäftsleitung kaufmännisch ausgebildet? ja 74,7 Universität 25,3 Fachhochschule 18,9 kaufmännische Lehre 46,3

nein

11. Gibt es in Ihrem Unternehmen qualifizierte kaufmännische Mitarbeiter? ja 78,9 nein Universität 14,7 Fachhochschule 23,2 kaufmännische Lehre 71,6

25,3

21,1

214 12. Gibt es in Ihrem Unternehmen Mitarbeiter, die ausschließlich interne Aufgaben haben? 71,6 nein ja Rechnungswesen/Controlling 56,8 12,6 Qualitätsmanagement Finanzen 40,0 EDV 27,4 Personalwesen 33,7 Organisation 27,4 Sonstige 8,4 13. Welche geschäftlichen Beziehungen hält Ihr Unternehmen zum Ausland? keine 43,2 Finanzinvestitionen Waren-/Dienstleistungsaustausch 52,6 Niederlassungen

14. Mit welchen Regionen bestehen die geschäftlichen Beziehungen? 49,5 Asien Weteuropa 23,2 Osteuropa Afrika Nordamerika 13,7 Australien Südamerika 3,2

28,4

2,1 11,6

12,6 3,2 4,2

II. Allgemeine Beurteilung externer Dienstleister durch das Unternehmen (in %)

1. In welchem Umfang können die Dienstleister Ihrem Unternehmen Unterstützung bieten? sehr wenig umfassend umfassend umfassend Steuerberater 28,4 46,3 8,4 kleine Wirtschaftsprüfungsunternehmen 17,9 20,0 6,3 große Wirtschaftsprüfungsgesellschaften 9,5 11,6 1,1 vereidigte Buchprüfer 5,3 4,2 5,3 Unternehmensberater 20,0 5,3 11,6 Rechtsanwälte 10,5 24,2 41,1

nicht umfassend 4,2 24,2 31,6 37,9 26,3 10,5

2. Welche Bedeutung haben die folgenden Eigenschaften bei der Auswahl der Dienstleister? sehr große große geringe Bedeutung Bedeutung Bedeutung Hochschulstudium 8,4 15,8 31,6 Berufsqualifikation 53,7 29,5 1,1 umfangreiches Fachwissen 53,7 31,6 1,1 Branchenkenntnisse 43,2 26,3 11,6 Spezialkenntnisse 24,2 29,5 16,8 Kosten 20,0 37,9 16,8 7,4 32,6 Persönliche Bekanntschaft 27,4 Vertrauen 66,3 22,1 2,1 Ruf 18,9 12,6 41,1 Referenz 16,8 35,8 16,8 Persönlichkeit 30,5 38,9 7,4 langfristige Beratungskontinuität 28,4 37,9 13,7 Unabhängigkeit 18,9 33,7 20,0 Verbindungen 5,3 28,4 21,1

keine Bedeutung 21,1 2,1 0,0 1,1 6,3 1,1 12,6 0,0 4,2 7,4 3,2 3,2 4,2 15,8

3. Welche Form von Problemlösungen benötigt Ihr Unternehmen? unternehmensübergreifende Standardlösungen individuell auf das Unternehmen zugeschnittene Lösungen

5,3 89,5

4. Welche Form von Prüfungs-, Beratungs- und Verwaltungsleistungen bevorzugen Sie? umfassende, integrierte Gesamtleistungen aus einer Hand spezifische Teilleistungen von mehreren spezialisierten Dienstleistern

41,1 53,7

215 5. Gibt es unter den externen Dienstleistern einen Hauptansprechpartner, zu dem ein regelmäßiger Kontakt besteht? 93,7 nein ja mehrmals wöchentlich monatlich im Jahr Steuerberater 23,2 35,8 15,8 Kleine WP-Unternehmen 11,6 16,8 7,4 Große WP-Gesellschaften 0,0 4,2 2,1 vereidigte Buchprüfer 1,1 0,0 1,1 Unternehmensberater 8,4 1,1 2,1 Rechtsanwälte 11,6 23,2 29,5 6. Wie hat sich der Kontakt zu den anderen Dienstleistern ergeben? 53,7 private Kontakte Werbung 29,5 andere Firmenkontakte zufällig 36,8 andere Wirtschaftsdienstleister Steuerberater Versicherung 22,1 Unternehmensberater 4,2 Rechtsanwalt Wirtschaftsprüfer 5,3 Bank Verbände/Kammern Sonstige 8,4 7. Benötigen Sie Unterstützung bei der Abwicklung internationaler Geschäfte? ja 16,8 steuerliche Beratung 9,5 betriebswirtschaftliche Beratung 2,1 wirtschaftsrechtliche Beratung 9,5 sonstige Unterstützung 5,3

6,3 einmal im Jahr

0,0 2,1 2,1 1,1 8,4 4,2

3,2 12,6 4,2 17,9 13,7 5,3

nein83,2

III. Inanspruchnahme von Prüfungsleistungen durch das Unternehmen (in%)

1. Welche Prüfungsleistungen wurden in der Vergangenheit in Ihrem Unernehmen durchgeführt? Jahresabschlußprüfung mit Erteilung eines Bestätigungsvermerks freiwillige Jahresabschlußprüfung mit Erteilung eines Bestätigungsvermerks Prüfung der Buchhaltung/Jahresabschlußerstellung/Erteilung einer Bescheinigung reine Jahresabschlußerstellung ohne Prüfungshandlungen sonstige Prüfungen

45,3 13,7 26,3 21,1 5,3

2. Welche Dienstleister haben die Prüfungen durchgeführt? Kleine WP-Unternehmen 37,9 Große WP-Gesellschaft 6,3

11,6 48,4

vereidigte Buchprüfer Steuerberater

3. Aus welchen Gründen wurden die Prüfungen durchgeführt? gesetzliche Vorschriften 67,4 freiwillig/interne Kontrolle Anliegen der Gesellschafter 20,0 freiwillig/Reputation Anliegen von Gläubigern 9,5 sonstige

12,6 13,7 0,0

4. Wann erhält das prüfende Unternehmen Informationen über Ihr Unternehmen? einmal im Jahr während der Prüfung während der Prüfung und durch ganzjährigen Informationsaustausch

16,8 69,5

5. Wird Ihr Unternehmen in Zukunft Prüfungsleistungen in Anspruch nehmen? ja 81,1 nein Kleine WP-Unternehmen 40,0 Große WP-Unternehmen 5,3 vereidigte Buchprüfer 8,4 Steuerberater 46,3

14,7

216 6. Welche Prüfungen sollen in Zukunft durchgeführt werden? Jahresabschlußprüfung mit Erteilung eines Bestätigungsvermerks freiwillige Jahresabschlußprüfung mit Erteilung eines Bestätigungsvermerks Prüfung der Buchhaltung/Jahresabschlußerstellung/Erteilung einer Bescheinigung reine Jahresabschlußerstellung ohne Prüfungshandlungen sonstige Prüfungen

45,3 12,6 23,2 11,6 5,3

IV. Inanspruchnahme von Beratungsleistungen durch das Unternehmen (in%) A. Steuerberatung 1. Hat Ihr Unternehmen in der Vergangenheit steuerliche Beratung in Anspruch genommen? nein 96,8 ja Steuerdeklaration 73,7 Steuerdurchsetzung 77,9 Steuergestaltung 58,9

2. Wer hat die Leistungen erbracht? Kleine WP-Unternehmen Große WP-Gesellschaft vereidigte Buchprüfer

42,1 6,3 4,2

65,3 8,4

Steuerberater Rechtsanwälte

3. Wie schätzen Sie die steuerliche Beratungseignung der folgenden Berater ein? weniger sehr gut gut Steuerberater 47,4 31,6 Kleine WP-Unternehmen 23,2 28,4 Große WP-Gesellschaften 4,2 9,5 vereidigte Buchprüfer 10,5 3,2 Rechtsanwälte 28,4 4,2

gut 5,3 8,4 13,7 18,9 16,8

4. Wir beurteilen Sie den Umfang der steuerlichen Beratung in Ihrem Unternehmen? zu umfangreich 2,1 nicht umfangreich genug ausreichend 89,5

5. Bestand eine Verbindung zwischen geschäftlichem und privatem Bereich der Gesellschafter? ja, die Beratung in den Bereichen von gleichen Beratern durchgeführt nein, die Bereiche wurden getrennt beraten 6. Werden Sie in Zukunft Steuerberatung ja Kleine WP-Unternehmen Große WP-Gesellschaften vereidigte Buchprüfer Steuerberater Rechtsanwälte

3,2

schlecht 0,0 2,1 8,4 8,4 11,6

8,4

69,5 28,4

in Anspruch nehmen? 97,9 nein 44,2 5,3 8,4 69,5 11,6

B. Wirtschaftsrechtliche Beratung

1. Haben Sie in der Vergangenheit wirtschaftsrechtliche Beratung in Anspruch genommen? 70,5 nein ja Vertragsrecht 54,7 Gesellschaftsrecht 53,7 Arbeitsrecht 46,3 sonstiges 4,2

2. Wer hat die Leistungen erbracht? Kleine WP-Unternehmen Große WP-Gesellschaften

32,6 7,4

vereidigte Buchprüfer Rechtsanwälte

28,4

8,4 57,9

217 3. Wir beurteilen Sie den Umfang der wirtschaftsrechtlichen Beratung in Ihrem Unternehmen? zu umfangreich 2,1 nicht umfangreich genug ausreichend 78,9 4. Wie schätzen Sie die wirtschaftsrechtliche Beratungseignung der folgenden Berater ein? sehr gut gut weniger gut 26,3 27,4 Kleine WP-Unternehmen 6,3 3,2 9,5 15,8 Große WP-Gesellschaften 16,8 vereidigte Buchprüfer 5,3 9,5 35,8 Rechtsanwälte 21,1 8,4 5. Werden Sie in Zukunft wirtschaftsrechtliche in Anspruch nehmen? 70,5 nein ja 34,7 Kleine WP-Unternehmen 4,2 Große WP-Gesellschaften 8,4 vereidigte Buchprüfer 0,0 Rechtsanwälte

6,3

schlecht 5,3 12,6 12,6 6,3

26,3

C. Betriebswirtschaftliche Beratung

1. Haben Sie in der Vergangenheit betriebswirtschaftliche Beratung in Anspruch genommen? 50,5 nein ja 29,5 Rechnungswesen/Controlling 23,2 Finanzierung/Investition 20,0 Unternehmensführung Produktion/Leistungserstellung 7,4 Beschaffung/Lagerhaltung 3,2 14,7 Personalwesen 15,8 EDV 18,9 Organisation 10,5 Vertrieb/Marketing 4,2 Sonstige

2. Wer hat die Leistungen erbracht? Kleine WP-Unternehmen Große WP-Gesellschaft Steuerberater Unternehmensberater

48,4

vereidigte Buchprüfer Rechtsanwälte Sonstige

4,2 11,6 8,4

3. Werden Sie in Zukunft betriebswirtschaftliche Beratung in Anspruch nehmen? 56,8 nein ja 28,4 Kleine WP-Unternehmen vereidigte Buchprüfer 3,2 Rechtsanwälte Große WP-Gesellschaft 11,6 Steuerberater Sonstige Unternehmensberater 25,3

42,1 6,3 12,6 3,2

24,2 2,1 10,5 26,3

4. In welchen Bereichen werden Sie in Zukunft betriebswirtschaftliche Beratung nutzen? Rechnungswesen/Controlling 29,5 Personalwesen Finanzierung/Investition 24,2 EDV Unternehmensführung Organisation 23,2 Produktion/Leistungserstellung 11,6 Vertrieb/Marketing Beschaffung/Lagerhaltung 5,3 Sonstige

11,6 16,8 22,1 16,8 3,2

218 5. Welche Dienstleister halten Sie für Ihre betriebswirtschaftliche Beratung geeignet? Steuerberater Kleine WP-Unternehmen 37,9 31,6 Rechnungswesen/Controlling 29,5 Finanzierung/Investition 32,6 4,2 10,5 Unternehmensführung 0,0 Produktion/Leistungserstellung 2,1 Beschaffung/Lagerhaltung 1,1 1,1 Personalwesen 3,2 2,1 Organisation 6,3 2,1 0,0 Vertrieb/Marketing 1,1 EDV 7,4 7,4 Große WP-Gesellschaften vereidigte Buchprüfer 9,5 Rechnungswesen/Controlling 5,3 8,4 Finanzierung/Investition 2,1 Unternehmensführung 3,2 0,0 0,0 0,0 Produktion/Leistungserstellung 0,0 0,0 Beschaffung/Lagerhaltung Personalwesen 0,0 1,1 Organisation 3,2 0,0 V ertrieb/M arketing 0,0 0,0 EDV 0,0 1,1 Unternehmensberater Rechtsanwälte 13,7 Rechnungswesen/Controlling 1,1 12,6 Finanzierung/Investition 1,1 Unternehmensführung 36,8 10,5 30,5 0,0 Produktion/Leistungserstellung 23,2 0,0 Beschaffung/Lagerhaltung Personalwesen 15,8 24,2 Organisation 37,9 0,0 Vertrieb/Marketing 37,9 1,1 32,6 EDV 0,0 V. Inanspruchnahme von Verwaltungsleistungen durch das Unternehmen (in%) 1. Haben Sie in der Vergangenheit externe Verwaltungsleistungen in Anspruch genommen? 75,8 nein ja Finanzbuchhaltung 43,2 Zahlungsverkehr 5,3 Steueranmeldungen 48,4 Steuererklärungen 65,3 Lohnbuchhaltung 42,1 28,4 Sozialversicherungsmeidungen Statistische Meldungen 16,8 Sonstige 1,1

2. Wer hat die Leistungen erbracht? Kleine WP-Unternehmen Große WP-Gesellschaft vereidigte Buchprüfer Rechtsanwälte

31,6 4,2 3,2 2,1

Steuerberater Unternehmensberater Sonstige

3. Wo liegen die Probleme bei der Übertragung von Verwaltungsleistungen an Externe? Vertraulichkeit der Daten 18,9 Kontrollmöglichkeiten Fehleranfälligkeit 14,7 rechtzeitige Bearbeitung hoher Kommunikationsbedarf 24,2 sonstige mangelnde Sachverhaltskenntnis 17,9

22,1

44,2 1,1 7,4

16,8 21,1 2,1

219 4. Werden Sie in Zukunft Verwaltungsleistungen an externe Dienstleister auslagern? 53,7 nein ja 25,3 Steuerberater Kleine WP-Unternehmen Große WP-Gesellschaft 3,2 Unternehmensberater 3,2 vereidigte Buchprüfer Sonstige 4,2 Rechtsanwälte

5. Welche Verwaltungsleistungen beabsichtigen Sie in Zukunft auszulagern? 27,4 Finanzbuchhaltung Lohnbuchhaltung 3,2 Steueranmeldungen Zahlungsverkehr Sozialversicherungsmeldungen Statistische Meldungen 21,1 51,6 Steuererklärungen Sonstige 6. Wie beurteilen Sie die Eignung der Anbieter zur Übernahme von Verwaltungsleistungen? weniger besonders geeignet geeignet geeignet 27,4 Kleine WP-Unternehmen 22,1 2,1 Große WP-Gesellschaften 0,0 10,5 12,6 10,5 9,5 vereidigte Buchprüfer 5,3 13,7 9,5 Rechtsanwälte 1,1 Unternehmensberater 9,5 3,2 11,6 Steuerberater 35,8 4,2 21,1

43,2 30,5 1,1 4,2

28,4 38,9 14,7 0,0

nicht geeignet 4,2 13,7 11,6 24,2 21,1 2,1

VI. Fragen zur Person des Antwortenden (in%)

1. Welche Position bekleiden Sie in Ihrem Unternehmen? 12,6 Eigentümer Geschäftsführer 15,8 Eigentümer/Geschäftsführer 54,7 2. Welcher Altersgruppe gehören Sie an? bis 29 Jahre 1,1 30-39 Jahre 24,2 40-49 Jahre 14,7 3. Was haben Sie für eine Ausbildung? Technische Lehre Handwerkliche Lehre keine abgeschlosseneAusbildung Kaufmännische Lehre

16,8 18,9 2,1 34,7

Leitender Angestellter Sonstiges

13,7 2,1

50-59 Jahre 60-65 Jahre 66 Jahre und älter

38,9 16,8 3,2

Berufsfachschule Fachhochschule Universität

6,3 29,5 29,5

220

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