Controlling-Lexikon [Reprint 2018 ed.] 9783486782967, 9783486214246

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ControllingLexikon Von Professor

Dr. Peter R. Preißler

R. Oldenbourg Verlag München Wien

Die Deutsche Bibliothek - CIP-Einheitsaufnahme Preißler, Peter R.: Controlling-Lexikon / von Peter R. Preißler. - München ; Wien : Oldenbourg, 1995 ISBN 3-486-21424-1 NE: HST

© 1995 R. Oldenbourg Verlag GmbH, München Das Werk einschließlich aller Abbildungen ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeichenmg und Bearbeitung in elektronischen Systemen. Gesamtherstellung: R. Oldenbourg Graphische Betriebe GmbH, München

ISBN 3-486-21424-1

Inhaltsübersicht Vorwort

VII

Lexikon

1

Vorwort Dieses Lexikon soll über die Erscheinungen und Vorgänge in der Welt des Controlling zuverlässig orientieren. Es ist für Studenten, für alle im Wirtschaftsalltag Tätige und am Controlling Interessierte geschrieben worden. Kriterium f ü r die Auswahl der Stichworte ist das aktuelle Standardwissen. F ü r kritische Hinweise und Anregungen ist d e r Verfasser stets dankbar. Peter R. Preißler

ABC-Analyse

ABC-Analyse im Einkauf

ABC-Analyse Bei der Durchführung von Arbeiten, z.B. bei Schwachstellenanalysen sind Prioritäten zu setzen, d.h. es ist in der Informationserarbeitung und -Verarbeitung nach Schwerpunkten zu suchen. Eine Methode zum Erkennen dieser Schwerpunkte ist die ABC-Analyse. Es werden dabei Menge und dazugehörender Wert des zu untersuchenden Feldes in Beziehung gesetzt und die Elemente mit höchstem Wertanteil ermittelt. Als Einsatzmöglichkeiten der ABCAnalyse sind Kundenklassifikationen, die Wichtigkeit von Einkaufsmaterialien, Produktgruppen usw. üblich, die Analysefelder sind jedoch in der Praxis vielfältig. Graphisch sieht die übliche ABC-Analyse wie folgt aus: ABC-Analyse

/

Eine ABC-Analyse der Lagerartikel nach Verbrauchswerten ermöglicht dem Einkauf, seine Tätigkeit schwerpunktmäßig zu gewichten. Er kann Prioritäten setzen und kann unter anderem bei AArtikel: - ein stärkeres Augenmerk auf die Beobachtung von Markt- und Einkaufspreisen legen,

- härtere Preisverhandlungen führen. Beispiel:

iielpi

15%

Durch Klarheit über die relative Bedeutung einzelner Güter soll eine Konzentration der Beschaffungsaktivitäten ermöglicht werden bzw. sollen Schwerpunkte im Lagerhaltungssystem gesetzt werden.

- die Angebotseinholung noch sorgfältiger durchführen,

Ä

0

lumen in sog. A-Güter, B-Güter und CGüter aufgrund der Erkenntnis ermittelt, daß in vielen Unternehmen eine relativ kleine Anzahl von Gütern oft den Hauptanteil des gesamten Einkaufs/Lagerbestandsvolumens ausmachen. Zielsetzung:

35%

% Gesamteinkaufsvolumen

65%

100% Postionszahl in %

Abb.: ABC-Analyse

ABC-Analyse im Einkauf Definition: Die ABC-Analyse im Einkauf ist ein Instrument, das die Einteilung von Einkaufs- bzw. Lagergütern nach ihrem relativen Anteil an Einkaufs- bzw. Lagervo-

% der Einkäufe Abb.: ABC-Analyse im Einkauf

1

Absatzerfolgsrechnung

ABC-Analyse im Vertrieb

Als Erfahrungswert ergibt sich in etwa, daß 5% der Positionen (A-Güter) für 75%, 20% der Positionen (B-Güter) für 20% und 75% der Positionen (C-Güter) für 5% der Gesamtkosten verantwortlich sind. ABC-Analyse im Vertrieb Die ABC-Analyse im Vertrieb ermöglicht die Beurteilung des Beitrags einzelner Kosten- oder Umsatzträger zum Gesamtumsatz bzw. zu den Gesamtkosten. Es wird beispielsweise analysiert, wieviel Prozent des Umsatzes mit wieviel Prozent der Produkte erzielt wurden. Beispiel:

dienstmitarbeiter, o.a. mit Hilfe der ABC-Analyse untersucht werden. Abfallquote -» Ausschuß Abgeld -» Disagio Abgeleitete Güter -» derivative Produktionsfaktoren Abgeleitete Kostenarten -» sekundäre Kostenarten Abgeleiteter Finnenwert —» Firmenwert Abgrenzung, allgemeine Übersicht -» vgl. Aufwand

% Umsatz

1. Zeitlich 2. Trennung zwischen betrieblichem Aufwand und neutralem Aufwand 3. Wertmäßig zwischen Buchhaltung und Kostenrechnung Abgrenzung, aktive Ausgesonderte und aktivierte Ausgaben, die in der alten Periode bezahlt wurden, aber die neue Periode betreffen, z.B. Miete im Dezember bezahlt, aber Januar betreffend.

% Produkte Abb.: A B C - A n a l y s e im Vertrieb

Häufig zeigt eine typische Umsatzstruktur, daß mit 20% der Produkte („A-Produkte") 60% des Umsatzes, mit 30% der Produkte („B-Produkte") 20% und mit 50% der Produkte („C-Produkte") ebenfalls 20% des Umsatzes erreicht werden. Das Ziel einer ABC-Analyse im Vertrieb ist die Definition jener Produkte (Umsatz-Träger), die sehr viel (A-Produkte), etwas (B-Produkte) oder sehr wenig (C-Produkte) zum Verkaufsergebnis beitragen. Neben Produkten können auch Verkaufsbezirke, Kunden, Außen2

Abgrenzung, passive Passivierte Erlöse der alten Periode, die die neue Periode betreffen. Beispiel: Diskont für ausgestellten Wechsel mit Laufzeit bis zum 31. Januar des folgenden Jahres, bereits im Dezember erhalten. Abrechnungsperiode Entweder durch Vorschriften bestimmt oder freiwillig gewählte Periode, an deren Ende eine Abrechnung erfolgt bzw. im Controlling der -» Soll-Ist-Vergleich durchgeführt wird. Absatz Verkaufte Stückzahl/Menge Zeiteinheit

in

einer

Absatzerfolgsrechnung identisch mit -» Artikelerfolgsrechnung

Abschreibung

Absatzkalkulation

Absatzkalkulation Eine spezielle -» Kostenträgerrechnung in Form der -> Handelskalkulation Absatzkennziffern Absatzkennziffern sind die Kombination aller für die Kaufentscheidung relevanten Einflußgrößen. In erster Linie handelt es sich um Kaufkraftkennziffern. Daneben gibt es eine Vielzahl branchenspezifischer Kennzahlen, z.B. Zahl der potentiellen Kunden, Umsatz von Abnehmerzielgruppen, Zahl und Größe von Haushalten, Geburtenziffern, KfzZulassungen usw. Die Unternehmen sollten ihre Absatzbzw. Umsatzvorgaben für die einzelnen Verkaufsgebiete aufgrund geeigneter Absatzkennziffern ermitteln, da diese insbesondere für die Außendienstorganisation und -Steuerung (Bezirkseinteilung, Bezirksergebnisanalyse, Bezirksumsatzvorgaben, Besuchsplanung, usw.) unerläßlich sind. Absatzleistung Absatzleistungen sind für den Markt bestimmte Leistungen (z.B. erstellte Güter beim Produktionsbetrieb, Gutachten beim Berater, Rechtsberatung beim Rechtsanwalt). Bei der Absatzleistung ist zu unterscheiden zwischen den absatzbestimmten Leistungen, die verkauft werden und dadurch zu Erlösen (Umsatzleistung) führen und jenen absatzbestimmten Leistungen, die nicht sofort verkauft werden können, sondern erst auf Lager gehen und zu einer Erhöhung der Bestände an Halb- und Fertigerzeugnissen führen. (Lagerleistungen) Absatzstrategie Geplante Vorgangs- und Verhaltensstrategie des Unternehmens, um nachhaltig auf einem gewählten Markt erfolgreich zu sein Absatzweg Die Entscheidung für einen bestimmten Absatzweg hängt stark von Art und Umfang der Produkte, die vertrieben werden sollen, sowie von der Struktur der

Abnehmer ab. Aus den möglichen Absatzwegen muß sich das Unternehmen für die Vertriebsform entscheiden, die für seine Unternehmensstruktur ideal ist: Produzent

je

Abschreibung

1. Woher kommen die Abweichungen? (In welchen Kostenstellen sind die Abweichungen aufgetreten?)

Anamnese

2. Was ist die Ursache? (Liegen die Ursachen in einem zu hohen oder zu niedrigen Verbrauch, in einer zu hohen oder niedrigen Beschäftigung, in einem zu hohen oder niedrigen Verrechnungssatz?)

Diagnose

3. Was sollte getan werden? (Welche Maßnahmen sollen eingeleitet werden?)

Therapie

Abb. 1 : Abweichungsanalyse

Absolute Preisuntergrenze —• Preisuntergrenze Jede Abweichungsanalyse muß zu einer Erwartungsrechnung führen, eventuell in der folgenden Form (siehe Abb. 2).

Absorption Costing Begriff für die Kostenrechnungssysteme, die alle -» fixen Kosten auf die -» Kostenträger verrechnen, d.h. keine -» Kostenspaltung/Kostenauflösung vorsehen

Der Abweichungs-Prozeß, der zur Abweichungsanalyse führt, läuft im Controlling in folgender Reihenfolge ab:

Abweichungsanalyse Die Abweichungsanalyse ist die Interpretation der erkannten Abweichung mit dem Ziel, Vorschläge für Korrekturentscheidungen zu erarbeiten. Grundsätzlich sollte der Controller seine Abweichungsanalyse mit folgenden Fragen einleiten (siehe Abb. 1). Er muß dann versuchen, die Abweichungen meßbar werden zu lassen, d.h. Planoder Meßgrößen festzulegen und pro Anwendungsbereich zu fixieren. (So bieten sich z.B. als Meßgröße für die Beschäftigung im Fertigungsbereich die Fertigungsstunden und im Materialbereich der Zugang an fremdbezogenen Stoffen und Teilen an).

1. Abweichungsstandards (Festlegung, Erläuterung, Bekanntgabe) 2. Abweichungsinformationen 3. Abweichungsanalyse 4. Abweichungsberichte und Abweichungsgespäche (mit den Beteiligten) 5. Abweichungsakt (Feststellen der Ursachen) 6. Abweichungsentscheidungen und -maßnahmen 7. Von der Abweichungsanalyse zur Erwartungsrechnung Daraus ergibt sich, daß jede Abweichungsanalyse sowohl vergangenheitsorientiert als auch zukunftsorientiert ist.

Operativer Soll-Ist-Vergleich Zahlen des Unternehmens

Plan

Soll

Ist

Erwartungsr. Abweichung

Neuer Plan

Erwartung

Absatz (St, to,) Umsatz in DM Vertriebskosten

Abb. 2: Von der Abweichungsanalyse zur Erwartungsrechnung

7

Abweichungsanalysebericht

Abweichungsanalysebericht

1.6.

Vergangenheits- Zukunftsorientierte Ab weichungsanalyse orientierte Ab(Forecast-Analyse/ weichungsanayse } f Erwartungsrechnung) Zeitpunkt der Abweichungsanalyse Abb. 3: Abweichungsanalyse

Soll I

Vergleich ^

Störgrößen

Ist ^

-

u I I

Abweichung Ursachenanalyse

Gegensteuerung Abb. 4: Abweichungsanalyse

Abweichungsanalysebericht Der Abweichungsanalysebericht ist die schriftliche Zusammenstellung der Abweichungsursachen. Beispiel (s. Abb. Abweichungsanalysebericht). Gestaltungsmöglichkeiten hinsichtlich Form und Inhalt des Abweichungsberichts an die Geschäftsleitung und die einzelnen Bereiche und Hauptabteilungen sind vielfältig. Empfehlenswert ist es, für künftige Pläne und für Planänderungen eine Durchschrift des Abweichungskontrollblattes kostenstellenweise zu sortieren. Dadurch wird es ermöglicht, im Laufe der Zeit die in den einzelnen Kostenstellen aufgetretenen Abweichungen und die hierfür analysierten Ursachen zu sammeln. Dies erleichtert die Festlegung künftiger Budgets. Neben dem schriftlichen Abweichungsbericht ist es unerläßlich, sogenannte Abweichungsgespräche durchzuführen. Dieses 8

Abweichungsgespräch ist eine Art Analysegespräch, das möglichst bald nach erfolgter Abweichungsanalyse stattfinden sollte. In diesem Analysegespräch sollte die Chance, persönliche Erfolge anzuerkennen und hervorzuheben und die dadurch mögliche Motivation genutzt werden. Gleichzeitig müssen in diesem Abweichungsgespräch die Weichen für evtl. notwendige Korrekturentscheidungen gestellt werden, falls nicht bereits in der Abweichungsanalyse diese Korrekturentscheidungen sich als zwingend notwendig erwiesen haben. Meist ist die mündliche Durchsprache bei aufgetretenen Abweichungen dem schriftlichen Abweichungsbericht vorzuziehen, vor allem aus folgenden Gesichtspunkten: - Schriftliche Abweichungsstellungnahmen werden viel stärker als mündliche Gespräche als persönlicher Angriff aufgefaßt. Schriftliche Erläuterungen erfordern in der Regel Entschuldigungen, Gegenargumente und führen dadurch nicht zuletzt zu endlosen (noch dazu schriftlichen) Diskussionen und Erwiderungen. - Mündliche Äußerungen fallen meist, Zumindestens gilt dies für den technischen Bereich, den dort Betroffenen leichter als schriftliche Stellungnahmen, die noch dazu meist wesentlich aufwendiger sind. - Man kann mündlich manches erläutern, was schriftlich schwerfällt. Die Möglichkeit der Gegenargumentation ist sofort gegeben. Besonders vorteilhaft ist eine mündliche, monatliche Besprechung der Abweichungen, an der alle Kostenstellenverantwortlichen gemeinsam teilnehmen. Dies hat den Vorteil, daß gemeinsam sehr oft schneller die tatsächlichen Abweichungsursachen und Gründe erkannt werden, weil sie doch teilweise kostenstellenübergreifend sind. Dies hat auch noch den Vorteil, daß diese offene Erörterung der Abweichungen den Betroffenen zeigt, daß sie nicht allein betroffen sind, sondern daß auch andere Stellen im

Abweichungsarten

Abweichungsallen

Beispiel: per Monat Lfd. Bezeichnung Nr. 1

Einheit Währung Menge

kumuliert per Abwe chung

Abwe chung Plan Soll

Plan

Ist abs.

%

Soll

Ist abs.

%

Anmerkung

Umsatz Produkt A

2 3 4

Deckungsbeitrag Produkt A

5 6 7

Cash Flow

8 9 10 Erläuterungen:

Probleme:

Korrekturmaßnahmen:

Abb.: Abweichungsanalysebericht

Unternehmen Abweichungen zu vertreten haben. Abweichungsarten Im allgemeinen unterscheidet man drei Abweichungsarten: 1. Verbrauchsabweichungen Sie entstehen durch den tatsächlichen Mehrverbrauch in Produktion und Verwaltung, z.B. Ausschuß, Mehrverbrauch von Büromaterial.

3. Beschäftigungsabweichungen Sie entstehen dadurch, daß der fixe Kostenblock durch eine höhere oder geringere Beschäftigung auf mehr oder weniger Leistung verteilt wird.

Ermittlung: Plan-Menge x Plan-Preis bei Planbeschäftigung ./. Plan-Menge x Plan-Preis bei Istbeschäftigung

Ermittlung: Plan-Menge x Plan-Preis bei Istbeschäftigung ./. Ist-Menge x Plan-Preis bei Istbeschäftigung 2. Preisabweichungen Sie entstehen durch Veränderung der Marktpreise für bestimmte Güter

Ermittlung: Ist-Menge x Plan-Preis ./. Ist-Menge x Ist-Preis

Gesamtabweichung ist daher Verbrauchsabweichungen + Preisabweichungen + Beschäftigungsabweichungen Man könnte diese Unterteilung noch weiter verfeinern durch Intensitätsabweichungen, Tarifabweichungen oder Unterteilung der Abweichungsarten nach Kostenkategorien. Im allgemeinen sind die drei Hauptabweichungsursachen ausreichend.

9

Äquivalenzziffernrechnung

Abzinsungsfaktor

Abzinsungsfaktor Finanzmathematischer Faktor, der einen nach n Jahren fälligen Geldbetrag Kn unter Einbeziehung von Zins und Zinseszinsen auf einen jetzt fälligen Geldbetrag Ko abzinst. Ko = K n x (1 + i ) - = V

100 /

_n

(1 + i) = Abzinsungsfaktor p = Jahreszinsfuß Abzugskapital Das Abzugskapital dient zur Berechnung des betriebsnotwendigen Kapitals. Die kalkulatorischen Zinsen sind für das auf der Basis von Wiederbeschaffungswerten (Tageswerten) ermittelte betriebsnotwendige Kapital anzusetzen. Wird dem Unternehmen branchenüblich zinslos Fremdkapital zur Verfügung gestellt (Anzahlungen von Kunden), so ist das betriebsnotwendige Kapital um diese als Abzugskapital bezeichneten Korrekturposten zu kürzen und nur der Rest zu verzinsen. Betriebsnotwendiges Kapital nach Tageswerten - Abzugskapital = bereinigtes betriebsnotwendiges Kapital Basis für: kalkulatorische Zinsen Activity-Based-Costing -» Prozeßkostenrechnung Aquivalenzziffer Gewichtungsziffern und Mengenumrechnungsfaktoren, die unterschiedliche Kostenverhältnisse bei der Produktion einzelner Sorten ausdrücken sollen. Äquivalenzziffern finden Anwendung in der Kostenrechnung (Divisionskalkulation, Kuppelproduktion, Kalkulation). Äquivalenzziffern lassen sich analytisch (exakte Rechnung) oder aufgrund von Erfahrungswerten (Schätzung) bilden. 10

Dabei können die Äquivalenzziffern beruhen auf: - technisch bedingten (z.B. Abmessungen, Größen).

Zahlenwerten physikalischen

- zeitlich bedingten Zahlenwerten (z.B. Arbeitszeiten, Maschinenzeiten). - wertbedingten Zahlenwerten (z.B. Markt- oder Beschaffungspreisen). Äquivalenzziffernrechnung Eine Sonderstellung innerhalb der Divisionskalkulation nimmt die Äquivalenzziffernrechnung ein, die für Betriebe anwendbar ist, deren Leistungsprogramm zwar aus verschiedenen Erzeugnissen besteht, die jedoch in enger Verwandtschaft zueinander stehen (artverwandte Leistungen). U m hier trotz der fehlenden Homogenität der Leistungen die Divisionskalkulation anwenden zu können, wird durch die Verwendung von Umrechnungsfaktoren, den Äquivalenzziffern, die Gleichgewichtigkeit im Sinne einer Addierbarkeit der Leistungsmengen abrechnungstechnisch herbeigeführt. Die Äquivalenzziffernrechnung findet insbesondere dort Anwendung, wo entweder aus gleichen Rohstoffen unterschiedliche, aber ähnliche Produkte gefertigt werden (z.B. Kupfer, aus dem verschiedene Rohre und Drähte gefertigt werden), oder wo an unterschiedlichen Rohstoffen gleiche Produktionsvorgänge erfolgen. Die erstellten Sorten weichen dann in einem oder mehreren für die Kostenverursachung maßgebenden Faktoren voneinander ab (z.B. Zeitbedarf, Energieverbrauch, spezifisches Gewicht, Oberflächengestaltung, Größe der Produkte), wobei nun die Äquivalenzziffern die Aufgabe haben, diese Abweichungen kalkulatorisch umzusetzen. Somit sind die Äquivalenzziffern Mengenumrechnungsfaktoren, die unterschiedliche Kostenverhältnisse bei der Produktion einzelner Sorten ausdrücken sollen. Voraussetzungen der Äquivalenzziffernrechnung: - Es liegt Sortenerzeugung (Produktion artverwandter Erzeugnisse) vor.

Aktivität

Afa

- Um die Divisionskalkulation anwenden zu können, wird durch Verwendung von Umrechnungsfaktoren (Äquivalenzziffern) die Gleichgewichtigkeit der Erzeugnismengen erreicht. - Die Äquivalenzziffern müssen dem Verursachungsprinzip entsprechen oder zumindest nahekommen. Vorgehensweise: - Bildung von

Äquivalenzziffern

Die gewählten, für die Kostenverursachung repräsentativen Zahlenwerte je Sorte beinhalten zunächst vorläufige Äquivalenzziffern (z.B. Brenndauer Sorte 1 fünf Stunden; Sorte 2 acht Stunden). Im folgenden wird dann in der Regel die mengenmäßig bedeutsamste Sorte als Basissorte gewählt und erhält die Äquivalenzziffer 1. Alle anderen Äquivalenzziffern werden gebildet, indem die vorläufigen Äquivalenzziffern für die einzelnen Sorten durch die vorläufige Äquivalenzziffer der Basissorte dividiert werden. - Bestimmung

der Selbstkosten je Sorte

Nachdem für die betreffende Abrechnungsperiode die Leistungsmengen der einzelnen Sorte und die Gesamtkosten der Abrechnungsperiode festgestellt wurden, werden diese tatsächlichen Leistungsmengen durch Multiplikation mit der jeweils zugehörigen Äquivalenzziffer zu addierbaren Recheneinheiten umgeformt. Werden dann die Gesamtkosten der Abrechnungsperiode durch die Summe der Recheneinheiten dividiert, so lassen sich aus den Kosten je Recheneinheit

die Sortenkosten und die Kosten je Leistungseinheit ausmultiplizieren. Beispiel (s. Abb. Äquivalenzziffernrechnung). Anwendungsbeispiele: Ziegeleien, Sägewerke, Zementfabriken, Walzwerke, Brauereien, Chem. Industrie, Steinbruch, Zuckerwarenfabrik, Papierfabrik AfA = Abkürzung für Absetzung zung -»

für

Abnut-

Abschreibung

Agio (Aufgeld) Differenz zwischen Ausgabe- und Nennwert (Nominalwert) eines Wertpapieres (Aktien, Obligationen) Aktivierte Eigenleistungen -» Eigenleistungen Aktiva Aktiva sind Vermögenswerte, die sich im Eigentum des Unternehmens befinden und einen meßbaren (in Währungseinheiten ausdrückbaren) Wert haben. Sie befinden sich auf der Aktivseite der Bilanz. Die Aktiva werden unterteilt in Anlagevermögen und Umlaufvermögen (z.B. Kassa- und Bankguthaben, Warenbestände, Maschinen, Gebäude, Patente und Forderungen an Kunden usw.). Aktivität Unter Aktivität werden Vorgänge verstanden, die Sachmittel, Personal und Kapital beanspruchen, einer Kostenstelle zuordenbar sind und mit einer Leistung abgeschlossen werden. Die Akti-

Beispiel: Papiersorten

A B C

Summe kg

Äquivai. Ziffern

5.000 10.000 25.000

2,00 1,00 0,80

Summen

Leistungseinheiten (Rechnungseinheiten)

Gesamtkosten DM

10.000 10.000 20.000

3.000,3.000,6.000,-

40.000

12.000,-

Kosten je kg DM

0,60 0,30 0,24

12.000:40.000 = 0,3 (DM pro Recheneinheit) Abb.: Äquivalenzziffernrechnung

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Aktivitätsorientierte Kostenrechnung

vität stellt die kleinste Einheit dar, für die Kosten ermittelt werden können. Mehrere Aktivitäten werden zu einem -» Prozeß zusammengefaßt. Die Begriffe Teilprozeß und Aktivität werden synonym verwendet. Aktivitätsorientierte Kostenrechnung -» Prozeßkostenrechnung Allgemeine Kostenstellen Hilfskostenstellen, deren Leistungen dem gesamten Unternehmen zur Verfügung gestellt werden. Als-ob-Kosten Sind Kosten, denen keine direkten Leistungen gegenüberstehen, z.B. Steuern und Gebühren an öffentliche Institutionen. Alternativkosten —• Opportunitätskosten

Kapitaleinsatz

Analogiemethode Analogien (Vergleiche, Modelle und Allgorithmen) sind zum Erkennen von Schwachstellen hervorragend geeignet. Es ist eine Methode zur Erkennung von Kostensenkungschancen. Beispiele: Analysen und Vergleiche von Verbandskennzahlen, Bilanzvergleiche, Betriebsvergleiche, Erfahrungsaustausch

Anderskosten -» Kalkulatorische

Leistungsrechnung Kosten

Andersleistung -» Leistung Anforderungsprofil Controller Contr. Anforder. 12

Anlage Jene Gegenstände (Güter), die dem Unternehmen für längere Zeit dienen und nicht durch einmalige Nutzung verbraucht werden, sondern abgeschrieben werden. -»

Abschreibung

Anlagendeckung Die Anlagendeckung gehört zu der Gruppe der Finanzierungs- und Liquiditätskennzahlen und sollte im jährlichen Zyklus immer wieder neu errechnet und ausgewertet werden. , , Anlagendeckung =

( E i g e n k a p i t a l + langfristiges F r e m d k a p i t a l ) x 100 Anlagevermögen

E i g e n k a p i t a l x 100

jährliche Nettoeinzahlungen

Anbauverfahren —» Innerbetriebliche

Angebotskalkulation -* Vorkalkulation

oder im engeren Sinne

Amortisationsrechnung Eine statische - * Investitionsrechnung, in der errechnet wird, in wieviel Jahren sich eine Investition selbst bezahlt macht (Summe der Kapitalrückflüsse genauso hoch wie der Kapitaleinsatz). Amortisationszeit -

Annuitätenrechnung

Anlagevermögen

Anlagevermögen Nicht zur Veräußerung bestimmt, sondern zum langfristigen Gebrauch im Unternehmen angeschafft. Es wird unterteilt in Sachanlagen wie Grundstücke, Gebäude, Betriebs- und Geschäftsausstattung; immaterielle Anlagewerte wie Patente, Rechte, Lizenzen; Finanzanlagevermögen wie Beteiligungen und Wertpapiere. Das abnutzbare Anlagevermögen wird in der Bilanz zu Anschaffungs-/Herstellungskosten abzüglich Abschreibung ausgewiesen. Anlagenwagnis Anlagenwagnisse entstehen durch Verluste an Anlagegütern infolge außergewöhnlicher Ereignisse (Unfälle, Betriebsstörungen, unsachgemäße Behandlung von Betriebsmitteln). Die Zuordnung sollte auf die Kostenstellen erfolgen, wo der Standort der installierten Maschinen/Anlagen ist. Annuitätenrechnung Dynamische Form der Investitionsrechnung, bei der die Ein- und Auszahlungsbarwerte in gleichen Jahresbeträgen (Annuitäten) umgerechnet werden. Eine

Anschaffungskosten Investition ist bei vorgegebenem Kalkulationszinsfuß dann vorteilhaft, wenn die Einnahme-Annuität nicht kleiner als die Ausgabe-Annuität ist. Bei bekanntem Kapitalwert C() wird der durchschnittliche jährliche Überschuß (Djü) ermittelt, indem man den Kapitalwert mit dem Kapitalwiedergewinnungsfaktor C wf multipliziert. Djü = C„ x C wf Anschaffungskosten Kosten, die ein Betrieb aufwenden muß, um ein Wirtschaftsgut zu beschaffen und einsatzfähig zu machen, d.h. auch inklusive aller Nebenkosten, die für die Betriebsbereitschaft des Wirtschaftsgutes notwendig sind. Berücksichtigung von Rabatten, Skonti und Kaufnebenkosten. Bei Grundstücken auch die gezahlte Grunderwerbsteuer (die nicht als Aufwand verbucht werden darf). Antizipative Abgrenzung —» Rechnungsabgrenzung Arbeitskosten Alle -> Kosten, die durch den Einsatz menschlicher Arbeitskraft im U n t e r n e h men entstehen —» Kostenartenrechnung Artikelanalyse -» Artikelerfolgskontrolle Artikelbeurteilung -» Artikelerfolgskontrolle Artikelerfolgskontrolle Ist die Ü b e r p r ü f u n g der Artikel auf ihre tatsächliche Erfolgsquote. Eine Artikelerfolgskontrolle erfolgt mittels der - » Deckungsbeitragsrechnung mit dem Ziel der - * Sortimentsstraffung und —» Sortimentsbereinigung sowie der Einleitung produktbezogener Maßnahmen. Maximaler Umsatz ist nicht gleichzusetzen mit maximalem Gewinn. Jeder Controller sollte es sich deshalb zum Ziel setzen, von Zeit zu Zeit die Artikel auf ihre tatsächlichen Erfolgsquoten hin zu überprüfen. Wenn sich ein Unternehmen nur

Aufbauorganisation Controlling von der Umsatzseite seiner Sortimentspolitik leiten läßt, so könnte d e r Fall eintreten, daß ein U n t e r n e h m e n Produktionssteigerungen nur dadurch erreicht, daß es Verlustgeschäfte „gepflegt" hatte. Vor allem d a r f e i n U n t e r n e h m e n nie den Fehler machen, durch die Ü b e r b e t o n u n g der Umsatzseite möglichst viele Artikel in das Sortiment mitaufzunehmen. Ein zu breites Sortiment gefährdet meistens die Produktivität der U n t e r n e h m u n g . Die meisten U n t e r n e h m e n , die ein zu breites Sortiment haben, machen häufig folgende Fehler: - Ausgeprägtes U m s a t z d e n k e n und Vernachlässigung des Deckungsbeitragsdenkens - Unzureichende Normung u n d Typisierung - Ü b e r b e t o n u n g von Vertriebsgesichtspunkten, wodurch auch erfolgsschwache Artikel mitgezogen werden - Nichtkenntnis der tatsächlichen Artikelerfolge. Damit, daß er den unterschiedlichen Erfolg pro Artikel oder Artikelgruppe ermittelt, darf sich der Controller allerdings nicht zufrieden geben. E r muß auch die entsprechenden Konsequenzen und Schlüsse daraus ziehen und muß M a ß n a h m e n zur Sortimentsstraffung und zur Sortimentsbereinigung usw. miteinleiten. Die Gegenüberstellung der Kosten und Erlöse gibt Anhaltspunkte, welche Erzeugnisse aus wirtschaftlichen Gesichtspunkten aus d e m Verkaufsprogramm gestrichen werden sollten, Artikel mit unbefriedigenden Deckungsbeiträgen zu analysieren und Möglichkeiten zur Verbesserung der Deckungsbeiträge zu erarbeiten und einzuleiten (evtl. —» Fremdfertigung, -» verlängerte Werkbank, usw.). (Siehe Abb. Artikelerfolgskontrolle auf S. 14) Artikelergebnisrechnung -» Artikelerfolgskontrolle Aufbauorganisation Controlling -» Controlling

13


Auftragsgrößenanalyse Aufwand Um den Periodenerfolg als Differenz zwischen Ertrag und Aufwand zu ermitteln, muß jeweils für einen abgegrenzten Zeitraum festgestellt werden, was im Betrieb an Wertverzehr (Aufwand) und an Wertzugang (Ertrag) stattgefunden hat. D a die Aufwands- und Ertragsrechnung, die auch als Gewinn- und Verlustrechnung bezeichnet wird, Teil der Geschäftsbuchhaltung ist, bemißt sich der zeitraumbezogen ermittelte Erfolg nach den Bewertungskriterien des Handelsund Steuerrechts. Aufwand = in einer U n t e r n e h m u n g innerhalb einer Abrechnungsperiode nach Handels- und Steuerrecht bewerteter Wertverzehr (Sachgüter, Dienste und öffentliche A b g a b e n ) ohne Objektivierung und Normalisierung und unabhängig davon, ob der Wertverzehr d e m Betriebszweck dient oder nicht. Wesentlicher Grundsatz des Handelsund Steuerrechts ist, daß alle Aufwendungen sich auf Ausgaben zurückführen lassen müssen und daß alle verbrauchswirksamen Ausgaben periodengerecht zu verteilen sind. 17

Aufwand, außergewöhnlicher

Aufwand, betriebsfremder

Unterschiede zwischen Aufwand und Kosten Wenn man sich die bereits erarbeiteten Definitionen für Aufwand und Kosten vor Augen führt, sieht man, daß beide Begriffe Wertverzehr erfassen, der im Unternehmen entstanden ist. Der Unterschied liegt darin, daß der Wertverzehr zum einen nach den Vorschriften des Handels- und Steuerrechts erfaßt und bewertet wird (Aufwand) und zum anderen nach dem Kriterium der Verbesserung der Entscheidungsqualität im Unternehmen erfaßt und bewertet wird (Kosten). D.h. diese beiden Begriffe sind nur zum Teil deckungsgleich - eine Folge der unterschiedlichen Zielsetzungen von Finanzbuchhaltung und Kostenrechnung (s. Abb. Aufwand). Der auf der Aufwandsrechnung in die Kostenrechnung eingehende -» Zweckaufwand (Betriebsaufwand, kostengleicher Aufwand) wird dort als -» Grundkosten (aufwandsgleiche Kosten; Kosten, zugleich Aufwand) bezeichnet. Der durch die Grundkosten nicht abgedeckte Wertverzehr der Kostenrechnung, die -» Zusatzkosten (kalkulatorische Kosten) muß von dieser autonom, also unabhängig von der Aufwandsrechnung ermittelt werden. Aufwand, außergewöhnlicher Betriebliche außergewöhnliche Aufwendungen stehen zwar in mittelbarem oder Begriffe der Erfolgsrechnung

r

unmittelbarem Zusammenhang mit der betrieblichen Leistungserstellung (d.h. sie dienen Zumindestens indirekt dem Betriebszweck), sind aber von so außergewöhnlicher Natur und unregelmäßig, daß sie nicht in die Kosten- und Leistungsrechnung eingehen dürfen. Beispiele: Ungewöhnlich hohe Gewährleistungsansprüche; Feuerschäden; Nachzahlung von Gewerbesteuern; Kursverluste an Wertpapieren, die aus Betriebsgründen gekauft wurden; Katastrophenschäden; Abwertungsverluste; Mindererlöse beim Verkauf betrieblicher Anlagen und Wertpapiere. Aufwand, außerordentlicher -» Aufwand, außergewöhnlicher Aufwand, betriebsbedingter —» Aufwand, betriebsnotwendiger Aufwand, betriebsfremder Betriebsfremde Aufwendungen stehen weder direkt noch indirekt in Verbindung mit der Leistungserstellung (werden also weder durch den Betriebszweck verursacht, noch dienen sie ihm mittelbar). Beispiele: Aufwendungen für Grundstücke, die der Betrieb nicht benötigt; anonyme Spenden, die ohne Werbewirkung sind; Mietshaus, das nicht betrieblich genutzt wird; Mindererlöse bei Veräußerung betriebsfremder Vermögensteile; Gehalt für den Verwalter von

Aufwand neutraler Aufwand

Zweckaufwand oder Betriebsaufwand oder kostengleicher Aufwand oder aufwandsgleiche Kosten Grundkosten oder Aufwand zugleich Kosten oder Kosten zugleich Aufwand

Zusatzkosten oder kalk. Kosten

Kosten Unterschiede Aufwand-Kosten Abb.: Aufwand

18

Begriffe der Kostenrechnung

Aufwand, betriebsnotwendiger

Wertpapieren, die sich im Besitz der Unternehmung befinden. Aufwand, betriebsnotwendiger (Zweckaufwand) Entsteht in der Erfüllung des Betriebszweckes, also bei Erstellung und Verwertung von Gütern und Diensten zur betrieblichen Leistungserstellung. Wenn man vom Gesamtaufwand den neutralen Aufwand (= der Aufwand, der nicht gleich Kosten ist) abzieht, so bleibt als Restgröße der Zweckaufwand (Betriebsaufwand) = Grundkosten übrig (vgl. die mengenbezogene Darstellung in Abb. 1).

Aufwand, zeitraumftemder

entweder von den Kosten wesensverschieden oder verrechnungsmäßig verschieden (s. Abb. Aufwand neutraler). Aufwand, wertverschiedener Wertverschiedene Aufwendungen sind darauf zurückzuführen, daß in der Erfolgsrechnung ein anderer Wertansatz als in der Kostenrechnung gewählt wurde (Erfolgsrechnung = Anschaffungswertrechnung; Kostenrechnung = Tageswertrechnung). Beispiele: In der Finanzbuchhaltung wird im allgemeinen von den Anschaffungskosten abgeschrieben, in der Kostenrechnung dagegen vom Wiederbeschaffungswert (Prinzip der Substanzerhaltung); d.h. selbst bei gleicher Nutzungsdauer unterscheiden sich kalkulatorische und bilanzielle Abschreibungen; Kosten und Aufwand sind also verschieden hoch. Auch bei den Fremdkapitalzinsen können sich wertverschiedene Aufwendungen bilden, wenn in der Kostenrechnung das betriebsnotwendige Kapital mit einem internen Zinsfuß verzinst wird (kalkulatorische Zinsen), während die Finanzbuchhaltung mit den tatsächlich bezahlten Fremdkapitalzinsen arbeitet. Aufwand, zeitraumfremder

Abb. 1: Mengenbezogene Darstellung von Aufwand und Kosten

ist somit der Teil des Zweckaufwand Aufwands, der bei der üblichen Erfüllung des Betriebszweckes entsteht; er ist identisch mit den Grundkosten, den Kosten also, die sich direkt auf Ausgaben zurückführen lassen. Beispiele für Zweckaufwand und Grundkosten sind: Bewerteter Materialverbrauch, Löhne und Gehälter, Gebühren für Strom und Wasser. Aufwand, neutraler Beim neutralen Aufwand läßt sich kein Bezug zur Erstellung betrieblicher Leistungen aufweisen; er kann daher nicht als Kosten in der Kostenrechnung verrechnet werden. Neutraler Aufwand ist

Zeitraumfremde Aufwendungen (periodenfremde Aufwendungen) liegen vor, wenn Ausgaben in der Aufwandsrechnung anders als in der Kostenrechnung in einer Abrechnungsperiode verteilt werden. Beispiel: In der Finanzbuchhaltung wird eine Maschine in 5 Jahren steuerlich abgeschrieben; in der Kostenrechnung wird die gleiche Maschine der erwarteten tatsächlichen Nutzungsdauer entsprechend über 10 Jahre hinweg abgeschrieben; es decken sich hier also Aufwand und Kosten der Höhe nach nicht. Andere Beispiele: Nachzahlung von Kostensteuern früherer Perioden aufgrund einer Betriebsprüfung. Differenz zwischen den effektiv eingetretenen (höheren) Wagnisverlusten und den in der 19

Aufwendungen

Ausnutzung

Neutraler Aufwand

verrechnungsmäßig verschiedene Aufwendungen

zeitraumfremd

wertverschieden

Abb.: Aufwand, neutraler

Buchhaltung verrechneten (niedrigeren) Wagnissen. Aufwendungen -» Aufwand Aufwendungen; außergewöhnliche -» Aufwand Aufwendungen; betriebsfremde -» Aufwand Aufwendungen; periodenfremde -» Aufwand Aufwendungen; wertverschiedene -* Aufwand Ausbringung, Ausbringungsmenge Während einer bestimmten Periode erstellte Menge von -» Leistungen Ausgaben Rechtsgeschäftliches oder hoheitliches Entstehen einer Schuld (Zahlungsverpflichtung), zu erfüllen durch Auszahlung, Forderungsabgang (Minderung des Forderungsbestandes) oder Schuldenzugang (Erhöhung des Schuldenbestandes). Ausgabenwirksamkeit Die Einteilung in ausgabenwirksame und nichtausgabenwirksame Kosten, d.h. die Abstufung nach der Liquiditätswirksam20

keit der Kosten, erhöht die Aussagefähigkeit der Kostenrechnung erheblich, weil - abhängig von der jeweiligen Liquiditätssituation des Unternehmens - über die Beeinflussung der entsprechenden Kostenarten der aktuelle und der latente Finanzbedarf gesteuert werden können. Da es sich bei der Einteilung in ausgabenwirksame und nicht ausgabenwirksame Kosten im wesentlichen um einen einmaligen Vorgang handelt, sollte auf diese wichtige Informationsquelle betrieblich nicht verzichtet werden. Ausgleichsgesetz der Planung Dieses Gesetz zwingt alle Teilpläne zur Anpassung an den Plan, in dessen Bereich der Minimumsektor liegt (Dominanz des Minimumsektors). Dies gilt allerdings nur kurzfristig; auf längere Sicht muß das Unternehmen die Engpaßsituation beseitigen (nach Gutenberg). Ausgleichskalkulation —» Kompensationskalkulation Ausgliederungsbereich -» Kostenstellenrechnung Ausnutzung -» Beschäftigung

Ausschuß

Außenringverfahren

Ausschuß Der Ausschuß entsteht durch Bearbeitungs-, Materialkonstruktionsfehler, nicht aber durch Materialabfälle. Diese werden mit der Abfallquote ermittelt. Abfallquote = Abfallmenge x 100 Materialeinsatz oder Abfallmaterial x 100 Gesamter Materialverbrauch Quote des Ausschußmaterials = Ausschußmenge x 100 abgelieferte Menge der den Qualitätsstandard wahrenden Menge Außendienststeuerung Ein deutliches Symptom mangelnder Außendienststeuerung ist eine ungünstige Kostenumsatzrelation. Man sollte deshalb grundsätzlich die Kosten pro Vertreter mit ihrem „rechnerischen Nutzen" in Beziehung setzen und dann vergleichen (s. Abb. Außendienststeuerung).

- Abbau der Sonderregelungen

•

- Änderung der Provisionspolitik

•

- Neueinteilung von Bezirken

•

- Ursachenanalyse bei den ADMitarbeitern mit ungünstigen Kosten-/Nutzenverhältnissen

•

- Striktes Prinzip, daß der ADWohnort inmitten seines Bezirkes sein sollte.

•

Außenringverfahren Es wurden in der Praxis eine Reihe mathematischer Verfahren, aber auch relativ einfacher Optimierungsverfahren zur Fahrtoptimierung entwickelt. So beispielsweise das Außenringverfahren. Hier verbindet man die auf der Karte am weitesten außenliegenden Besuchsorte durch eine gestrichelte Linie. In diesen Außenring werden nun die innenliegenden Punkte durch möglichst kurze Verbindungsstrecken einbezogen, so daß die Außenstrecke durch die Verbindungen mit den innenliegenden Punkten ersetzt wird. Regensburg

Bei einem ungünstigen Kosten-/UmsatzVerhältnis müßte der Controller u.a. folgende Maßnahmen vorschlagen: - Überarbeitung des Budgets für Spesen, km-Gelder usw.

•

- Erstellung optimaler Reiserouten und Wochenbesuchspläne

•

Abb.: Allg. Außenringverfahren

DB / Kosten in % vom Umsatz Außendienstbezirk

1995

1996

1997

Abb.: Außendienststeuerung 21

Außenstandsdauer

Außenstandsdauer Durchschnittlicher Bestand an Kundenforderungen x 360 Umsatz (DM/Jahr) Auszahlung Unter Auszahlung ist jeder Vorgang zu verstehen, bei dem Bargeld und/oder Buchgeld das Unternehmen verläßt; d.h.

Auszahlung

ein Auszahlungsvorgang ist immer mit einer Verminderung der liquiden Mittel des Unternehmens verknüpft (Verminderung des Kassenbestandes oder des jederzeit verfügbaren Bankguthabens). Auszahlung = alle Abgänge an Bar- und Buchgeld

BAB

Bereitschaftskosten

B BAB -»

Benchmarking Betriebsabrechnungsbogen

Barwert Heutiger Wert zukünftiger Zahlung, der sich durch die Abzinsung ergibt Barwertmethode —> Annuitätenrechnung BDI Abkürzung für Bundesverband Deutschen Industrie

der

Befundrechnung -» Bestandsdifferenzrechnung Behelfsmethode Behelfsmethode (Zugang = Abgang) Es wird bei der Methode unterstellt, daß die Lagerzugänge immer gleich verbraucht werden. D.h. es handelt sich hier um eine behelfsmäßige Methode, die dann einigermaßen zuverlässig erscheint, wenn sich die Lagerbestandsveränderungen in sehr engen Grenzen bewegen, wenn Zu- und Abgang innerhalb einer Abrechnungsperiode tatsächlich in etwa gleich sind (z.B. bei natürlichen Rohstoffen wie Hopfen). Diese Methode ist zwar in der Praxis oft verbreitet, sollte aber nur in Grenzfällen angewendet werden, wenn Verbrauchsperiode und Abrechnungsperiode übereinstimmen. Vorteile: - Unproblematische und einfache Handhabung - Minimaler Verwaltungsaufwand Nachteile: - völlig ungenau, denn es besteht keine zwingende Relation zwischen Zu- und Abgängen - keine Zuordnung auf Kostenstellen und Kostenträger möglich - Schwund und Diebstahl wird nicht ermittelt - man kennt nicht einmal die exakten Bestände

Kann als Orientierungs- bzw. Richtwert oder Zielgröße für die Unternehmensführung definiert werden. Man versteht darunter das systematische Suchen nach rationellen Vorgangsweisen und die Suche nach gezielt besseren Lösungen. „Warum sind andere Unternehmen erfolgreicher als wir?" - das ist die zentrale Frage im Benchmarking. Der Vergleich mit anderen Unternehmen, Strukturen und Anforderungen von Kunden, Konkurrenzsituation, Anregungen von Außen und Innen fließen ein. Darauf aufgebaut ist das sog. interne Benchmarking, d.i. interne Analyse und Vergleich von Vorgangsweisen, Strukturen, Kennzahlen innerhalb des Unternehmens. Das wettbewerbsorientierte Benchmarking konzentriert sich auf die Analyse der Produkte, Leistungen, Zielgruppen und ihre Auswirkungen auf Konkurrenz und Kunden. Beim funktionalen Benchmarking erfolgen Vergleich und Analyse von Prozessen, Arbeitsabläufen, Funktionen auch von Unternehmen, die nicht direkte Wettbewerber sind. Bereichsfixkosten Fixkosten, die nicht einzelnen Produkten, Erzeugnissen/Produktgruppen zugeordnet werden können, sondern nur einem Unternehmensbereich Bereitschaftskosten Bereitschaftskosten sind Kosten, die auch bei Betriebsstillstand durch die weiterhin aufrecht erhaltene Leistungsbereitschaft entstehen. Dazu gehören die Kapazitätskosten, Kosten aus Zins- und Pachtzahlungen, weiterlaufende Gehälter und Löhne (Bewachung und Pflege der Betriebsanlage), bestimmte Steuern (Grundsteuer) usw. Bereitschaftskosten sind beschäftigungsfixe Kosten, die unabhängig vom Beschäftigungsgrad, also auch bei Betriebsstillstand, anfallen. Man bezeichnet die fixen Kosten auch 23

Berichtssystem, Anforderungen

Berichtsanalyse

als Kosten der Betriebsbereitschaft bzw. Kapazitätskosten.

- Erkennen und bewerten von Planrealitäten

Berichtsanalyse Nicht der Controller allein, auch die Berichtsempfänger müssen aufgrund des Controllerberichts Anregungen geben, Maßnahmen vorschlagen und durchsetzen, um die Zielerreichung sicherzustellen. Während die Berichtsanalyse gemeinsam vom Controller und den Fachabteilungen erfolgen muß, liegt die Berichtserstellung allein im Verantwortungsbereich des Controllers.

- Ansprechen der am Erfolg oder Mißerfolg beteiligten Verantwortungsbereiche

Berichtssystem Im Mittelpunkt eines jeden Informationssystems stehen institutionalisierte, nach den Bedürfnissen des Empfängers ausgerichtete Controllerberichte, die folgende Reaktionen und Aktionen bewirken sollten:

Verdichteter /Gesamtbericht^ /(Gesamt-Ergeb-\ nisbericht, verdichteter ' Soll-Ist-Vergleich, Kennzahlen) Bereichsergebnisse (Soll-Ist-Vergleich des Bereichs, Kennzahlen des Bereichs) Ergebnisse der Hauptabteilungen (Soll-Ist-Vergleich d e r ' ' Hauptabteilungen, Kennzahlen 1 der Hauptabteilungen)

- Einleiten von Gegenmaßnahmen Controllerberichte dienen nicht nur der Unternehmensleitung als Entscheidungshilfe, sondern sind Instrumentarium des Controllers, das auf jeder Stufe und in jedem Bereich des Unternehmens erkennen lassen soll, wieweit die definierten Ziele erreicht bzw. gefährdet sind (vgl. Abb. Berichtssystem). Berichtssystem, Anforderungen Die Anforderungen an ein gutes Controller-Berichtssystem sind u.a.: - Controllerberichte müssen aktionsori-

Ebene der politischen Entscheidungen

Geschäftsleitung/ Vorstand

Ebene der strategischen Entscheidungen

Bereichsleiter

Ebene der taktischen Entscheidungen

Hauptabteilungsleiter

Kostenstellenergebnisse (Kostenstellen-Soll-lst-Vergleich, Kennzahlen der Kostenstellen)

Ebene der operativen Entscheidungen

Kostenstellenleiter

Berichtsebene

Entscheidungsebene

Führungsebene

Berichtshierarchie im Controlling Abb.: Berichtssystem

24

- Ursachenanalyse

Berichtssystem, Bausteine

Berichtssystem, graphische Darstellung

entiert und nach den Bedürfnissen ausgerichtet sein (empfängerorientiert sein), aber sich auf Wesentliches beschränken. - Sie müssen abgestuft nach Zielgruppen sein (zielorientiert) und der Inhalt muß grundsätzlich so aufgebaut sein, daß ihn der Empfänger auch versteht. - Controllerberichte dürfen nicht zum Selbstzweck werden. - Controllerberichte nen herbeiführen.

müssen

Reaktio-

- Die Zuständigkeit für die Berichtserstellung und Verantwortlichkeit für den Berichtsinhalt liegt ausschließlich beim Controller. - Controllerberichte zu den monatlichen Soll-Ist-Vergleichen sollen in der zweiten Woche, müssen spätestens in der dritten Woche des Folgemonats vorliegen. (Grundsatz: Berichte müssen schnell und zeitgerecht entstehen). - EDV-Informationen sind durch manuelle Eintragungen zu ergänzen, zu verdeutlichen und lesbar zusammenzustellen. - Zahlen des Controllerberichts sollten durch Vergleichszahlen (wenn sie zur Verfügung stehen) angereichert werden. - Zu den Controllerberichten sollte einmalig ein Leitfaden herausgegeben werden. In diesen Leitfaden sollten Erklärungshinweise zum allgemeinen Controllerbericht stehen. Die Berichtsquellen sind anzugeben, um so dem Berichtsempfänger die Möglichkeit zu geben, im Einzelfall Detailinformationen abzufragen. Berichtssystem, Bausteine Controllerberichte sollen mindestens folgende Bausteine enthalten: Erfolgsrechnung - Umsatz - variable HK, gegliedert nach Kostenarten - fixe HK, gegliedert nach Kostenarten - Vertriebs- und Verwaltungskosten

-

Sonstige Kosten Leistungen Betriebsergebnis Produkt- und Spartenergebnisse

Absatzbereich - Umsätze gesamt - Umsätze nach Artikelgruppen - Umsätze nach Verkaufsbezirken und In- und Ausland - Entwicklung der Deckungsbeiträge Personalbereich - Beschäftigtenstand - Personalkennzahlen - Lohn- und Gehaltskosten, unterteilt nach Kostenarten, Krankenstand, Fluktuation und u.a. Kennzahlen. Produktionsbereich - Betriebsauslastung - Ausstoß - Produktivitätskennzahlen (u.a. Wartezeiten, Stillstandzeiten) - Geleistete Stunden Finanzbereich - Liquiditätsentwicklung - Investitionsentwicklung - Sonstige Finanzkennzahlen Materialbereich - Preise - Preisschwankungen - Eindeckung/Lagerbindung Kostenübersichten -

Kostenartengruppen variable Kosten fixe Kosten Kostenstellenkosten Kostenträgerkosten Kostenkennzahlen

Berichtssystem, graphische Darstellung Der Controller in seiner Rolle als Zielund Planungsverkäufer sollte seine Berichte an die Verantwortungsträger „verkaufen". Zum Verkaufen gehört auch die entsprechende Präsentation der Controllerergebnisse. Hierzu sollte sich der Controller auch in Klein- und Mittelbetrieben der einschlägigen Hilfsmittel bedienen (Flip-Charts, Tafeln, Overhead25

Beschäftigung

Bestandscontrolling

Projektoren usw.). Die Controllerberichte selbst sind graphisch aufzubereiten. Besonders geeignete graphische Hilfsmittel sind Schaubilder, Diagramme usw., vor allem zweidimensionale graphische Darstellungen. Beispielhaft sollen einige graphische Darstellungsmöglichkeiten für den Controllerbericht gezeigt werden: in %

fremdbezogenen Stoffen und Teilen anzusehen. -»

Kosteneinflußgrößen

Beschäftigungsabweichungen -» Abweichungsarten Beschäftigungsgrad Grad der Kapazitätsausnutzung. Verhältnis von tatsächlich erstellter Leistung zu der technisch möglichen Kapazität. Ist-Beschäftigung Soll-Beschäftigung oder ausgenutzte Kapazität verfügbare Kapazität Beschäftigungskosten -» Variable Kosten Beschaffungskalkulation Ermittlung des -» Einstandspreises

Abb.: Darstellung Budgetabweichung

Beständewagnis Ansatz der Wertminderung für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, halbfertige und fertige Erzeugnisse durch Schwund, Korrosion, Veralterung, Abwertungen, Güteminderungen, Preissenkungen.

Kosten

Material

Personaikosten

Personalkosten

Energiekosten

Energiekosten

Kostenzuordnung erfolgt auf Lager für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe bzw. auf Halbfabrikate- und Fertigfabrikatelager. Bestandsbewertung -> Kostenartenrechnung

\

Bestandsdifferenzrechnung -» Befundrechnung 1996

Periode

Abb.: Berichtssystem, graphische Darstellung

Beschäftigung Ausnutzung der produktionstechnisch möglichen Kapazität. Die Messung der Beschäftigung erfolgt in Erzeugniseinheiten je Zeiteinheit, in Maschinenstunden, Arbeitsstunden usw., so sind z.B. als Meßgröße für die Beschäftigung im Fertigungsbereich die Fertigungsstunden und im Materialbereich der Zugang an 26

Bestandscontrolling Zu diesen Aufgaben im Rahmen des Bestandscontrolling gehören auch die laufende Überwachung der Lagerfunktion (= Weg zwischen Beschaffung und Absatz), wobei sich der Controller zunächst selbst verdeutlichen muß, daß die Lagerhaltungsfunktion von drei großen Einflußgrößen abhängig ist: 1. Vom zeitlichen und örtlichen Abstand zwischen Beschaffung und Absatz 2. Den Zulauf-, Durchfluß- und Abflußgrößen

Bestandsfortschreibung

Bestandsfortschreibung

3. D e r Durchflußgeschwindigkeit D i e L a g e r h a l t u n g s f u n k t i o n hat weitgehend Puffer bzw. Ü b e r b r ü c k u n g s f u n k tionen. D e m C o n t r o l l e r obliegt es nun, diese Puffer- und Ü b e r b r ü c k u n g s f u n k t i on ständig zu ü b e r p r ü f e n . F ü r das technische Controlling ist vor allem die Ü b e r wachung der Z w i s c h e n l a g e r bzw. P u f f e r läger v o n B e d e u t u n g , da gerade in diesem B e r e i c h wesentliche B e s t ä n d e vorhanden sein k ö n n e n , d e r e n K a p i t a l b i n dung h o h e K o s t e n ( Z i n s k o s t e n ) verursacht. E s gilt für ihn, ein O p t i m u m aus f o l g e n d e n Zielsetzungen zu finden: - Maximierung der Lieferbereitschaft - M a x i m i e r u n g rationelle Fertigung - Maximierung Kapitalbindung - Maximierung Gewinn D e r Controller, der die optimale B e standsmenge p l a n e n und k o n t r o l l i e r e n will, m u ß diese z.T. nur schwer in E i n klang zu bringenden Z i e l g r ö ß e n so k o o r dinieren, daß damit eine für das U n t e r n e h m e n optimale L ö s u n g entsteht. D e r C o n t r o l l e r hat zwangsläufig damit zu beginnen, die U r s a c h e n für B e s t a n d s entwicklungen zu analysieren, w o b e i zwischen folgenden U r s a c h e n zu differenzieren ist: Time-lag zwischen Wareneingang und Bereitstellung Durchlaufzeit in der Fertigung Time-lag zwischen Fertigstellung und Verkauf Sicherheitsbestände

Unternehmensspezifische Ursachen

Konjunktureinflüsse Rohstoffmarkteinflüsse Preisniveau

Volkswirtschaftliche Ursachen

Wettbewerbssituation Materialanteil an Gesamtkosten

Branchenspezifische Ursachen

E r s t n a c h den U r s a c h e n a n a l y s e n k a n n d e r C o n t r o l l e r b e g i n n e n , systematisch den M a t e r i a l b e r e i c h in sein I n f o r m a t i onssystem einzubeziehen. E r m u ß hierb e i vor allem f o l g e n d e A r b e i t s s c h r i t t e einleiten: - E r s t e l l e n von R i c h t l i n i e n , P l ä n e n und M a ß n a h m e n zur B e s t a n d s o p t i m i e r u n g

- Laufende Überwachung und Überprüfung der B e s t ä n d e - A u s a r b e i t u n g und l a u f e n d e A n p a s s u n g v o n K e n n z a h l e n aus d e m M a t e r i a l b e reich - Schwachstellenanalyse, Hinweise S c h w i e r i g k e i t e n und V o r s c h l ä g e V e r b e s s e r u n g der I s t e r g e b n i s s e

auf zur

- l a u f e n d e r Vergleich mit den ursprünglich erstellten P l a n a n s ä t z e n - Durchführung chungsanalysen - Stichprobenhafte len.

laufender

Abwei-

Verfahrenskontrol-

Bestandsfortschreibung I m Fall der B e s t a n d s f o r t s c h r e i b u n g wird der M a t e r i a l v e r b r a u c h mit den (verbuchten) Materialabgängen gleichgesetzt. Formel: Anfangsbestand + (verbuchter) Zugang - (verbuchte) Abgänge = Verbrauch (rechnerischer) Endbestand Vorteile: - D i e M ä n g e l der I n v e n t u r m e t h o d e werden dadurch verhindert, d a ß die verb r a u c h t e n M a t e r i a l i e n d i r e k t durch M a t e r i a l e n t n a h m e s c h e i n e e r f a ß t sind und somit e i n e Z u o r d n u n g a u f K o s t e n stellen und K o s t e n t r ä g e r m ö g l i c h ist. - D u r c h die l a u f e n d e Z u - und A b s c h r e i b u n g ist der B e s t a n d als S a l d o j e d e r z e i t aus der L a g e r k a r t e i e n t n e h m b a r , d.h. l a u f e n d e b u c h m ä ß i g e F e s t s t e l l u n g der M a t e r i a l b e s t ä n d e und des tatsächlic h e n V e r b r a u c h s ist m ö g l i c h . - A u c h Schwund, D i e b s t a h l usw. ist errec h e n b a r , allerdings ist e s bei d i e s e r M e t h o d e unerläßlich, den r e c h n e r i s c h e n E n d b e s t a n d mit dem I s t - B e s t a n d laut I n v e n t u r zu vergleichen. - D i e notwendige Inventur kann jederzeit in F o r m der p e r m a n e n t e n I n v e n t u r d u r c h g e f ü h r t w e r d e n , d.h. e s ist k e i n e Stichtags-Inventur erforderlich. 27

Bestandsmengentabelle

- Die in dieser Methode notwendigen exakten Aufschreibungen sind unerläßlich für eine aussagefähige Kostenrechnung (Nachkalkulation und Plankostenrechnung). Nachteile: - Aufwendige Methode, die ein ausgedehntes Belegsystem, Formularwesen und eine laufende Lagerbuchhaltung (d.h. aussagefähige Lagerkartei) voraussetzt. (Dies kann wegen des hohen Erkenntniswertes der dadurch entstehenden Informationen auch zum Vorteil werden). Diese exakte Art der Entnahme-Erfassung ist bei allen zähl-, meß- und wägbaren Fertigungsmaterialien anwendbar, sie setzt allerdings aussagefähige Belege, insbesondere Materialentnahmescheine, voraus. Bestandsmengentabelle -»

Bestellkosten

Bestandsveränderung Veränderung der Bestände der Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe sowie der unfertigen und fertigen Erzeugnisse, die sowohl in der Finanzbuchhaltung als auch in der Kosten- und Leistungsrechnung zu berücksichtigen ist. Bestandsvergleichsmethode (Inventurmethode) Berechnungsformel: Anfangsbestand Monat + (verbuchter) Zugang = Zwischensumme - Endbestand (lt. Inventur) des Monats

Betrieb

- Nicht feststellbar, für welche Kostenträger und Kostenstellen die Entnahme erfolgte. - Erfordert fast monatlich Inventur, was jedoch zu zeit- und arbeitsintensiv wäre. - Keine Aussagen, wodurch Differenzen aufgetreten sind (Schwund, Diebstahl, Verderb), so daß eine Abweichungsanalyse zwischen Soll- und Ist-Verbrauch nicht möglich ist. Diese Methode ist üblich bei Schüttgütern (Kohlehändlern), Flüssigkeiten und Gasen und in kleineren Betrieben, wo Material nicht so dominierend ist. Bestellkosten Zu den Bestellkosten gehören die Kosten des Einkaufs, anteilige Kosten des Rechnungswesens, der EDV, des Wareneingangs einschließlich der Wareneingangskontrolle und -prüfung, Lagertransporte und die Einlagerungskosten. Der Controller wird in diesem Zusammenhang eventuell eine Bestandsmengentabelle erarbeiten (s. Tabelle). Die Tabelle geht von einem Aufwand für den Bestellvorgang von D M 20,- und Lagerhaltungskosten von 2% pro Monat oder 24% im Jahr aus. Beispiel 1: Monatsverbrauch von DM 200,-, kein Rabatt, Optimum: 3 Monate. Beispiel 2: Monatsverbrauch von DM 200,-, Rabatt 0,8%, Optimum 5 Monate. Bestellmenge Im allgemeinen wird die optimale Bestellmenge nach folgender Formel berechnet:

(Ist) Verbrauch des Monats -» /

Vorteile: - Keine Materialbuchhaltung - Relativ genau, wenn Inventur sorgfältig erstellt wurde. Nachteile: - Erfaßt nur die Ist-Entnahme und ermöglicht keine laufenden Angaben über die Lager-Entwicklung. 28

/ 200 x Jahresbedarf x feste Bezugskosten pro Bestellung

" Einstandspreis x (Zinssatz + Lagerkostensatz)

Jahresbedarf = Absatzmenge Bestellmengentabelle -»

Bestellkosten

Betrieb Teil der Unternehmung, der der Leistungserstellung dient

Betriebsabrechungsbogen (BAB)

Betriebsabrechungsbogen (BAB) Durchschnittlicher monatlicher Verbrauch des Teils in DM

über 4000 1333 - 4000

Bestellmenge für »X« Monate, wenn kein Rabatt gewährt wird -X- in Monaten

0,5 1

687-1333

1,5

400 -

687

2

267 -

400

2,5 3

Ausgieichsrabattsatz in % bei Bestellmengen für längere Eindeckzeiten von 5

;
Betriebserfolg Betriebsgröße Die Betriebsgröße wird oft mitentscheidend sein, ob die EDV, Organisation, Revision und der Finanzbereich einen oder mehrere organisatorische Teilbereiche darstellen, oder mit dem Controlling zusammen ausgeübt werden. Die Kosten-Nutzen-Relation wird bei Vorliegen

einer bestimmten Betriebsgröße den Ausschlag über die Eigenständigkeit geben, da jede Aufblähung dem Grundgedanken des Controlling widerspricht (Controlling = betriebswirtschaftliches Gewissen der Unternehmung). Die zentralen Funktionen des Controlling sollten aber unabhängig von der Betriebsgröße und der unterschiedlichen Auffassung der Controllingbereiche erhalten bleiben. -»

Kosteneinflußgrößen

Betriebskapital -» betriebsnotwendiges

Kapital

Betriebsmittel Alle Anlagen und Einrichtungen eines Unternehmens, die für die Erstellung von Leistungen im weitesten Sinne erforderlich sind und über einen längeren Zeitraum genutzt werden. Betriebsnotwendiges Kapital, notwendiges Vermögen -» Kalkulatorische Zinsen

betriebs-

Betriebsstoffe Betriebsstoffe gehen nicht unmittelbar in das zu fertigende Erzeugnis ein. Sie werden nicht unmittelbar für den jeweiligen Kostenträger verwendet und dienen allgemein der Aufrechterhaltung und Durchführung des betrieblichen Leistungserstellungsprozesses. Beispiele: Energiekosten (Dampf, Strom, Gas, Wasser, Heizöl, Kohle, Preßluft), Treibriemen für Maschinen, Dichtungs- und Schmiermittel, Putzmittel, Bohrmilch, Büro- und Zeichenmaterial, Werbematerial. In der Praxis ist die Grenze zwischen Hilfs- und Betriebsstoffen oft fließend. Allerdings kostenrechnerisch besteht zweifelsohne ein Unterschied dadurch, daß sich zumindestens theoretisch sowohl Fertigungsmaterial als auch Hilfsstoffe im Gegensatz zu den Betriebsstoffen direkt den Kostenträgern zuordnen lassen. Oft begnügt man sich aber in der Praxis, nur das Fertigungsmaterial direkt den Kostenträgern zuzuordnen und die

33

Betriebszweck

Bezirksanalyse

Hilfsstoffe wie die Betriebsstoffe nur Kostenstellen, nicht jedoch Kostenträgern zuzuordnen. Wo es aber wirtschaftlich vertretbar ist, sollte man diese Unterscheidung auch in der Praxis bewußt vornehmen. Betriebszweck Betriebszweck = durch Entscheidungen der Unternehmensleistung festgelegter Gegenstand (Aufgaben- oder Tätigkeitsgebiet) der Unternehmung. Bewerten -» Kostenarten Beziehungszahlen Bei der Bildung von Beziehungszahlen setzt man begrifflich verschiedenartige Mengen zueinander in Beziehung, d.h. eine Teilmenge wird zu einer anderen Teilmenge in Beziehung gesetzt (z.B. fixe Kosten zu Deckungsbeitrag). Beziehungszahlen sind Kennzahlen im eigentlichen Sinne. Sie lassen meist Entwicklungen und Zusammenhänge erkennen, die aus den absoluten Zahlen nur schwer zu ermitteln und analysieren sind. Voraussetzung für eine Aussagefähigkeit von Beziehungszahlen ist allerdings, daß die zueinander ins Verhältnis gesetzten absoluten Zahlen für die betrachtete Situation signifikant und bezeichnend sind. Typische Beziehungszahlen (z.B. aus der Kostenrechnung in Verbindung mit anderen betrieblichen Informationsquellen) sind etwa: Sozialkosten je Beschäftigtem = Sozialkosten einer Abrechnungsperiode

^^

Beschäftigtenzahl derselben Periode

Stromverbrauch je Fertigungsstunde = Stromverbrauch einer Abrechnungsperiode

^^

Fertigungsstunden derselben Periode

Während Gliederungs- und Beziehungskennzahlen statischen Charakter haben, beziehen die Indexzahlen das zeitliche Moment mit ein, geben also Auskunft über Veränderungen im Zeitablauf. Insofern können alle oben genannten Beispiele zu Indexkennzahlen umgewandelt 34

werden (etwa wenn die Entwicklung der Sozialkosten je Beschäftigtem betrachtet wird), indem ein Basisjahr bestimmt (z.B. 1990 = 100) und daran die Entwicklung gemessen wird (z.B. 1999 = 180). Bezirksanalyse Falsch eingeteilte Verkaufsbezirke müssen zwangsläufig zu Reibungsverlusten führen. Sowohl zu kleine als auch zu große Bezirke bringen in der praktischen Verkaufsarbeit permanente Probleme mit sich. Die Ursachen für eine falsche Bezirkseinteilung können vielfältig sein: - Die Daten eines Unternehmens können sich im Zeitablauf geändert haben. - Man ging bei der Bezirkseinteilung zu viele Kompromisse ein, um jeden Außendienstmitarbeiter zufriedenzustellen. - Nicht der Sachzwang, sondern andere persönliche Gründe gaben den Ausschlag (Interessendurchsetzung des Außendienstmitarbeiters, persönliche Präferenzen des Verkaufsleiters usw.). - Die Vertriebsorganisation hat sich der Entwicklung des Unternehmens nicht angepaßt. - Die Kundenzahl hat sich wesentlich geändert und/oder die Zeit, die für den einzelnen Kundenbesuch aufgewendet werden muß, wurde falsch eingeschätzt. Die Folgen fehlerhafter Verkaufsbezirkseinteilungen können gravierend sein: - Die Kunden werden nicht so bearbeitet, wie es notwendig wäre (Kunden werden nicht regelmäßig oder überhaupt nicht besucht, die Besuche sind zu kurz oder der Besuchsrhythmus ist völlig falsch). - Die Einkommen der verschiedenen Außendienstmitarbeiter variieren sehr stark und entsprechen nicht den tatsächlichen Leistungen des einzelnen Außendienstmitarbeiters. Methoden: -»

Potentialverfahren

Brutto-Umsatz (ohne MWSt.)

./. Erlösschmälerungen (Skonti, Boni, Rabatte)

-

CM

Deckungsbeitrag 1

ir>

CO

Deckungsbeitrag II

./. Transportkosten

oo

O)

o

CO

Erfolgsrate des Verkaufsbezirks (% 14 von I)

Deckungsbeitrag III

./. Anteilige Marketing-Kosten (Werbung, Prospekte etc.)

./. Zinsen für Außenstände

./. Kosten der Auftragsabwicklung

./. sonstige dem Bezirk zurechenbare Kosten

./. Kosten der Verkäufer (Gehalt, Spesen, PKW)

./. Provisionen/ Prämien

./• direkt zurechenbare Herstellkosten bzw. Einstandspreise

Verkaufsbezirke

00

Nettoumsatz

Kostenart/Erlösart

i

> c

Zeile

Gesamt

Bezirksanalyse Bezirksanalyse

3

s lf—

E«

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CM

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3

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35

Bezirkseinteilung

Bilanz, strategische

-» Absatzkennziffern -* Arbeitslastverfahren Eingeleitet werden sollte die Bezirksüberprüfung durch ein Analyseblatt, vgl. Abb. auf S. 35. Bezirkseinteilung -» Bezirksanalyse Bezugsgröße Dient als Maßstab zur Messung der Kostenverursachung bzw. Kostenänderung. Es ist die gewählte Maßgröße für die Leistungsabgabe (-» Beschäftigung). Als Bezugseinheiten dienen u.a. Fertigungsstunden, Stück, Kilogramm usw. Bezugsgrößenhierarchie Anwendung mehrerer Bezugsgrößen bei der -» relativen Einzelkostenrechnung (Riebel) Bezugsgrößenkalkulation In der erweiterten Zuschlagskalkulation auf Basis von Verrechnungssätzen versucht man ebenfalls, zu einer genaueren Abrechnung zu gelangen. Dabei sind es in erster Linie wieder Maschinenstundensätze (vgl. Maschinenstundensatzrechnung), die statt der Fertigungsgemeinkosten direkt je Auftrag verrechnet werden können. Hinzu kommen z.B. Verrechnungsbeträge auftragsspezifischer Art, wie etwa ein Festbetrag je Auftrag an Verwaltungskosten (auftragsfixe Verwaltungskosten). Weil hierdurch bereits Aspekte weiterführender Kostenrechnungsverfahren, wie -» Deckungsbeitragsrechnung und -» Plankostenrechnung, angesprochen werden, sollen die genannten Beispiele an dieser Stelle genügen. Für eine Bezugsgrößenkalkulation dann folgendes Schema gelten:

kann

1. Fertigungsmaterial 2. Materialgemeinkosten 3. Materialkosten (1+2) 4. Maschinenkosten Fertigungsstelle A 5. Fertigungslohn A 6. Restgemeinkostenzuschlag A (%Satz von 5) 7. Fertigungskosten A (4+5+6) 36

8. 9. 10. 11. 12. 13.

Fertigungskosten B Fertigungskosten C Fertigungskosten (7+8+9) Sondereinzelkosten der Fertigung Herstellkosten (3+10+11) Auftragsbezogene Verwaltungskosten 14. Verwaltungsrestgemeinkosten (%Satz von 12) 15. Vertriebsgemeinkosten (%-Satz von

12)

16.

Sondereinzelkosten (12+13+14+15+16) 17. Selbstkosten (12+13+14+15+16) 18. Kalk. Gewinn 19. Barverkaufspreis (17+18) 20. Skonto (in % von 21) 21. Zielverkaufspreis (19+20) 22. Durchschnittlicher Rabatt (in % von 23) 23. Verkaufspreis (21+22) Bezugspreis Bezugspreis = Einstandspreis zuzüglich aller Kosten, die bis zum Eintreffen der Ware am Lager des Käufers entstehen (Frachten, Zölle, Versicherungen, Verladung usw.) Bilanz Stichtagsbezogene Übersicht, die sämtliche Vermögenswerte eines Unternehmens sowie deren Finanzierungsform (Eigen- oder Fremdkapital) darstellt. Aktiva

Passiva

Anlagevermögen Umlaufvermögen Rechnungsabgrenzungsposten (evtl. Verlust)

Eigenkapital Fremdkapital Rechnungsabgrenzungsposten Gewinn

Gesamtvermögen

Gesamtvermögen

Bilanz, strategische -» strategische Bilanz Die Ermittlung des strategischen Engpasses ist ein weiterer Schritt im Rahmen der Analyse der strategischen Ausgangssituation. Als Hilfsmittel dazu dient die strategische Bilanz. Bilanzpositionen sind die Faktoren Kapital, Material, Per-

Bilanzierung

Break-Even-Point des AD

sonal, Absatz und Know how. Dazu werden jeweils die wichtigsten positiven (Aktiva) bzw. negativen (Passiva) Abhängigkeiten zwischen dem eigenen Unternehmen und Außenstehenden ermittelt. So kann z.B. das Wachstum des eigenen Unternehmens so groß sein, daß die Konkurrenz vom eigenen Unternehmen abhängig wird (Aktivum) bzw. das Wachstum eines Konkurrenzunternehmens so hoch sein, daß das eigene Unternehmen vom Wettbewerb abhängig ist (Passivum). Auf einer Skala von 0-100 Prozent wird der Wert der Abhängigkeiten je Bilanzposition und Bilanzseite erfaßt. Dabei bedeuten 100 Prozent auf der Aktivseite eine sehr hohe, 0 Prozent eine sehr niedrige Attraktivität des Unternehmens für die Umwelt. Auf der Passivseite stellen 100 Prozent eine vollkommene Abhängigkeit, 0 Prozent keine Abhängigkeit von anderen dar. Nach der Bewertung können für jeden Posten der Bilanz die Abstände zwischen dem aktiven und passiven Zahlenwert ermittelt werden. Die Bilanzposition mit dem geringsten Abstand (Rang 1) stellt den strategischen Engpaß dar (s. Abb. Strategische Bilanz mit Personal als strategischem Engpaß). Zur Überwindung des Engpasses lassen sich nunmehr Maßnahmen entwickeln, die zur Verstärkung der Abhängigkeit anderer bzw. zur Reduzierung der Abhängigkeit von anderen führen. Bilanzierung Man versteht darunter die Aufbereitung von Buchhaltungsdaten unter Berücksichtigung der Bilanzierungsgrundsätze und Bilanzierungsregeln. -» Bilanzklarheit —» Bilanzkontinuität —> Niederstwertprinzip —» imparitätisches Realisationsprinzip -» Prinzip der Periodenabgrenzung

Bilanzklarheit Der Grundsatz der Klarheit verlangt, daß Jahresabschlüsse verständlich, klar und übersichtlich darzustellen sind, um einen Einblick in die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zu ermöglichen. Aus diesem Grundsatz abgeleitete Prinzipien sind beispielsweise -» das Saldierungsverbot. Bilanzkontinuität Die Forderung nach Bilanzkontinuität (auch Bilanzzusammenhang bzw. Bilanzidentität genannt) besagt, daß die Anfangsbilanz einer Periode mit der Schlußbilanz der vorausgegangenen Periode identisch sein muß. Boston-Matrix -» Portfolio-Analyse Bottom up Planung -» Planung, Bottom up Branchenspezifische Wagnisse Sie liegen in der speziellen Form des Unternehmens begründet (z.B. Bergbau, Schiffs- oder Flugzeugbau). Break-Even- Analyse Gewinnschwellenpunkt, d.h. derjenige Beschäftigungsgrad, bei dem die Umsatzerlöse gleich den Gesamtkosten sind. Absatzvolumen, bei dem alle Kosten gedeckt sind. Die Gesamtkosten setzen sich aus den fixen und den variablen Kosten zusammen. Am Break-even-point entsteht noch kein Gewinn! Es ist ein „Gerade-eben-Punkt". Es sind nur die vollen Kosten gedeckt. Man spricht deshalb auch von Break-even-point der Substanzerhaltung (s. Abb. Break-EvenAnalyse). Break-Even-Point des A D

Bilanzierungsgrundsätze -> Bilanzierungsregeln Bilanzierungsregeln Bei der Aufstellung eines

Schlusses (Bilanz, GuV, Anhang) sind bestimmte handels- und steuerrechtliche Regeln einzuhalten, z.B. Bilanzklarheit, Bilanzkontinuität, Niederstwertprinzip usw.

Zuordenbare Kosten des A D DBU in % Jahresab-

~

= Break-even-point des A D 37

Bilanz, strategische

Bilanz, strategische

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Abb.: Forschung und Entwicklung, Begriff

ter F + E die gesamtbetriebliche Tätigkeit versteht, „die darauf gerichtet ist, dem Unternehmen neue Erkenntnisse, neue oder verbesserte Verfahren und neue Anwendungsmöglichkeiten zu gewinnen und nutzbar zu machen" (vgl. Mellerowicz, K., Forschung und Ent-

wicklung als betriebswirtschaftliches Problem, Freiburg 1958, S. 10). Forschung und Entwicklung beschränken sich nicht nur auf den naturwissenschaftlich-technischen Sektor; es gibt daneben auch andere Unternehmungsforschungsgebiete, wie z.B. die Marktfor73

Forschung und Entwicklung, Controlling

schung und schung.

die

Unternehmungsfor-

Generell wird hinsichtlich des Auftraggebers zwischen freier F + E und gebundener F + E unterschieden. Während freie F + E-Aufträge vom Unternehmen selbst veranlaßt werden, werden gebundene F + E-Aufträge mit dem Auftraggeber vertraglich vereinbart. Bei der gebundenen Forschung müssen das Entwicklungsziel, aber auch Finanzierung, Bezahlung, Rechte usw. klar umrissen und geklärt sein. Nach funktionellen Gesichtspunkten teilt man F + E im allgemeinen wie in Abb. S. 76. Der wesentliche Unterschied zwischen Grundlagenforschung und angewandter Forschung besteht im Konkretisierungsgrad der Zielformulierung. Die angewandte Forschung geht im Unterschied zur Grundlagenforschung von einem relativ hohen Konkretisierungsgrad der Zielformulierung aus, während die Grundlagenforschung oft kein direkt spezifisches wirtschaftliches Ziel hat. Allerdings liegen auch hier die entsprechenden Forschungsvorhaben meist auf dem Interessengebiet der Unternehmung. Die Ergebnisse der Grundlagenforschung und angewandten Forschung sind gewissermaßen die geistigen und materiellen Voraussetzungen für die Entwicklung. (Angewandte Forschung wird vom Stifterverband für die Deutsche Wissenschaft wie folgt definiert: „Angewandte Forschung [Zweckforschung] ist Forschung, die allein oder überwiegend auf praktische Anwendbarkeit ihrer Ergebnisse abzielt.") Forschung und Entwicklung, Controlling Die Bedeutung von Forschung und Entwicklung (im Folgenden mit F + E abgekürzt) als Wachstums- und Wettbewerbsfaktor, die zum Teil expandierenden F + E-Kosten und die Tatsache, daß ein großer Teil der Forschungsprojekte sich erfahrungsgemäß als Fehlschlag er74

Forschung und Entwicklung, Controlling

weist, führten zur Forderung nach einem echten F + E-Contolling. Die große Aufgabe des Controllers im F + E-Bereich besteht darin, daß er auf einem Gebiet, wo die Gefahr besonders groß ist, sich in ziellosen Forschungsexperimenten zu verlieren, zum Kostenund Leistungsdenken gewissermaßen erzieht und hinführt. Gerade in F + E können so leicht wie in keinem anderen Bereich bedeutende finanzielle Mittel völlig sinnlos verpuffen. Ganz entschieden muß der teilweise herrschenden Meinung entgegengetreten werden, daß F + E Sonderbereiche seien, die nicht mit dem Kriterium der Wirtschaftlichkeit und des Kostendenkens gemessen werden könnten. Die F + E-Tätigkeit ist nicht nur eine naturwissenschaftlich/ technische, sondern auch eine wirtschaftliche Aufgabe und Verpflichtung für die Verantwortlichen in F + E. Die eben aufgeführten spezifischen Eigenarten und Besonderheiten von F + E müssen beim Aufbau des Controlling berücksichtigt werden. Hauptaufgabe im F + E-Bereich ist es, trotz dieser spezifischen Eigenarten von F + E den F + E-Bereich (als Ort der Leistungserstellung) zu durchleuchten, d.h. Erhöhung der Transparenz, um Informationen über den betrieblichen Wertverzehr (Kosten), den betrieblichen Wertzuwachs (Leistungen) und einen besseren Planungsgrad durch ein verbessertes Berichtssystem zu erhalten. Besonders wichtig ist bei der Durchführung dieser Aufgabe, daß die psychologischen Probleme erkannt werden und durch entsprechende Motivationen der F + E-Mitarbeiter versucht wird, evtl. Schwierigkeiten zu überwinden. Wie für die anderen Funktionsbereiche der Unternehmung ist auch in F + E das Prinzip der verursachungsgerechten Erfassung und Verrechnung der Kosten und Leistungen gültig. Der Gesamtzusammenhang zwischen den F + E-Kosten und der F + E-Leistung darf nicht aus den Augen verloren werden. Hierfür ist der Controller verantwortlich, nicht die

F + K-Controlling, Kostenrechnung

F + E-Leitung. Die Entscheidung darüber, ob ein Projekt notfalls zu beenden ist, wenn es sich zeigt, daß die Relation Kostenentwicklung zu wirtschaftlicher Verwertbarkeit des Projektes zu ungünstig wird, liegt bei der Unternehmensleitung und keinesfalls allein bei den F + EVerantwortlichen. Die erforderlichen Informationen für diesen Entscheidungsprozeß erhält die Unternehmensleitung in erster Linie vom Controller. Es wäre falsch und gefährlich, sich bei solchen Entscheidungen auf Berichte und Gutachten der F + E-Abteilung allein zu verlassen. Die Ziele des Controlling im F + E-Bereich, die unter Berücksichtigung der spezifischen Probleme und Schwierigkeiten erreicht werden sollen, können wie folgt formuliert werden: Der Controller muß Informationen darüber liefern, ob das F + E-Vorhaben überhaupt unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten durchführbar ist, und eine Grobkosten-Nutzenanalyse anstellen. Dazu muß er die F + E-Tätigkeit kostenmäßig erfassen, analysieren und auswerten. Hierbei muß die Fachabteilung Controlling auch die Forderung nach Wirtschaftlichkeit beim Aufbau einer F + EKostenrechnung beachten. Da u.a. die Wirtschaftlichkeit des F + E-Bereiches untersucht werden soll, ist es zwingend, daß die aufzubauende Kostenrechnung ebenfalls wirtschaftlichen Gesichtspunkten gerecht wird. Das heißt, sie darf nur bis zur ökonomischen Grenze der Genauigkeit gehen. F + E-Controlling, Kostenrechnung Je stärker die F + E-Kosten innerhalb einer Unternehmung ins Gewicht fallen (in der chemischen Industrie und in der Elektroindustrie bis über 10% des Umsatzes), desto zwingender wird die Forderung nach einer zuverlässigen Kostenrechnung zur genauen Überwachung der F + E-Kosten. Mit der Einführung des Controllings und damit verbunden einer Kostenplanung und -kontrolle im F + E-

F + E-Controlling, Kostenrechnung

Bereich, treffen zwei unterschiedliche Auffassungen gegeneinander: - das nach möglichst großer Unabhängigkeit strebende Denken des Forschers und Entwicklers - das letztlich nur an dem Unternehmensziel orientierte Denken des Controllers. Gerade hier gilt es, ein Informationssystem aufzubauen, das die Kreativität der Forschungs- und Entwicklungsabteilung nicht zu stark einengt. Daneben darf aber auf eine Kostenerfassung und eine Kostenüberwachung vom F + E-Bereich nicht verzichtet werden, d.h. es besteht auch dort die Forderung, Rechenschaft über die geleistete Arbeit ablegen zu müssen. Der Verzicht auf Erfassung, Überwachung und Auswertung von F + E-Kosten käme dem Verzicht auf das ökonomische Prinzip gleich. Aufbau der Kostenrechnung im F + EBereich Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung sind die Basis aller Kostenrechnungsverfahren. Diese übliche Aufbauorganisation der Kostenrechnung soll auch im F + E-Bereich angewendet werden. Es müssen deshalb die F + E-Kosten nach sinnvollen Kriterien (in der Kostenartenrechnung) aufgeteilt werden. Der F + E-Bereich soll (in der Kostenstellenrechnung) in Abrechnungseinheiten aufgeteilt werden, und entsprechend der gewünschten Genauigkeit der Ergebnisse müssen dann durch ein Kalkulationsverfahren (in der Kostenträgerrechnung) die Kosten pro F + E-Projekt ermittelt werden. Den F + EProjekten sind in der Folge die Erlöse (möglicherweise nur fiktive Erlöse) zuzuordnen, um eine Projektbeurteilung zu ermöglichen. Kostenartenrechnung Die Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung ist primär ein organisatorisches Problem. Grundvoraussetzung hierfür ist, daß jedem F + E-Auftrag ein sogenannter F + E-Antrag vorausgeht, der bereits alle Angaben enthält, die sei75

F -I- E-Controlling, Kostenrechnung

F + K-Controlling, Kostenrechnung

Antrags-Nr.

Projektantrag A = Neuentwicklung

B = Verbesserung

C= Antrag-Nr.:

1

Bezeichnung:

2

Beschreibung und Begründung des Antrages:

3

Projektunterlagen (siehe Anlage) Strukturplan (bitte ankreuzen) •

Lastenheft •

Netzplan •

4

Beantragende Stelle:

Name:

Datum:

5

Verantwortlicher Sachbearbeiter und Projektleiter:

6

Voraussichtliche Kosten (exakte Kostenunterlagen beifügen) Gesamtkosten Std. DM davon bis bereits verbraucht

DM

7

Terminplanung: Entwicklungsbeginn

Nullserie

8

Stellungnahme der Patentabteilung mit Angabe der Patentkosten

9

Stellungnahme des Vertriebsleiters und Vorschläge (Angaben über Jahresumsatz, DB, Werbungs- und Einführungskosten, Konkurrenzsituation)

Ende

Vorentwicklung

Meilensteinplan •

Mustererprobung

10

Stellungnahme des Produktionsleiters und Vorschläge (Angaben über Zusatzinvestitionen, Kapazitäten)

11

Stellungnahme Controller:

12

Stellungnahme Geschäftsleitung:

• Kosten sind eingeplant ja beantragte Budgeterhöhung DM

• nein

abgelehnt genehmigt Gesamtlimit Zeichen/Datum

• •

Abb.: F + E-Controlling, Kostenrechnung

ne spätere Kostenerfassung und Kostenzuordnung ermöglichen. Der Aufbau eines Projektantrages sollte mindestens folgende Grundform haben (s. Abb. S. 76).

Diesen nun geschaffenen F + E-Aufträgen müssen dann die entsprechenden Kosten angelastet werden. Eine exakte Zuordnung der F + E-Kosten auf Kostenstellen und Kostenträger ist aber nur möglich, wenn die Kostenerfassung auf ein ausgeklügeltes Belegsystem aufbaut. Die wichtigsten Belege im F + E-Bereich sind: - die Zeiterfassung zur Erfassung der Personalkosten - die Materialentnahmescheine zur Erfassung des Materialverbrauchs - Rechnungen über Investitionen im F + E-Bereich 76

- Werkstattaufträge für interne Aufträge (z.B. angefertigte Modelle usw.). Im Mittelpunkt des Problems der Kostenerfassung steht das Problem der Zeiterfassung, da die Personalkosten im F + Bereich eine besonders dominierende Rolle spielen. Dies würde bedeuten, daß jeder Beschäftigte im F + E-Bereich eine Arbeitskarte führt, um so projektbezogene Arbeitszeit aufschreiben zu können. Obwohl exakte Zeitaufschreibungen für eine F + E-Kostenrechnung unumgänglich sind, treten in der Praxis gerade hier erhebliche Schwierigkeiten auf. Der Controller sollte jedoch auf Zeitaufschreibungen bestehen, um nicht von vornherein Ungenauigkeiten und Unzulänglichkeiten der Kostenerfassung und Kontrolle entstehen zu lassen (siehe Abbildungen).

F + E-Controlling, Kostenrechnung

F + E-Controlling, Kostenrechnung

Projektbericht Projektbezeichnung:

Projekt-Nr.:

Verantwortlicher:

Veranlasser:

Kostenarten

Ist Kum.

Vorkalkuliert

Nachtrag

Neue Vorgabe

Abweichung

Std. Std.satz Stunden Wissenschaftler Stunden grad. Stunden techn. Funktionspersonal Stunden Labor Stunden auswärts Stunden Summe Personal

Std. Personalkosten Kosten

Verbrauchsmaterial Afa Fremdleistungen Instandhaltungen/ Reparaturen Reisekosten Dokumentationskosten

Summe Kosten Gesamt Abb.: F + E-Controlling, Kostenrechnung

Kostenstellenrechnung Die Aufgaben der Kostenstellenrechnungen bestehen einerseits im Sammeln der Gemeinkosten auf den einzelnen Kostenstellen (Ermittlung der Kalkulationssätze zur Durchführung der Kostenträgerrechnung) und andererseits in deren Kontrolle und Überwachung. Durch die Kostenstellenrechnung werden F + E in das Planungs- und Kontrollsystem der Unternehmung einbezogen. Zu diesem Zweck kann im F + E-Bereich eine kostenstellenmäßige Trennung nach folgenden Gesichtspunkten vorgenommen werden: - nach Funktionen - nach räumlichen, einrichtungstechnischen Merkmalen

- nach Objekten - nach Projekten Analog zur Einteilung der Kostenstellen im Gesamtunternehmen nach Hauptund Hilfskostenstellen, kann auch im F + E-Bereich zwischen Haupt- und Hilfskostenstellen (z.B. Versuchswerkstätten, Hilfslabors, F + E-Materiallager usw.) unterschieden werden. Kostenträgerrechnung Man darf sich nicht damit zufrieden geben, daß man sich im F + E-Bereich auf eine Erfassung der Kosten nach Kostenarten und deren Verteilung auf Kostenstellen beschränkt. Entscheidend für die Aussagefähigkeit einer F + E-Kostenrechnung ist die Zuordnung der Kosten 77

F + E-Controlling, Kostenrechnung

O CO

F + E-Controlling, Kostenrechnung

O

Abb.: Aufbau der Kostenrechnung im F + E-Bereich

auf den Kostenträger. Nur die Gegenüberstellung der Kosten mit den erbrachten Leistungen kann das Ziel der Steuerung, Kontrolle und Nutzenanalyse von F + E-Kosten, erreichen. Diese Kostenzuordnung erfolgt in der Kostenträgerrechnung, die danach fragt, auf welche Kostenträger die Kosten entfallen. Problem der Kostenträgerfindung Die Zuordnung der anfallenden Kosten auf Kostenträger im F + E-Bereich ist neben der bereits erörterten Langfristigkeit auch noch aus zwei anderen Gründen äußerst schwierig: - Zwar sind die Kosten für die F + ETätigkeit nachträglich feststellbar, aber nicht in jedem Fall die wirtschaftliche Verwertbarkeit bzw. der Nutzen des einzelnen F + E-Vorhabens. - Viele F + E-Resultate haben ein so breites Anwendungsfeld, daß nur schwer feststellbar ist, wo und in welchem Ausmaß sie in andere Bereiche (z.B. Kostenstellen, Projekte, Produkte) eingegangen sind. 78

Nur bei gebundener F + E ist durch den Kundenauftrag von vornherein ein Kostenträger vorgegeben. In den anderen Fällen bereitet die Kostenträgerfindung große Schwierigkeiten, da man nicht vorhersagen kann, ob und in welchem Umfang die anfallenden F + E-Kosten von den späteren Erzeugnissen getragen werden können. Die Praxis behilft sich oft damit, daß sie die Kosten meist dem Gebiet zurechnet, auf dem das Unternehmen bereits Produkte vorliegen hat (speziell bei der Weiterentwicklung), was aber mit dem Kostenverursachungsprinzip nicht zu vereinbaren ist. Besser wäre es in den Fällen, wo ein substantieller Kostenträger fehlt, aus abrechnungstechnischen Gründen einen fiktiven Kostenträger zu bilden. Generell kann die Kostenträgerrechnung aufgrund von Leistungen oder Leistungsgruppen, Produkten und Produktbereichen, Kundengruppen, Absatzgebieten usw. erfolgen. Die so gebildeten Kostenträger sind oft nur ein abrechnungstechnisches Hilfsmittel, also keine Kostenträger im herkömmlichen Sinne,

Forschung und Entwicklung, Kosten

sondern fiktiver Art, weil die Aufwendungen nur durch am Markt abgesetzte Erzeugnisse getragen werden können. Wenngleich es sich häufiger um keine echten Kostenträger handelt, so gilt es trotzdem, diese fiktiven Kostenträger sorgfältig zu beschreiben, denn nur durch eine Beschreibung werden Einflußfaktoren und kritische Punkte der geplanten Vorhaben transparent. Durch die Analyse fehlgeschlagener Projekte können für künftige Vorhaben wertvolle Anregungen und Schlüsse gezogen werden. Zusammenfassend wird der Aufbau der Kostenrechnung im F + E-Bereich in Abb. S. 78 dargestellt. Forschung und Entwicklung, Kosten -> F + E-Kostenrechnung Forschung- und Entwicklungs-Kostenrechnung -» F + E-Kostenrechnung Forschung und Entwicklung, freie -» Forschung und Entwicklung Forschung und Entwicklung, gebundene -» Forschung und Entwicklung Forschung und Entwicklung, Grundlagenforschung -» Forschung und Entwicklung Fremdbezug -> Eigenbezug Frühindikatoren -» Frühwarnsystem Frühwarnsystem Der Controller sollte im Rahmen des strategischen Controlling auf eine Reihe in der Praxis relativ einfach zu installierender Frühwarnsysteme zurückgreifen. Frühwarnung soll Umwelteinflüsse rechtzeitig erkennen, einbeziehen und steuernd berücksichtigen, die Aktionsfähigkeit des Unternehmens verbessern, zu einem Abbau der reaktiven Verhaltensweisen führen, die Führungsautonomie wiederherstellen und kostengünstigere Antwortstrategien sicherstellen.

Frühwarnsystem

Frühaufklärung besteht darin, auch schwache Anzeichen für starre Organisationen zu erkennen und deren Auswirkungen rechtzeitig aufzuzeigen. In Anlehnung an Müller (Müller, G.: Strategische Frühaufklärung, Planungsund organisationswissenschaftliche Schriften, Bd. 33, München 1981, S. 158) wird von einer Frühaufklärung gefordert, daß sie folgende Aufgaben und damit Funktionen erfüllt: - Sie erfaßt diskontinuierliche, unternehmensrelevante Veränderungen bereits zum Zeitpunkt ihres inhaltlich noch unstrukturierten Entstehens (Erfassungsfunktion), - erforscht ihre Ursachen und Zusammenhänge (Diagnosefunktion), - prognostiziert ihre Entwicklung langfristig (Prognosefunktion), - beurteilt ihre Relevanz für das Unternehmen (Relevanzfunktion), - vergleicht die durch die Veränderungen beeinflußten Entwicklungen mit den in den Planannahmen eingegangenen (Vergleichsfunktion), - signalisiert signifikante Abweichungen (Signalfunktion), - generiert mögliche Reaktionsstrategien (Generierungsfunktion) und - evaluiert deren Auswirkungen (Evaluationsfunktion). Diese Aufgabenstellung läßt die Vorteile einer Frühaufklärung deutlich hervortreten: - Abbau der reaktiven Verhaltensweisen und damit Verbesserung der Innovationsfähigkeit, - Generierung vorausschauender, bezüglich Kosten/Nutzen optimierbarer Antwortstrategien, - Minimierung von Risikopotential, Maximierung von Chancenpotential durch Neubestimmung der strategischen Stoßrichtung, - Strukturierung der Entscheidungsvorbereitung zur strategischen Planung und damit Reduzierung der politischen Elemente, 79

Führung

- Lerneffekt der Planungsabteilung im Hinblick auf künftige Planungen. Die Entwicklung eines Gesamtkonzepts der strategischen Frühaufklärung geht von einer dreistufigen Vorgehensweise aus: - Es muß nach möglichen empirischen Wirklichkeiten der strategischen Zukunft gesucht werden. - Es müssen diejenigen Einflußfaktoren exploriert werden, die zu einem „Brechen" einer unveränderten Größe zugunsten der neuen empirischen Wirklichkeit führen können. - Es muß nach ersten schwachen Zeichen der Einflußnahme dieser Faktoren Ausschau gehalten werden. Dieser streng deduktiven Vorgehensweise wird nun die induktive Vorgehensweise gegenübergestellt: - Beobachten der Umwelt, um diskontinuierliche Entwicklungen festzustellen, - Ermitteln derjenigen Entwicklungen sowie deren Ursachen, die für das Unternehmen relevant sein könnten, - Ermitteln und Bewerten zukünftiger Systemzustände. Bei der induktiven Methode liegt der Akzent auf der Beobachtung der Umwelt, um so zum einen unternehmensrelevante Signale zu erfassen, zu kategori-

Führung

sieren und zu speichern und zum anderen über Indikatorverkettungen über mehrere Beobachtungsebenen hinweg Überraschungen zu antizipieren. Bei der deduktiven Methode wird versucht, zukünftige, denkbare Systemzustände zu ermitteln und zu bewerten. Die Gegensätzlichkeit der beiden Vorgehensweisen soll die Abbildung vermitteln. Führung Führen heißt Bedingungen herbeiführen, die ein Leistungsoptimum ermöglichen. Führen heißt aber auch, einen bestimmten Führungsstil einzuführen, aufzubauen und zu pflegen, z.B. dirigistisch oder autoritär, kooperativ oder unipolar. Die Ablauforganisation des zielorientierten Führens besteht aus: 1. Ziele setzen und vereinbaren (verständlich, motivierend, anspornend, herausfordernd, erreichbar, realistisch) 2. Unterweisen, d.h. Mittel und Wege zur Zielerreichung aufzeigen, Bandbreiten von Zielinhalt und Zielausmaß abklären 3. Entscheidungen herbeiführen 4. Motivation zur Zielerreichung, Unterstützung beim Handeln geben 5. Besprechen der Zwischenleistungen, Problemdiskussion 6. Realisieren, zumindest mittelbar 7. Ständige Zwischenkontrollen 8. Ergebnis feststellen, bewerten und Konsequenzen ziehen (kontrollieren.) Führungsmodelle: Führen besteht aus Entwicklung von Führungsmodellen und Handlungskonzepten Handlungskonzept beschränkt sich darauf, die Regeln für das Miteinander festzulegen. Dazu benötigt man

Abb.: Deduktive und induktive Vorgehensweise der Frühaufklärung

80

- Organigramm - Stellenbeschreibung

Funktionen des Controllers

Führungsstil - Führungsrichtlinien/Führungsgrundsätze/Dienstanweisungen Führungsstil A l s Führungsstil b e z e i c h n e t m a n Verhalt e n s w e i s e n von F ü h r u n g s k r ä f t e n , d . h . F ü h r u n g s s t i l e zeigen A r t u n d Weise d e s A u s f ü h r e n s der F ü h r u n g s f u n k t i o n auf. Im Führungsstil schlagen sich die V e r h a l t e n s w e i s e n der e i n z e l n e n F ü h r u n g s k r ä f te nieder, die sich a u s d e r G r u n d e i n s t e l lung u n d d e r bisherigen E r f a h r u n g e r g e ben. M a n unterscheidet grundsätzlich exogen e u n d e n d o g e n e E i n f l u ß f a k t o r e n auf die F ü h r u n g und d a m i t d e n F ü h r u n g s s t i l . E x o g e n e E i n f l u ß f a k t o r e n sind von d e r U m w e l t des U n t e r n e h m e n s b e s t i m m t (z.B. politische S t r u k t u r e n ) . E n d o g e n e Einflußfaktoren resultieren aus d e m a k t u e l l e n S t a n d d e r U n t e r n e h mung (Führungsinhalt, Führungsumfang, F ü h r u n g s o r g a n i s a t i o n ) . O h n e auf die F ü h r u n g s s t i l d i s k u s s i o n e n n ä h e r e i n g e h e n zu wollen, gilt a l l g e m e i n , daß unterschiedliche Verhaltensweisen v o n F ü h r u n g s k r ä f t e n meist n a c h f o l g e n den Gesichtspunkten untersucht werden können:

1 ) G r a d , wie m a n M i t b e s t i m m u n g u n d Mitbeteiligung von Mitarbeitern z u l ä ß t (z.B. K o o p e r a t i o n / p a r t i z i p a t i v e F ü h r u n g im G e g e n s a t z zu a u t o r i t ä r e r Führung) 2) A r t u n d U m f a n g d e s E i n g e h e n s auf Bedürfnisse und Wünsche von Mitarbeitern 3) A u s m a ß , wie die Z i e l e des U n t e r n e h m e n s u n d die N o t w e n d i g k e i t e i n e r hohen Leistung betont werden. Diese Kriterien werden unterschiedlich k o m b i n i e r t , a b e r a u c h teilweise einzeln eingesetzt. Führungsstil

Führungsinhalt

Führungsumfang

— sach-rationale Führungsaufgaben — sozio-emotionale Führungsaufgaben Abb.: Führungsstil

Funktionen des Controllers

Controller, Funktionen

81

GAP-Analyse

Gemeinkosten

G GAP-Analyse Zielanalyse Ziele sind letztlich der Wunsch, bestimmte (zukünftige) Ergebnisse zu erreichen. Die GAP-Analyse ist ein geeignetes Instrument, um aufzuzeigen, wie weit die definierten (strategischen) Ziele durch gegenwärtige eingesetzte Methoden auch tatsächlich erreichbar sind. In der GAP-Analyse werden quantifizierbare Zielvorgaben in Form einer Zielkurve festgehalten. Dieser wird eine Prognosekurve unter der Annahme, daß keine Änderung in der Strategie erfolgt, gegenübergestellt. Der Abstand zwischen Ziel- und Prognosekurve ist die „strategische Lücke". Je weiter sich die beiden Kurven voneinander entfernen, um so notwendiger wird entweder eine Strategieänderung oder Überprüfung der eingesetzten operativen Instrumente. Die Ablauforganisation bei der GAPAnalyse ist wie folgt: - Auswertung der strategischen Zielsetzung und Umsetzung in konkrete Unternehmensstrategie. - Aufzeigen, ob zukunftsbezogene strategische Ziele mit der gegenwärtigen Unternehmensstrategie überhaupt erreicht werden können.

Abb.: GAP-Analyse

82

- Festhalten von qualifizierbaren Zielvorgaben in einer Zielkurve. - Je größer die Lücke, desto dringlicher ist eine (sofortige) Strategieänderung bzw. Methodenänderung (s. Abb.). Gehälter Hier sind alle Vergütungen für jene Mitarbeiter, die im Angestellten-Verhältnis stehen, zu erfassen, d.h. auch der technischen Angestellten. Die Aufteilung der Personalkosten in Löhne und Gehälter erscheint angesichts der Tatsache, daß immer mehr Arbeiter in das Angestellten-Verhältnis übernommen werden, nicht unbedingt mehr sinnvoll. Ein großer Teil der technischen Angestellten, insbesondere der Arbeiter, die ins Angestellten-Verhältnis übernommen wurden, sind direkt den Kostenträgern zuordenbar. Dies gilt im übrigen auch für eine Reihe von Gehaltsempfängern (z.B. Werbefachmann, Produktmanager, Konstrukteur, die nur für bestimmte Produkte arbeiten). Gemeinkosten Kosten, die dem einzelnen Kostenträger nur indirekt zugeordnet werden können (echte Gemeinkosten) bzw., wenn man den Aufwand nicht scheuen würde, zugerechnet werden könnten (unechte Gemeinkosten). Die meisten Kosten im Betrieb gehören zu den Gemeinkostenarten. Diese Gemeinkosten werden den Kostenträgern aufgrund bestimmter Bezugsgrößen (Einzelkosten, Fertigungszeit u.a.) zugerechnet. Hinzuweisen ist nochmals auf die Problematik der unechten Gemeinkosten, deren Verrechnung einen Verstoß gegen das Verursachungsprinzip darstellt (da diese Kosten auch direkt den Leistungen zugerechnet werden könnten; die hierin liegende Gefahr der Informationsvernichtung muß somit regelmäßig über den Nachweis entsprechender Wirtschaftlichkeit der gewählten Vorgehensweise begründet werden).

Gemeinkostenmaterial

Geschäftsbericht

Gemeinkostenmaterial Hilfs- und Betriebsstoffe, die nicht Fertigungsmaterial sind, (Schmierstoffe, Brennstoffe, Treibstoffe, Putzstoffe, Verpackungsmaterial usw.).

Gesamtkosten Die in einer Abrechnungsperiode für einen Betrieb insgesamt anfallenden Kosten. Sie werden unterteilt in

Gemeinkostenschlüssel Proportional-Sätze zur Verteilung der Gemeinkosten auf Kostenstellen und Kostenträger. Basis für die nicht direkt zurechenbaren Gemeinkosten sind Ersatzgrößen, die nicht immer dem Kostenverursachungsprinzip entsprechen.

unter dem Gesichtspunkt der Verhaltensweise bei Änderungen im Beschäftigungsvolumen

Gemeinkostenverrechnungssätze -» KalkulationsZuschläge Gemeinkostenwertanalyse Bei der Gemeinkostenwertanalyse werden die Überlegungen der -» Wert-Analyse in den administrativen Bereich übertragen. Dabei werden Funktionen in Teilfunktionen zerlegt und es wird nach der kostengünstigsten Lösungsmöglichkeit gesucht. Geringwertige Wirtschaftsgiiter Bewegliche, abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (selbständige Nutzung möglich!) mit einem Anschaffungswert von weniger als DM 800,(ohne Mehrwertsteuer). Sie können nach § 6 Abs. 2 EStG im Jahr der Anschaffung oder Herstellung sowohl steuer- wie handelsrechtlich voll abgeschrieben werden. Gesamtabweichung -» Abweichungsarten Gesamtkapitalrendite Setzt man das Betriebsergebnis sowie die Gesamtkapitalzinsen (Effektivzinsen + kalkulatorische Zinsen) zum investierten Gesamtkapital in Bezug, so ergibt sich die Gesamtkapitalrendite. Gesamtkapitalrendite = (Betriebsergebnis + kalk. Zinsen) x 100 Gesamtkapital Gesamtkapitalumschlag -» Kapitalumschlag

a) —» Fixe und variable Kosten

b) -» Einzelkosten und Gemeinkosten unter dem Gesichtspunkt der Zurechenbarkeit auf Kostenstellen oder Kostenträger. Gesamtkostenverfahren werden Beim Gesamtkostenverfahren zur Ermittlung des Betriebsergebnisses die Gesamtkosten der Abrechnungsperiode von den um die Bestandsveränderungen korrigierten Umsatzerlösen abgezogen. Damit stellt dieses Verfahren weniger auf den Markterfolg als auf das Ausbringungsergebnis des Betriebes ab. Weil aber die Bestandsveränderungen zu anteiligen Herstellungskosten bewertet werden, ergibt sich dasselbe Betriebsergebnis wie beim —» Umsatzkostenverfahren. Das Gesamtkostenverfahren wird nach folgendem Abrechnungsschema durchgeführt (s. Abb.: Gesamtkostenverfahren). Sowohl Gesamtkostenverfahren als auch Umsatzkostenverfahren können mit Istkosten oder verrechneten Kosten (Sollkosten) abgerechnet werden. Wird das Betriebsergebnis als Sollergebnis ermittelt, so kann über die im Betriebsabrechnungsbogen ermittelten Kostenabweichungen die Umrechnung zum Istergebnis erfolgen. Dieses Istergebnis ist unter Berücksichtigung der neutralen Aufwendungen und Erträge sowie der Bewertungsdifferenzen mit dem Bilanzergebnis abstimmbar. Geschäftsbericht Erläuterungen zum Jahresabschluß und Informationen über Geschäftsgang, die Lage der Gesellschaft und besondere Vorgänge, die nach Schluß des Geschäftsjahres eingetreten sind.

83

Geschäftsbuchhaltung

Gleichungsverfahren

Erlös/Kosten

Produktgruppe 1

2

Gesamt 3

Bruttoumsatz ./. Erlösschmälerungen Nettoumsatz +/./. Bestandsveränderungen Betriebs- oder Gesamtleistung ./. Herstellungskosten der erstellten Leistungen ./. Vertriebsgemeinkosten ./. Sondereinzelkosten des Vertriebs (Provisionen usw.) Betriebsergebnis Abb.: Gesamtkostenverfahren

Gewinnvortrag Begriff der Finanzbuchhaltung, nicht der Kosten- und Leistungsrechnung. Man versteht darunter nichtausgeschütteten Gewinn (gehört zum Eigenkapital).

Geschäftsbuchhaltung -» Buchhaltung Gewinn Begriff der Buchhaltung, nicht der Kosten* und Leistungsrechnung.

Gewinnzentrum Deutsche Bezeichnung für -» Center

Differenz Erträge und Aufwendungen = Gewinn

Profit-

Gewinnzuschlag Prozentualer Zuschlag auf die Selbstkosten in der Industriekalkulation bzw. auf Einstandspreise + Handlungskosten im Handel.

Gewinnschwellenpunkt —> Break-Even-Point Gewinn- und Verlustrechnung Sie gibt einen Überblick über die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens während einer bestimmten Periode. Den Erträgen (z.B. Umsatzerlösen) werden die Aufwendungen gegenübergestellt. Die Differenz ist der Gewinn bzw. im negativen Falle der Verlust (s. Abb.).

GKR Abkürzung für Gemeinschaftskontenrahmen der Industrie Gleichungsverfahren innerbetriebliche

Leistungsrechnung

Mittelverwendung

Mittelherkunft G +V

A(aufwand) PK Kfz-Kosten WE

E(ertrag) Verkaufserlöse 1 Mio.

Gewinn

0,2

I

1,2

Abb.: Gewinn- und Verlustrechnung

84

1,2

I

1,2

Goodwill

Gleichungsverfahren

Gliederungszahlen D a Gliederungszahlen die Bedeutung von Teilmengen in Beziehung zum Ganzen zeigen, werden vor allem strukturelle Verhältnisse wiedergegeben. Die A n w e n d u n g einer Gliederungszahl ist immer dann problematisch, wenn die Gesamtmenge eine dominierende Teilmenge hat (z.B. hoher Personalkostenanteil an den Gesamtkosten). Ändert sich diese dominierende Teilmenge absolut nur geringfügig, so kann das selbst bei gleichbleibenden anderen Teilmengen zu einer sehr starken prozentualen Verschiebung der einzelnen Anteile führen. Beispiele für Gliederungskennzahlen sind regelmäßig die verschiedenen Kostenanteile an den Gesamtkosten, wie z.B.: .Materialkosten in % = Materialkosten der Abrechnungsperiode

^

Gesamtkosten derselben Periode Personalkostenanteil in % = Personalkostenkosten einer Abrechnungsperiode

Betriebsnotwendiges Anlagevermögen (kalk. Restwerte) = Anlagevermögen zu Wiederbeschaffungs(Zeit)Wert

2

./. kalkulatorischer Afa seit der Anschaffung

3

+ betriebsnotwendiges Umlaufvermögen (kalkulatorische Mittelwerte) = Umlaufvermögen bestehend aus den durchschnittlich gebundenen Beständen an Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, halbfertigen Fabrikaten, fertigen Fabrikaten, Forderungen, Zahlungsmitteln usw. zu Tages- oder Durchschnittswerten

4

./. Abzugskapital (umstritten, weil Finanzirungsfragen in die KLR Einfluß nehmen, aber in der Praxis üblich) = zinsfreie Fremdkapitalien sowie Verbindlichkeiten (Lieferantenkredite, Anzahlungen, zinsfreie Darlehen, Rückstellungen)

5

= betriebsnotwendiges Kapital (= betriebsbedingtes Vermögen)

Globalzielsetzung Grundlegende Zielsetzung d e r Unternehmung, die in Einzelzielen auf Unternehmensbereiche projeziert wird. Goldende Bankregel -» Goldene Finanzierungsregel

^

Gesamtkosten derselben Periode Fixkostenanteil in % = Fixkosten einer Abrechnungsperiode

1

^

Gesamtkosten derselben Periode

Globalverfahren Beim sogenannten Globalverfahren wird von den in der Bilanz erfaßten betriebsnotwendigen Vermögensteilen (nicht betriebsnotwendige Vermögensteile sind vorab zu eliminieren) ausgegangen. Soweit die Wertansätze in der Bilanz von den Wiederbeschaffungswerten (Tageswerten) abweichen, wie das etwa bei Grundstücken, G e b ä u d e n und Maschinen häufig der Fall sein wird (nicht dagegen etwa bei Bankguthaben, Bargeldbeständen und Forderungen), sind sie entsprechend zu korrigieren. Von der Summe der Wiederbeschaffungswerte der betriebsnotwendigen Vermögensgegenstände ist sodann das - » Abzugskapital abzuziehen. Der verbleibende Betrag ist die Basis für die Ermittlung der kalkulatorischen Zinsen.

Goldene Bilanzregel Das Anlagevermögen sollte dauerhaft (mehr als nur langfristig) finanziert sein, d.h. durch das Eigenkapital gedeckt werden, oder Zumindestens sollte das Anlagevermögen durch langfristig zur Verfügung stehendes Kapital finanziert werden. Goldene Finanzierungsregel Kurzfristige Finanzierungsmittel sollten nur kurzfristig gebunden werden, langfristige Mittel langfristig angelegt werden. Diese Regel bezeichnet m a n häufig als Goldene Bankregel. Good Accounting Principles Von den „Certified Public Accountants" (USA) veröffentlichte gemeinsame Grundsätze ordnungsgemäßer Buchf ü h r u n g und Bilanzierung (Empfehlung). Goodwill —» Firmenwert 85

Grad der Fertigwarenlagerhalterung

Grenzplankostenrechnung

Grad der Fertigwarenlagerhaltung

- Grenzkostenrechnung mit summarischer Fixkostendeckung (einstufiges Direct Costing)

Fertigfabrikate x 100 Umlaufvermögen

Grafische Kostenauflösung -» Kostenauflösungsmethoden

- Grenzkostenrechnung mit stufenweiser Fixkostendeckung (mehrstufiges Direct Costing). W ä h r e n d das einstufige Direct Costing auf jegliche Verrechnung fixer Kosten auf die Kostenträger verzichtet, versucht das mehrstufige Direct Costing eine Aufspaltung des Fixkostenblockes (siehe Beispiele).

Grenzertrag Zuwachs des Gesamtertrages bei Steigerung der Ausbringung um eine Einheit.

Die Grenzkostenrechnung, die mit den N a m e n A g t h e und Mellerowicz eng verbunden ist, baut auf folgenden U n t e r nehmensstrukturen auf:

Grad der Lagerhaltung in Tagen Durchschnittlicher Bestand in D M Gesamtmaterialkosten DM/Jahr =

x 360

Tage

Grenzkosten Grenzkosten sind der Kostenzuwachs, der durch die Produktion der jeweils letzten Produktionseinheit eines Gutes entsteht.

Unternehmen Bereiche Kostenstellen

Grenzkostenpreis Liegt dann vor, wenn die -» Grenzkosten gleich dem Verkaufspreis sind. Da die Grenzkosten bei bestehender Kapazität und linearem Gesamtkostenverlauf den variablen Kosten entsprechen, stellt der Grenzkostenpreis zugleich die Preisuntergrenze dar. Grenzkostenrechnung Wichtigstes Merkmal der Grenzkostenrechnung (irrtümlich mit „Direct Costing" übersetzt) ist die Trennung der Kosten in beschäftigungsfixe und beschäftigungsproportionale Bestandteile. Bei der Grenzkostenrechnung unterscheidet man zwei Verfahren:

Einzelnes Produkt Erlöse

> Bereichsfixkosten > Kostenstellenfixkosten > Erzeugnisgruppenfixkosten > Erzeugnisfixkosten > variable Kosten

Grenzplankostenrechnung U n t e r Grenzplankostenrechnung versteht man häufig eine flexible Plankostenrechnung in Form der Grenzkostenrechnung. In der Praxis wird diese Teilkostenrechnung aber durch eine Vollkostenrechnung ergänzt, d.h. die Grenzplankostenrechnung ist eine Kombination der flexiblen Plankostenrechnung als

Produkt 1

Produkt 2

Produkt 3

Gesamt

Erlöse ./. variable Kosten

50.000 20.000

30.000 25.000

20.000 5.000

100.000 50.000

DECKUNGSBEITRAG

50.000

30.000

5.000

50.000

./. fixe Kosten

30.000

Erfolg

20.000

Beispiel: Einstufiges Direct Costing

86

Produktgruppe

> Unternehmensfixkosten

Grenzplankostenrechnung

Grenzplankostenrechnung Produkt 1

Produkt 2

Produkt 3

Gesamt

Erlöse ./. variable Kosten

50.000 20.000

30.000 25.000

20.000 5.000

100.000 50.000

Erzeugnisdeckungsbeitrag ./. Erzeugnisfixkosten

30.000 2.500

5.000 1.000

15.500 1.500

50.000 5.000

Restdeckungsbeitrag I

27.500

4.000

13.500

45.000

30.000

10.000

S

./. Erzeugnisgruppenfixkosten

n.000-

1

Restdeckungsbeitrag II ./. Kostenstellenfixkosten

24.500 2.000

10.500 1.000

35.000 3.000

Restdeckungsbeitrag III

22.500

9.500

32.000

'

1 2.000

./. Bereichsfixkosten Restdeckungsbeitrag IV

' 2.000

30.000 '

./. Unternehmensfixkosten 1

Erfolg

30.000

1 10.000 —

1 — 20.000

' 10.000 1

20.000

Beispiel: Mehrstufiges Direct Costing

Vollkostenrechnung und der Grenzkostenrechnung. Die Gründe für die Entwicklung der Grenzplankostenrechnung liegen in den Nachteilen der -» Vollkostenrechnung. Diese Mängel will die Grenzplankostenrechnung so auflösen, daß sie nur die „relevanten Kosten", zu denen sie die proportionalen Kosten zählt, heranzieht. Die Grenzplankostenrechnung versteht sich als entscheidungsorientiertes Kostenrechnungssystem. Kosten

In der flexiblen Plankostenrechnung werden die Plankosten monatlich an die Istbeschäftigung der Kostenstelle angepaßt. Die proportionalen Kosten werden im Verhältnis der tatsächlichen Istbeschäftigung variiert, und man erhält somit die Sollkosten der Istbeschäftigung. Der Vergleich der Plan-, Soll- und Istkosten ermöglicht im Gegensatz zur starren Plankostenrechnung eine Abweichungsanalyse, die differenziert ist in eine Beschäftigungsabweichung und eine Verbrauchsabweichung. Noch aussagefähiger ist die mehrfachflexible Plankostenrechnung, denn hierbei zeigen die Sollkosten nicht nur Veränderungen eines Kostenbestimmungsfaktors, z.B. der Beschäftigung, sondern auch Änderungen anderer Kostenfaktoren.

Istbeschäftigung

Planbeschäftigung

Quelle: Männel, W.: Kostenrechnung 2,1992, S. 137 Abb.: Grenzplankostenrechnung

Probleme der flexiblen Plankostenrechnung liegen in ihrem Charakter als Vollkostenrechnung. Es wird zwar eine Unterteilung in fixe und variable Kosten vorgenommen, man kann das aber bei 87

Grundkosten

Grundlagenanalyse

Ausweis der gesamten Vollkosten nicht mehr erkennen. Grundkosten —» Aufwand,

betriebsnotwendig

Grundlagenanalyse Die Grundlagenanalyse geht von der Fragestellung aus: Ist eine Tätigkeit überhaupt notwendig?

Das Infragestellen von Tätigkeiten beruht grundsätzlich auf der Überlegung, daß im Zeitablauf Veränderungen in der geforderten Leistung eingetreten sind, die in der Ablauforganisation nicht berücksichtigt wurden. Nicht erforderliche, überflüssige Arbeiten, die keine Vorteile bieten, werden ersatzlos gestrichen!

Beispielhaft kann angeführt werden: - der Kostenanstieg für eine Tätigkeit

88

- der „Nutzen" ist nicht mehr oder nicht mehr in dem Maße gegeben wie ursprünglich - der Einsatz neuer Verfahren und Technologien - die Tätigkeit ist entfallen/ursprünglicher Grund bzw. Zweck ist entfallen. Die Grundlagenanalyse muß sich deshalb immer am Ziel oder der Aufgabe der jeweiligen Stelle/Funktion orientieren und die Fragestellung nach folgenden Kriterien formulieren: - Warum wurde die Tätigkeit notwendig? - Muß die Tätigkeit überhaupt noch durchgeführt werden? - Welche Vorteile bringt die Tätigkeit? - Kann die Tätigkeit entfallen? Im Zeitablauf werden diese Fragen immer aktueller!

Handelskalkulation

Halbfabrikate

H Halbfabrikate Halbfabrikate (unfertige Erzeugnisse) sind die im Betrieb be- oder verarbeiteten Stoffe, die noch nicht Fertigerzeugnisse geworden sind, also die gerade in Arbeit befindlichen Werkstücke und die unfertigen Werkstücke, die auf ihre endgültige Fertigstellung in den Zwischenlagern warten. Handelsabschlag Sagt aus, wieviel Prozent die - * Handelsspanne vom Verkaufspreis ausmacht. , , , ,, Handelsabschlag =

Handelsspanne = Verkaufspreis

Handelskalkulation Die Besonderheiten der Handelskalkulation können anhand des folgenden Schemas abgeleitet werden (s. Abb.). Beginnt die Kalkulation wenn nach einem Verkaufspreis gesucht wird, mit dem Einkaufspreis der Ware, der sich als

Rechnungspreis als Differenz zwischen Listen- oder Warenpreis und d e m erzielten Rabatt ergibt. Zuzüglich zum Einkaufspreis fallen Bezugskosten (Fracht, Rollgeld) an, ehe die Waren zum Einstandspreis (Bezugspreis) im U n t e r n e h men zur Verfügung stehen. Die innerbetrieblichen Handlungskosten (Manipulationskosten) werden nach Warengruppen differenziert verrechnet. Handlungskosten enthalten: - Kosten der Betriebsbereitschaft (Kapital-, R a u m - und Personalkosten sowie sonstige Sachkosten), - allgemeine Handlungskosten (Kosten der Absatzvorbereitung, -abwicklung und -Sicherung sowie Wagnisse) - Distributionskosten (Kosten für Verpackung und Versand) Nach Verrechnung der Handlungskosten sind die Selbstkosten bestimmt; danach

89

Handlungskosten

Herstellkosten

wird in bereits bekannter Weise bis zur Ermittlung des Verkaufspreises in der Kalkulation fortgefahren. Das Kalkulationsschema macht die funktionsbedingten Besonderheiten der Handelskalkulation deutlich. Aufgrund der Mittlerfunktion des Handels sind oftmals nicht die Kosten der Ausgangspunkt der Rechnung, sondern erzielbare Erlöse. Ist von diesen auszugehen, so spricht man, im Gegensatz zur „normalen" progressiven, von einer retrograden Kalkulation. Wird danach gefragt, was bei einem Vermittlungsgeschäft für das Unternehmen übrigbleibt, geschieht dies in der Differenzkalkulation. Zur Vereinfachung und Beschleunigung der Kalkulation wurden im Handel verkürzte Rechnungen entwickelt, und zwar mit Hilfe - von -» Handelsspanne - -> Kalkulationszuschlag - -»

Kalkulationsfaktor.

Ausgehend von folgender Grundgleichung 1 Einstandspreis 2 + Rohgewinn (Handlungskosten + Gewinn) 3 Verkaufspreis (1 + 2) bestimmt sich der Kalkulationszuschlag als Differenz zwischen Einstandspreis und Verkaufspreis (= Rohgewinn), die

rC

Handelsspanne = Differenz zwischen Einstandspreisen und Verkaufspreisen Beispiele Handelsspanne, Kalkulationszuschlag und Kalkulationsfaktor (s. Abb.). Handlungskosten -» Handelskalkulation Handelsspanne -» Handelskalkulation Handlungskonzept -» Führung Handlungsmodelle -» Führung Hauptkostenstellen -* Kostenstellen, Arten

und

Roh- j — gewinnH

auf den Einstandspreis bezogen wird (Kalkulationsfaktor als entsprechender Multiplikator). Dagegen ist die Handelsspanne dieselbe Differenz, jedoch bezogen auf den Verkaufspreis.

Hauptkostenträger -» Kostenträger Herstellkosten Begriff der Kosten- und Leistungsrechnung. Einzelkosten für Fertigungslöhne und Fertigungsmaterial plus Gemeinkosten (für Materialbereitstellung und in der Fertigung anfallend) plus anteilige Verwaltungskosten (d.h. die auf Materialund Fertigungsbereich entfallenden Ver-

Einstandspreis

DM 100,-

Kalkulationszuschlag 50%

Handlungskosten incl. Gewinn

DM 50,-

Kalkulationsfaktor 1,5

Verkaufspreis:

DM 150,-

Handelsspanne 33 113%

Einstandspreis

DM 6 0 , -

Handlungskosten Gewinn

DM 3 0 , -

Verkaufspreis:

DM 9 0 , -

= Rohgewinn Abb.: Handelskalkulation

90

Kalkulationszuschlag 50% Kalkulationsfaktor 1,5 Handelsspanne

Herstellungskosten

waltungskosten). Gebräuchliche Gliederung: (1) + Fertigungsmaterial (2) + Materialgemeinkosten (3) = Materialkosten (1+2) (4) + Fertigungslöhne (5) + Fertigungsgemeinkosten (6) = Fertigungskosten (4+5) (7) + evtl. Sondereinzelkosten der Fertigung (8) = Herstellkosten (HK) (3+6+7) -» Kalkulation. Herstellungskosten Begriff des Handelsrechts. Sie sind in §255 Abs. 2 H G B wie folgt definiert: „Herstellungskosten sind die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes, seine Erweiterung oder für eine über seine ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen." Materialkosten + Fertigungskosten 1 + Sonderkosten der | Pflichtbestandteil Fertigung J = Aktivierungspflichtige Herstellungskosten Kosten der allgemeinen Verwaltung Aufwendungen für soziale WahlEinrichtungen bestandAufwendungen für betriebteil liehe Altersversorgung nach H G B Angemessener Teil des WahlbeMGK, FGK und durch standteil, die Fertigung veranlaßter nach EStG Werteverzehr des AV Pflichtbe-

Hitliste

standteil Hilfskostenstellen -> Kostenstellen, Arten Hilfskostenträger -» Kostenträger Hilfslöhne Hilfslöhne (indirekte Löhne) Hilfslöhne (auch als Zeitakkord/Prämienlohn möglich) entstehen nicht direkt durch Tätigkeit am Erzeugnis (dienen nur mittelbar der Leistungserstellung) und lassen sich nicht auftragsweise erfassen und damit exakt zuordnen. Beispiele: Betriebshandwerker (Elektriker), Materialausgabe, Saaldiener, Reinigungspersonal, Lagerarbeiter, PförtHilfsstoffe Hilfsstoffe gehen ebenfalls in das zu fertigende Erzeugnis ein, sind jedoch nicht Hauptbestandteil des jeweiligen Kostenträgers, sondern nur Nebenbestandteil. Sie haben gewissermaßen eine Hilfsfunktion gegenüber dem Fertigungsmaterial. Sie könnten auf die Kostenträger bezogen werden, aus Wirtschaftlichkeitsgründen wird man das nicht machen. Beispiele: Leim, Nägel, Schrauben, Schleif- und Poliermittel, Etiketten und Verpackungsmaterial (soweit nicht erzeugnisgebundene Verpackung, sondern Einzelkosten des Vetriebes), Druckfarben. Hitliste —» Favoritenliste

91

IKR

Informationssystem, Anforderungen beim Aufbau

I IKR Abkürzung für Industriekontenrahmen Imparitätsprinzip Das Imparitätsprinzip gehört zu den -» Bilanzierungsgrundsätzen. Danach müssen Verluste in der Bilanz auch dann bereits ausgewiesen werden, wenn sie noch nicht realisiert sind. Gewinne werden erst dann ausgewiesen, wenn sie tatsächlich eingetreten sind. Dieses Prinzip entspricht dem Grundsatz der kaufmännischen Vorsicht. In der Praxis werden Aktiva aus Vorsicht niedriger und Passiva höher bewertet. Indexmethode —>• Abschreibungen Indexzahlen Indexzahlen sind Beziehungen von begrifflich gleicher Größe zu unterschiedlichen Zeitpunkten und Zeiträumen (z.B. variable Kosten Monat Januar 1995 zu variablen Kosten Januar 1996). Wichtig ist, daß das Basisjahr (= 100) repräsentativ ist. Häufig ist es sinnvoll, als Basiszahl Durchschnittswerte mehrerer Perioden zu wählen. indirekte Kontrolle -» Kontrolle, indirekte indirekte Kosten -» Gemeinkosten Industriekontenrahmen Abkürzung IKR Systematische Zusammenfassung von Kontengruppen der Industrieunternehmen in 10 Kontenklassen (IKR wurde 1971 vom Bundesverband der Deutschen Industrie erarbeitet und den Industrieunternehmen empfohlen). Informationen, externe Externe Informationen sollten aus folgenden Bereichen außerhalb des Unternehmens ermittelt werden: - Wirtschaft, Gesellschaft - Branche, Konkurrenz 92

- Märkte (Absatz-, Personal-, Beschaffungs-, Kapitalmärkte) - Technologie Informationen, interne Interne Informationen werden im eigenen Unternehmen erarbeitet, meist aus folgenden Bereichen: - Vergangenheitsorientierte Informationen - Buchhaltung u. Bilanz - Ist-Kostenrechnung - Revision - Zukunftsorientierte Informationen - Planung und Budgetierung - Plankostenrechnung - Bereichsinformationen - Vertrieb - Produktion - Entwicklung - Material Informationssystem, Anforderungen beim Aufbau Beim Aufbau eines Informationssystems müssen folgende Anforderungen berücksichtigt werden: Die erarbeiteten Informationen müssen aktuell und konkret sein. Sie müssen knapp, einfach und wirtschaftlich sein (so wenig wie möglich, so viel wie nötig!). Das Informationssystem muß Schwachstellen und Abweichungen rechtzeitig erkennen lassen (Einleiten von Gegenmaßnahmen). Das Informationssystem muß auf eine gemeinsame Informationsquelle aufbauen. Die Informationen müssen objektiv und materiell richtig sein. Die Informationen sind möglichst zu visualisieren und müssen vor allem verständlich sein (empfängerorientiert).

Informationssystem im Controlling

Informationssystem im Controlling

Informationssystem im Controlling Aufbau und Pflege eines aussagefähigen betrieblichen Informationssystems = Hauptaufgabe des Controllers. Zwischen Betriebsgröße und der Art und Ausgestaltung des Informationssystems besteht ein direkter Zusammenhang. Während im Kleinbetrieb die Kommunikationsmöglichkeit wesentlich leichter gegeben ist, besteht bei wach-

sender Betriebsgröße die Notwendigkeit formalisierter Informationssysteme. Es ist Aufgabe des Controllers, ein Informationssystem aufzubauen, das einerseits den Informationsbedürfnissen der Unternehmung Rechnung trägt und andererseits dem Wirtschaftlichkeitsprinzip entspricht, aber auch der Betriebsgröße angepaßt ist (s. Abb.).

Zielsystem des Unternehmens

Rückkoppelung Anpassungsstratgien

Abb.: Informationssystem im Controlling

93

Innerbetriebliche Leistungsverrechnung

Innerbetriebliche Leistungsverrechnung Abrechnung der zwischen den Kostenstellen aufgetretenen innerbetrieblichen Leistungen. Zur Lösung des Problems der Verrechnung innerbetrieblicher Leistungen wurden eine Reihe von Methoden entwickelt. -*

Leistungsverrechnung

Innovation Unter Innovation wird in der Regel die Entwicklung neuer Produkte verstanden. D e r Begriff beinhaltet jedoch mehr, d.h. Innovation ist Verfahrenserneuerung und Entwicklung in allen betrieblichen Bereichen. Input-Output-Bilanz In der sog. Input-Output-Bilanz werden alle Faktoren wie Materialien und Energien erfaßt, die für die Herstellung benötigt werden und in die Produktion eingehen. Sie werden den entstehenden Emissionen gegenübergestellt. Diese Gegenüberstellung bzw. Bilanzierung von Input- und Outputfaktoren zeigt alle an die Umwelt bewußt oder unbewußt abgegebenen Stoff- und Energiemengen auf. Durch diese Darstellung entsteht ein Ansatz, der Interaktionen zwischen UnInput-Output Systematik Stoff- und Energiebilanz Output

Input I. Stoffe 1. Rohstoffe 2. Hilfsstoffe 3. Betriebsstoffe 4. Weitere Materialien II. Energien 1. Gasförmig 2. Flüssig 3. Fest

Summe Input

I. Produkte 1. Primärprodukte 2. Kuppelprodukte II. Stoffliche Emissionen 1. Abfall 2. Abwasser 3. Abluft III Energetische Emissionen 1. Abwärme 2. Lärm

entspricht

Summe Output

Quelle: erstellt nach Meffert, Heribert; Kirchgeorg, Manfred: Marktorientiertes Umweltmanagement, S.117 Abb. Grundmodell einer Stoff- und Energiebilanz

94

Installation von Controller-Systemen

ternehmen und Umwelt verdeutlicht. Die verbrauchten Stoff- und Energiemengen werden auf den einzelnen Ebenen der Unternehmung erfaßt und das Unternehmen dabei als „Black Box" betrachtet. Auf der ersten Ebene werden die Inputs in Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und Energien unterteilt. Der Output wird unterteilt in Produkte, (Primär-, Kuppelprodukte) sowie stoffliche und energetische Emissionen. Die zweite Ebene erfaßt die Materialien und Produkte konkret in der Form, in der sie im Rechnungswesen ebenfalls dargestellt werden (auf der Inputseite die eingekauften Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, Halbfertigfabrikate). In der dritten Ebene wird die chemische Zusammensetzung der Inhaltsstoffe der Inputmaterialien und Produkte aufgeschlüsselt. Die ökologische Bewertung der Stoff- und Enerigeströme wird in dieser dritten Ebene vorgenommen. Installation von Controller-Systemen Wenn man Controlling einführt, so sollte man folgende Fehler versuchen zu vermeiden: - Man darf sich nicht der Illusion hingeben, daß Controlling ohne Widerstand eingeführt werden kann, man muß Reibungsverluste bewußt ins Kalkül ziehen und hierbei immer die Ursachen analysieren, d.h. immer nach dem „warum" fragen. - Man muß die Alternativen vor Einführung des Controlling abwägen und nur dann Controlling einführen, wenn man davon überzeugt ist, daß Controlling für das Unternehmen etwas bringt. - Controlling muß immer individuell auf einzelne Unternehmen zugeschnitten werden, d.h. es kann nicht einfach von anderen Unternehmen kopiert werden. - Controlling darf nicht zu sehr die formalen Strukturen in den Mittelpunkt stellen und hierbei die menschliche Realität aus den Augen verlieren, d.h. die sozialpsychologischen Aspekte negieren.

Instrumentarium des Controllers

Investitionen

- Controlling kann nur mit und nicht gegen die Fachabteilungen eingeführt werden. - Die funktionsgerechte Einordnung des Controllers in die Unternehmungshierarchie mit exakter Festlegung der Weisungsbefugnis ist erforderlich. - Der Führungsstil muß controllergerecht sein, ein autoritärer oder patriarchalischer Führungsstil ist ungeeignet, es muß ein kooperativer Führungsstil angestrebt werden. Instrumentarium des Controllers Die Frage nach dem Instrumentarium oder den Hilfsmitteln des Controllers deckt sich weitgehend mit der Frage der zum Controller gehörenden Arbeitsgebiete. Dies bedeutet, daß das ControllerInstrumentarium im allgemeinen aus folgenden Bausteinen besteht: integriertes Informations-, und Kontrollsystem

Planungs-

aussagefähiges Berichtssystem modernes Kostenrechnungssystem Kennzahlensystem Erfolgsrechnung (lang- und kurzfristige Erfolgsrechnung) Wirtschaftlichkeitsrechnung

und

Investitions-

Integration und Erfassung aller Unternehmensbereiche Permanente und institutionalisierte Kostensenkungsprogramme Frühwarnsystem Die aufgezeigten Arbeitsgebiete sind praktisch in jeder Betriebsgröße anzutreffen und somit unerläßliche Bestandteile jedes Controlling. Integrierte Kosten-Leistungs-Rechnung -» Einkreissystem intervallfixe Kosten -» Sprungkosten Inventurmethode -» Bestandsvergleichsmethode

Investitionen In jedem Unternehmen lassen sich Beispiele für nicht genügend abgesicherte und unwirtschaftliche Investitionen finden. Hierzu zählen auch die oft zahlreichen Investitionen aus Prestige- und Statusüberlegungen. Investitionen entwickeln, wenn hier der Controller nicht gegensteuert, eine Art Eigendynamik. Gerade der passionierte Techniker sieht gern die elegante, technisch perfekte Lösung in einer Investition und weniger die wirtschaftliche Nutzensstiftung. Das Technische Controlling hat für den Interessenausgleich (technische Eignung und Wirtschaftlichkeit) Sorge zu tragen, d.h. jede Investition ist kritisch vorher und nicht nachher zu prüfen und durchzurechnen. Deshalb sollte es nicht nur, wenn Controlling eingeführt wurde, ein unumstößlicher Grundsatz sein, daß ohne entsprechenden Investitionsantrag und ohne entsprechende Wirtschaftlichkeitsberechnung keine Investition genehmigt werden darf (Ausnahme: dringend erforderliche Ersatzinvestitionen, z.B. Maschinenausfall usw.) (s. Abb. S. 96). Im vorgestellten Investitionsantrag ist auch die Frage vorgesehen „im Investitionsplan enthalten ja/nein". Diese Fragestellung deutet darauf hin, daß der Controller jede Investition pro Kostenstelle im Rahmen des Gesamtinvestitionsplanes vorausplanen muß. Ein unerläßlicher Grundsatz ist, Investitionen zu planen, denn Investitionen stellen einerseits ein langfristiges Risiko dar und müssen andererseits dem Unternehmen auf lange Zeit die Ertragskraft sichern helfen. Bereits bei der Investitionsplanung muß deshalb die Investitionskontrolle beginnen, wenn Investitionen statt zur Stärkung der Ertragskraft nicht zu langwirkenden Verlustquellen werden sollen. Da die Investitionsplanung ein Bestandteil der Gesamtunternehmungsplanung ist, so ist diese Planung wie jeder Teilplan mit dem Gesamtplan und den Unternehmungszielen (finanziellen Gegebenheiten usw.) abzustimmen. Der 95

Investitionen

Investitionen

INVESTITIONSANTRAG Zutreffendes bitte ankreuzen

Ersatzinvestition

Nr. Original: Genehmigung für Einkauf roter DL: bleibt bei Controller blauer DL: bleibt beim Antragsteller

Erweiterungsinvestition Rationalisierungsinvestition

genaue Bezeichnung und Beschreibung:

Begründung: (Wenn erforderlich Wirtschaftlichkeitsrechnung beifügen!)

Betriebswirtschaft: Im Investitionsplan enthalten? Stellungnahme:

ja •

nein •

zu ersetzendes Objekt:

Inventar-Nr.:

Baujahr:

Restbuchwert:

Inbetriebnahme:

zu belastende Kostenstelle:

empfangende Kostenstelle: endgültiger Standort:

Zahl der eingeholten Angebote

Verkaufs- bzw. Schrotterlös:

Anlagenkonto:

Restdeckung Inv.-Budget:

BESTELLVORSCHLAG Firma Preis des günstigsten Angebots: DM Nebenkosten: DM DM

Gesamtpreis

DM

Antragsteller

Hauptabtgs-Bereichsleiter Direktor

Controlling

Geschäftsleitung

Datum Unterschrift Abb.: Investitionen

aufzustellende Investitionsplan sollte auf den Erneuerungs- und Rationalisierungsbedarf, die technische Entwicklung/Neuerungen sowie die Erhaltung 96

der Konkurrenzfähigkeit Rücksicht nehmen. D i e Aufnahme von Projekten in den Investitionsplan sollte nicht wahllos, son-

Investitionsquote

d e m nach Prioritäten vorgenommen werden, insbesondere nach Wirtschaftlichkeitsgesichtspunkten, den Auswirkungen auf die Kapazität, die Finanzierung und die Dringlichkeit. Man sollte außerdem mindestens zwischen Ersatzinvestitionen, Erweitungsinvestitionen und Rationalisierungsinvestitionen unterscheiden. Es gibt U n t e r n e h m e n , die auch noch nach Sicherheits- und Sozialinvestitionen sowie Investitionen zur Qualitätsverbesserung unterscheiden. Bei der Festlegung der Prioritäten sollte nach Haberland wie folgt vorgegangen werden: Priorität 1: Unaufschiebbare Investitionsvorhaben. Sie sind zur Aufrechterhaltung von Fertigung und Qualität des gegenwärtigen Erzeugnisprogramms erforderlich. Priorität 2: Investitionen, die aufgrund bereits getätigter Entscheidungen der Geschäftsleitung über neue Produkte, Produktveränderungen und bereits durchgeführte Vorinvestitionen erforderlich sind. Bei Wegfall dieser Investitionen würden Vorleistungen verloren gehen. Priorität 3: Rationalisierungsinvestitionen, die die Produktivität verbessern, bei deren Wegfall aber die laufende Geschäftstätigkeit jedoch kurzfristig zumindest nicht beeinträchtigt werden würde. Priorität 4: Langfristige Investitionen, die zur Erhaltung, Umstrukturierung oder Erweiterung der Fertigungsanlagen nötig sind, die jedoch in die nächstfolgende Periode ohne wesentliche Beeinträchtigung der Unternehmungsziele verschoben werden könnten. Investitionsquote Bruttoinvestitionen des J a h r e s x 100 G e s a m t u n t e r n e h m e n s l e i s t u n g des Jahres

ISO-Deckungsbeitragskurve Bei diesem Instrument wird dargestellt, welche alternativen Verkaufspreise mit

Istpreisbewertung

Absatzmengen kombiniert den gleichen Deckungsbeitrag in der Periode ergeben. Die ISO-Deckungsbeitragskurve ist die alternative Preis- und Mengenkombination zur Erzielung eines definierten Deckungsbeitrages. Isolierte Kosten-Leistungs-Rechnung -» Zweikreissystem Ist-Kosten Tatsächlich angefallene Kosten einer Abrechnungsperiode (vergangenheitsorientierte Betrachtung). Istpreisbewertung Diese M e t h o d e ist angebracht, wenn wesentliche Preisänderungen nicht auftreten, bzw. für jene Materialien, die sofort nach ihrer Beschaffung wieder verbraucht werden oder nur sehr kurz gelagert werden. Die Bewertung eingesetzter Materialien kann zu effektiven oder durchschnittlichen Anschaffungskosten erfolgen. Bei mehreren unterschiedlichen Anschaffungspreisen ist ein Durchschnittspreis zu bilden, es sei denn, die eingekauften Materialien gehen sofort in die Produktion ein (d.h. keine zeitliche Verzögerung durch Lagerung, so daß sich Preisschwankungen am M a r k t nicht ergeben können). Die selbsterstellten Teile und Leistungen, die wieder als Fertigungsmaterial in die Produktion eingehen, bewertet man im allgemeinen zu Herstellkosten. (Eine Bewertung unter HK ist möglich, wenn der Marktpreis für diese Güter und Leistungen niedriger wäre.) Die Bewertung des Materialverbrauchs zu Anschaffungskosten bedeutet, daß bei Preisschwankungen die Wiederbeschaffung zu einem anderen Preisniveau erfolgen müßte. Aus Substanzerhaltungsgründen und aus G r ü n d e n der Vergleichbarkeit sowie der Aussagefähigkeit der Kostenrechnung geht man in der Praxis immer mehr dazu über, diese Preisschwankungen in der Kostenrechnung durch die E i n f ü h r u n g von Verrechnungspreisen zu eliminieren.

97

Job costing, job order costing

Job costing, job order costing -» Zuschlagskalkulation Joint costs Kosten, die bei der Kuppelproduktion anfallen

98

Just-in-time-Production

Just-in-time-Production Produktion auf Abruf. Ein in Japan entwickeltes Produktions- und Bereitstellungssystem zur Minimierung der Lagerbestände und Lagerkosten.

Kalkulationszuschläge

Kalkulation

K Kalkulation Der Aufgabenstellung der Kostenträgerrechnung gemäß, muß in der Kalkulation (Kostenträgerstückrechnung) festgestellt werden, welche Kosten bestimmten (einzelnen) Kostenträgern zuzurechnen sind. Dadurch erhalten die im Betrieb erstellten Leistungseinheiten eine Wertdimension, die - verglichen mit den erzielten oder erwarteten Preisen - wiederum einen der wesentlichen betrieblichen Entscheidungsparameter darstellt. Ermittlung von Kosten je Stück oder je Auftrag. Alle Verfahren der Kostenträgerstückrechnung können als -» Vorkalkulation, -» Zwischenkalkulation oder als —> Nachkalkulation durchgeführt werden. -»

Kalkulationsverfahren

Kalkulation, Handel —> Handelskalkulation Kalkulationsfaktor Mit diesem Faktor wird der Einkaufspreis multipliziert, um den Verkaufspreis zu erhalten. Einstandspreis x Kalkulationsfaktor = Verkaufspreis —> Handelskalkulation Kalkulationsverfahren Die Anwendung der einzelnen entwickelten Verfahren erfolgt je nach Produktionsbzw. Leistungsprogramm, Branche, Unternehmensgröße und Betriebstyp. Bei gleichartigen Massenerzeugnissen genügt i.d.R. die - * Divisionskalkulation. Bei unterschiedlichen Leistungen (Einzelfertigung) erfolgt jedoch überwiegend oder sogar ausschließlich die -» Zuschlagskalkulation (s. Abb. Formen der Kostenträgerstückrechnung nach Betriebstyp). Kalkulationszuschläge (Gemeinkostenverrechnungssätze) Ziel einer auf dem Verursachungsprinzip aufbauenden Kostenrechnung ist es, den

Kostenträgern die Kosten anzulasten, deren Entstehung allein auf den Kostenträger zurückzuführen ist. Eine diesem Prinzip entsprechende Kostenverrechnung ist problemlos bei den Einzelkosten möglich, die sowohl am Ort ihres Entstehens (Kostenstelle) als auch im Hinblick auf ihren Zweck (Kostenträger) direkt erfaßbar sind. Um auch die in indirektem Bezug zur Leistungserstellung stehenden Gemeinkosten den Kostenträgern anteilig zurechnen zu können, wird - unter Umgehung des Kostenverursachungsprinzips - eine Beziehung zwischen angefallenen Einzelkosten und zu verteilenden Gemeinkosten konstruiert, indem entweder durch Zuschlagssätze auf Basis von Einzelkosten oder durch Verrechnungssätze (auf Einzelzeit- oder Einzelmengenbasis) die Gemeinkosten in die Abrechnung einbezogen werden. D.h., um die Stellengemeinkosten letztlich auf die Kostenträger verrechnen zu können, muß man sog. Gemeinkostenverrechnungssätze ( Kalkulationszuschläge) ermitteln. Zur Bildung dieser Zuschlagssätze werden die in dem BAB ermittelten Stellen-Gemeinkostensätze in Beziehung zu den Verrechnungsgrundlagen gebracht. Häufig werden folgende Verrechnungsgrundlagen verwendet: Für die Material- oder Stoff-Gemeinkosten die in der Periode verbrauchten Fertigungsmaterialien Für die Fertigungsgemeinkosten die in der Periode entstandenen Fertigungslöhne Für die Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten meist die Herstellkosten (gelegentlich auch die Fertigungskosten bei großen Schwankungen des Materialeinsatzes) Grundformeln für die Ermittlung der Gemeinkostenzuschläge: Jeweilige Gemeinkosten x 100 jeweils gewählte Zuschlagsbasis

= GK in %

99

Kalkulationszuschläge

Kalkulationszuschläge

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Kalkulationszuschläge

Kalkulationszuschläge

Kostenstelle (bzw. Bereich)

Gemeinkosten

Zuschlagsbasis

Material

Materialgemeinkosten

Fertigungsmaterial

Gemeinkostenzuschlagsatz

Materialgemeinkosten

Materialgemeinkostenx 100 = zuschlagsatz in %

Fertigungsmaterial

Fertigung

Fertigungsgemeinkosten

Fertigungslöhne

Fertigungsgemeinkosten

Fertigungsgemeinkostenx 100 = zuschlagsatz in %

Fertigungslöhne

Verwaltung/ Vertrieb

Verwaltungsund Vertriebsgemeinkosten

Herstellkosten

Verwaltungs- u. Vertriebsgemeinkosten

Verwaltungs- u. Vertriebsgemeinkostensatz x 100 = in %

Herstellkosten Abb.: Kalkulationszuschläge

Damit können die Selbstkosten einer Abrechnungsperiode (ohne Sondereinzelkosten) wie folgt ermittelt werden:

rung vorgenommen werden, und zwar müssen die im Normalfall zusammengefaßten Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten getrennt werden in Verwaltungsgemeinkosten, die sich auf die Kosten aller in einer Abrechnungsperiode produzierten Leistungen beziehen, und in Vertriebsgemeinkosten, die nur auf die Kosten der verkauften Leistungen zu verrechnen sind. In derartigen Fällen gilt dann:

(1)

(1)

D

Z.£>.

Materialgemeinkosten x 100 Fertigungsmaterial

= % MGK

Es ergeben sich im einzelnen folgende Gemeinkostenzuschläge (s. Abb.). Die Zuschlagssätze lassen sich meist sowohl in Wert- als auch Mengenzuschlägen ausdrücken.

Fertigungsmaterial (-Stoffe)

(2) + Material-(Stoff-)gemeinkosten (%-Satz von (1)) (3)

Materialkosten (Stoffkosten) ((l)+(2)) Fertigungslöhne

(4) (5) + Fertigungsgemeinkosten (%-Satz von (4)) (6)

Fertigungskosten ((4)+(5))

(7)

Herstellkosten ((3)+(6))

(8) + Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten (%-Satz von (7)) (9)

Selbstkosten ((7)+(8)) (ohne Sondereinzelkosten)

In Betrieben mit schwankender Lagerhaltung muß eine weitere Differenzie-

Material-(Stoff-)kosten

(2) + Fertigungskosten (3)

Herstellkosten ((l)+(2))

(4) + Verwaltungskosten (%-Satz von (3)) (5)

Herstellungskosten ((3)+(4))

(6) + Vertriebsgemeinkosten (%-Satz von (5)) (7) + Selbstkosten ((5)+(6)) (ohne Sondereinzelkosten) Die geschilderte Verrechnung der Gemeinkosten auf Einzelkostenbasis ist insbesondere im Fertigungsbereich in neuerer Zeit immer problematischer geworden, da der Zeitbedarf für die einzelnen Arbeitsgänge aufgrund der fortgeschrittenen Technik in zunehmendem Maße durch Maschinen und nicht durch Ar101

Kalkulatorische Kosten

Kapitalumschlag

beitskräfte bestimmt wird. Auch die Höhe der Kosten eines Arbeitsgangs wird überwiegend durch die Kosten der Maschinen determiniert. Dagegen treten die Arbeitskosten in ihrer Bedeutung zurück, d.h. ihr Anteil an den Gesamtkosten (Maschinenkosten und Arbeitskosten) sinkt. Kalkulatorische Kosten Mit dem Ansatz kalkulatorischer Kostenarten soll die Vergleichbarkeit der Kostenrechnung erreicht werden (im Vergleich mit anderen Unternehmen) und die Genauigkeit und Vollständigkeit der Selbstkostenermittlung verbessert werden. Gerade die kalkulatorischen Kostenarten werden in der Praxis aber oft vernachlässigt. Dies ist umso bedenklicher, wenn man weiß, daß ohne Ansatz kalkulatorischer Kosten die Substanzerhaltung der Unternehmung gefährdet ist (s. Abb.). Kapazitätskosten -» Bereitschafts kosten Kapital Das Kapital setzt sich aus -» Eigen- und -» Fremdkapital zusammen

—» Bilanz —» Rendite Kapitalertragsbaum Andere Bezeichnung für -» ROI Kapitalnutzung —* Kapitalumschlag Kapitalrentabilität —* Eigenkapital- und rendite, —»

Fremdkapital-

Gesamtkapitalrendite

Kapitalumschlag Wird auch Kapitalnutzung genannt. „ . , ,, Netto-Betriebsleistung Kapitalumschlag = Gesamtkapital Umsatz oder = Gesamtkapital oder =

Jahresumsatz durchschnittl. investiertes Kapital

Ein unzureichender Kapitalumschlag weist möglicherweise auf die Tatsache hin, daß das Anlagevermögen (Maschinen, Gebäude usw.) durch eine zu geringe Betriebsleistung nicht optimal genutzt wird. Auch können Fehlinvestitionen die

Kalkulatorische Kostenarten

Kein Aufwand Zusatzkosten (keine Ausgabe)

Anderskosten (andere Wertansätze in KLR und Fibu) kalkulatorische -» Abschreibung kalkulatorisches -»Wagnis kalkulatorische -»Zinsen für eingesetztes (betriebsnotwendiges) Fremdkapital

Abb.: Kalkulatorische Kosten

102

Kapitalflußrechnung

Ursache für einen zu geringen Kapitalumschlag sein. Ein geringer Kapitalumschlag kann ebenso seine Begründung in einem überhöhten Umlaufvermögen (z.B. Lagerbestand) haben. Bei der Beurteilung des Kapitalumschlages ist auch darauf zu achten, ob nicht geleaste Anlagen in der Unternehmung vorhanden sind, die nicht aktiviert werden und daher den Kapitalumschlag positiv beeinflussen, obwohl auch in diesem Fall die Möglichkeit einer schlechten Kapazitätsauslastung besteht.

Kennzahlen

1. Sie erlauben Maßstäbe 2. Sie üben Erfolgskontrollfunktion aus 3. Sie ermöglichen Vergleiche (innerbetriebliche und außerbetriebliche) 4. Sie erlauben, vieldimensionale Sachverhalte der Unternehmung darzustellen. Unter Kennziffern versteht man im allgemeinen eine Verhältniszahl oder Relation, die in zusammenfassender, teilweise auch vergröbernder Weise Zusammenhänge der wirtschaftlichen Arbeitsweise eines Unternehmens erläutert und veranschaulicht. D.h.:

Kapitalflußrechnung Die Kapitalflußrechnung gibt die Möglichkeit zur Information über die finanzielle Situation eines Unternehmens. Ausgangspunkt der Kapitalflußrechnung ist eine -» Bewegungsbilanz. Dort werden alle bilanziellen Veränderungen erfaßt, die im Laufe einer Periode eingetreten sind. Die Interpretation der Bestandsveränderungen der Mittelbewegungen erfolgt in der Kapitalflußrechnung. Die Zunahmen auf der Aktivseite werden als Mittelverwendung, die Zunahmen auf der Passivseite als Mittelherkunft angesehen.

- Kennzahlen spiegeln die unternehmerische Situation in konzentrierter Form wider und zeigen dadurch Situation und mögliche Entwicklungen eines Unternehmens auf.

Problem: Man erhält nur ein unvollkommenes Bild der Mittelbewegungen, weil die Änderungen der einzelnen Bilanzposten nur Salden der Zu- und Abflüsse darstellen. Nur durch Einbeziehung der Gewinn- und Verlustrechnung kann ein vollständiger Überblick geschaffen werden.

- Identität (z.B. Personalkosten, nicht einmal Löhne und Gehälter, ein anderes Mal Lohn- und Gehaltskosten einschließlich aller Personalnebenkosten)

Kennzahlen Kennzahlen können Schwachstellen aufzeigen, Abweichungen signalisieren und erfüllen die Funktion eines Beurteilungs- und Entscheidungsbarometers. Ein Mindestmaß an Kennzahlen benötigt jeder, um kausale Zusammenhänge (Wirkung und Ursache), erkennen zu können. Die Kennzahlen bieten darüberhinaus die Möglichkeit, die Situation eines Unternehmens im Vergleich zu anderen Unternehmen realistisch zu sehen. Kennzahlen haben immer eine vierfache Bedeutung:

- Kennzahlen sind Zahlen, die sich auf wichtige unternehmerische Tatbestände beziehen.

Der Aussagewert von Kennzahlen wird bestimmt durch: - Zeit - Zeitpunkt - Zeitraum

-» (Bilanz) -» (G+V)

- Wertigkeit (Verkaufsleiter, Verkaufspreis; triebsleiter, Herstellkosten)

Be-

Die Aufgabe besteht vor allem darin, ein Kennziffernsystem so aufzubauen, daß Entwicklungstendenzen und Zusammenhänge sichtbar werden. Es genügt nicht, das betriebsinterne Geschehen durch Kennzahlen mit Istwerten zu durchleuchten. Eine Kennzahl ist wesentlich aussagefähiger oder überhaupt nur dann aussagefähig, wenn sie mit einer Bezugsgröße verglichen wird. Als Bezugsgrößen bieten sich an: - Werte aus Vorperioden (Zeitvergleich) 103

Key-Account-Management

Konkurrenzanalyse

- Werte vergleichbarer Unternehmungen (zwischenbetrieblicher Vergleich) - Planwerte

Kompensationskalkulation Kompensationskalkulation kalkulation)

Insbesondere in Handelsbetrieben ist es aufgrund der Kundenwünsche oder zu Werbezwecken häufig unerläßlich, Waren im Sortiment zu führen, die keine oder zumindest keine zufriedenstellenden Erlöse und Gewinne bringen. Um insgesamt doch einen zufriedenstellenden Gewinn zu erzielen, wird versucht, die Mindererlöse bei den einen durch Mehrerlöse bei den anderen Waren zu kompensieren. Die Ermittlung der im Hinblick auf den zufriedenstellenden Gesamtgewinn erforderlichen Mehrerlöse bei bestimmten Waren dient der Ausgleichs- oder Kompensationskalkulation (s. Abb.).

- Normalwerte (z.B. Durchschnitt einer Branche) - Normwerte Man muß sich allerdings auch der Problematik der Bezugsgrößen bewußt sein, um Fehlinterpretationen zu vermeiden. So hat z.B. der Zeitvergleich den Nachteil, daß nur positive bzw. negative Veränderungen gegenüber der Vergangenheit erkannt werden, nicht aber, welchen Aussagewert die „Vergangenheit" hatte. Innerhalb betrieblicher Kennzahlen (Verhältniszahlen im weiteren Sinn), kann zwischen -* Gliederungs-, -» Beziehungs- und -» Indexzahlen getrennt werden.

Konkurrenzanalyse Jedes Unternehmen sollte mindestens einmal jährlich seine eigene Konkurrenzfähigkeit kritisch und objektiv überprüfen. Die folgenden Formblätter „Konkurrenzanalyse und Messebeobachtung" sollen die ersten Grundlagen dafür schaffen.

Key-Account-Management „Schlüsselkunden-Management" Eine neuere Organisationsform des Vertriebes, die sich nicht an Produkten oder Produktgruppen, sondern an Abnehmern bzw. Abnehmergruppen orientiert. Der Key-Account-Manager ist der Gesprächspartner der Schlüsselkunden oder Schlüsselkundengruppen und vertritt die gesamte Produktpalette des Unternehmens gegenüber diesen Kunden. —> Kundenanalysen

Kosten/Erlöse

(Ausgleichs-

Das Unternehmen sollte sich hier die Fragen stellen: Durch welche Stärken und Schwächen unterscheidet sich unser Unternehmen von der Konkurrenz (s. Abb. S. 105).

Summe

A

B

C

D

Einstandskosten Handlungskosten 20%

41.000 8.200

6.000 1.200

9.000 1.800

6.000 1.200

20.000 4.000

Selbstkosten Plangewinn 15%

49.200 7.380

7.200 1.080

10.800 1.620

7.200 1.080

24.000 3.600

Sollerlöse

56.580

8.280

12.420

8.280

27.600

12.000 ./.420

7.680 ./. 600

Erzielbare Erlöse B + C Erlösdifferenzen

_

„

./. 1.020

-

Verteilung

+ 1.020

+ 255

-

-

Berichtigte Sollerlöse

56.580

8.535

12.000

7.680

28.365

28,45

24,-

25,60

113,46

Erlös/Einheit Abb.: Kompensationskalkulation

104

-

- 765

Kontenrahmen Kriterium

Kontrolle, indirekte Eigt »nes Unte nehmen schlecht gut mittel

gut

Konkurrer z mittel

schlecht

Abb.: Konkurrenzanalyse

Kontenrahmen

-» GKR -» IKR

Kontrolle Bedeutet immer ein Vergleichen und dient letztlich der Erkenntnis, ob und gegebenenfalls weshalb eine Zielsetzung/ Planung durch eine Realität erreicht bzw. verfehlt wird. Kontrolle setzt damit stets mindestens zwei Größen voraus, von denen die eine Normal- bzw. Sollcharakter annimmt, mit deren Hilfe die andere beurteilt werden soll. D i e operative Kontrolle im Rahmen des operativen Controllings basiert dabei auf quantifizierten Wertgrößen unternehmensbezogener Art, die ex post einem Soll-/Ist-Vergleich unterzogen werden. Kontrollfunktion Die Kontrollfunktion im Controlling kann gegliedert werden in: - Durchsprechen der Ergebnisse der Abweichungsanalyse mit den Verantwortlichen (Planungskontrolle)

- Durchführen trollen

laufender

Kostenkon-

- Beratung und Schulung von Fachabteilungen - Erarbeitung von Alternativen bei Nichterreichen der angestrebten Ziele - Allgemeine Kontrollaufgaben, u.a. Bildung von Richtwerten Das vom Controller aufzubauende Kontrollsystem wird im allgemeinen nach folgendem Grundschema ablaufen (s. Abb.). Kontrolle, indirekte Ziel der indirekten Kontrolle ist eine schnelle, wenn auch pauschale Beurteilung eines Sachverhaltes. Z u diesem Zweck wird eine Vergleichsgröße herangezogen, die mit dem Objekt in einem funktionalen Zusammenhang steht. Sollgrößen, die es schnell erlauben, den Sachverhalt zu umschreiben und zu erfassen. Man soll erkennen, ob das Kontrollob105

Kontrolle, strategische

Kontrolle, strategische

Abb.: Kontrollschema

jekt innerhalb bestimmter grober Toleranzgrenzen liegt, d.h. ob möglicherweise ein weiterer Kontrollschritt notwendig erscheint. Die indirekte Kontrolle wird gewählt: - aus Wirtschaftlichkeitsüberlegungen - wenn die tatsächlichen Tatbestände nicht mehr meßbar sind - wenn der reale Tatbestand nicht mehr vorliegt oder auch nicht mehr beschrieben werden kann. Bei den indirekten Kontrollen kann nach - Verfahrenskontrolle und - Kennziffernkontrolle unterschieden werden. Verfahrenskontrollen analysieren den Aufbau und Ablauf von Verarbeitungsprozessen, jedoch nicht nach einzelnen Sachverhalten, sondern nach Verfahrensregeln. Bei der Kennziffernkontrolle werden die vorliegenden Einzelwerte zu Globalwerten verdichtet und mit einem entwickelten Maßstab verglichen. 106

Kontrolle, strategische Die strategische Kontrolle geht von qualitativen Wertaussagen, den Strategien als Vergleichsgrößen aus. Ihre Quantifizierung ist überwiegend nur ordinal bzw. nominal möglich. Außerdem wird in verstärktem Maße neben den internen Bedingungen des Unternehmens die Umwelt mit ihren vielfältigen Einwirkungsmöglichkeiten auf das betriebliche Geschehen in die Kontrollgrößen aufgenommen. Da strategisches Denken immer von einem unbegrenzten Zeithorizont ausgeht, hat die strategische Kontrolle bezüglich des Vergleichszeitraumes ex ante Charakter. Als Normgrößen (Soll) dienen dann z.B. zukünftige Strategien, um derzeitige Strategien (Ist) beurteilbar zu machen. Der Ablauf der strategischen Kontrolle vollzieht sich grundsätzlich in drei Schritten: - Bestimmungen der strategischen Kontrollgrößen, - Ermittlung, Analyse und Bewertung der Abweichungen,

Korrekturentscheidung

- Entscheidung über relevante Abweichungen sowie Aufstellungen und Durchsetzung entsprechender Maßnahmen zur Gegensteuerung. Korrekturentscheidung Auf Basis des Soll-Ist-Vergleiches und der Abweichungsanalyse wird die Korrekturentscheidung in Hinblick auf die Zielerreichung gefällt. Es werden geeignete Maßnahmen zur Zielerreichung definiert. Aufgabe des Controllers muß es sein, veränderte Bedingungen rechtzeitig zu erkennen und die Unternehmungsleitung und die betroffenen Abteilungen durch die Abweichungsanalyse zu informieren und aus seiner Warte heraus Vorschläge für Korrekturentscheidungen vorzuschlagen. Wie bei maschinell errechneten Abweichungen diese durch optische oder akustische Signale angezeigt werden, müssen auch im Controlling durch den Controller Signale erfolgen, die dann bestimmte Reaktionen auslösen sollen. Man kann im allgemeinen davon ausgehen, daß Soll = Ist eine Fiktion ist, ein erhoffter Fall, der fast nie eintreten wird. Wer sich ärgert, wenn Abweichungen auftreten, hat das Wesen des Controlling als Steuerungsmittel nicht erfaßt, versteht Controlling zu sehr im autoritären Sinn, viel zu stark im Sinne der Überwachung und Disziplinierung. Kosten, Begriff Die Rechenelemente der Kostenrechnung sind die Kategorien Kosten und Leistungen. Kosten = durch die Erstellung von Leistungen bewirkter, in Geldeinheiten ausgedrückter Verbrauch an Gütern und Dienstleistungen sowie öffentlicher Abgaben (Wertverzehr). Demnach ist der Kostenbegriff durch vier Merkmale definiert: - Es muß ein mengenmäßiger Verbrauch

Kosten, variable

(Verzehr) an Gütern und/oder Dienstleistungen vorliegen - Dieser Verzehr an Gütern Dienstleistungen muß bewertet den.

oder wer-

- Der bewertete Verzehr muß erfolgen, um eine betriebliche Leistung zu erzeugen (d.h. dem -» Betriebszweck dienen) - Die betriebliche Leistung muß für die Verwertung am Markt direkt oder indirekt bestimmt sein. Kosten, degressive -> degressive Kosten Kosten, direkte -> Einzelkosten Kosten, fixe Fixkosten Kosten, indirekte -» Gemeinkosten Kosten, kalkulatorische —» Kalkulatorische Kosten Kosten, primäre —» Primäre Kosten Kosten, progressive —* Progressive Kosten Kosten, proportionale -» Proportionale Kosten Kosten, regressive —« Regressive Kosten Kosten, relative —» Relativität von Einzel- und sten

Gemeinko-

Kosten, sekundäre —> Sekundäre Kosten Kosten, semivariable —«• Mischkosten Kosten, sprungfixe -» Sprungkosten Kosten, variable -» Variable Kosten 107

Kostenart

Kostenart -» Kostenartenrechnung Kostenartenverfahren -» Leistungsverrechnung Kosteneinflußgrößen Generell ist das Verhalten der Kosten von verschiedenen Kosteneinflußgrößen (Leistungsprogramm, Auftragsgröße, Preis und Qualität der Produktionsfaktoren, Beschäftigung, Betriebsgröße) abhängig. Kosteneinflußgrößen: Die Unterscheidung zwischen fixen und variablen Kosten bezieht sich auf die Abhängigkeit der Kosten von Kosteneinflußgrößen. Weil die für eine bestehende Unternehmung bedeutsamste Kosteneinflußgröße in der Beschäftigung liegt, ist, wenn allein von fix und variabel gesprochen wird, immer diese Kosteneinflußgröße gemeint. Im einzelnen werden (in Anlehnung an E. Gutenberg) zumeist folgende Kosteneinflußgrößen genannt: Beschäftigung Hieraus folgt die Trennung zwischen beschäftigungsfixen und beschäftigungsvariablen Kosten (Beispiele: Miete für die Geschäftsräume sind beschäftigungsfixe Kosten, d.h. unabhängig davon, ob viel oder wenig verkauft wird, ist der Betrag gleich hoch; Materialverbrauch ist beschäftigungsvariabel, d.h. je mehr - oder weniger - produziert wird, umso höher oder niedriger - sind die Kosten). Betriebsgröße Mit zunehmender Betriebsgröße ergeben sich in Einkauf, Fertigung und Vertrieb Kostenvorteile (bis zu einem nur im Einzelfall bestimmbaren Optimum), die darin liegen, daß bestimmte Kosten gar nicht oder nur unwesentlich zunehmen (betriebsgrößenfixe Kosten, z.B. Grundgebühr beim Telefon). Andere Kosten z.B. Personal) steigen dagegen mit zunehmender Größe annähernd proportional. 108

Kostenartenrechnung

Leistungsprogramm Je umfangreicher bei sonst gleichen Verhältnissen das Leistungsprogramm eines Betriebes ist, umso ungünstiger sind die Kostenverhältnisse. Dies hat seine Ursache in den bei großen Leistungsprogrammen anteilig höheren auflagen- oder losfixen Kosten, die immer bei einer Umstellung der Produktion zur Vorbereitug der neuen Fertigung anfallen. Faktorqualität Auch Veränderungen in der Qualität der eingesetzten Leistungsfaktoren (z.B. Einsatz verunreinigter Rohstoffe) hat einen Einfluß auf die Kosten, sofern eine bestimmte Toleranzgrenze (qualitätsfixer Bereich) überschritten wird und in der Folge z.B. Nacharbeiten oder Ausschuß anfallen. Faktorpreise Diese haben direkten Einfluß auf die Kosten, sofern es sich dabei nicht um oszillatorische Schwankungen handelt (die durch Normalisierung ausgeglichen werden), sondern um strukturelle Veränderungen. Nach der Abhängigkeit von der Veränderung der Kosten durch die Kosteneinflußgröße Beschäftigung oder Ausbringung unterscheidet man zwischen -> fixen (festen, nicht reagiblen), -» variablen (beweglichen, reagiblen) Kosten und -» Mischkosten (teils reagible, semivariable Kosten). Kostenartenrechnung Der Kostenartenrechnung fällt die Aufgabe zu, die Kosten nach einem festzulegenden Katalog von Kostenarten zu erfassen (Fragestellung: Welche Kosten Kostenartenrechnung = Erfassung und Abgrenzung der verschiedenen Formen des betrieblichen Wertverzehrs. sind entstanden?). Die Kostenartenrechnung beantwortet die Frage, welche Kostenarten in welcher Höhe in einem Unternehmen während einer Abrechnungs-

Kostenartenverfahren

Kosten- und Leistungsrechnung

periode angefallen sind. Beim Aufbau der Kostenartenrechnung sind zwei wichtige Grundsätze zu beachten: Festlegen von Richtlinien zur Kostenartengliederung, d.h. Erstellen von Kontierungsrichtlinien und Festlegung und Einengung des Personenkreises, der die Kosten der einzelnen Kostenarten zuordnet. Wenn man hier nicht nach einheitlichen Gesichtspunkten vorgeht (z.B. Prospekte einmal unter Büromaterial, ein anderes Mal unter Werbeaufwand erfaßt), wird die Aussagefähigkeit der gesamten Kosten- und Leistungsrechnung in Frage gestellt. Jede Kostenrechnung kann nur so genau und aussagefähig sein, wie sie die sorgfältig erstellte Kostenartenrechnung erlaubt. Der im Unternehmen aufzubauende Kostenartenplan sollte deshalb folgende Grundprinzipien beachten: - Eindeutige und vollständige Beschreibung des Inhalts der einzelnen Kostenarten mit eindeutiger Kontierungsanweisung und Kostenarteneinordnung - Kontinuität nung

der

Kostenarteneinord-

- Wenn irgendwie möglich, sollte man den Kostenartenplan auf einem einzigen Blatt darstellen, um die Kontierung zu erleichtern. - Vollständigkeit zeichnisses

des

Kostenartenver-

- Vermeidung von Überschneidungen und Vermischungen zwischen den verschiedenen Kostenarten

Produktionsfaktoren k

Außenwelt

Beschaffungsfunktion

- Klare, übersichtliche, nicht zersplitterte und den spezifischen Gegebenheiten des Unternehmens angepaßte Kostenartengliederung - Numerierung Grundschema

nach

einheitlichem

Kostenartenverfahren —* Leistungsverrechnung Kostenauflösung —» Kostenspaltung Kostendegression Die Fertigungskosten einer Serie sind umso billiger, je größer die Serie ist, da die fixen Kosten sich auf eine größere Stückmenge verteilen. —> Degressive

Kosten

Kosten- und Leistungsrechnung Die Notwendigkeit einer aussagefähigen Kosten- und Leistungsrechnung für das Unternehmen wird deutlich, wenn man sich den Hauptzweck der Unternehmung vor Augen führt, der in der Regel die Erstellung von am Markt absetzbaren Leistungen (Güter- und/oder Dienstleistungen) ist. Die Leistungserstellung geschieht mit Hilfe sogenannter „Produktionsfaktoren", die, um den Leistungserstellungsprozeß zu optimieren, zweckorientiert (i.S. wirtschaftlichen Einsatzes) kombiniert werden müssen (s. Abb. Die Leistungserstellung im unternehmerischen Wertumlauf). Dieses Modell zeigt den Kreislauf des Unternehmens, der sich zwischen den

Leistungserstellungsfunktion (Produktionsfunktion) Unternehmensebene

Kapital/Mehrgeld Beschaffungsmarkt ^ Abb.: Die Leistungserstellung im unternehmerischen Wertumlauf

Absatzfunktion

Leistungen

Außenwelt Absatzmarkt 1

109

Kosten- und Leistungsrechnung

Kosten- und Leistungsrechnung

Größen Beschaffung von Produktionsfaktoren, Kombination der beschafften Produktionsfaktoren (Leistungserstellung) und Absatz der erstellten Leistungen (Güter- und Dienstleistung) bewegt. Mit dem Erlös am Absatzmarkt für die verkauften Leistungen erhält das Unternehmen wieder jene neuen Mittel in die Hand, die es zur Beschaffung neuer Produktionsfaktoren wieder benötigt. Die Kosten- und Leistungsrechnung ( K L R ) muß einen reibungslosen Ablauf und eine permanente Wiederholung dieses Kreislaufes sicherstellen. Die K L R soll die Geld- und Leistungsströme zwischen den Bereichen Beschaffung, Produktion und Absatz nicht nur transparent werden lassen, sondern auch dafür sorgen, daß dieser Kreislauf störungsfrei abläuft. D.h. die K L R umfaßt sämtliche Verfahren, die erforderlich sind, um die im Unternehmen auftretenden Geld-, Zahlungs- und Leistungsströme (die durch den Prozeß der betrieblichen Leistungserstellung und Leistungsverwertung entstehen) mengen- und wertmäßig zu erfassen, zu überwachen und in die richtigen Bahnen zu lenken. Um dieses Globalziel sicherzustellen, muß die K L R

generell in der Lage sein, ausreichende Daten erfassen, aufbereiten und verarbeiten zu können. Neben dieser Globalaufgabe gibt es eine Vielzahl spezieller Aufgaben für die K L R . Die Vielzahl dieser Einzelaufgaben kann man sich am besten verdeutlichen, wenn man die Kostenrechnung als ein Informationssubsystem des betrieblichen Rechnungswesens auffaßt, dessen Hauptaufgabe darin besteht, Darstellungsinformationen (Ermittlungsfunktion), Planungsinformationen (Vorgabeund Prognosefunktion) und Kontrollinformationen (Kontrollfunktion) zu liefern. (Heinen) (s. Abb.). Beim Aufbau einer Kostenrechnung im Unternehmen werden deshalb die Kosten entsprechend den jeweiligen Informationsaufgaben der Kostenrechnung mehr oder weniger fein aufgegliedert (in der Kostenartenrechnung), das Unternehmen gleichzeitig in Abrechnungseinheiten unterteilt (in der Kostenstellenrechnung) und, entsprechend der gewünschten Genauigkeit bzw. dem Informationsgehalt der Ergebnisse, das Kalkulationsverfahren festgelegt (in der Kostenträgerrechnung) .

Liefern von Kontrollinformationen in der Kontrollrechnung

Funktionen der Kostenrechnung

Abb.: Kosten- und Leistungsrechnung

110

Kostenplanung

Kostenrechnungsverfahren Kosten

Kostenartenrechnung

Gemeinkosten

Einzelkosten und Sonderkosten

Kostenstellenrechnung

Hilfskostenstellen

Hauptkostenstellen

Nebenkostenstellen

Kostenträgerrechnung Stückrechnung (Kalkulation) Vorrechnung {Vorkalkulation)

Zeitraum

Nachrechnung (Nachkalkulation)

Bestandsrechnung

Ergebnisrechnung

Erlöse Abb.: Kosten- und Leistungsrechnung

Jedes Kostenrechnungsverfahren basiert auf einer -> Kostenarten-, -» Kostenstellen- und -» Kostenträgerrechnung (s. Abb.). Kostenplanung -* Planung Kostenrechnung -» Kosten- und Leistungsrechnung

Kostenrechnungssystem -» Kostenrechnungsverfahren Kostenrechnungsverfahren Generell hat ein Unternehmen folgende Wahlmöglichkeiten bei Kostenrechnungsverfahren (s. entspr. Abb.). D.h., grundsätzlich kann der Controller sowohl die Voll- als auch die Teilkostenrechnung kombinieren mit Ist-, Normal-,

Kostenrechnungsverfahren

111

Kostenremanenz

Kostensenkung Kostenrechnungssystem

Vollkostenrechnung

Teilkostenrechnung

Kostenbegriff

Normalkosten (durchschnittliche normalisierte Ist-Kosten vergangener Perioden)

Plankosten (zukunftsorientierte, geplante Kosten mit Vorgabecharakter)

X

X

X

X

X

X

X

X

Zukunftsorientiert

Standardkosten (durchschnittlich normalisierte Ist-Kosten mit Planansätzen)

Vergangenheitsorientiert

Ist-Kosten (Kosten, die tatsächlich angefallen sind)

Abb.: Kostenrechnungsverfahren

Standardund Plankosten (siehe auch T e i l k o s t e n r e c h n u n g s v e r f a h r e n ) (s. Abb.). Kostenremanenz D i e K o s t e n r e m a n e n z schildert den in d e r betrieblichen Praxis h ä u f i g zu b e o b a c h t e n d e n Tatbestand, d a ß ein Teil der F i x kosten, die w ä h r e n d einer E x p a n s i o n s phase entstanden sind, b e i r ü c k l ä u f i g e r B e s c h ä f t i g u n g (z.B. in d e r R e z e s s i o n ) o f t nicht w i e d e r kurzfristig a b g e b a u t w e r d e n können. Bei Kostensenkungsprogramm e n und bei S a n i e r u n g s a k t i o n e n m u ß diesem Phänomen entsprechende A u f merksamkeit gewidmet werden. A l l e r d i n g s zeigt sich in diesem Z u s a m m e n h a n g auch, d a ß die „eisernen K o s t e n " (andere B e z e i c h n u n g f ü r F i x k o sten) auf einen l ä n g e r e n Z e i t r a u m b e z o gen o f t nicht m e h r f i x sind. Je länger m a n

112

Vollkostenrechnung d e n B e t r a c h t u n g s z e i t r a u m wählt, d e s t o w e n i g e r fixe K o s t e n findet m a n in e i n e m U n t e r n e h m e n . D i e s resultiert daraus, d a ß ein G r o ß t e i l d e r F i x k o s t e n zeitabhängig ist ( d e s h a l b auch die B e z e i c h n u n g „ z e i t a b h ä n g i g e K o s t e n " ) . S i e entstanden durch e i n g e g a n g e n e V e r t r a g s b i n d u n g e n z.B. R a u m m i e t e n , L e a s i n g Verträge, Grundgebühren für Strom, G a s , Wasser, L o h n - und G e h a l t s k o s t e n aufgrund von Arbeitsverträgen.

Kostensenkung K o s t e n s e n k u n g wird unter B e r ü c k s i c h t i g u n g z w e i e r v e r s c h i e d e n e r A s p e k t e erreicht: - Degression des Werteverzehrs bei konstanter L e i s t u n g = absolute Kostensenkung, d.h. die G e s a m t k o s t e n w e r den verringert.

Kostensenkung

Kostensenkung

- Konstanter Werteverzehr bei Leistungsprogression = relative Kostensenkung-, sie wird auch bei steigenden Gesamtkosten erreicht, da in diesem Fall die Gesamtleistung im Verhältnis zu den Gesamtkosten eine überproportionale Steigerung ergibt.

Mitteleinsatz Mittelverwendung l k Maßnahmen zur absoluten Kostensenkung

i

Maßnahmen zur relativen Kostensenkung

I •

Abb.: Maßnahmen zur Kostensenkung

Sowohl das Maximalprinzip als auch das Sparprinzip sind Inhalt des Begriffs „Kostensenken" (man sollte keinesfalls den Fehler begehen, nur den Sparaspekt zu sehen). Die Einflußmöglichkeiten des Unternehmens sind ohnehin meist auf interne Faktoren beschränkt, denn selten ist ein Unternehmen stark genug, den Beschaffungsmarkt oder den Absatzmarkt selbst zu beeinflussen. Generell gibt es innerhalb der Unternehmung drei große Möglichkeiten, den Unternehmenserfolg zu steuern: 1. Ü b e r den Mitteleinsatz (Kostengefüge)

Kostenseite

2. Ü b e r die Mittelverwendung (Produktion) 3. Ü b e r die Absatzleistung (Vertriebsleistung)

Umsatzseite

Kostensenkung ist nur dann möglich, wenn entsprechend günstige Randbedingungen im Unternehmen gegeben sind. Konkrete Kostensenkungsziele können deshalb auch nur dann vorgegeben werden, wenn man etwaige Kostensenkungsreserven im Unternehmen erkannt und definiert hat. Das heißt: man muß bereits vor dem Einleiten von Ko-

stensenkungsmaßnahmen prüfen und erkennen, ob Kostensenkungen überhaupt möglich sind. Es stellt sich deshalb die Frage, was Kostensenkungsmöglichkeiten überhaupt sind. Tatsächliche Kostensenkungsmöglichkeiten sind nur solche, die mit den herkömmlichen Mitteln des Rechnungswesens ohne großen Arbeitsaufwand dem rechnerischen Kalkül zugänglich sind. Da Kostensenkungsprogramme meist kurzfristig wirksam werden müssen und in der betrieblichen Praxis meist wenig Zeit zur Verfügung steht (vgl. Radke), sollte man den Begriff Kostensenkungsmöglichkeit dadurch eingrenzen, daß man kurzfristig realisierbare Kostensenkungsmöglichkeiten anstrebt. D.h. man sollte sich in der Praxis davor hüten, sich durch „langfristige Kostensenkungsziele" vorzugaukeln, daß man Kostensenkung will. Unter Kostensenkungsmöglichkeiten soll deshalb verstanden werden: Kostensenkungsmöglichkeit = in einem überschaubaren Zeitraum (möglichst kurzer Zeitraum) dem rechnerischen Kalkül zugängliche Kostensenkungschance. oder nach Radke, M.: Kostensenkungsmöglichkeit = Istkosten zu Beginn der Kostensenkung abzüglich der -» "angemessenen Kosten". Angemessene Kosten können sein: - Die zwangsläufig anfallenden Kosten (technologisch bedingt, durch Rechtsnormen oder Abhängigkeiten von Außenfaktoren bedingt) - Bekannte Kostennormen - Das optimale Kostenniveau einer Branche (wenn Branchenkennzahlen oder Betriebsvergleiche vorliegen) - Normgrößen (z.B. Kosten, die einen definierten Jahresgewinn oder eine als angemessen empfohlene Verzinsung des eingesetzten betriebsnotwendigen 113

Kostenspaltung

Kostenspaltung 1

Anregung zur Kostensenkung

2

Vorprüfung: Ist Kostensenkung überhaupt möglich bzw. auch gewünscht? Stehen nicht gesetzliche, soziale, tarifliche, politische, betriebsinterne und sonstige Gründe konkreten Kostensenkungszielen entgegen?

3

Vorbereitung: Schaffung der Voraussetzungen durch Aufnahme des Istzustandes, Beschaffung von Informationen durch Kostenarten-, Kostenstellenrechnung, Bildung von Kennzahlen, Aufbau eines aussagefähigen Soll-Ist-Vergleichs.

4

Festlegung der jeweiligen Kostenverantwortlichen (evtl. Aufbau eines Kostensenkungsteams, Einsatz eines Kostensenkungsingenieurs in größeren Unternehmen).

5

Erarbeitung und Prüfung von Kostensenkungsmöglichkeiten. Schwachstellenanalyse, Abstimmung von Lösungsansätzen und Erarbeitung von Alternativen mit den einzelnen Kostenstellenverantwortlichen. Sammeln von Anregungen und Verbesserungen, Motivation und Schulung der Mitwirkenden und Betroffenen, Schaffung von Anreizsystemen und Abbau von Widerständen.

6

Durchführung einer Grobnutzenkostenanalyse (vgl. Ersparnisse durch Kostensenkung mit den zusätzlichen Kosten für Durchführung von Kostensenkungsprogrammen).

7

Berechnung des Umfangs der Kostensenkungsziele, Gewichtung der Kostensenkungsziele und Vorgabe konkreter Kostensenkungsziele (Festlegung der Zielsetzung: Was soll erreicht werden, was soll verändert werden?)

Entscheidungsphase

8

Entscheidung für oder gegen eine Kostensenkung. Wille und Entscheidung für Kostensenkungsmaßnahmen.

Realisationsphase, Durchführungsphase

9

Festlegung der Vorgangsweise (Was soll wie erreicht werden?). Aufbau eines konkreten Terminplanes und Festlegung des jeweiligen Durchführungsverantwortlichen (Projektleitung).

Such- und Auswahlphase (Informationsphase)

Kontrollphase

Rückkoppelungsphase

10

Umstellung des Unternehmens auf den Sollzustand.

11

Periodische Überwachung und Kontrolle, Messung und Feststellung der Kostensenkungserfolge.

12

Durchführung von Abweichungsanalysen durch laufende Soll-IstVergleiche (Vergleich der tatsächlichen Kostensenkung mit den ursprünglich aufgestellten Kostensenkungszielen je Verantwortungsbereich).

13

Ziehen der nötigen Schlußfolgerungen und eventuell Anpassung, Verbesserung, Verfeinerung des Kostensenkungskonzeptes. Eventuell Erstellen neuer Kostensenkungsziele aufgrund der Ergebnisse der Abweichungsanalyse.

Abb.: Die Phasen der Kostensenkung Kapitals ermöglichen oder in % der Nettobetriebsleistung oder einer vorgegebenen Gewinnerwartung). Die systematische Kostensenkung wird im allgemeinen folgende Phasenfolge haben (s. Abb.). 114

Kostenspaltung Der Zweck der Kostenspaltung oder auch Kostenauflösung ist die Zerlegung der Gesamtkosten in ihre fixen und variablen Bestandteile. Methoden der Kostenauflösung -

Überblick (s. Abb. S. 115).

Kostenspaltung

Kostenspaltung Kostenauflösung

graphisch (Streubild-Methode/ statistische M e t h o d e )

rechnerisch (mathematisches Verfahren)

buchtechnisches Verfahren

planmäßige Kostenauflösung

Hoch-Tiefpunktverfahren

vorliegenden Kosteninformationen mathematisch verarbeitet werden. - Rechnerische/mathematische Verfahren Geschieht dies allein durch die Betrachtung zweier Wertepaare, spricht m a n vom Differenzquotienten-Verfahren u n d ermittelt die proportionalen und fixen Kosten wie folgt: (1) K

= K fix + k p r o p • x

Abb.: Kostenspaltung

K 2 - K, x2-x,

(2) k p: Analytische Verfahren Bei den analytischen Verfahren werden in der Regel Kosten der letzten Perioden (mindestens eines Jahres) preisbereinigt dargestellt und beim graphischen Verfahren in ein Streupunktdiagramm überführt. Der Nachteil der analytischen Methoden liegt darin, daß sie den von ihnen berechneten Gesamtkostenverlauf sachlich nicht begründen können. Vor allen Dingen verfügt man erst nach verhältnismäßig langer Zeit über ein ausreichendes Datenvolumen, das dann aber vielleicht schon wieder veraltet ist. Schlußfolgerungen auf das künftige Kostenverhalten sind nur sehr schwer und bedingt möglich. Ein weiterer Mangel der analytischen Verfahren liegt in der wenig differenzierten Betrachtungsweise. - Graphisches Verfahren/Streubildmethode/statistische Methode. Hierbei werden zur näherungsweisen Bestimmung der Kostenfunktion eine Vielzahl von Kosten-/Beschäftigungskombinationen vergangener Perioden in ein Streupunktdiagramm eingetragen. Mit Hilfe dieses Diagramms kann sodann näherungsweise eine Regressionsgerade bestimmt werden. D e r Schnittpunkt der Regressionsgerade bzw. der Trendgerade mit der die Gesamtkosten messenden Ordinate gibt die H ö h e d e r Fixkosten an, während das Steigungsmaß der Trendgerade die proportionalen Kosten repräsentiert (s. Abb. S. 116). Die im graphischen Verfahren liegende Willkür läßt sich vermeiden, wenn die

Erl.: - Proportionale Kosten je Leistungseinheit K ( ) 2) = Gesamtkosten (bei x l5 x 2 ) jeweils einer Periode x = Leistungsmenge K fix = Fixe Kosten W e r d e n für x, und x 2 Extremwerte eingesetzt, so liegt die Variante des HochTiefpunkt Verfahrens vor. Da jedoch Extremwerte häufig das Ergebnis von Ausnahmesituationen sind, erscheint es sinnvoller, das Z o n e n v e r f a h r e n anzuwenden. Hier werden die Kostenveränderungen bei Beschäftigungsschwankungen innerhalb einer bestimmten Z o n e (durchschnittliche oder Standardabweichung) um die durchschnittliche (oder normale) Beschäftigung ermittelt. Als x, und x2 gehen dann die Werte ein, die der ermittelten Abweichung am nächsten kommen. Zonenverfahren 0 Beschäftigungsabweichung prop

2

Ix-xd

Id I = —

| d |=1?00

12

=

100 [h] 1 J

Eingesetzt werden die x, die um ± 100 h von der durchschnittlichen Beschäftigung abweichen. Mit einem etwas höheren rechentechnischen Aufwand führt die Regressions-

115

Kostenspaltung

Kostenspaltung

120 100 o

80 X Gesamtkosten

60 CD

40 20 i

i

20

10

- r 30

40

Beschäftigungsgrad Abb.: Kostenspaltung

analyse (Methode der kleinsten Quadrate) zum genauesten Ergebnis. Zur Ermittlung der Kostenfunktion K = K fjx + k prop • x werden die Bestimmungsgleichungen (Normalgleichungen) n

n

(1) 2 K; = Kfix • n + k prop 2 i—1 ¡=1 (2) 1 x,K i i=i

=

x

i

Kfix £ xi + k prop £ x,2 i=i i=i

benötigt. Den Mängeln der analytischen Verfahren versuchen die synthetischen Verfahren wie folgt zu begegnen: Im buchtechnischen Verfahren (buchtechnische Kostenspaltung) werden die Kostenbelege einzeln überprüft, ob sie als leistungsabhängig oder leistungsunabhängige Kosten einzustufen sind, d.h. es wird gefragt, ob sie beim Beschäftigungsgrad von Null anfallen würden. In diesem Verfahren gelingt zunächst eine Zuordnung in fix oder proportional, eine Kostenspaltung im Sinne einer Zerlegung der Kosten in ihre fixen und proportionalen Bestandteile kann aber wieder nur durch eine Schätzung erfolgen. Grundlagen dieser Art der Kostenspal116

tung sind Erfahrungswerte bzw. bekannte Verläufe von Kostenfunktionen. Die bisher skizzierten Methoden der Kostenspaltung sind überwiegend vergangenheitsorientiert und nicht sehr genau. Bei der planmäßigen-analytischen Kostenspaltung wird hingegen für jede Kostenstelle und Kostenart gesondert entschieden, welche Teile den fixen bzw. leistungsunabhängigen und welche den variablen bzw. leistungsabhängigen Kosten zuzurechnen sind. Die Untersuchung der Kosten für jede Kostenstelle und Kostenart ist erforderlich, da ein und dieselbe Kostenart in einer anderen Kostenstelle sich anders verhalten kann, d.h. einmal leistungsunabhängig und in einer anderen Kostenstelle vielleicht leistungsabhängig. Beispiel: Strom wird im Verwaltungsbereich überwiegend zur Beleuchtung der Räume, zum Betrieb von Kopierern, PC und für ähnliche Zwecke verwendet. Im Fertigungsbereich wird Strom jedoch für den Antrieb der Maschinen verbraucht. Bei der Durchführung einer analytischen Kostenplanung lassen sich folgende Methoden unterscheiden: 1. Berechnungen (z.B. Energieverbrauch, Transportleistungen) 2. Messungen

Kostenspaltung

Kostenspaltung

3. Funktionsanalysen (z.B. Planung des Personaleinsatzes)

somit durch den zeitlichen Planungshorizont beeinflußt.

4. Schätzungen

Da dieses Verfahren die für ein planmäßiges Betriebsgeschehen vorausbestimmbare Kostenabhängigkeiten erfaßt, muß es zwangsläufig integrierter Bestandteil jeglicher Kostenplanung sein. Für jede Kostenart pro Kostenstelle sollte geprüft werden, ob die Entstehung auch dann gerechtfertigt ist, wenn die Beschäftigung der betreffenden Kostenstelle bei Erhaltung der geplanten Betriebsbereitschaft gegen Null tendiert. Für einen bestimmten Beschäftigungsgrad kann man dann die Aufteilung vornehmen:

5. Rückgriff auf Erfahrungswerte 6. Interner und externer Vergleich A m genauesten werden die Ergebnisse der Kostenplanung, wenn man auf Berechnungen und Messungen zurückgreifen kann. Diese Möglichkeit besteht aber erfahrungsgemäß nur bei höchstens einem Drittel des Kostenvolumens. Bei Kostenarten, die größeren Zufallsschwankungen ausgesetzt sind, muß häufig auf Schätzungen oder Erfahrungswerte zurückgegriffen werden. Dies ist z.B. bei den Werkzeugkosten, dem Verbrauch an Schmiermitteln, Ölen und Putzstoffen sowie insbesondere bei den Reparatur- und Instandhaltungskosten der Fall. Die planmäßige Kostenspaltung wird auch als mengenmäßige Kostenspaltung bezeichnet, da einerseits für jeden Produktionsprozeß die zu erwartenden leistungserstellungsbedingten Aufwendungen bestimmt werden und zum anderen jene Produktionsfaktorverzehrer ermittelt werden, die zur Aufrechterhaltung der Kapazität und Betriebsbereitschaft notwendig sind (Leistungskosten *» Bereitschaftskosten). Im Rahmen der Plankostenrechnung wird dabei nicht so sehr darauf abgestellt, wie sich die Kosten in Fortschreibung der empirischen Kostenverläufe verhalten werden, als vielmehr, wie sie sich angesichts bestimmter unternehmerischer Dispositionen verhalten sollten (Kostenfunktionen sind keine naturwissenschaftlichen, determinierten Gesetzmäßigkeiten, sondern Funktionen, die weitgehend von Entscheidungen abhängig sind. Daher wird durch die Kostenauflösung nicht festgelegt, wie sich die Kostenarten verhalten werden, sondern wie sie sich unter bestimmten Dispositionen verhalten sollen). Demzufolge wird die planmäßige Kostenauflösung durch zukunftsgerichtete Entscheidungen und

Kosten

•

Gesamte Plankosten

*• variable

-

fix

•

Beschäftigung

Abb.: Planmäßige Kostenauflösung

Durch die planmäßige Kostenauflösung (oder auch theoretisch deduktive Methode der Kostenspaltung oder planmäßig-analytische Kostenspaltung) wird mit Hilfe von Verbrauchsanalysen der Verzehr der einzelnen Faktoren mengenmäßig für die verschiedenen Beschäftigungsgrade (z.B. in 10%-Schritten) ermittelt. Eine sinnvolle Auflösung der Kosten in fixe und variable Bestandteile kann deshalb nur im Rahmen einer analytischen Kostenplanung durchgeführt werden, wobei die ermittelten Werte Sollcharakter haben. Man geht hierzu in zwei Schritten vor: 1) Ermittlung der Kosten je Kostenstelle, aufgeteilt nach Kostenarten, deren Entstehung entweder vom Beschäftigungsgrad völlig unabhängig oder in117

Kostenstelle

Kostenstellen, Arten

nerhalb bestimmter Beschäftigungsintervalle in der Planperiode für unvermeidbar bzw. noch gerechtfertigt gehalten wird (fixe Kosten)

F ü r die Bildung von Kostenstellen gibt es keine allgemein gültigen Richtwerte, allerdings hat sich eine Reihe von in breit e m U m f a n g bewährten Kriterien für die Bildung von Kostenstellen herauskristallisiert: - Räumliche A s p e k t e - Einrichtungstechnische Merkmale (z.B. Raumausstattung) - Verantwortungsprinzipien (z.B. Kontrolle) - Funktionen -» Kostenstellenplan

2) Ermittlung der Kosten, die sich weitgehend an Beschäftigungsschwankungen anpassen, und zwar zunächst für die Planbeschäftigung, aber auch für andere Beschäftigungsgrade (variable Kosten). Die synthetisch gewonnenen Kostenwerte werden d a n n wiederum in einem Streupunktdiagramm grafisch dargestellt (Beispiel) (s. Abb.).

Kostenstellen, A r t e n U n t e r erzeugnistechnischen und unter kalkulatorischen Gesichtspunkten kann die in Abbildung wiedergegebene Unterteilung der Kostenstellen vorgenommen werden.

Kostenstelle Kostenstelle = ein aus rechentechnischen Gründen gebildeter Teilbereich des Unternehmens, f ü r den die Kostenbelastung und -entlastung besonders berechnet wird. D.h. Kostenstellen sind Ort der Kostenentstehung (Verursachung) aber auch Ort der Kostenzurechnung (Ort der Kostenverantwortlichkeit), oder: abgegrenzter Bereich, in welchem zum Zwecke der Leistungserstellung Kosten anfallen.

Hauptkostenstellen sind Kostenstellen, die primär mit der Erstellung der betrieblichen Leistungen (Kostenträger) betraut sind. Die hierfür anfallenden Einzelkosten dienen als Basis für die Verrechnung der d a n e b e n anfallenden Gemeinkosten, d.h. in Hauptkostenstellen wird ein eigener Gemeinkostenzuschlagsatz ermittelt. Sie sind damit kalkulatorisch selbständig. Verwaltungs-

K

0

10

20

30

40

50

60

70

80

90

100

110

120

= Planbeschäftigung Abb.: Kostenspaltung

118

Beschäftigungsgrad ^o/,

Kostenstellen, Ausgleich

Kostenstellen, Gemeinkosten

und Vertriebskostenstellen sind ebenfalls Hauptkostenstellen, obwohl sie nur mittelbar an der Leistungserstellung beteiligt sind. Nebenkostenstellen sind abrechnungstechnisch mit den Hauptkostenstellen gleichrangig. Auch für sie wird ein eigener Gemeinkostenzuschlagsatz ermittelt. Sie sind aber primär auf die Erstellung von Nebenleistungen (z.B. eigene Kistenherstellung in einer Maschinenfabrik) ausgerichtet. Hilfskostenstellen sind kalkulatorisch unselbständig. Es wird deshalb auch kein eigener Gemeinkostenzuschlagsatz für diese Stellen ermittelt. Die auf den Hilfskostenstellenkonten gesammelten Kosten werden auf die Haupt- und Nebenkostenstellen weiterverrechnet. Leistungen dieser Kostenstellen sind für den gesamten betrieblichen Leistungserstellungsprozeß ebenso unerläßlich wie die Leistungen der Haupt- und Nebenkostenstellen, nur fehlt hier der unmittelbare Bezug zum Endprodukt. Man kann die Haupt- und Nebenkostenstellen bzw. die Hilfskostenstellen auch nach den Kriterien Vor- und Endkostenstellen einteilen. Diese Einteilung erfolgt ebenfalls nach verrechnungstechnischen Gesichtspunkten und berücksichtigt, daß die Endkostenstellen ihre Kosten unmittelbar über die Bezugsbasen auf die Kostenträger verrechnen. Die Vorkostenstellen sind den Endkostenstellen verrechnungstechnisch vorgelagert. Sie ge-

Endkostenstellen

ben ihre jeweiligen Kosten im Verfahren der Kostenstellenumlage (vgl. unten) an andere Vor- oder Endkostenstellen ab. Auf den Endkostenstellen sind die gesamten Gemeinkosten nach Durchführung der Kostenstellenumlage gesammelt. Beispiele für Endkostenstellen sind der Materialbereich, die Fertigungshauptkostenstellen, der Vertriebsbereich und der Verwaltungsbereich. Auch Nebenkostenstellen können Endkostenstellen sein, nicht jedoch Hilfskostenstellen. Alle Hilfskostenstellen sind Vorkostenstellen. Kostenstellen, Ausgleich —» Leistungsverrechnung Kostensteilen-Einzelkosten Gemeinkosten (da sie nicht direkt dem Kostenträger als Einzelkosten zugerechnet werden können), die unmittelbar für bestimmte Kostenstellen entstanden sind und damit dieser Kostenstelle auch direkt zurechenbar sind. Davon getrennt zu sehen sind die -» Kostenstellen-Gemeinkosten. Ziel ist, die Gemeinkosten so weit wie möglich als KostensteilenEinzelkosten zu erfassen, um somit die Kostenrechnung durch Vermeidung von Schlüsselung genauer zu gestalten. Kostensteilen-Gemeinkosten Gemeinkosten, die nicht einmal mehr einzelnen Kostenstellen direkt zurechenbar sind und damit lediglich über Schlüs-

Vorkostenstellen

Abb.: Arten von Kostenstellen

119

KostensteUenplan

sei auf Kostenstellen verrechnet werden können. KostensteUenplan Die Bildung von Kostenstellen muß sich immer nach den spezifischen, betriebsinternen Gegebenheiten ausrichten. Es gibt deshalb keine allgemein gültigen Richtlinien und Rezepte für die Bildung von Kostenstellen. Die betrieblichen Randbedingungen spielen hier eine entscheidende Rolle. Allerdings haben sich eine Reihe wesentlicher Kriterien für die Bildung von Kostenstellen herauskristallisiert. In der Praxis findet man besonders häufig die Einteilung nach Funktionen, d.h. nach Tätigkeitsbereichen einerseits und nach Verantwortungsbereichen andererseits. Man sollte versuchen, diese beiden Kriterien miteinander zu verbinden. Wichtig ist, daß sich die Aufstellung eines Kostenstellenplanes an den Bedürfnissen des betreffenden Unternehmens orientiert. Bei größeren Unternehmen sollten die Kostenstellen neben ihren Bezeichnungen eine Kostenstellennummer erhalten, wobei sich eine Dezimalklassifikation anbietet (s. Abb. S. 121). Kostenstellenrechnung -*

Betriebsabrechnungsbogen

Kostenstellenumlagen -»

Leistungsverrechnung

Kostentragfähigkeitsprinzip -»

Tragfähigkeitsprinzip

Kostenträger Führt man sich den Gesamtzusammenhang zwischen Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung vor Augen, so zeigt sich, daß in der Kostenträgerrechnung der Prozeß der Kosten- und Leistungsrechnung seinen Abschluß findet. („Von der Herkunftsseite zur Hinkunftsseite", Schäfer). Kostenarten- und Kostenstellenrechung sind in gewisser Weise Vorstufen der Kostenträgerrechnung. 120

Kostenträgerrechnung

Kostenträger = direkt oder indirekt dem Betriebszweck entsprechende Leistungen des Unternehmens Kostenträger sind die Leistungen oder Leistungsgruppen eines Unternehmens, die die ihnen zugeordneten Kosten „tragen" müssen, wobei man in der Regel die betrieblichen Absatzleistungen, d.h. die fertigen Erzeugnisse, als Kostenträger ansieht = Hauptkostenträger. Falls sie im Unternehmen aber vorkommen, müssen auch die innerbetrieblichen Leistungen (z.B. selbsterstellte Anlagen, eigene Instandhaltungen usw.) = Hilfskostenträger und die Nebenkostenleistungen (Leistungen, die im Zusammenhang mit der Erstellung der Hauptkostenträger entstehen und neben diesen am Markt verkauft werden) = Nebenkostenträger als Kostenträger betrachtet und entsprechend behandelt werden. Hauptkostenträger = Leistungen, deren Erstellung und Vertrieb der eigentliche Gegenstand des Unternehmens ist. Nebenkostenträger = Leistungen, deren Erstellung in einem technischen oder wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Erstellung der Hauptkostenträger steht. Sie werden neben den Hauptkostenträgern am Markt angeboten. Sie sind nicht Hauptzweck der Unternehmung. Hilfskostenträger = Leistungen, deren Ergebnis zur Verwendung im eigenen Betrieb bestimmt ist. Sie dienen indirekt der Erstellung der Haupt- oder Nebenkostenträger (selbsterstellte Anlagen, eigene Instandhaltung). Kostenträgerrechnung Kostenträgerrechnung = Zurechnung der Kosten auf die betrieblichen Leistungen. Die Einzelkosten und die Sonderkosten

Kostenträger Beispiel:

Kostenträger 2

Fertigungsbereich

Kostenstelle Extruderei

Kostenplatzgruppe Extruderei 1 -5

Kostenplatz Extruderei Nr. 2 Abb.: Kostenstellenplan

Kostenstellengruppe

Zuordnungsmerkmale

Allgemeiner Bereich/ Verteilhiifsstellen

Sie sind Hilfskostenstellen, die dem Gesamtunternehmen dienen, aber keine unmittelbar am Markt verwertbaren Leistungen erstellen. Ihre Leistungen werden von allen Kostensteilen beansprucht. Beispiele: Gebäude, Grundstücke, Kesselhaus, Kraft- und Energieversorgung, Sozialeinrichtungen.

Fertigungshauptund -nebensteilen

Hierzu gehören die produzierenden Fertigungsstellen, die sich unmittelbar am Produktionsprozeß beteiligen. Beispiele: Fräserei, Dreherei, Bohrerei, Montage, Lackiererei, Näherei.

Fertigungshilfsstellen

Kostenstellen, die a m Produktionsprozeß nur mittelbar beteiligt sind. Sie unterstützen die Fertigung, ohne das Produkt direkt zu bearbeiten. Beispiele: Arbeitsvorbereitung, Technische Leitung, Werkzeugmacherei, Reparaturwerkstatt, Konstruktionsbüro, Betriebshandwerker (z.B. Tischlerei, Schreinerei, Schlosserei) evtl. Lohnbüro.

Entwicklungs- u n d Konstruktionsbereich

Kostenstellen des Entwicklungs- und Konstruktionsbereichs. Beispiel: Grundlagenforschung, Konstruktionsbüro, Entwicklungswerkstatt, Labor, Patentstelle, wissenschaftliche Bibliothek, wissenschaftliche Dokumentation.

Materialbereich

Kostenstellen, die der Beschaffung, Annahme, Prüfung, Aufbewahrung, Lagerung und Ausgabe des gesamten Materialeinsatzes dienen. Beispiele: Einkauf, Roh-, Hilfs- und Betriebsstofflager (nicht Fertigwarenlager!), Wareneingangsprüfung

Verwaltungsbereich

Kostenstellen der Unternehmensführung, des betrieblichen Finanz- und Rechnungswesens, die EDV, Planung und Statistik, Geschäftsleitung, Personalbüro, allgemeine Verwaltung

Vertriebsbereich

Die gesamte Vertriebsorganisation (Verkauf, Werbung, Verkaufsförderung, Marketing, Vertreterstab, Außenstellen), Fertigwarenlager, Versand und Ausgangsfuhrpark, Kundendienst.

.£= O 0) 0) -O

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Abb.: Kostenstellengruppen und Zuordnungsmerkmale

121

Kostenträgerstückrechnung

fließen direkt in die Kostenträgerrechnung (allerdings werden die Einzelkosten und Sonderkosten in der Praxis oft aus Kostenstellengesichtspunkten ebenfalls statistisch in der Kostenstellenrechnung mitaufgeführt). Alle Kosten fließen in der Kostenträgerrechnung zusammen, in ihr „findet die Umgliederung der Kosten von der Herkunftsseite zur Hinkunftsseite des Betriebsgeschehens ihren Abschluß" (Schäfer). Kostenträgerrechn ung Fragestellung: Wofür sind die Kosten angefallen? In der Kostenträgerrechnung schließlich werden die angefallenen Kosten den betrieblichen Leistungen (Kostenträger) zugerechnet (s. Abb.). In der Kostenträgerrechnung kann eine Mengenbetrachtung oder eine Periodenbetrachtung im Vordergrund stehen. Die Mengenbetrachtung führt zur Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation), in der versucht wird, für bestimmte Kostenträger die Kosten je Mengeneinheit (Stück, Kilogramm, Meter) oder eines entsprechenden Vielfachen zu kalkulieren. Die Periodenbetrachtung führt zur Kostenträgerzeitrechnung (kurzfristige Erfolgsrechnung), mit der versucht wird, die Kosten einer Abrechnungsperiode auf die in dieser Periode erstellten bzw. verkauften Leistungen (Kostenträger) zuzurechnen. Kalkulation und Kostenträgerzeitrechnung stehen in enger Beziehung zueinander; im Extremfall (Divisionskalkulation) sind sie identisch (s. Abb. S. 123). Kostenträgerstückrechnung —* Kalkulation Kostenträgerzeitrechnung In der Kostenträgerzeitrechnung, die auch als kurzfristige Erfolgsrechnung bezeichnet wird, erfolgt die Gegenüberstellung von bereinigten Erträgen und zurechenbaren Kosten einer Abrechnungsperiode. Auf diese Weise wird ein für operative Entscheidungen wesentlicher Indikator ermittelt, der für die Geschäfts122

Kostenträgerzeitrechnung Kostenträger

Hauptkostenträger .'Hauptabsatzieistg.

Nebenkpstenträger Hilfskostenträger (Nebenabsatzieistg. (Inneroetrieb). Leistg.) z. B bei Kuppelprodukten)

APsatzorientierte Leistungen (Außenaufträge)

Auftragsfertigung (Kundenfertigung)

Lagertertigung (Produktion auf Verdacht)

innerOetriebl, orientierte Leistungen (Innenaufträge)

aktivierungspftichtig

nictitaknvienjngspüichtig

Abb.: Arten von Kostenträgern

leitung unter Umständen wesentlich wichtiger ist als eine exakte Vorkalkulation einzelner Produkte. Vor allem ist es wichtig, neben der Kosten- und Erlössituation herauszufinden, wie sich der Gesamterfolg auf die einzelnen Kostenträger oder Kostenträgergruppen verteilt. Die Kostenträgerzeitrechnung ähnelt in ihrem Aufbau der Kostenträgerstückrechnung. Würde man lückenlos alle Aufträge einzeln nachkalkulieren, so ergäbe sich bei Berücksichtigung aller zeitlichen Abgrenzungen das Betriebsergebnis. In der Praxis ist eine solche lückenlose Nachkalkulation meist nicht durchführbar, vor allem in Unternehmen mit sehr vielen Kostenträgern und sehr vielen kleineren Aufträgen. Hier muß, um eine Erfolgsanalyse zu ermöglichen, eine summarische Kostenträgerzeitrechnung durchgeführt werden. Durch diese Betriebsergebnisrechnung sollen Informationen für den unternehmerischen Entscheidungsprozeß erarbeitet und damit eine lückenlose Analyse des Betriebserfolges ermöglicht werden. Die Gesamtdifferenz Ertrag ./. Kosten = Bruttoergebnis ist für die Kontrolle einzelner Produkte und Produktgruppen zu ungenau, vielmehr muß ein Einzel- oder Gruppenergebnis ermittelt werden. Damit geht die kurzfristige Erfolgsrechnung über den engeren Bereich der Kostenrechnung hinaus und bezieht den Leistungsaspekt mit ein.

Kastenträgerzeitrechnung

Kostenträgerzeitrechnung

Kostenträgerzeitrechnung

Kostenträgerstückrechnung

Periodenbetrachtung (Periodische Zeitraumrechnung)

Mengenbetrachtung (Mengenrechnung)

Kurzfristige Erfolgsrechnung, um schnell Höhe und Quellen des Betriebsergebnisses auszuweisen.

Ermittlung der Herstell- oder Selbstkosten pro Produkt und Mengeneinheit, um Unterlagen für die Angebots- und Preispolitik zu finden (Preisermittlung und Preiskontrolle!)

D. h. Ermittlung des Betriebsergebnisses und Durchleuchtung des Abrechnungszeitraumes in kostenrechnerischer Hinsicht.

D. h. Beantwortung der Frage, welche Kostenträger in welcher Höhe Kosten verursacht haben.

Kostenträgerrechnung

Abb.: Zielsetzung von Kostenträgerstück- und Kostenträgerzeitrechnung

Gliederung der

Kostenträgerzeitrechnung

Für die Gliederung ist entscheidend, welches Informationsbedürfnis von Seiten der Unternehmensleitung an die Kostenrechnung herangetragen wird. Dieses Informationsbedürfnis entscheidet zunächst darüber, wie die Abrechnungsperioden gebildet werden sollen; üblich sind 14tägliche, monatliche, vierteljährliche oder halbjährliche Abrechnungen. Weil durch die Kostenarten- und vor allem die Kostenstellengliederung ein wesentlicher Teil der Elemente Kostenträgerrechnung vorbestimmt ist (Verzehrsarten und -orte), beziehen sich die Gliederungskriterien auf die Kostenträger selbst. Demgemäß können Kostenträgergruppierungen vorgenommen werden unter Berücksichtigung von - produktionstechnischen Erfordernissen (z.B. bei stark unterschiedlicher Inanspruchnahme der verschiedenen Produktionsbereiche),

- Absatzwegen zelhandel),

(z.B. Großhandel, Ein-

- Kundengruppen (z.B. nach klassen gestaffelt),

Umsatz-

- Regionen (z.B. zur Uberprüfung von Vertreterbezirken) und - Auftragsgrößen (z.B. zum Abbau des Anteils von Kleinaufträgen). Beispiele dung:

für

Kostenträgergruppenbil-

Möbelfabrik: Einteilung in Wohnzimmermöbel, Schlafzimmermöbel, Polstermöbel. Kunststoffverarbeitung: Einteilung in bedruckte und unbedruckte Ware, Folien und weiterverarbeitete Artikel. Formen der Kostenträgerzeitrechnung Wie bereits die Kostenstellenrechnung, so kann auch die Kostenträgerzeitrechnung entweder buchhalterisch auf dem Betriebsergebniskonto oder in statistisch-tabellarischer Form außerhalb der Buchhaltung durchgeführt werden. Un123

Kostentragfähigkeitsprinzip

Kundenanalyse

abhängig davon gibt es zwei verschiedene Verfahren, die jedoch beide zum gleichen Ergebnis führen: —* Umsatzkostenverfahren -»

und

Gesamtkostenverfahren

Kostentragfahigkeitsprinzip Tragfähigkeitsprinzip Kostenvergleichsrechnung Die Kostenvergleichsrechnung ist eine einfache Form der Wirtschaftlichkeitsrechnung. Hierbei werden die Gesamtjahreskosten des Investitionsobjektes gegenübergestellt, um die Kostenunterschiede der einzelnen Alternativen zu erkennen. Sie kann dann herangezogen werden, wenn die zu vergleichenden Investitionsobjekte sowohl in qualitativer und quantitativer Hinsicht Vergleichbares leisten. Kostenverursachungsprinzip —» Verursachungsprinzip Kostenüberdeckung Kostenüberdeckung liegt vor, wenn die in einer bestimmten Periode weiterverrechneten Kosten die tatsächlich angefallenen Kosten übersteigen (Unterschied zwischen Soll- und Ist-Werten bzw. zwischen normalen, verrechneten und effektiven Kosten). Kostenunterdeckung Kostenunterdeckung liegt vor, wenn die in einer bestimmten Periode verrechneten Kosten niedriger sind als die tatsächlich entstandenen. Verrechnete Kosten (Sollkosten) = Istkosten = keine Abweichung Verrechnete Kosten (Sollkosten) > Istkosten = Überdeckung (positive Abweichung) Verrechnete Kosten (Sollkosten) < Istkosten = Unterdeckung (negative Abweichung) Die im Betriebsabrechnungsbogen ermittelten Kostenüberoder -unter124

deckungen stellen einen wichtigen Ansatzpunkt für den betrieblichen Kontrollprozeß dar. Zwar vermögen die Abweichungen selbst keine Auskunft darüber zu geben, auf welche Ursachen sie zurückzuführen sind; selbst eine positive Abweichung muß nicht zwangsläufig ein für den Betrieb günstiges Ereignis repräsentieren. Nach dem Prinzip des „management by exceptions" (Ausnahmeprinzip im Führungsprozeß) kann jedoch z.B. festgelegt werden, daß über eine Toleranzgrenze (z.B. 10%-Grenze) hinausgehende Abweichungen ursächlich zu analysieren sind. Auf diese Weise vermag der Betriebsabrechnungsbogen zum kostenbewußten Handeln anzuregen und das Verantwortungsgefühl der Kostenstelleninhaber zu steigern. Kostenverursachungsprinzip —> Verursacherprinzip Kreuzpreiselastizität Das Verhältnis der relativen (prozentualen) Änderung der nachgefragten Menge eines Gutes zu der sie bewirkenden relativen (prozentualen) Änderung des Preises eines anderen Gutes. rel. Mengenänderung X) rel. Preisänderung p 2 Ist die Kennziffer positiv, (d.h. relative Preissteigerung bei p 2 führt zu relativer Mengensteigerung bei X[), so stehen die beiden Produkte in einem Konkurrenzverhältnis und sind gegeneinander substituierbar (z.B. Margarine/Butter). Eine negative Kreuzpreiselastizität (d.h. relative Preissteigerung bei p 2 führt zu relativer Mengenreduktion bei x,) bedeutet ein Komplementärverhältnis, d.h. ein sich ergänzendes Verhältnis dieser Produkte (z.B. Benzin und Kfz). Kundenanalyse Untersuchung und Darstellung der positiven und negativen Merkmale von Kunden bzw. Kundengruppen anhand quantitativer und qualitativer Daten zur Entscheidungsfindung. Beispiel:

Kundendeckungsbeitragsrechnung

Kunden-Portfolio

Kostenanalyse Kunde X Bruttoumsatz ./. variable z u o r d e n h a r e Kosten DB 1 ./. z u r e c h e n b a r e fixe Kosten DB2

DM

10.000-

DM 7.000DM

3.000,-

DM 2.000DM

1.000-

werden 3-4 Klassen gebildet. A-, B-, Cund D-Kunden. Diese Art d e r Klassifizierung hat rein statistischen Wert. Sie darf auf keinen Fall zu Ableitung der Bearbeitungsprioritäten herangezogen werden. Beispiele:

Jede Kundenanalyse sollte mit einer Kundenstrukturanalyse eingeleitet werden, wobei auch die Kundendichte ermittelt werden sollte.

Ein Kunde mit niedrigem Ist-Umsatz wird als C-Kunde eingestuft. Die H ö h e seines Potentials verlangt aber z.B. die Besuchshäufigkeit eines A-Kunden.

Man sollte zunächst fragen, welchen Anteil die einzelnen Kundengruppen bzw. die einzelnen Kunden vom Gesamtumsatz und an den Gesamtdeckungsbeiträgen haben. Hierzu ist es sinnvoll, die Kunden nach A-, B- und C-Kunden einzuteilen ( A = Großkunde, B = mittlerer Kunde, C = Kleinkunde). Dann sollte versucht werden, eine Verlagerung auf gewinnbringende Kundengruppen zu erreichen. D e n n eine Vergrößerung der Marktanteile eines U n t e r n e h m e n s bedeutet nicht immer, daß sich die Position des U n t e r n e h m e n s selbst gebessert hat; vor allem dann, wenn die zusätzlich gewonnenen Umsätze keine zusätzlichen Gewinne abwerfen. Was hilft es, wenn neu gewonnene Kunden sich als säumige Zahler erweisen, wenn ein Teil der Forderungen a m Jahresende als zweifelhaft abgeschrieben werden muß. Deshalb erweist es sich oft als sinnvoll, in den Mittelpunkt von Analysen und Berechnungen spezielle Kunden oder Kundengruppen zu stellen und hierfür die Deckungsbeiträge zu ermitteln.

Nicht jeder A - K u n d e m u ß zwangsläufig die höchste Besuchshäufigkeit erhalten. Viele Kontakte im A-Kundenbereich lassen sich mit relativ geringen Besuchshäufigkeiten halten und fördern.

Kundendeckungsbeitragsrechnung Bei der kundenbezogenen Deckungsbeitragsrechnung wird der Kunde (oder die Kundengruppe) als Kostenträger definiert und diesem seine „direkten" Kosten zugeordnet. Die Kundendeckungsbeitragsrechnung dient zur objektiven Beurteilung des Kunden. Kundenklassifizierung Üblich ist die Kundenklassifizierung nach der Ist-Umsatzhöhe. In der Regel

Die Kundenklassifizierung zur mung der Forcierungswürdigkeit

Bestim-

Zur Bestimmung der Forcierungswürdigkeit des einzelnen Kunden sind als Klassifizierungskriterien über das Merkmal „Ist-Umsatz" hinaus einzubeziehen: 1) Umsatzvolumen (incl. Wettbewerb) 2) Potential 3) Zukünftige Entwicklung 4) Sortimentsbreite/-tiefe (= ProduktMix) 5) Sortimentserweiterungs-Möglichkeiten 6) Konditionen-Intensität 7) Einzugsgebiet 8) Standort 9) Organisatorische Bindung 10) Bonität 11) Deckungsbeitrags-Situation. Kunden-Portfolio Nach den Kriterien der Kundenattraktivität, z.B. Umsatzvolumen und Potential, zukünftige Entwicklung u.a., und den Wettbewerbsvorteilen bei den Kunden, z.B. Umsatz, Umsatzentwicklung, Konditionen-Intensität, wird ein sog. Kunden-Portfolio entwickelt. 125

Kuppelprodukte, Kalkulation von

Kuppelprodukte, Kalkulation von

produkt das Drehteil, als Nebenprodukt die Späne angesehen werden können. Wegen der untergeordneten Bedeutung der Abfälle (Nebenprodukte) verzichtet man jedoch in diesen Fällen auf die Anwendung der Methoden zur Kalkulation von Kuppelprodukten.

A

100% ' a k t v ä t

d

Voraussetzungen Kuppelprodukten:

K u

- Produktionsprozeß mit simultaner und weitgehend zwangsläufiger Freisetzung mehrerer Produkte.

e

n d e n

Relative Stärke der Position beim Kunden

100%

Abb.-, Kunden-Portfolio

Kuppelprodukte, Kalkulation von Von Kuppelproduktion (verbundener Produktion) spricht man bei Fertigungsprozessen, in denen zwangsläufig und gleichzeitig aus dem Ausgangsmaterial mehrere Produkte (Haupt- und Nebenprodukte) freigesetzt werden. Dabei sind die - Hauptprodukte = Stoffe, deren Erzeugung gewollt wird und die dem Betriebszweck entsprechen, während die - Nebenprodukte = Stoffe sind, deren Erzeugung (Anfall) zwangsläufig hingenommen werden muß. Die Einordnung eines Produktes in die Kategorie Haupt- oder Nebenprodukt kann im Zeitablauf Veränderungen unterworfen sein (Beispiel: Sägespäne, die früher als Nebenprodukt (Abfall) behandelt wurden, und die heute zu einem begehrten Grundstoff der Spanplattenindustrie geworden sind). Typisch ist das Auftreten von Kuppelproduktion in Betrieben, die der Natur unmittelbar gegenübertreten und Rohstoffe erschließen; Beispiele: Erdölraffinerie, Gaswerk, Zuckerfabrik, Sägewerk, Schlachthof). Daneben tritt das Problem der Kuppelproduktion im Grunde in fast jedem Betrieb in abgeschwächter Form auf, z.B. bei der spanabhebenden Fertigung in einer Dreherei, wo als Haupt126

der Kalkulation

von

- Auftreten von mindestens zwei Hauptbzw. Nebenprodukten. Vorgehensweise: Zur Kalkulation von Kuppelprodukten wurden einige Kalkulationsverfahren entwickelt, die zumeist zur Divisionskalkulation (einschließlich Äquivalenzziffernrechnung) zurückführen. Im einzelnen sollen hier die Restwertrechnung, die technische Verteilungsmethode und die Marktpreismethode erwähnt werden. Die Restwertrechnung (Subtraktionsmethode) ist als eigenständige Methode nur anwendbar, wenn lediglich ein Hauptprodukt vorliegt. Sind zwei oder mehrere Produkte vorhanden, muß die Restwertrechnung mit einem der anderen Verfahren kombiniert werden. Für die Restwertrechnung gilt folgendes Abrechnungsschema: Kosten des Kuppelprozesses ./. Erlöse für Nebenprodukte + Kosten für die Aufbereitung der Nebenprodukte Restwert

Der ermittelte Restwert wird bei nur einem Hauptprodukt durch Division auf die Leistungseinheiten verteilt; bei mehreren Hauptprodukten kommt eine der folgenden Methoden zur Anwendung. Beide Verteilungsrechnungen (technische Verteilungsmethode und Marktpreismethode) haben eine dem Prinzip der Äquivalenzziffernrechnung entsprechende Vorgehensweise. Bei der technischen Verteilungsmethode werden die Gesamtkosten (bei Auftreten von Nebenproduk-

Kurzfristige Erfolgsrechnung

ten über die Restwertrechnung bereinigt) auf die Hauptprodukte mit Hilfe von technischen Daten verrechnet. Beispiel: Kalkulation im Gaswerk, bei der die Kostenverrechnung über den Heizwert der Hauptprodukte erfolgen kann. Kommt die Marktpreismethode zur Anwendung, so wird die Kostenverrechnung aufgrund von Marktpreisen für die Leistung vorgenommen, d.h. die Gesamtkosten des Kuppelprozesses werden im Verhältnis der ermittelten Erlöse auf die verschiedenen Kuppelprodukte verteilt. Diese Methode entspricht sicherlich nicht dem Kostenverursachungsprinzip, sondern nähert sich dem Kostentragfähigkeitsprinzip, denn Produkte mit hohem Marktpreis müssen einen hohen Teil der Kosten des Kuppelprozesses tragen. Da auch die beiden anderen Methoden im Widerspruch zum Kostenverursachungsprinzip stehen und ursächliche In-

Kurzfristige Erfolgsrechnung

formationen über Kostenbeziehungen nicht damit gewonnen werden können, haben die klassischen Verfahren der Kalkulation von Kuppelprodukten als Informationsquelle für den betrieblichen Entscheidungsprozeß nur eine geringe Bedeutung. Statt dessen wird heute in vielen Betrieben versucht, eine entscheidungsorientierte Kostenbewertung (nicht nur bei Kuppelproduktion) einzuführen. Dazu werden anstehende betriebliche Entscheidungen dahingehend untersucht, wie viele Kosten durch sie verursacht werden und wieviel Nutzen (Erlöse, Kosteneinsparungen) an anderer Stelle dadurch entsteht. Auf diese Weise entwickelt sich die Kostenrechnung von einer strukturellen oder Substanzrechnung zur dynamischen oder Änderungsrechnung. Kurzfristige Erfolgsrechnung -* Kostenträgerzeitrechnung

127

Lagerbestand

Lebenskurve

Lagerbestand Fertigfabrikate x 100 Umlaufvermögen

gentabelle erarbeiten (vgl. Strache, H.: Preise senken - Gewinn einkaufen). -* Bestellmengentabelle

= Fertigwarenbestandshaltung

Die Lagermengen, die durchschnittlich im Lager befindlich sind.

Lagerleistung -» Absatzleistung

Anfangsbestand + Endbestand

Lagerumschlagsgeschwindigkeit -» Umschlagsgeschwindigkeit

2

Durchschnittlicher Lagerbestand:

Lebenskurve Die Lebenskurve, auch Lebenszyklus oder Produktlebenszyklus genannt, geht davon aus, daß jedes Produkt nur eine begrenzte Lebensdauer hat.

Anfangsbestand + 12 Monatsendbestände 13

Lagerkosten Ein wichtiger Aufgabenkomplex ist die ständige Überprüfung der Wirtschaftlichkeit der Beschaffung. Hierzu muß der Controller neben den Kosten für die Lagerhaltung auch die Kosten der Bestellung ermitteln, wobei sich die Kosten der Lagerhaltung aus Zinsen aus der Kapitalbindung, Steuern, Versicherungen, Kosten der Lagerräume, der Lagerhaltung und Pflege, Kosten der Lagerwartung zusammensetzen. Zu den Bestellkosten gehören die Kosten des Einkaufs, anteilige Kosten des Rechnungswesens, der EDV, des Wareneingangs einschließlich der Wareneingangskontrolle und prüfung, Lagertransporte und die Einlagerungskosten. Er wird in diesem Zusammenhang eventuell eine Bestellmen-

Die Lebenszykluskurve beschreibt den voraussichtlichen Verlauf des Absatzes bzw. Umsatzes eines Produktes vom Zeitpunkt des erstmaligen Anbietens am Markt bis zum Ausscheiden aus dem Markt (s. Abb.). Sie beruht auf empirischen Erfahrungen bzw. auf Schätzungen bezüglich weitgehend gegebener externer Einflüsse und geplanter interner Maßnahmen. Einschränkend muß allerdings festgestellt werden, daß eine Gesetzmäßigkeit des Lebenszyklusses bis heute nicht schlüssig nachgewiesen ist und daß sich der Zyklus bei verschiedenen Produkten äußerst unterschiedlich entwickeln kann.

Absatz/Umsatz

Einführungs- 1 W a c h s t u m s - 1 phase phase

Reitephase

1

Entstehungsphase

Abb.: Lebenszykluskurve

128

Marktphasen

Sättigungsphase

1

Degenerations" phase/Verfall

Lebenszyklus

Phasen

Leistungskosten Produkte

A

B

C

D

Einführung Wachstum Reife Sättigung Veralterung Abb.: Lebenskurve

D a veraltete P r o d u k t e keine Zukunftssicherung sein k ö n n e n , m u ß laufend geprüft werden, welche Teile des Verkaufsp r o g r a m m s überaltert sind. Hierbei empfiehlt sich die Beurteilung d e r Produkte nach ihrem Lebenszyklus. M a n sollte einmal den Versuch machen, die eigenen P r o d u k t e nach den Phasen des Lebenszyklusses einzuordnen (vielleicht im R a h m e n eines Firmenseminars). Die Beurteilung könnte in folgender Form geschehen (s. Abb.).

Lebenszyklus -»

Lebenskurve

Leerkosten Fixkosten, die bei d e r Bereitstellung nicht in A n s p r u c h g e n o m m e n e r Kapazitäten e n t s t e h e n , im Gegensatz zu d e n Nutzkosten, die durch in A n s p r u c h gen o m m e n e Kapazitäten entstehen. D e r Begriff der L e e r k o s t e n wurde von Bredt zuerst verwendet und von G u t e n berg mit d e m Begriff der Nutzkosten zusammen in seine Kostentheorie eingebaut. Die fixen Kosten setzen sich demnach aus Nutz- und Leerkosten zusammen. Leerkosten sind der Teil der fixen Kosten, d e r durch die Produktion nicht genutzt wird. Bezeichnet m a n die fixen Kosten mit K f , die Nutzkosten mit K n und die Leerkosten mit K L , so gilt die Gleichung: Kf = K n + K, . Wird zum Beispiel eine A n l a g e überhaupt nicht genutzt, so m a c h e n die Leerkosten 100% aus, die Nutzkosten sind 0.

Steigt der Beschäftigungsgrad der A n l a ge, so n e h m e n die L e e r k o s t e n um den gleichen Betrag ab, um den die Nutzkosten steigen, bis schließlich bei voller A u s n u t z u n g die Nutzkosten 100%, die L e e r k o s t e n 0 betragen. Fixe Kosten sind also definitionsgemäß konstant. Nutzund L e e r k o s t e n dagegen variieren mit der Ausbringungshöhe.

Leistung Die Leistung - als Pendant zu den Kosten - ist das Ergebnis der betrieblichen Tätigkeit, die sich in d e r Leistungserstellung von G ü t e r n und Dienstleistungen niederschlägt. Leistung = von einem U n t e r n e h m e n geschaff e n e bzw. zur Verfügung gestellte P r o b l e m l ö s u n g e n (Sachgüter und Dienstleistungen), deren Erzeugung d e m Betriebszweck entspricht u n d die zu Markt- oder Verrechnungspreisen bewertet werden. = das b e w e r t e t e Ergebnis d e s betrieblichen Leistungserstellungsprozesses. Leistungen sind z.B. Bier in d e r Brauerei, Essen und G e t r ä n k e im R e s t a u r a n t , Fräsmaschinen in der Maschinenfabrik. M a n unterscheidet zwischen - » Absatzleistungen u n d —» Eigenleistungen.

Leistungskosten Kosten, die von Ä n d e r u n g e n von Menge, Preis und A r t d e r erzeugten bzw. ver129

Leistungsverrechnung

Leistungsrechung

kauften Leistungen abhängen und somit auch kurzfristig variieren. Leistungsrechnung -» Kostenrechnung Leistungsprogramm -» Kosteneinflußgrößen Leistungsverrechnung Leider erfolgt in der Praxis die Kostenverflechtung nicht in einer Richtung, so daß z.T. sehr komplizierte Methoden eingesetzt werden müssen, wie die folgende Übersicht der einzelnen Verfahren zeigt (s. Abb.). Wenn die in der Kostenrechnung erfaßten Kosten als primäre Kostenarten den verursachenden Haupt-, Neben- und Hilfskostenstellen angelastet sind, müssen im nächsten Abrechnungsschritt die zwischen den Kostenstellen aufgetretenen innerbetrieblichen Leistungen abgerechnet werden. Ein derartiger Leistungsaustausch kann auf vielfältige Weise erfolgen; und zwar entweder als gegenseitiger Leistungsaustausch zwischen zwei oder mehreren Kostenstellen (z.B. wenn die hauseigenen Betriebshandwerker und der innerbetriebliche Transport wechselseitig Leistungen erbracht haben) oder als einseitige Leistungsabgabe (z.B. Arbeitsvorbereitungsabteilung, die Hilfsleistungen für alle Fertigungshauptstellen abgibt, ohne von diesen Leistungen zu empfangen). Die Kostenverrechnung zwischen den Kostenstellen gehört mit zu den schwierigsten Problemen innerhalb der Kostenrechnung. Das Problem liegt hauptsächlich darin begründet, daß die Hilfskostenstellen auch untereinander Leistungen austauschen. So liefert die Energiekostenstelle Strom für verschiedene Hilfskostenstellen, z.B. auch für die Betriebshandwerker, die Betriebshandwerker andererseits können jederzeit auch Leistungen für die Energiekostenstelle erbringen. Teilweise gibt es auch das Problem, Kosten für innerbetriebliche Leistungen auch für einzelne Hauptkostenstellen weiterzuverrechnen, insbe130

sondere dann, wenn die Hauptkostenstellen auch wiederum Leistungen für andere Kostenstellen erbringen. Die innerbetriebliche Leistungsverrechnung erfolgt deshalb meist nach dem Lieferund Abnehmerprinzip, d.h. die Kostenstellen sollten bereits so im BAB angeordnet werden, daß sie von den vorgelagerten Kostenstellen Leistungen enthalten und an nachgeordnete Kostenstellen Leistungen abgeben (deshalb beginnt man im allgemeinen beim BAB auch mit den Verteilhilfskostenstellen). Zu den einzelnen

Verfahren:

Das einfachste Verfahren ist die NullMethode. Die Anwendung dieser stark vereinfachten Methode, die in der Nichterfassung von internen Leistungen besteht, führt jedoch in der Praxis zu unbefriedigenden Ergebnissen, weil in solchen Fällen alle anderen Kostenstellen möglichst viel an fremder Leistung erhalten wollen, da für die empfangene Leistung eine Belastung nicht erfolgt, d.h. es würde das Kostenverursacherprinzip verletzt. Zwischen dem leistungs- und kostenorientierten Verfahren zur Verrechnung innerbetrieblicher Leistungen steht das Kostenartenverfahren, bei dem nur die in der leistenden Kostenstelle entstandenen direkt zurechenbaren Kosten der innerbetrieblichen Leistung erfaßt und der empfangenden Kostenstelle belastet werden. Dabei handelt es sich regelmäßig um Lohn- oder Materialkosten, die der empfangenden Stelle aufgrund interner Belege (z.B. Materialentnahmescheine) angelastet werden; Gemeinkosten für die innerbetrieblichen Leistungen verbleiben bei der leistenden Kostenstelle. Mit der Anwendung dieses Verfahrens ist eine Verzerrung des Kostenbildes der Kostenstellen verbunden, wodurch ein Vergleich etwa zwischen Eigenherstellung oder Fremdbezug erschwert wird. Die Anwendung dieses Verfahrens ist deshalb nur dort vertretbar, wo - wie in vielen kleineren Unternehmen - die Gemeinkostenbelastung relativ unbedeutend ist.

Leistungsverrechnung

Die kostenorientierten Verfahren zur Verrechnung innerbetrieblicher Leistungen haben gemeinsam zum Ziel, die Summe der angefallenen Primärkosten nicht zu verändern, sondern lediglich umzuverteilen. Dies geschieht durch den Kostenstellenausgleich, die Kostenstellenumlage oder durch eine Verbindung von Kostenstellenausgleich und -Umlage. Ein Kostenstellenausgleich ist immer dann vorzunehmen, wenn mindestens zwei Kostenstellen in gegenseitigem Leistungsaustausch stehen. Weil der auszugleichende Betrag nicht nur von den auf einer Kostenstelle angesammelten Kosten abhängt, sondern anteilig von den Kosten der in Leistungsaustausch stehenden Stellen beeinflußt wird, kann der Austauschbetrag nur über ein Gleichungssystem, das so viele Unbekannte wie am Leistungsaustausch beteiligte Stellen enthält und dabei ebensoviele Gleichungen aufweist, mathematisch exakt ermittelt werden. Ein Beispiel soll den Zusammenhang für den einfachen Fall zweier in Leistungsaustausch stehender Kostenstellen demonstrieren: Nach Verteilung der primären Kostenarten entfallen auf die

Leistungsverrechnung

- gesuchte Größen: a = Betrag, um den die Kostenstelle A be- oder entlastet wird, b = Betrag, um den die Kostenstelle B be- oder entlastet wird. (Weil a + b = 0, gilt: a = - b und b = - a) x a = Kosten der Kostenstelle A nach Kostenstellenausgleich, x' = Kosten der Kostenstelle A ohne Entlastung. xb = Kosten der Kostenstelle B nach Kostenstellenausgleich, y' = Kosten der Kostenstelle B ohne Entlastung. Ableitung der Formel für den Ausgleichsbetrag (a): a = x a - x; xa = (1 - a ) • x' x' = x + ßy' y' = y + a x ' daraus folgt: x' = x + ß (y + ax') x' = x + ßy + aßx' x' - a ß x ' = x + ßy x' (1 - a ß ) = x + ßy x , ^ x + ßy 1 - aß Der Ausgleichsbetrag demnach aus:

bestimmt

sich

- Kostenstelle A: DM 11.020- Kostenstelle B: DM 8.600,-. Kostenstelle A hat 10% ihrer Leistungen für Stelle B erbracht; Kostenstelle B war 20% der Leistungszeit für Stelle A tätig.

Für obenstehendes Beispiel gilt dann: ,

„ , 11.020 + 0,2-8.600 : 1 - 0,1 - 0,2

a = (1 - 0,1)

12.740 0,98

Begriffsdefinitionen:

= 0.9

- bekannte Größen:

= 11.700 - 11.020 = 680 (DM)

x = Betrag, mit dem die Kostenstelle A vor dem Ausgleich belastet ist. y = Betrag, mit dem die Kostenstelle B vor dem Ausgleich belastet ist. a

= Für Fertigungsstelle B erbrachter Leistungsanteil der Stelle A. ß = Für Fertigungsstelle A erbrachter Leistungsanteil der Stelle B.

11.020

11.020

Kostenstelle A muß also mit D M 680,belastet werden; Stelle B wird um diesen Betrag entlastet. Damit entfallen nach Kostenstellenausgleich auf die - Kostenstelle A: DM 11.700,- Kostenstelle B: DM 7.920,-. Wegen der in der Praxis oft sehr großen Zahl beteiligter Kostenstellen ist der für 131

Leverage-Effekt

Lieferbereitschaftsgrad

die Lösung notwendige Rechenaufwand bei A n w e n d u n g des Kostenstellenausgleichs kaum als vertretbar anzusehen. Deshalb wird vielfach auf die einfachere Methode der Kostenstellenumlage zurückgegriffen. Bei diesem Verfahren werden zunächst solche Kostenstellen entlastet, die selbst keine oder nur wenige Leistungen von anderen Kostenstellen empfangen haben. Handelt es sich um zu verrechnende Leistungen von Hilfskostenstellen, so wird die Kostenstellenumlage zumeist in d e r Form des sogenannten Treppenverfahrens/Stufenleiterverfahrens durchgeführt. Dabei beginnt man mit d e r Umlage, d.h. der verursachungsgerechten direkten oder indirekten Verrechnung des in dieser Kostenstelle angefallenen primären Kostenbetrags auf die beanspruchenden Kostenstellen (Hauptkostenstellen oder andere Hilfskostenstellen) mit der Hilfskostenstelle, die selbst keine (oder am wenigsten) interne Leistungen erhalten hat. Die Kosten (die sich dann aus d e m primären und d e n durch die erste Umlage erhaltenen sekundären Kosten zusammensetzen) der Hilfskostenstelle, die am zweitwenigsten interne Leistungen empfangen hat, werden als nächste wiederum direkt oder indirekt auf die verbleibenden Kostenstellen verteilt. In gleicher Weise fortfahrend, werden so alle Hilfskostenstellenkosten letztlich auf die Hauptkostenstellen verrechnet.

Leverage-Effekt Möglichkeit der Rentabilitätserhöhung des (konstanten) Eigenkapitals durch zusätzliches Fremdkapital wird (finanzwirtschaftlicher) Leverage-Effekt genannt.

Kosten trägerverfah ren

Lieferanten-Termin-/Mengen-/Qualitätstreue

Hier handelt es sich um ein sehr häufiges Verfahren für größere Unternehmen. Die innerbetrieblichen Leistungen werden wie Kostenträger aufgefaßt, d.h. wie eine absatzbestimmte Leistung. Es werden innerbetriebliche Aufträge generiert und hierauf die Kosten gesammelt. D a s Kostenträgerverfahren wird vor allem dann angewendet, wenn es sich um die Frage Eigen- oder Fremdbezug und um aktivierungspflichtige Leistungen (z.B. selbsterstellte Anlagen) handelt. Die Belastung d e r empfangenden Kostenstelle erfolgt dann allerdings nur mit den A b schreibungsbeträgen. 132

Innerhalb der leistungsorientierten Verfahren hat die Verrechnung zu Marktpreisen (z.B. Verrechnung des eigenerzeugten Stroms zum Preis der örtlichen Energieversorgungsunternehmen; Reparaturstunde bei der LKW-Instandhaltung zum Stundensatz der Werksvertretung) die größte praktische Bedeutung. Weil die Verrechnung zu Marktpreisen a u ß e r d e m ein hervorragendes Instrum e n t zum E r k e n n e n und genauen Lokalisieren innerbetrieblicher UnWirtschaftlichkeiten ist (z.B. Feststellung, daß die Kosten des selbsterzeugten Stromes deutlich über dem Marktpreis liegen). Sonstige Verfahren zur innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Es wurden noch eine Reihe anderer Verfahren entwickelt, die aber in der Praxis nicht häufig angewendet werden. So z.B. das iterative Näherungsverfahren und die Verrechnung mittels Verrechnungssätze und Grundlasten. Zusammenfassend sollen die einzelnen Verfahren beurteilt werden (s. Abb. S. 133).

A n z a h l der b e a n s t a n d e t e n Lieferungen (Termin, Quantität, Qualität) Zahl der Lieferungen

Termin-/Mengen-/ Qualitätstreue des Lieferanten

Lieferanten-Wertanalyse U n t e r Lieferanten-Wertanalyse soll analog die - » Wertanalyse nach D I N 69910 verstanden werden, mit d e r Zielsetzung Auswahl, Bewertung und Kontrolle von Lieferanten. Lieferbereitschaftsgrad Lieferbereitschaftsgrad = Anzahl sofort bedienter Nachfragen Anzahl Nachfrageeingänge

100

Liquidität

Losgrößenoptimierung

Verfahren

Kommentar

Null-Methode

Verzichtet auf jegliche Verrechnung, in der Praxis besonders bei kleinen Unternehmen verbreitet und auch vertretbar.

Kostenartenmethode

Es werden nur die Einzelkosten erfaßt und diese der empfangenden Kostenstelle belastet. Nur dort anwendbar, wo die Gemeinkosten der leistenden Kostenstellen relativ gering sind bzw. bei konsequenter Teilkostenrechnung.

Kostenstellenumlageverfahren/ Stufenleiterverfahren

Sehr häufig in der Praxis verwendetes Verfahren. Schwierigkeit in der Findung kostenverursachungsgerechter Schlüssel. Zwischen den Schlüsseln und den zu verteilenden Kosten muß ein proportionales Abhängigkeitsverhältnis bestehen. Das Verfahren setzt voraus, daß der Leistungsstrom nur in eine Richtung fließt. Bei mehreren vorgelagerten Stellen muß stufenförmig vorgegangen werden. Problematik des gegenseitigen Leistungsaustausches.

Kostenstellenausgleichsverfahren/ Mathematisches Verfahren

Findet meist dann Anwendung, wenn gegenseitiger Leistungsaustausch vorliegt. Wurde entwickelt, um die gegenseitige Verrechnung von ausgetauschten Leistungen zu ermöglichen. Basiert auf einem System linearer Gleichungen. Genaues Verfahren aber kompliziert, deshalb in der Praxis verhältnismäßig selten. Bei mehr als drei einzubeziehenden Kostenstellen nicht mehr manuell durchführbar.

Kostenträgerverfahren

In größeren Betrieben sehr häufig anzutreffen. In diesem Verfahren werden die innerbetrieblichen Leistungen wie Kostenträger behandelt, d.h. als ob es sich um absatzbestimmte Leistungen handelt. Bringt große Vorteile bei Vergleich Fremd- oder Eigenleistung.

Verrechnung zu Marktpreisen

Die erzeugten Leistungen werden zu Marktpreisen weiterverrechnet.

Sonstige Verfahren

In der Praxis fast nicht angewendet, bzw. nicht anwendbar.

Abb.: Leistungsverrechnung

Liquidität

Löhne

D i e L i q u i d i t ä t ist d a n n g e g e b e n , das U n t e r n e h m e n pflichtungen

seinen

wenn

Zahlungsver-

nachkommen

kann.

Die

D i e L ö h n e lassen sich nach technischen

fertigungs-

Gesichtspunkten

untertei-

l e n in F e r t i g u n g s l ö h n e u n d H i l f s l ö h n e .

Differenz aus E i n n a h m e n und Ausgaben führt zu K a s s e n a b f l u ß

oder

Kassenzu-

f l u ß . D i e L i q u i d i t ä t ist f ü r d i e U n t e r n e h menssicherung von hervorragender

Be-

deutung (Priorität der Liquidität). L i q u i d i t ä t 1. G r a d e s = Flüssige Mittel am Stichtag ( D M x

Logistik Summe

kurzfristige V e r b i n d l i c h k e i t e n a m Stichtag

(DM)

Liquidität 2. G r a d e s =

Lagerungs-,

Umschlagsvorgänge reich

100)

aller Tätigkeiten,

Transport-,

zwischen

und

im in

die

sich

Verkehrs-

auf und

Realgüterbeden

Unterneh-

m e n s b e r e i c h e n vollzieht. Logistik

heißt sicherstellen,

daß

Güter

a m richtigen O r t , in d e r richtigen M e n g e ,

Flüssige Mittel + (kurzfristige) F o r d e r u n g e n

in d e r r i c h t i g e n Q u a l i t ä t u n d zur richti-

fällige + kurzfristig fällige V e r b i n d l i c h k e i t e n

gen Z e i t zur V e r f ü g u n g s t e h e n .

Liquidität

Grades =

Flüssige Mittel + (kurzfristige) Forderungen + Fertigfabrikate innerhalb eines J a h r e s fällige V e r b i n d l i c h k e i t e n

Losgrößenoptimierung

-* optimale

Lagergrößen 133

LSÖ LSÖ Abkürzung für Leitsätze für die Preisermittlung aufgrund der Selbstkosten bei Leistungen für öffentliche Auftraggeber, abgelöst 1953 durch die -» LSP LSP Leitsätze für die Preisermittlung auf-

134

Lücke, strategische

grund von Selbstkosten. Zuletzt geändert durch PR 1/89 vom 13.6.89: Festlegung, welche Selbstkostenpreise einbezogen werden können. Lücke, strategische > GAP

Marktsegment

Make or buy

M Make or buy -» Eigen- oder

Fremdbezug

Management by exception Führung nach dem Ausnahmeprinzip Management by delegation Führung durch Delegation Management by motivation Führung durch Motivation Management by objectives Führen durch Zielsetzung (Peter F. Drucker). Führung durch Zielvorgaben oder Zielsetzung ist das Führungsprinzip, das im Controlling konsequent durchgeführt werden sollte, da es alle drei Aspekte der Führung (Prozeß, Funktion, Struktur) mit einbezieht. Es verlangt das zielorientierte Handeln im Unternehmen zur Erfüllung der Unternehmensziele. Da der Controller die Zielerreichung der Unternehmung sicherstellen soll (-» Controlling), sollte dieses Führungsprinzip besonders im Controlling dominieren. Management by results Führung durch Ergebnisse Management-Informationssysteme (MIS) Informationssysteme, deren Ergebnisse unmittelbar als Entscheidungsgrundlagen im unternehmerischen Entscheidungsprozeß eingehen, d.h. nicht nur Informations- und Auskunftsfunktion haben, sondern eben Basis für unternehmerische Entscheidung sein sollten. Manipulationskosten -» Handlungskosten marginal costs -» Grenzkosten marginal costing -» Grenzkostenrechnung Marketing-Controlling Ermittlungs-, Planungs-, Steuerungsund Kontrollfunktion des gesamten Mar-

ketingbereichs in operativer und strategischer Hinsicht Marktanteil Der Marktanteil gibt Auskunft darüber, wie stark die Position des Unternehmens am Markt und gegenüber der Konkurrenz ist. Er wird im allgemeinen ermittelt Unternehmensumsatz x 100 Marktvolumen Marktattraktivität -* Portfolio Marktpreis Begriff für den kurzfristig allein durch Angebot und Nachfrage bestimmten Preis. Marktpreismethode Kommt die Marktpreismethode zur Anwendung, so wird die Kostenverrechnung aufgrund von Marktpreisen für die Leistung vorgenommen, t.h. die Gesamtkosten des Kuppelprozesses werden im Verhältnis der ermittelten Erlöse auf die verschiedenen Kuppelprodukte verteilt. Diese Methode entspricht sicherlich nicht dem Kostenverursachungsprinzip, sondern nähert sich dem Kostentragfähigkeitsprinzip., denn Produkte mit hohem Marktpreis müssen einen hohen Teil der Kosten des Kuppelprozesses tragen. Da auch die beiden anderen Methoden im Widerspruch zum Kostenverursachungsprinzip stehen und ursächliche Informationen über Kostenbeziehungen nicht damit gewonnen werden können, haben die klassischen Verfahren der Kalkulation von -» Kuppelprodukten als Informationsquelle für den betrieblichen Entscheidungsprozeß nur eine geringe Bedeutung. Marktsegment Mit Marktsegment wird eine homogene Gruppe potentieller Abnehmer umschrieben, die sich voneinander durch ihren speziellen Bedarf, ihr spezielles 135

Maschinenstundensatzkalkulation

Maschinenstundensatzkalkulation

Konsumverhalten oder durch ihre spezielle Reaktion auf Instrumente des Marketings unterscheiden.

Die Maschinenstundensatzkalkulation stellt letztlich eine weitere Differenzierung der Zuschlagskalkulation dar.

Maschinenstundensatzkalkulation Um dem Verursacherprinzip wieder näherzukommen, hat man im Fertigungsbereich der Betriebe nach anderen individuell erfaßbaren Verrechnungsgrundlagen gesucht und diese auch vor allem in den je Kostenträger einzeln erfaßbaren Zeiten der Inanspruchnahme von Betriebsmitteln (Maschinenstunden) gefunden. In der auf diesem Verrechnungsprinzip aufbauenden Maschinenstundensatzrechnung bildet dann die in der Abrechnungsperiode zur Leistungserstellung eingesetzte Zeit (direkte Leistungszeit oder Einzelzeit) die Grundlage zur Verrechnung der auf die einzelnen Maschinen (Kostenplätze) verteilten Kostenstellenkosten.

Meist ist die Maschinenstundensatzkalkulation in Form der Platzkostenkalkulation aufgebaut. Der jeweilige Maschinenstundensatz wird wie folgt ermittelt: Maschinenstundensatz = KM/h Gesamte von einer Maschine in einer Abrechnungsperiode verursachte und zuordenbare Kosten Gesamte Laufzeit der Maschine Ist-KM/h = gesamte, von einer Maschine in einer Abrechnungsperiode verursachte und zuordenbare Ist-Kosten gesamte Ist-Laufzeitstd. der Maschine

Angaben zur Maschine (Typenbezeichnung, Leistungsdaten usw. Frachtkosten, Fundamentkosten, Montagekosten, Installationskosten, Wiederbeschaffungsneuwert usw.) Kostenstelle

Maschine

Kostenart

Löhne Lohnnebenkosten Gehälter Gehaltsnebenkosten

1 I )

Energiekosten Instandhaltung/Reparaturen Werkzeugkosten Versicherungen, Steuern Kleinreparaturen Putz- und Schmiermittel kalk. Afa kalk. Zinsen Raumkosten Gesamt

DM gesamt

Variator

DM variabel

300.000 30.000

1,0 0

300.000

50.000 50.000 10.000 500 1.000 1.000

1,0 0,5

50.000 25.000 10.000

442.500

Laufstunden Stundensatz Abb.: Grundschema zur Maschinenstundensatzkalkulation

136

Plannutzzeit in Stunden DM fix

30.000

500 500

386.000

25.000 500 500 500 2.000.000 250.000 10.000 2.316.500

Materialkosten

Materialanteil

Soll-KM/h = geplante, unmittelbar maschinenabhängige (verursachte und zuordenbare) SollKosten Soll-Laufzeit der Maschine Es werden also die zuordenbaren Kosten direkt auf die Maschine bezogen, und nur der Rest wird in einem eigenen Zuschlagssatz - eine Verrechnungsbasis, meist die Fertigungslöhne (evtl. Fertigungskosten), zugeschlagen. In der Praxis gibt es zwei alternative Vorgehensweisen bei der Maschinenstundensatzrechnung - Die gesamten Kosten (Einzel- und Gemeinkosten) einer Kostenstelle werden auf die Kostenplätze verteilt; - Im Maschinenstundensatz sind nur die direkt dieser Maschine zurechenbaren Kosten enthalten (z.B. kalkulatorische Abschreibung, kalkulatorische Zinsen, Energiekosten, Wartung und Instandhaltung). Die in dieser Kostenstelle darüber hinaus anfallenden Gemeinkosten werden als Restgemeinkosten über einen besonderen Zuschlagsatz auf Basis von Fertigungslöhnen (oder auch Fertigungskosten) verrechnet (s. Abb. S. 136). Materialanteil -» Materialintensität Materialgemeinkosten In den Materialhaupt- und Hilfsstellen anfallende Kosten, die im Zusammenhang mit Beschaffung, Qualitäts- und Mengenprüfung, Lagerhaltung und Verteilung entstehen. Zu ihnen gehören Löhne, Gehälter mit allen Personalnebenkosten, die auf den Lagergebäuden und -einrichtungen lastenden Abschreibungen, Versicherungen, Aufwendungen für Heizung und Beleuchtung sowie Verzinsung des in den gelagerten Vorräten gebundenen Kapitals. Materialgemeinkostensatz -»

Materialzuschlag

—> Kalkulationszuschlag

Materialintensität Materialintensität = Materialkosten x 100 Netto-Betriebsleistung oder Materialkosten Gesamtkosten Materialkostenanteil —» Materialintensität Materialkosten Materialkosten (Stoffkosten, Werkstoffkosten) entstehen durch den Verbrauch von Materialien im Rahmen der betrieblichen Leistungserstellung. Sie sind bewertete Verbrauchsmengen von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, Handelswaren und bezogenen fertigen und halbfertigen Einbauteilen inclusive der entsprechenden Bezugskosten. Man sollte trennen zwischen Fertigungsmaterial (Einzelkostenmaterial) und Gemeinkostenmaterial. Das Fertigungsmaterial ist den Kostenträgern direkt zurechenbar (meist Rohstoffverbrauch, Handelswaren, Einbauteile), das Gemeinkostenmaterial (meist Hilfs- und Betriebsstoffe) ist den einzelnen Kostenträgern nicht direkt zuordenbar. Oft wird in der Praxis in das Gemeinkostenmaterial auch Fertigungsmaterial eingehen, weil dieses Fertigungsmaterial vielleicht mit wirtschaftlichen Mitteln pro Kostenträger nicht erfaßbar ist. Obwohl dadurch das Kostenverursachungsprinzip verletzt wird, sollte man dort, wo es sehr schwierig ist, aus Wirtschaftlichkeitsgründen auf die exakte Zuordnung verzichten. Unter Fertigungsmaterial soll deshalb jenes Material verstanden werden, das direkt in das zu fertigende Erzeugnis eingeht und Hauptbestandteil des jeweiligen Kostenträgers wird, unabhängig davon, ob dieses Material im Erzeugnis noch sichtbar ist oder durch den Verarbeitungsprozeß untergegangen ist (Öl, Granulat). Fertigungsmaterial kann in seinem Zustand und in seiner Beschaffenheit sowie Form verändert werden, geht 137

Materialumschlag

Miete, kalkulatorische

aber auch oft unverändert in das jeweilige Produkt ein. Generell kann nur dieses Material als Fertigungsmaterial kostenrechnerisch erfaßt werden, das mit wirtschaftlich vertretbarem Aufwand auf die Kostenträger zuordenbar ist. Beispiele: Papier - Buchherstellung Granulat - Kunststoffverarbeitung Holz - Papierverarbeitung aber auch Lager, Aggregate, Bauteile, Module Die Erfassung und Bewertung der Materialkosten erfolgt grundsätzlich in zwei Schritten. Zunächst werden die verbrauchten Mengen an Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, Handelswaren und bezogenen Teile erfaßt und anschließend bewertet. Die Ermittlung des Verbrauchs erfolgt durch folgende Methoden: - —» Bestandsvergleich (Befundrechnung, Inventurmethode, Bestandsdifferenzrechnung) - -» Bestandsfortschreibung (Skontration) - -» Rückrechnung (retrograde Methode) - -» Behelfsmethode (Zugang = Abgang) Materialumschlag Materialumschlag

oder

Materialeingang

Materialverbrauch mittlerer Materialbestand

Lagerumschlag =

oder

Materialverbrauch

Abgang Bestand Verbrauch durchschnittlicher Lagerbestand

oder Abgang 1 + Abgang 2 + ... + Abgang 12 Bestand 1 + Bestand 2 + ... + Bestand 12

Materialzuschlag Verrechnungssatz in der Zuschlagskalkulation zur Verrechnung der Materialgemeinkosten auf die Fertigungsmate138

rialien, um die Gesamt-Materialkosten zu errechnen. Materialgemeinkosten x 100 Fertigungsmaterial Mathematisches Verfahren -» Leistungsverrechnung Matrixorganisation Mögliche Aufbauorganisation im Großunternehmen. Das Unternehmen wird in Unternehmensbereiche und Zentralbereiche unterteilt (s. Abb. S. 139). Mengenkosten —* variable Kosten Meta-Controlling Soll das Controllingsystem selbst gestalten, planen und auf seine Leistungsfähigkeit hin kontrollieren, um immer wieder Anpassungen bei veränderten Bedingungen zu bewirken (Controlling des Controlling) Metaplanung Planung der Planung, d.h. alle planerischen Maßnahmen zur Gestaltung des Planungssystems (Umfang, Inhalt, Zeitrahmen, Zeitpunkt, Bereich, Zuständigkeit, Ablauf- und Planungsaktivitäten) Methode 635 Spezielle Form des Brainwriting, einer Kreativitätstechnik, wobei 6 Personen 3 Lösungen vorschlagen für ein spezielles Problem, in 5 Minuten niederschreiben und dem Tischnachbarn weitergeben. Miete, kalkulatorische Die kalkulatorische Miete wird meist für die betrieblich genutzten Räume im privaten Gebäude des Unternehmers angesetzt, für die sonst - wie beim kalkulatorischen - * Unternehmerlohn - in der Kostenrechnung keine Äquivalenz auftauchen würde. Neuere Tendenzen gehen dazu über, auch für betriebsfremde Gebäude als Normalkosten mit kalkulatorischer Miete zu rechnen und den tatsächlichen Aufwand für dieses Gebäude als neutral zu betrachten. Dies erscheint immer dann sinnvoll, wenn es dem Unternehmen möglich ist, die eigenen Gebäu-

Mindestauftragsmenge ^N.

Unternehmensbereiche

Zentralbereich

\

Motivation

Produktgruppe A oder Werk 1

Produktgruppe B

Produktgruppe C

Produktgruppe D

Produktgruppe E

Werk 2

Werk 3

Werk 4

Werk 5

Controlling

Finanzbereich

Personalbereich

Allg. Verwaltung

Materialbereich

Technischer Bereich

Vertriebsbereich

Abb.: Matrix-Organisation

de zu einem erheblichen über dem tatsächlichen Aufwand liegenden Preis zu vermieten (dieses Problem kann sich allerdings im Grunde bei allen Kostenarten stellen). U.U. werden unter kalkulatorischer Miete alle Raumkosten zusammengefaßt (kalkulatorische Raumkosten), unabhängig, ob es sich um eigene oder fremd gemietete Räume handelt. Mindestauftragsmenge -» Auftragsgrößenstruktur Mindestdeckungsbeitrag Vorgegebener Soll-Deckungsbeitrag, der erreicht werden und nicht unterschritten werden soll (Plandeckungsbeitrag) Minimalkostenkombination Kombination der eingesetzten Güter und Dienstleistungen, bei der eine definierte Ausbringungsmenge mit den geringstmöglichen Gesamtkosten hergestellt werden soll. Mindestumsatz -» Gewinnschwellenpunkt Break-Even-Point

bzw.

MIS Management-Informationssystem Mischkosten Mischkosten oder semi-variable Kosten sind dadurch gekennzeichnet, daß sie neben leistungsabhängigen Kostenbestandteilen auch zeitabhängige Kostenanteile haben, d.h. sie setzen sich sowohl aus variablen als auch aus fixen Bestandteilen zusammen. (Beispiele: Wartungs- und Instandhaltungskosten, Gehälter, EDVKosten). Mittelzufluß -* Cash flow Morphologische Methode Heuristische Planungsmethode zur systematischen Erarbeitung alternativer Lösungsansätze für komplexe Problemstellungen Motivation Die Beeinflussung des Menschen zur Verbesserung seiner Leistung durch Anreizsysteme (z.B. leistungsbezogene Ent139

MPM lohnung, Belobigung etc.) monetärer, aber vor allem auch nichtmonetärer A r t . MPM Abkürzung für Metra-Potential-Methode: eine in Frankreich entwickelte Methode der Netzplantechnik zur Planung u.a. von Atomkraftwerken. Multi-Momentaufnahme Im Gegensatz zur Tätigkeitsanalyse, die durch Selbstaufschreibung erfolgt, wird die Multi-Momentaufnahme auf Stichprobenbasis durchgeführt.

140

Musterstellenbeschreibung

D a s Z i e l der Multi-Momentaufnahme ist, die Auslastung der Mitarbeiter zu ermitteln, um den Anteil der nicht „produktiven" Stunden feststellen zu können. D a s Aufzeigen und Transparentmachen der Verteilzeit (z.B. Zeiten für das Klären unpräziser A n g a b e n , warten auf neue Arbeit, unzureichende Materialdisposition usw.) haben nicht nur eine direkte Auswirkung auf die Fertigung, sondern auch auf vor- und nachgelagerte Kostenstellen. Musterstellenbeschreibung —» Controller, Musterstellenbeschreibung

Nachkalkulation

Netzplantechnik

N Nachkalkulation Die Nachkalkulation erfolgt nach Erstellung der Leistung. D.h. sie ist eine ex post Rechnung und kann mit den tatsächlichen Ist-Kosten (soweit sie durch das Rechnungswesen bekannt sind) arbeiten. Die Nachkalkulation ist also eine Kontrollrechnung, da sie die Sollwerte der Vorkalkulation mit den tatsächlich angefallenen Kosten (den Ist-Kosten) vergleicht. Die Nachkalkulation stellt damit nicht nur wertvolle Unterlagen für künftige Vorkalkulationen zur Verfügung. sondern auch fest, welche Kosten bei der Erstellung eines Kostenträgers tatsächlich angefallen sind (sowohl Mengen- als auch Wertansätze) und ermittelt unter anderem: - Grundlagen für die Erfolgskontrolle innerhalb der kurzfristigen Ergebnisrechnung - Unterschiede gegenüber der Vorkalkulation (stellt evtl. fest, daß die Vorkalkulation mit falschen Kostensätzen arbeitet) - Beurteilung des fahrens

Vorkalkulationsver-

- Ü b e r p r ü f u n g der Leistung einzelner Kostenstellen - Wirtschaftlichkeitsüberlegungen (erkennt evtl. UnWirtschaftlichkeiten und Schwachstellen) Eventuelle Abweichungen zwischen Soll und Ist bedürfen einer sorgfältigen Kostenanalyse, deren Ergebnisse wiederum Informationen für eine verbesserte Gestaltung des Betriebsablaufs liefern können. Nebenkostenstelle -» Kostenstellen, Arten

zwangsläufig muß.

hingenommen

werden

Netto-Betriebsleistung = Fakturierte Umsätze Erlösschmälerungen Netto-Umsätze +/- Bestandsveränderungen an Halb- und Fertigfabrikaten Netto-Betriebsleistung Nettoertrag Nettoertrag oder Nettonutzen ist: Differenzbetrag zwischen Verkaufspreis (exklusive Mehrwertsteuer) und Einkaufspreis (exklusive Mehrwertsteuer). Nettonutzen —» Nettoertrag Nettoumlaufvermögen -» Betriebskapital Networking capital ^ Betriebskapital Netzplantechnik Obwohl die Netzplantechnik hauptsächlich zu den Planungsinstrumenten zu zählen ist, k o m m t ihr eine wesentliche Aufgabe auch in der Steuerung, Kontrolle und in der Analyse zu. Das gebräuchlichste Verfahren der Netzplantechnik ist das sog. CPM-Verfahren (Critical Path Method), dessen Erstellung in vier Stufen abläuft: © - Strukturanalyse © - Zeitanalyse © - Bestimmung des kritischen Weges und © - Ermittlung der Pufferzeiten

Nebenkostenträger -* Kostenträger

Die Vorgangsliste einer Jahresplanung zeigt beispielsweise Abb. Netzplantechnik (a).

Nebenprodukte Sind Stoffe, deren Erzeugung (Anfall)

Die Tätigkeit innerhalb des Projektes mit angegebener D a u e r bezeichnet man 141

Neun-Felder-Portfolio

Normalität

Lfd. Nr.

Bezeichnung

Dauer in Wochen

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19/20 21 22 23 24

Prämissen aufstellen Analysen für die Personalplanung Analysen für die Kostenplanung Analysen für die Investitionsplanung Analysen für die Ergebnisplanung Analysen für die Bilanzplanung Aufstellen von Planungsrichtlinien für die Personalplanung Aufstellen von Planungsrichtlinien für die Kostenplanung Aufstellen von Planungsrichtlinien für die Investitionsplanung Personalbedarfsplanung Zusammenfassung der Personalbedarfsplanung Personalkostenplanung Kostenstellenplanung Kostenstellenplanung Zusammenfassung I nvestitionskostenplanung Planung Neutrales Ergebnis Planung Umsatzerlöse Zusammenfassung der Gesamtkosten Scheinaktivitäten Steuerplanung Finanzplanung Bilanzplanung Entscheidung über Jahresplanung Vorgangsliste zum Vorgang Jahresplanung

2 3 4 4 2 2 1 1 1 4 1 2 6 1 10 2 8 2 0 2 2 2 2

Vorausgehender Vorgang

_ 1 1 1 1 1 2 3 4 7 10 11 8 13 9 5 5 14, 17, 18, 21 6 22,

15 18 19, 20

23

Abb.: Netzplantechnik (a)

Als Beispiel für einen Netzplan wird eine Jahresplanung dargestellt (s. Abb. Netzplantechnik (c)).

N u m m e r des Ereignisses

frühester B e g i n n (ergibt sich aus Rechnung v o m Startereignis)

spatester Beginn (ergibt sich aus der Rückrechnung)

Vorgang O

Nummer

f

^v

Quelle: Controlling in der Praxis - Hrsg.: Peter R. Preißler Ebert/Koinecke/Peemöller Abb.: Netzplantechnik (b)

als Vorgang, der durch ein Anfangs- und Endereignis begrenzt ist. Die Darstellung im Netzplan erfolgt nach folgendem Schema (s. Abb. Netzplantechnik (b) Daraus wird auch deutlich, wo „Teilverzögerungen" auch zu Gesamtverzögerungen führen (kritischer Weg), und wo sich solche „Teilverzögerungen" nicht auswirken (Pufferzeiten). 142

Neun-Felder-Portfolio -* Portfolio-Analyse Niederstwertprinzip Dieses Bewertungsprinzip ist für den Controller nicht verpflichtend, im Gegensatz zur Finanzbuchhaltung, wo stets der niedrige Wert beim Umlaufvermögen angesetzt werden muß. Das Niederstwertprinzip gilt uneingeschränkt nur für das Umlaufvermögen, im Anlagevermögen wird nur bei dauerhaftem Werteverfall eine Berichtigung vorgenommen. Im Umlaufvermögen gilt das strenge Niederstwertprinzip, beim Anlagevermögen das gemilderte Niederstwertprinzip, d.h. beim Anlagevermögen besteht die Möglichkeit der niedrigen Bewertung, falls Wertminderungen nur vorübergehend sind. Normalität Normalität

bedeutet

periodengerechte

Normalkosten

Nutzwertanalyse

Quelle: Controlling in der Praxis - Hrsg.: Peter R. Preißler, Ebert/Koinecke/Peemöller Abb.: Netzplantechnik (c)

Verteilung und Ausgleichung von Schwankungen des Wertverzehrs (periodengerechte Erfassung und Zuordnung aller Kostenarten). Um die genannten Prinzipien erfüllen zu können, müssen in der Kostenrechnung zumindest teilweise andere Formen der Kostenermittlung und Bewertung angewendet werden, als sie in der Buchhaltung gebräuchlich sind. Deshalb wird in diesen Fällen ausdrücklich von kalkulatorischen Kosten oder Zusatzkosten gesprochen. Die im folgenden angeführten Beispiele umfassen nur die gebräuchlichsten Arten der kalkulatorischen Kosten, wie sie erstmals in den Vorschriften über die Preisermittlung bei öffentlichen Aufträgen augeführt worden sind. Von dort her sind sie dann in die betriebliche Kostenrechnung eingegangen. Normalkosten Durchschnittlich normalisierte Ist-Kosten vergangener Perioden, die für die

kommenden Perioden ebenfalls erwartet werden. Nullmethode -» Leistungsverrechnung Nutzkosten -» Leerkosten Nullwertmethode —• Leistungsverrechnung Nutzenkosten -» Opportunitätskosten Nutzwertanalyse Hierunter versteht man die Analyse komplexer Handlungsalternativen mit dem Ziel, sie nach den Präferenzen des Entscheidungsträgers bezüglich eines multidimensionalen Zielsystems zu ordnen. Die Abbildung dieser Ordnung erfolgt durch die Angabe der Nutzwerte (Gesamtwerte der Alternativen; vgl. Zangemeister, Christian: „Nutzwertana143

Nutzwertanalyse

lyse in der Systemtechnik", 2. Aufl., München 1971, S. 45). Die Nutzwertanalyse ist ein nachfrageorientiertes Verfahren, das von gegebenen Projektalternativen ausgeht, aus denen die jeweils beste ausgewählt werden kann. Diese Methode erlaubt einen auch auf subjektiven Vorstellungen des Nach-

144

Nutzwertanalyse

fragers aufgebauten Leistungsvergleich. Die Nutzwertanalyse ist überall dort, wo es auf die Lösung vielschichtiger Bewertungs- und Rangordnungsprobleme ankommt, besonders geeignet, vor allem dann, wenn nichtquantifizierbare Parameter zu berücksichtigen sind.

Objektivität

Ökobilanz

O Objektivität Objektivität verlangt, d a ß gleichartige Sachverhalte in der Kostenrechnung gleich zu b e h a n d e l n sind, auch wenn subjektiv eine unterschiedliche Behandlung, insbesondere aufgrund wirtschafts- u n d steuerrechtlicher Vorschriften, naheliegt. U n t e r Objektivität ist auch das Ausschalten extremer betriebsspezifischer Einflußgrößen und eine Ausrichtung an branchenüblichen Verhältnissen zu verstehen, z.B. m u ß f ü r eine geschenkte Maschine in der Kostenrechnung ein objektiver Wert erscheinen. Objektprinzip Gliederungsprinzip einer A u f b a u o r g a n i sation nach O b j e k t e n , z.B. P r o d u k t g r u p pen, Absatzgebieten usw. D a s Gegenteil des Objektprinzips ist das Verrichtungsprinzip. Ökobilanz Dieser Begriff setzt sich z u s a m m e n aus den Worten „Ökologie" und - » Bilanz-

Die Ö k o l o g i e ist die L e h r e von den Beziehungen der L e b e w e s e n zur Umwelt. E n d e 1991 setzte das U m w e l t b u n d e s a m t in Berlin eine A r b e i t s g r u p p e ein, die allgemein gültige, n a c h p r ü f b a r e Bewertungskriterien f ü r das Aufstellen einer Ökobilanz festlegen sollte. Ziel war das B e w e r t e n von P r o d u k t e n , Verfahren, M e t h o d e n und ihre Auswirkungen auf die U m w e l t . In der Ö k o b i l a n z werden Umweltschädlichkeit mit dem Nutzen eines P r o d u k t e s von der Herstellung bis zur E n t s o r g u n g beurteilt. Die Ökobilanzen sollen auch dazu beitragen, politische E n t s c h e i d u n g e n vorzubereiten. Die Ökobilanz ist letztlich ein u n t e r n e h m e r i sches Umwelt-Informationssystem, d.h. ein I n s t r u m e n t a r i u m , in dem in systematischer und logischer Folge die von einem Unternehmen ausgehenden Umweltauswirkungen möglichst vollständig e r f a ß t und b e w e r t e t werden sollen. Im Mittelpunkt stehen detaillierte Darstellungen der Energie- u n d Stoffflüsse der verschiedenen u n t e r n e h m e r i s c h e n A b läufe in einer Input-/Output-Analyse.

Quelle: Frings, Ellen; Lehmann, Sabine: Ökologie hat Vorrang - das Öko-Controlling soll betriebliche Aktivitäten unter Umweltaspekten steuern, in: Müllmagazin. Fachzeitschrift für ökologische Abfallwirtschaft, Abfallvermeidung und Umweltvorsorge, Nummer 2/1991, 2. Quartal, 15. Mai 1991, 4. Jhg, S. 26 Abb.: Ökobilanz-Systematik

145

Öko-Controlling

Öko-Controlling

Öko-Controlling Analog der Controller-Definition (-» Controlling) versucht Öko-Controlling, funktionsübergreifende, umweltrelevante Aktivitäten eines Unternehmens steuernd, lenkend, beratend, korrigierend zu unterstützen. Innerhalb des Öko-Controlling gibt es folgende Instrumente: -

Öko-Audit

Dieses von der EG-Kommission vorgeschlagene Verfahren ist ein Instrument

zur Überprüfung der Wirksamkeit des betrieblichen Umweltmanagements - Ökologieorientierte Portfolio-Analyse Durch die Anwendung der -» Portfolio-Technik werden ökologische Strategien entwickelt. Neben diesen strategischen Methoden wendet das Öko-Controlling die üblichen Instrumente des operativen Controlling an, u.a.: - Checklisten-Technik

Öko-Audit-System (Audit i. w. S.)

Verfahrensablauf in der Konstituierungsphase

Verfahrensablauf in der Kontrollphase (Audit i. e. S.)

Umweltprüfung des Standortes

Planungs- und Vorbereitungsphase: Mittelzuteilung, Personalbereitstellung und -einarbeitung

Entwicklung eines Umweltschutzinstrumentariums: Umweltpolitik der Gesamtunternehmung

Umweltziele Umweltfür den programm Standort als Planung operativer Maßnahmen

Umweltmanagementsystem: Organisation des Umweltprogramms, Konzipierung des AuditVerfahrens

Audit-Tätigkeit am Standort: Bewertung des Umweltmanagements

Erstellung des Audit-Berichts an die Unternehmensleitung und dessen Umsetzung in einen verbesserten Maßnahmenkatalog

Abfassung einer Umwelterkiärung

Validierung der Umwelterklärung durch externe Prüfer

Registrierung durch eine staatliche Stelle und Veröffentlichung

Verwendung des Gütezeichens als PR-Instrument Vgl. Bodenstein, Gerhard: Umwelt-Auditing als Instrument Unternehmerischer Umwelt- und Risikopolitik, in: WISU 12/92, S. 953 Abb.: Ablaufplan der EG-Öko-Audit

146

Outsourcing

Ökonomisches Prinzip

Kennziffern-Technik, z.B.: Verpackungsanteil

=

Rohstoffeffizienz

=

Verpackungsgewicht (kg) Verkaufsgewicht (kg) Rohstoffeinsatz (kg) Produktgewicht (kg)59

Die Grenzen des Öko-Controlling liegen in der Kosten-Nutzen-Relation, wobei man hier den Nutzen langfristig sicherlich als wesentlich höher einzuschätzen hat als eine normale Kosten-Nutzen-Bewertung. Ökonomisches Prinzip -» Wirtschaftlichkeit Offertkalkulation —» Vorkalkulation Operatives Controlling Operatives Controlling (Gegensatz zu strategisches Controlling) orientiert sich an gegenwarts- oder vergangenheitsorientierten Zahlen. Der Planungshorizont ist durch Kurz- bzw. Mittelfristigkeit begrenzt. Arbeitet mit den Begriffen Kosten und Leistung. Operatives Controlling baut weitgehend auf interne Informationsquellen auf. Die Zielsetzung ist die Realisierung kurz- und mittelfristiger Ziele der Unternehmung. Die steigende Notwendigkeit, sich einer schnell verändernden Umwelt immer rechtzeitig anzupassen, erfordert auch eine Ergänzung des operativen Controlling durch strategisches Controlling. Die Betonung liegt auf dem Wort .Ergänzung', nicht ein ersatzloses Streichen des operativen Controlling! Strategisches Controlling benötigt ein funktionierendes operatives Controlling. Es gibt kein Gegeneinander, sondern ein sich gegenseitiges Bedingen, eine gemeinsame Ergänzung im Hinblick der erweiterten Aufgabenpalette und stärkeren Zukunftsorientierung des Controlling. Die folgende Übersicht soll zeigen, daß operatives und strategisches Controlling im Unternehmen benötigt werden (s. Abb. S. 148).

Operative Planung -» Planung, operative Opportunitätskosten Andere Bezeichnung für Alternativkosten, Nutzenkosten, Schattenpreise. Sie entstehen in Entscheidungssituationen, wo es konkurrierende Handlungsmöglichkeiten zur Erzielung eines Ertrages oder Nutzens gibt, aber die dafür erforderlichen notwendigen Ressourcen begrenzt sind. D.h. sie sind der durch eine eingeleitete Maßnahme in Kauf genommene Verzicht auf Erträge/Nutzen, welche durch eine altenative Verwendung der knappen Mittel hätte erzielt werden können. Optimale Bestellmenge -» Bestellkosten Out-of-pocket-point -» Break-even-Analyse Organisations-Klimauntersuchung -» Schwachstellenanalyse Originärer Firmenwert —» Firmenwert Originäre Produktionsfaktoren Originäre Produktionsfaktoren werden im Gegensatz zu derivativen Produktionsfaktoren direkt am Markt beschafft. Outsourcing Darunter versteht man die Ausgliederung bestimmter Funktionen der Unternehmung und Übertragung auf selbständige Töchter oder externe partnerschaftlich verbundene Unternehmen, um eine Effizienzsteigerung zu erreichen. Klassische Outsourcing-Bereiche waren Lohnbuchhaltung, Steuer, Kantine, sind aber auch eventuell Marketing-Funktionen, EDV usw. Diese Fremdvergabe wurde schon sehr lange in den Unternehmen angewandt und hieß früher -» „Eigenoder Fremdbezug" oder „verlängerte Werkbank", und wurde dann auf den Begriff Make-or-Buy gebracht.

147

Operatives Controlling

Operatives Controlling

Unterscheidungsmerkmal

Operatives Controlling

Strategisches Controlling

Betrachtungs-

Gegenwartsorientierung

Zukunftsorientierung

zeitraum

Orientiert sich vor allem an gegenwarts- oder vergangenheitsorientierten Zahlen und Ergebnissen

Orientiert sich an zukunftsorientierten Zahlen und Ergebnissen bzw. Interpretation der Ist-Werte für zukünftige Perioden.

Der Zukunftsaspekt ist durch Definition des Planungshorizonts auf kurz- und mittelfristige Zahlen und Wertungen begrenzt.

Ist in zeitlicher Hinsicht nicht stark eingeengt, versucht, auch langfristig Ergebnisse zu ermitteln und zu planen

Arbeitet vor allem mit den Begriffen Kosten und Leistung

Ersetzt die Begriffe Kosten und Leistung durch Chancen und Risiken, d.h. zieht Fakten sowohl aus der Innenwelt wie auch der Umwelt des Unternehmens heran, lange bevor sie sich in Kosten und Leistung niederschlagen. Strategisches Controlling heißt, systematisch zukünftige Chancen und Risiken zu erkennen und zu beachten (Mann, R.)

Orientierung

Zielsetzung

Interne Orientierung

Externe Orientierung

Operatives Controlling baut weitgehend auf internen Informationsquellen, vor allem dem Rechnungswesen und hier besonders der Kosten- und Leistungs-Rechnung, auf

Strategisches Controlling berücksichtigt bewußt externe Entwicklungs- und Einflußfaktoren (gesellschaftspolitisches Umfeld)

Sicherung der Zielsetzung

Sicherung der Existenz

Die Realisation der aufgestellten und abgesteckten kurz- und mittelfristigen Ziele der Unternehmung

Langfristige und nachhaltige Existenzsicherung durch strategische Zielsetzung

Abb.: Operatives Controlling

148

Personalbedarfsplanung

Personalbedarfsplanung Sie legt fest, in welcher Situation aufgrund des geplanten Produktionsprogrammes und der aufgestellten Unternehmensziele wieviele Mitarbeiter mit welcher Qualifikation zu welchem Zeitpunkt erforderlich sind. Personalkosten Personalkosten = Kosten, die durch den Verbrauch von Arbeitsleistung entstehen. Personalkosten beinhalten Gehälter, Löhne, gesetzliche, freiwillige Sozialkosten sowie sonstige Personalnebenkosten. Man sollte die Personalkosten im Unternehmen sinnvollerweise wie folgt gliedern (s. Abb.). Sämtliche Personalkosten werden erfaßt und zugeordnet (mit Hilfe von Zeit-, Lohn-Akkordscheinen, Prämienberech-

Personalnebenkosten

nungen, Gehaltsstreifen, Stempelkarten, Tagesberichten usw.) Personalkostenanteil Personalkosten x 100 Netto-Betriebsleistung Personalnebenkosten Personalnebenkosten Die Personalnebenkosten, die heute in den Betrieben teilweise zum „zweiten Lohn" angewachsen sind, müssen ebenso differenziert erfaßt werden wie die direkten Lohnkosten. Keinesfalls sollten die Personalnebenkosten - wie häufig in der Praxis - vollständig den Gemeinkosten zugeschlagen werden (Verfälschung der Einzel-Gemeinkosten-Relation). Personalnebenkosten gliedern sich in: - gesetzliche Sozialkosten - freiwillige Sozialkosten - sonstige Personalnebenkosten.

Abb.: Personalkosten

149

Plankosten

Gesetzliche

Plankostenrechnung

Sozialkosten

Gesetzliche Sozialkosten umfassen nicht ausschließlich aufgrund von Gesetzen sondern auch aufgrund von Verordnungen und Tarif- und Betriebsvereinbarungen entstandenen Wertverzehr im Personalbereich. Aufgrund von Gesetzen und Verordnungen gibt es: - Arbeitgeberbeiträge zur Sozialversicherung. - Abgaben für die Berufsgenossenschaft (gesetzliche Unfallversicherung). - Kranken-, Renten-, Arbeitslosenversicherung. - Schwerbeschädigtenabgaben. Aufgrund von Tarif- oder Betriebsvereinbarungen gibt es: - Ausgleichszahlungen bei Kuren, Krankheit. - Urlaubsgeld. - Mutterschaftsgeld. - Weihnachtsgratifikationen. - Pensionszusagen. Freiwillige Sozialkosten Die freiwilligen Sozialkosten umfassen Leistungen auf freiwilliger Basis ohne Rechtsanspruch der Mitarbeiter (allerdings oft fließender Übergang zur Dauerverpflichtung). Hierbei kann man trennen zwischen direkten Leistungen an die einzelnen Mitarbeiter und Leistungen, die allen Mitarbeitern gemeinsam zur Verfügung stehen (z.B. Kantine, Bücherei usw.). Beispiele für freiwillige Sozialkosten: Essensgeldzuschüsse; Gesundheitsdienst; Bibliothek; Sport; Fort- und Weiterbildung; Arbeitskleidung; Fahrgeldzuschüsse; Weihnachtsgratifikationen; Betriebsausflüge; eventuell Zuschüsse zu vermögenswirksamen Leistungen; Darlehen usw. Sonstige Personalnebenkosten Alle weiteren in Verbindung mit der menschlichen Arbeitsleistung im Betrieb anfallenden Kosten werden den sonstigen Personalkosten zugerechnet. Zu denken ist hierbei z.B. an Fluktuations150

kosten (Inserate, Vorstellungsgespräche, Umzugsvergütungen, Abfindungen usw.) und Fortbildungs- und Ausbildungskosten. Plankosten Plankosten sind im voraus aufgrund der gegebenen Bedingungen für eine bestimmte Sollsituation geplante Kosten, aufgegliedert nach einzelnen Kostenstellen oder Kostenbereichen. Sie stellen gegenüber den später anfallenden Ist-Kosten Planzahlen dar. Nach Schmalenbach: Vorgegebene, künftige Kosten, die den ausführenden Organen des Betriebes als Anweisung dienen. Plankosten - fixe Kosten + (proportionaler Plankostensatz * Planbeschäftigung) , , Plankostenverrechnungssatz -

Plankosten Planbeschäftigung

verrechnete Plankosten = Plankostenverrechnungssatz * Istbeschäftigung

Plankostenrechnung Hauptmerkmal der Plankostenrechnung ist, daß die Kosten unabhängig von den Ist-Kosten geplant werden. Die Praxis erkannte die Notwendigkeit einer Plankostenrechnung relativ früh und verwendete bereits in der traditionellen -» Istkostenrechnung teilweise Planungswerte. In der Praxis ist häufig eine Kombination zwischen Ist-, Normal und Plankostenrechnung vorzufinden. Der Übergang von Ist- zur Normal- und schließlich Plankostenrechnung kann als fließend betrachtet werden. Man könnte die Istkostenrechnung als den Beginn einer Entwicklung betrachten, an deren vorläufigem Endpunkt die flexible bzw. vollflexible Plankostenrechnung steht. Der Plankostenrechnung geht es nicht, wie der Normal- und Istkostenrechnung, um die Erfassung der betrieblichen Kosten, sondern um das „Gestaltungsziel" (Kosiol) im Sinne der Vorgabe. Unter Plankostenrechnung versteht man alle Kostenrechnungsverfahren, bei denen für bestimmte Planungsperioden im voraus die Verbrauchsmengen und -Preise aller Kostengüter geplant und daraus Plankosten abgeleitet werden (vgl. Kil-

Plank Ostenrechnung

Plankostenrechnung

ger, W. Plankostenrechnung. In Handwörterbuch des Rechnungswesens, Stuttgart, 1970, Sp. 1342-1358, hier Sp. 1343). Den geplanten Kosten werden dann die tatsächlich anfallenden Kosten (Istkosten) gegenübergestellt und die entstehenden Abweichungen in einem Vergleich ausgewiesen. Plankosten entstehen also durch die Bewertung geplanter Verbrauchsmengen mit Kostenwerten (diese Kostenwerte können sein: Marktpreise, Durchschnitts- oder Festpreise). Plankosten haben sowohl Erwartungsais auch Steuerungscharakter. Plankosten sind Zukunftskosten. Der „ordnungsgemäße" Güterverzehr wird in vielen Unternehmen bereits mit Hilfe von Arbeitsstudien ermittelt. Man unterscheidet im allgemeinen meist zwischen -» starrer und — flexibler Plankostenrechnung und -» Grenzplankostenrechnung. Während bei der starren Plankostenrechnung nur ein bestimmter Beschäftigungsgrad (= Planbeschäftigung) für die Vorgabe der Plankosten zugrunde gelegt wird (es erfolgt keine Trennung in flexible und starre Kostenbestandteile), kann bei der flexiblen Plankostenrechnung mit Hilfe des sog. -» Variators für theoretisch jeden Beschäftigungsgrad die Kostenvorgabe erfolgen. Prognose- und Vorgabeinformationen einerseits und Kontrollinformationen andererseits können, das zeigt die betriebliche Praxis, meist nur in einer aussagefähigen Plankostenrechnung, insbesondere der flexiblen Plankostenrechnung, erarbeitet werden. Diese Informationen, hier besonders die Kostensteuerung und Kostenkontrolle, werden in einer reinen Istkostenrechnung nicht erstellt. Die Gründe hierfür sind u.a.: - In der Istkostenrechnung läßt sich nicht ohne weiteres erkennen, ob Kostenabweichungen auf Beschäftigungs-, Preis- oder Mengenveränderungen zurückzuführen sind. - In der vergangenheitsorientierten Istkostenrechnung sind die Nichtwirt151

Planung

schaftlichkeit und die Zufallsergebnisse vergangener Perioden enthalten. Es kann deshalb in der Istkostenrechnung nur gezeigt werden, wie sich die Kosten im Vergleich zu früheren Perioden entwickelt haben, nicht aber, ob wirtschaftlich gearbeitet wurde. (Man vergleicht nach Schmalenbach „Schlendrian mit Schlendrian")

Planung Starre Plankostenrechnung

Berücksichtigt Schwankungen des Beschäftigungsgrades

Flexible Plankostenrechnung

Berücksichtigt Schwankungen des Beschäftigungsgrades nicht

Abb.: Hauptunterschied zwischen starrer und flexibler Plankostenrechnung

Entscheidungsträgern zugeordnet werden kann.) Das Hauptmerkmal der flexiblen Plankostenrechnung ist die Kostenspaltung in fixe und variable Bestandteile und des daraus ermittelten —> Variators. Werden neben dem Beschäftigungsgrad auch noch andere Kosteneinflußgrößen berücksichtigt, z.B. die Auftragszusammensetzung, Losgrößen usw., so spricht man von vollflexibler Plankostenrechnung. In der Grenzplankostenrechnung wird auf die Verrechnung der fixen Kosten bewußt verzichtet. Es werden nur die zurechenbaren Kosten weiterverrechnet, auch bei den Verrechnungssätzen der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung. Der Aufbau der Grenzplankostenrechnung entspricht der flexiblen Plankostenrechnung. Der Hauptunterschied besteht darin, daß die fixen Kosten auf den Kostenstellen verbleiben und nicht weiter verrechnet werden, sondern in die kurzfristige Erfolgsrechnung eingehen, d.h. sowohl in der Kostenstellen- als auch in der Kostenträgerrechnung erfolgt die konsequente Trennung nach variablen und fixen Kosten. Abb.: Ablauforganisation der flexiblen Plankostenrechnung

- Die flexible Plankostenrechnung macht im Gegensatz zur Istkostenrechnung durch die analytische Kostenplanung den Kostenstelleninhaber nur für solche Tatbestände verantwortlich, die er auch tatsächlich beeinflussen kann. (Entscheidend für die Verantwortlichkeit kann aber immer nur der Teil der Gesamtkosten sein, der Folge einer Entscheidung ist, die dem jeweiligen 152

Planung Planung ist nicht Wahrsagen, sondern ist das analytische Abwägen von Notwendigkeiten und Möglichkeiten zur Erreichung bestimmter Zielvorstellungen. Planen heißt systematisches Suchen nach Alternativen und Entscheidungskriterien. Bei der Planung werden zukünftige Entwicklungen bereits berücksichtigt, soweit sie bei der Planerstellung bereits zu erkennen sind. Planung ist aber nicht

Planung, offene

Planung, strategische

Abb.: Planung

gleichbedeutend mit „Vorhersage der Zukunft". Die Vorschau hat nur untergeordnete Bedeutung; die Vorgabe- und Steuerungsfunktion überwiegt. Mit der Planung soll „zukünftiges Tathandeln" vorweggenommen werden. Bei jeder Planung müssen Annahmen getroffen werden auf der Basis vorhandener Informationen und Wissens, die das wann, was, wie, wer, wo beantworten wollen. Sinn und Zweck der Planung können mit den Schlagworten Partizipation, Kommunikation, Koordination und Terminisierung umschrieben werden. Partizipation

Teilnahme aller Führungskräfte bei der Aufstellung der gemeinsamen Pläne als Basis für künftige Aktivitäten

Kommunikation

Planung ist ein formeller Weg der gegenseitigen Information

Koordination

Planung zeigt, wo und warum Koordination und Aktivitäten nötig sind, um vielseitige Zusammenarbeit sicherzustellen

Terminisierung

Pläne zeigen, welche Aktivitäten zu welchem Zeitpunkt erforderlich sind.

Der Rahmen, in dem sich die Planung des Controllers bewegt, ist relativ eng und vorgegeben (s. Abb. ). Planung ist ein fortwährender Prozeß, der die Weiterentwicklung des Unternehmens und seine Anpassung an veränderte Umweltbedingungen sicherstellen muß.

Die Planungstätigkeit des Controllers ist u.a. die Entwicklung und der Einsatz geeigneter Medien, Systeme und Instrumente, um den betroffenen Bereichsund Stellenleitern die aus der Planung entstandenen Vorgabengrößen konkret, bereichsadäquat und motivierend zur Verfügung stellen zu können. Der Planungsprozeß erfolgt in folgender Reihenfolge (s. Abb. S. 154). Planung, offene Planung von Detailgebieten, z.B. Personalplanung Planung, operative, —» Planung, strategische Planung, rollende Jeder neue Planungsabschnitt überarbeitet automatisch die Plandaten des alten Planungsabschnittes Planung, strategische Strategische Planung ist bei sich immer häufiger schnell ändernden Bedingungen Pflichtaufgabe des Controlling. Strategische Planung und Strategisches Controlling müssen gemeinsam Sorge tragen, daß heute Maßnahmen ergriffen werden, die nicht nur morgen, sondern auch zukünftig die Existenzsicherung ermöglichen. Das heißt, es sind heute systematisch zukünftige Chancen und Risiken zu erkennen und zu beachten, Erfolgspotentiale für die Zukunft aufzubauen. 153

Planung, strategische

Planung, strategische

Abb.: P l a n u n g

Strategische Planung ist gekennzeichnet durch: - gemeinsame und gleichzeitige Bestimmung von Zielen, Strategien und Maßnahmen für alle Unternehmensaktivitäten - permanentes, zukunftsorientiertes Denken und Handeln des Führungsmanagements - die Aktivierung vorhandener Ideen und Kräfte zur Erreichung gesetzter Unternehmensziele Die Vorteile der strategischen Planung sind u.a.: - analytische und zielorientierte Entscheidungen für die Verwendung von Mitteln für gegenwärtige und zukünftige Produkt- und Marktziele - die Unternehmensleitung hat die Auswahl unter mehreren Entscheidungsalternativen - Strategische Planung zwingt zur Planung aller Einheiten des Unternehmens und schafft so ein koordinertes „Planungsnetz". Die Unterschiede strategischer Planung und operativer Planung sollen abschließend in einer Übersicht gezeigt werden: 154

Strategische

Planung

- Geht über mehrere Jahre (3-5 oder darüber) - Hauptpläne - Variable Zielsetzung mit wenigen konkreten Festlegungen - Vergleich der Planung der Vorjahre - Enthält: Wünsche und Vorstellungen Allgemeine Entwicklungstendenz/ Leitbild Allgemeine Ziele des Unternehmens Strategien Abhängigkeiten Analysen Operative Planung - Geht über 1-2 Jahre - Sehr detaillierte Teilpläne - Zielsetzung mit konkreten Zahlen und konkreten Festlegungen - Vergleich mit Ist des Vorjahres - Enthält: Möglichkeiten und Art der Realisierung Bestimmen der Jahresziele Strategieauswahl Maßnahmenformulierung

Planung, Top down

Planung, Top down Man versteht die Planungskoordination von „oben nach unten", d.h. die Ziele werden in der obersten Unternehmensleitung bekanntgegeben. Die einzelnen Ebenen des Unternehmens sollen versuchen, diese Vorgaben zu erreichen. Planungsfunktion Die Planungsfunktion besteht im wesentlichen aus folgenden Einzelaufgaben: - Beratende Mitwirkung bei der Aufstellung der Unternehmensziele - Aufstellen eines zielorientierten Gesamtplanes - Koordination und Leitung der Planungsarbeiten, Beratung der Kostenstellen, Abstimmung und Koordination des Gesamtplanes mit den Teil- und Einzelplänen, Aufstellen von Kostenplänen (unterteilt nach variablen und fixen Bestandteilen), Kostenstellenund Kostenträgerplänen. Planungsgrundsätze Folgende Grundsätze sollten beachtet werden: 1. Die Plan werte müssen einerseits herausfordern, andererseits erreichbar sein. 2. Nur ein einziges Budget aufstellen! 3. Diejenigen, die die Planwerte zu erfüllen haben, müssen bei der Erarbeitung der Planwerte beteiligt werden, denn nur so ist sichergestellt, daß sich der Kostenstelleninhaber mit den Planwerten identifiziert. 4. Grundsätzlich sollte während der Abrechnungsperiode keine Änderung der Zielsetzung vorgenommen werden. 5. Die Zielerreichung steht im Mittelpunkt und nicht eine möglichst geringe Abweichung. 6. Besonders wichtig ist, daß das Etatdenken (eine Folge von starren SollIst-Vergleichen) überwunden wird und Sollkosten nicht als Kredit auf-

Planungsprozeß

gefaßt werden, die man zwar einhalten, aber auch ausschöpfen sollte. 7. Planung nach dem Grundsatz des —» „Zero-Base-Budgeting". 8. Aus der Planung und der Sollermittlung muß zwangsläufig eine Abweichungsanalyse entstehen. 9. In allgemeinen sollte das Budget, d.h. die aufgestellten Planwerte, während einer Abrechnungsperiode nicht geändert werden. Es sollten dazu aber sogenannte Erwartungsrechnungen angestellt werden, die einen Ausblick per Ende der Periode ermöglichen sollen. 10. Die verwendeten Analysen und Prognosen müssen aussagefähig und zuverlässig sein. 11. Die möglichen Alternativen müssen geprüft werden. 11. Die Planung muß in sich logisch sein. 13. Die Kontinuität der Planung muß gegeben sein (Vorjahresvergleich muß möglich sein) 14. Die Teilpläne müssen miteinander abgestimmt sein; so auch strategische und operative Planung. 15. Die Planungskompetenzen abgegrenzt sein.

müssen

16. Es darf nicht einseitig von oben nach unten geplant, sondern es muß versucht werden, nach dem Prinzip der Verbindung „oben nach unten - nach oben" zu planen. 17. Die Pläne müssen vollständig (alle Ebenen des Unternehmens erfaßt), verbindlich wirtschaftlich, flexibel und kontrollierbar sein. Planungskoordination Die Koordination der Planung ist eine der Hauptschwierigkeiten in der Planung. Diese Koordination kann grundsätzlich von „unten nach oben" („bottom up") und von „oben nach unten" („top down") erfolgen. Planungsprozeß -* Planung 155

Platzkostenrechnung

Platzkostenrechnung -» Maschinenstundenkalkulation Portfolio-Analyse Im politischen Bereich - und daraus abgeleitet - versteht man unter Portfolio die Dokumentenmappe des Ministers, in der er alle wesentlichen Dokumente seines Ressorts aufbewahrt. Minister ohne eigenen Geschäftsbereich nennt man deshalb auch „Minister ohne Portefeuille". Im Bankgeschäft versteht man unter Portefeuille die Gesamtheit aller einer Person gehörenden Wertpapiere, d.h. die Mischung aus Aktien, Investmentzertifikaten, öffentlichen und privten Anleihen. Direkt vergleichbar hiermit ist das Portefeuille eines Unternehmens, das alle unternehmerischen Aktivitäten und Einflußfaktoren enthält. Im Unternehmen differenziert man: - Unternehmens-Portfolio - Sparten-Portfolio - Produkt-Portfolio - Kunden-Portfolio. In der Praxis unterscheidet der Controller heute meist zwischen dem „4-FelderPortfolio" und dem „9-Felder-Portfolio". Beide Darstellungsarten basieren auf einer Matrix, deren Hauptachsen meist das Marktwachstum/Marktanteile bzw. die Marktattraktivität bzw. Geschäftsfeldstärke und die Wettbewerbsposition beschreiben. Entwickelt wurde die Portfolio-Matrix wohl von der Boston-Consulting Group, einer amerikanischen Unternehmensberatungs-Gesellschaft (Boston-Matrix). Aufgabe dieser Matrix ist es, Zusammenhänge von Marktwachstum und Marktanteil eines Produktes oder einer Sparte oder eines anderen strategischen Geschäftsfeldes (SGF) aufzuzeigen.

Portfolio-Analyse

vornehmen zu können. Zur Ermittlung der jeweiligen Position sind die Erkenntnisse der Lebenszykluskurve sowie der Kostenerfahrungskurve von wesentlicher Bedeutung. Die Beziehung zwischen der Rentabilität eines Produkts einerseits und dem dazugehörigen Marktanteil andererseits macht es möglich, eine Planung von strategischen Geschäftseinheiten vorzunehmen und entsprechend darzustellen. Daraus wurde das sog. 9-Felder-Portfolio entwickelt (mehrdimensionales Portfolio, Marktattraktivitäts-/ WettbewerbsPortfolio, McKinsey-Portfolio). Ähnlich dem Aufbau des „4-Felder-Portfolios" gliedern sich die Achsen beim „9Felder-Portfolio" in „hoch", „mittel", „niedrig" beziehungsweise werden durch einen Skalenwert von 0-100 ergänzt. Die beiden Achsenkriterien Marktattraktivität und Wettbewerbsposition werden pro bewertendes Produkt/bewertende Produktgruppe in Unterkriterien aufgeteilt und einzeln bewertet. Die 9-Felder-Matrix Die Unternehmens-Portfolio-Matrix besteht meist aus den Dimensionen Wettbewerbsvorteil und Marktattraktivität (s. Abb. 9-Felder-Matrix (a) ...). Marktanteil

hoch

niedrig

hoch

Nachwuchsprodukte 1. Feld

Starprodukte 2. Feld

(Schrott) dog Produkte (Cindereilas) Problemprodukte 4. Feld

Cash Produkte

Marktwachstum

niedrig

3. Feld

Die 4-Felder-Matrix Bei dem 4-Felder-Portfolio teilen sich die jeweiligen Achsen in einen niedrigen und einen hohen Abschnitt, um hier eine konkrete Zuordnung bzw. Positionierung 156

Abb.: Boston-Matrix Marktanteil)

(Basis: Marktwachstum und

Portfolio-Analyse

Portfolio-Analyse

Auch Produkte bzw. Produktgruppen können auf einer 9-Felder-Matrix aufbauen (s. Abb. 9-Felder-Matrix (b)...). Wesentliche Kriterien der „ Marktattraktivität" Die Marktattraktivität wird meist nach folgenden Kriterien beurteilt: -

Marktgröße Marktpotential Marktwachstum Marktqualität Zahl und Größe der Wettbewerber (Marktbesetzung) Investitionsbereitschaft der Wettbewerber Abnehmer (nach Zahl, Größe und Volumen unterteilt) Erforderliche Marktbearbeitungsintensität Profitabilität, Deckungsbeiträge absolut und prozentual Abnehmer-Verhalten/Abnehmerbindungen Exogene und andere Einflüsse.

Wesentliche Kriterien der „Wettbewerbsvorteile/Geschäftsfeldstärke " Während die Marktattraktivität unabhängig von den eigenen Produkten analysiert wird, müssen bei den Wettbewerbsprodukten die eigenen Produkte beim Wettbewerbsvergleich einbezogen werden. Die folgenden Kriterien sollten einfließen: - Marktposition-F+E-Postition - Produktpolitik - Preis- und Konditionspolitik - Distributionspolitik - Werbung/Verkaufsförderung - Service/ggf. Kundendienst - Logistik - Erfahrungspotential (F+E/Produktionspotential usw.) - Einkaufspotential - Kapitalkraft - Strategien

Wettbewerbsvorteil niedrig

mittel

hoch

o o

Marktattraktivität

œ e

Ol a>

"O

1 Abb.: 9-Felder-Matrix Marktattraktivität"

2

3

(a)

4

5

6

7

„Wettbewerbsvorteil/

Produktgruppe niedrig

mittel

hoch

uo

E CT)

1 Ist-Situation: Normstrategie: Maßnahmen:

2

3

4

5

6

•

7

Geschäftsfeldstärke/ Wettbewerbsvorteil

Abb.: 9-Felder-Matrix schäftsfeldstärke"

(b)

„Marktattraktivität/Ge-

- Investitionsbereitschaft und -möglichkeiten - Kapazitäten (technisch/personell) (quantitativ/qualitativ) - intern-strukturelle Qualifikation. Dieser Wettbewerbsvergleich muß aber immer aus Abnehmersicht, nicht aus der Sicht des Unternehmens erfolgen (Objektivität). Das „strategische Geschäftsfeld" (SGF) Unter einem strategischen Geschäftsfeld wird eine bestimmte Produkt-MarktKombination verstanden, die alle Ge157

Potentialanalyse

Preisbildung

schäftsaktivitäten zusammenfaßt, die in ihren Produkt- und/oder Markt-Kombinationen voneinander abhängig sind. Strategische Geschäftsfelder können u.a. sein: - Produkte - Vertriebswege - Kunden/Kundengruppen - Markträume - Sparten/Bereiche - Firmen (innerhalb eines Konzerns). Durch die Bewertung aufgestellter Kriterien sowie einer eventuell zusätzlichen Gewichtung ist es möglich, anhand der graphischen Darstellung die jeweilige Position der Produkte/Produktgruppen am Markt zu verdeutlichen. Analytisch können nun die betreffenden Marktziele und Strategien abgeleitet und definiert werden. Dabei können Normstrategien als Grundlage der Strategie herangezogen werden (s. Abb.). Potentialanalyse Das systematische Sammeln der wichtigsten Erfolge (Stärken) und Mißerfolge (Schwächen) einer U n t e r n e h m u n g sowie deren Ursachen in der Vergangenheit. Ziel der Potentialanalyse ist es, die wichtigsten zukünftigen Gewinnchancen offen zu legen sowie die Unterscheidungsmerkmale gegenüber der Konkurrenz aufzuzeigen.

hoch

mittel

niedrig

Preisbildung Es kann nicht in das Aufgabengebiet des Controllers gehören, selbst Preisfestlegungen und Preisuntergrenzen vorzugeben, dies gehört nach wie vor in den Verantwortungsbereich des Vertriebes bzw. der Unternehmensleitung. Aufgabe des Controllers ist es vielmehr, Preisuntergrenzen aufzuzeigen und auf die möglichen Auswirkungen von Preisuntergrenzen aufmerksam zu machen, vor allem auf mögliche G e f a h r e n des Substanzverzehrs hinzuweisen. Er m u ß vor allem ständig darauf hinweisen, daß auf lange Sicht nie die Erzielung vollkostendeckender Preise aus dem Auge verloren werden darf und Teilkostenüberlegungen immer nur kurzfristig und nur für Einzelprobleme angestellt werden können. Er sollte auch darauf hinweisen, daß ein niedriges Preisniveau, das aufgrund von Teilkostenüberlegungen entstanden ist, nicht ohne weiteres wieder auf Vollkostenbasis angehoben werden kann. Im Z u s a m m e n h a n g mit Fragen der Preisbildung stellt sich auch das Problem der Rabatt- und Konditionengewährung. R a b a t t e sind eigentlich nichts anderes als nachträgliche Preisveränderungen durch Preisnachlässe. Bei der G e w ä h r u n g von Preisnachlässen sollte m a n sich immer die Auswirkung solcher Preisnachlässe vor Augen führen.

Differenzierung Sortimentserweiterung

Marktausschöpfung Sortimentserweiterung

Marktausschöpfung

Erschließung von Marktlücken Diversifikation

Marktsegmentierung Marktdifferenzierung Konsolidierung

Marktsegmentierung Marktausschöpfung Konsolidierung

Desinvestment Diversifikation

Diversifikation Marktdifferenzierung

Konsolidierung Abschöpfung

mittel Wettbewerbsposition

hoch

niedrig

Abb.: Marketing-Normstrategien im Portfolio

158

Preisabweichung -» Abweichungsarten

Preisdifferenzierung Preisdifferenzierung Weil der Gesamtmarkt nicht aus einer vollkommen homogenen Gruppe von Nachfragern besteht, kann man sog. gespaltene Preispolitik betreiben, d.h. gleiche Produkte werden unterschiedlichen Abnehmergruppen aufgrund vorher festgelegter Kriterien zu unterschiedlichen Preisen angeboten. Preisdifferenzierung ist u.a. davon abhängig, daß sie von einer Reihe zusätzlich unterstützender Maßnahmen begleitet wird. Preiselastizität -» Kreuzpreiselastizität Preispolitik -» Preisbildungsprozeß Preisuntergrenze Dies ist langfristig derjenige Preis, der die Gesamtkosten, die sich aus den fixen und variablen Kosten zusammensetzen, sowie den Gewinn deckt. Kurzfristig liegt die absolute Preisuntergrenze bei der Höhe der variablen Kosten, da notfalls für eine gewisse Zeit auf den vollen oder teilweisen Einsatz der fixen Kosten verzichtet werden kann oder muß. In Ausnahmefällen müssen auch die variablen Kosten unterschritten werden, um wenigstens den Stamm der Belegschaft zu erhalten. Problematik: Preise auf Grund von Preisuntergrenzen können nicht mehr ohne weiteres wieder angehoben werden. Primäre Kosten Primäre (ursprüngliche) Kosten entstehen beim Verzehr von Gütern und Leistungen, die von außen (d.h. direkt vom Markt) bezogen werden. Produktionsfaktoren Hierunter versteht man die materiellen und immateriellen Güter einschließlich menschlicher Arbeit. Sie werden unterteilt in -» derivate Produktionsfaktoren —» originäre Produktionsfaktoren Produktivität Während die - » Wirtschaftlichkeit eine wertmäßige Relation ausdrückt, wird mit

Produktivitätskennzahlen der Produktivität die mengenmäßige B e trachtung vorgenommen. „ . . . . Produktivität = (nach Lehmann)

Produktionsergebnis

„ . . . . Produktivität = (nach Gutenberg)

2

Produktivkräfte Ergebnis (Ertrag der Faktoreinsatzmenee £ Faktoreneinsatzmenge

Beispiele hierfür sind: Materialproduktivität Produktionsleistung Materialeinsatz, Arbeitsstunden der Gesamtbelegschaft usw. Betriebsproduktivität Produktionsleistung Maschinenanzahl. Zahl der Maschinenstunden usw.

Produktivitätskennzahlen Produktivitätskennzahlen Pro-Kopf-Leistung Netto-Betriebsleistung Zahl der Beschäftigten

Pro-Kopf-Wertschöpfung: Sparten 1

2

3

usw.

P ro- Ko pf- Le i stu ng ./. Pro-Kopf-Materialverbrauch Pro-Kopf-Wertschöpfung

Diese Kennzahl ist sowohl für das Gesamtunternehmen als auch für einzelne Sparten zu ermitteln, um Unterschiede in der Wertschöpfung zu erkennen und möglichst „Störfaktoren" (z.B. Handel) zu eliminieren. „ . , , „ , , . . Betnebmittel-Produktivitat -

Produktionsleistung Maschinenstunde

. . Produktionsleistung Anlagen-Produktivitat = Kapitaleinsatz

WPK-Wert (Wertschöpfungs-, Personalkosten-Koeffizient) (s. Abb.). Brutto-Produktionsleistung

_ ^yp^ ^

^

Personalkosten

Auch hier sollte die Errechnung getrennt nach Sparten erfolgen. Dieser Wert zeigt die Auswirkung des Personaleinsatzes 159

Produktlebenskurve

progressive Kosten

auf den Leistungsstand speziell in den einzelnen Sparten. Arbeitserlös je Fertigungsstunde Als Fertigungsstunde darf nur die „produktive" Stunde (incl. möglicher Maschinenrüstzeiten) verstanden werden.

2

3

usw.

Netto-Betriebsleistung ./. Materialeinsatz ./. Fremdleistung = Brutto-Produktionsleistung und/oder Handelsleistung Personalkosten

2

1

3

usw.

Netto-Betriebsleistung ./. Ausgangsfrachten ./. Provisionen ./. Material/Fremdleistung ./. anteil. Verwaltung Vertriebskosten

- Produktlinien (Sparten, Divisions, Produkte) - Vertriebswegen delsvertreter)

(Großhandel,

Han-

- Unternehmungsbereichen (z.B. EDV, Marketing, Beschaffung).

Deckungsbeitrag je Fertigungsstunde Sparten 1

2

3 usw.

Arbeitserlös je Fertigungsstunde ./. Lohnkosten je Fertigungsstunden (incl. LNK) Deckungsbeitrag/Fertigungsstd.

Ausschußquote Der Ausschuß entsteht durch Bearbeitungs- bzw. Materialfehler, nicht aber durch Materialabfälle.

160

Profit Center Profit Center (Ergebniseinheiten) sind selbständige Gebilde innerhalb einer U n t e r n e h m u n g , oft mit eigenem Produktionsprogramm und eigenem Ein- und Verkaufsmarkt. Profit Center lassen sich bilden nach

- Kundengruppen (Industrie, H a n d e l )

Arbeitserlös Geleistete Fertigungsstunden Arbeitserlöse je Fertigungsstd.

oder

Produktlebenskurve -» Lebenskurve

- Gebieten (Inland, Ausland, Distrikte, Produkte) Sparten

. , , ,, Abfallquote =

A u s s c h u ß in M e n g e n e i n h e i t e n x 100 M e n g e n e i n h e i t e n , die in O r d n u n g sind

Produktlebenszyklus -» Lebenszyklus

Sparten 1

Q u o t e des A u s s c h u ß m a t e r i a l s =

A b f a l l m e n g e x 100 £ Materialeinsatz Abfallmaterial x 100 Gesamter Materialverbrauch

Die Konzeption sieht vor, alle Kompetenzen an die Leiter dieser Teilbereiche zu delegieren. D a s Profit Center kann demnach sowohl als Abrechnungseinheit als auch als Verantwortungsbereich angesehen werden. Die folgende Abbildung soll diesen Aspekt verdeutlichen (s. Abb. S. 161). Prognose Versuch, künftige Ereignisse vorherzusagen. D.h. Vorschaurechnung, noch nicht Planung durch externe und interne Analysen. progressive Kalkulation -» Handelskalkulation Progressive Kosten Progressives Kostenverhalten ist gegeben, wenn sich die Kosten in stärkerem Maße verändern, als dies der Beschäftigungsgradänderung entspräche (vgl. Abb.). Beispiele: Ausschuß; Instandhaltungen; Wartung; Verschleiß; Überstunden-,

Pro-Kopf-Leistung ^ ^

Proportionale Kosten

Verantwortungs^\einheit Ausgaben

Kosten

Abrechnungs-^x^ einheit

Ausgaben

^

Kosten

-

Gewinn/ Deckungsbeitrag

*

Rentabilität

-

Einnahmen Leistungen Erlöse Ergebnis

i

t

Investitionen

t

Abb.: Profit Center: Verantwortungs- und Abrechnungsbereich

Sonn-, Feiertags- und Nachtarbeitszuschläge. Kosten

Abb.: Progressive (überproportionale) Kosten

Pro-Kopf-Leistung -» Produktivitätskennzahlen Pro-Kopf-Materialverbrauch -* Produktivitätskennzahlen Pro-Kopf-Wertschöpfung -» Produktivitätskennzahlen Promotoren-Modell Das Promotoren-Modell (nach Witte, E.) könnte in der Zusammenarbeit Controller und Fachabteilung zielführend sein:

Fachpromotor (Controller) und Machtpromotor (jeweiliger Fachbereich) üben gemeinsam fachliche Sanktions- und Legitimationsmacht aus (s. Abb.). Proportionale Kosten Proportionales oder lineares Kostenverhalten liegt dann vor, wenn sich die Kosten im gleichen Verhältnis zur Variation, d.h. zur Ausbringung verhalten. Beispiele: Akkordlöhne, Fertigungsmaterial Unternehmen mit überwiegend proportionalen Kosten sind Handwerksbetriebe, Reparaturwerkstätten und andere lohn- und fertigungsmaterialintensive Unternehmen. 161

Prozeßkostenrechniing

Prozeß

Ausbringung

Proportionales Kostenverhalten war in früheren Jahren in den meisten Untern e h m e n wesentlich stärker als heute zu beobachten, wo sehr viele U n t e r n e h m e n z.T. äußerst anlagenintensiv sind.

stenallokation über Fertigungslöhne entwickelt. Angesichts der fortlaufenden relativen E r h ö h u n g der Gemeinkosten in d e n U n t e r n e h m e n liegt die dominante Zielsetzung der Prozeßkostenrechnung in der Steigerung der Kostentransparenz in den Gemeinkostenbereichen und der verursachungsgerechten Verteilung d e r G e m e i n k o s t e n auf die P r o d u k t e (vgl. Franz 1992, 605; Ewert/Wagenhofer 1993,270). Prozeßkostenrechnung = Ansatz der Kostenverrechnung, der Gemeinkosten auf der Basis von Aktivitäten (Prozessen), die das Unternehmensgeschehen abbilden, in die Produktkalkulation einzubringen versucht.

Prozeß Prozeßkostenrechnung Prozeßgröße Folgende Begriffe werden in der Kostenrechnungsliteratur synomym verwendet: - Prozeßgröße - Bezugsgröße - Prozeßbezugsgröße - Maßgröße - Kostenantriebskräfte - gemeinkostentreibender Faktor - Kostentreiber - driving force - allocation bases - cost driver Prozeßkostenrechnung Die Prozeßkostenrechnung wurde in den U S A aufgrund der Unzufriedenheit mit d e m üblichen Verfahren der Gemeinko-

Seit ca. 1988 werden in Fachzeitschriften verstärkt folgende Begriffe schlagwortartig verwendet, u.a.: - Activity Accounting - Transaction Costing - Target Costing - Activity-Based Costing - Cost-Driver Accounting System - Vorgangskostenrechnung - Prozeßorientierte Kostenrechnung - Aktivitätsorientierte Kostenrechnung - Prozeßkostenrechnung Im wesentlichen sind es wohl zwei Begriffe, mit denen m a n sich näher auseinandersetzen muß: - —> Target Costing und Prozeßkostenrechnung

Controlling

i

FACHPROMOTOR fachliche Macht des Controllers

1

Fachbereich

Sanktionsmacht Legitimationsmacht

Machtpromotor

Abb.: Sanktions- und Legitimationsmacht im Promotorenmodell

162

- Fachabteilung

Prozeßkostenrechnung

Als Synonyme für letzteren Begriff sind Benennungen wie VorgangskostenrechKostenrechnung nung, Prozeßorientierte und Aktivitätsorientierte Kostenrechnung zu betrachten. In der amerikanischen Literatur treten häufig die Begriffe Activity-Based Costing, Activity-Based Cost System, Activity-Based Systems, Transaction Costing und Transaction-related Costing System auf. Der amerikanische Begriff Activity-Based Costing wird des öfteren in der deutschen Literatur bzw. Diskussion als eigenständiger Begriff und als häufigstes Äquivalent zum deutschen Wort „Prozeß-Kostenrechnung" gebraucht. Hauptziel der Prozeßkostenrechnung ist sicherlich die Schaffung von Kostentransparenz in den indirekten Leistungsbereichen durch systematisches Finden von Kostentreibern („cost driver") mittels systematischer Tätigkeitsanalysen und Leistungsmessung sowie die Behebung der im Rahmen der traditionellen Zuschlagskalkulation und Vollkostenrechnung auftretenden Fehler. Die Prozeßkostenrechnung setzt sich aus folgenden Schritten zusammen: 1) Definition der Teilprozesse (Erfassung aller Tätigkeiten, die in einer Einheit zu einem meßbaren Ergebnis führen) 2) Definition der Hauptprozesse 3) Zuordnung der Prozeßkosten auf die einzelnen Prozesse 4) Ermittlung der Prozeßgrößen („cost drivers") und Festlegung der Prozeßmengen 5) Bildung der Prozeßkostenrechnungssätze (Prozeßkosten (Input): durch Prozeßmengen (Output)). Prozesse oder Activities sind repetitive Tätigkeiten, die in den verschiedenen Kostenstellen oder Abteilungen eines Unternehmens bei der Ausführung der übertragenen Aufgaben anfallen. Prozesse oder Activities sind die Zusammenfassung zusammenhängender Akti-

Prozeßkostenrechnung

vitäten verschiedener Kostenstellen, die in einem Arbeitsergebnis münden. Prozesse setzen sich aus Teilprozessen bzw. Aktivitäten zusammen, wobei Prozeß und Hauptprozeß häufig gleichbedeutend verwendet werden. Aus Gründen der Praktikabilität und Wirtschaftlichkeit ist die Prozeßkostenrechnung vor allem für repetitive Tätigkeiten geeignet, die gleichzeitig einen vergleichsweise geringen Entscheidungsspielraum aufweisen. Diese Abgrenzung möglicher Einsatzbereiche für die Prozeßkostenrechnung zeigt Abb. S. 164. Die Prozeßkostenrechnung will den Werteverzehr der einzelnen Dienstleistungen erfassen, steuern, messen und weiter verrechnen. Zum Beispiel laufen in der Kostenstelle Einkauf u.a. folgende Prozesse ab: - Angebote anfordern - Angebote auswerten - Bestellungen durchführen - Eingangsrechnungen kontrollieren - Reklamationsbearbeitung - Materialdisposition Die Prozeßkostenrechnung versucht nun, den Werteverzehr für jeweils eine Tätigkeit (Teilprozeß) zu ermitteln: Zur Systematisierung dieser Prozesse (Transaktionen) kann man folgende vier Grundtypen unterscheiden: - Logistische Transaktionen Mit diesen Transaktionen wird der gesamte Materialfluß im Betrieb, vom Wareneingang bis zum Versand, gesteuert und ausgeführt. - Ausgleichende Transaktionen Diese Transaktionen stellen sicher, daß Materialien, Fertigungskapazitäten und Arbeitskräfte entsprechend dem Bedarf in der Produktion vorgehalten werden. Sie dienen zur Umsetzung von Kundenaufträgen in Materialanforderungen, Bestellungen und Arbeitsaufträgen. - Qualitätsbezogene Transaktionen Sie umfassen nicht nur die einzelnen 163

Prozeßkostenrechnung

Prozeßkostenrechnung

Prozeßmerkmale

1k

innovativ

Einsatzbereiche der Prozeßkostenrechnung

repetitiv

Entscheidungen wenig

viel

Quelle: Coenenberg, A.G., (FN 1), S. 198. Abb.: Einsatzbereiche der Prozeßkostenrechnung

Maßnahmen der betrieblichen Qualitätskontrolle, sondern auch die Festlegung und Konstruktion von Produktspezifikationen sowie die Uberprüfung der ordnungsgemäßen Ausführung von anderen Transaktionen. - Aktualisierende Transaktionen Sie dienen der fortlaufenden Aktualisierung der betrieblichen Informationssysteme (Konstruktionspläne, Fertigungsprogramme, Stücklisten, Materialspezifikationen usw.). Prozesse

Typ

Angebot bearbeiten

lmi

Material einlagern

lmi

Lieferantenrechnungen prüfen Abteilungen leiten

lmi

Bezugsgröße (Kostentreiber) Anzahl der Angebote bzw. -positionen Anzahl/Dauer der Einlagerungen Anzahl der Rechnungspositionen

lmn

Nach Erhebung der Prozesse in den einzelnen Bereichen, wozu sich Interviews mit den Kostenstellenleitern am besten eignen, werden diese Teilprozesse zu Hauptprozessen zusammengefaßt und verdichtet. 164

Bei der Aufteilung der Hauptprozesse in Teilprozesse muß festgelegt werden, ob ein Prozeß mengenabhängig (leistungsmengeninduziert - lmi) oder mengenunabhängig (leistungsmengenneutral lmn) ist (s. Abb. S. 165). aus: Praxis des Rechnungswesens, R. Haufe Verlag, Freiburg, Heft Nr. 1, 27.02.1992, Gruppe 8, Seite 109. Prozesse werden ermittelt durch Tätigkeitsanalysen Beispiel: Kostenstelle .Einkauf' Aktivität

Maßgröße

Lieferanten finden Angebote einholen

Anzahl der Lieferanten Anzahl der Angebote

Durch die kostenstellenübergreifende Zusammenfassung von mehreren sachlich zusammenhängenden (Teil-)Prozessen entstehen also die Hauptprozesse, die die Grundlage der Prozeßkalkulation darstellen, und außerdem wird dadurch die Identifikation der hinter den Prozessen stehenden „ Kostenantriebskräfte" erleichtert. Diese „Kostenantriebskräfte" oder „cost driver" stellen die eigentlichen Bezugsgrößen für die Verrechnung

Prozeßkostenrechnung Kostenstelle: Einkauf

Prozeßkostenrechnung

Hauptprozeß „Beschaffung von Teilen für die Serienfertigung"

Teilprozesse

Bemerkungen

- Angebot bearbeiten

-

- Material disponieren

-

- Bestellungen auslösen

-

- Termine verfolgen

-

- Prüfung der Lieferantenrechnungen

-

- Pflege der Datenbestände

-

- Belege ablegen

-

Die Anfragen bei Lieferanten finden auf einem überschaubaren Beschaffungsmarkt statt; Angebotsvergleiche sind in der Regel unprobiematisch; bei der Lieferantenauswahl dominiert der Preis; vom Rechenzentrum wird täglich ein Dispo-Blatt für alle bewegten Teile bzw. Teile, bei denen der Bestellpunkt erreicht ist, geliefert; nur bei Teilen, bei denen der Bestellpunkt erreicht ist; der maschinelle Dispositionsvorschlag löst keine automatische Bestellung aus. Hier wird auf den Erfahrungsschatz der Disponenten gesetzt; dies ist erforderlich bei: - allen Bestellungen sowie besonders bei - kurzfristigen Dispoänderungen, - Terminüberschreitungen; als Basis dient eine EDV-Liste der Terminüberschreitungen; hier erfolgt eine Abstimmung mit den Stammdaten, der Bestellung und dem geprüften Lieferschein; eventuell sind Rückfragen erforderlich; Änderungen der Liefer- bzw. Preiskonditionen sind laufend zu ändern; die Rechnungen und Lieferscheine sind regelmäßig abzulegen.

Abb.: Prozeßkostenrechnung

der angefallenen Gemeinkosten dar1. Die Höhe z.B. der Materialgemeinkosten ist nicht vom Wert der beschafften Materialien, sondern von der Anzahl der getätigten Bestellungen, Lagerbewegungen, Dispositionsvorgänge etc. abhängig. -» Prozeßgrößen (Cost driver) Die „cost driver" sollten

Analyse der Kostenantriebskräfte

- aus den verfügbaren Informationsquellen einfach ableitbar - zur Beanspruchung der Ressourcen proportional und

Abb.: Prozeßkostenrechnung

- durchschaubar und verständlich sein 2 . Diese Analyse der Kostenantriebskräfte ist nicht neu. In der Grenzplankostenrechnung wurde dies schon lange berücksichtigt.

Art der Kostenstelle Art der Bezugsgröße

1 2

Vgl. Coenenberg. A.G. (FN 1). S. 201. Vgl. Coenenberg, A.G. (FN 1). S. 202.

Laboratorien Einkauf

Anzahl der Proben Anzahl der Analysen Anzahl der bearbeiteten Angebote Anzahl der Bestellungen Anzahl der geprüften Rechnungen

165

Prozeßmenge

Prozeßmenge

Materiallager oder Fertigwarenlager

Anzahl Zugänge Anzahl Abgänge Mengenmäßiger durchschnittlicher Lagerbestand Wertmäßiger durchschnittlicher Lagerbestand Lagerbestand Beanspruchte Lagerfläche in m 2 Beanspruchter Lagerraum in m 3 , Itr oder hltr Materialprüfung Anzahl Proben Anzahl Analysen Finanzbuchhaltung Anzahl Buchungen Anzahl Vorkalkulationen Kalkulation Anzahl Plankalkulationen Anzahl Nachkalkulationen Betriebsabrechnung Anzahl abgerechnete Kostenstellen Lohnabrechnung

Anzahl Bruttolohnabrechnungen Anzahl Nettolohnabrechnungen

Schreibbüro

Anzahl DIN A 4-Seiten 1 1/2 zeilig Anzahl Ablagen Anzahl Postausgänge Anzahl bearbeitete Kundenaufträge

Registratur Poststelle Verkauf Fakturierung Versand Datenverarbeitung

Anzahl Rechnungen Anzahl Rechnungszeilen Anzahl Versandaufträge Anzahl Lochkarten Rechenzeit Tabellierzeilen

Quelle: Kilger; Flexible Plankostenrechnung und Deckungsbeitragsrechnung, 9. Aufl., S. 338. Abb.'. Direkte Bezugsgröße für primäre Kostenstellen der Grenzplankostenrechnung, die nicht zum Fertigungsbereich gehörten.

In Anschluß an die Festlegung der Prozeßkosten und P r o z e ß m e n g e n können nun Prozeßkostensätze für diejenigen Kosten gebildet werden, für die vorab entsprechende Prozeßgrößen definiert werden konnten. Prozeßkostensatz =

Prozeßkosten

Prozeßmenge (meßbare Leistung in Menge) Kosten je Prozeßgröße = Beurteilungsmaßstab

Beispiel: Prozeß „Materialbeschaffungsfunktion" Prozeßkosten 1 Mio.

166

Prozeßgröße

Prozeßmenge

Bestellung und Lagervorgänge

50.000

Mit diesen D a t e n kann der Prozeßkostensatz pro Position ermittelt werden: Prozeßkostensatz =

1 Mio. D M 50.000 (Vorgänge)

=

20 D M je Position

Prozeßkostensätze sind: - » Bewertungsmaßstab in der Kalkulation. Sie erlauben eine verursachungsgerechte Kostenzuordnung auf Produkte. Prozeßkostensätze dienen: - » als Beurteilungsmaßstab zur betrieblichen Steuerung und Kontrolle. Erstellung von Prozeßkalkulationen (s. Abb. Prozeßkostenrechnung).

Prozeßmenge E i n e P r o z e ß m e n g e ist das Arbeitsergebnis bzw. die Leistung eines Prozesses während einer Periode, d.h. die auslösende G r ö ß e für den Prozeß oder die Aktivität.

DM/Auftrag bzw. DM/Arbeitsgang/Stück bei Standardlosgröße von

1

500

Materialgemeinkosten: -

Einkaufsabwicklungskosten je Bestellung

- Dispositionskosten für Einkaufsteil -

25,-

23,-

Wareneingangsabwicklungskosten je Bestellung

14,—

-

Wareneingangskontrolle

37,—

-

Kreditoren-Rechnungsprüfung/ Buchung/Zahlung

13,-

Zwischensumme Prozeßsteuerungskosten je Zukaufsteil-Bestellabwicklung -

Dispositionskosten/ Betriebsauftrag

- Handlings- und Abwicklungskosten je Einlagerung- bzw. Auslagerungsvorgang

112,-

0,22

24,-

0,06

6,-

0,01

Quelle: D. Wäscher: Gemeinkostenmanagement im Material- und Logistik-Bereich in: ZfB, Jg. 57 (1987) Abb.: Prozeßkostenrechnung

Prüfmatrix

Prüfmatrix

Prüfmatrix Die Prüfmatrix ist ein Instrument der gezielten Mängel-Ursachen-Analyse, indem sie die Mängel erfaßt und je nach Verursachung zuordnet. Als Mängel sind Abweichungen zu nennen, die den (kostenbestimmenden) Faktoren zugeordnet werden können. Sichergestellt wird durch die Prüfmatrix, daß bei jeder Abweichung nach der Ursache geforscht wird.

Beispiel

für eine

Prüfinatrix:

Ursachen für Mängel und Probleme

Faktoren Preis/ kosten

Kostenüberschreitungen

X

hohe Ausschußquoten

X

Qualität

X X

X

167

Rationalisieningsinvestition

Relativer Deckungsbeitrag

R Rationalisierungsinvestition -» Investition

Rechnungsabgrenzung -» Abgrenzung

Reagibilitätsgrad Das Verhalten der Kostenarten bei Beschäftigungsgradänderungen wird durch den sogenannten Reagibilitätsgrad angezeigt. Es gibt die Relation der relativen Kostenänderung zur relativen Beschäftigungsgradänderung an. Die Gesamtkosten setzen sich aus einer Vielzahl von Kostenarten zusammen (z.B. Gehälter, Löhne, soziale Abgaben, Materialkosten, Abschreibungen, Zinsen usw.). Diese Kostenarten verhalten sich bei Änderungen des Beschäftigungsgrades unterschiedlich. Manche bleiben konstant, andere steigen oder sinken in einer bestimmten Relation zur Beschäftigungsänderung. Mellerowicz bezeichnet das Verhältnis von prozentualer Kostenänderung und prozentualer Änderung des Beschäftigungsgrades als Reagibilitätsgrad der Kosten.

Rechnungswesen, betriebliches -» betriebliches Rechnungswesen

Kosten

Reengineering Man versteht unter Reengineering alle Maßnahmen zur Neustrukturierung von Geschäftsprozessen unter Einbeziehung aller Informations- und Kommunikationsmöglichkeiten. Ziel: verstärkte Zusammenarbeit zwischen Informationsbereichen und den Fachabteilungen. Häufig werden allerdings im Reengineering nur altbewährte Reorganisationsmethoden und -möglichkeiten in Richtung Prozeßorientierung, meist im Rahmen der Lean-Überlegungen (Lean-Produktion, Lean-Management) angesetzt. Regressive Kosten Regressive Kosten, die eher von theoretischer als von praktischer Bedeutung sind, verhalten sich entgegengesetzt zur Beschäftigungsgradänderung. Bei zunehmender Beschäftigung fallen sie, und bei zurückgehender Beschäftigung steigen sie an (s. Abb.). Beispiel: Heizungskosten im Theater / Übergang von Handarbeit auf Maschinenarbeit Relativer Deckungsbeitrag -» spezifischer Deckungsbeitrag Kosten

Wenn R = 0 = fixe Kosten (auf einen bestimmten Zeitpunkt bezogen ist der Reagibilitätsgrad 0) Wenn R = 1 = variable Kosten Reagibilitätsgrad R =

relative K o s t e n ä n d e r u n g relative Beschäftigungsgradänderung

Auf einen bestimmten Zeitraum bezogen ist der Reagibilitätsgrad der -» fixen Kosten Null. 168

Abb.: Regressive Kosten

Relativität von Einzel- und Gemeinkosten

Relativität von Einzel- und Gemeinkosten Die übliche Vorgehensweise zur Verteilung der angefallenen Selbstkosten auf die Kostenträger liegt in der Vollkostenrechnung darin, zusätzlich zu den jeweils individuell erfaßbaren Kosten (Einzelkosten) anteilige indirekte Kosten (Gemeinkosten) zu verrechnen. Dieses Vorgehen kann zu nicht vertretbaren Belastungen einzelner Kostenträger führen (z.B. Belastung eines Großauftrags mit prozentual denselben Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten wie bei einem Kleinauftrag) und wird deshalb häufig kritisiert. Bei einer genaueren Betrachtung zeigt sich außerdem, daß die Bezeichnung Einzelkosten keineswegs auf die Kostenträgereinzelkosten beschränkt werden kann. Vielmehr kann von Einzelkosten gesprochen werden in Bezug auf: - Perioden (Tag, Woche, Monat, Halbjahr, Jahr, mehrere Jahre als Kostenbezug) - Bereiche (Kostenplatz, Kostenstelle, Kostenbereich, Betrieb, Gesamtunternehmen) - Regionen (Ort, Land, Staat, EU, Europa, Welt) und - Leistungen (Kostenträger, Kostenträgergruppen; Produkt, Produktgruppe, Sortiment, Gesamtprogramm) Wird beispielsweise eine neue Maschine angeschafft, so sind die dadurch entstehenden Kosten regelmäßig mehreren Jahren (Nutzungsdauer) zuzuordnen; weiterhin dient die Maschine etwa einem Kostenplatz (z.T. auch dem Gesamtbetrieb, z.B. bei einer Telefonanlage) oder einer Produktionsstätte und erbringt Leistungen z.B. für eine Produktgruppe. Diese Zuordnung zeigt, daß die zur Einordnung herangezogenen Kriterien in ihren Ausprägungen hierarchisiert sind (Jahr erfaßt Tage, Wochen und Monate; Europa umfaßt Ort, Land, Staat und

Rentabilität

EU); sie werden deshalb als -» Bezugsgrößenhierarchien bezeichnet. Innerhalb einer solchen Bezugsgößenhierarchie wird dann die Bezeichnung Einzel- und Gemeinkosten relativ, d.h. aus der Sicht einer frei gewählten Bezugsebene sind alle Kosten, die dieser darunterliegenden Ebenen direkt zugerechnet werden können, Einzelkosten, während Kosten, die nur höheren Bezugsebenen direkt zugerechnet werden können, aus der Sicht der gewählten Bezugsebene Gemeinkosten sind. So sind z.B. in einem Chemiekonzern die dem Produkt Dispersionsfarben direkt zurechenbaren Kosten nicht nur Einzelkosten für das Produkt Dispersionsfarben, sondern auch Einzelkosten für die Produktgruppe Farben. Die Kosten für Werbung für die Produktgruppe Farben dagegen sind zwar Einzelkosten der Produktgruppe Farben, für das Produkt Dispersionsfarben handelt es sich dabei aber um Gemeinkosten. Mit Hilfe dieser Relativität von Einzelund Gemeinkosten gelingt es, eine entscheidungsorientierte Kosten- und Leistungsbetrachtung durchzuführen, indem jeder Entscheidung nur die durch sie verursachten und durch sie bewirkten Kosten und Leistungen zugerechnet werden. Relevante Kosten Die durch die jeweilige Handlungsmöglichkeit gegenüber einer unterlassenen Alternative veränderten Kosten. Remanenz -> Kostenremanenz Rentabilität Wirtschaftlichkeit und Rentabilität werden häufig verwechselt. Rentabilität ist die Messung des Erfolges eines Unternehmens Eigenkapital-Rentabilität: Eigenkapital 169

Residual-Einkommenskonzept

Restwert

Gesamtrentabilität: Gewinn + Fremdkapital Zinsen Gesamtkapital

x

^QQ

Aus Bilanz + G+V sind ableitbar, allerdings ohne Objektivierung: Die Umsatzrendite Gewinn x 100 Umsatz „ 100.000 X 100 c o / z. B.: = 5% 2.000.000

Die Kapitalrendite Gewinn x 100 Kapital D z.D.;

100.000x 100

ino/ = iu /o

Restwert Zur Kalkulation von Kuppelprodukten wurden einige Kalkulationsverfahren entwickelt, die zumeist zur Divisionskalkulation (einschließlich Äquivalenzziffernrechnung) zurückführen. Im einzelnen sollen hier die Restwertrechnung, die technische Verteilungsmethode und die Marktpreismethode erwähnt werden.

1.000.000 Der Kapital-Umschlag = Umschlag/Jahr Jahresumsatz Kapital

z

B . 2.000.000 = ' " 1.000.000

Residual-Einkommenskonzept Beim Residual-Einkommenskonzept werden vom erwarteten Gewinn die Kapitalkosten, also die kalkulatorischen Zinsen für das investierte Kapital, abgezogen und nur die Größe des Resteinkommens für Steuerungs- und Kontrollzwecke verwendet. Allerdings ist ein Vergleich mit anderen Sparten des Betriebes oder auch mit anderen Betrieben wenig ergiebig, wenn die Größenordnungen dieser Sparten unterschiedlich sind. Das gleiche Problem ergibt sich auch, wenn die Altersstruktur der Anlagen sehr unterschiedlich ist, da von den Buchwerten ausgegangen wird. Deshalb sollte auch hier jeweils geprüft werden, ob die Voraussetzungen für eine wirksame Anwendung der Konzeption gegeben sind (s. Abb.).

2

Residualgewinn

Umsatzerlöse Neutrales Ergebnis Gewinn vor Ertragssteuem

x L-

Betriebsergebnis

Gewinn nach Ertragssteuem

Contributed Value

Materialkosten

X

Ertragssteuern Residualgewinn

Mindestrentabilität

Kosten (außer Material)

Fertigungskosten

Vertriebskosten

Mindestzins

Vermögen

Verwaltungskosten Sonstige Kosten

Abb.: R e s i d u a l - E i n k o m m e n s k o n z e p t

170

Retrograde Methode

Die Restwertrechnung (Subtraktionsmethode) ist als eigenständige Methode nur anwendbar, wenn lediglich ein Hauptprodukt vorliegt. Sind zwei oder mehrere Produkte vorhanden, muß die Restwertrechnung mit einem der anderen Verfahren kombiniert werden. Für die Restwertrechnung gilt folgendes Abrechnungsschema: Kosten des Kuppelprozesses ./. Erlöse für Nebenprodukte + Kosten für die Aufbereitung der Nebenprodukte Restwert Der ermittelte Restwert wird bei nur einem Hauptprodukt durch Division auf die Leistungseinheiten verteilt; bei mehreren Hauptprodukten kommt eine der folgenden Methoden zur Anwendung. Beide Verteilungsrechnungen (technische Verteilungsmethode und Marktpreismethode) haben eine dem Prinzip der Äquivalenzziffernrechnung entsprechende Vorgehensweise. Bei der technischen Verteilungsmethode werden die Gesamtkosten (bei Auftreten von Nebenprodukten über die Restwertrechnung bereinigt) auf die Hauptprodukte mit Hilfe von technischen Daten verrechnet. Beispiel: Kalkulation im Gaswerk, bei der die Kostenverrechnung über den Heizwert der Hauptprodukte erfolgen kann. Kommt die Marktpreismethode zur Anwendung, so wird die Kostenverrechnung aufgrund von Marktpreisen für die Leistung vorgenommen, d.h. die Gesamtkosten des Kuppelprozesses werden im Verhältnis der ermittelten Erlöse auf die verschiedenen Kuppelprodukte verteilt. Diese Methode entspricht sicherlich nicht dem Kostenverursachungsprinzip, sondern nähert sich dem Kostentragfähigkeitsprinzip, denn Produkte mit hohem Marktpreis müssen einen hohen Teil der Kosten des Kuppelprozesses tragen. Da auch die beiden anderen Methoden im Widerspruch zum Kostenverursachungsprinzip stehen und ursächliche In-

Rcturn On Investment (ROI)

formationen über Kostenbeziehungen nicht damit gewonnen werden können, haben die klassischen Verfahren der Kalkulation von Kuppelprodukten als Informationsquelle für den betrieblichen Entscheidungsprozeß nur eine geringe Bedeutung. Statt dessen wird heute in vielen Betrieben versucht, eine entscheidungsorientierte Kostenbewertung (nicht nur bei Kuppelproduktion) einzuführen. Dazu werden anstehende betriebliche Entscheidungen dahingehend untersucht, wie viele Kosten durch sie verursacht werden und wieviel Nutzen (Erlöse, Kosteneinsparungen) an anderer Stelle dadurch entstehen. Auf diese Weise entwickelt sich die Kostenrechnung von einer strukturellen oder Substanzrechnung zur dynamischen oder Änderungsrechnung. retrograde Kalkulation -» Handelskalkulation Retrograde Methode -» Rückrechnung Return on Assets Return on Assets ( R O A ) = (Betriebsergebnis x 100) Nettobetriebsleistung

Netto-Betriebsleistung Gesamtkapital

Return On Investment (ROI) Eines der bekanntesten Kennzahlensysteme ist das Dupont System of Financial Control. Man geht bei diesem System davon aus, daß nicht Gewinnmaximierung das primäre Ziel der Unternehmung sein sollte, sondern die Maximierung des „Return on Investment" (= ROI). Das ROI-Konzept ist ein Kennzahlensystem, das auf wenigen Globalgrößen aufgebaut werden kann und trotzdem einen sehr hohen Aussagewert besitzt. Der Vorteil dieser Kennzahl liegt darin, daß auf ihr weiter aufgebaut werden kann durch die Bildung relativer Zahlen und weitgehender Gliederung. Neben einer finanzpolitischen Analyse wird durch den ROI auch die Beurteilung der betrieblichen Leistungsfähigkeit ermöglicht. Grundformel des ROI-Konzepts: 171

Retum-On-Investment (ROI)

Umsatzrentabilität x Kapitalumschlag Der Aufbau dieser Formel zeigt einerseits die Entwicklung der Umsatzrentabilität (= Erfolg bzw. Mißerfolg des Unternehmens) und andererseits den Kapitalumschlag (= zeigt, wie intensiv das eingesetzte Kapital genützt wird). Der ROI erhöht sich also entweder durch Reduzierung der Kosten und/oder Erhöhung des Kapitalumschlags. Stillgelegte Anlagen und solche, die nicht dem Betriebszweck dienen, sind auszusondern. Die Frage der Bewertung ist natürlich von entscheidender Bedeutung. Nur wenn realistische, betriebswirtschaftlich orientierte Bewertungs-

Abb.: Retum-On-Investment (ROI)

172

Retum-On-Investment (ROI)

richtlinien eingehalten werden, ist die Ermittlung des ROI überhaupt sinnvoll. Es ist grundsätzlich möglich und auch sinnvoll, den ROI für einzelne Produkte zu ermitteln. Allerdings dürften beträchtliche Schwierigkeiten bei der Zuordnung des investierten Kapitals auf die Produkte in der Praxis entstehen. Es sollte deshalb nur das direkt zuordenbare Kapital für die Ermittlung der Kapitalrendite und des Kapitalumschlages herangezogen werden. Darum könnte es notwendig sein, Produkte zu Produktgruppen zusammenzufassen. Man könnte z.B. einen R O I von 12% als Zielgröße anstreben. 6 % x 2 = 12%

Risile o s t r u k t u r k e n n z a h l e n

Riickrechnung

oder 4% x 3 = 12% Bei anlageintensiven Unternehmen kann der Kapitalumschlag jedoch nicht beliebig erhöht werden. Hier muß die Erhöhung der Umsatzrendite im Mittelpunkt stehen. Ausgehend von der Grundformel des ROI-Konzepts wurde folgende Pyramide (Dupont-Pyramide) entwickelt (s. Abb. S. 172). Risikostrukturkennzahlen Kennzahlen zur Risikostruktur: cash flow x 1()0 Umsatz

- cash flow-Umsatzsatz

D e c k u n g s b e i t r a g x 100 Umsatz

= DBU in %

G e s a m t - c a s h flow ./. G e w i n n a u s s c h ü t t u n g x 100 Fremdkapital = Bonität A u f t r a g s b e s t a n d ( p e r ultimo) x 360 U m s a t z d e r letzten 12 M o n a t e = A u f t r a g s r e i c h w e i t e (in T a g e n )

Rohaufschlag Im Handel üblicher Begriff. Er wird in % des Wareneinsatzes ausgedrückt. Wareneinsatz und Rohaufschlag ergeben den Verkaufspreis. -»

Handelskalkulation

Rohaufwand -» Rohertrag Rohertrag Häufig auch Bruttogewinn oder Rohgewinn genannt. Wird ermittelt aus Nettoumsätzen +/Bestandsveränderungen abzügl. Materialeinsatz (entsteht hierdurch ein negativer Rohertrag, so bezeichnet man diesen als Rohaufwand). Im Handel häufig auch definiert: Differenzbetrag zwischen Verkaufspreis inkl. Mehrwertsteuer und Einkaufspreis exkl. Mehrwertsteuer. Rohgewinn -» Rohertrag

ROI -» Return on

Investment

Rückkopplungsprozeß Der Rückkopplungsprozeß wird induziert durch aus den Ergebnissen des Controlling resultierende laufende Abweichungskontrollen- und -analysen. Durch frühzeitiges Gegensteuern werden zielorientierte Kurskorrekturen durchgeführt. Rücklagen Zu den Rücklagen des Kapitals zählen alle Einlagen, die nicht gezeichnetes Kapital sind. Hierzu gehören auch Beträge, die bei der Ausgabe von Anteilen über den Nennbetrag hinaus erzielt werden (-» Agio). Neben Kapitalrücklagen gibt es Gewinnrücklagen, die während des Geschäftsjahres oder in einer früheren Periode aus dem Ergebnis selbst gebildet wurden. Hierbei kann es sich um gesetzliche, satzungsmäßig vorgeschriebene Rücklagen, aber auch um freiwillige Rücklagen handeln. Eine Rücklage für eigene Anteile ist dann zu bilden, wenn ein Unternehmen, z.B. eine Aktiengesellschaft, eigene Anteile erwirbt. Rückrechnung Die Rückrechnung orientiert sich an den erstellten Halb- und Fertigfabrikaten und errechnet retrograd vom Kostenträger ausgehend den Materialverbrauch aus (meist aufgrund von Stücklisten). Die Verbrauchsrelationen werden auf jeweilige Bezugsgrößen bezogen und pro Materialart festgelegt. Anteilige Lagerminderungen (Diebstahl, Schwund, Verderb) sind hierbei zu berücksichtigen. Voraussetzung für diese Methode ist, daß der Verbrauch für jeden Kostenträger einmal exakt erfaßt und regelmäßig überprüft wird. Formel: Soll-Verbrauchsmengen + Soll-Ausschuß + anteilige Soll-Lagerminderung Gesamt Soll-Verbrauch 173

Rückstellung

Vorteile: - Keine Lagerbuchhaltung erforderlich. - Es werden Sollgrößen herangezogen, die zu einem Soll-Ist-Vergleich mit Kontrolle verwendet werden können. - Muß nicht zu oft durchgeführt werden.

Rückstellung

berücksichtigt werden; sie und auch andere Bestandsminderungen da es sich um Soll-Verbrauchsmengen handelt, durch zusätzliche Kontrollen (Materialentnahmescheine oder Inventur) ermittelt werden.

- Es finden sich Ansatzpunkte für Kostensenkungen.

- Es fehlt der Ist-Bezug, d.h. der tatsächliche Verbrauch, denn durch solche Rückrechnungen werden nur Soll-Verbrauchsmengen ermittelt; der außerordentliche Verbrauch bleibt hierbei unbekannt.

- Zuordnung des Verbrauchs je Kostenträger ist möglich.

- Wenn Fehler, dann meist sehr kostspielig (z.B. inaktive Teile)

- Es werden Arbeitsstudien durchgeführt, die evtl. UnWirtschaftlichkeiten aufzeigen.

Nachteile: - Das Verfahren ist u.U. in der Einführungsphase kostspielig, weil es ausführliche und exakte Studien darüber verlangt, wie sich der Materialverbrauch pro Kostenträger zusammensetzt. Diese Methode steht und fällt mit der Sorgfältigkeit der durchgeführten Studien und der laufenden Kontrolle (oft wird in der Praxis nur einmal der Verbrauch festgestellt und dann trotz Änderung der Methode immer weiter mit diesen veralteten Relationen weitergearbeitet). - Die regelmäßigen Lagerverluste müssen durch reale Erfahrungswerte

174

Rückstellung Erfaßt verschiedene Rückstellungsarten. In die Rückstellungen sind aufzunehmen: - Ungewisse Verbindlichkeiten, deren Höhe und/oder Fälligkeit noch nicht feststeht. Allerdings muß auch hier eine begründete Ursache gegeben sein. - Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften - Aufwandsrückstellungen Durch Rückstellungen sollen Risiken und zukünftige Verpflichtungen periodengerecht dargestellt werden. Rückstellungen sind Teil des Fremdkapitals.

Saldo

Schwachstellenanalyse

S Saldo Unterschied zwischen Soll und Haben bzw. Aktiva und Passiva auf den Konten der Finanzbuchhaltung. Schattenpreise —» Opportunitätskosten Schlüsselkosten —> Gemeinkosten, die mit Hilfe von Kostenverteilungsschlüsseln auf die - » Kostenstellen und -» Kostenträger umgelegt werden. Schmalenbach-Schema -» Aufwand Schrottwert Der Wert eines abgeschriebenen Gegenstandes des Anlagevermögens am Ende seiner Nutzungsdauer. Wenn er eine bestimmte Größe überschreitet, muß er innerhalb der Abschreibungen bei den -» Wiederbeschaffungswerten berücksichtigt werden. -» Abschreibungen Schwachstellenanalyse Mittel zur Aufdeckung von Störungen und Schwierigkeiten im betrieblichen Ablauf. Geeignetes Mittel zum Erkennen von Kostensenkungsmöglichkeiten. Die Schwachstellenanalyse kann am einfachsten, preiswertesten und schnellsten durch interne Mitarbeiter-Befragung durchgeführt werden, in Form einer sog. Organisations-Klima-Untersuchung. Hierbei sollten folgende Fragen gestellt werden: Gibt es bestimmte Störungen und Schwierigkeiten im betrieblichen Ablauf, die beseitigt werden sollten, z.B. häufig wiederkehrende Fehler, Unklarheiten, organisatorische Mängel, Leerläufe/Leerzeiten, vermeidbare Kosten? Diese Globalmängel sollten in der Schwachstellenanalyse weiter differenziert und dadurch eingegrenzt werden:

Die beispielhaft aufgeführten Schwachstellen sollten verdichtet werden, und es sollte ein „Unternehmensschwachstellenprofil" erarbeitet werden. Diejenigen Punkte, die in der Skala am schwächsten abschneiden, sollten in einem Sofortprogramm verbessert werden. Einsatzgebiete: Immer dort, wo es Sollvorstellungen oder Idealvorstellungen qualitativer Art gibt und wo der Kostenansatz im angemessenen Verhältnis zum Aussagewert steht. In der Praxis meist in allen Bereichen des Unternehmens möglich. Ablauforganisation: Der Soll- oder Idealzustand wird durch qualitative Fragen „abgefragt", d.h. er wird durch Prüflisten in der Form von Fragen aufgelistet und mit einer bewußten „Rückkopplung" beantwortet. Der Vergleich Ist-Zustand mit Ideal-Soll-Zustand zeigt direkt potentielle Schwachstellen auf. Die Schwachstellen werden bewertet (Punkte, Prozente), wodurch ein Aktionsprogramm entsteht. Folgende Phasen sind bei diesem Verfahren empfehlenswert: 1) Initialphase Grobe Kosten-Nutzen-Analyse, ob Schwachstellenanalyse sinnvoll 2)

Informationsphase Erarbeitung von Fragebögen (durch Berater, vergleichbare Unternehmen, Organisationsuntersuchung, Richtlinien, Literatur usw.) 3) Konkretisierungsphase Auflösen der Fragebögen durch Verdichten, wobei allerdings Einfühlungsvermögen, psychologisches Geschick und Erfahrung notwendig sind. Durch bewußtes Einarbeiten von Plausibilitätskontrollen soll sichergestellt werden, daß bewußt falsche oder unwillkürlich falsche Beantwortung erkannt wird. Sinnvoll sind nicht zu allgemein gehaltene Fragen, um präzise Antworten zu bekommen.

175

Schwachstellenanalyse

Schwachstellenanalyse Beurteilungsmaßstab

Beurteilungskriterium

sehr gut

100% 1

Unternehmen allgemein

1.1.

Gesellschafts- und Rechtsform

1.2.

Finanzielle Ausstattung/ Finanzkraft

1.3.

Ertragssituation

1.4.

Zukunfts- und Entwicklungsmöglichkeiten

1.5.

Innovationsfähigkeit

1.6. 1.7. 1.8. 1.9. 1.10. 2

Unternehmensführung und Führungsstil

2.1.

Unternehmenszielsetzung

2.2.

Unternehmensplanung

2.3.

Qualität des Management

2.4.

Durchsetzungsfähigkeit

2.5.

Entschlußbereitschaft

2.6.

Menschenführung

2.7.

Führungsstil

2.8.

Verhältnis der Führungskräfte zueinander

2.9.

Zusammenarbeit innerhalb der Geschäftsführung

2.10. Informationspolitik/ Führungsinformationen 2.11. Effizienz von Besprechungen Abb.: Schwachstellenanalyse

176

90%

gut

80%

mittel

70%

60%

50%

schlecht 40%

30%

20%

dringend zu lösen 10%

0

Soll-lst-Vergleich

Sekundäre Kosten 4)

Bewertungsphase Vor Einsatz die Fragebögen Testen, um grobe Fehler auszuschalten und Erfolg sicherzustellen.

5)

Durchführungsphase - Verteilen der Fragebögen und Terminpläne - Sicherstellen, daß Bögen anonym ausgefüllt werden können, aber immer in einer gemeinsamen Sitzung - Verdichten der Antworten (mit Plausibilitätskontrollen) - Trend erkennen und graphische Darstellung des Aktionsprogrammes - Erarbeiten des konkreten Schwachstellenprogramms mit Verantwortlichen und Terminen

Sekundäre Kosten Sekundäre Kosten entstehen beim Verbrauch von im Unternehmen selbst erzeugten Leistungen, d.h. beim Verbrauch innerbetrieblicher Leistungen. - » Innerbetriebliche Leistungsverrechnung. Selbstkosten Gesamtheit aller durch den betrieblichen Leistungsprozeß entstandenen Kosten bezogen auf die Leistungseinheit. ( 1) Fertigungsmaterial ( 2) + Materialgemeinkosten (3) Materialkosten (1+2) ( 4) + Fertigungslöhne ( 5) + Fertigungsgemeinkosten ( 6) Fertigungskosten (4+5) ( 7) + Sondereinzelkosten der Fertigung ( 8) Herstellkosten (3+6+7) ( 9) + Verwaltungsgemeinkosten (10) + Vertriebsgemeinkosten (11) + Sondereinzelkosten des Vertriebs (12)

Selbstkosten (8+9+10+11)

Semivariable Kosten ^ Mischkosten

Skonto Abzug, der dem Zahlenden im Fall fristgerechter Zahlung eingeräumt wird, z.B. 2 % bei Zahlung innerhalb von 14 Tagen. Skontraktion -» Bestandsfortschreibung Soll-lst-Vergleich Sichtbarer Mittelpunkt jeder Planung und Budgetierung ist der Soll-Ist-Vergleich. Der vom Controller aufzubauende laufende Soll-lst-Vergleich wird im allgemeinen nach folgendem Grundschema ablaufen (s. Abb. S. 178). Folgende Abiaufschritte sind beim Solllst-Vergleich besonders wichtig: • Die erreichten Ist-Werte sind mit den Planwerten bzw. Sollwerten zu vergleichen und mit Hilfe der - » Abweichungsanalyse sind Korrekturentscheidungen und konkrete Maßnahm e n einzuleiten. Dabei ist wichtig, daß Planung und Kontrolle aufeinander abgestimmt sind, d.h. Vergleichbares miteinander verglichen werden kann. • Die Abweichungsanalyse setzt einen Korrekturmechanismus in Gang, der anhand von n e u e n Lösungsansätzen entweder das ursprünglich angesteuerte Unternehmensziel realisieren soll o d e r gegebenenfalls sogar zu neuen Unternehmenszielen führen kann. Das dargestellte Planungs- u n d Kontrollsystem, das im Soll-lst-Vergleich als wichtigstem Instrument sichtbar wird, ist nicht nur in der G r o ß u n t e r n e h m u n g zu finden. Auch im Klein- und Mittelbetrieb ist Planung zwingend notwendig, wobei sich zweifellos der Planungshorizont und der U m f a n g des Planungsprozesses vom G r o ß u n t e r n e h m e n unterscheiden wird. D e m Controller fällt hier die schwierige Aufgabe zu, das richtige M a ß im Planungs- und Kontrollsystem entsprechend dem Wirtschaftlichkeitsprinzip und den Bedürfnissen einer kleineren Unternehmung zu finden.

177

Soll-Kosten

Sonderkosten

t •Plan

Abweichungsanalyse

> Soll

Korrekturmaßnahmen

Ist

Abb.: Soll-Ist-Vergleich

Die Tätigkeit des Controllers kann beim Soll-Ist-Vergleich in folgende Arbeitsschritte unterteilt werden: 1. Ermittlung von Richtzahlen (Meßzahlen) 2. Ableitung von Planwerten und Umrechnen auf Sollwerte 3. Aufzeigen der Istwerte 4. Erkennen von Abweichungen (gemessen an den Planwerten) 5. Ermittlung von Abweichungsursachen 6. Definition von Korrekturmaßnahmen 7. Abwägen der Korrekturlösungen 8. Vorschlag von Korrekturlösungen 9. Herbeiführen von Entscheidungen hinsichtlich der Lösung 10. Veranlassen/Einleiten und Durchführung von Korrekturen (sie auch Abb. S. 179). Soll-Kosten Soll-Kosten sind die in der Planungsrechnung vorgegebenen Kosten bei IstBeschäftigung, die tatsächlichen oder effektiven Ist-Kosten gegenübergestellt werden. 178

Sondereinzelkosten -» Sonderkosten Sonderkosten Den Kostenträgern direkt zurechenbare Kostenarten, die auf kundenspezifische Besonderheiten (Sonderwünsche) zurückzuführen sind. Zu trennen ist zwischen Sondereinzelkosten der Fertigung und Sondereinzelkosten des Vetriebs. Beispiele für Sondereinzelkosten der Fertigung: Besondere Werkzeuge, Modelle, Lizenzen und Patentgebühren; spezifische Forschungs- und Entwicklungskosten; Lizenzgebühren auf der Basis von Mengeneinheiten. Beispiele Sondereinzelkosten des Vertriebs: Kosten für Spezialverpackung; besondere Versandart; Ausfuhr, Zölle; Provisionen; Kosten einer besonderen Transportversicherung u.ä. Die besondere abrechnungstechnische Bedeutung der Sondereinzelkosten liegt darin, daß diese Kosten aufgrund ihres unregelmäßigen und nicht vorhersehbaren Anfalls nicht als Verrechnungsbasis für Gemeinkosten geeignet sind.

Sonderkosten

Sonderkosten Abweichung

IstKosten Monat

SollKosten Monat

Monat

Techn. Stabsstelle Betriebsleitung

16402

14886

- 1484

5602

Leitung Produktionsvorbereitung

10569

13116

— 2554

5603

Fertigungsplanung

29254

30370

5604

Fertigungssteuerung

28619

34198

5605

Betriebsmittelkonstruktion

14196

18694

Nr.

Kostenstellenbereiche

5601

%

IstKosten Lfd. Jahr

Lfd. Jahr

%

-8,3

138.458

-22516

- 14,0

- 19,5

93026

-25018

-25,2

- 1116

-3,7

268168

-5156

- 1,9

-5570

-16,2

299412

-8371

-2,7

-3778

-20,2

135941

- 22283

- 19,2

Abweichung

5606

Lehrwerkstätten

21700

11222

478

4,3

74422

- 26576

-26,3

5607

Leitung, Kontrolle und Qualitätssicherung

35286

27884

-2498

-6,6

300026

- 40750

- 12,0

5608

WE-Kontrolle

74799

74219

580

0,8

654909

- 50959

-7,2

5609

Entwicklung

145909

163484

12425

7,6

1584023

114677

7,8

5610

Pauserei

5501

10177

-4676

-46,0

99580

7987

8,7

5611

Fuhrpark

15617

18043

-2416

- 12,4

159696

- 14872

-8,5

5612

Materialwirtschaft, Einkauf

105170

97266

7964

8,1

934,284

- 28,279

-3,0

5613

Materialdisposition und Lager

128210

123090

5220

4,2

1129298

- 14247

- 1,2

5614

Geschäftsleitung

102718

120093

- 16715

- 13,9

2080346

-491

5615

Organisation und EDV

94921

91377

5544

3,9

851045

28652

3,5

5616

Allgemeine Verwaltung

105361

111357

-5996

-5,4

989588

-39643

-3,9

5617

Küche und Kantinen

19885

24970

-5085

-20,4

217712

-7765

-3,4

-

5618

Betriebswirtschaft

37972

38160

- 188

-0,5

337699

-5741

- 1.7

5619

Finanzwirtschaft

47708

53777

-5069

-9,6

489567

14574

3,1

5620

Vertriebsleistung, Marketing, Techn. Dokumentation

46506

44889

1617

3,6

385512

-18489

-4,6

5621

Vertrieb Inland

51751

58762

-7011

- 11,9

497447

- 46590

-8,6

5622

Vertrieb Ausland

58189

57763

426

0,7

578915

- 22384

-3,7

5623

Versand und Fertigungslager

25824

23513

2311

9,8

260377

29511

12,8

5624

Werbung

84296

145000

- 60704

-41,9

1346679

41464

3,2

5625

Reisekosten

37829

59254 16

5626

Energiekostenstelte

15343

5627

Werkzeugbau

59078

5628

Elektrowerkstatt, Betriebsschlosserei

18840

5629

Meßgerätbau

5630

Mechanische Fertigung und Werkzeuglager

5631

Lackiererei

27

Abb.: Soli-Ist-Vergleich

179

Sortimentsbereinigung

Sortimentsbereinigung -> Sortimentspolitik Sortimentspolitik Maximaler Umsatz ist nicht gleichzusetzen mit maximalem Gewinn. Jeder Controller sollte es sich deshalb zum Ziel setzen, von Zeit zu Zeit die Artikel auf ihre tatsächlichen Erfolgsquoten hin zu überprüfen. Wenn sich ein Unternehmen nur von der Umsatzseite seiner Sortimentspolitik leiten läßt, so könnte der Fall eintreten, daß ein Unternehmen Produktionssteigerungen nur dadurch erreicht, daß es Verlustgeschäfte „gepflegt" hatte. Vor allem darf ein Unternehmen nie den Fehler machen, durch die Überbetonung der Umsatzseite möglichst viele Artikel in das Sortiment mitaufzunehmen. Ein zu breites Sortiment gefährdet meistens die Produktivität der Unternehmung. Damit, daß er den unterschiedlichen Erfolg pro Artikel oder Artikelgruppe ermittelt, darf sich der Controller allerdings nicht zufriedengeben. Er muß auch die entsprechenden Konsequenzen und Schlüsse daraus ziehen und muß Maßnahmen zur Sortimentsstraffung und zur Sortimentsbereinigung usw. einleiten. Die Gegenüberstellung der Kosten und Erlöse gibt Anhaltspunkte, welche Er-

Spannen

zeugnisse aus wirtschaftlichen Gesichtspunkten aus dem Verkaufsprogramm gestrichen werden sollten, Artikel mit unbefriedigenden Deckungsbeiträgen zu analysieren und Möglichkeiten zur Verbesserung der Deckungsbeiträge zu erarbeiten und einzuleiten (evtl. Fremdfertigung, verlängerte Werkbank, usw.). Bei Maßnahmen zur Sortimentsstraffung bzw. Sortimentsbereinigung müssen neben Rentabilitätsgesichtspunkten aber auch immer Image- und Marketingaspekte berücksichtigt werden. Die Gewöhnung der Kunden an ein bestimmtes Sortiment und die Notwendigkeit, ein abgerundetes Angebot vorweisen zu können, das den Mitbewerbern den Kundenzugang erschwert, sind ins betriebswirtschaftliche Kalkül mitaufzunehmen. Jedes Unternehmen sollte sich folgende kritische Prüffragen stellen (s. Abb.). Sortimentsstraffung -» Sortimentspolitik Sozialkosten -» Personalnebenkosten Spannen Benannte Zahlen, die meist als Erfolgsgrößen durch Substraktion von Grund-

Wurde dies berücksichtigt? ja

nein

- Gibt es im Artikelsortiment Artikelgruppen und einzelne Artikel, die nur mit Verlusten produziert werden können, die aber trotzdem angeboten werden müssen? (Wenn das der Fall ist, sollte geprüft werden, ob diese Artikel tatsächlich benötigt werden, bzw. ob sie wirklich bei anderen Artikeln den Umsatz positiv beeinflussen.)

•

•

- Ist es bekannt, wieviel Prozent des Umsatzes durch Artikel erbracht werden, die bereits älter sind als 5 Jahre?

•

•

- Besteht eine Prioritätenliste der Artikel nach Deckungsbeiträgen?

• •

• •

- Kennt der Außendienst eine Prioritätenliste der Artikel und kennt er vor allem die verlustbringenden Artikel?

•

•

- Gibt es Produkte, die sich im Sortiment überschneiden und dadurch substituieren?

Abb.: Prüffragen Sortimentspolitik

180

Sparten-Controlling

Sprungkosten

zahlen ermittelt werden, z.B. Gewinnspanne = Erträge ./. Aufwand

Verkaufsprogrammplanung mit herangezogen werden.

-»

Engpässe sind so zu belegen, daß ein möglichst hoher Deckungsbeitrag erzielt wird. Besteht nur ein Engpaß, dann bekommt man die gewinnwirtschaftliche Rangreihe der Produkte durch Ordnung der Aufträge nach fallenden spezifischen Deckungsbeiträgen.

Handelsspanne

Sparten-Controlling Das Konzept der Spartenorganisation, auch als Divisionalisierung oder Geschäftsbereichsorganisation bezeichnet, hat in Deutschland in den letzten Jahren in der Praxis verstärkt Beachtung gefunden. Diese Form der Aufbauorganisation ist durch die Übertragung von Sachzielkompetenz und die zweite Hierarchiestufe des Unternehmens, die Spartenleitungen, gekennzeichnet. Bei den Sparten handelt es sich um kleinere, quasi selbständige Unternehmenseinheiten, die allerdings Bestandteil eines größeren Ganzen sind, mit dem ihre Pläne abgestimmt werden müssen. Spezielles Wagnis -» Wagnis, spezielles Spezifischer Deckungsbeitrag Ist die Produktion ausgelastet und gibt es an einem oder mehreren Teilen der Fertigung Engpässe, so ist dasjenige Produkt am günstigsten, das je Einheit des Engpasses den höchsten Deckungsbeitrag bringt. D.h. bei Engpaßsituationen ist gewöhnlich der Deckungsbeitrag je Kapazitätsstunde die maßgebliche Prioritätskennzahl und sollte als Kennzahl bei der

1. Deckungsbeitrag eines Auftrages (in DM) 2. Durchlaufzeit durch Engpaßkostenstelle z.B. „Dreherei" in Std. 3. Deckungsbeitrag (in DM) Durchlaufzeit der Engpaßkostenstelle 4. Reihenfolge der Förderungswürdigkeit

Es wird der spezifische DB oder DB je Engpaßeinheit ermittelt: spezifischer DB = absoluter DB in D M Engpaß in Einheiten (Engpaßbelegung) Der letzte Auftrag, der noch erfüllt werden kann (= randständiger Auftrag), zeigt den Mindestwert des spezifischen Deckungsbeitrags alternativer Aufträge. Grenzpreis = -» Grenzkosten + —• Opportunitätskosten. Beispiel (s. Abb.). Sprungfixe Kosten —» Sprungkosten Sprungkosten Die Sprungkosten sind dadurch gekennzeichnet, daß diese Kosten nur innerhalb verschiedener Beschäftigungsgrenzen fix erscheinen, während die gesamte Kostenentwicklung eine Tendenz zur Proportionalität verrät. Sie sind nur innerhalb bestimmter Grenzen vom Ausnut-

A

Produktgruppen B

C

50.000,-

100.000,-

105.000,-

100,-

400,-

350,-

50.000.100 = 500,-

100.000.400 = 250,-

1

3

Gesamt

105.000350 300,-

=

2

Abb.: Spezifischer Deckungsbeitrag

181

Sprungplanungsmethode

Standardkosten

zungsgrad unabhängig. Bei Überschreiten dieser Grenzen steigen sie an, bleiben dann wieder innerhalb dieser Stufe fix. Sie entstehen aus der fehlenden Teilbarkeit der Produktionsfaktoren. Die Erhöhung eines Produktionsfaktors führt zu einem sprunghaften Ansteigen der Fixkosten: Kosten

Sprungkosten

0

Beschäftigungsgrad/ Ausbringung

Abb.: Sprungkosten

Sprungplanungsmethode Bei diesem Verfahren bearbeitet der Außendienstmitarbeiter, dessen Wohnort (schwarzer Punkt) in der Mitte des Bezirkes liegt, seine Kunden im 5-TageTurnus. Man zerlegt den Gesamtsektor deshalb in fünf Teile, und jedem Sektor wird ein Arbeitstag zugeordnet. Der Außendienstmitarbeiter bearbeitet sein Gebiet aber nicht im Uhrzeigersinn, sondern er beginnt montags mit einem Bezirk. A m Dienstag fährt er in den gegenüberliegenden Bezirk. Am Mittwoch bearbeitet er den Bezirk, der wieder in der Nähe des Montags-Bezirkes ist und kann nun die Kunden aus der Montags-

Tour, die er nicht besuchen konnte, mit relativ geringem Fahrtaufwand besuchen. Die Bearbeitung der übrigen Wochentage erfolgt analog. Stablinien-Konzept im Controlling Die folgende Abbildung soll verdeutlichen, daß Controlling immer sowohl Stabs- als auch Linienfunktion haben wird (siehe Abbildungen S. 182). Die Frage, ob es sinnvoll ist, den Controller als Linienfunktion oder als Stabsstelle zu installieren, ist sehr umstritten und kann tatsächlich nicht eindeutig mit ja oder nein beantwortet werden. Die in der Literatur häufig geforderte Einordnung als Stabsstelle wird von anderen Autoren - etwas überspitzt formuliert als die sicherste Methode, Controlling zum Mißerfolg zu führen, bezeichnet. Wenn man die „Ergebnisse" mancher Unternehmen betrachtet, die Controlling als reine Stabsstelle konzeptionierten, so wird man versucht sein, Controlling als reine Stabsfunktion abzulehnen. Tatsächlich besteht sehr oft die Gefahr, daß der Controller als Stabsstelle die reale Praxiswirklichkeit nicht sieht, sie zumindest mit anderen Augen sieht, als er sie sehen würde, wenn er selbst in einer Linienfunktion tätig wäre. Andererseits findet man in nicht wenigen Unternehmen Controlling als Stabsstelle angesiedelt. Die Einordnung des Controllers als Stabsstelle hat oft den Nachteil, daß der Controller es in der Praxis meist sehr schwer hat, sich durchzusetzen. Hinzu kommt, daß die Gefahr besteht, daß der Controller in die Interessenkollision zwischen verschiedenen Vorstandsbereichen gerät (s. Abb. Controller als Stabsabteilung ...). Standardisierung Vereinheitlichung bzw. Reduzierung unterschiedlichster Produkt-Erscheinungsformen.

Abb.: S p r u n g p l a n u n g s m e t h o d e

182

Standardkosten Standardkosten sind zukunftsorientierte Kosten, die für eine bestimmte Tätigkeit

Stablinien-Konzept im Controlling

Stablinien-Konzept im Controlling Controlling

Linie (direkte Funktion)

Stab (indirekte Funktion)

Verantwortung für die Erreichung der Unternehmensziele (durch Wahrnehmung unmittelbarer Unternehmensaufgaben, die der Zielerreichung dienen)

Unterstützung der Linie (durch Beratung, Anregung, Koordinierung, Diagnostizierung, Erstellen von Richtlinien, Planung, Empfehlungen, Interpretation)

Durchführungsentscheidungen

Freigabeentscheidungen

Koordination der Bereichspläne mit Erstellen des Gesamtplanes.

Konsolidieren, Überarbeiten, Koordinieren des Gesamtunternehmensplanes

Abb.: Stab-Linien-Konzept im Controlling

Abb.: Controller als Stabsabteilung und direkte Unterstellung

183

Standardkostenrechnung

oder ein bestimmtes Produkt ermittelt werden auf der Basis des voraussichtlichen zukünftigen Kostenmengenverbauchs bei Ansatz von Wiederbeschaffungspreisen dieser Periode. Solche Standardkosten enthalten damit subjektive Erwartungen hinsichtlich der Produktivität des Betriebes als auch der Preisentwicklung auf den Beschaffungsmärkten. Standardkostenrechnung Besondere Form der Plankostenrechnung, die als Plan-(Soll-)Kosten Standards verwendet. Solche Standardkosten sind zukunftsorientierte Kosten, d.h. Kostenvorgaben, die bereits für die kommende Periode erwartete Kostenmengen- und Preisänderungen beinhalten. Standardpreisbewertung Der Wert wird für eine längere Periode festgesetzt (Wertansätze der letzten Inventur, evtl. nach neuesten Preisentwicklungstendenzen korrigiert). Starre Plankostenrechnung In der starren Plankostenrechnung werden die Plankosten nur für einen Beschäftigungsgrad ermittelt, d.h. die Plankosten werden mit den Istkosten verglichen, ohne Berücksichtigung der tatsächlichen Istbeschäftigung. Man dividiert die Plankosten durch die Planbeschäftigung und erhält somit den Plankalkulationssatz der Kostenstellen. Aus der Multiplikation des Plankostensatzes mit der Istbeschäftigung ergeben sich dann die verrechneten Plankosten. Die Vorteile der starren Plankostenrechnung liegen in der Wirtschaftlichkeit und der einfachen Handhabung bei den laufenden Abrechnungen. Da auch hier eine Kostenplanung erforderlich ist, gibt es auch eine Möglichkeit der Kostenkontrolle durch Plan-Ist-Vergleich. Diese Vorteile wiegen aber den gravierenden Nachteil nicht auf, nämlich die fehlende Anpassung der Plankosten an die Istbeschäftigung, so daß bei größeren Unterschieden zwischen Plan- und Istbeschäftigung eine aussagefähige Kostenkon184

strategische Bilanz

trolle nicht stattfindet. Weiteres Manko: die starre Plankostenrechnung ist eine Vollkostenrechnung. Die fehlende Kostenspaltung in fixe und variable Bestandteile verletzt zweifelsohne das Kostenverursachungsprinzip, da Fixkosten den Kostenträgern zugeordnet werden, obwohl sie sie nicht verursacht haben. Sie ist für den unternehmerischen Aussageprozeß deswegen nur bedingt aussagefähig (s. Abb.). Kosten

Quelle: Männel. W. Kostenrechnung 2. 1992, S. 135 Abb.: Starre Plankostenrechnung

Steuerungsfunktion -» Controller Musterstellenbeschreibung Strategie Business Unit -» Strategische Geschäftseinheit Strategie Unter Strategie versteht man das Vorzeichnen möglicher Wege zur Erreichung vorher definierter Zielsetzungen. — Strategische Bilanz —* Strategisches Controlling strategische Bilanz Ein Analyseinstrument zur Bestimmung der strategischen Ausgangssituation stellt die Ermittlung des „strategischen Engpasses" dar. Zu diesem Zweck wird eine „strategische Bilanz" erstellt, wobei die Bilanzpositionen nicht Werte im herkömmlichen Sinn darstellen, sondern Faktoren wie Kapital, Personal, Material, Absatzposition etc. Als Aktiva werden die positiven Abhängigkeiten, als Passiva die negativen Ab-

strategische Bilanz

strategische Bilanz

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Abb.: Strategische Bilanz

186

Maßnahmen zur Überwindung eines strategischen Engpasses (Quelle: R. Mann, Praxis Strategisches Controlling, S. 48)

Stufendi Visionskalkulation

strategische Geschäftseinheiten

hängigkeiten gegenüber der Umwelt (z.B. Konkurrenz) dargestellt. D e r Wert der Abhängigkeit wird von 0 % bis 100% erfaßt. 100% auf der Aktivseite stellen eine hohe Attraktivität, 100% auf der Passivseite eine vollkommene Abhängigkeit der U n t e r n e h m u n g dar. Nach durchgeführter Bewertung geben die geringsten Abstände der Bilanzposition (Abstand zwischen aktivem und passivem Zahlenwert) den strategischen Engpaß an (s. Abb. S. 185). Z u r Überwindung des Engpasses können Maßnahmen entwickelt werden, die zur Verstärkung der „Aktiva" und d e r Reduzierung der eigenen Abhängigkeit führen (s. Abb. S. 186). Strategische Geschäftseinheiten -» Portfolio-Analyse Strategische Geschäftsfelder —* Portfolio-Analyse Strategische Lücke -» GAP-Analyse Strategische Planung -» Planung, strategische Strategischer Engpaß -» strategische Bilanz Strategisches Controlling -» operatives Controlling Die steigende Notwendigkeit, sich einer schnell verändernden Umwelt immer rechtzeitig anzupassen, erfordert auch eine Ergänzung des operativen Controlling durch strategisches Controlling. Die Betonung liegt auf dem Wort „Ergänzung", nicht ein ersatzloses Streichen des operativen Controlling! Strategisches Controlling benötigt ein funktionierendes operatives Controlling. Es gibt kein Gegeneinander, sondern ein sich gegenseitiges Bedingen, eine gemeinsame Ergänzung im Hinblick der erweiterten Aufgabenpalette und stärkeren Z u kunftsorientierung des Controlling, d.h. orientiert sich an zukunftsorientierten Zahlen und Ergebnissen bzw. Interpretation der Ist-Werte für zukünftige Peri-

oden. Ist in zeitlicher Hinsicht nicht eingeengt, versucht auch langfristig Ergebnisse zu ermitteln und zu planen. Ersetzt die Begriffe Kosten u n d Leistung durch Chancen und Risiken, d.h. zieht Fakten sowohl aus der Innenwelt wie auch der Umwelt des U n t e r n e h m e n s heran, lange bevor sie sich in Kosten und Leistung niederschlagen. Strategisches Controlling heißt systematisch zukünftige Chancen und Risiken zu erkennen und zu beachten (Mann, R.). Strategisches Controlling berücksichtigt bewußt externe Entwicklungs- und Einflußfaktoren (gesellschaftspolitisches Umfeld) - E x t e r n e Orientierung Langfristige und nachhaltige Existenzsicherung durch strategische Zielsetzung Sicherung der Existenz Stufendivisionskalkulation Die mehrstufige Divisionskalkulation (Stufendivisionskalkulation oder fraktionierte Divisionskalkulation) ist für mehrstufig gegliederte Betriebe der Massenproduktion mit nichtkontinuierlichem Fertigungsablauf, in dem Zwischenlager auftreten können, gedacht. Deshalb werden in diesem Fall nicht, wie bei der einfachen Divisionskalkulation, die Gesamtkosten durch die gesamte Leistungsmenge dividiert, sondern es sind je Fertigungsstufe die dort angefallenen Kosten (Stufenkosten) durch die erbrachte Leistung (Stufenleistung) zu teilen. Die ermittelten Quotienten (Stufenkostensätze) müssen dann auf die folgenden Stufen bis zur Endleistung weiterverrechnet werden. Voraussetzungen kulation:

der

Stufendivisionskal-

- Erzeugung nur eines Kostenträgers. - Mehrere Produktionsstufen mit entsprechenden Zwischenlagern. Vorgehensweise: - Prinzipiell kein Unterschied zur einfachen Divisionskalkulation. - Problem:

Die

Leistungsinhalte

der

187

Stufen-Fixkosten

Szenario-Technik

Vorstufen müssen auf die Endleistung bezogen werden.

nächste Stufe = kumulierte Stufenkosten).

- Formel zur Ermittlung der Selbstkosten je Leistungseinheit

6. U m r e c h n u n g des Stufenkostensatzes mit Hilfe von Umrechnungsfaktoren (vgl. o b e n ) zum Anteil an den Selbstkosten der Endleistung.

k =

* l f,+ Li

L-2

f2 +

+

^ Lm

fm

k = Stückkosten (Kosten je Kostenträger) K,, K 2 ,..., K m = Kosten der Fertigungsstufen 1, 2 ..., m in einer Abrechnungsperiode L,, Lj,..., L m = Leistungsmenge in Stufe 1,2,..., m Ermittlung der Umrechnungsfaktoren f „ f 2 ,.... f m : fm=l j m

f

E i n s a t z aus S t u f e m - 1 in S t u f e m m

2 m

f] = ¡2

Leistungsmenge Stufe m 1 ^'nsatz

f m

aus

S t u f e m - 2 in S t u f e m - 1

Leistungsmenge Stufe m - 1

E i n s a t z aus S t u f e 1 in Stufe 2 Leistungsmenge Stufe 2

Im einzelnen sind bei Anwendung d e r Stufendivisionskalkulation folgende A b rechnungsschritte je Fertigungsstufe notwendig: 1. Ermittlung der Stufenkosten und Stufenleistung je Fertigungsstufe u n d Quotientenbildung (Stufenkostensatz). 2. Bestimmung der kumulierten Stufenkosten als S u m m e der Stufenkosten und der aus der Vorstufe übernommenen Kosten. 3. Errechnen der kumulierten Stufenkosten je Stufenleistungseinheit (Selbstkosten je Einheit). 4. Multiplikation des Lagerbestandes mit den Selbstkosten je Einheit zur Bestimmung des Lagerwertes. 5. Ermittlung des verbleibenden Anteils der kumulierten Stufenkosten, d e r zum Einsatz in der nächsten Fertigungsstufe wird (Lagerwert + Einsatz 188

7. Kumulation der Selbstkostenanteile. Anwendungsbeispiele für die Stufendivisionskalkulation finden sich z.B. im Zementwerk, bei der Zigarettenherstellung oder im Bergwerk. Stufen-Fixkosten —» Sprungkosten Stufenleiterverfahren -* Leistungsverrechnung Substanzverzehr Auf lange Sicht müssen sämtliche Kosten, also auch die Fixkosten, gedeckt werden, will das U n t e r n e h m e n nicht ein e n Substanzverzehr hinnehmen. Jeder U n t e r n e h m e r m u ß sich außerdem darüber im klaren sein, daß ein niedriges Preisniveau, das aufgrund von Teilkostenüberlegungen entstanden ist, nicht o h n e weiteres wieder auf Vollkostenhöhe angehoben werden kann. Szenario-Technik Eine M e t h o d e der Zukunftsanalyse im R a h m e n der langfristigen strategischen Planung. Man versucht mit dieser Technik, Zukunftsbilder (Szenarien) auf wichtigen Untersuchungsfeldern darzustellen. D a könnte z.B. der Energieverbrauch in den nächsten 20 Jahren für eine bestimmte Region, eine bestimmte Branche untersucht werden. In der Szenario-Technik werden quantitative und qualitative D a t e n in die Untersuchung einbezogen. Die SzenarioTechnik läuft in folgender Form ab: Phase 1: Definition des Untersuchungsfeldes Phase 2: Strukturierung und Erkennung der relevanten Einflußgrößen Phase 3: F r ü h e r k e n n e n kritischer Einflußgrößen und E r k e n n e n von Entwicklungstendenzen

Szenario-Technik

Phase 4: Bildung und Auswahl von sog. Annahmebündeln Phase 5: Interpretation der ausgewählten Umfeld-Szenarien

Szenario-Technik

Phase 6: Einbeziehen von möglichen Störereignissen Phase 7: Szenario-Erarbeitung Phase 8: Entwicklung von Maßnahmen

189

Tätigkeitsanalyse

Target Costing

T Tätigkeitsanalyse Unter Tätigkeitsanalyse wird die Zusammensetzung der Tätigkeiten über einen längeren Zeitraum in Form von Selbstaufschreibungen untersucht. Die Tätigkeitsanalyse gibt nur eine grobe Tätigkeitsverteilung wieder und ersetzt keine -» Multi-Momentaufnahme. Die erfaßten Ist-Tätigkeiten und deren zeitliche Verteilung sind dem Soll-Zustand gegenüberzustellen, um daraus organisatorische Veränderungen abzuleiten. Tageswert Der Tages- und Zeitwert ist ein Marktwert für gebrauchte Vermögenswerte; die Bezeichnung Wiederbeschaffungswert wird hierfür ebenfalls verwendet, ist jedoch ohne den Zusatz Gebrauchswert leicht mißverständlich. Target Costing Target Costing ist kein neues Kostenrechnungsverfahren, sondern ein Managementkonzept, das idealerweise auf einer Prozeßkostenrechnung aufbaut. Auch das Target Costing ist wie zuvor schon Just-in-time (Montagegerechte Zulieferung), Kaizen (permanente Verbesserungen) oder Simultaneous Engineering (interdisziplinäre Produktentwicklung) aus japanischen Ideen hervorgegangen. Die Grundidee basiert auf der Überlegung, die Kosten - einen wesentlichen Bestimmungsfaktor des Unternehmenserfolgs - markt- und kundenorientierter zu gestalten. Dabei wird die Preis- und Kostenplanung an den Anfang der Produktentwicklung gestellt. Anwender des Target Costing ermitteln deshalb zunächst den am Markt erzielbaren Preis und subtrahieren davon die erforderliche Gewinnmarge. Auf diese Weise gelingt es ihnen, die eigentlichen Zielkosten zu generieren, die das Produkt nicht übersteigen darf. 190

Angestrebter Marktpreis. z.B DM 10 ODO 90%--

80%--

Zielgewinn (Tai get 20 Prozentl DM 2 000

70%--

60% -50% - 40% - -

Target Costi DM 8 000

30% - 20% - 10%-0%_.

Abb. Zielsetzung im Modell: Vom Markt erlaubter Preis und Zielgewinn bestimmen die Target Costs für ein neues Produkt

Target Costing ist ein Ansatz des strategischen Kostenmanagements, nicht der Kostenrechnung! Dieser Ansatz des Kostenmanagements zielt darauf ab, die drei Elementarmodule - Preis - Gewinn und - Kosten vergleichbar einem Transmissionsriemen marktbezogen zu koordinieren (vgl. Seidenschwarz 1991,199). Durch die marktbezogene Koordination von Preis, Gewinn und Kosten innerhalb der Unternehmung erfolgt aus unternehmenssteuernder Sicht (über den Einsatz des Target Costing) die konkrete Umsetzung der Kundenorientierung. Diese Kundenorientierung entstand aus dem Gedankengut des Marketing der 70er Jahre, nun aber auch preis- und vor allem kostenseitig. Der Aspekt der Preisuntergrenze steht im Vordergrund (vgl. Seidenschwarz 1991,198/201). U m diese Aspekte zu berücksichtigen, zielt das Target Costing nicht, wie die traditionelle Kostenrechnung, auf die Kostenüberwachung der Produktion ab, sondern auf die frühen Phasen der Produktentwicklung (vgl. Franz 1993, 125). Hierin spiegelt sich die Erfahrung der Praxis, wonach

T a r g e t Costing

Target Costing

8 0 % der Herstellkosten eines Produkts während der ersten und 2 0 % während des Konstruktionsprozesses festgelegt werden. Target Costing = Zielkostenmanagement; Ein aus Japan stammendes Verfahren für die Planung und Einführung neuer Produkte unter konsequenter Marktorientierung. Die zentrale Fragestellung lautet nicht: „Was wird das Produkt kosten?" sondern: „Was darf das Produkt kosten?" Das konkrete Zielkostenmanagement besteht nach Festlegung der „Zielkosten" in den Anstrengungen, die Zielkosten auch tatsächlich zu erreichen. (Vgl. Ewert/Wagenhofer 1993,287) Geeignet für Target Costing sind primär Unternehmen, die auf preisumkämpften Märkten Produkte in hoher Variantenvielfalt anbieten. Ablauforganisation 1. Schritt:

des Target

Costing

Zielkostenfindung

Zu Beginn steht die Ermittlung der marktorientierten Zielkosten für ein geplantes Produkt. Marktorientierte Zielkosten bedeuten, daß die ermittelten Kosten die aktuelle Wettbewerbssituation widerspiegeln. Ausgangspunkt sind dabei die vom Kunden gewünschten Produktmerkmale, die aus der Marktforschung gewonnen werden. Das Target Costing setzt also nicht im Unternehmen, sondern am Markt an. Der Grundgedanke ist einfach, stellt aber die herkömmliche Vorgehensweise auf den Kopf, bei der erst entwickelt und konstruiert wird und dann häufig die leidvolle Erfahrung gemacht wird, daß das neue Produkt nach Fertigungsanlauf bei den erzielbaren Absatzpreisen nur Verluste bringen würde. Grundsätzlich lassen sich die Zielkosten wie folgt errechnen:

am Markt erzielbarer Preis für das Produkt abzgl. geplanter Gewinn = vom Markt erlaubte Kosten = Zielkosten

Zielkosten = Die aus Marktsicht höchsten Kosten, zu denen das Produkt erfolgreich eingeführt werden kann (Ewert/ Wagenhofer 1993,288). Nach der Ermittlung der „target costs" müssen die erlaubten Gesamtkosten nun auf alle „Prozesse" und Komponenten des Produkts heruntergerechnet werden. Das bedeutet auch, daß einerseits Kostenmanager bereits bei der Entwicklung ein gewichtiges Wort mitreden, andererseits Ingenieure kostenorientiert entwickeln müssen und somit durch verbindliche Budgetvorgaben ein „OverEngineering" vermieden wird. Speziell können folgende Formen der Zielkostenermittlung unterschieden werden: Market into Company Hier werden die Zielkosten aus den am Markt erzielbaren Preisen und der Gewinnplanung abgeleitet. Aus dem Vergleich mit den eigenen Kosten ermitteln die Planer die Ziellücke des Unternehmens. Out of Company In diesem Fall der Eigenkoordination durch Identifikation muß sich jeder Mitarbeiter mit seiner Funktion im Unternehmen permanent selbst auf den Markt hin positionieren, d.h. Ableitung der Zielkosten aus konstruktions- und fertigungstechnischen Eigenschaften und Erfahrungswerten (setzt Markttransparenz voraus). Out of Competition Hier werden die Zielkosten näherungsweise aus den Kosten der Konkurrenz hergeleitet. Daten über die Kosten der Konkurrenten filtern Rechnungswesen und Marketing aus Veröffentlichungen wie etwa Jahresabschlüssen, aus der Wirtschaftspresse, den Mitarbeiter- und 191

Target Costing

Target Costing

Betriebszeitschriften und aus Informationen der eignen Vertriebsleute. (Vgl. Seidenschwarz 1991, 199) 2. Schritt: Zielkostenerreichung Initiiert und moderiert vom Rechnungswesen beginnt das Unternehmen, seine Kostenpläne den Zielkosten anzupassen, d.h. zunächst diejenigen Kosten, die sich bei Verwendung der bestehenden Technologie für das geplante Produkt ergeben würden, mit den Zielkosten zu vergleichen. Kosten

zur Kostensenkung durchführen (vgl. Ewert/Wagenhofer 1993, 290): - Einflußnahme auf physische Eigenschaften des Produktes wie Größe oder Gewicht, die später Logistikkosten verursachen - Verwendung von Gleichteilen anstelle von Spezialteilen - Einbeziehung der Lieferanten in den Planungsprozeß - Änderung der Arbeitsgänge - Fremdbezug von Komponenten statt deren Eigenfertigung Für die Bewertung dieser Kostensenkungsmaßnahmen eignet sich insbesondere die Prozeßkostenrechnung, um neben Einzelkosten, die problemlos in die konstruktionsbezogene Kalkulation eingerechnet werden können, über Prozeßkostensätze auch Gemeinkosten zu berücksichtigen.

Abb.: Target Costing

drifting costs = Kosten des eigenen Unternehmens auf der Grundlage heutiger Strukturen, Ressourcen und Technologien. Die Ziellücke zu schließen und mindestens mit dem Wettbewerber gleichzuziehen, wird insbesondere für die Produktentwickler und Konstrukteure im Unternehmen zur internen Planvorgabe. Hierzu reduzieren alle Abteilungen im Rahmen einer Kostenanalyse die Zielkosten für Material-, Fertigungs- und Nebenkosten und vereinbaren mit dem Controlling neue Vorgaben; so nähert sich die Herstellung mittelfristig den Zielkosten, bis die Ziellücke auf Null reduziert ist. Im Rahmen der Kostenanalyse können die Abteilungen folgende Maßnahmen 192

Maßnahmen-Controlling 3. Schritt: Die Zielverpflichtungen der Unternehmensbereiche gehen als Vorgabe unmittelbar in die Kostenrechnung ein. Die Controller dokumentieren Fortschritte, gehen den Gründen für Abweichungen nach und korrigieren gegebenenfalls ihre Planung und machen den Ablauf transparent. Alle Beteiligten sind stets auf dem laufenden, passen regelmäßig den Zielplan an und diskutieren neue Vorschläge. Veränderungen am Markt, etwa Innovationen bei der Konkurrenz, fließen in die dynamische Fortschreibung der Zielkosten ein. Voraussetzungen Target Costing

für

den Einsatz

von

- „ Target Costing" ist - wie bereits oben erwähnt - ein Managementkonzept und basiert deshalb auf dem Einsatz der strategischen Planung im Unternehmen. - Unter den Gesichtspunkten der „target costs" müssen Design, Funktionsumfang und technische Realisierbarkeit analysiert werden. Deshalb müssen alle Abteilungen im Unternehmen und auch die Zulieferer, die unmittel-

Teilpläne

Technizitätsanalyse

bar betroffen sind, frühzeitig in den Prozeß des „ Value Engineering" eingebunden werden.

gungsanlauf bei gegebenen Marktpreisen nur Verluste zu „erwirtschaften", erheblich reduziert.

- Die operative Umsetzung des Target Costing sollte unbedingt in Querschnitteams erfolgen. Mitarbeiter aus Marketing, Entwicklung, Einkauf, Produktion, Vertrieb und Controlling können dann gemeinsam die Erfüllung der „target costs" in Angriff nehmen.

- Die Anwendung des „Target Costing" fördert die Struktur- und Technologieveränderung „aus dem Mark heraus". Technizitätsanalyse Bei d e r Technizitätsanalyse werden verschiedene Verfahren hinsichtlich Kosten-Nutzen (Leistung)-Verhältnisses verglichen.

Vorteile des „ Target Costing" - Durch hohe Kunden- und Marktorientierung führt „Target Costing" zu einer Verbesserung der Marktakzeptanz, da nun Produkte, die der Kunde will, im Vordergrund stehen und nicht länger Produkte, die technisch machbar sind.

Voraussetzung: Die technische Ausgestaltung alternativer Verfahren m u ß ausreichend genau bekannt sein u n d auf die betriebsinternen Verhältnisse definiert werden. Werden keine praktikablen Ansätze gefunden, müssen die A n f o r d e r u n gen gesenkt werden. Die Merkmale der technologischen Eignung alternativer Verfahren k ö n n e n wie folgt dargestellt werden (s. Abb.).

- Die strenge Vergabe von „target costs" hilft, unnötige Entwicklungskosten zu vermeiden. - Die Interaktion aller Abteilungen kann das „Wir-Gefühl" und die Motivation stärken und Ressortegoismen bei der Budgetierung vermeiden.

Teilkostenrechnung —> Deckungsbeitragsrechnung

- Durch frühzeitige Kostenbeeinflussung wird das Risiko, mit einem neuen Produkt nach Entwicklung und Ferti-

Teilpläne Ein ebenso komplexes Problem wie das Abschätzen externer Störfaktoren ist die

100%

50%

0

60%

100%

Quelle: Controlling in der Praxis - Hrsg.: Peter R. Preißler, Ebert/Koinecke/Peemöller Abb.: Darstellung der Merkmale der technologischen Eignung in kardinalen Wertprofilen

193

Top down-Planung

Tragbarkeitsprinzip

Zerlegung der Globalpläne des Unternehmens in operable, vorgabefähige Teilpläne. Hierfür benötigt der Controller ausgeprägte analytische Fähigkeiten und eine möglichst genaue Kenntnis der Leistungsfähigkeit aller Stellen der Unternehmung. Außerdem muß die Gesamtheit der entwickelten Teilpläne auch tatsächlich zur Erreichung des vorgegebenen Gesamtzieles führen. Die vom Controller entwickelten und vorgegebenen Teilpläne sollen möglichst kurzfristig erreichbar sein, weil einerseits durch nur langfristig erreichbare Vorgaben eine geringere Motivationswirkung ausgeübt wird, andererseits aber die Gefahr steigt, daß sich grundlegende Planungsprämissen ändern und die Pläne unerreichbar werden. Die Aufgabe des Controllers in der Praxis besteht auch darin, die Teilpläne den für die Ausführung verantwortlichen Kostenstellenleitern zu „verkaufen". Eine autoritäre Planfestsetzung ist kein geeignetes Motivationsinstrument. Der Controller muß stets um das „Ja" und die Identifizierung mit den Plänen der ausführenden Stellen bemüht sein; dazu muß er gegebenenfalls anfängliche Widerstände gegen „unmögliche" Pläne durch Aufzeigen der Möglichkeiten mit Alternativen überwinden. Voraussetzungen für die nation der Teilpläne sind u.a.:

Koordi-

1. die Erstellung der Pläne nach einheitlichen Kriterien und Zusammenfassung der Teilpläne in einen Gesamtplan, 2. terminliche, inhaltliche Abstimmung der Teilpläne gegenüber dem Gesamtplan und permanentes Vergleichen mit der Gesamtunternehmenszielsetzung. Je nach der Bedeutung einzelner Prämissen können unterschiedliche Teilpläne im Mittelpunkt stehen. So könnte z.B. die Liquidität die bestimmende Größe in einem Unternehmen sein, was sehr häufig der Fall ist. Die anderen Teilpläne müssen sich daran orientieren. 194

Top down-Planung —• Planung, Top down Top-to-down-Verfahren —>• Planung, Top down Total Quality Mangement Hierunter versteht man eine ganzheitliche Unternehmensstrategie, bei der die Orientierung auf die Bedürfnisse der Zielgruppen konsequent in allen Unternehmensbereichen erfolgt. Unter dem Begriff Qualität wird die Übereinstimmung von tatsächlicher Leistung mit der vom Kunden geforderten Leistung verstanden. Die Mitarbeiterorientierung beinhaltet die konsequente Einbeziehung der Mitarbeiter in das Ideenmanagement (betriebliches Vorschlagswesen) und die permanente Aktivitierung unternehmerischer Ressourcen durch Fortund Weiterbildungsmaßnahmen. Dieser Gedanke ist sicherlich nicht neu. Schon immer haben zielorientierte Unternehmen dies erkannt und einbezogen. „System-Management-System" umschrieb in diesem Zusammenhang früher diese Verankerung der Kundenorientierung bei den Mitarbeitern im Unternehmen. Tourenplanung Es wurden in der Praxis eine Reihe mathematischer Verfahren, aber auch relativ einfacher Optimierungsverfahren zur Tourenplanung des Außendienstes entwickelt, so beispielsweise das -» Außenringverfahren und das —* Sprungplanungsverfahren. Tragbarkeitsprinzip/Tragfähigkeitsprinzip Die Zurechnung der Kosten auf die Kostenträger erfolgt hier nicht entsprechend dem tatsächlichen Wertverzehr, sondern unter dem Aspekt der erzielbaren Erlöse. Man spricht deshalb auch von Kostentragfähigkeitsprinzip oder Deckungsprinzip. Verursachungsprinzip und Kostentragfähigkeitsprinzip der Kostenrechnung stellen keine Alternativen dar, sondern werden in der Praxis immer gemeinsam,

Tragbarkeitsprinzip

allerdings mit unterschiedlichem Schwerpunkt, angewandt. Dabei ist die Frage, welches der Prinzipien im Vordergrund stehen sollte, vom jeweiligen Entscheidungsgegenstand abhängig (z.B. dominiert bei Einzelfertigung in der Kalkulation das Verursachungsprinzip, bei der Massenfertigung von Konsumgütern das Deckungsprinzip).

Treppenverfahren

Treasurer Finanzmanager der Unternehmung oder Schatzmeister. Die Aufgabenstellung des Treasurers wird am deutlichsten, wenn man sie mit der Aufgabenstellung des Controllers vergleicht (s. Abb. S. 195). Treppenverfahren -» Leistungsverrechnung

195

Treasurer

Treasurer

Merkmal

Controller

Treasurer

Aufgabenstellung und Aufgabenbereiche

Kosten- und Planungsmanagement (Kostenplanung - Mittelverwendung, Kontrolle von Kosten/Nutzen)

Finanzmanagement (Finanzplanung Finanzpolitik - Mittelherkunft und Mittelaufbringung)

Sicherung der Unternehmungsziele (Erfolgsplanung und Disposition)

Sicherung der Vermögenswerte (Liquiditätsplanung und Disposition)

Betriebsbuchhaltung einschl. Betriebsabrechnung, Kalkulation und Planung

Geschäftsbuchhaltung einschl. Steuern, Kasse, Mahnwesen, Zöllen, Versicherungen

Berichterstattung nach innen (Abweichungsanalysen, Erstellen Interner Unterlagen für die Geschäftsleitung, Kostenstellenleiter usw.)

Berichterstattung nach außen (Handels- u. Steuerbilanz, Erstellen externer Unterlagen für Prüfer, Aufsichtsrat, Kapitalgeber, Gläubiger, Banken, Öffentlichkeit usw.)

Funktionsbeschreibung

„Betriebswirtschaftlicher Zlelerreichungslotse, Ziel- und Planungsverkäufer" (Deyhle)

„Schatzmeister"

Zielsetzung

Erfolgswirtschaftliches Denken in Verantwortungseinhelten

Finanzwirtschaftliches Denken in Abrechungseinhelten.

Betriebserfolg

Kapitalerfolg

Betriebswirtschaftliche Optimierung der Ablaufprozesse, Sicherung des Unternehmenserfolgs

Finanzwirtschaftliche Optimierung der Ablaufprozesse. Sicherung des Vermögenserfolges

Instrumentarium

Soll-Ist-Vergleiche, moderne Kostenrechnungsverfahren, Kennzahlensysteme, Berichtswesen usw.

Gewinn und Verlustrechnung Bilanz, Mittelflussrechnung, Liquiditätspläne usw.

Zugehörige Kostenstellen

Betriebswirtschaft, Kalkulation, Planung, Betrlebsabrechung, Investitionsabteilung

Finanzwirtschaft, Versicherung, Zölle, Rechnungsprüfung

Außenbeziehungen

Sehr begrenzte externe Beziehungen, Tätigkeitsfeld mehr Intern ausgerichtet; u.a. auch folgende externe Beziehungen: - Erfahrungsaustausch - Betriebsvergleiche - Externe Kennzahlensysteme

Starke externe Beziehungen, so u.a. mit - Behörden - Banken, Versicherungen - Wirtschaftsverbänden - Prüfern - Finanzämtern - Gläubigern

Erfolgsermittlung

Interner Erfolg durch Zahlen des Controllings

Externer Bilanzerfolg durch Zahlen des Finanz- und Rechnungswesens

Mentalität

„Verkaufsmentalität" (vorantreiben, motivieren)

„Einkäufermentalität"

Abb.: Treasurer

196

Umlaufvermögen

Umsatzrendite

U Umlaufvermögen Z u m Umlaufvermögen zählen diejenigen Gegenstände, die nicht dauernd dem Geschäftsbetrieb des Unternehmens dienen. Für die Zuordnung zum -» Anlagevermögen bzw. Umlaufvermögen ist nicht die tatsächliche Verweilzeit maßgeblich, sondern die Bestimmung des Wirtschaftsgutes im Unternehmen, z.B. sind schwerverkäufliche Fertigfabrikate nicht Gegenstände des Anlagevermögens, selbst wenn sie schon längere Zeit auf Lager liegen.

Erzeugnisse abgezogen werden. Damit bleiben Leistungen, die d e r Betrieb zwar erbracht, jedoch noch nicht am Markt verwertet hat, unberücksichtigt. In detaillierter Form hat das Abrechnungsschema zum Umsatzkostenverfahren folgende Gestalt (s. Abb.). Weil beim Umsatzkostenverfahren nicht bekannt sein muß, wie hoch die Lagerbestände an Fertigerzeugnissen sind und ob Veränderungen in der letzten Abrechnungsperiode erfolgten, dürfen auf die Verkaufsleistungen nicht die gesamten Periodenselbstkosten verrechnet werden, sondern neben den gesamten Vertriebsgemeinkosten (die sich grundsätzlich nur auf Verkaufsleistungen beziehen) nur der Teil der Herstellungskosten, der auf die als Verkauf gebuchten Leistungen (fakturierte Leistungen) entfällt.

Umsatz(erlöse) Alle während einer Periode verkauften Güter und Dienstleistungen des Unternehmens, d.h. die verkaufte Stückzahl bewertet in Geldeinheiten (Menge x Preis). Bruttoumsatz: Absatzmenge bewertet zu Verkaufspreisen inkl. Mehrwertsteuer und inkl. möglicher Abzüge

Umsatzrendite Die Formel für die Errechnung der Umsatzrendite lautet:

Nettoumsatz: Absatzmenge bewertet zu Verkaufspreisen exkl. Mehrwertsteuer und ohne Abzüge

.. . ... Betriebsereebnis x 100 Umsatzrendite = Netto-Betriebsleistung , Gewinn x 100 oder Umsatz

Umsatzkostenverfahren Das an der Marktleistung orientierte Umsatzkostenverfahren ermittelt das Betriebsergebnis dadurch, daß vom Nettoumsatz die Selbstkosten der verkauften

Die Umsatzrendite zeigt an, welches relative Ergebnis man aus dem Umsatz (Netto-Betriebsleistung) erzielt hat. Be-

Erlös/Kosten

Gesamt

Produktgruppe 1

2

3

Bruttoumsatz ./. Erlösschmälerungen Nettoumsatz ./. Herstellungskosten der fakturierten Leistungen ./. Vertriebsgemeinkosten ./. Sondereinzelkosten des Vertriebs (Provisionen usw.) Betriebsergebnis Abb.: Umsatzkostenverfahren

197

Unternehmerlohn, kalkulatorischer

Umsatzrentabilität

sonders der Zeitvergleich und der zwischenbetriebliche Vergleich (wenn möglich) gibt Aufschluß über die eigene Rentabilitätsentwicklung und das Verhältnis zur Konkurrenz bzw. der Branche. Umsatzrentabilität -» Umsatzrendite Umschlagsgeschwindigkeit Darunter versteht man meist den Lagerumschlag (im Hinblick auf die Rentabilität einzelner Produkte oder Warengruppen) sowie den Kapitalumschlag. -> Kapitalumschlag Grundsätzlich kann davon ausgegangen werden, daß eine höhere Umschlagsgeschwindigkeit auch eine höhere -» Rentabilität ermöglicht. Lagerumschlag =

Jahresumsatz durchschnittl. Lagerbestand

Durchschnittlicher Lagerbestand = f Anfangsbestand + Endbestand) 2

Umschlagshäufigkeit -> Umschlagsgeschwindigkeit Umschlagsziffer des Materiallagers B e s t ä n d e an R o h - , Hilfs- und B e t r i e b s s t o f f e n A u f w e n d u n g e n f ü r R o h - , Hilfs- u n d B e t r i e b s s t o f f e

Umschlagsziffern des Fertigwarenlagers Bestände an Fertigwaren Umsatzerlöse Unechte Gemeinkosten —> Gemeinkosten Unfertige Erzeugnisse -» Halberzeugnisse Unkosten Falsche Bezeichnung für Kosten -> Kosten Unternehmensgröße und Controlling Controlling verlangt keine Mindestbetriebsgröße, aber die Betriebsgröße muß berücksichtigt werden! Controlling ist generell nicht von der Unternehmensgröße abhängig. Auch Kleinunternehmen können erfolgreich Controlling einführen und anwenden. Sie dürfen nur 198

nicht in den Fehler verfallen, sich bei der Konzeptionierung einseitig an Beispielen der Großindustrie zu orientieren, sondern müssen die spezifischen Strukturprobleme ihres Unternehmens berücksichtigen und begreifen. Unternehmensleitbild Die Dokumentation der Verhaltensnormen und Handlungsprogramme innerhalb der Unternehmensphilosophie. Unternehmensphilosophie Die Wertvorstellung und der Wertmaßstab einer Unternehmung, an dem sich sämtliches Handeln orientiert. Unternehmensplanung —> Planung Unternehmensziel -» Ziel Unternehmerlohn, kalkulatorischer Die wichtigste kalkulatorische Kostenart, die keinerlei Entsprechung im Aufwand hat, ist der kalkulatorische Unternehmerlohn, der für Leistungen angesetzt werden muß, die Inhaber von Einzelfirmen bzw. Personengesellschaften im Unternehmen erbringen. Aus rechtlichen Gründen kann für diesen Personenkreis - anders als für die Geschäftsführer oder Vorstandsmitglieder von juristischen Personen - kein Gehalt angesetzt werden, das in die Aufwandsrechnung eingeht und von dort in die Kostenrechnung übernommen werden könnte. Zahlungen an den Eigentümer einer Einzelfirma oder an die Inhaber von Personengesellschaften (Vollhafter) sind Privatentnahmen. Der Unternehmerlohn sollte das rechnerische Entgelt für den mitarbeitenden Unternehmer in Einzelfirmen bzw. Personengesellschaften sein. Dieses Entgelt darf keinen Bestandteil für die Funktion als Kapitalgeber und Risikoträger beinhalten (dafür werden kalkulatorische Zinsen, kalkulatorisches Wagnis und Gewinn angesetzt). Von den handels- und steuerrechtlichen Normen abweichend, ist in den „Leitsätzen für die Preisermittlung aufgrund von Selbstkosten" (LSP) bei öffentlichen

Unternehmerwagnis

Aufträgen an private Unternehmen die Berücksichtigung eines kalkulatorischen Unternehmerlohns vorgesehen, dessen Höhe sich nach Nr. 24, Abs. 3 LSP bestimmt: „Der kalkulatorische Unternehmerlohn ist unabhängig von den tatsächlichen Entnahmen des Unternehmers in der Höhe des durchschnittlichen Gehaltes eines Angestellten mit gleichwertiger Tätigkeit in einem Unternehmen gleichen Standorts, gleichen Geschäftszweiges und gleicher Bedeutung oder mit Hilfe eines anderen objektiven Leistungsmaßstabes zu bemessen. Die Größe des Betriebes, der Umsatz und die Zahl der in ihm tätigen Unternehmer sind zu berücksichtigen." (Nach LSP Nr. 24, Abs. 2 kann auch für die ohne feste Entlohnung im Unternehmen mitarbeitenden Angehörigen des Unternehmers

Up-to-down-Planung

ein angemessenes Entgelt kalkulatorisch angesetzt werden.) Die Höhe des kalkulatorischen Unternehmerlohnes kann in Anlehnung an LSP mittels einer der folgenden Methoden ermittelt werden: - Bemessung auf Grundlage vergleichbarer Gehälter. - Opportunitätsprinzip. - Bemessung mit Hilfe indirekter Leistungsmaßstäbe, die die Größe des Betriebes, die Branche, den Umsatz und auch andere Größen (z.B. Standort) berücksichtigen. Unternehmerwagnis Wagnis Up-to-down-Planung » Planung, Top down

199

Variable Kosten

Verrechnungspreise

V Variable Kosten Die variablen Kosten (bewegliche Kosten, oder auch mengenabhängige Kosten) ändern sich im Gegensatz zu den fixen Kosten mit d e m Beschäftigungsgrad bzw. der Ausbringung. Sie sind im vollen U m f a n g leistungsbezogen und deshalb bezeichnet man sie auch als „leistungsabhängige Kosten". Sie sind also mengenoder leistungsabhängige Kosten, allerdings nicht bei allen Kostenarten in gleichem Umfang. Je nach Reagibilitätsgrad verhalten sie sich: -

proportional progressiv degressiv regressiv

Verläufe variabler Kosten: V e r l ä u f e variabler K o s t e n :

Beispiel: Ist der Variator z.B. gleich 7, so entspricht einer Beschäftigungsänderung von 10% eine Kostenänderung von 7 % , d.h. daß 70% der Kosten variabel und 30% fix sind.

K V = Variator Kv = variable/proportionale Kosten K = Gesamtkosten Für jede Kostenart einer Kostenstelle gilt ein gesonderter Variator. Häufig wird der Variator auch nur zwischen 0 und 1 mit Hilfe des sog. Reagibilitätsgrades ermittelt. Hier ist Variator 0 = fix, 1 würde bedeuten = voll variabel. 0,4 würde dann 40% variabel und 60% fix bedeuten. Verbrauchsabweichungen -» Abweichungsarten Verfahrensabweichungen —» Abweichungsanalyse Verkaufspreis —» Preisfindung

Abb.: Variable Kosten

Innerhalb einer betimmten Beschäftigungsbandbreite können alle variablen Kosten proportionalisiert werden. Variator Der Variator gibt an, wie sich Änderungen des Beschäftigungsgrades bei d e n einzelnen Kostenarten des Unternehmens auswirken. (Es wird ein linearer Kostenverlauf unterstellt, was sich in d e r Praxis zumindest in einzelnen Branchen als falsch herausgestellt hat.) Der Variator wird wie folgt ermittelt: ,, . . variable Kosten x 100 Variator = Gesamtkosten

200

—» Kalkulation Verlängerte Werkbank -» Eigen- oder Fremdbezug Verlust Begriff der Finanzbuchhaltung (höhere Aufwendungen als Erträge). D e r Verlust verringert das Eigenkapital. Verrechnungspreise Eine von den tatsächlich für den Materialeinsatz bezahlten Geldbeträgen losgelöste Bewertung des Materialverbrauchs durch Verrechnungspreise kann prinzipiell über Festpreise, Wiederbe schaffungspreise und über Standardpreise erfolgen. W ä h r e n d die Festpreise lediglich die Aufgabe haben, bei stark schwankenden Preisen eine Durch-

Verschuldungsfaktor

Vertriebskosten

schnittsbildung (meist nur der Vergangenheitswert) herbeizuführen, folgt die Bewertung zu Wiederbeschaffungspreisen dem Substanzerhaltungsprinzip und bewertet damit so, daß über die in den Verkaufspreisen enthaltenen verrechneten Materialwerte eine Wiederbeschaffung der verbrauchten Stoffe möglich ist. Standardpreise verbinden das Durchschnittsprinzip der Festpreisrechnung und die Zukunftsorientierung der Wiederbeschaffungspreise. indem die Preise der Vergangenheit durch Trend und sonstige Erwartungswerte korrigiert werden. Der dann ermittelte Standardpreis wird für eine längere Periode festgesetzt (z.B. für ein Jahr); dadurch wird die bei häufiger Wertkorrektur gegebene Unstetigkeit in der Kostenrechnung (insbesondere in der Kalkulation) vermieden. Verschuldungsfaktor Die Kennzahl Verschuldungfaktor ist eine Kombination von statischen G r ö ß e n (Effektivverschuldung) und der dynamischen Größe „Cash flow". Der hohe Aussagewert für die Unternehmung liegt bei dieser Kennzahl darin, daß mit ihr festgestellt werden kann, in welcher Zeit die U n t e r n e h m u n g in der Lage ist, Effektivschulden aus eigener Kraft zu tilgen. Bei dieser Aussage wird allerdings unterstellt, daß der gesamte Cash flow zur Tilgung verwendet und nicht anderen Verwendungen zugeführt wird. Effektivverschuldung

Verschuldungsfaktor

C a s h flow

Effektiv-Verschuldung = verzinsliches langfristiges F r e m d k a p i t a l + kurzfristige F r e m d m i t t e l ./. flüssige Mittel ./. kurzfristige F o r d e r u n g e n

Verschuldungsgrad Verschuldungsgrad =

F r e m d k a p i t a l x 100 Gesamtkapital

Vertriebscontrolling In der Praxis wird der Fehler gemacht, die Funktion eines Controllers auf Einzelbereiche aufzulösen, d.h. einen eigenen Vertriebscontroller zu installieren.

Meist wird er dann dem Vertriebsleiter unterstellt. Dies ist falsch und widerspricht den G r u n d ä t z e n des Controllings als funktionsübergreifendes Steuerungsinstrument. Richtig verstandenes Vertriebscontrolling heißt, daß die speziellen Bedürfnisse und A n f o r d e r u n g e n des Vetriebes im Controllingsystem gesehen werden und der Controller diese speziellen Probleme berücksichtigt. Vertriebsmentalität und Controlling Vertriebsmentalität und Controllermentalität gehen meist nicht immer konform. Dies äußert sich schon in den unterschiedlichen Zielgrößen. Der Vertrieb orientiert sich häufig noch immer nach den Umsätzen, anders als das Ertragsdenken ist das Umsatzdenken noch weit verbreitet. Der Vertriebsbereich wird meist wesentlich intensiver als bisher durchleuchtet und analysiert. Umsatzgrößen werden nicht mehr global akzeptiert, sondern unterteilt nach Produktgruppen, Kundengruppen usw. Es werden Artikel-Erfolgsrangreihen ermittelt, Deckungsbeiträge analysiert usw. Erfolge, die der Vertrieb preist, werden vom Controller in Frage gestellt, der ja aus seiner Aufgabenstellung heraus Kostenrelationen viel stärker bei der Vetriebsanalyse berücksichtigt. Althergebrachte Entlohnungssysteme des Vertriebs werden in Frage gestellt, G r o ß k u n d e n vielleicht als Verlustträger entlarvt (statt Kundenpflege will der Controller Erfolgspflege), Absatzwege werden in Frage gestellt. Vertriebskosten Alle im Vertriebs- und Absatzbereich anfallenden Kosten (Personal, Provisionen, Reisekosten, Werbung, Versandkosten). Sie umfassen auch die Gemeinkosten der Vertriebskostenstellen (Raumkosten, Beleuchtung, Heizung usw.). Man unterscheidet zwischen Vertriebseinzelkosten und Vertriebsgemeinkosten. -» -»

Einzelkosten Gemeinkosten

201

Vertriebswagnisse

Vertriebswagnisse Sie entstehen durch Zahlungsausfälle, Währungsverluste, Transportschäden, Kulanznachlässe, Veruntreuungen. Die Zuordnung der Kosten erfolgt im allgemeinen auf den Vertriebsbereich. Verursachungsprinzip Das Kostenverursachungsprinzip (besser Kosteneinwirkungsprinzip (Kosiol) ist zweifelsohne das Grundprinzip der Kostenrechnung schlechthin. Es besagt nichts anderes, als daß die Kosten den Verursachern zugeordnet werden sollen. D.h., derjenige, der die Kosten verursacht hat, soll diese Kosten auch tragen. Dieses Prinzip wird in der Praxis oft bewußt oder unbewußt verletzt. Bewußt deshalb, weil es aus Wirtschaftlichkeitsgesichtspunkten oft nicht vertretbar ist. mit einem enormen Verwaltungsaufwand Kosten den Verursachern zuzuordnen, und weil ein Teil der Kosten tatsächlich nicht den Verursachern zugeordnet werden kann (ein Großteil der Gemeinkosten: wie z.B. soll ein Pförtner einzelnen Produkten zugeordnet werden?). Unbewußt werden Kosten aber oft in der Praxis falsch zugeordnet. So werden Kosten einzelnen Stellen zugeordnet, die für diese Kosten nichts können, weil sie sie nicht verursacht haben. Vor allem bei willkürlicher Schlüsselung und Weiterverrechnung von nicht direkt zuordenbaren Kosten wird oft das Kostenverursachungsprinzip verletzt. Eine Verletzung des Kostenverursachungsprinzips gefährdet aber die Aussagefähigkeit der Kostenrechnung. Man sollte hier vor Pseudogenauigkeit sich hüten und lieber den Mut haben, deutlich werden zu lassen, daß man bestimmte Kosten nicht zuordnen kann, will man das Kostenverursachungsprinzip nicht verletzen. Verwaltungskosten Im Rahmen der Geschäftsverwaltung anfallende Kosten. (Gehälter und sonstige Personalnebenkosten des Verwaltungspersonals, Raumkosten, Heizung, Beleuchtung, Büroeinrichtung der Ver202

Vollkostenrechnung

waltungskostenstellen, Verbands- und Vereinsbeiträge, Prüfungsgebühren, Kostensteuern und Abgaben usw.). Vollkosten-Kalkulation Preis-Kalkulation mit dem Ziel der vollen Deckung der Kosten, d.h. also auch der Fixkosten, unabhängig vom Beschäftigungsgrad. Unter betriebswirtschaftlicher Sicht abzulehnen: bei sinkendem Absatz und damit sinkender Produktion erhöht sich der Anteil der fixen Kosten je Stück; der daraufhin zu erhöhende Preis verursacht normalerweise einen weiteren Rückgang des Absatzes und damit der Produktion usw. Vollkostenrechnung Die Vollkostenrechnung hebt die Kostenseite hervor und ist vor allem dadurch gekennzeichnet, daß sie alle Kosten, die im Unternehmen anfallen, in ihrer vollen Höhe auf die Kostenträger verteilt. Durch die Verteilung sämtlicher Kosten auf die Kostenträger verstößt die Vollkostenrechnung in zweifacher Weise gegen das sog. Verursachungsprinzip: a) Es werden fixe Kosten auf die Leistungseinheiten mit Hilfe von Zuschlagssätzen verteilt und damit proportionalisiert. b) Gemeinkosten, die für mehrere Leistungsarten gemeinsam anfallen, werden auf die einzelnen Leistungsarten aufgeschlüsselt. In der traditionellen Vollkostenrechnung werden nicht nur jene Kosten den Aufträgen zugeordnet, die direkt von ihnen verursacht werden, sondern auch die Gemeinkosten. Eine Zuordnung von Gemeinkosten ist in sich schon ein Widerspruch und ist nur durch mehr oder weniger willkürliche Zurechnungsschlüssel möglich. Durch diese willkürliche Schlüsselung und Weiterverrechnung wird das Kostenverursachungsprinzip verletzt. Die anscheinend erreichte Genauigkeit ist reine Augenwischerei („Scheinmathematik", wie Rummel treffend sagt). Gemeinkosten, aber auch Fixkosten, kön-

Vollkostenverfahren

Vorkalkulation

nen meist selten nur einzelnen Aufträgen/Produkten zugeordnet werden, häufig n u r der gesamten Produktion oder höchstens einzelnen P r o d u k t g r u p pen. Die herkömmliche Vollkostenrechnung hat folgende Nachteile: - Sie k a n n die e n t s t a n d e n e n Kosten nicht verursachungsgerecht ermitteln. - Sie verfälscht die Kostenstruktur. - Sie verfälscht die Gewinnermittlung. - Sie stellt nicht ausreichende Informationen für den u n t e r n e h m e r i s c h e n Entscheidungsprozeß zur Verfügung. Diese Unzulänglichkeiten der traditionellen Vollkostenrechnung stellen d e n Aussagewert der Kostenrechnung in Frage. Das diese Fehler in d e r Teilkostenrechnung vermieden werden, sollte eine grundsätzliche Forderung im Controlling die Forderung nach einer aussagefähigen Teilkostenrechnung sein, denn nur sie stellt ausreichende I n f o r m a t i o n e n f ü r den unternehmerischen Entscheidungs-

Zwischenprodukt 1

Materialeinzelkosten 1

Zwischenprodukt 2

scheinbare Kostenstruktur des Endproduktes

Materialeinzelkosten 2

Materialeinzelkosten

Lohneinzelkosten 1

p r o z e ß zur V e r f ü g u n g (s. Abb. S. 203 und Vollkostenrechnung (a)). Vor allem die in vielen U n t e r n e h m e n gebräuchliche Zuschlagskalkulation innerhalb der Vollkostenrechnung widerspricht dem Kostenverursachungsprinzip. D a ß die Erfolgsermittlung auf der Basis von Vollkosten unter U m s t ä n d e n zu falschen Schlüssen f ü h r e n kann, soll das folgende Beispiel verdeutlichen (Entn.: Bussmann K., Industrielles Rechnungswesen, Stuttgart 1969, S. 135) (s. Abb. Vollkostenrechnung (b) und (c)). In d e r Teilkostenrechnung w ü r d e eine völlig andere R e i h e n f o l g e bei der Prod u k t b e u r t e i l u n g entstehen.

Vollkostenverfahren —»

Vollkostenrechnung

Vorkalkulation Die Vorkalkulation, die auch als A n g e bots* oder O f f e r t k a l k u l a t i o n bezeichnet wird, liegt zeitlich vor dem Leistungsprozeß, d.h. sie ist eine ex ante R e c h n u n g .

tatsächliche Kostenstruktur des Endproduktes

Einzelkosten

Gemeinkosten 1 Lohneinzelkosten 2 Gemeinkosten 2 Lohneinzelkosten Gemeinkosten

Gemeinkosten

Abb.: Verfälschung der Kostenstruktur

203

Vollkostenrechnung

K a 1 k li 1 i e r t e

Vollkostenrechnung

Fertigungsmaterial Fertigungslohn Materialgemeinkosten

E R

sonstige direkte Kosten

I

V 0 1 1 k 0 s t e n

Fertigungsgemeinkosten

Ö

s Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten

E

Sondereinzelkosten des Vertriebes Gewinn

= nicht zuordenbare Kosten

= zuordenbare Kosten

Abb.: Vollkostenrechnung (a)

Produkte 1 2 3 4 5 6 7

Umsatzerlöse

Vollkosten

Gewinn Rangfolge nach Vollkostenrechnung

170.755 285.177 80.076 450.103 625.554 102.078 300.148

187.144 243.876 78.102 398.978 545.107 103.077 287.606

- 16.389 41.301 1.974 51.125 80.447 999 12.542

Umsatzerlöse

Grenzkosten

Deckungsbeitrag Rangfolge nach Vollkostenrechnung

170.755 285.177 80.076 450.103 625.554 102.078 300.148

148.403 208.701 65.101 270.065 490.108 85.005 215.109

22.352 76.476 14.975 180.038 135.446 17.073 85.039

7 3 5 2 1 6 4

Abb.: Vollkostenrechnung (b)

Produkte 1 2 3 4 5 6 7

Abb.: Vollkostenrechnung (c)

204

5 4 7 1 2 6 3

Vorkostenstelle I h r e A u f g a b e ist es, im v o r a u s d e n e r w a r t e t e n G ü t e r v e r b r a u c h festzustellen u n d mit d e m vermutlich richtigen W e r t a n s a t z zu v e r s e h e n . Sie ist im Prinzip eine P l a n u n g s - u n d E r wartungsrechnung. D a zum Zeitpunkt d e r V o r k a l k u l a t i o n meist n o c h k e i n e tatsächlichen A u s s a g e n ü b e r d e n Kos t e n a n f a l l g e m a c h t w e r d e n k ö n n e n (z.B. bei A u f t r a g s f e r t i g u n g ) , m u ß sie g e z w u n g e n e r m a ß e n mit N o r m a l - o d e r P l a n k o sten a r b e i t e n . D e r voraussichtliche M e n genanfall (aufgrund der Kenntnisse der A r b e i t s v o r b e r e i t u n g ) wird mit d e n N o r mal- o d e r P l a n w e r t e n d e r e n t s p r e c h e n d e n K o s t e n a r t multipliziert u n d somit die P l a n k o s t e n p r o K o s t e n a r t e r m i t t e l t . Meist v e r w e n d e t m a n in d e r Praxis n e b e n e c h t e n P l a n w e r t e n ( a u f g r u n d analytischer Ü b e r l e g u n g e n ) D u r c h s c h n i t t s zahlen o d e r die W e r t e v e r g a n g e n e r Perioden (Normalkosten). Vorkostenstelle M a n k a n n die H a u p t - u n d N e b e n k o s t e n stellen bzw. die H i l f s k o s t e n s t e l l e n auch

Vorkostenstelle in d i e K r i t e r i e n Vor- u n d Endkostenstellen einteilen. D i e s e E i n t e i l u n g erfolgt ebenfalls nach verrechnungstechnischen Gesichtspunkten und berücksichtigt, daß die E n d k o s t e n s t e l l e n i h r e K o s t e n u n m i t t e l b a r ü b e r die B e z u g s b a s e n auf die Kostenträger verrechnen. Die Vorkostenstellen sind d e n E n d k o s t e n s t e l l e n verr e c h n u n g s t e c h n i s c h v o r g e l a g e r t . Sie geben i h r e jeweiligen K o s t e n im V e r f a h r e n d e r K o s t e n s t e l l e n u m l a g e (vgl. u n t e n ) an a n d e r e Vor- o d e r E n d k o s t e n s t e l l e n ab. Auf d e n E n d k o s t e n s t e l l e n sind die gesamten Gemeinkosten nach Durchführung der Kostenstellenumlage gesammelt. Beispiele f ü r E n d k o s t e n s t e l l e n sind d e r M a t e r i a l b e r e i c h , die F e r t i g u n g s h a u p t k o stenstellen, d e r V e r t r i e b s b e r e i c h u n d d e r Verwaltungsbereich. Auch Nebenkostenstellen können Endk o s t e n s t e l l e n sein, nicht j e d o c h Hilfskostenstellen. A l l e H i l f s k o s t e n s t e l l e n sind Vorkostenstellen.

205

Wagnis, kalkulatorisches

Wagnis, kalkulatorisches

W Wagnis, kalkulatorisches Unternehmerische Tätigkeit bedingt im allgemeinen Wagnis. Kalkulatorische Wagnisse sind eingegangene Risiken, die sich aus der betrieblichen Tätigkeit ergeben. Dieses Risiko ist kostenrechnerisch zu erfassen. Es handelt sich dabei um potentielle Schadensfälle und Verluste, die nach Höhe und Zeitpunkt des Anfalls unbestimmt sind. Grundsätzlich sind zwei völlig unterschiedliche Formen des Wagnisses zu unterscheiden: - Das allgemeine (uncertainty)

Unternehmerwagnis

- Die Einzelwagnisse (spezielle Wagnisse) Das allgemeine Unternehmerwagnis besteht darin, daß der Unternehmer Gefahr läuft, infolge von Konjunktur-

schwankungen, plötzlichen Nachfrageverschiebungen, technischen Entwicklungen, Inflation, wirtschaftlichem Fortschritt, politischen Änderungen usw., sein Kapital ganz oder teilweise zu verlieren. Diese Wagnisse werden nicht als Kostenfaktor angesehen, sondern müssen im Gewinn Berücksichtigung finden. Während das allgemeine 'Unternehmerwagnis nicht kalkulierbar, nicht versicherbar und nicht exakt erfaßbar ist, so sind die Einzelwagnisse versicherbar und, wenngleich schwer, so doch in etwa kalkulierbar. Es handelt sich hier um Risiken, die ihrer Art nach auch Gegenstand eines Versicherungsvertrages sein können. Beim „Einkalkulieren" der speziellen Wagnisse sind bereits eingetretene oder zu erwartende Wertminderungen, die von keiner anderen Kalkulati-

-» Beständewagnis (Vorrätewagnis) -» Fertigungswagnis (Herstellungswagnis)

-»Gewährleistungswagnis

Entwicklungswagnis Anlagenwagnis Vertriebswagnis Branchenspezifische Wagnisse

Abb.: Wagnis, kalkulatorische

206

Wertanalyse

onsposition abgedeckt sind, zu berücksichtigen. Diese E i n s c h r ä n k u n g bedeutet, daß nur solche Einzelwagnisse als kalkulatorische Kosten angesetzt werden dürfen, die nicht bereits durch Fremdversicherungen abgedeckt sind, weil sonst eine D o p p e l b e l a s t u n g in der Kostenrechnung auftreten würde. Sofern e n t s p r e c h e n d e Versicherungen bestehen, gehen die Versicherungsbeiträge als -» Grundkosten in die Kostenrechnung ein. Als kalkulatorische Wagniskosten k ö n n e n auch die Beträge angesetzt werden, die von der Fremdversicherung nicht vergütet w e r d e n (Selbstbeteiligung). Die aus den Wagnissen resultierenden Schäden, die oft ein erhebliches Ausmaß haben (z.B. Kesselexplosion) k ö n n e n nicht als Kosten der betreffenden Periode verrechnet werden. Die entsprechenden Beträge sind vielmehr als -» neutraler Aufwand zu behandeln. In der Kostenrechnung werden dann, um einen Ausgleich zu schaffen (quasi als Selbstversicherung), normalisierte Wagniskosten angesetzt. Die H ö h e der entsprechenden Beträge ist aufgrund von E r f a h r u n g s w e r t e n zu ermitteln bzw. zu schätzen. Die Ermittlung der Höhe der kalkulatorischen Wagnisse ist in der Praxis schwer, da über die effektiv a u f t r e t e n d e n Wagnisverluste im Rechnungswesen oft keine oder nur u n g e n ü g e n d e Unterlagen zur Verfügung stehen ( G r u n d : Ausrichtung des Rechnungswesens vorwiegend nach steuerlichen Gesichtspunkten. Beispiel: Für das steuerliche Ergebnis ist es gleichgültig, ob im Materialbereich das fehlende Material verbraucht wurde oder durch Diebstahl, Schwund reduziert wurde. Steuerlich gesehen ist alles verbraucht worden!) Nicht zuletzt deshalb ist es f ü r den Kostenrechner meist sehr schwer, sich die e n t s p r e c h e n d e n Unterlagen für den A n s a t z kalkulatorischer Wagniskosten zu bilden. Meist werden deshalb die Wagniskosten normalisiert (aufgrund von Vergangenheitswerten, z.B. Sammlung der effektiven Werte d e r letzten 4-5 Jahre und anschließender Interpolation), o d e r auf-

Wertanalyse

g r u n d statistischer und theoretischer Ü b e r l e g u n g e n wird pro Wagnisart ein s o g e n a n n t e r Wagnissatz ermittelt. Dieser Wagnissatz wird auf eine Bezugsgröße bezogen, von der man glaubt, d a ß sie verursachungsgerecht ist. M i t diesem Wagnissatz w e r d e n dann die jeweiligen Bezugsgrößen multipliziert und gehen so als statistische G r ö ß e n in die Kostenr e c h n u n g ein. D i e tatsächlichen Schadensfälle w e r d e n d a n n nicht als Kosten, s o n d e r n als A u f w a n d in der Finanzbuchhaltung erfaßt. Wenn die tatsächlichen Schadensfälle niedriger sind, e n t s t e h t in dieser A b r e c h n u n g s p e r i o d e ein gewinn e r h ö h e n d e r E f f e k t . Langfristig m u ß es aber zu einem Ausgleich zwischen tatsächlich a u f t r e t e n d e m Wagnis und kalkulatorisch verrechneten Wagniskosten k o m m e n .

Wertanalyse U n t e r Wertanalyse versteht m a n eine systematische U n t e r s u c h u n g s m e t h o d e , mit d e r e n Hilfe Möglichkeiten erarbeitet w e r d e n sollen, um geplante Leistungen eines Erzugnisses mit den geringsten Kosten zu erbringen. Nach L. D. Miles (1947) ist die Wertanalyse e i n e organisierte, schöpferische M e t h o d e mit der A u f g a b e der wirkungsvollen Klarlegung unnötiger Kosten. N a c h D I N 69910 ist Wertanalyse die systematische analytische D u r c h d r i n g u n g von F u n k t i o n s s t r u k t u r e n mit d e m Ziel einer Beeinflussung in R i c h t u n g einer Wertsteigerung. Die Wertanalyse kann also sowohl bei der Leistung als auch bei der Kostenseite ansetzen. D a s Verhältnis

Leistung

Voraussetzungen Wertanalyse:

für

soll d u r c h die Kosten Wertanalyse optimiert w e r d e n . eine

erfolgreiche

1. Nachhaltige U n t e r s t ü t z u n g durch die Unternehmensleitung. 2. A u f b a u eines k o o p e r a t i o n s b e r e i t e n Wertanalyse-Teams, das in dieser

207

Wertanalyse

Wertanalyse

F u n k t i o n n u r d e r Unternehmensleitung verantwortlich ist. 3. Vorlage aussagefähiger Informationen (z.B. Kostenrechnung, Arbeitsplanung und a n d e r e s ) .

chenden Verwaltungstätigkeiten auszuwählen ( H a u p t k r i t e r i u m , Häufigkeit der Tätigkeit und notwendige Zeit). -

Deskriptives Erfassen der Verwaltungstätigkeiten ( U n t e r l a g e n : Organisationsanweisungen, A k t e n , Dienstanweisungen, Stellenbeschreibungen usw.).

-

Funktionsermittlung durch immer kleiner w e r d e n d e Tätigkeitselemente, wodurch eine H i e r a r c h i e von F u n k tionen entsteht, die in e i n e m Schema, bestehend aus H a u p t f u n k t i o n e n , Teilf u n k t i o n e n und E i n z e l f u n k t i o n e n , abgebildet werden.

-

Ermittlung der F u n k t i o n s k o s t e n (Personal- und Sachkosten), wobei als Mengengerüst d e r p r o z e n t u a l e zeitliche P e r s o n a l a u f w a n d dient.

4. Wertanalyse kann nur erfolgreich sein, wenn sie institutionalisiert wird. 5. Es m u ß j e m a n d d a f ü r verantwortlich ein, d a ß systematisch und laufend Wertanalyse betrieben wird. G r u n d g e d a n k e : D a s Analyseobjekt nach F u n k t i o n e n beschreibend darzustellen und nach streng funktionsorientierten Lösungen zu suchen. Zerlegung des Wertanalyseobjektes in Funktionen u n d streng funktionsorientierten Lösungsansätzen. D a s ursprüngliche Einsatzgebiet d e r Wertanalyse auf d e m Produktions- u n d Konstruktionssektor wurde auch auf den Administrationsbereich (Gemeinkostenwertanalyse) erweitert. Die Problematik der Wertanalyse im Verwaltungs- u n d Vertriebsbereich liegt jedoch darin, d a ß der „Wert" einer Verwaltungstätigkeit nur schwer b e s t i m m b a r ist, d.h., m a n m u ß sich weitgehend deskriptiver M e thoden b e d i e n e n . A b e r auch hier gilt d e r Grundsatz: Abstellen auf den „Wert" einer Verwaltungstätigkeit. Die Ablauforganisation bei Wertanalysen im administrativen Bereich ist im wesentlichen gleich wie bei Produkten. Entsprechend d e m Wertanalyse-Arbeitsplan ( D I N 69910) wird folgendes Ablaufschema verwendet:

2) Ermittlung

-

Feststellen, welche (notwendigen) F u n k t i o n e n noch nicht (zufriedenstellend) erfüllt wurden.

Hierbei gibt es zwei Wege: a) Ermittlung von Soll-Funktionen o h n e Berücksichtigung des Ist-Zustandes; b) Ü b e r p r ü f u n g des A b l a u f e s von IstF u n k t i o n e n durch die Fragen, ob diese F u n k t i o n e n vom E m p f ä n g e r gewünscht o d e r f ü r notwendig erachtet werden. Aus den A n t w o r t e n dieser Fragen wird eine Soll-Funktion ermittelt. -

Die Soll-Funktionen w e r d e n gewichtet. Die G e w i c h t u n g zeigt, welche Bed e u t u n g eine (Teil-)Funktion, bezogen auf die H a u p t f u n k t i o n , hat. Die Addition d e r G e w i c h t u n g von untergeordneten F u n k t i o n e n ergibt, bezogen auf die ü b e r g e o r d n e t e n F u n k t i o nen, i m m e r 1.

-

Soll-Kosten = geringstmögliche sten = Kosten, die u n t e r idealen dingungen erforderlich sind, um e n t s p r e c h e n d e n F u n k t i o n e n noch

1) Ermittlung des Ist-Zustandes 3) Ermittlung von Alternativen 4) Auswahl d e r optimalen Alternative

1) Ermittlung 208

des

Ist-Zustandes

A B C - A n a l y s e , um die zu

untersu-

Soll-Zustandes

Feststellen von überfüssigen Funktionen.

2) Ermittlung des Soll-Zustandes

Im Detail sind folgende Arbeitsschritte festzustellen:

des

-

KoBedie zu-

Wertschöpfung

Wertschöpfung verlässig zu erfüllen. D.h. Soll-Kosten = Wert (Wert und Soll-Kosten identisch). 3) Ermittlung -

von

Alternativen

Aus Kosten der Ist-Funktion und d e m Wert der Soll-Funktion (Soll-Funktionskosten) wird ein sogenannter Wertgrad ermittelt, der zeigt, in welchem Verhältnis die „unbedingt notwendigen Kosten 1 ' zu den tatsächlichen Kosten stehen. Wertgrad =

(ideale) Kosten (reale) Kosten

x 100

-

Alternativen sind immer für Funktionen mit niedrigem Wertgrad zu suchen, d.h. dort, wo prinzipiell noch Steigerungen im Wertgrad möglich sind. (Reale Kosten können idealen Kosten angenähert werden.)

-

Suchen der Alternativen mittels Kreativitätsmerkmalen.

4) Auswahl der optimalen

Ü b e r p r ü f u n g des Ist-Zustandes mit den gesteckten Zielen Entwicklung von Vorschlägen Ü b e r p r ü f u n g und A b s t i m m u n g der Vorschläge Entscheidung für optimalen Vorschlag Einführung und Durchsetzung des Vorschlags Kontrollphase Ü b e r p r ü f u n g der Ergebnisse Abweichungsanalyse Korrekturentscheidungen Aufbauorganisation bei Wertanalysen:

Alternative

Die Auswahl erfolgt -

-

mittels einer gewichteten Entscheidungsmatrix. In dieser Entscheidungsmatrix sind alle zu berücksichtigenden Kriterien (z.B. Wünsche, Anforderungen des Empfängers, der Leistung) aufgenommen. Die Kriterien werden gewichtet nach Einflußnahme eines Kriteriums, wobei die Summe der Gewichtungen 1 ergibt. Die Entscheidung fällt für die Alternative mit dem höchsten Nutzwert.

5) Organisationsschemata

der

Wertanaly-

Ablauforganisation bei Wertanalysen: Vorbereitungsphase Auswahl des Untersuchungsobjekts Zusammenstellung des WertanalyseTeams Festlegung der Zielrichtung und der Termine Durchführungsphase Ermittlung des Ist-Zustandes

Wertschöpfung Die Wertschöpfung kann zweifach errechnet werden. Entweder von der Entstehung her: Produktionswert (Gesamtleistung) ./. Vorleistungen oder von der Verteilung her: Entstehungsrechnung: Gesamtleistung der U n t e r n e h m u n g (Nettoerlöse +/- Bestandsveränderungen) ./. Vorleistungen (Wareneinsatz) = Wertschöpfung Wertschöpfungsverteilungsrechnung: Arbeitseinkommen (Löhne, Gehälter usw.) + Kapitaleinkommen zinsen, Gewinn)

(Fremdkapital-

209

Wertschöpfujigs-Personalkosten-Koeffizient

Wirtschaftlichkeit Materialeinsatz Werterhöhung

Unternehmenserlöse Unternehmensertrag

Sonstige Aufwendungen

+

Bestandserhöhungen Alle Eigenleistungen Sonstige Erträge

Abschreibungen

Allgemeinheit (Steuern) Wertschöpfungsverteilung

Kapitalgeberzinsen Gewinn Arbeitnehmer Löhne, Gehälter

Abb.: Wertschöpfung

+ Gemeineinkommen (Steuern, lungen an die Öffentlichkeit)

Zah-

= Wertschöpfung Aus der Wertschöpfung kann auch die Pro-Kopf-Wertschöpfung ermittelt werden. Sie wird ermittelt Netto-Betriebsleistung ./. Materialeinsatz/Fremdleistungen = Wertschöpfung: korrigierte Beschäftigte Wertschöpfungs-Personalkosten-Koeffizient — WPK-Wert Wertverbrauch Verbrauch durch Abnutzung. Der durch die fortlaufende Benutzung betrieblicher Anlagen eintretende Wertverzehr, der deren Leistungsfähigkeit mindert. Der Verbrauch wird durch die -» Abschreibung erfaßt. WiederbeschafFungspreis Bei ständig steigenden Preissteigerungen würde der Ansatz zu Anschaffungspreisen bedeuten, daß künftig das Unternehmen einen permanenten Substanzverzehr erleiden würde. Denn die über die Verkaufspreise erwirtschafteten Erträge (auf Basis Anschaffungspreise) würden nicht ausreichen, um wieder genügendes Ersatzmaterial besorgen zu können. In dieser Situation muß man mit Wiederbe210

schaffungspreisen in der Kostenrechnung arbeiten, d.h. künftige Preisentwicklungen sind bereits im Kostenansatz mitzuberücksichtigen. Wiederbeschaffungswert -» Abschreibung Wirtschaftlichkeit Sie beruht auf dem ökonomischen Prinzip, das auch als Rationalprinzip bezeichnet wird. Das ökonomische Prinzip kann unterschiedlich definiert werden. Maximalprinzip = mit definierten Mitteln größtmögliche Leistung erbringen (maximaler Zweck vorgegebene Mittel) Minimalprinzip: definierte Leistung (vorgegebener Zweck) mit geringstmöglichen Mitteln (Zweck) Beide Ausprägungen des ökonomischen Prinzips werden im allgemeinen als Empfehlung für rationales Handeln angesehen. Allerdings ist diese globale Formulierung für eine praktische Anwendung völlig ungeeignet, da sie im Prinzip inhaltslos ist. So könnte jede Handlung als rational angesehen werden, wenn sie nur als Zweck- bzw. Mitteleinsatz definiert werden muß. Der Begriff wird ergänzt bzw. ersetzt durch die Begriffe der Kosten- und Leistungsrechnung, Kostenleistung bzw. Aufwand und Ertrag.

Wirtschaftlichkeitsrechnung

WPK-Wert

Wirtschaftlichkeit = Leistung/Nutzen Kosten oder Ertrag Aufwand oder Output

Wirtschaftlichkeitsrechnung -» Investitionsrechnung Working capital Gesamtes eingesetztes - » Kapital

Input oder Zweck Mittel Unterscheidung in Gesamtwirtschaftlichkeit des Unternehmens und betriebliche Wirtschaftlichkeit ist notwendig. Wirtschaftlichkeit des Gesamtunternehmens: Erträge Aufwendung Betriebliche Wirtschaftlichkeit: Betriebserträge Betriebsaufwand

nieder und bietet dem Controller die Möglichkeit, wirtschaftliche Kennzahlen für einzelne Erzeugnisse bzw. Erzeugnisgruppen, Produkte und Produktgruppen zu ermitteln.

Leistung Kosten

Die Wirtschaftlichkeit zeigt an, ob und in welchem Umfang die Leistung des Unternehmens in den vom Markt bezahlten Preisen „Anerkennung" gefunden hat. Diese Marktanerkennung schlägt sich in der Wirtschaftlichkeit des verkauften Erzeugnisses = Nettoerlöse der verkauften Erzeugnisse Kosten der verkauften Erzeugnisse

WPK-Wert Der WPK-Wert (Wertschöpfungs-Personalkosten-Koeffizient) gibt Auskunft über die Auswirkung des Personaleinsatzes auf den Leistungsstand und auch auf die Wettbewerbsfähigkeit des Unternehmens. Er wird ermittelt, indem man die Brutto-Produktionsleistung (Wertschöpfung) in Beziehung zu den Personalkosten setzt. Die Brutto-Produktionsleistung/Handelsleistung wird folgendermaßen ermittelt: Netto-Betriebsleistung ./. Materialverbrauch ./. Fremdleistungen =

Brutto-Produktionsleistung (Wertschöpfung und/oder Handelsleistung)

Die Formel für den WPF-Wert lautet: WPK-Wert = Brutto-Produktionsleistung (Wertschöpfung) Personalkosten

211

ZBB

Zero-Base Budgeting (ZBB)

z ZBB -» Zero-Base

Aktivitätsbündeln gesucht wird, die voneinander getrennt analysiert werden können. Dazu sind folgende Voraussetzungen notwendig:

Budgeting

Zeitkosten -» fixe Kosten Zentralcontroller Von Zentralcontroller wird dann gesprochen, wenn für einzelne Funktionen oder Sparten eigene Controller eingesetzt sind. D e r Zentralcontroller ist den Funktions- oder Spartencontrollern übergeordnet. Zero-Base Budgeting (ZBB) Das Hauptziel dieser Budgetierungsmethode besteht darin, Funktionen und A r beitsgänge hinsichtlich ihrer Kosten u n d dem angestrebten Nutzen zu prüfen. D i e Analyse und Bewertung aller zukünftigen Aktivitäten unter Berücksichtigung von Alternativen steht im Vordergrund. Die Budgetierung erfolgt auf „Null-Basis" (Zero-Base), d.h. losgelöst von Vergangenheitswerten, wobei die Mittelzuteilung nicht nach globalen Aktivitäten, sondern nach einzelnen, bewerteten E n t scheidungseinheiten (decision packages) erfolgt (s. Abb. S. 213). Jeder budgetierende Bereich definiert verschiedene Leistungsniveaus, wobei als niedrigstes Leistungsniveau jenes zu bezeichnen ist, das die definierte Zielsetzung gerade noch erreicht. Daraus resultieren die Merkmale des ZBB:

wesentlichen

- Beschreibung von zielorientierten E n t scheidungspaketen - Auswerten und Bewerten aller Pakete durch eine Kosten-Nutzen-Analyse - Bewertung der einzelnen alternativen Leistungsstufen (Soll-Leistungen). Voraussetzungen ting

des

Zero-Base-Budge-

Z B B führt zur Definition der in Zukunft besten Alternative. Dies bedeutet, d a ß im R a h m e n der Gesamtplanung nach 212

- Beschreibung jedes Arbeitsganges in einem sogenannten Entscheidungspaket.*) - Budgets sind bis zu jenen Verantwortungsbereichen zu erstellen, die eine wirtschaftliche D u r c h f ü h r u n g noch erlauben (kleinste Einheit wäre die Kostenstelle/Kostenplatz). Umlage bis zur kleinsten noch sinnvollen Verantwortungseinheit. - Z B B verlangt nach strategischen und operativen Zielsetzungen; d.h., eine Zielorientierung ist erforderlich. - Budgetinhalt, Budgetausmaß und zeitlicher Bezug müssen festgelegt sein. - Die ZBB-Bereiche sollen möglichst unabhängig sein (Auswirkung von Kostenabweichungen auf andere Bereiche). - Die einzelnen Entscheidungen haben sich an übergeordneten Entscheidungsbündeln zu orientieren. - Das D e n k e n in „Kreditlimits" überwunden werden.

muß

- Jede Entscheidungseinheit m u ß ihre Existenz und Tätigkeit rechtfertigen durch Überlegungen ü b e r verschiedene Leistungsniveaus und Gegenüberstellung dieser Leistungsniveaus dem jeweiligen Kosten-Nutzen-Verhältnis. - Kostenstellenbudgets w e r d e n nicht aufgrund eventueller Erlöse, sondern *) E n t s c h e i d u n g s p a k e t bei T e x a s I n s t r u m e n t s ist ein A r b e i t s g a n g , w o b e i festgelegt w i r d : - zu l e i s t e n d e o d e r geleistete T ä t i g k e i t - Nutzenbegründung - Angabe der M e t h o d e zur Nutzenmessung - A n g a b e der finanziellen Erfordernisse - A n g a b e von A l t e r n a t i v e n u n d K o n s e q u e n z e n bei N i c h t g e n e h m i g u n g d e s V o r s t a n d s . (Vgl. P r e i ß l e r / E b e r t / K o i n e c k e / P e e m ö l l e r : C o n trolling in d e r Praxis.)

Zielerfüllung

Zielerreichungsfunktion

Ablauforganisation des Budgetierungsprozesses

Das Controlling kontrolliert die Einhaltung des Budgets und meldet wesentliche Abweichungen

8

Das Controlling leitet aus den Entscheidungspaketen die Budgets ab, die für die Abteilungen Vorgabecharakter haben.

Die Führung entscheidet über die Mittelzuweisung für die Entscheidungspakete, nachdem die Prioritäten abgeklärt sind. Die übergeordnete Stelle sammelt die Entscheidungspakete aller untergeordneten Stellen und ordnet sie nach Prioritäten. Jeder Abteilungsleiter bildet für die von ihm erarbeiteten Entscheidungspakete eine Rangordnung, wie aus seiner Sicht die Mittelzuweisung erfolgen sollte. Auf Abteilungsebene werden alternative Verfahren zusammengestellt, die zur Erreichung des Leistungsniveaus führen. Die damit verbundenen Kosten werden ebenfalls ermittelt. Auf Abteilungsebene werden die unterschiedlichen Leistungsniveaus festgelegt, Für die einzelnen Abteilungen werden die Teilziele festgelegt, die zur Erfüllung erforderlichen Maßnahmen formuliert und in Entscheidungseinheiten aufgeteilt. Die Unternehmensführung formuliert die strategischen und operativen Ziele des Unternehmens, legt die Höhe der verfügbaren Mittel fest und teilt die ZBB-Bereiche ein. Abb.: Zero-Base-Budgeting - Vorgehensweise - nach Meyer-Piening, A./Schierz, J.: Fallstudie Zero Base, Manager Magazin 1978, H. 4, S. 51

aufgrund der tatsächlich erforderlichen Mittel genehmigt (s. Abb.). Zielerfüllung Ist bestimmend für das D e n k e n und Handeln des Controllers = oberste Leitlinie des Controlling. Zielerreichungsfunktion Der Controller soll die Zielvorstellungen der Unternehmung realisieren, das heißt aber nicht, daß er diese Ziele selbst aufstellen soll. Er ist nur der Erfüllungsgehilfe für die Realisation der betrieblichen Zielvorstellungen. Er darf keineswegs derjenige sein, der die Ziele selbst aufstellt - dies sollte auch im Controlling selbstverständliche Aufgabe der Unternehmungsleitung sein (wenngleich es

viele Praxisbeispiele gibt, wo der Controller letztlich auch die Unternehmensziele festlegt). Mit den Zielen werden gewissermaßen die Spielregeln für den Controller festgelegt und die Bandbreite seines Bewegungsfreiraums abgesteckt. Die aufgestellten Ziele müssen vom Controller als verbindliche Vorschriften aufgefaßt werden (die allerdings im Zeitablauf verändert werden können), deshalb ist es eine Mindestvoraussetzung, daß diese Ziele realistisch sein müssen. Ansätze (Zielerwartung der Unternehmungsleitung), die in das ControllerZielsystem eingehen, müssen erreichbar sein! Nichts ist entmotivierender als aufgestellte Ziele, die von Haus aus nie erreicht werden können. 213

Zielformulierung

Zielsetzungshandbuch

Um die Ziele zufriedenstellend bzw. operational zu formulieren, damit der Controller brauchbare und vor allem meßbare Größen erhält, müssen eine Reihe von Gesichtspunkten berücksichtigt werden. Controlling ist nicht nur von einer konkreten Zielsetzung abhängig, entscheidend ist die klare Fixierung von Unternehmungs-Zielhierarchien und formeller Mitteilung an die ControllerInstanz. Sicherlich ist damit ein gewisser Formalismus und Verwaltungsaufwand verbunden, aber es dürfen nicht Globalfloskeln wie etwa „Streben nach Rentabilität" oder „Produktivitätsverbesserung" in die Zielformulierung eingehen, sondern es müssen konkrete Sachziele definiert werden, die am besten durch Kennzahlen oder durch Prozentangaben konkretisiert werden. Beispiele: 15% -» cash-flow oder 10% -» R O I oder -» ProKopf-Wertschöpfung D M 80.000,- -» DBU von 25% usw. Zielformulierung Die Zielformulierung sollte neben Zielinhalt (was soll erreicht werden?) und Zielausmaß (in welchem Umfang?) auch Zeitpunkt (bis wann, in welchem Zeitraum) und Zielbereich (wo hat das Ziel Gültigkeit?) festlegen (s. Abb. S. 215). Zielerreichungsgrad Umfang, in welchem die angestrebten Ziele erreicht werden.

Zielgruppe Unter Zielgruppe versteht man den Abnehmerkreis, für den ein Produkt entwickelt und bestimmt wurde, und an dem sich alle Marketingaktivitäten zu orientieren haben. Zielhierarchie Die Globalzielsetzung des Unternehmens ist vom Controller auf die einzelnen Bereiche des Unternehmens zu projizieren, d.h. er ermittelt aus den Globalzielen die Einzelziele für die verschiedenen Verantwortungseinheiten, wodurch aus einem Globalziel, wie z.B. Erhöhung des cash-flow, eine Vorgabe pro Kostenbereich, Kostenstelle, Kostenplatz wird. Es ist eine seiner primären Aufgaben, dafür zu sorgen, daß Gesamtziel der Unternehmung und Einzelziele eine Einheit bilden. Dazu gehört, daß er die Koordination der Teilziele durchführt und geeignete organisatorische Maßnahmen einleitet, die zielorientiertes Handeln der einzelnen Organisationsstufen sicherstellen (s. Abb. S. 215). Zielsetzungshandbuch E s ist empfehlenswert, die Zielsetzung der Unternehmung in Form eines Führungs- bzw. Zielsetzungs-Handbuches zu dokumentieren und zu kommentieren, was allerdings bei Kleinbetrieben selten der Fall ist.

Zielformulierung

Zielinhalt

Zielausmaß

Zielzeitpunkt

Zielsteuerung

Zielerfüllung

Abb.: Controlling als zielorientiertes Führungskonzept

214

Zielbereich

Zinsen, kalkulatorische

Einzelziele

Zinsen, kalkulatorische

Einzelziele

Einzelziele

Abb.: Umsetzen von Gesamtzielen in Einzelziele

Zinsen, kalkulatorische Beim Ansatz kalkulatorischer Zinsen wird oft damit argumentiert, daß so, wie jede Arbeitskraft Anspruch auf Lohn hat, auch der Geldgeber für die Bereitstellung des betriebsbedingten Kapitals Anspruch auf Zinsen hat. Unabhängig von dieser sicherlich strittigen Argumentation ergibt sich die Notwendigkeit des Ansatzes kalkulatorischer Zinsen dadurch, daß das im Unternehmen eingesetzte Kapital einem Wertverzehr unterliegt. Kalkulatorische Zinsen haben die Aufgabe, den Wertverbrauch zum Ausdruck zu bringen, der durch die Nutzung des betriebsnotwendigen Kapitals entsteht. Der Ansatz kalkulatorischer Zinsen bedeutet, daß sämtliche tatsächlich bezahlten Zinsen (Bank-, Lieferanten-, Hypotheken-, Wechselzinsen) in der Finanzbuchhaltung verbleiben und in der Kostenrechnung nicht berücksichtigt werden. Es soll deshalb unter kalkulatorischen Zinsen der Wertverbrauch verstanden werden, der durch die Nutzung des betriebsnotwendigen Kapitals ent-

steht, d.h. kalkulatorische Zinsen sind für das auf der Basis von Wiederbeschaffungswerten (Tageswerten) ermittelte betriebsnotwendige Kapital einzusetzen. Wird dem Unternehmen branchenüblich zinslos Fremdkapital zur Verfügung gestellt (z.B. Anzahlung von Kunden), so ist das betriebsnotwendige Kapital um diese Korrekturposten zu kürzen und nur der Rest zu verzinsen. In der Finanzbuchhaltung werden als Aufwand nur die tatsächlich ausgabenwirksamen Fremdkapitalzinsen erfaßt. In Unternehmen mit geringer Kapitalausstattung kann es ausreichend sein, nur die tatsächlich zu zahlenden Fremdkapitalzinsen als Kosten anzusetzen. (Verzinsung des geringen Eigenkapitals dann durch den Gewinn.) Aber meist haben die Unternehmen eine relativ hohe Kapitalausstattung. Die Zinsen sind hier zweifelsohne nicht vernachlässigbar (auch die -» LSP erkennt die kalkulatorischen Zinsen als echtes Kostenelement an). D.h. in der Kostenrechnung müssen 215

Zukunftserfolgswert

Zuschlagskalkulation

kalkulatorische Zinsen auf das gesamte betriebsnotwendige (betriebsbedingte) Kapital (= -» working capital = gesamtes Kapital, das dem betrieblichen Leistungserstellungsprozeß dient) berechnet werden, also incl. des Eigenkapitals. Das Eigenkapital verursacht zwar keine Ausgaben, aber einen Nutzenentgang (= Zinsen, die bei einer anderen Geldanlage erzielt worden wären = - » Opportunitätskosten = Kosten der entgangenen Gelegenheit).

Zukunftserfolgswert -» Ertragswert

D a f ü r werden in der Kostenrechnung kalkulatorische Zinsen für das betriebsnotwendige Kapital (Vermögen) berechnet. Betriebsnotwendig sind alle Vermögensteile, die zur Erfüllung des Betriebszweckes dienen. Das ist z.B. nicht der Fall, wenn in der Bilanz einer Brauerei Aktien einer Bank oder an Dritte vermietete Wohnhäuser ausgewiesen werden. Beide Posten sind Geldanlagen, die dem Betriebszweck der Brauerei nicht entsprechen. Zinsen für Kapital, das nicht dem Betriebszweck dient, können ex definitione keine Kosten sein. Das betriebsnotwendige Kapital wird sich normalerweise aus Eigen- und Fremdkapital zusammensetzen. Die Berechnung der kalkulatorischen Zinsen aus der Gesamtsumme ist notwendig, weil auch Eigenkapital etwas kostet, nämlich den Verzicht auf die Zinsen, die der Kapitalgeber erhalten würde, wenn er sein Geld anderweitig anlegen würde. Hier liegt auch der G r u n d für die Bewertung zum Wiederbeschaffungswert. Der Kapitalgeber würde hier nicht den Buchwert seines Kapitals anlegen, sondern die Summe, die sich bei der Veräußerung der entsprechenden Vermögensteile erzielen läßt. Dieser Kaufpreis ist der landesübliche Zinssatz für (mündelsichere) langfristige Geldanlagen anzusetzen. Für die Ermittlung der kalkulatorischen Zinsen gibt es zwei Verfahren:

Zuschlagskalkulation Die Zuschlagskalkulation ist die am häufigsten anzufindende Kalkulationsform in der Praxis, weil meist bei Mehrproduktfertigung und gleichzeitiger Serienoder Einzelfertigung nur ein Teil der Kosten den Kostenträgern zuordenbar ist (während bei den Divisionskalkulationsverfahren alle Kosten den Kostenträgern direkt zugerechnet werden).

- Globalverfahren - Positionsweise Erfassung und Verrechnung kalkulatorischer Zinsen 216

Zurechenbarkeit Nach der Zurechenbarkeit auf die Kostenträger kann zwischen - » Einzel-Gemeinkosten und - » Sonderkosten unterschieden werden bzw. zwischen direkten und indirekten Kosten. Zusatzkosten -» Aufwand, sten

Unterschied

Aufwand-Ko-

Die Zuschlagskalkulation wird dort angewandt, wo die Leistung eines Betriebes nicht durch addierbare Mengen von Kostenträgern ausgedrückt werden kann. Weil in der überwiegenden Zahl der Betriebe derartige Leistungsverhältnisse gegeben sind, dominiert diese Abrechnungsform in der Praxis. Dabei erstreckt sich das Spektrum der Betriebe, die die Zuschlagskalkulation anwenden, von kleinen „Tante-Emma-Läden" über Handwerksbetriebe im Sachleistungsbereich (z.B. Möbeltischlerei) oder Dienstleistungsbereich (z.B. Friseur) bis hin zu industriellen Großbetrieben (z.B. Automobilfabrik) oder Dienstleistungsbetrieben im Handelsbereich (z.B. Warenhaus) bzw. im abstrakten Bereich (z.B. Wirtschaftsprüfer, Unternehmensberater usw.). Die Zuschlagskalkulation baut auf der Grundüberlegung auf, daß es neben Einzelkosten (= Kosten, die den Kostenträgern direkt zugerechnet werden können) auch Gemeinkosten gibt (= Kosten, die den einzelnen Kostenträgern nur indirekt zugerechnet werden können). Die Zuschlagskalkulation ist also eine we-

Zuschlagskalkulation

Zuschlagskalkulation

sentlich exaktere Kalkulation als die Massenkalkulation, weil sie die G e m e i n kosten nicht mehr summarisch, s o n d e r n differenziert nach Kostenstellen, evtl. sogar Kostenplätzen verrechnet. Voraussetzung für die A n w e n d u n g der Zuschlagskalkulation ist allerdings die Unterteilung des U n t e r n e h m e n s in Kostenbereiche/Kostenstellen/Kostenplätze, für die man d a n n differenzierte G e meinkostenzuschläge ermittelt. U m die G e m e i n k o s t e n ebenfalls den Kostenträgern zuzuordnen, unterstellt die Zuschlagskalkulation eine Beziehung zwischen Einzelkostenentwicklung und G e meinkostenentwicklung durch Zuschlagssätze (meist auf die Einzelkosten Material oder Löhne). Diese Beziehung ist aber sicherlich in vielen Fällen nicht gegeben! In der Teilkostenrechnung versucht man. diesen Mangel der Vollkostenrechnung zu vermeiden. Grundprinzip

der

Zuschlagskalkulation:

Unterteilen des U n t e r n e h m e n s in Kostenbereiche/Kostenstcllen/Kostenplätze. Dies geschieht meistens in Form des B A B s ( - » Kostenstellenrechnung). Sammeln der

G e m e i n k o s t e n nach f u n k t i o n a l e n Leistungsbereichen und G e g e n ü b e r s t e l l e n dieser G e m e i n k o s t e n einer einheitlichen, leicht e r f a ß b a r e n und v e r r e c h e n b a r e n Leistungsbasis (s. Abb.). Zwischen Zuschlagsbasis und d e n ents t e h e n d e n Kosten m ü ß t e eine proportionale Beziehung bestehen, sollte d e r G r u n d g e d a n k e der Zuschlagskalkulation richtig sein (s. Abb. S. 218). Kritik an der Zuschlagskalkulation Die erweiterte Zuschlagskalkulation steht und fällt damit, inwieweit es gelingt, geeignete Zuschlagsbasen f ü r die V e r r e c h n u n g der G e m e i n k o s t e n z u s c h l ä ge zu finden. Ein Beispiel deutlichen:

soll die Problematik ver-

Ein U n t e r n e h m e n bearbeitet einen Kleinauftrag und einen G r o ß a u f t r a g zur gleichen Zeit. Die Kalkulation schaut d a n n meist wie folgt aus (s. A b b . S. 219). Dieses Beispiel zeigt die Problematik d e r Zuschlagskalkulation. Jede Preiserh ö h u n g w ü r d e e r h ö h t e Zuschläge f ü r Materialgemeinkosten b e d e u t e n . Es ist a u ß e r d e m zu fragen, inwieweit tatsäch-

Löhne

Abb.: Zuschlagskalkulation

217

Zuschlagskalkulation Zeile

Kostenträgerbezeichnung

1 2

Fertigungsmaterial Materialgemeinkostenzuschlag (in % von 1)

3

Materialkosten (1 +2)

4 5

Fertigungslöhne der Kostenstelle FGK der Kostenstelle (in % von 4)

6

Fertigungskosten der Kostenstelle ... (4+5) Fertigungslöhne der Kostenstelle ... FGK der Kostenstelle ... (in % von 7)

7 8 9 10 11 12 13 14

Einzelkosten

Gemeinkosten

Gesamtkosten

Fertigungskosten der Kostenstelle ... (7+8)

15

Fertigungskosten Gesamt (6, 9,12)

16

Sondereinzelkosten der Fertigung

17

Herstellkosten (3+15+16)

18

20

Verwaltungsgemeinkosten (in % von 17 oder 15) Vertriebsgemeinkosten (in % von 17 oder 15) Sondereinzelkosten des Vertriebs

21

Selbstkosten (17+18+19+20)

22

Gewinnzuschlag (in % von 21)

23 24

Barverkaufspreis (21+22) Skonto (in % von 25)

25 26

Zielverkaufspreis (23+24) Rabatt (in % von 27)

27 28

Verkaufspreis o. MwSt. (25+26) Mehrwertsteuer (in % von 27)

29

Bruttoverkaufspreis (27+28)

19

Zuschlagskalkulation

Abb.: Kalkulationsschema der erweiterten Zuschlagskalkulation

lieh der Verwaltungsaufwand im Lager bei einem Großauftrag das 1000-fache im Vergleich zum Kleinauftrag ausmacht. Außerdem: ein großer Teil der Materialgemeinkosten steht in keinem proportionalen Verhältnis zum Fertigungsmaterial (z.B. Lagerkosten, Ein218

kaufskosten, Bezugskosten). Lagerung von Gold- oder Schwarzblech dürfte mit Ausnahme der Zinsbindung und des Risikos gleich verwaltungsintensiv sein. Besonders problematisch erscheinen auch die Fertigungsgemeinkostenzuschläge. Durch den immer stärkeren Ein-

Zuschlagssatz

Zweikreissystem Kleinauftrag

Großauftrag

Fertigungsmaterial MGK 5%

DM 100,DM 5,-

100.000,5.000,-

Materialkosten

DM 105,-

105.000,-

Fertigungslöhne FGK 100%

10 Std. ä 10,- 1000 Std. ä 10,DM 100,10.000,10.000,DM 100,-

Fertigungskosten

DM 200,-

20.000,125.000,-

Herstellkosten

DM 305,-

Verwaltungs- und Vertriebs-GK 20%

DM

61-

25.000,-

Selbstkostenpreis

DM 366,-

150.000,-

Abb.: Zuschlagskalkulation

satz von Maschinen gibt es Firmen, die mit 600% Fertigungsgemeinkosten arbeiten. Bei jeder Lohnerhöhung müßten die Zuschlagssätze entsprechend geändert werden. Sicherlich verursacht ein Kleinauftrag in der Fertigung prozentual wesentlich mehr Kosten als ein Großauftrag (auftragsfixe Kosten der Maschineneinstellung, der Arbeitsvorbereitung usw.). Auch bei den Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten zeigt sich die Problematik der Zuschlagskalkulation. Es ist nicht einzusehen, daß ein Großauftrag mit 25.000,- Verwaltungskosten und Vertriebskosten belastet wird und ein Kleinauftrag nur mit DM 61,-. Wenn man die Kosten der Verwaltung und des Vertriebes analysiert, so stellt man fest, daß sicherlich mit DM 61,- kein Kleinauftrag vernünftig bearbeitet werden kann (Fakturierung. Einbuchung, Mahnung, Telefonate). Andererseits sind DM 25.000,- für Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten sicherlich zu hoch. Es wird hier das Kostenverursachungsprinzip als das Grundprinzip der Kostenrechnung sehr stark verletzt. Selbstverständlich sind diese Schwierigkeiten dem Kostenrechner seit langem bekannt, und man hat über den Einsatz der betrieblichen Rabattpolitik auch ein Mittel zur Hand, die Kalkulationsfehler bei

Großaufträgen in gewissem Umfang zu korrigieren. Es sollte jedoch möglichst vermieden werden, einen Fehler durch einen anderen zu korrigieren, zumal, wenn dadurch der Gesamtüberblick verlorengeht. Man versucht, diese Probleme mit Hilfe einer noch weiteren Differenzierung der —» Maschinenstundensatzkalkulation und der -» Bezugsgrößenkalkulation zu lösen. Zuschlagssatz -* Kalkulationszuschlag Zweckaufwand -» Aufwand, betriebsnotwendig Zweikreissystem Die Daten werden völlig losgelöst von der Buchhaltung separat durch eine eigene Informationsstelle der Kostenrechnung erfaßt (isolierte Kosten- und Leistungsrechnung).

Abb.: Zweikreissystem

Die Zweigleisigkeit der Datenerfassung macht einen hohen Mehraufwand erforderlich, der dem Kriterium der Wirtschaftlichkeit unter Umständen widerspricht. Zwischenkalkulation Die Zwischenkalkulation erfolgt während des Leistungserstellungsprozesses und ist zweckmäßig bei Kostenträgern mit langer Produktionsdauer (z.B. Luftfahrtindustrie, Anlagenbau, langjährige 219

Zwischenkalkulation

Entwicklungsprojekte, Schiffsbau), d.h. sie ist eine begleitende Rechnung. Weil die Zwischenkalkulation auch für Bilanzierungszwecke erforderlich ist, wird sie auch gelegentlich als „Nachkalkulation von Halberzeugnissen" bezeichnet. Die in die Zwischenkalkulation

220

Zwischenkalkulation

eingehenden Werte stellen eine Mischung von Ist- und Sollwerten dar, wobei für die fertiggestellten Teilleistungen Istwerte vorliegen (oder zumindest vorliegen können), während für die noch zu erbringenden Teilleistungen lediglich Sollkosten in Ansatz gebracht werden können.

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