Jak rozliczyć najem 2015 : rodzaje umów, najem okazjonalny, prywatny, rozliczanie przez małżonków, ulgi, podatek dochodowy, VAT / Dziennik Gazeta Prawna Poleca 1/2016 9788365361066

Citation preview

Podatki 2016

1

cz.

Zmiany w podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodowym od osób prawnych, od towarów i usług, akcyzowym oraz zryczałtowanym podatku dochodowym

Adres redakcji: 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72, www.dziennik.pl, www.gazetaprawna.pl, www.forsal.pl Autor: Tomasz Krywan Redaktor merytoryczny: Katarzyna Jędrzejewska Redaktor prowadzący: Mariusz Łukasik Korekta: Mirosława Jasińska-Nowacka Projekt graiczny okładki: Kinga Pisarczyk DTP: Paweł Żurawski Biuro Obsługi Klienta: 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72, tel. 22 212 08 27, 22 761 31 27, 801 626 666, e-mail: [email protected] © Copyright by INFOR Biznes Sp. z o.o. Wydanie I/2015, grudzień 2015 r. ISBN 978-83-65361-06-6

Spis treści CZĘŚĆ PIERWSZA Wstęp ..................................................................................................................................................7 Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych........................................................ 9 1. Określenie zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów......................................................................................................................... 11 2. Likwidacja obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów o koszty nieuregulowane kwoty .................................................................................18 3. Ulgi związane z obejmowaniem dzieci pracowników opieką ........................... 20 4. Zmiany w opodatkowaniu działalności rolniczej ...................................................23 5. Opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym wysokich odpraw oraz odszkodowań z tytułu zakazu konkurencji członkom zarządów spółek z udziałem Skarbu Państwa .........................................................29 6. Wprowadzenie obowiązku zawiadamiania organów podatkowych o prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów ............................ 30 7. Zwiększenie liczby zawiadomień, które mogą być dokonywane w ramach wniosku CEIDG-1 ..........................................................................................32 8. Nowe przepisy o opodatkowaniu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach oraz pochodzących ze źródeł nieujawnionych .......34 9. Zmiany związane z wprowadzeniem specjalnego podatku węglowodorowego...........................................................................................39 10. Zmiany związane z wprowadzeniem postępowania restrukturyzacyjnego....40 11. Zmiany w zwolnieniach od podatku ..........................................................................42 12. Nowe przepisy określające obowiązek sporządzania informacji o odsetkach .........................................................................................................................47 13. Wprowadzenie ulgi z tytułu ponoszenia kosztów na działalność badawczo-rozwojową ......................................................................................................59 14. Pozostałe najważniejsze zmiany w ustawie o PIT ....................................................63 Rozdział 2. Zryczałtowany podatek dochodowy .............................................................. 67 1. Określenie zasad korygowania przychodów ............................................................67 2. Opodatkowanie w formie ryczałtu przychodów ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu ...............70

3

Podatki 2016 cz. 1 3.

Zwiększenie ilości zawiadomień, które mogą być dokonywane w ramach wniosku CEIDG-1............................................................................................................... 73

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych ....................................................... 77 1. Określenie zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów.........................................................................................................................78 2. Likwidacja obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów o koszty nieuregulowane kwoty ................................................................................ 84 3. Przepisy umożliwiające zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z obejmowaniem dzieci pracowników opieką .......... 86 4. Wprowadzenie klauzuli zapobiegającej nadużyciom w przypadku zwolnienia z opodatkowania dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych ................... 88 5. Zmiany związane z wprowadzeniem specjalnego podatku węglowodorowego ........................................................................................................... 89 6. Zmiany związane z wprowadzeniem postępowania restrukturyzacyjnego....90 7. Wprowadzenie ulgi z tytułu ponoszenia kosztów na działalność badawczo-rozwojową ......................................................................................................93 8. Pozostałe zmiany w ustawie o CIT ............................................................................. 96 Rozdział 4. Podatek od towarów i usług ...........................................................................100 1. Przepisy określające zasady obliczania kwoty podatku naliczonego w odniesieniu do zakupów towarów i usług wykorzystywanych tylko częściowo do celów działalności gospodarczej .......................................... 100 2. Korekty podatku odliczonego w oparciu o prewspółczynnik ............................111 3. Zmiana w sposobie ustalania kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu nieruchomości wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i innych celów ................... 114 4. Likwidacja możliwości stosowania obniżonej stawki 8% do dostaw sprzętu przeciwpożarowego ................................................................... 115 5. Uwzględnienie nowego postępowania restrukturyzacyjnego w przepisach o tzw. uldze na złe długi..................................................................... 116 6. Wyłączenie obowiązku korekty podatku odliczonego przez dłużników znajdujących się w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego .................... 117 7. Uchylenie przepisów określających szczególne zasady ustalania właściwości organów podatkowych w sprawach dotyczących VAT ............... 117 8. Modyikacja sposobu ustalania odsetek od VAT z tytułu importu towarów ...118 9. Ograniczenie właściwości naczelnika urzędu skarbowego w sprawach dotyczących VAT z tytułu importu towarów ................................. 119

4

Spis treści 10. Ograniczenie zakresu zwolnienia od podatku obejmującego działalność hazardową ..................................................................................................120 Rozdział 5. Podatek akcyzowy ...............................................................................................121 1. Wprowadzenie możliwości wyboru przez podatnika właściwego organu podatkowego w zakresie akcyzy................................................................................. 121 2. Nowe regulacje dotyczące pośredniczących podmiotów tytoniowych ......... 123 3. Uproszczenie zasad prowadzenia ewidencji i innych dokumentacji............. 131 4. Nowe zwolnienia od podatku akcyzowego obejmujące energię elektryczną........................................................................................................................ 141 5. Umożliwienie korzystania ze zwolnienia od akcyzy przewidzianego dla zakładów energochłonnych przez podmioty rozpoczynające działalność ........................................................................................................................142 6. Doprecyzowanie regulacji w zakresie opodatkowania strat olejów smarowych oraz wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie ........................................................144 7. Rozszerzenie możliwości stosowania celnych procedur uproszczonych przy obejmowaniu procedurą wywozu alkoholu etylowego zawartego w kosmetykach ................................................................................................................144 8. Zniesienie odrębnego druku INF – informacji o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym ...............................................................................................145 9. Doprecyzowanie pojęcia systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej ........................................................................................145 10. Wprowadzenie możliwości korekty ilości wyrobów gazowych podlegających zwolnieniu od akcyzy........................................................................148 11. Wprowadzenie alternatywnego dowodu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy..........................................................................................149 12. Doprecyzowanie przepisów dotyczących dokonywania przeładunku olejów smarowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy poza składem podatkowym ......................................................................................... 151 13. Umożliwienie magazynowania wyrobów energetycznych klasyikowane do tego samego kodu CN w jednym zbiorniku ......................... 151 14. Zmiany w przepisach o zezwoleniach na prowadzenie składów podatkowych ................................................................................................... 152 15. Określenie warunków dotyczących miejsca magazynowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym oraz miejsca wyrobów akcyzowych przez zarejestrowanego odbiorcę ................................... 155

5

Podatki 2016 cz. 1 16. Odstąpienie od wymogu obligatoryjnej obecności funkcjonariusza celnego podczas niszczenia piwa i wyrobów winiarskich z zapłaconą akcyzą zwróconych w wyniku reklamacji...............................................................156 17. Doprecyzowanie regulacji dotyczących wyrobów energetycznych opodatkowanych zerową stawką akcyzy ................................................................. 157 18. Wydłużenie terminu na zwrot uszkodzonych lub niewykorzystanych znaków akcyzy .................................................................................................................158 19. Uproszczenia w przepisach o sposobie stosowania zabezpieczeń akcyzowych .......................................................................................................................159

CZĘŚĆ DRUGA Rozdział 6. Podatek od czynności cywilnoprawnych ...................................................... 8 Rozdział 7. Podatek od spadków i darowizn ..................................................................... 19 Rozdział 8. Podatki i opłaty lokalne..................................................................................... 27 Rozdział 9. Podatek rolny ........................................................................................................ 38 Rozdział 10. Podatek leśny....................................................................................................... 42 Rozdział 11. Podatek od wydobycia niektórych kopalin ............................................. 45 Rozdział 12. Specjalny podatek węglowodorowy............................................................. 55 Rozdział 13. Ordynacja podatkowa ....................................................................................... 77

6

Wstęp Jak co roku, także z początkiem 2016 r. wejdzie w życie wiele zmian w podatkach. Tym razem zmian będzie jednak wyjątkowo dużo (sama tylko ustawa o PIT zostanie znowelizowana przepisami aż dwudziestu jeden ustaw) i mają one bardzo szeroki zakres (znowelizowane zostaną wszystkie ustawy podatkowe). Najważniejsze dla podatników zmiany wejdą w życie w przepisach ustaw o podatku dochodowym. Do zmian tych należeć będzie, między innymi, określenie zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów oraz likwidacja obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów. Stosunkowo mało zmian dotyczyć będzie ustawy o VAT, jednakże jedna z wprowadzanych zmian jest dla części podatników bardzo istotna. Otóż z początkiem 2016 r. dodane zostaną przepisy określające zasady obliczania kwoty podatku naliczonego w odniesieniu do zakupów towarów i usług wykorzystywanych tylko częściowo do celów działalności gospodarczej (przepisy o tzw. prewspółczynniku lub preproporcji). Dużej nowelizacji doczeka się z początkiem 2016 r. ustawa o podatku akcyzowym. Do najważniejszych zmian w tej ustawie należeć będzie wprowadzenie możliwości wyboru przez podatnika właściwego organu podatkowego w zakresie akcyzy, wprowadzenie nowych regulacji dotyczących pośredniczących podmiotów tytoniowych (w tym obowiązku ich rejestracji) oraz uproszczenie zasad prowadzenia ewidencji i innych dokumentacji. Z dniem 1 stycznia 2016 r. dokonanych również zostanie szereg zmian w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz ustawie o podatku od spadków i darowizn. W obu przypadkach, między innymi, ograniczony zostanie zakres zwolnienia obejmującego przeniesienie własności nieruchomości stanowiących gospodarstwo rolne lub jego część. Znowelizowane zostaną także przepisy regulujące opodatkowanie podatkiem od nieruchomości, podatkiem rolnym oraz podatkiem leśnym. Wspólną zmianą dla tych trzech podatków będzie wyłączenie płatności w ratach w przypadkach, gdy kwota podatku nie przekracza 100 zł (od 1 stycznia 2016 r. podatek będzie w takich przypadkach płatny jednorazowo). Zmiany wprowadzone zostaną również w ustawie o podatku od wydobycia niektórych kopalin. Najważniejszą z nich będzie rozszerzenie zakresu opodatkowania tym podatkiem o wydobycie gazu ziemnego oraz ropy naftowej. Z początkiem 2016 r. wejdzie ponadto w życie ustawa określająca nowy podatek, tj. specjalny podatek węglowodorowy. Chociaż podatek ten będzie płacony dopiero od 2020 r., określone przepisami obowiązki podatnicy specjalnego podatku węglowodorowego będą musieli wykonywać już od 1 stycznia 2016 r. Z dniem 1 stycznia 2016 r. gruntownie znowelizowana także zostanie Ordynacja podatkowa. Najważniejszą zmianą w jej przepisach będzie wyłączenie obowiązku uzasadniania korygowanych deklaracji. Ponadto z początkiem

7

Podatki 2016 cz. 1

2016 r., między innymi, wprowadzona zostanie zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika oraz umożliwione zostanie opłacanie podatków kartą płatniczą, jak również przez inne osoby niż podatnik. Wszystkie najważniejsze dokonane z dniem 1 stycznia 2016 r. zmiany w przepisach podatkowych zostały w niniejszej publikacji wskazane, a większość z nich została gruntownie omówiona. Jestem przekonany, że dzięki temu publikacja ta pozwoli Państwu szybko i bezboleśnie przyswoić sobie treść nowych przepisów, jak również okaże się pomocna przy ich stosowaniu w pierwszych miesiącach obowiązywania. Tomasz Krywan

8

Więcej na: www.ebook4all.pl

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych Z dniem 31 grudnia 2015 r. oraz 1 i 2 stycznia 2016 r. w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób izycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) – dalej nazywanej ustawą o PIT, dokonanych zostanie kilkadziesiąt zmian. Zmiany te wprowadzą przepisy aż dwudziestu jeden ustaw.1 Przepisy nowelizujący ustawę o PIT 31 grudnia 2015 r. Art. 1 ustawy z 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1932). Przepisy nowelizujące ustawę o PIT 1 stycznia 2016 r. (w kolejności publikacji w Dzienniku Ustaw): 1) art. 1 ustawy z 16 stycznia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych oraz ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz.U., poz. 251), 2) art. 178 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U., poz. 478), 3) art. 1 ustawy z 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 699), 4) art. 2 ustawy z 27 maja 2015 r. o zmianie ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 933), 5) art. 408 ustawy z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U., poz. 978), 6) art. 2 ustawy z 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1197), 7) art. 19 ustawy z 25 lipca 2014 r. o specjalnym podatku węglowodorowym (Dz.U., poz. 1215), 8) art. 5 ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1217), 9) art. 2 ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o listach zastawnych i bankach hipotecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1259), 10) art. 1 ustawy z 10 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U., poz. 1296), 11) art. 2 ustawy z 23 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o sporcie oraz ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych (Dz.U., poz. 1321), 12) art. 2 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz.U., poz. 1595), 1

Ponadto najprawdopodobniej z dniem 1 stycznia 2016 r. wejdzie w życie zmiana w ustawie o PIT wprowadzona art. 7 ustawy o szczególnych zasadach restrukturyzacji walutowych kredytów mieszkaniowych w związku ze zmianą kursu walut obcych do waluty polskiej oraz o zmianie niektórych ustaw (ścieżka legislacyjna tej ustawy nie została na dzień oddania niniejszej publikacji do druku zakończona).

9

Podatki 2016 cz. 1

13) art. 100 ustawy z 11 września 2015 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz.U., poz. 1688), 14) art. 1 ustawy z 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U., poz. 1767), 15) art. 443 ustawy z 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U., poz. 1844), 16) art. 3 ustawy z 25 września 2015 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1893), 17) art. 24 ustawy z 9 października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców znajdujących się w trudnej sytuacji inansowej, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy (Dz.U., poz. 1925), 18) art. 1 ustawy z 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1932), 19) ustawa z dnia 25 listopada 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych (Dz.U., poz. 1992). Przepis nowelizujący ustawę o PIT 2 stycznia 2016 r. Art. 95 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 612). Najważniejsze spośród wprowadzanych wskazanymi przepisami zmian w ustawie o PIT polegać będą na: 1) określeniu zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, 2) likwidacji obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów o koszty nieuregulowane kwoty, 3) wprowadzeniu wielu korzystnych przepisów związanych z obejmowaniem dzieci pracowników opieką, 4) dokonaniu zmian w zasadach opodatkowania działalności rolników polegającej na sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnych upraw, hodowli lub chowu, jak również zmian w zasadach opodatkowania dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, 5) wprowadzeniu opodatkowania 70% zryczałtowanym podatkiem dochodowym wysokich odpraw oraz odszkodowań z tytułu zakazu konkurencji członkom zarządów spółek z udziałem Skarbu Państwa, 6) wprowadzeniu obowiązku zawiadamiania organów podatkowych o prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów, 7) zwiększeniu ilości zawiadomień, które mogą być dokonywane w ramach wniosku CEIDG-1, 8) dodaniu nowych przepisów określających zasady opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach oraz pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

10

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

1. Określenie zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów Od wielu lat wątpliwości budzi kwestia sposobu korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów. Z początkiem 2016 r. wątpliwości te zostaną usunięte, gdyż dodane zostaną przepisy określające zasady korygowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów, jeżeli konieczność korekty nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Przepisy te wprowadzi art. 2 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz.U., poz. 1595) – dalej nazywanej ustawą nowelizującą z 10 września 2015 r.

1.1. Korygowanie przychodów Do końca 2015 r. w ustawach o podatku dochodowym, w tym w ustawie o PIT, nie ma przepisów określających zasady korygowania przychodów. Przyjmuje się w związku z tym, że przychody korygowane powinny być, co do zasady, wstecznie, tj. poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów w okresie rozliczeniowym ich powstania. Dotyczy to również sytuacji, gdy korekta przychodów nie jest spowodowana błędem lub pomyłką, lecz wynika, przykładowo, z przyjęcia zwrotu towarów (zob. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2014 r. – sygn. akt II FSK 4/13) czy udzielenia rabatu (zob. przykładowo interpretację indywidualną dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 lipca 2013 r. – IBPBI/1/415-456/13/SK). Jest to dla podatników duża uciążliwość, zwłaszcza przy korektach dotyczących przychodów osiągniętych w poprzednich latach podatkowych. Często bowiem w przypadkach takich konieczna jest korekta zeznań złożonych za te lata podatkowe. Co więcej, w przypadku zwiększania przychodów konsekwencją zasady wstecznego korygowania przychodów jest powstawanie u podatników zaległości podatkowych. Dlatego też z dniem 1 stycznia 2016 r. dodany zostanie art. 14 ust. 1m ustawy o PIT, który stanowić będzie, że jeżeli korekta przychodów nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, dokonuje się jej poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Od 1 stycznia 2016 r. obowiązywać zatem będzie zasada bieżącego korygowania przychodów.

PRZYKŁAD W maju 2016 r. podatnik (osoba izyczna prowadząca działalność gospodarczą) korzystający z opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym wystawi fakturę korygującą dokumentującą zwrot towaru sprzedanego w grudniu 2015 r. W świetle przepisów obowiązujących do końca 2015 r. w takim

11

Podatki 2016 cz. 1

przypadku konieczna byłaby korekta przychodu osiągniętego w 2015 r. (oraz korekty zeznania PIT-36L złożonego za ten rok). Dodanie art. 14 ust. 1m ustawy o PIT spowoduje jednak, że na skutek zwrotu podatnik obowiązany będzie zmniejszyć przychód maja 2016 r. (należy bowiem zauważyć, że omawiane przepisy będą mieć zastosowanie także do korekty przychodów osiągniętych przed dniem 1 stycznia 2016 r. – zob. art. 11 ustawy nowelizującej z 10 września 2015 r.). Szczególna sytuacja będzie mieć miejsce, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym ma nastąpić zmniejszenie przychodów, podatnik nie osiągnie przychodu lub osiągnie przychody niższe od kwoty zmniejszenia. Wówczas, co do zasady, podatnicy będą obowiązani zwiększać koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 14 ust. 1n ustawy o PIT; wyjątek będzie dotyczyć osób izycznych osiągających przychody z działalności gospodarczej opodatkowane w formie ryczałtu; więcej na ten temat w rozdziale 2 niniejszej publikacji, tj. w części omawiającej zmiany w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym).

PRZYKŁAD Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że ze względu na urlop podatnik, o którym w nim mowa, w maju 2016 r. nie uzyska żadnego przychodu. Wówczas podatnik ten będzie obowiązany do zaliczenia kwoty zmniejszenia przychodu do kosztów uzyskania przychodów z maja 2016 r. Korekty, o których mowa, będą dokonywane przez okres tożsamy z okresem przedawnienia się zobowiązania podatkowego, którego dotyczy korygowany przychód (zob. art. 14 ust. 1o ustawy o PIT). Najczęściej zatem korekty, o których mowa, będą dotyczyły okresu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku za rok podatkowy uzyskania przychodu, którego dotyczy korekta (zob. art. 70 § 1 ordynacji podatkowej).

PRZYKŁAD Na początku marca 2016 r. spółka jawna osób izycznych sprzeda towar. Korekta przychodu wynikającego z tej sprzedaży będzie na nowych zasadach możliwa przynajmniej do końca 2022 r. (termin płatności podatku za 2016 r. upłynie bowiem 2 maja 2017 r., a więc pięcioletni okres przedawnienia liczony będzie od 31 grudnia 2017 r.). Z dniem 1 stycznia 2016 r. dodany również zostanie art. 14 ust. 1p ustawy o PIT. Będzie miał on zastosowanie w przypadkach, gdy korekta dokonywana

12

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

będzie po wystąpieniu jednego z czterech określonych w nim zdarzeń. Wówczas korekt przychodów, o których mowa, trzeba będzie dokonywać wstecznie, tj. w okresach rozliczeniowych wystąpienia określonych w art. 14 ust. 1p ustawy o PIT zdarzeń (zob. tabelę poniżej). Szczególne okresy rozliczeniowe dokonywania korekty przychodów Zdarzenie

Okres rozliczeniowy dokonania korekty przychodów na nowych zasadach

likwidacja przez osobę izyczną pozarolniczej działalności gospodarczej

ostatni okres rozliczeniowy przed likwidacją działalności gospodarczej

likwidacja przez osobę izyczną działów specjalnych produkcji rolnej

ostatni okres rozliczeniowy przed likwidacją działów specjalnych produkcji rolnej

zmiana formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania (ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, karta podatkowa lub podatek tonażowy)

ostatni okres rozliczeniowy przed zmianą formy opodatkowania

zmiana zasady ustalania dochodów przez osobę izyczną prowadzącą działy specjalne produkcji rolnej

ostatni okres rozliczeniowy przed zmianą zasady ustalania dochodów

PRZYKŁAD Na początku 2017 r. osoba izyczna zmieni formę opodatkowania z zasad ogólnych na ryczałt, natomiast w lutym 2017 r. osoba ta przyzna jednemu ze swoich kontrahentów rabat do sprzedaży dokonanej mu w 2016 r. W takim przypadku w związku z przyznaniem rabatu osoba ta obowiązana będzie zmniejszyć przychód z grudnia 2016 r. Dodać przy tym należy, że nowe przepisy będą miały zastosowanie wyłącznie w przypadkach, gdy korekta przychodów nie będzie spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. W innych przypadkach korekt przychodów trzeba będzie nadal dokonywać na obecnie obowiązujących zasadach, czyli poprzez wsteczne korygowanie przychodów w okresach rozliczeniowych ich uzyskania.

PRZYKŁAD Na początku lutego 2016 r. osoba izyczna prowadząca działalność gospodarczą zauważy, że omyłkowo w grudniu 2015 r. wykazała zawyżony przychód. Korekty zawyżonego przychodu osoba taka musi dokonać wstecznie, tj. w drodze korekty przychodu osiągniętego w grudniu 2015 r.

13

Podatki 2016 cz. 1

Art. 14. [Przychody z działalności gospodarczej] (…) 1m. Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. 1n. Jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 1m, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody. 1o. Przepisów ust. 1m i 1n nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu. 1p. Jeżeli korekta, o której mowa w ust. 1m, następuje po likwidacji pozarolniczej działalności gospodarczej, likwidacji działów specjalnych produkcji rolnej albo zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym albo ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub zmianie zasad ustalania dochodu w odniesieniu do działów specjalnych produkcji rolnej, zmniejszenia lub zwiększenia przychodów dokonuje się w ostatnim okresie rozliczeniowym przed likwidacją pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, zmianą formy opodatkowania lub zmianą zasad ustalania dochodu w odniesieniu do działów specjalnych produkcji rolnej. (…)

1.2. Korekta kosztów uzyskania przychodów Podobnie jak w przypadku przychodów, tak i w przypadku kosztów uzyskania przychodów przyjmuje się obecnie, że powinny być one, co do zasady, korygowane wstecznie, tj. w dacie ich rozpoznania. Dotyczy to również sytuacji, gdy korekta kosztów nie jest spowodowana błędem lub pomyłką, np. w przypadku dokonania zwrotu towarów (zob. przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 24 września 2014 r. – sygn. akt I SA/Bk 222/14) czy otrzymania rabatu (zob. przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 grudnia 2010 r. – sygn. akt III SA/Wa 2561/10). Powoduje to często, że korygowanie kosztów uzyskania przychodów wymaga od podatników korygowania złożonych już zeznań podatkowych. Co gorsze, w przypadku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów konsekwencją powyższego stanowiska jest przeważnie powstawanie zaległości podatkowych. Dlatego też część sądów administracyjnych odrzuca stanowisko o konieczności korekty kosztów uzyskania przychodów w dacie ich po14

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

wstania i uważa, że należy to czynić w dacie wystawienia faktury korygującej (w przypadku podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów metodą kasową) lub w dacie ujęcia (zaksięgowania) faktury korygującej w księgach rachunkowych (zob. przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 19 lutego 2014 r. – sygn. akt I SA/Gd 1686/13). Sytuacja ulegnie zmianie z dniem 1 stycznia 2016 r., kiedy to dodany zostanie art. 22 ust. 7c ustawy o PIT. Stanowić on będzie, że jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodu, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

PRZYKŁAD W marcu 2016 r. podatnikowi (osobie izycznej prowadzącej działalność gospodarczą) przyznany zostanie rabat do zakupów dokonanych w 2015 r. Fakturę korygującą dokumentującą ten rabat osoba izyczna, o której mowa, otrzyma 17 marca 2016 r. W świetle nowych przepisów konsekwencją tego będzie konieczność zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów z marca 2016 r. (miesiąca otrzymania faktury), a nie – jak na gruncie przepisów obowiązujących do końca 2015 r. uważały organy podatkowe oraz niektóre sądy administracyjne – kosztów uzyskania przychodów 2015 r. Powyższemu towarzyszyć będzie dodanie przepisu określającego sposób rozliczania korekty, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym powinna zostać rozliczona korekta kosztów uzyskania przychodów, podatnik nie poniesie kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów będzie niższa niż kwota zmniejszenia. W przypadkach takich podatnik będzie obowiązany do zwiększenia przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 22 ust. 7d ustawy o PIT).

PRZYKŁAD Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że w marcu 2016 r. podatnik poniesie koszty uzyskania przychodów w kwocie 680 zł, podczas gdy kwota zmniejszenia wyniesie 1720 zł. W takim przypadku podatnik będzie obowiązany do: n zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów z marca 2016 r. o 680 zł, n zwiększenia przychodów z marca 2016 r. o 1040 zł (1720 zł – 680 zł).

15

Podatki 2016 cz. 1

Teoretycznie omawiane przepisy nie będą stosowane do korekty kosztów uzyskania przychodów, do których ma zastosowanie art. 24d ustawy o PIT (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 22 ust. 7e ustawy o PIT). Należy jednak zauważyć, że art. 24d ustawy o PIT zostanie z dniem 1 stycznia 2016 r. uchylony (zob. punkt 2. Likwidacja obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów o nieuregulowane kwoty), a w konsekwencji wyłączenie to będzie miało zastosowanie tylko w zakresie dokonywania przez podatników zwiększeń kosztów uzyskania przychodów o kwoty zmniejszeń dokonane do końca 2015 r. Korekty, o których mowa, będą dokonywane przez okres tożsamy z okresem przedawnienia się zobowiązania podatkowego, którego dotyczy korygowany koszt uzyskania przychodu (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 22 ust. 7f ustawy o PIT). Najczęściej zatem korekty te dokonywane będą przez okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku za rok podatkowy poniesienia kosztu uzyskania przychodu, którego dotyczy korekta (zob. art. 70 § 1 ordynacji podatkowej).

PRZYKŁAD W kwietniu 2015 r. przedsiębiorca kupił towar. Korekta kosztu uzyskania przychodu związanego z tym zakupem jest na omawianych zasadach możliwa przynajmniej do końca 2021 r. (termin płatności podatku za 2015 r. upłynie bowiem 2 maja 2016 r., a więc pięcioletni okres przedawnienia liczony będzie od 31 grudnia 2016 r.). Z dniem 1 stycznia 2016 r. dodany również zostanie art. 22 ust. 7g ustawy o PIT. Będzie miał on zastosowanie w przypadkach, gdy korekta dokonywana będzie po wystąpieniu jednego z czterech określonych w nim zdarzeń. Wówczas korekt kosztów uzyskania przychodów, o których mowa, trzeba będzie dokonywać wstecznie, tj. w okresach rozliczeniowych wystąpienia zdarzeń określonych w art. 22 ust. 7g ustawy o PIT (zob. tabelę poniżej). Szczególne okresy rozliczeniowe dokonywania korekty przychodów Zdarzenie

16

Okres rozliczeniowy dokonania korekty kosztów uzyskania na nowych zasadach

likwidacja przez osobę izyczną pozarolniczej działalności gospodarczej

ostatni okres rozliczeniowy przed likwidacją działalności gospodarczej

likwidacja przez osobę izyczną działów specjalnych produkcji rolnej

ostatni okres rozliczeniowy przed likwidacją działów specjalnych produkcji rolnej

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

zmiana formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania (ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, karta podatkowa lub podatek tonażowy)

ostatni okres rozliczeniowy przed zmianą formy opodatkowania

zmiana zasady ustalania dochodów przez osobę izyczną prowadzącą działy specjalne produkcji rolnej

ostatni okres rozliczeniowy przed zmianą zasady ustalania dochodów

Dodać przy tym należy, że nowe przepisy będą mieć zastosowanie wyłącznie w przypadkach, gdy korekta kosztów uzyskania przychodów nie będzie spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. W przypadku korekt kosztów uzyskania przychodów spowodowanych błędami rachunkowymi lub innymi oczywistymi omyłkami korekt kosztów uzyskania przychodów trzeba będzie nadal dokonywać na obecnie obowiązujących zasadach, czyli poprzez wsteczne korygowanie kosztów uzyskania przychodów w okresach rozliczeniowych ich poniesienia.

PRZYKŁAD Na początku stycznia 2016 r. podatnik (osoba izyczna prowadząca działalność gospodarczą) otrzyma fakturę korygującą. Faktura ta zostanie wystawiona, gdyż na fakturze pierwotnej została zawyżona ilość sprzedanego podatnikowi towaru. W tej sytuacji – zważywszy że podatnik kwotę wykazaną na fakturze pierwotnej w całości zaliczył do kosztów uzyskania przychodów – korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów będzie obowiązany dokonać wstecznie.

Art. 22. [Specyikacja kosztów] (…) 7c. Jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. 7d. Jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 7c, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów. 7e. Przepisów ust. 7c i 7d nie stosuje się do korekty kosztów uzyskania przychodów, do których ma zastosowanie art. 24d, oraz jeżeli korekta doty-

17

Podatki 2016 cz. 1

7f.

czy kosztu uzyskania przychodów związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu. Jeżeli korekta, o której mowa w ust. 7c, następuje po likwidacji pozarolniczej działalności gospodarczej, likwidacji działów specjalnych produkcji rolnej albo zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym albo ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym, lub zmianie zasad ustalania dochodu w odniesieniu do działów specjalnych produkcji rolnej, zmniejszenia lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów dokonuje się w ostatnim okresie rozliczeniowym przed likwidacją pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, zmianą formy opodatkowania lub zmianą zasad ustalania dochodu w odniesieniu do działów specjalnych produkcji rolnej.

(…)

1.3. Zakres stosowania nowych przepisów o korygowaniu przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów Wskazane przepisy wejdą w życie 1 stycznia 2016 r., jednak będą miały zastosowanie również do korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed tym dniem (zob. art. 11 ustawy nowelizującej z 10 września 2015 r.). A zatem nowe zasady korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów dotyczyć będą także przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów za 2015 r. i lat wcześniejszych. Potwierdziło to Ministerstwo Finansów w komunikacie z 25 września 2015 r., w którym czytamy, że „nowe regulacje będą miały zastosowanie również do korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed 1 stycznia 2016 r., jeżeli zdarzenie powodujące korektę wystąpi po tym dniu”.

2. Likwidacja obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów o koszty nieuregulowane kwoty Do końca 2015 r. w ustawie o PIT znajdują się przepisy nakazujące dłużnikom zmniejszanie kosztów uzyskania przychodów o zaliczone do nich, lecz niezapłacone w określonych przepisami terminach kwoty. Przepisy te określa art. 24d ustawy o PIT. Dodanie tych przepisów 1 stycznia 2013 r. miało przyczynić się do likwidacji zatorów płatniczych i poprawy sytuacji inansowej przedsiębiorców poprzez zniechęcenie nabywców do naruszania terminów płatności oraz narzucania długich terminów płatności. Rozwiązanie to nie spełniło jednak swojej funkcji, a w konsekwencji art. 24d ustawy o PIT zostanie z dniem 1 stycznia 2016 r. uchylony (zob. art. 2 ustawy z 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, Dz.U., poz. 1197 – dalej nazywanej

18

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

ustawą nowelizującą z 5 sierpnia 2015 r.). Jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej z 5 sierpnia 2015 r.: „regulacje te skomplikowały system rozliczeń i zwiększyły obciążenia administracyjne w irmach, w szczególności w małych, gdzie wdrożenie dodatkowych rozwiązań technicznych zwiększyło koszty prowadzenia działalności gospodarczej. Przepisy, które w założeniu miały pomóc najmniejszym i najsłabszym podmiotom na rynku, de facto im zaszkodziły. Ponadto, ze względu na to, że zagraniczne przedsiębiorstwa mające siedzibę poza Polską nie mają obowiązku respektowania polskich przepisów dotyczących tzw. korekty kosztów, wprowadzane regulacje w istocie dotyczą tylko polskich przedsiębiorców (irm będących podatnikami podatku dochodowego w Polsce)”. Powyższe oznacza, że od 1 stycznia 2016 r. podatnicy podatku dochodowego od osób izycznych nie będą obowiązani do korygowania kosztów ze względu na nieuregulowanie zobowiązania.

PRZYKŁAD W dniu 10 lutego 2016 r. podatnik (osoba izyczna prowadząca działalność gospodarczą) nabędzie towar, za który termin płatności upłynie 24 lutego. Koszt zakupu tego towaru podatnik zaliczy do kosztów uzyskania przychodów z lutego 2016 r. Za nabyty towar podatnik nie zapłaci w terminie ani w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności. W obecnym stanie prawnym oznaczałoby to konieczność zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów z dniem 26 marca 2016 r. Jednak ze względu na uchylenie art. 24d ustawy o PIT zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów nie będzie konieczne. Dodać należy, że z przepisów przejściowych nie wynika, aby zmiana ta miała mieć zastosowanie tylko do kosztów uzyskania przychodów poniesionych od 1 stycznia 2016 r. Wyłączenie obowiązku korygowania kosztów zostanie zatem zlikwidowane w stosunku do wszystkich kosztów, dla których od 1 stycznia 2016 r. upłyną terminy określone obecnie art. 24d ustawy o PIT. Z art. 5 ust. 2 ustawy nowelizującej z 5 sierpnia 2015 r. wynika natomiast możliwość zwiększania kosztów uzyskania przychodów ze względu na uregulowanie kosztów, o które wcześniej zmniejszone zostały koszty uzyskania przychodów lub zwiększone zostały przychody. A zatem podatnicy, którzy do końca 2015 r. staną się zobowiązani do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (bądź zwiększenia przychodów) na podstawie art. 24d ustawy o PIT, mimo uchylenia tych przepisów będą mieli możliwość zwiększania kosztów uzyskania przychodów po uregulowaniu odpowiadających im zobowiązań. Art. 24d. (uchylony)

19

Podatki 2016 cz. 1

3. Ulgi związane z obejmowaniem dzieci pracowników opieką Z dniem 1 stycznia 2016 r. w ustawie o PIT wejdzie w życie wiele zmian wprowadzonych przepisami art. 1 ustawy z 10 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U., poz. 1296) – dalej nazywanej ustawą nowelizującą z 10 lipca 2015 r. Zmiany te polegać będą na wprowadzeniu korzystnych dla podatników przepisów mających zastosowanie w przypadku obejmowania dzieci pracowników opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna oraz uczęszczania dzieci pracowników do żłobków, klubów dziecięcych i przedszkoli.

3.1. Zmiany w zwolnieniach od podatku Ustawa nowelizująca z 10 lipca 2015 r. wprowadzi dwie zmiany w przepisach o zwolnieniach od podatku dochodowego od osób izycznych. Pierwsza z nich polegać będzie na rozszerzeniu zakresu zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67a ustawy o PIT. Do końca 2015 r. zwolnienie to obejmuje tylko świadczenia otrzymane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, związane z pobytem dzieci osób uprawnionych do tych świadczeń w żłobkach lub klubach dziecięcych. Od 1 stycznia 2016 r. zwolnienie to będzie także obejmować świadczenia otrzymane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, związane z pobytem dzieci osób uprawnionych do tych świadczeń w przedszkolach (bez ograniczenia kwotowego). Ponadto z początkiem 2016 r. wprowadzone zostanie nowe zwolnienie od podatku obejmujące świadczenia, które nie są inansowane ze środków ZFSŚ, otrzymane od pracodawcy z tytułu objęcia dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczania dziecka pracownika do żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 21 ust. 1 pkt 67b ustawy o PIT). Zwolnienie to będzie limitowane, tj. przysługiwać będzie do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty: 1) 400 zł – w przypadku objęcia dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczania dziecka pracownika do żłobka lub klubu dziecięcego, 2) 200 zł – w przypadku uczęszczania dziecka pracownika do przedszkola. Art. 21. [Zwolnienia] 1. Wolne od podatku są: (…) 67a) świadczenia otrzymane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, związane z pobytem dzieci osób uprawnionych do tych świadczeń w żłobkach, klubach dziecięcych lub przedszkolach; 67b) świadczenia, które nie są inansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, otrzymane od pracodawcy z tytułu: a) objęcia dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczania dziecka pracownika do żłob-

20

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

ka lub klubu dziecięcego, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 400 zł, b) uczęszczania dziecka pracownika do przedszkola, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 200 zł – na każde dziecko, o którym mowa w art. 27f ust. 1. (…)

3.2. Zmiany w przepisach o kosztach uzyskania przychodów Ustawa nowelizująca z 10 lipca 2015 r. wprowadza również wiele zmian w przepisach o kosztach uzyskania przychodów. Po pierwsze, dodane zostaną przepisy pozwalające na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez pracodawców kosztów utworzenia zakładowego żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 22 ust. 1p pkt 1 ustawy o PIT; pojęcie kosztów utworzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola deiniować będzie art. 22 ust. 1q ustawy o PIT). Możliwość ta istnieć będzie bez ograniczenia kwotowego (jednakże z uwzględnieniem przepisów o amortyzacji). Zmiana ta będzie miała charakter doprecyzowujący. Także bowiem na gruncie obecnych przepisów istnieje możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez pracodawców kosztów utworzenia zakładowego żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola (zob. przykładowo interpretację indywidualną dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 grudnia 2008 r., ITPB3/423-581/08/AW). Druga ze zmian dotyczyć będzie kosztów prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola. Obecnie przyjmuje się najczęściej, że koszty takie stanowią działalność socjalną, której koszty nie mogą być zaliczane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym dodane zostaną przepisy pozwalające na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych przez pracodawcę z tytułu prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola (przy czym pojęcie kosztów prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola deiniować będzie art. 22 ust. 1r ustawy o PIT). Możliwość ta będzie jednak limitowana, tj. – jak wynikać będzie z dodawanego z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 22 ust. 1p pkt 2 lit. a ustawy o PIT – przysługiwać będzie do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie na każde dziecko pracownika: 1) uczęszczające do żłobka lub klubu dziecięcego – kwoty 400 zł, 2) uczęszczające do przedszkola – kwoty 200 zł. Trzecia ze zmian polegać będzie na dodaniu przepisów pozwalających na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych przez

21

Podatki 2016 cz. 1

pracodawcę z tytułu doinansowania pracownikom wydatków związanych z objęciem dziecka opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczaniem dziecka do żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 22 ust. 1p pkt 2 lit. b ustawy o PIT). Także ta możliwość będzie limitowana, tj. przysługiwać będzie: 1) do wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków poniesionych i udokumentowanych przez pracownika, oraz 2) miesięcznie do kwoty 400 zł (w przypadku objęcia dziecka opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczania dziecka do żłobka lub klubu dziecięcego) lub 200 zł (w przypadku uczęszczania dziecka do przedszkola). Dodaniu powyższych przepisów towarzyszyć będzie modyikacja przepisu wyłączającego możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, tj. art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o PIT. Przepis ten będzie od 1 stycznia 2016 r. stosowany z zastrzeżeniem wskazanych powyżej przepisów, a więc nie będzie on wyłączał możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wskazanych wydatków. Dotyczyć to będzie zwłaszcza zaliczania do kosztów uzyskania przychodów świadczeń w postaci doinansowania dla pracownika z tytułu uczęszczania jego dziecka do żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola, które jako wydatki na działalność socjalną obecnie najczęściej nie stanowią podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Art. 22. [Specyikacja kosztów] (…) 1p. Kosztami uzyskania przychodów, z uwzględnieniem ust. 8, są także koszty poniesione przez pracodawcę, pod warunkiem że nie zostały sinansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych: 1) na utworzenie zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola; 2) z tytułu: a) prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie na każde dziecko pracownika, o którym mowa w art. 27f ust. 1: – uczęszczające do żłobka lub klubu dziecięcego – kwoty 400 zł, – uczęszczające do przedszkola – kwoty 200 zł, b) doinansowania pracownikowi wydatków, do wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków poniesionych i udokumentowanych przez pracownika, związanych z: – objęciem dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczaniem dziecka pracownika do żłobka lub klubu dziecięcego, nie więcej niż 400 zł

22

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

1q.

1r.

miesięcznie na każde dziecko, o którym mowa w art. 27f ust. 1, – uczęs zczaniem dziecka pracownika do przedszkola, nie więcej niż 200 zł miesięcznie na każde dziecko, o którym mowa w art. 27f ust. 1. Przez koszty utworzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola, o których mowa w ust. 1p pkt 1, rozumie się koszty poniesione do dnia uzyskania wpisu do właściwego rejestru w zakresie spełniania warunków wymaganych do utworzenia żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola, w tym niezbędne koszty nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji, remontu środków trwałych lub nabycia innych składników majątku, a także koszty dotyczące środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub innych składników majątku ponoszone po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru. Przez koszty prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola, o których mowa w ust. 1p pkt 2 lit. a, rozumie się również odpłatne nabycie przez pracodawcę usługi polegającej na zapewnieniu dziecku pracownika, o którym mowa w art. 27f ust. 1, opieki w żłobku, klubie dziecięcym lub przedszkolu.

(…) Art. 23. [Wydatki nie uznawane za koszty uzyskania przychodów] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 42) wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych oraz koszty, o których mowa w art. 22 ust. 1p pkt 2; (…)

4. Zmiany w opodatkowaniu działalności rolniczej Z dniem 1 stycznia 2016 r. wejdą również w życie zmiany w ustawie o PIT wprowadzane art. 1 ustawy z 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 699) – dalej nazywanej ustawą nowelizującą z 9 kwietnia 2015 r. Zmiany te dotyczyć będą opodatkowania: 1) działalności rolników polegającej na sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnych upraw, hodowli lub chowu; zmiany w tym zakresie mają ułatwić opodatkowanie przychodów ze sprzedaży przetworzonych produktów rolnych (np. pieczywo, wędliny, dżemy, kompoty, sery) w niewielkim

23

Podatki 2016 cz. 1

zakresie; obecnie bowiem rolnicy mogą wytwarzać, a następnie sprzedawać, bez konieczności rejestrowania działalności gospodarczej i płacenia podatku dochodowego od osób izycznych, jedynie nieprzetworzone produkty roślinne i zwierzęce; powoduje to, że – jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej z 9 kwietnia 2015 r. – „sprzedaż przetworzonej żywności odbywa się obecnie poza legalnym obrotem, w tzw. szarej streie. Z jednej strony występuje popyt na żywność produkowaną w tradycyjny sposób, z drugiej strony rolnicy odpowiadają na ten popyt, sprzedając wytworzone przez siebie produkty. Skala tej produkcji jest na tyle niewielka, że rolnicy nie decydują się na wyjście z «szarej strefy» w obawie przed podatkiem dochodowym, którego zapłacenie czyniłoby ich działalność nieopłacalną. Innym czynnikiem zniechęcającym rolników jest formalizm procedur administracyjnych i podatkowych związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. W efekcie zachowania niezgodne z prawem są stosunkowo powszechne i spotykają się z akceptacją społeczną”, 2) dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

4.1. Uznawanie przychodów ze sprzedaży przetworzonych przez rolników produktów za przychody z innych źródeł Z dniem 1 stycznia 2016 r. dodane zostaną przepisy art. 20 ust. 1c–1f ustawy o PIT. Na podstawie tych przepisów przychody ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych (w tym wytworzonych z mąki wytworzonej ze zboża pochodzącego z własnej uprawy – zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 20 ust. 1d ustawy o PIT) i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu uznawane będą, co do zasady, za przychody z tzw. innych źródeł (wynikać to będzie z dodawanego z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 20 ust. 1c ustawy o PIT), a więc nie będą stanowić przychodów z działalności gospodarczej. Będzie tak, jeżeli łącznie spełnionych zostanie sześć określonych przepisami warunków (zob. ramkę). Jeżeli nie będzie spełniony choćby jeden z nich, przychody ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu nie będą stanowić przychodów z innych źródeł, lecz: 1) przychody z działów specjalnych produkcji rolnej – w przypadkach, gdy przedmiotem sprzedaży będą produkty roślinne lub zwierzęce uzyskane w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej, 2) przychody z działalności gospodarczej – w pozostałych przypadkach. Warunki uznawania przychodów ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu za przychody z tzw. innych źródeł 1) przedmiotem sprzedaży nie są produkty roślinne lub zwierzęce uzyskane w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej ani pro-

24

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

2) 3)

4) 5)

6)

dukty opodatkowane podatkiem akcyzowym (chodzi zwłaszcza o napoje alkoholowe), podatnik nie uzyskuje innych przychodów ze sprzedaży zaliczanych do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, sprzedaż nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub na rzecz osób izycznych na potrzeby prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej; przetwarzanie produktów roślinnych i zwierzęcych i ich sprzedaż nie odbywa się przy zatrudnieniu osób na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze; sprzedaż następuje wyłącznie: a) w miejscach, w których produkty te zostały wytworzone, b) na targowiskach, przez które rozumie się wszelkie miejsca przeznaczone do prowadzenia handlu, z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub w ich częściach; prowadzona jest określona przepisami ewidencja.

Dodać należy, że ostatni z wymienionych powyżej warunków, tj. warunek prowadzenia ewidencji, nawiązuje do treści dodawanego z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 20 ust. 1e ustawy o PIT. Stanowić on będzie, że podatnicy osiągający przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1c ustawy o PIT, są obowiązani prowadzić odrębnie za każdy rok podatkowy ewidencję sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych zawierającą co najmniej: numer kolejnego wpisu, datę uzyskania przychodu, kwotę przychodu, przychód narastająco od początku roku. Z przepisu tego wynikać będzie również, że dzienne przychody ewidencjonowane powinny być w dniu sprzedaży. Z kolei dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 20 ust. 1f ustawy o PIT stanowić będzie, że ewidencję sprzedaży, o której mowa, należy posiadać w miejscu sprzedaży przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych. Art. 20. [Przychody z innych źródeł] (…) 1c. Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się również przychody ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym na podstawie odrębnych przepisów, jeżeli: 1) sprzedaż nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub na rzecz

25

Podatki 2016 cz. 1

1d. 1e.

1f.

osób izycznych na potrzeby prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej; 2) przetwarzanie produktów roślinnych i zwierzęcych i ich sprzedaż nie odbywa się przy zatrudnieniu osób na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze; 3) sprzedaż następuje wyłącznie: a) w miejscach, w których produkty te zostały wytworzone, b) na targowiskach, przez które rozumie się wszelkie miejsca przeznaczone do prowadzenia handlu, z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub w ich częściach; 4) prowadzona jest ewidencja sprzedaży, o której mowa w ust. 1e; 5) podatnik nie uzyskał innych przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Za produkt roślinny pochodzący z własnej uprawy uważa się również mąkę wytworzoną ze zboża pochodzącego z własnej uprawy. Podatnicy osiągający przychody, o których mowa w ust. 1c, są obowiązani prowadzić odrębnie za każdy rok podatkowy ewidencję sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych zawierającą co najmniej: numer kolejnego wpisu, datę uzyskania przychodu, kwotę przychodu, przychód narastająco od początku roku. Dzienne przychody ewidencjonowane są w dniu sprzedaży. Ewidencję sprzedaży, o której mowa w ust. 1e, należy posiadać w miejscu sprzedaży przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych.

(…)

4.2. Formy opodatkowania stanowiących przychody z innych źródeł przychodów ze sprzedaży przetworzonych przez rolników produktów Przychody ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu stanowiące przychody z innych źródeł będą mogły być opodatkowane podatkiem dochodowym na dwa sposoby. Po pierwsze, przychody takie będą mogły być opodatkowane podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, a więc według skali podatkowej. W przypadkach takich możliwe będzie pomniejszanie tych przychodów o koszty ich uzyskania, zaś będący tego efektem dochód łączyć się będzie z innymi dochodami opodatkowanymi według skali podatkowej (np. dochodami z pracy) i będzie opodatkowany według stawki 18%, zaś po przekroczeniu progu podatkowego – według stawki 32%. Po drugie, przychody takie będą mogły być opodatkowane w formie ryczałtu. Będzie to bardzo atrakcyjna forma opodatkowania, gdyż stawka ryczałtu od tych przychodów wynosić będzie tylko 2%. Więcej na temat tej formy opodatkowania w rozdziale 2 niniejszej publikacji (tj. w części omawiającej zmiany w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym). 26

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

4.3. Zmiany dotyczące podatników uzyskujących dochody z działów specjalnych produkcji rolnej Ustawa nowelizująca z 9 kwietnia 2015 r. wprowadzi również wiele zmian w przepisach dotyczących opodatkowania dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Po pierwsze, z dniem 1 stycznia 2016 r. wyłączony zostanie obowiązek zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg w przypadku podatników prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, u których powstanie obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych. Podatnicy tacy będą ustalać przychody z działów specjalnych produkcji rolnej według zasad przewidzianych dla przychodów z działalności gospodarczej bez konieczności dokonywania takiego zawiadomienia (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 15 ust. 2 ustawy o PIT). Zauważyć przy tym należy, że dodaniu tego przepisu nie będzie towarzyszyło uchylenie czy modyikacja art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, który stanowi, że obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg. Jest to o tyle istotne, że to właśnie przede wszystkim ze względu na brzmienie 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT przyjmuje się obecnie, że podatnicy osiągający przychody z działów specjalnych produkcji rolnej, którzy nie zgłosili zamiaru prowadzenia ksiąg, nie mają obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych bez względu na wysokość osiąganych przychodów (zob. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 2/10). Według mnie oznacza to, że podatnicy osiągający przychody z działów specjalnych produkcji rolnej w wysokości przekraczającej równowartość 1 200 000 euro staną się z dniem 1 stycznia 2016 r. obowiązani do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Art. 15. [Przychód z działów specjalnych produkcji rolnej] 1. Przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2. 2. W przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych.

27

Podatki 2016 cz. 1

Po drugie, z początkiem 2016 r. podatnicy prowadzący działy specjalne produkcji rolnej i ustalający dochód na podstawie prowadzonych ksiąg przestaną być obowiązani do składania deklaracji PIT-6/PIT-6L. Będzie to skutek nadania nowego brzmienia art. 43 ust. 1 ustawy o PIT oraz uchylenia art. 43 ust. 2 ustawy o PIT. Art. 43. [Obowiązki podatników z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej] 1. Podatnicy, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2, są obowiązani składać w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym. 2. (uchylony). (…) Po trzecie, od 1 stycznia 2016 r. podatnicy ustalający dochód z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach ogólnych zaliczki na podatek dochodowy będą opłacać na takich samych zasadach jak podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, a nie – jak rzecz się ma obecnie – w wysokości ustalanej przez naczelnika urzędu skarbowego. Wynikać to będzie z dodawanego z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 44 ust. 14 ustawy o PIT, który stanowić będzie, że do podatników prowadzących działy specjalne produkcji rolnej i ustalających dochód na podstawie prowadzonych ksiąg przepisy art. 44 ust. 3, 3f–3i, 6 oraz 6b–6i ustawy o PIT stosuje się odpowiednio. Zaliczki, o których mowa, będą opłacane mogły być nie tylko na zasadach ogólnych, ale również w formie uproszczonej (na zasadach określonych w art. 44 ust. 6b–6i ustawy o PIT). Możliwe to będzie już w 2016 r., przy czym – jak wynika z art. 7 ustawy nowelizującej z 9 kwietnia 2015 r. – warunkiem tego będzie, aby dochód z działów specjalnych produkcji rolnej w roku podatkowym, z którego uwzględniany jest do obliczenia zaliczki uiszczanej w uproszczonej formie (czyli dochód osiągnięty w 2014 r. albo dochód osiągnięty w 2013 r.), ustalany był na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych. Art. 44. [Obowiązek wpłaty zaliczek na podatek] (…) 14. Do podatników prowadzących działy specjalne produkcji rolnej i ustalających dochód na podstawie prowadzonych ksiąg przepisy ust. 3, 3f–3i, 6 oraz 6b–6i stosuje się odpowiednio.

28

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

Po czwarte, z początkiem 2016 r. zmieni się termin składania deklaracji PIT-6 przez podatników, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej. W obecnym stanie prawnym deklaracje takie składane są w terminie do 30 listopada roku poprzedzającego rok podatkowy (zob. art. 43 ust. 1 ustawy o PIT), zaś od 1 stycznia 2016 r. termin ich złożenia upływać będzie 20 stycznia roku podatkowego (zob. art. 43 ust. 1 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). A zatem deklaracja o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji na 2016 r. będzie musiała zostać złożona w terminie do 20 stycznia 2016 r. (co wynika zresztą wprost z art. 6 ustawy nowelizującej z 9 kwietnia 2015 r.). Art. 43. [Obowiązki podatników z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej] 1. Podatnicy, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2, są obowiązani składać w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym. (…)

5. Opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym wysokich odpraw oraz odszkodowań z tytułu zakazu konkurencji członkom zarządów spółek z udziałem Skarbu Państwa Z dniem 1 stycznia 2016 r. dodane zostaną przepisy art. 30 ust. 1 pkt 15 i 16 ustawy o PIT. Na ich podstawie opodatkowane wysokim, 70% zryczałtowanym, podatkiem dochodowym od osób izycznych zostaną: 1) odszkodowania przyznane na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, jeżeli zobowiązaną do zapłaty odszkodowania jest spółka, w której Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego, ich związki lub inne państwowe osoby prawne albo komunalne osoby prawne dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami; odszkodowania takie opodatkowane będą 70% zryczałtowanym podatkiem dochodowym w części, w której ich wysokość przekroczy wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub o świadczenie usług wiążącej go ze spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania, 2) określone w umowie o pracę lub o świadczenie usług zarządzania zawartej ze spółką, o której mowa w pkt 1 odprawy i odszkodowania z tytułu skró-

29

Podatki 2016 cz. 1

cenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę albo o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta; odprawy takie i odszkodowania opodatkowane będą 70% zryczałtowanym podatkiem dochodowym w części, w której ich wysokość przekroczy trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub o świadczenie usług wiążącej go ze spółką. Zryczałtowany podatek, o którym mowa, pobierany będzie przez płatników, tj. spółki wypłacające wskazane odszkodowania oraz odprawy (zob. art. 41 ust. 4 ustawy o PIT). Art. 30.2 [Dochody (przychody) z innych źródeł] 1. Od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy: (…) 15) z tytułu odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, jeżeli zobowiązaną do zapłaty odszkodowania jest spółka, w której Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego, ich związki lub inne państwowe osoby prawne albo komunalne osoby prawne dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami, w części, w której wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub o świadczenie usług wiążącej go ze spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania – w wysokości 70% tej części należnego odszkodowania; 16) z tytułu określonych w umowie o pracę lub o świadczenie usług zarządzania zawartej ze spółką, o której mowa w pkt 15 odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę albo o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części, w której ich wysokość przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub o świadczenie usług wiążącej go ze spółką – w wysokości 70% należnej odprawy. (…)

6. Wprowadzenie obowiązku zawiadamiania organów podatkowych o prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów Obecnie podatnicy nie są obowiązani do zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Od 2

30

Projekt ustawy zmieniającej jest na etapie prac sejmowych

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

1 stycznia 2016 r. obowiązek taki zostanie wprowadzony. Z dodawanego z początkiem 2016 r. art. 24a ust. 3a ustawy o PIT wynikać będzie, że: 1) obowiązek zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów ciążyć będzie na podatnikach, którzy rozpoczynają prowadzenie działalności gospodarczej albo w poprzednim roku podatkowym byli opodatkowani na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub prowadzili księgi rachunkowe, 2) termin zawiadomienia upływać będzie po 20 dniach od dnia założenia księgi, 3) jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób izycznych, spółki jawnej osób izycznych lub spółki partnerskiej, zawiadomienie składają wszyscy wspólnicy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania każdego z nich. Zawiadomienie takie będzie mogło mieć formę samodzielnego pisma lub – jak stanowić będzie dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 24a ust. 3c ustawy o PIT – będzie mogło być złożone na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, czyli w ramach wniosku CEIDG-1. Dodać należy, że z przepisów przejściowych nie wynika, aby na podatnikach, którzy w 2015 r. prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów (i nadal będą prowadzić ją w 2016 r.) ciążył obowiązek zawiadamiania o tym naczelnika urzędu skarbowego. Podatnicy tacy nie są zatem obowiązani do dokonywania takich zawiadomień. Ponadto z początkiem 2016 r. do ustawy o PIT zostanie przeniesiony przepis nakładający na podatników obowiązek zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o powierzeniu prowadzenia księgi biuru rachunkowemu (obecnie obowiązek taki wynika z § 8 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Także to zawiadomienie poza formą samodzielnego pisma będzie mogło być składane na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, czyli w ramach wniosku CEIDG-1 (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 24a ust. 3c ustawy o PIT).

Art. 24a.3 [Obowiązek prowadzenia księgi przychodów i rozchodów] (…) 3a. Podatnicy, którzy rozpoczynają prowadzenie działalności gospodarczej albo w poprzednim roku podatkowym byli opodatkowani na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub prowadzili księgi rachunkowe, są obowiązani zawiadomić w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika o prowadzeniu księgi w terminie 20 dni od dnia jej założenia. Jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób izycznych, spółki jawnej osób izycznych lub spółki partnerskiej, zawiadomienie składają 3

Art. 24a, ust. 3a–3c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób izycznych wejdzie w życie 19 maja 2016 r.

31

Podatki 2016 cz. 1

3b.

3c.

wszyscy wspólnicy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania każdego z nich. Jeżeli na zlecenie podatnika prowadzenie księgi zostało powierzone biuru rachunkowemu, podatnik jest obowiązany w terminie 7 dni od dnia zawarcia umowy z biurem rachunkowym zawiadomić o tym naczelnika urzędu skarbowego, któremu zostało złożone zawiadomienie o prowadzeniu księgi, wskazując nazwę i adres biura, miejsce (adres) prowadzenia oraz przechowywania księgi i dowodów związanych z jej prowadzeniem. Jeżeli działalność gospodarcza jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób izycznych, spółki jawnej osób izycznych lub spółki partnerskiej, zawiadomienie składają wszyscy wspólnicy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania każdego z nich. Zawiadomienie o prowadzeniu księgi oraz zawiadomienie o zawarciu z biurem rachunkowym umowy o prowadzenie księgi mogą być złożone na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

7. Zwiększenie liczby zawiadomień, które mogą być dokonywane w ramach wniosku CEIDG-1 Z początkiem 2016 r. zostanie dodanych wiele przepisów umożliwiających dokonywanie zawiadomień określonych ustawą o PIT na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, czyli w ramach wniosku CEIDG-1. Dotyczyć to będzie: 1) oświadczeń o wyborze opodatkowania w formie podatku liniowego składanych przez podatników kontynuujących prowadzenie działalności gospodarczej (zob. art. 9a ust. 2 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 2) zawiadomień o rezygnacji z opodatkowania w formie podatku liniowego (zob. art. 9a ust. 4 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 3) zawiadomień o prowadzeniu ksiąg rachunkowych (zob. art. 24a ust. 5 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 4) zawiadomień o wyborze kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek oraz zawiadomień o rezygnacji z kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek (zob. art. 44 ust. 3i ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 5) zawiadomień o wyborze wpłacania zaliczek uproszczonych oraz zawiadomień o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek (zob. art. 44 ust. 6d ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Art. 9a. [Zasady opodatkowania] (…) 2. Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu

32

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. (…) 4.

Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Zawiadomienie o rezygnacji ze sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, podatnik może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

(…) Art. 24a. [Obowiązek prowadzenia księgi przychodów i rozchodów] (…) 5. Osoba izyczna, spółka cywilna osób izycznych, spółka jawna osób izycznych lub spółka partnerska może prowadzić księgi rachunkowe również od początku następnego roku podatkowego, jeżeli przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy są niższe niż równowartość w walucie polskiej kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości. W tym przypadku osoba ta lub wspólnicy spółki przed rozpoczęciem roku podatkowego są obowiązani do zawiadomienia o tym naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym. Zawiadomienie o prowadzeniu ksiąg rachunkowych może być złożone na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. (…) Art. 44. [Obowiązek wpłaty zaliczek na podatek] (…) 3i. Mali podatnicy, którzy wybrali kwartalny sposób wpłacania zaliczek, są obowiązani do dnia 20 lutego roku podatkowego zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu wpłacania zaliczek. Podatnicy, którzy rozpoczynają prowadzenie działalności w trakcie roku podatkowego, składają zawiadomienie w terminie do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Zawiadomienie dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 lutego roku po-

33

Podatki 2016 cz. 1

datkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek. Zawiadomienie o wyborze kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek oraz zawiadomienie o rezygnacji z kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek mogą być złożone na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. (…) 6d.

Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 6c pkt 1, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 lutego roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek. Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 6c pkt 1, oraz zawiadomienie o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek mogą być złożone na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

(…)

8. Nowe przepisy o opodatkowaniu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach oraz pochodzących ze źródeł nieujawnionych Z dniem 1 stycznia 2016 r. do ustawy o PIT dodany zostanie rozdział 5a (obejmujący art. 25b–25g ustawy o PIT). Zostaną w nim określone nowe przepisy o opodatkowaniu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach oraz pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Wprowadzenie tych przepisów jest konieczne, gdyż obecnie regulujący tę kwestię art. 20 ust. 3 ustaw o PIT został przez Trybunał Konstytucyjny uznany za niekonstytucyjny. Nowe przepisy częściowo odpowiadać będą przepisom obecnie obowiązującym, w szczególności nadal stawka podatku od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach oraz pochodzących ze źródeł nieujawnionych wynosić będzie 75%. Większość dodanych przepisów regulować jednak będzie kwestie obecnie nieuregulowane. I tak w ustawie o PIT określona zostanie obecnie deinicja przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Z dodawanego z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25b ust. 1 ustawy o PIT wynikać będzie, że za przychody takie uważa się przychody: 1) nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach obejmujące przychody ze źródeł wskazanych przez podatnika, ujawnione w nieprawidłowej wysokości, 2) ze źródeł nieujawnionych obejmujące przychody ze źródeł niewskazanych przez podatnika i nieustalonych przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej – w kwocie odpowiadającej nadwyżce wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi, uzyskanymi przed poniesieniem tego wydatku.

34

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

Na użytek tej deinicji zdeiniowane zostaną również pojęcia wydatków (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25b ust. 2 ustawy o PIT), przychodów (dochodów) opodatkowanych (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25b ust. 3 ustawy o PIT) oraz przychodów (dochodów) nieopodatkowanych (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25b ust. 4 ustawy o PIT). Kolejną nowością będzie przepis określający moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Z dodawanego z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25c ustawy o PIT wynikać będzie, że obowiązek ten powstaje na ostatni dzień roku podatkowego, w którym powstał przychód w kwocie odpowiadającej nadwyżce wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. Od 1 stycznia 2016 r. istnieć również będzie przepis wskazujący, co stanowi podstawę opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Z dodawanego z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25d ustawy o PIT wynikać będzie, że w roku podatkowym stanowi ją przychód odpowiadający kwocie nadwyżki wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. W przypadku wystąpienia w roku podatkowym więcej niż jednej nadwyżki podstawę opodatkowania będzie stanowić suma przychodów odpowiadających kwocie nadwyżek wydatków nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. Z początkiem 2016 r. zostaną również określone zasady ciężaru dowodowego obowiązujące w postępowaniach w sprawach dotyczących przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. I tak, dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25g ust. 1 ustawy o PIT ustanowi zasadę, że w toku postępowania podatkowego albo w toku postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej ciężar dowodu w zakresie wykazania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych stanowiących pokrycie wydatku spoczywa na podatniku. Zasada ta nie będzie jednak obowiązywać bezwzględnie, gdyż w zakresie określonym dodawanym z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25g ust. 2 ustaw o PIT ciężar dowodowy w postępowaniach, o których mowa, będzie ciążyć na organach prowadzących te postępowania. Dotyczyć to będzie przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych znanych organowi z urzędu lub możliwych do ustalenia przez organ na podstawie: 1) posiadanych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych; 2) rejestrów publicznych posiadanych przez inne podmioty publiczne, do których organ ma dostęp drogą elektroniczną na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2014 r., poz. 1114).

35

Podatki 2016 cz. 1

Kolejna zmiana polegać będzie na umożliwieniu podatnikom uprawdopodabniania (zamiast udowadniania) uzyskiwania przychodów. Będzie to możliwe w zakresie określonym dodawanymi z początkiem 2016 r. przepisami art. 25g ust. 3 i 4 ustawy o PIT, np. w przypadku przychodów (dochodów), w stosunku do których zobowiązanie się przedawniło, oraz przychodów (dochodów) zwolnionych od podatku. Nowymi przepisami określona również zostanie kolejność zaliczania przychodów (dochodów) na poczet kolejnych wydatków. Z dodawanego z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25g ust. 5 ustawy o PIT wynikać będzie, że w postępowaniach prowadzonych w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych przy ustalaniu nadwyżki wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi: 1) w pierwszej kolejności to podatnik wskazuje przychody (dochody) opodatkowane lub przychody (dochody) nieopodatkowane, którymi pokrywa poszczególne wydatki; 2) jeżeli podatnik nie wskaże, którymi przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi pokrył poszczególne wydatki, stosuje się zasadę, że najwcześniejszy wydatek jest pokrywany najwcześniejszymi przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. Z początkiem 2016 r. określona także zostanie data, na jaką ustalana jest wartość zgromadzonego w roku podatkowym przez podatnika mienia. Jak bowiem stanowić będzie dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 25g ust. 6 ustawy o PIT, jeżeli podatnik nie dysponuje dowodami potwierdzającymi wartość zgromadzonego w roku podatkowym mienia, wartość tę określa się na dzień poniesienia wydatku, stosując odpowiednio przepis art. 19 ustawy o PIT (czyli przepisy o ustalaniu wysokości przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy). Rozdział 5a Opodatkowanie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych Art. 25b. [Przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nieujawnionych] 1. Za przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1b, uważa się przychody: 1) nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach obejmujące przychody ze źródeł wskazanych przez podatnika, ujawnione w nieprawidłowej wysokości,

36

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

2)

2.

3.

4.

5.

ze źródeł nieujawnionych obejmujące przychody ze źródeł niewskazanych przez podatnika i nieustalonych przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej – w kwocie odpowiadającej nadwyżce wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi, uzyskanymi przed poniesieniem tego wydatku. Za wydatek uznaje się wartość zgromadzonego w roku podatkowym mienia lub wysokość wydatkowanych w roku podatkowym środków, w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie roku podatkowego, w którym zgromadzono te środki. Za przychody (dochody) opodatkowane uznaje się wartości pozostające w dyspozycji podatnika przed poniesieniem wydatku, spełniające łącznie następujące warunki: 1) ich pochodzenie zostało ustalone co do tytułu, kwoty i okresu uzyskania; 2) jest możliwe określenie lub ustalenie zobowiązania podatkowego w odniesieniu do wartości, które mają wpływ na ustalenie takiego zobowiązania, albo zobowiązanie takie zostało określone lub ustalone, albo zostały zgłoszone do opodatkowania. Za przychody (dochody) nieopodatkowane uznaje się wartości pozostające w dyspozycji podatnika przed poniesieniem wydatku, których pochodzenie zostało ustalone co do tytułu, kwoty i okresu uzyskania, oraz które: 1) były wolne od podatku lub zwolnione od opodatkowania na podstawie przepisów ustawy innych niż przepisy niniejszego rozdziału lub przepisów odrębnych ustaw albo 2) nie podlegały opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy innych niż przepisy niniejszego rozdziału lub przepisów odrębnych ustaw, albo 3) były objęte obowiązkiem podatkowym w zakresie właściwego podatku, jednak zobowiązanie podatkowe nie powstało albo wygasło wskutek: a) zaniechania poboru podatku, b) umorzenia zaległości podatkowej, c) zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku, d) przedawnienia. Do wydatków, przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych, stosuje się odpowiednio przepisy art. 8 ust. 1-2.

Art. 25c. [Powstanie obowiązku podatkowego] Obowiązek podatkowy z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych powstaje na ostatni dzień roku podatkowego, w którym powstał przychód w kwocie odpowiadającej nadwyżce wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi.

37

Podatki 2016 cz. 1

Art. 25d. [Podstawa opodatkowania] Podstawę opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych stanowi w roku podatkowym przychód odpowiadający kwocie nadwyżki wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. W przypadku wystąpienia w roku podatkowym więcej niż jednej nadwyżki, podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów odpowiadających kwocie nadwyżek wydatków nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. Art. 25e. [Zryczałtowany podatek dochodowy] Od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, z zastrzeżeniem art. 25g ust. 7, zryczałtowany podatek dochodowy wynosi 75% podstawy opodatkowania. Art. 25f. [Ustalenie podatku od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych] Podatek od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala, w drodze decyzji, za rok podatkowy, w którym powstał przychód odpowiadający kwocie nadwyżki lub nadwyżek, właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej. Art. 25g. [Ciężar dowodu w zakresie wykazania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych stanowiących pokrycie wydatku] 1. W toku postępowania podatkowego albo w toku postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej ciężar dowodu w zakresie wykazania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych stanowiących pokrycie wydatku spoczywa na podatniku. 2. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych znanych organowi z urzędu lub możliwych do ustalenia przez organ na podstawie: 1) posiadanych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych; 2) rejestrów publicznych posiadanych przez inne podmioty publiczne, do których organ ma dostęp drogą elektroniczną na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2014 r. poz. 1114). 3. Jeżeli w toku postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej podatnik nie udowodni uzyskania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych, o których mowa w art. 25b ust. 4 pkt 3, stanowiących pokrycie wydatku i nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego w stosunku do tych przychodów (dochodów), to ich uzyskanie podatnik może uprawdopodobnić. W przypadku nieudowodnienia lub nieuprawdopodobnienia

38

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

4. 5.

6. 7.

przychodów (dochodów), o których mowa w zdaniu pierwszym, przychody (dochody) te uznaje się za przychody, o których mowa w art. 25b ust. 1. Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do przychodów (dochodów) nieopodatkowanych, o których mowa w art. 25b ust. 4 pkt 1 i 2. W postępowaniu prowadzonym w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych przy ustalaniu nadwyżki wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi podatnik wskazuje przychody (dochody) opodatkowane lub przychody (dochody) nieopodatkowane, którymi pokrywa poszczególne wydatki. Jeżeli podatnik nie wskazał, którymi przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi pokrył poszczególne wydatki, stosuje się zasadę, że najwcześniejszy wydatek jest pokrywany najwcześniejszymi przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. Jeżeli podatnik nie dysponuje dowodami potwierdzającymi wartość zgromadzonego w roku podatkowym mienia, wartość tę określa się na dzień poniesienia wydatku, stosując odpowiednio przepis art. 19. W przypadku ustalenia w postępowaniu podatkowym albo w postępowaniu kontrolnym organu kontroli skarbowej źródła pochodzenia nieujawnionych uprzednio przychodów (dochodów) i ich wysokości, przychody (dochody) te podlegają opodatkowaniu podatkiem na zasadach określonych w przepisach ustawy innych niż przepisy niniejszego rozdziału lub w przepisach odrębnych ustaw.

9. Zmiany związane z wprowadzeniem specjalnego podatku węglowodorowego Z dniem 1 stycznia 2016 r. wprowadzony zostanie specjalny podatek węglowodorowy (więcej na temat tego podatku – zob. rozdział 12 w części 2). Towarzyszyć temu będą dwie zmiany w ustawie o PIT. Po pierwsze, dodany zostanie art. 23 ust. 1 pkt 63 ustawy o PIT. Przepis ten wyłączać będzie możliwość zaliczania specjalnego podatku węglowodorowego do kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten w praktyce znajdzie zastosowanie dopiero od 1 stycznia 2020 r., gdyż dopiero od tego dnia podatnicy specjalnego podatku węglowodorowego będą obowiązani do płacenia go. Art. 23. [Wydatki nie uznawane za koszty uzyskania przychodów] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 63) specjalnego podatku węglowodorowego. (…)

39

Podatki 2016 cz. 1

Po drugie, dodany zostanie art. 22j ust. 6 ustawy o PIT. Przewidywać on będzie możliwość indywidualnego ustalania przez podatników stawek amortyzacyjnych (z zastrzeżeniem, że okres amortyzacji nie będzie mógł być krótszy niż 60 miesięcy, co odpowiada maksymalnej rocznej stawce amortyzacyjnej w wysokości 20%) dla wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji: 1) odwiertów rozpoznawczych lub wydobywczych, 2) platform wiertniczych lub produkcyjnych. Art. 22j. [Indywidualne stawki amortyzacyjne] (…) 6. Podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji: 1) odwiertów rozpoznawczych lub wydobywczych, 2) platform wiertniczych lub produkcyjnych – z tym że okres ich amortyzacji nie może być krótszy niż 60 miesięcy.

10. Zmiany związane z wprowadzeniem postępowania restrukturyzacyjnego Z dniem 1 stycznia 2016 r. wejdzie w życie ustawa z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. poz. 978), która wprowadzi nowego rodzaju postępowanie, tj. postępowanie restrukturyzacyjne. Towarzyszyć temu będzie dokonanie wielu zmian w przepisach ustawy o PIT. I tak od 1 stycznia 2016 r.: 1) kwoty stanowiące równowartość umorzonych zobowiązań w ramach postępowania restrukturyzacyjnego nie będą stanowić podlegających opodatkowaniu przychodów (zob. art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 2) zwolnione od podatku będą kwoty umorzonych zobowiązań niezwiązanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą, jeżeli umorzenie zobowiązań związane będzie z postępowaniem upadłościowym (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 21 ust. 1 pkt 142 ustawy o PIT), 3) umorzone w ramach postępowania restrukturyzacyjnego kredyty i pożyczki bankowe będą mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów (zob. art. 23 ust. 1 pkt 40 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 4) otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego wymienione będzie wprost jako jeden ze sposobów uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności (zob. art. 23 ust. 3 pkt 2 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.) na potrzeby zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość należności. Ponadto z dniem 1 stycznia 2016 r. w przepisach ustawy o PIT dokonanych zostanie wiele zmian dostosowawczych związanych z zastąpieniem postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu (określonym obec-

40

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

nie przepisami ustawy z 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze – t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 233 z późn. zm.) określonym przepisami ustawy – Prawo restrukturyzacyjne postępowaniem o zatwierdzenie układu. Art. 5a. [Deinicje] Ilekroć w ustawie jest mowa o: (…) 37) postępowaniu restrukturyzacyjnym – oznacza to postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U., poz. 978). (…) Art. 14. [Przychody z działalności gospodarczej] (…) 3. Do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się: (…) 6) kwoty stanowiącej równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem restrukturyzacyjnym lub postępowaniem upadłościowym; (…) Art. 21. [Zwolnienia] 1. Wolne od podatku dochodowego są: (…) 142) kwoty umorzonych zobowiązań niezwiązanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą, jeżeli umorzenie zobowiązań związane jest z postępowaniem upadłościowym. (…) Art. 22f. [Odpisy amortyzacyjne] 1. Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1–3 oraz w art. 22b. 2. Podatnicy będący armatorami, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych od zamówionego przez nich taboru transportu morskiego w budowie, o którym mowa w art. 22a ust. 2 pkt 4. (…) Art. 23. [Wydatki nie uznawane za koszty uzyskania przychodów] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…)

41

Podatki 2016 cz. 1

40) (…) 2.

umorzonych pożyczek, jeżeli ich umorzenie nie jest związane z postępowaniem restrukturyzacyjnym lub postępowaniem upadłościowym;

Za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

(…) 2)

(…) 3.

postanowieniem sądu o: a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub b) umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a, lub c) zakończeniu postępowania upadłościowego, albo,

Nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy: 1) dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość albo 2) zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji inansowej przedsiębiorstw i banków, albo

(…) Art. 44. [Obowiązek wpłaty zaliczek na podatek] (…) 7g. Podatnicy tracą prawo do zwolnienia, jeżeli odpowiednio w roku lub za rok korzystania ze zwolnienia albo w pięciu następnych latach podatkowych: 1) zlikwidowali działalność gospodarczą albo została ogłoszona ich upadłość lub upadłość spółki niebędącej osobą prawną, której są wspólnikami, lub (…)

11. Zmiany w zwolnieniach od podatku Z dniem 1 stycznia 2016 r. wejdzie w życie wiele nowych zwolnień od podatku dochodowego od osób izycznych. Trzy z nich zostały już wskazane (zob. punkty 3.1. Zmiany w zwolnieniach od podatku). Pozostałe nowe zwolnienia (zob. tabela na stronie 41) z początkiem 2016 r. wprowadzą: 1) art. 5 ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1217),

42

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

2) art. 2 ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o listach zastawnych i bankach hipotecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1259), 3) art. 2 ustawy z 23 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o sporcie oraz ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych (Dz.U., poz. 1321), 4) art. 24 ustawy z 9 października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców znajdujących się w trudnej sytuacji inansowej, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy (Dz.U., poz. 1925), 5) art. 1 ustawy z 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1932). Nowe zwolnienia od podatku dochodowego od osób izycznych Treść zwolnienia

Podstawa prawna

zasiłki macierzyńskie otrzymywane na podstawie ustawy z 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz.U. z 2015 r., poz. 704 z późn. zm.)

art. 21 ust. 1 pkt 8a ustawy o PIT

zasiłki macierzyńskie przyznawane na podstawie art. 20 ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1217) oraz kwoty podwyższenia uposażenia oraz kwoty podwyższenia zasiłku macierzyńskiego przyznane na podstawie art. 21 tej ustawy

art. 52f ustawy o PIT

kwoty podwyższenia uposażenia, o których mowa w: 1) art. 121a ust. 3a ustawy z 6 kwietnia 1990 r. o Policji (Dz.U. z 2015 r., poz. 355 z późn. zm.), 2) art. 125a ust. 3a ustawy z 12 października 1990 r. o Straży Granicznej (Dz.U. z 2014 r., poz. 1402 z późn. zm.), 3) art. 105a ust. 3a ustawy z 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej (Dz.U. z 2013 r., poz. 1340 z późn. zm.), 4) art. 108a ust. 3a ustawy z 16 marca 2001 r. o Biurze Ochrony Rządu (Dz.U. z 2014 r., poz. 170 z późn. zm.), 5) art. 136a ust. 3a ustawy z 24 maja 2002 r. o Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego oraz Agencji Wywiadu (Dz.U. z 2010 r. Nr 29, poz. 154 z późn. zm.), 6) art. 90 ust. 1ba ustawy z 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1414 z późn. zm.), 7) art. 96a ust. 3a ustawy z 9 czerwca 2006 r. o służbie funkcjonariuszy Służby Kontrwywiadu Wojskowego oraz Służby Wywiadu Wojskowego (Dz.U. z 2014 r., poz. 1106 z późn. zm.), 8) art. 102a ust. 3a ustawy z 9 czerwca 2006 r. o Centralnym Biurze Antykorupcyjnym (Dz.U. z 2014 r., poz. 1411 z późn. zm.), 9) art. 152a ust. 3a ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2015 r., poz. 990 z późn. zm.), 10) art. 60a ust. 3a ustawy z 9 kwietnia 2010 r. o Służbie Więziennej (Dz.U. z 2014 r., poz. 1415 z późn. zm.), 11) kwoty podwyższenia zasiłku macierzyńskiego, o których mowa w art. 31 ust. 3a ustawy z 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (Dz.U. z 2014 r., poz. 159 z późn. zm.).

art. 21 ust. 1 pkt 82a ustawy o PIT

43

Podatki 2016 cz. 1

wartość otrzymanego ubioru reprezentacyjnego i sportowego członka polskiej reprezentacji na igrzyska głuchych i światowe igrzyska Olimpiad Specjalnych;

art. 21 ust. 1 pkt 10a ustawy o PIT

nagrody wypłacane przez Polski Związek Sportu Niesłyszących za uzyskanie wyników na igrzyskach głuchych;

art. 21 ust. 1 pkt 40a ustawy o PIT

świadczenia pieniężne ze środków budżetu państwa, przysługujące na podstawie art. 36 ustawy z 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz.U. z 2014 r., poz. 715 z późn. zm.)

art. 21 ust. 1 pkt 40c ustawy o PIT

świadczenia otrzymane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, związane z pobytem dzieci osób uprawnionych do tych świadczeń w przedszkolach

art. 21 ust. 1 pkt 67a ustawy o PIT

świadczenia, które nie są inansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, otrzymane od pracodawcy z tytułu: a) objęcia dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczania dziecka pracownika do żłobka lub klubu dziecięcego, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 400 zł, b) uczęszczania dziecka pracownika do przedszkola, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 200 zł

art. 21 ust. 1 pkt 67b ustawy o PIT

równoważniki pieniężne za brak lokalu mieszkalnego wypłacane funkcjonariuszom Służby Kontrwywiadu Wojskowego oraz Służby Wywiadu Wojskowego – do wysokości nieprzekraczającej kwoty 2280 zł

art. 21 ust. 1 pkt 77 ustawy o PIT

odsetki oraz dyskonta od listów zastawnych uzyskiwane przez osoby izyczne będące nierezydentami

art. 21 ust. 1 pkt 130a ustawy o PIT

odsetki oraz dyskonta od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na inansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskiwane przez osoby izyczne niebędące rezydentami

art. 21 ust. 1 pkt 130b ustawy o PIT

kwoty umorzonych zobowiązań niezwiązanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą, jeżeli umorzenie zobowiązań związane jest z postępowaniem upadłościowym

art. 21 ust. 1 pkt 142 ustawy o PIT

kwoty należności umorzonych na podstawie ustawy z 9 października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców znajdujących się w trudnej sytuacji inansowej, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy (Dz.U., poz. 1925)

art. 21 ust. 1 pkt 143 ustawy o PIT

Ponadto: 1) z dniem 1 stycznia 2016 r. zmieniony zostanie warunek zwolnienia od podatku obejmującego uposażenie funkcjonariuszy Organizacji Narodów Zjednoczonych, organizacji wyspecjalizowanych oraz innych międzynarodowych instytucji i organizacji, których Rzeczpospolita Polska jest członkiem i których statuty przewidują zwolnienie od podatku wypłacanych przez nie uposażeń; zwolnienie to przysługiwać będzie pod warunkiem posiadania przez podatnika dokumentów stwierdzających, że jest

44

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

funkcjonariuszem takiej organizacji lub instytucji (zob. art. 21 ust. 1 pkt 82 ustawy o PIT), a nie – jak jest obecnie – jeżeli funkcjonariusze znajdują się w wykazie Ministerstwa Spraw Zagranicznych, 2) z dniem 2 stycznia 2016 r. nowe brzmienie otrzyma zwolnienie od podatku określone w art. 21 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT; zmiana polegać będzie na wyłączeniu spod zakresu zwolnienia wygranych w wideoloteriach, grach na automatach oraz grach na automatach o niskich wygranych. Art. 21. [Zwolnienia] 1. Wolne od podatku dochodowego są: (…) 8a) zasiłek macierzyński otrzymany na podstawie ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz.U. z 2015 r., poz. 704, 1066 i 1217); (…) 10a) wartość otrzymanego ubioru reprezentacyjnego i sportowego członka polskiej reprezentacji olimpijskiej i paraolimpijskiej oraz członka polskiej reprezentacji na igrzyska głuchych i światowe igrzyska Olimpiad Specjalnych; (…) 40a) nagrody wypłacane przez Polski Komitet Olimpijski i Polski Komitet Paraolimpijski za uzyskanie wyników na igrzyskach olimpijskich i paraolimpijskich oraz nagrody wypłacane przez Polski Związek Sportu Niesłyszących za uzyskanie wyników na igrzyskach głuchych; (…) 40c) świadczenie pieniężne ze środków budżetu państwa, przysługujące na podstawie art. 36 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz.U. z 2014 r. poz. 715 i 1321); (…) 77) równoważniki pieniężne za brak lokalu mieszkalnego, wypłacone: funkcjonariuszom Policji i Służby Więziennej, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego i Agencji Wywiadu, Służby Kontrwywiadu Wojskowego, Służby Wywiadu Wojskowego, Straży Granicznej, Służby Celnej, Biura Ochrony Rządu oraz strażakom Państwowej Straży Pożarnej, do wysokości nieprzekraczającej kwoty 2280 zł; (…) 82) uposażenia funkcjonariuszy Organizacji Narodów Zjednoczonych, organizacji wyspecjalizowanych oraz innych międzynarodowych instytucji i organizacji, których Rzeczpospolita Polska jest członkiem i których statuty przewidują zwolnienie od podatku wypłacanych przez nie uposażeń, pod warunkiem posiadania przez podatnika dokumentów stwierdzających, że jest funkcjonariuszem takiej organizacji lub instytucji;

45

Podatki 2016 cz. 1

82a) kwoty podwyższenia uposażenia, o których mowa w art. 121a ust. 3a ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji (Dz.U. z 2015 r. poz. 355, z późn. zm.), w art. 125a ust. 3a ustawy z dnia 12 października 1990 r. o Straży Granicznej (Dz.U. z 2014 r. poz. 1402, z późn. zm.), w art. 105a ust. 3a ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej (Dz.U. z 2013 r. poz. 1340, z późn. zm.), w art. 108a ust. 3a ustawy z dnia 16 marca 2001 r. o Biurze Ochrony Rządu (Dz.U. z 2014 r. poz. 170, z późn. zm.) w art. 136a ust. 3a ustawy z dnia 24 maja 2002 r. o Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego oraz Agencji Wywiadu (Dz.U. z 2010 r. Nr 29, poz. 154, z późn. zm.), w art. 90 ust. 1ba ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz.U. z 2014 r. poz. 1414, z późn. zm.), w art. 96a ust. 3a ustawy z dnia 9 czerwca 2006 r. o służbie funkcjonariuszy Służby Kontrwywiadu Wojskowego oraz Służby Wywiadu Wojskowego (Dz.U. z 2014 r. poz. 1106, z późn. zm.), w art. 102a ust. 3a ustawy z dnia 9 czerwca 2006 r. o Centralnym Biurze Antykorupcyjnym (Dz.U. z 2014 r. poz. 1411, z późn. zm.), w art. 152a ust. 3a ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2015 r. poz. 990, 1045 i 1217), w art. 60a ust. 3a ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o Służbie Więziennej (Dz.U. z 2014 r. poz. 1415, z późn. zm.) oraz kwoty podwyższenia zasiłku macierzyńskiego, o których mowa w art. 31 ust. 3a ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (Dz.U. z 2014 r., poz. 159 oraz z 2015 r., poz. 1066 i 1217); (…) 130a) odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby izyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a; 130b) odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na inansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a; (…) 142) 143)

(…)

46

kwoty umorzonych zobowiązań niezwiązanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą, jeżeli umorzenie zobowiązań związane jest z postępowaniem upadłościowym, kwoty należności umorzonych na podstawie ustawy z dnia 9 października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców znajdujących się w trudnej sytuacji inansowej, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy (Dz.U., poz. 1925).

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

Art. 52f. [Zasiłek macierzyński, a także kwoty podwyższenia uposażenia oraz kwoty podwyższenia zasiłku macierzyńskiego zwolnione od podatku] Zwalnia się od podatku dochodowego: 1) zasiłek macierzyński przyznany na podstawie art. 20, 2) kwoty podwyższenia uposażenia oraz kwoty podwyższenia zasiłku macierzyńskiego przyznane na podstawie art. 21 – ustawy z dnia 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1217).

Art. 21. [Zwolnienia] 1. Wolne od podatku dochodowego są: (…) 6) wygrane w kasynach gry oraz w grach bingo pieniężne i fantowe urządzanych i prowadzonych przez uprawniony podmiot na podstawie przepisów o grach hazardowych obowiązujących w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego; (…)

12. Nowe przepisy określające obowiązek sporządzania informacji o odsetkach Dzień przed 1 stycznia 2016 r., tj. 31 grudnia 2015 r., dodane zostaną przepisy art. 44c–44e ustawy o PIT. Przepisy te będą określać nowe zasady sporządzania i przekazywania informacji o wypłatach odsetek. Dodaniu tych przepisów towarzyszyć będzie uchylenie art. 42c i 42d ustawy o PIT, które obecnie regulują zasady obowiązujące w tym zakresie. Nowe przepisy nie będą całkowicie nowe, gdyż w dużej mierze ich treść będzie odpowiadać treści obecnie obowiązujących art. 42c i 42d ustawy o PIT. Nowe przepisy wprowadzą jednak również wiele zmian w porównaniu z przepisami obecnymi. Zmiany te stanowić będą implementację do polskiego porządku prawnego przepisów dyrektywy Rady 2014/48/UE z 24 marca 2014 r. zmieniającej dyrektywę 2003/48/WE w sprawie opodatkowania dochodów z oszczędności w formie wypłacanych odsetek (Dz.Urz. UE L 111 z 2014 r., s. 50). Dodać przy tym warto, że nowe przepisy będą miały zastosowanie również w przypadku wypłaty odsetek dokonanych lub zabezpieczonych na podstawie umów zawartych przed 31 grudnia 2015 r. Wynikać to będzie wprost z treści art. 44e ust. 2 i 3 ustawy o PIT, który określą obowiązujące w takich przypadkach zasady ustalania tożsamości faktycznych odbiorców.

47

Podatki 2016 cz. 1

12.1. Nowe kategorie przychodów obejmowane informacjami Obecnie obowiązujące przepisy zawarte w art. 42c i 42d ustawy o PIT można stosunkowo łatwo obejść dzięki wykorzystaniu instrumentów inansowych, które z uwagi na charakteryzujący je poziom ryzyka, elastyczność i ustaloną stopę zwrotu są równoważne wierzytelnościom. Dlatego też z dniem 31 grudnia 2015 r. wprowadzony zostanie rozszerzony katalog przychodów, które są obejmowane informacjami o odsetkach (zob. dodawany z dniem 31 grudnia 2015 r. art. 44c ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT). Przychody, które powinny być uwzględniane w informacjach o odsetkach Rodzaj przychodu

Czy kwoty te obecnie muszą być uwzględniane w informacjach o odsetkach?

a) odsetki wypłacone, postawione do dyspozycji lub zapisane na rachunku, w tym skapitalizowane, związane z wierzytelnościami wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem opłat z tytułu opóźnionej zapłaty, bez względu na to, czy są one zabezpieczone hipoteką lub czy wiąże się z nimi prawo do udziału w zyskach dłużnika, oraz, w szczególności przychód (dochód) ze skarbowych papierów wartościowych, z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi papierami wartościowymi, obligacjami i skryptami dłużnymi

TAK

b) przychód (dochód) wypłacony, uzyskany, w tym postawiony do dyspozycji, lub zapisany na rachunku, związany z papierami wartościowymi wszelkiego rodzaju, jeżeli nie uznaje się go bezpośrednio za wypłatę odsetek zgodnie z lit. a i c–e, oraz gdy: – zgodnie z warunkami zwrotu kapitału określonymi w dniu emisji inwestor otrzyma w terminie wykupu co najmniej 95% zainwestowanego kapitału, lub – warunki określone w dniu emisji przewidują związek, w wysokości co najmniej 95% dochodu z papieru wartościowego, z odsetkami lub dochodami, o których mowa w lit. a lub c–e

NIE

odsetki naliczone lub skapitalizowane w momencie sprzedaży, spłaty lub umorzenia wierzytelności, o których mowa w lit. a, oraz przychód (dochód) naliczony lub skapitalizowany w momencie sprzedaży, spłaty lub umorzenia papierów wartościowych, o których mowa w lit. b, przychód (dochód) uzyskany z wypłat odsetek, w rozumieniu lit. a–c, bezpośrednio lub za pośrednictwem pośredniego odbiorcy, wypłacany przez podmiot lub przedsięwzięcie, o których mowa w pkt 3 lit. a i b,

48

TAK, w części dotyczącej wierzytelności NIE, w części dotyczącej papierów wartościowych TAK, z wyjątkiem wypłat dotyczących papierów wartościowych

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

przychód (dochód) uzyskany w związku ze sprzedażą, spłatą lub umorzeniem akcji, udziałów lub jednostek w podmiotach lub w przedsięwzięciach, o których mowa w pkt 3 lit. a i b, jeżeli te podmioty lub te przedsięwzięcia, zainwestowały bezpośrednio lub pośrednio przez inne takie podmioty, takie przedsięwzięcia lub przez podmioty pośredniczące, łącznie ponad 25% swoich aktywów, w wierzytelności, o których mowa w lit. a, lub w papiery wartościowe, o których mowa w lit. b, z wyłączeniem tych aktywów, które muszą posiadać jako zabezpieczenie na realizację swoich celów inwestycyjnych i w odniesieniu do których inwestor nie ma uprawnień, f) zysk z umowy ubezpieczenia na życie, jeżeli: – umowa ta obejmuje gwarancję zysku, lub – świadczenie wynikające z realizacji tej umowy jest w ponad 25% związane z wypłatami odsetek w rozumieniu lit. a–e;

TAK, z wyłączeniem części dotyczącej podmiotów inwestujących w papiery wartościowe oraz z zastrzeżeniem, że obecnie limit wynosi 40%

NIE

12.2. Objęcie obowiązkiem uwzględniania w informacjach przychodów osiąganych za pośrednictwem podmiotów lub konstrukcji prawnych, które umożliwiają ich nieopodatkowanie Obecnie przepisy określające obowiązek sporządzania informacji o odsetkach mają zastosowanie wyłącznie do przychodów wypłacanych osobom izycznym zamieszkujących w innych niż Polska państwach członkowskich Unii Europejskiej. Umożliwia to obchodzenie przepisów poprzez wykorzystanie pośrednich podmiotów lub konstrukcji prawnych, w szczególności mających siedzibę w państwach poza Unią Europejską oraz terytorium, z którym Polska jest związana odpowiednią umową. W związku z tym za podmioty obowiązane do sporządzania informacji o wypłacie odsetek uznane zostaną także podmioty wypłacające przychody objęte omawianymi przepisami takim podmiotom lub konstrukcjom prawnym. Orientacyjny wykaz takich podmiotów i konstrukcji prawnych określi minister inansów w drodze rozporządzenia.

12.3. Doprecyzowanie pojęcia pośredniego odbiorcy Z dniem 31 grudnia 2015 r. doprecyzowane zostanie pojęcie pośredniego odbiorcy. Po pierwsze, określony zostanie nowy (częściowo tylko zbieżny z obecnym) katalog podmiotów, które nie są pośrednimi odbiorcami (zob. dodawany z dniem 31 grudnia 2015 r. art. 44c ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT). Po drugie, minister inansów określi w drodze rozporządzenia orientacyjną listę podmiotów uważanych za pośrednich odbiorców. 12.4. Rozszerzenie ilości danych uzyskiwanych o faktycznym odbiorcy Obecnie art. 42d ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT stanowi, że w celu sporządzenia informacji IFT-3/IFT-3R podmiot wypłacający ustala tożsamość faktycznego odbiorcy na podstawie przedstawionego przez niego dokumentu stwierdzającego tożsamość. 49

Podatki 2016 cz. 1

Nowe przepisy rozszerzą ten obowiązek na dodatkowe informacje o faktycznym odbiorcy (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 44e ust. 1 ustawy o PIT). Rozdział 7a Informacje o wypłatach odsetek Art. 44c. [Deinicje] 1. Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o: 1) podmiocie wypłacającym – oznacza to podmiot gospodarczy mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który dokonuje wypłaty odsetek lub zabezpiecza wypłatę odsetek: a) bezpośrednio na rzecz faktycznego odbiorcy, b) na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w tym swojego zagranicznego zakładu lub swojej spółki zależnej, mającego siedzibę lub zarząd poza terytorium Unii Europejskiej lub państwa lub terytorium, z którym Rzeczpospolita Polska jest związana umową w sprawie środków równoważnych do środków określonych w niniejszym rozdziale, i na podstawie dostępnych mu informacji może domniemywać, że ten podmiot gospodarczy dokona wypłaty odsetek lub zabezpieczy wypłatę odsetek bezpośrednio na rzecz faktycznego odbiorcy mającego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej; 2) faktycznym odbiorcy – oznacza to osobę izyczną, na rzecz której są dokonywane wypłaty odsetek lub dla której wypłata odsetek jest zabezpieczana, chyba że ta osoba udowodni, że: a) działa jako podmiot wypłacający lub b) działa w imieniu innego podmiotu i ujawni podmiotowi dokonującemu wypłaty lub zabezpieczającemu wypłatę odsetek nazwę, formę prawną, adres siedziby lub zarządu podmiotu, w którego imieniu działa, oraz adres miejsca jego faktycznego zarządu – jeżeli to miejsce znajduje się na terytorium innego państwa, lub c) działa w imieniu przedsięwzięcia i ujawni podmiotowi dokonującemu wypłaty odsetek lub zabezpieczającemu wypłatę odsetek nazwę, formę prawną, adres miejsca faktycznego zarządu przedsięwzięcia, oraz nazwę osoby prawnej lub imię i nazwisko osoby izycznej, o których mowa w pkt 7 lit. b, lub d) działa w imieniu innej osoby izycznej będącej faktycznym odbiorcą i ujawni tożsamość tej osoby izycznej podmiotowi dokonującemu wypłaty odsetek lub zabezpieczającemu wypłatę odsetek; 3) pośrednim odbiorcy – oznacza to podmiot lub przedsięwzięcie, umieszczone na liście, o której mowa w ust. 6 pkt 1, lub inny podmiot lub przedsięwzięcie, mające miejsce faktycznego zarządu w państwie członkowskim Unii Europejskiej, które nie podlegają

50

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

4)

faktycznemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym w tym państwie albo w państwie siedziby, i które otrzymują wypłatę odsetek lub którym wypłata odsetek jest zabezpieczana – chyba że każdy z nich udokumentuje podmiotowi wypłacającemu, że: a) jest instytucją wspólnego inwestowania: – zarejestrowaną lub działającą na podstawie przepisów państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub innego państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub – mającą siedzibę poza obszarem określonym w tiret pierwszym i niebędącą przedsiębiorstwem zbiorowego inwestowania, b) na podstawie zaświadczenia wydanego przez właściwy organ państwa członkowskiego Unii Europejskiej, w którym ma miejsce faktycznego zarządu, jest traktowany jako instytucja wspólnego inwestowania, c) jest instytucją prowadzącą działalność w zakresie gromadzenia oszczędności na cele emerytalne lub działalność ubezpieczeniową lub jest przedsiębiorstwem zarządzającym aktywami takiej instytucji, d) jest podmiotem zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym lub podatkiem majątkowym, prowadzącym wyłącznie działalność pożytku publicznego, e) jest wspólnym przedsięwzięciem obejmującym własność odsetek, w odniesieniu do której podmiot gospodarczy dokonujący wypłaty odsetek lub zabezpieczający wypłatę odsetek ustalił tożsamość i miejsce zamieszkania wszystkich faktycznych odbiorców, w wyniku czego ten podmiot gospodarczy jest podmiotem wypłacającym; wypłacie odsetek – oznacza to: a) odsetki wypłacone, postawione do dyspozycji lub zapisane na rachunku, w tym skapitalizowane, związane z wierzytelnościami wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem opłat z tytułu opóźnionej zapłaty, bez względu na to, czy są one zabezpieczone hipoteką lub czy wiąże się z nimi prawo do udziału w zyskach dłużnika, oraz, w szczególności przychód (dochód) ze skarbowych papierów wartościowych, z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi papierami wartościowymi, obligacjami i skryptami dłużnymi, b) przychód (dochód) wypłacony, uzyskany, w tym postawiony do dyspozycji, lub zapisany na rachunku, związany z papierami wartościowymi wszelkiego rodzaju, jeżeli nie uznaje się go bezpośrednio za wypłatę odsetek zgodnie z lit. a i c–e, oraz gdy: – zgodnie z warunkami zwrotu kapitału określonymi w dniu emisji inwestor otrzyma w terminie wykupu co najmniej 95% zainwestowanego kapitału, lub

51

Podatki 2016 cz. 1

–

5)

52

warunki określone w dniu emisji przewidują związek, w wysokości co najmniej 95% dochodu z papieru wartościowego, z odsetkami lub dochodami, o których mowa w lit. a lub c–e, c) odsetki naliczone lub skapitalizowane w momencie sprzedaży, spłaty lub umorzenia wierzytelności, o których mowa w lit. a, oraz przychód (dochód) naliczony lub skapitalizowany w momencie sprzedaży, spłaty lub umorzenia papierów wartościowych, o których mowa w lit. b, d) przychód (dochód) uzyskany z wypłat odsetek, w rozumieniu lit. a–c, bezpośrednio lub za pośrednictwem pośredniego odbiorcy, wypłacany przez podmiot lub przedsięwzięcie, o których mowa w pkt 3 lit. a i b, e) przychód (dochód) uzyskany w związku ze sprzedażą, spłatą lub umorzeniem akcji, udziałów lub jednostek w podmiotach lub w przedsięwzięciach, o których mowa w pkt 3 lit. a i b, jeżeli te podmioty lub te przedsięwzięcia, zainwestowały bezpośrednio lub pośrednio przez inne takie podmioty, takie przedsięwzięcia lub przez podmioty pośredniczące, łącznie ponad 25% swoich aktywów, w wierzytelności, o których mowa w lit. a, lub w papiery wartościowe, o których mowa w lit. b, z wyłączeniem tych aktywów, które muszą posiadać jako zabezpieczenie na realizację swoich celów inwestycyjnych i w odniesieniu do których inwestor nie ma uprawnień, f) zysk z umowy ubezpieczenia na życie, jeżeli: – umowa ta obejmuje gwarancję zysku, lub – świadczenie wynikające z realizacji tej umowy jest w ponad 25% związane z wypłatami odsetek w rozumieniu lit. a–e; zysku z umowy ubezpieczenia na życie – oznacza to: a) nadwyżkę kwoty wypłaconej przez ubezpieczyciela lub zakład ubezpieczeń z umowy ubezpieczenia na życie, także przed dniem wymagalności wypłaty, ponad sumę wszystkich płatności dokonanych na rzecz ubezpieczyciela lub zakładu ubezpieczeń na mocy tej samej umowy ubezpieczenia na życie, b) nadwyżkę wartości praw do świadczeń z tytułu umowy ubezpieczenia na życie ponad sumę wszystkich płatności dokonanych na rzecz ubezpieczyciela lub zakładu ubezpieczeń – w przypadku cesji, w całości lub w części, tych praw na rzecz osoby trzeciej, c) wypłatę dokonaną przez ubezpieczyciela lub zakład ubezpieczeń lub cesję praw do świadczeń z tytułu umowy ubezpieczenia na życie na rzecz osoby trzeciej, które nastąpiły przed końcem okresu 5 lat – w przypadku umowy ubezpieczenia na życie, która przewiduje wyłącznie wypłatę przez okres co najmniej 5 lat emerytury lub stałych okresowych świadczeń – z wyjątkiem kwot wypłaconych wyłącznie w związku ze śmiercią, niepełnosprawnością lub chorobą;

Więcej na: www.ebook4all.pl Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

6)

2.

podmiocie gospodarczym – oznacza to instytucję kredytową lub inansową, inną osobę prawną, jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej lub osobę izyczną, które w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dokonują wypłaty odsetek lub zabezpieczają wypłatę odsetek; 7) miejscu faktycznego zarządu – oznacza to: a) miejsce, w którym podejmowane są istotne decyzje dotyczące zarządzania podmiotem, lub miejsce, w którym podejmowana jest większość istotnych decyzji dotyczących zarządzania w odniesieniu do aktywów skutkujących wypłatą odsetek, b) w przypadku przedsięwzięcia: – miejsce zamieszkania osoby izycznej będącej główną osobą odpowiedzialną za podejmowanie istotnych decyzji dotyczących zarządzania aktywami tego przedsięwzięcia lub będącej odpowiedzialną za podejmowanie największej części istotnych decyzji dotyczących zarządzania w odniesieniu do aktywów skutkujących wypłatą odsetek, lub – miejsce siedziby lub faktycznego zarządu osoby prawnej będącej główną osobą odpowiedzialną za zarządzanie aktywami lub będącej odpowiedzialną za podejmowanie największej części istotnych decyzji dotyczących zarządzania w odniesieniu do aktywów skutkujących wypłatą odsetek; 8) podleganiu faktycznemu opodatkowaniu – oznacza to podleganie obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów lub części tych dochodów przypadającej niebędącym rezydentami osobom uprawnionym do części dochodu podmiotu lub uczestnikom przedsięwzięcia, w tym od wypłat odsetek. Za podmiot wypłacający uznaje się również podmiot gospodarczy, będący instytucją obowiązaną w rozumieniu przepisów o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz inansowaniu terroryzmu, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki: 1) dokonuje on wypłaty odsetek lub zabezpiecza wypłatę odsetek na rzecz podmiotu lub przedsięwzięcia, umieszczonego na liście, o której mowa w ust. 6 pkt 2, lub innego podmiotu lub przedsięwzięcia, które nie podlegają faktycznemu opodatkowaniu, mających siedzibę lub miejsce faktycznego zarządu poza terytorium Unii Europejskiej lub państwa lub terytorium, z którym Rzeczpospolita Polska jest związana umową w sprawie środków równoważnych do środków określonych w niniejszym rozdziale; 2) ustali on z zastosowaniem środków bezpieczeństwa inansowego wobec klientów, zgodnie z przepisami o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz inansowaniu terroryzmu, tożsamość faktycznego odbiorcy, za którego uznaje się beneicjenta rzeczywistego w rozumieniu tych przepisów, posiadającego miejsce zamieszkania dla

53

Podatki 2016 cz. 1

3.

4.

5.

6.

54

celów podatkowych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej. Za faktycznego odbiorcę wypłaty odsetek dokonanej lub zabezpieczonej na rzecz pośredniego odbiorcy uznaje się osobę izyczną, która: 1) jest uprawniona do otrzymania dochodu pochodzącego z aktywów skutkujących wypłatą odsetek lub do otrzymania innych aktywów stanowiących wypłatę odsetek – w części odpowiadającej przysługującemu uprawnieniu; 2) wniosła bezpośredni lub pośredni wkład do aktywów tego pośredniego odbiorcy – w części dochodu pochodzącego z aktywów skutkujących wypłatą odsetek lub z innych aktywów stanowiących wypłatę odsetek, do której nie są uprawnione osoby izyczne, o których mowa w pkt 1; 3) w późniejszym okresie uzyskuje prawo do całości lub części aktywów skutkujących wypłatą odsetek lub do innych aktywów stanowiących wypłatę odsetek – w części odpowiadającej temu uprawnieniu, jeżeli w momencie otrzymania lub zabezpieczenia wypłaty na rzecz pośredniego odbiorcy, osoby izyczne, o których mowa w pkt 1 lub 2, nie są uprawnione łącznie lub oddzielnie do całości dochodu pochodzącego z aktywów skutkujących wypłatą odsetek lub do innych aktywów stanowiących wypłatę odsetek. Kwota, o której mowa w ust. 3 pkt 3, którą uznaje się za należną tej osobie izycznej, nie może przekraczać kwoty wypłaty odsetek dokonanej lub zabezpieczonej na rzecz pośredniego odbiorcy pomniejszonej o część, która została przypisana osobie izycznej, o której mowa w ust. 3 pkt 1 lub 2. Przychodu (dochodu) z papierów wartościowych wyemitowanych po raz pierwszy przed dniem 1 lipca 2014 r. oraz zysku z umowy ubezpieczenia na życie zawartej po raz pierwszy przed dniem 1 lipca 2014 r. nie uznaje się za wypłatę odsetek, o której mowa w ust. 1 pkt 4 lit. b lub f. Papierów wartościowych wyemitowanych po raz pierwszy przed dniem 1 lipca 2014 r. nie uwzględnia się również do określenia udziału procentowego, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. e. Minister właściwy do spraw inansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia: 1) listę podmiotów i przedsięwzięć, które uznaje się za niepodlegające faktycznemu opodatkowaniu, do celów ustalenia pośredniego odbiorcy, 2) listę podmiotów i przedsięwzięć, które uznaje się za niepodlegające faktycznemu opodatkowaniu, do celów ustalenia podmiotu wypłacającego, o którym mowa ust. 2 – uwzględniając wymagania określone prawem Unii Europejskiej regulującym opodatkowanie dochodów z oszczędności w formie wypłacanych odsetek.

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

Art. 44d. [Obowiązek przesłania informacji dotyczącej wypłaty odsetek lub zabezpieczenia wypłaty odsetek] 1. Podmiot wypłacający, w terminie do końca miesiąca następującego po zakończeniu jego roku podatkowego, jest obowiązany przesłać, sporządzoną według ustalonego wzoru, informację dotyczącą wypłaty odsetek lub zabezpieczenia wypłaty odsetek: 1) faktycznemu odbiorcy, któremu dokonuje wypłaty odsetek lub zabezpiecza wypłatę odsetek, i który ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, lub w państwie lub na terytorium zależnym lub terytorium stowarzyszonym Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej oraz Królestwa Niderlandów, z którym Rzeczpospolita Polska jest związana umową w sprawie środków równoważnych do środków określonych w niniejszym rozdziale; 2) za pomocą środków komunikacji elektronicznej urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. 2. W przypadku gdy podmiot wypłacający nie posiada informacji w zakresie: 1) kwoty przychodu (dochodu), o którym mowa w art. 44c ust. 1 pkt 4 lit. b, kwoty odsetek lub przychodu (dochodu), o którym mowa w art. 44c ust. 1 pkt 4 lit. c, oraz zysku, o którym mowa w art. 44c ust. 1 pkt 4 lit. f – wskazuje całość wypłaconej lub uzyskanej kwoty; 2) części przychodu (dochodu) uzyskanego z wypłat, o którym mowa w art. 44c ust. 1 pkt 4 lit. d i e – wskazuje cały przychód (dochód); 3) udziału aktywów zainwestowanych w wierzytelności, papiery wartościowe, akcje, udziały lub jednostki, o których mowa w art. 44c ust. 1 pkt 4 lit. e – przyjmuje, że udział aktywów wynosi ponad 25%, a w przypadku gdy podmiot wypłacający nie jest w stanie określić kwoty przychodu uzyskanego przez faktycznego odbiorcę – przyjmuje, że dochód odpowiada wpływom ze sprzedaży, spłaty lub umorzenia akcji, udziałów lub jednostek; 4) części, w jakiej świadczenie wynikające z realizacji umowy ubezpieczenia na życie jest związane z wypłatą odsetek w rozumieniu art. 44c ust. 1 pkt 4 lit. a–e – przyjmuje, że część ta wynosi ponad 25%. 3. Podmiot gospodarczy dokonujący wypłaty odsetek lub zabezpieczający wypłatę odsetek, na rzecz pośredniego odbiorcy mającego miejsce faktycznego zarządu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie lub na terytorium zależnym lub terytorium stowarzyszonym Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej oraz Królestwa Niderlandów, z którym Rzeczpospolita Polska jest związana umową w sprawie środków równoważnych do środków określonych w niniejszym rozdziale: 1) sporządza, według ustalonego wzoru, informację obejmującą: a) nazwę i formę prawną pośredniego odbiorcy,

55

Podatki 2016 cz. 1

b) c)

4.

5.

6.

7. 8.

56

miejsce faktycznego zarządu pośredniego odbiorcy, całkowitą kwotę wypłat odsetek wypłaconą lub zabezpieczoną na rzecz pośredniego odbiorcy, d) datę ostatniej wypłaty odsetek; 2) przesyła informację, o której mowa w pkt 1, w terminie do końca miesiąca następującego po zakończeniu jego roku podatkowego: a) pośredniemu odbiorcy, b) za pomocą środków komunikacji elektronicznej urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Obowiązek sporządzenia i przesłania informacji, o której mowa w ust. 1, dotyczy również pośredniego odbiorcy, mającego miejsce faktycznego zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a jeżeli pośredni odbiorca jest przedsięwzięciem – osoby izycznej lub osoby prawnej określonej w art. 44c ust. 1 pkt 7 lit. b. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W przypadku, o którym mowa w art. 44c ust. 3 pkt 3, pośredni odbiorca przez okres 10 lat, ale nie dłużej niż do dnia wypłaty odsetek faktycznemu odbiorcy, przekazuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej urzędowi, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, informację, o której mowa w ust. 1, za rok podatkowy, w którym otrzymał wypłatę odsetek lub w którym zabezpieczono wypłatę odsetek. Okres, o którym mowa w ust. 5, liczony jest od późniejszego z dni: 1) dnia ostatniej wypłaty odsetek otrzymanej lub zabezpieczonej przez pośredniego odbiorcę; 2) ostatniego dnia, w którym osoba izyczna, o której mowa w art. 44c ust. 3 pkt 3, uzyskała prawo do aktywów skutkujących taką wypłatą odsetek lub do innych aktywów stanowiących wypłatę odsetek. Pośredni odbiorca przesyła, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, urzędowi, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, informację o zmianie swojego miejsca faktycznego zarządu w terminie 14 dni od dnia tej zmiany. Podmiot wypłacający i pośredni odbiorca ustalają wartość procentową, o której mowa w art. 44c ust. 1 pkt 4 lit. e, na podstawie polityki inwestycyjnej lub strategii i celów inwestycyjnych, określonych w dokumentach regulujących funkcjonowanie wymienionych w tym przepisie podmiotów, a w przypadku braku takiej polityki lub strategii i celów inwestycyjnych – na podstawie rzeczywistej struktury aktywów. Rzeczywista struktura aktywów odpowiada średniej z wartości aktywów na początku okresu sprawozdawczego lub w dniu pierwszego półrocznego sprawozdania oraz na końcu ostatniego okresu sprawozdawczego przed dniem dokonania lub zabezpieczenia wypłaty odsetek na rzecz faktycznego odbiorcy przez podmiot wypłacający lub pośredniego odbiorcę. W przypadku nowo powstałych podmiotów rzeczywista struktura aktywów odpowiada średniej z wartości aktywów w dniu rozpoczęcia działalności i w dniu pierwszej oceny aktywów, zgodnie z dokumentami regulującymi funkcjonowanie

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

9. 10.

tych podmiotów. Struktura aktywów określana jest zgodnie z przepisami państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub innego państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, w którym podmiot jest zarejestrowany lub którego prawo reguluje zasady jego funkcjonowania. Przepisy art. 42 ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio. Minister właściwy do spraw inansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór informacji, o których mowa w ust. 1 i 3, z uwzględnieniem wymagań określonych przez Komisję Europejską dotyczących wspólnych formatów i praktycznych procedur niezbędnych do celów elektronicznej wymiany tych informacji, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania tych informacji oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia jednolitego i poprawnego przekazywania tych informacji przez podmiot wypłacający, pośredniego odbiorcę oraz podmiot gospodarczy, o którym mowa w ust. 3.

Art. 44e. [Sporządzanie informacji, o której mowa w art. 44d] 1. Sporządzając informację, o której mowa w art. 44d ust. 1, podmiot wypłacający: 1) ustala tożsamość faktycznego odbiorcy w zakresie: a) imienia i nazwiska, adresu zamieszkania, daty i miejsca urodzenia – na podstawie przedstawionego przez niego paszportu lub urzędowego dokumentu potwierdzającego tożsamość, a w przypadku gdy dane te nie są zawarte w wymienionych dokumentach – na podstawie innego dokumentu potwierdzającego tożsamość, b) numeru identyikacji podatkowej lub jego odpowiednika, nadanego przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym faktyczny odbiorca ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych – na podstawie urzędowych dokumentów zawierających ten numer lub jego odpowiednik; 2) przyjmuje, że faktyczny odbiorca ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych, w państwie lub na terytorium wskazanym w przedstawionym przez niego certyikacie rezydencji, wydanym w okresie 3 lat poprzedzających dzień wypłaty odsetek lub dzień, w którym wypłata odsetek przysługiwała faktycznemu odbiorcy, o którym mowa w art. 44c ust. 3, pod warunkiem że okres ważności certyikatu obejmuje odpowiednio dzień wypłaty odsetek lub dzień, w którym wypłata odsetek przysługiwała faktycznemu odbiorcy, a w razie nieprzedstawienia takiego certyikatu – w państwie lub na terytorium, w którym ma on miejsce stałego zamieszkania; 3) ustala miejsce stałego zamieszkania, o którym mowa w pkt 2, na podstawie adresu zamieszkania ustalonego zgodnie z pkt 1 lit. a, a w przypadku faktycznego odbiorcy przedstawiającego paszport lub inny urzędowy dokument potwierdzający tożsamość wydany przez organy państwa lub terytorium, o których mowa w art. 44d

57

Podatki 2016 cz. 1

2.

3.

4.

5.

58

ust. 1 pkt 1, który deklaruje, że ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym państwie lub na innym terytorium, niż określone w art. 44d ust. 1 pkt 1 – na podstawie: a) przedstawionego przez niego certyikatu rezydencji wydanego przez właściwy organ podatkowy zadeklarowanego państwa lub terytorium w okresie 3 lat, o którym mowa w pkt 2, a jeżeli faktyczny odbiorca nie przedstawi certyikatu rezydencji, podmiot wypłacający uznaje, że państwem lub terytorium, w którym faktyczny odbiorca ma miejsce stałego zamieszkania jest państwo lub terytorium, które wydało paszport lub inny urzędowy dokument potwierdzający tożsamość, b) urzędowej dokumentacji, wskazującej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych faktycznego odbiorcy, w związku z jego statusem dyplomatycznym lub innymi przywilejami ustalonymi zgodnie z prawem międzynarodowym, w innym państwie niż państwo, w którym ma miejsce stałego zamieszkania – jeżeli podmiot wypłacający dysponuje taką dokumentacją. W odniesieniu do wypłat odsetek dokonanych lub zabezpieczonych na podstawie umów zawartych przed dniem 1 stycznia 2004 r., podmiot wypłacający może ustalić, na podstawie posiadanych informacji, tożsamość faktycznego odbiorcy tylko w zakresie imienia, nazwiska oraz adresu zamieszkania. W odniesieniu do wypłat odsetek dokonanych lub zabezpieczonych na podstawie umów zawartych w okresie od dnia 1 stycznia 2004 r. do dnia 30 czerwca 2015 r., a w przypadku braku umów – do wypłat odsetek dokonanych lub zabezpieczonych w okresie od dnia 1 stycznia 2004 r. do dnia 30 czerwca 2015 r., podmiot wypłacający ustala datę i miejsce urodzenia faktycznego odbiorcy wyłącznie w przypadku, gdy nie jest dostępny numer identyikacji podatkowej lub jego odpowiednik. Jeżeli podmiot wypłacający ma uzasadnione wątpliwości, czy osoba izyczna, której dokonuje wypłaty odsetek lub dla której wypłata odsetek jest zabezpieczona, jest faktycznym odbiorcą oraz gdy nie ma do niej zastosowania art. 44c ust. 1 pkt 2 lit. a–c, podejmuje czynności w celu ustalenia tożsamości faktycznego odbiorcy zgodnie z ust. 1. Jeżeli podmiot wypłacający nie jest w stanie ustalić tożsamości faktycznego odbiorcy, traktuje osobę izyczną, której dokonuje wypłaty odsetek lub dla której wypłata odsetek jest zabezpieczona, jako faktycznego odbiorcę. Podmiot gospodarczy będący instytucją obowiązaną, o której mowa w art. 44c ust. 2: 1) ustala formę prawną podmiotu lub przedsięwzięcia, o którym mowa w art. 44c ust. 2 pkt 1, oraz miejsce jego siedziby lub miejsce faktycznego zarządu – na podstawie danych ujawnionych przez osobę izyczną działającą w imieniu tego podmiotu lub przedsięwzięcia, chyba że ten podmiot gospodarczy posiada wiarygodne informacje wskazujące na to, że dane ujawnione są nieprawdziwe lub niekompletne;

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

2)

6.

w przypadku gdy podmiot lub przedsięwzięcie, umieszczone na liście, o której mowa w art. 44c ust. 6 pkt 2, twierdzą, że podlegają faktycznemu opodatkowaniu, ten podmiot gospodarczy ustala okoliczność faktycznego opodatkowania – na podstawie ogólnie uznanych faktów lub dokumentów urzędowych przedstawionych przez ten podmiot lub przedsięwzięcie, lub tych dokumentów dostępnych w wyniku zastosowania środków bezpieczeństwa inansowego wobec klientów zgodnie z przepisami o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz inansowaniu terroryzmu; w ten sam sposób podmiot gospodarczy będący instytucją obowiązaną ustala, czy inne podmioty lub przedsięwzięcia, o których mowa w art. 44c ust. 2 pkt 1, podlegają faktycznemu opodatkowaniu. Jeżeli podmiot gospodarczy dokonuje lub zabezpiecza wypłatę odsetek na rzecz podmiotu lub przedsięwzięcia, umieszczonego na liście, o której mowa w art. 44c ust. 6 pkt 1, które twierdzą, że podlegają faktycznemu opodatkowaniu albo na rzecz innego podmiotu lub przedsięwzięcia, ten podmiot gospodarczy ustala okoliczność faktycznego opodatkowania – na potrzeby art. 44c ust. 1 pkt 3 – na podstawie ogólnie uznanych faktów lub dokumentów urzędowych przedstawionych przez podmiot lub przedsięwzięcie, lub tych dokumentów dostępnych w wyniku zastosowania środków bezpieczeństwa inansowego wobec klientów zgodnie z przepisami o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz inansowaniu terroryzmu.

13. Wprowadzenie ulgi z tytułu ponoszenia kosztów na działalność badawczo-rozwojową Z dniem 1 stycznia 2016 r. zostaną dodane przepisy art. 26e–26g ustawy o PIT. Umożliwią one odliczanie przez podatników prowadzących działalność gospodarczą od podstawy opodatkowania części kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową. Odliczeń kosztów, o których mowa, podatnicy będą mogli dokonywać w ramach zeznania podatkowego, w którym wykazują dochody z działalności gospodarczej (zob. dodawane z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 26e ust. 8 oraz art. 26g ustawy o PIT). Podatnicy korzystający z nowej ulgi będą przy tym obowiązani w ewidencji rachunkowej wyodrębniać koszty działalności badawczo-rozwojowej (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 24a ust. 1b ustawy o PIT). Powyższemu towarzyszyć będzie uchylenie art. 26c ustawy o PIT, a więc likwidacja ulgi z tytułu nabycia nowych technologii. Likwidacja ulgi nastąpi z zachowaniem praw nabytych.

59

Podatki 2016 cz. 1

Art. 5a. [Deinicje] Ilekroć w ustawie mowa o: (…) 38) działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań; 39) badaniach naukowych – oznacza to: a) badania podstawowe – oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, b) badania stosowane – prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce, c) badania przemysłowe – badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych; 40) pracach rozwojowych – oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności: a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produk-

60

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

b)

tów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony, opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

(…) Art. 24a. [Obowiązek prowadzenia księgi przychodów i rozchodów] (…) 1b. Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej. (…) Art. 26c. (uchylony) (…) Art. 26e. [Koszty kwaliikowane] 1. Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwaliikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3. 2. Za koszty kwaliikowane uznaje się: 1) należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części inansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej; 2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach inansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;

61

Podatki 2016 cz. 1

4)

odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4. 3. Za koszty kwaliikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45 nie stosuje się. 4. Koszty kwaliikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach inansowania nauki. 5. Koszty kwaliikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie. 6. Prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. 7. Kwota kosztów kwaliikowanych nie może przekroczyć: 1) w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 – 30% tych kosztów; 2) w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2–4 i ust. 3: a) 20% tych kosztów – jeżeli podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, b) 10% tych kosztów – w przypadku pozostałych podatników. 8. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwaliikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Art. 26f. [Obowiązek wykazania w zeznaniu kosztów kwaliikowanych podlegających odliczeniu] Podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani wykazać w zeznaniu koszty kwaliikowane podlegające odliczeniu. Art. 26g. [Odliczenie] Odliczenie, o którym mowa w art. 26e, podatnik wykazuje w zeznaniu, w którym rozlicza przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

62

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

14. Pozostałe najważniejsze zmiany w ustawie o PIT Oprócz wymienionych powyżej w ustawie o PIT z 1 stycznia 2016 r. dokonanych zostanie również wiele innych zmian. Najważniejsze z nich polegać będą na: 1) dodaniu przepisu, że w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że przychody pochodzą z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 2 ust. 6 ustawy o PIT), a więc stosuje się do nich przepisy ustawy o PIT (należy bowiem przypomnieć, że na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT jej przepisów nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy), Art. 2. [Wyłączenie stosowania przepisów ustawy] (…) 6. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że przychody pochodzą z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. 2) określeniu, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zalicza się również przychody z odpłatnego zbycia: a) świadectw pochodzenia biogazu rolniczego otrzymanych przez podmioty zajmujące się wytwarzaniem biogazu rolniczego wydawanych na wniosek, o którym mowa w art. 49 ust. 1 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. poz. 478) (zob. art. 14 ust. 2 pkt 14 lit. b ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), b) świadectw pochodzenia z kogeneracji otrzymanych przez przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej w wysokosprawnej kogeneracji na wniosek, o którym mowa w art. 9l ust. 3 ustawy z 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz.U. z 2012 r. poz. 1059 z późn. zm.) (zob. art. 14 ust. 2 pkt 14 lit. c ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), Art. 14. [Przychody z działalności gospodarczej] (…) 2. Przychodem z działalności gospodarczej są również: (…) 14) przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia: a) świadectw pochodzenia otrzymanych przez podmioty zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wydawanych na wniosek, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. poz. 478),

63

Podatki 2016 cz. 1

b)

c)

świadectw pochodzenia biogazu rolniczego otrzymanych przez podmioty zajmujące się wytwarzaniem biogazu rolniczego wydawanych na wniosek, o którym mowa w art. 49 ust. 1 ustawy wymienionej w lit. a, świadectw pochodzenia z kogeneracji otrzymanych przez przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej w wysokosprawnej kogeneracji na wniosek, o którym mowa w art. 9l ust. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz.U. z 2012 r. poz. 1059, z późn. zm.);

3) określeniu, że przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstają w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o PIT), zaś przychody z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych powstają w momencie realizacji tych praw (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 17 ust. 1ab pkt 2 ustawy o PIT), Art. 17. [Przychody z kapitałów pieniężnych] 1. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: (…) 7) przychody z: a) odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami inansowymi; (…) 1ab. Przychód określony w ust. 1 pkt 6: 1) z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych; 2) z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych powstaje w momencie realizacji tych praw. (…) 4) dostosowaniu treści art. 23 ust. 1 pkt 16b ustawy o PIT do zmian dokonywanych z dniem 1 stycznia 2016 r. w ustawie z 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 140 z późn. zm.),

64

Rozdział 1. Podatek dochodowy od osób izycznych

Art. 23. [Wydatki nie uznawane za koszty uzyskania przychodów] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 16b) dodatkowej opłaty za brak sieci zbierania pojazdów, o której mowa w art. 17 ust. 2 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz.U. z 2015 r. poz. 140 i 933), z tym że kosztem uzyskania przychodów są poniesione opłaty, o których mowa w art. 14 ust. 1 oraz art. 28a ust. 1 tej ustawy, z wyłączeniem połowy opłaty ustalonej zgodnie z art. 28a ust. 4 tej ustawy; (…) 5) dostosowaniu treści art. 23 ust. 1 pkt 16c ustawy o PIT do treści obowiązującej od 1 stycznia 2016 r. ustawy z 11 września 2015 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz.U. poz. 1688), Art. 23. [Wydatki nie uznawane za koszty uzyskania przychodów] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 16c) dodatkowej opłaty produktowej, o której mowa w art. 77 ust. 2 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz.U. poz. 1688), z tym że kosztem uzyskania przychodów jest poniesiona opłata, o której mowa w art. 72 ust. 2 tej ustawy; (…) 6) dostosowaniu treści art. 5a pkt 14, art. 23 ust. 1 pkt 57 oraz art. 24 ust. 15 ustawy o PIT do zmian wprowadzanych ustawą z 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U., poz. 1844). Art. 5a. [Deinicje] Ilekroć w ustawie jest mowa o: (…) 14) funduszach kapitałowych – oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych; (…)

65

Podatki 2016 cz. 1

Art. 23. [Wydatki nie uznawane za koszty uzyskania przychodów] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 57) składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U., poz. 1844), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza: a) wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, b) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, c) wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie; (…) Art. 24. [Określenie dochodu podatników] (…) 15. Dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy. (…)

66

Rozdział 2. Zryczałtowany podatek dochodowy Z początkiem 2016 r. znowelizowana również zostanie ustawa z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby izyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) – dalej nazywana ustawą o ryczałcie. Zmiany w tej ustawie wprowadzą przepisy czterech ustaw. Przepisy nowelizujące ustawę o ryczałcie: 1) 1 stycznia 2016 r. (w kolejności publikacji w Dzienniku Ustaw): – art. 4 ustawy z 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 699), – art. 420 ustawy z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U., poz. 978), – art. 3 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz.U., poz. 1595), 2) 19 maja 2016 r.: – art. 3 ustawy z 25 września 2015 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1893). Najważniejsze spośród wprowadzanych wskazanymi przepisami zmian w ustawie o PIT polegać będą na: 1) określeniu zasad korygowania przychodów, 2) wprowadzeniu możliwości opodatkowania w formie ryczałtu przychodów ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, 3) zwiększeniu ilości zawiadomień, które mogą być dokonywane w ramach wniosku CEIDG-1.

1. Określenie zasad korygowania przychodów Z dniem 1 stycznia 2016 r. do ustawy o PIT zostanie dodany art. 14 ust. 1m ustawy o PIT stanowiący, że jeżeli korekta przychodów nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty (więcej na ten temat w rozdziale 1. niniejszej publikacji, w którym omawiane są zmiany w ustawie o PIT). Przepis ten będzie miał zastosowanie również do podatników, którzy przychody z działalności gospodarczej opodatkowują w formie ryczałtu (zob. art. 14 ust. 6 ustawy o ryczałcie), a więc również tacy podatnicy staną się z początkiem 2016 r. uprawnieni do korygowania przy-

67

Podatki 2016 cz. 1

chodów na bieżąco (z wyjątkiem korekt wynikających z błędów rachunkowych oraz innych oczywistych omyłek).

PRZYKŁAD W marcu 2016 r. osoba izyczna prowadząca działalność gospodarczą korzystająca z opodatkowania w formie ryczałtu przyjmie zwrotu towaru sprzedanego w listopadzie 2015 r. i wystawi fakturę korygującą dokumentującą ten zwrot. W świetle przepisów obowiązujących do końca 2015 r. konsekwencją przyjęcia takiego zwrotu byłaby konieczność skorygowania przychodu osiągniętego w listopadzie 2015 r., a w konsekwencji korekta zeznania PIT-28 złożonego za 2015 r. Jednakże w świetle przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. zwrot taki spowoduje konieczność zmniejszenia przychodu osiągniętego przez podatnika w marcu 2016 r. Szczególna sytuacja będzie mieć miejsce, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym ma nastąpić zmniejszenie przychodów, podatnik nie osiągnie przychodu lub osiągnie przychody niższe od kwoty zmniejszenia. Wówczas podatnicy korzystający z opodatkowania w formie ryczałtu będą zmniejszać przychody osiągnięte w kolejnych okresach rozliczeniowych (zob. art. 6 ust. 1e ustawy o ryczałcie).

PRZYKŁAD Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że ze względu na urlop podatnik, o którym w nim mowa, w marcu 2016 r. nie uzyska żadnego przychodu. Wówczas podatnik ten będzie obowiązany do zmniejszenia przychodu lub przychodów osiągniętych w kolejnych miesiącach. Z dniem 1 stycznia 2016 r. dodany również zostanie art. 6 ust. 1f ustawy o ryczałcie. Wskazywać on będzie, kiedy korekt przychodów, o których mowa, trzeba będzie dokonywać po zmianie przez osobę izyczną formy opodatkowania z ryczałtu na kartę podatkową, zasady ogólne lub podatek tonażowy. W takich przypadkach korekt przychodów, o których mowa, trzeba będzie dokonywać wstecznie, tj. przez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów w ostatnim okresie rozliczeniowym przed zmianą formy opodatkowania.

PRZYKŁAD Na początku 2017 r. osoba izyczna zmieni formę opodatkowania z ryczałtu na zasady ogólne, natomiast w marcu 2017 r. osoba ta przyjmie zwrot towaru

68

Rozdział 2. Zryczałtowany podatek dochodowy

sprzedanego w październiku 2016 r. W takim przypadku w związku z przyznaniem ryczałtu osoba ta obowiązana będzie zmniejszyć przychód grudnia 2016 r. Podkreślić przy tym należy, że wskazane zasady korygowania przychodów obowiązywać będą w przypadkach, gdy korekta przychodów nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. W innych przypadkach korekt przychodów trzeba będzie nadal dokonywać na obecnie obowiązujących zasadach, czyli poprzez wsteczne korygowanie przychodów w okresach rozliczeniowych ich uzyskania.

PRZYKŁAD Na początku lutego 2016 r. osoba izyczna prowadząca działalność gospodarczą opodatkowaną w formie ryczałtu stwierdzi zaniżenie przychodu z października 2015 r. Korekty zaniżonego przychodu osoba taka musi dokonać wstecznie, tj. w drodze korekty zeznania PIT-28 złożonego za 2015 r.

Art. 6. [Warunki opłacania ryczałtu od przychodów] 1. Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób izycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób izycznych lub spółki jawnej osób izycznych, zwanych dalej „spółką”. (…) 1e. Jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia przychodów na podstawie art. 14 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik dokonuje zmniejszenia w kolejnych okresach rozliczeniowych. 1f. Jeżeli korekta, o której mowa w art. 14 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym, następuje po zmianie formy opodatkowania na opodatkowanie w formie karty podatkowej albo opodatkowanie na zasadach ogólnych, albo opodatkowanie na zasadach określonych w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 511 oraz z 2015 r. poz. 211), zmniejszenia lub zwiększenia przychodów dokonuje się w ostatnim okresie rozliczeniowym przed zmianą formy opodatkowania. (…)

69

Podatki 2016 cz. 1

2. Opodatkowanie w formie ryczałtu przychodów ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu Od 1 stycznia 2016 r. przychody ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu będą mogły stanowić przychody z tzw. innych źródeł (więcej na ten temat w rozdziale 1 niniejszej publikacji, w którym omówione są zmiany w ustawie o PIT). Przychody takie będą mogły być opodatkowane podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych (a więc według skali podatkowej) lub w formie ryczałtu (zob. dodawane z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 1 pkt 4, art. 2 ust. 1b oraz art. 6 ust. 1d ustawy o ryczałcie). Szczególnie atrakcyjna będzie ta druga forma opodatkowania, gdyż stawka ryczałtu wskazanych przychodów wyniesie jedynie 2% (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o ryczałcie). Korzystanie z tej formy opodatkowania nie będzie się przy tym wiązać z koniecznością prowadzenia odrębnej ewidencji przychodów (zob. art. 15 ust. 3 ustawy o ryczałcie w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), jak również ewidencji wyposażenia (zob. art. 15 ust. 3a ustawy o ryczałcie w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Konieczne natomiast będzie prowadzenie (odrębnie za każdy rok podatkowy) ewidencji sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych zawierającej co najmniej: numer kolejnego wpisu, datę uzyskania przychodu, kwotę przychodu, przychód narastająco od początku roku. W ewidencji tej dzienne przychody będą musiały być ewidencjonowane w dniu sprzedaży (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 15 ust. 8 ustawy o ryczałcie). Ewidencję tę rolnicy będą obowiązani posiadać w miejscu sprzedaży przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 15 ust. 9 ustawy o ryczałcie). W przypadku nieprowadzenia tej ewidencji lub prowadzenia jej niezgodnie z warunkami wymaganymi do uznania jej za dowód w postępowaniu podatkowym organy podatkowe będą mogły określić wartość niezewidencjonowanego przychodu, w tym również w formie oszacowania, i określić od tej kwoty ryczałt w wysokości 10% (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 17 ust. 3 ustawy o ryczałcie). Rolnicy chętni do wyboru tej formy opodatkowania będą musieli składać oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania przychodów ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu. Termin na złożenie tego oświadczenia upływać będzie 20 stycznia roku podatkowego (a więc termin złożenia pierwszego oświadczenia po wejściu w życie przepisów, o których mowa, upłynie 20 stycznia 2016 r.), a w przypadku rolników rozpoczynających uzyskiwanie przychodów, o których mowa – w dacie uzyskania pierwszego przychodu (zob. dodawany z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 9 ust. 5 w zw. z art. 9 ust. 1 ustawy o ryczałcie). Oświadczenie to będzie ważne

70

Rozdział 2. Zryczałtowany podatek dochodowy

do momentu złożenia oświadczenia o rezygnacji z opodatkowania przychodów, o których mowa w formie ryczałtu (które, żeby było skuteczne, należy składać do 20 stycznia roku podatkowego), a więc oświadczeń tych nie będzie trzeba składać co roku. Wybór omawianej formy opodatkowania nie będzie jednak rozwiązaniem bez wad, gdyż wyłączać będzie możliwość korzystania przez rolników ze wspólnego opodatkowania z małżonkiem lub jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Będzie to konsekwencją art. 6 ust. 8 ustawy o PIT, który przewiduje, że te sposoby opodatkowania nie mają zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby izyczne (z nieistotnym w omawianym przypadku wyjątkiem dotyczącym opodatkowania w formie ryczałtu przychodów z najmu oraz podobnych – zob. art. 6 ust. 9 ustawy o PIT). Art. 1. [Zakres regulacji] Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby izyczne: (…) 4) osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób izycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”. (…) Art. 2. [Formy podatku dochodowego] (…) 1b. Osoby fizyczne osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. (…) Art. 3. [Zakaz łączenia przychodów (dochodów)] Przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym. (…) Art. 6. [Warunki opłacania ryczałtu od przychodów] (…) 1d. Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym.

71

Podatki 2016 cz. 1

(…) 7.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w ust. 1d, w tym również w ramach wspólnej własności, wspólnego posiadania, wspólnego użytkowania upraw, hodowli lub chowu lub w ramach wspólnego przedsięwzięcia, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio.

(…) Art. 9. [Oświadczenie o wyborze opodatkowania] (...) 5. W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1d, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przez podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą stosuje się odpowiednio. (…) Art. 11. [Odliczanie straty oraz wydatków od przychodu] 1. Podatnik uzyskujący przychody wymienione w art. 6 ust. 1, 1a i 1d, opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, może odliczyć od przychodów stratę, o której mowa w art. 9 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym, oraz wydatki określone w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, jeżeli nie zostały odliczone od dochodu lub nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym. (…) 3. Jeżeli podatnik uzyskuje przychody wymienione w art. 6 ust. 1, 1a lub 1d, opodatkowane różnymi stawkami, i dokonuje odliczeń od przychodów, odliczeń tych dokonuje od każdego rodzaju przychodu w takim stosunku, w jakim w roku podatkowym pozostają poszczególne przychody opodatkowane różnymi stawkami w ogólnej kwocie przychodów. (…) Art. 12. [Wysokość ryczałtu] 1. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi: (…) 6) 2% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1d. (…) 5a. Przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1d, w ramach wspólnej własności, wspólnego posiadania, wspólnego użytkowania upraw, hodowli lub chowu lub w ramach wspólnego przedsięwzięcia. (…) 9a. Przepisy ust. 6–9 stosuje się odpowiednio do podatników osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1d. (…)

72

Rozdział 2. Zryczałtowany podatek dochodowy

Art. 15. [Ewidencja przychodów] (…) 3. Obowiązek prowadzenia ewidencji nie dotyczy podatników osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, jeżeli ich wysokość wynika z umowy zawartej w formie pisemnej, oraz podatników osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1d. 3a. Obowiązek prowadzenia ewidencji wyposażenia nie dotyczy podatników osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a i 1d. (…) 8. Podatnicy osiągający przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1d, są obowiązani prowadzić odrębnie za każdy rok podatkowy ewidencję sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych zawierającą co najmniej: numer kolejnego wpisu, datę uzyskania przychodu, kwotę przychodu, przychód narastająco od początku roku. Dzienne przychody ewidencjonowane są w dniu sprzedaży. 9. Ewidencję sprzedaży, o której mowa w ust. 8, należy posiadać w miejscu sprzedaży przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych. (…) Art. 17. [Oszacowanie przychodu] (…) 3. W przypadku nieprowadzenia ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 15 ust. 8, lub prowadzenia jej niezgodnie z warunkami wymaganymi do uznania jej za dowód w postępowaniu podatkowym, organ podatkowy określi wartość niezewidencjonowanego przychodu, w tym również w formie oszacowania, i określi od tej kwoty ryczałt w wysokości pięciokrotności stawki, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 6. (…) Art. 22. [Utrata warunków opodatkowania ryczałtem] (…) 3. Za utratę warunków do opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w ust. 1, uważa się również niespełnienie, w trakcie roku podatkowego, warunków określonych w art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym.

3. Zwiększenie ilości zawiadomień, które mogą być dokonywane w ramach wniosku CEIDG-1 Z początkiem 2016 r. dodanych zostanie wiele przepisów umożliwiających dokonywanie zawiadomień określonych ustawą o ryczałcie na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, czyli w ramach wniosku CEIDG-1. Dotyczyć to będzie: 1) oświadczeń o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu przez podatników, w tym wspólników spółek cywilnych, kontynuujących prowa-

73

Podatki 2016 cz. 1

dzenie działalności gospodarczej (zob. art. 9 ust. 1 i 2 ustawy po ryczałcie w brzmieniu obowiązującym od 19 maja 2016 r.), 2) zawiadomień o powierzeniu prowadzenia ewidencji przychodów biuru rachunkowemu (zob. art. 15 ust. 4 ustawy po ryczałcie w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 3) zawiadomienia o wyborze opłacania ryczałtu co kwartał (zob. art. 21 ust. 1c ustawy o ryczałcie w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 4) wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składanego przez podatników kontynuujących prowadzenie działalności gospodarczej (zob. art. 29 ust. 1 ustawy o ryczałcie w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Ponadto podatnicy wnioskujący o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej oświadczenie o zatrudnieniu będą od 1 stycznia 2016 r. mogli załączać do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (zob. art. 29 ust. 2 ustawy o ryczałcie w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Art. 9. [Oświadczenie o wyborze opodatkowania] 1.4 Pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. 2. Oświadczenie, o którym mowa w ust. 1, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki składają wszyscy wspólnicy naczelnikom urzędów skarbowych właściwym według miejsca zamieszkania każdego ze wspólników. Wspólnicy spółki cywilnej osób izycznych mogą złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.4 (…) 4

74

Art. 9 ust. 1 i 2 zdanie drugie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby izyczne wejdzie w życie 19 maja 2016 r.

Rozdział 2. Zryczałtowany podatek dochodowy

Art. 15. [Ewidencja przychodów] (…) 4. Ewidencję oraz dowody, na podstawie których są dokonywane wpisy do ewidencji, a także dowody zakupu, o których mowa w ust. 1, należy przechowywać w miejscu wykonywania działalności lub, jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki, w miejscu wskazanym przez podatnika lub podatników – jako ich siedziba, albo w biurze rachunkowym, któremu zostało powierzone prowadzenie ewidencji. Jeżeli na zlecenie podatnika prowadzenie ewidencji zostało powierzone biuru rachunkowemu, podatnik jest obowiązany w terminie 7 dni od dnia zawarcia umowy z biurem rachunkowym zawiadomić o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego, wskazując w zawiadomieniu nazwę i adres biura oraz miejsce (adres) przechowywania ewidencji i dowodów związanych z jej prowadzeniem. Podatnik może złożyć zawiadomienie na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.5 (…) Art. 21. [Obowiązki podatników] (…) 1c. Podatnicy, którzy wybrali opłacanie ryczałtu co kwartał, są obowiązani do dnia 20 stycznia roku podatkowego zawiadomić o tym naczelnika urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej, nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania lub nie zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego o zaprzestaniu opłacania ryczałtu co kwartał, uważa się, że nadal opłaca ryczałt w ten sposób. Podatnik może złożyć zawiadomienie na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.6 (…) Art. 29. [Wniosek] 1.7 Wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, według ustalonego wzoru, na dany rok podatkowy, podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna działalność, wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przed rozpoczęciem działalności. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w tej formie. W przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospo5

6

7

Art. 15 ust. 4 zdanie trzecie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby izyczne wejdzie w życie 19 maja 2016 r. Art. 21 ust. 1c zdanie trzecie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby izyczne wejdzie w życie 19 maja 2016 r. Art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby izyczne wejdzie w życie 19 maja 2016 r.

75

Podatki 2016 cz. 1

darczej w formie spółki cywilnej wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa jeden ze wspólników. Wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej podatnik może dołączyć do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składanego na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. (…) 2.

Podatnicy, którzy są zatrudnieni na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy w służbie weterynaryjnej organów administracji publicznej i wykonują równocześnie działalność, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 9, są obowiązani dołączyć do wniosku oświadczenie w formie pisemnej o tym zatrudnieniu. Oświadczenie to, wraz z wnioskiem o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, podatnik może dołączyć do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, o którym mowa w ust. 1.8

(…)

8

76

Art. 29 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby izyczne wejdzie w życie 19 maja 2016 r.

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych W dniach 31 grudnia 2015 r. oraz 1 stycznia 2016 r. istotnie znowelizowana zostanie ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) – dalej nazywana ustawą o CIT. Zmiany w tej ustawie wprowadzą przepisy jedenastu ustaw9. Przepisy nowelizujący ustawę o CIT 31 grudnia 2015 r. Art. 2 ustawy z 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1932). Przepisy nowelizujące ustawę o CIT 1 stycznia 2016 r. (w kolejności publikacji w Dzienniku Ustaw): 1) art. 20 ustawy z 25 lipca 2014 r. o specjalnym podatku węglowodorowym (Dz.U., poz. 1215), 2) art. 3 ustawy z 27 maja 2015 r. o zmianie ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 933), 3) art. 409 ustawy z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U., poz. 978), 4) art. 3 ustawy z 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1197), 5) art. 3 ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o listach zastawnych i bankach hipotecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1259), 6) art. 2 ustawy z 10 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U., poz. 1296), 7) art. 3 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz.U., poz. 1595), 8) art. 101 ustawy z 11 września 2015 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz.U., poz. 1688), 9) art. 2 ustawy z 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U., poz. 1767), 10) art. 2 ustawy z 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób izycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1932). 9

Ponadto najprawdopodobniej z dniem 1 stycznia 2016 r. wejdzie w życie zmiana w ustawie o CIT wprowadzona art. 8 ustawy o szczególnych zasadach restrukturyzacji walutowych kredytów mieszkaniowych w związku ze zmianą kursu walut obcych do waluty polskiej oraz o zmianie niektórych ustaw (ścieżka legislacyjna tej ustawy nie została na dzień oddania niniejszej publikacji do druku zakończona).

77

Podatki 2016 cz. 1

Najważniejsze spośród wprowadzanych wskazanymi przepisami zmian w ustawie o CIT to: 1) określenie zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, 2) likwidacja obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów o koszty nieuregulowane kwoty, 3) dodanie wielu przepisów umożliwiających zaliczanie przez pracodawców do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z obejmowaniem dzieci pracowników opieką.

1. Określenie zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów Podobnie jak w przypadku ustawy o PIT, tak i do ustawy o CIT dodane z dniem 1 stycznia 2016 r. zostaną przepisy określające zasady korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów. Przepisy te wprowadza art. 3 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz.U., poz. 1595) – dalej nazywanej ustawą nowelizującą z 10 września 2015 r.

1.1. Korygowanie przychodów Obecnie w ustawach o podatku dochodowym, w tym w ustawie o CIT, nie ma przepisów określających zasady korygowania przychodów. Przyjmuje się w związku z tym, że przychody korygowane powinny być, co do zasady, wstecznie, tj. poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów w okresie rozliczeniowym ich powstania. Dotyczy to również sytuacji, gdy korekta przychodów nie jest spowodowana błędem lub pomyłką, np. gdy korekta przychodów jest konsekwencją przyjęcia zwrotu towarów (zob. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2422/10) czy udzielenia rabatu (zob. przykładowo interpretację indywidualną dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 czerwca 2012 r., ILPB3/423-91/12-2/MS). Stanowi to dla podatników dużą uciążliwość, gdyż w przypadku korekty przychodów osiągniętych w poprzednich latach podatkowych konieczna jest najczęściej korekta złożonych za te lata zeznań podatkowych. Co więcej, w przypadku zwiększania przychodów konsekwencją powyższego było powstawanie u podatników zaległości podatkowych. Dlatego też z dniem 1 stycznia 2016 r. dodany zostanie art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, który stanowić będzie, że jeżeli korekta przychodów nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

78

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

PRZYKŁAD W kwietniu 2016 r. spółka akcyjna wystawi fakturę korygującą dokumentującą rabat udzielony do sprzedaży dokonanej w październiku 2015 r. Na podstawie tej faktury spółka akcyjna obowiązana będzie zmniejszyć przychód kwietnia 2016 r. (a nie – jak miałaby się rzecz na gruncie przepisów obowiązujących do końca 2015 r. – przychód października 2015 r.). Szczególna sytuacja będzie mieć miejsce, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym ma nastąpić zmniejszenie przychodów, podatnik nie osiągnie przychodu lub osiągnie przychody niższe od kwoty zmniejszenia. Wówczas podatnicy będą obowiązani zwiększać koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody (zob. art. art. 12 ust. 3k ustawy o CIT).

PRZYKŁAD Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że w kwietniu 2016 r. spółka nie uzyska żadnego przychodu. Wówczas kwotę korekty spółka będzie obowiązana zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwietnia 2016 r. Korekty, o których mowa, będą dokonywane do momentu przedawnienia się zobowiązania podatkowego, którego dotyczy korygowany przychód (zob. art. 12 ust. 3l ustawy o CIT). Najczęściej zatem korekty, o których mowa, dokonywane będą przez okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku za rok podatkowy uzyskania przychodu, którego dotyczy korekta (zob. art. 70 § 1 ordynacji podatkowej).

PRZYKŁAD Na początku marca 2016 r. spółka z o.o. stosująca jako rok podatkowy rok kalendarzowy sprzeda towar. Jeżeli w kolejnych latach nie zmieni się rok podatkowy spółki, korekta przychodu wynikającego z tej sprzedaży będzie na nowych zasadach możliwa przynajmniej do końca 2022 r. (termin płatności podatku za 2016 r. upłynie bowiem 3 kwietnia 2017 r., a więc pięcioletni okres przedawnienia liczony będzie od 31 grudnia 2017 r.). Z dniem 1 stycznia 2016 r. zostanie dodany również art. 12 ust. 3m ustawy o CIT. Będzie miał on zastosowanie w przypadkach, gdy korekta będzie dokonywana po zmianie przez podatnika formy opodatkowania na zryczałtowaną

79

Podatki 2016 cz. 1

formę opodatkowania określoną w ustawie o podatku tonażowym. W takich przypadkach korekt, o których mowa, trzeba będzie dokonywać wstecznie, tj. poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów w ostatnim okresie rozliczeniowym przed zmianą formy opodatkowania.

PRZYKŁAD Z początkiem 2017 r. spółka akcyjna (stosująca jako rok podatkowy rok kalendarzowy) zmieni formę opodatkowania na opodatkowanie podatkiem tonażowym, natomiast w lutym 2017 r. przyzna jednemu ze swoich kontrahentów rabat od usługi wykonanej w listopadzie 2016 r. W takim przypadku w związku z przyznaniem rabatu spółka obowiązana będzie zmniejszyć przychód z grudnia 2016 r. Dodać przy tym należy, że nowe przepisy będą miały zastosowanie wyłącznie w przypadkach, gdy korekta przychodów nie będzie spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. W innych przypadkach korekt przychodów trzeba będzie dokonywać na obecnie obowiązujących zasadach, czyli poprzez wsteczne korygowanie przychodów w okresach rozliczeniowych ich uzyskania.

PRZYKŁAD Na początku lutego 2016 r. spółka z o.o. stwierdzi zawyżenie przychodu w lipcu 2015 r. Korekty zawyżonego przychodu spółka musi dokonać wstecznie, tj. w drodze korekty przychodu osiągniętego w lipcu 2015 r.

Art. 12. [Przychody] (…) 3j. Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. 3k. Jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody. 3l. Przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu. 3m. Jeżeli korekta, o której mowa w ust. 3j, następuje po zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w usta-

80

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

wie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym, zmniejszenia lub zwiększenia przychodów dokonuje się w ostatnim okresie rozliczeniowym przed zmianą formy opodatkowania. (…)

1.2. Korekta kosztów uzyskania przychodów Także w przypadku kosztów uzyskania przychodów obecnie przyjmuje się, że powinny być one, co do zasady, korygowane wstecznie, tj. w dacie ich rozpoznania. Dotyczy to również sytuacji, gdy korekta kosztów nie jest spowodowana błędem lub pomyłką, np. w przypadku dokonania zwrotu towarów (zob. przykładowo interpretację indywidualną dyrektora Skarbowej w Bydgoszczy z 19 lutego 2014 r., ITPB1/415-1206b/13/AK) czy otrzymania rabatu (zob. przykładowo interpretację indywidualną dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 12 lipca 2013 r., IPTPB3/423-128/13-4/IR). Powoduje to często, że korygowanie kosztów uzyskania przychodów wymaga od podatników korygowania złożonych już zeznań podatkowych. Co gorsza, w przypadku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów konsekwencją powyższego stanowiska jest przeważnie powstawanie zaległości podatkowych. Dlatego też część sądów administracyjnych odrzuca stanowisko o konieczności korekty kosztów uzyskania przychodów w dacie ich powstania i uważa, że należy to czynić w dacie ujęcia (zaksięgowania) faktury korygującej w księgach rachunkowych (zob. przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2715/12). Sytuacja ulegnie zmianie 1 stycznia 2016 r. Z dniem tym bowiem dodany zostanie art. 15 ust. 4i ustawy o CIT stanowiący, że jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodu, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

PRZYKŁAD W marcu 2016 r. spółka z o.o. otrzyma od kontrahenta rabat do zakupów dokonanych w 2015 r. Fakturę korygującą dokumentującą ten rabat spółka otrzyma na początku kwietnia 2016 r. W świetle nowych przepisów w związku z otrzymaniem tej faktury korygującej spółka będzie obowiązana zmniejszyć koszty uzyskania przychodów kwietnia (a nie koszty uzyskania miesiąca lub miesięcy, do których zaliczone zostały rabatowane koszty uzyskania przychodów). Powyższemu towarzyszyć będzie dodanie przepisu określającego sposób rozliczania korekty, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym powinna zostać

81

Podatki 2016 cz. 1

rozliczona korekta kosztów uzyskania przychodów, podatnik nie poniesie kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia. W przypadkach takich podatnik będzie obowiązany do zwiększenia przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (zob. art. 15 ust. 4j ustawy o CIT).

PRZYKŁAD Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że w kwietniu 2016 r. spółka poniesie koszty uzyskania przychodów w kwocie 1649 zł, zaś kwota zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów wyniesie 2232 zł. W takim przypadku spółka obowiązana będzie do: n zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów kwietnia 2016 r. o 1649 zł, n zwiększenia przychodów kwietnia 2016 r. o 583 zł (2232 zł – 1649 zł). Teoretycznie omawiane przepisy nie będą stosowane do korekty kosztów uzyskania przychodów, do których ma zastosowanie art. 15b ustawy o CIT (zob. art. 15 ust. 4k ustawy o CIT). Należy jednak zauważyć, że art. 15b ustawy o CIT zostanie 1 stycznia 2016 r. uchylony (zob. punkt 2. Likwidacja obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów o koszty nieuregulowane kwoty), a w konsekwencji wyłączenie to będzie miało zastosowanie tylko w przypadkach dokonywania przez podatników zwiększeń kosztów uzyskania przychodów o kwoty zmniejszeń dokonane do końca 2015 r. Korekty, o których mowa, będą dokonywane przez okres tożsamy z okresem przedawnienia się zobowiązania podatkowego, którego dotyczy korygowany przychód (zob. art. 15 ust. 4k ustawy o CIT). Najczęściej zatem korekty te dokonywane będą przez okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku za rok podatkowy poniesienia kosztu uzyskania przychodu, którego dotyczy korekta (zob. art. 70 § 1 ordynacji podatkowej).

PRZYKŁAD W kwietniu 2015 r. spółka akcyjna stosująca jako rok podatkowy rok kalendarzowy kupiła towar. Korekta kosztu uzyskania przychodu związanego z tym zakupem jest na omawianych zasadach możliwa przynajmniej – zakładając, że rokiem podatkowym spółki będzie nadal rok kalendarzowy – do końca 2021 r. (termin płatności podatku za 2015 r. upłynie bowiem 1 kwietnia 2016 r., a więc pięcioletni okres przedawnienia liczony jest od dnia 31 grudnia 2016 r.). Z dniem 1 stycznia 2016 r. dodany również zostanie art. 15 ust. 4l ustawy o CIT. Będzie on miał zastosowanie w przypadkach, gdy korekta dokonywana

82

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

będzie po zmianie przez podatnika formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie o podatku tonażowym. W takich przypadkach korekt, o których mowa, trzeba dokonywać wstecznie, tj. przez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów w ostatnim okresie rozliczeniowym przed zmianą formy opodatkowania.

PRZYKŁAD Z początkiem 2017 r. spółka akcyjna (stosująca jako rok podatkowy rok kalendarzowy) zmieni formę opodatkowania na opodatkowanie podatkiem tonażowym, natomiast w lutym 2017 r. otrzyma fakturę korygującą dokumentującą zwrot towaru kupionego przez spółkę w październiku 2016 r. W takim przypadku w związku ze zwrotem towaru spółka obowiązana będzie zmniejszyć koszty uzyskania przychodów z grudnia 2016 r. Dodać przy tym należy, że nowe przepisy będą miały zastosowanie wyłącznie w przypadkach, gdy korekta kosztów uzyskania przychodów nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. W innych przypadkach korekt kosztów uzyskania przychodów nadal trzeba będzie dokonywać wstecznie, tj. w drodze korekty kosztów uzyskania przychodów okresów rozliczeniowych, do których korygowane koszty zostały zaliczone.

PRZYKŁAD We wrześniu 2015 r. spółka z o.o. otrzymała fakturę za usługę naprawy komputera. Fakturę tę spółka opłaciła i rozpoznała na jej podstawie koszt uzyskania przychodów. Faktura ta okazała się jednak wystawiona przez kontrahenta przez pomyłkę (w rzeczywistości wykonał on usługę dla innego klienta), w związku z czym na początku stycznia 2016 r. wystawi on fakturę korygującą. W związku z otrzymaniem tej faktury spółka obowiązana będzie skorygować koszty uzyskania przychodów wstecznie, tj. zmniejszyć koszty uzyskania przychodów z września 2015 r.

Art. 15. [Koszty] (…) 4i. Jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

83

Podatki 2016 cz. 1

4j.

4k.

4l.

Jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów. Przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do korekty kosztów uzyskania przychodów, do których ma zastosowanie art. 15b, oraz jeżeli korekta dotyczy kosztu uzyskania przychodów związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu. Jeżeli korekta, o której mowa w ust. 4i, następuje po zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym, zmniejszenia lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów dokonuje się w ostatnim okresie rozliczeniowym przed zmianą formy opodatkowania.

1.3. Zakres stosowania nowych przepisów o korygowaniu przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów Wskazane przepisy wejdą w życie 1 stycznia 2016 r., jednak będą miały zastosowanie również do korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed tym dniem (zob. art. 11 ustawy nowelizującej z 10 września 2015 r.). A zatem nowe zasady korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów dotyczyć będą przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów osiągniętych w 2015 r. i wcześniejszych latach. Potwierdziło to Ministerstwo Finansów w komunikacie z dnia 25 września 2015 r , w którym czytamy, że „nowe regulacje będą miały zastosowanie również do korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed 1 stycznia 2016 r , jeżeli zdarzenie powodujące korektę wystąpi po tym dniu”.

2. Likwidacja obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów o koszty nieuregulowane kwoty Obecnie w ustawie o CIT znajdują się przepisy nakazujące dłużnikom zmniejszać koszty uzyskania przychodów o zaliczone do nich, lecz niezapłacone w określonych przepisami terminach kwoty. Przepisy te określa art. 15b ustawy o CIT. Dodanie tych przepisów z dniem 1 stycznia 2013 r. miało przyczynić się do likwidacji zatorów płatniczych i poprawy sytuacji inansowej przedsiębiorców poprzez zniechęcenie nabywców do naruszania terminów płatności oraz narzucania długich terminów płatności. Rozwiązanie to nie spełniło jednak swojej funkcji, a w konsekwencji art. 15d ustawy o CIT zostanie z dniem 1 stycznia 2016 r. uchylony (zob. art. 3 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, Dz.U., poz. 1197 – dalej nazywanej ustawą nowelizującą z 5 sierpnia 2015 r.). Oznacza to, że od 1 stycznia

84

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

2016 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych (podobnie zresztą jak podatnicy podatku dochodowego od osób izycznych) nie będą już obowiązani do korygowania kosztów ze względu na nieuregulowanie zobowiązania.

PRZYKŁAD W dniu 15 marca 2016 r. spółka z o.o. nabędzie usługę, za który termin płatności upłynie 22 marca 2016 r. Koszt zakupu tej usługi spółka zaliczy do kosztów uzyskania przychodów marca 2016 r. Za nabytą usługę spółka nie zapłaci ani w terminie płatności, ani w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności. W stanie prawnym obowiązującym do końca 2015 r. oznaczałoby to konieczność zmniejszenia przez spółkę kosztów uzyskania przychodów z dniem 21 kwietnia 2016 r. Jednak ze względu na uchylenie art. 15b ustawy o CIT zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów nie będzie konieczne. Dodać należy, że z przepisów przejściowych nie wynika, aby zmiana ta miała mieć zastosowanie tylko do kosztów uzyskania przychodów poniesionych od 1 stycznia 2016 r. Wyłączenie obowiązku korygowania kosztów zostanie zatem zlikwidowane w stosunku do wszystkich kosztów, dla których od 1 stycznia 2016 r. upłyną terminy określone obecnie art. 15b ustawy o CIT. Z art. 5 ust. 2 ustawy nowelizującej z 5 sierpnia 2015 r. wynika natomiast możliwość zwiększania kosztów uzyskania przychodów ze względu na uregulowanie kosztów, o które wcześniej zmniejszone zostały koszty uzyskania przychodów lub zwiększone zostały przychody. A zatem podatnicy, którzy do końca 2015 r. staną się zobowiązani do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (bądź zwiększenia przychodów) na podstawie art. 15b ustawy o CIT, mimo uchylenia tych przepisów będą mieli możliwość zwiększania kosztów uzyskania przychodów po uregulowaniu odpowiadających im zobowiązań.

PRZYKŁAD We wrześniu 2015 r. spółka z o.o. zmniejszyła koszty uzyskania przychodów ze względu na nieuregulowanie faktury, na której podstawie wcześniej rozpoznała te koszty. Załóżmy, że spółka w lutym 2016 r. opłaci tę fakturę. Tym samym spółka uzyska możliwość zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę, o którą wcześniej zostały zmniejszone (mimo że art. 15b ustawy o CIT zostanie 1 stycznia 2016 r. uchylony).

Art. 15b. (uchylony)

85

Podatki 2016 cz. 1

3. Przepisy umożliwiające zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z obejmowaniem dzieci pracowników opieką Z dniem 1 stycznia 2016 r. w ustawie o CIT dodane zostaną przepisy przewidujące możliwość zaliczania przez pracodawców do kosztów uzyskania przychodów wielu wydatków związanych z obejmowaniem dzieci pracowników opieką. Po pierwsze, dodane zostaną przepisy pozwalające na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez pracodawców kosztów utworzenia zakładowego żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 15 ust. 1za pkt 1 ustawy o CIT; pojęcie kosztów utworzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola deiniować będzie art. 15 ust. 1zb ustawy o CIT). Możliwość ta istnieć będzie bez ograniczenia kwotowego (jednakże z uwzględnieniem przepisów o amortyzacji). Zmiana ta będzie miała charakter doprecyzowujący. Także bowiem na gruncie obecnie obowiązujących przepisów istnieje możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez pracodawców kosztów na utworzenie zakładowego żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola (zob. przykładowo interpretację indywidualną dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 grudnia 2008 r., ITPB3/423-581/08/AW). Druga ze zmian dotyczyć będzie kosztów prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola. Obecnie przyjmuje się najczęściej, że koszty te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów jako koszty działalności socjalnej. W związku z początkiem 2016 r. dodane zostaną przepisy pozwalające na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych przez pracodawcę z tytułu prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola (przy czym pojęcie kosztów prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola deiniować będzie art. 15 ust. 1zc ustawy o CIT). Możliwość ta będzie jednak limitowana, tj. – jak wynikać będzie z art. 15 ust. 1za pkt 2 lit. a ustawy o CIT – przysługiwać będzie do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie na każde dziecko pracownika: 1) uczęszczające do żłobka lub klubu dziecięcego – kwoty 400 zł, 2) uczęszczające do przedszkola – kwoty 200 zł. Trzecia ze zmian polegać będzie na dodaniu przepisów pozwalających na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych przez pracodawcę z tytułu doinansowania pracownikom wydatków związanych z objęciem dziecka opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczaniem dziecka do żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola (zob. dodawany z 1 stycznia 2016 r. art. 15 ust. 1za pkt 2 lit. b ustawy o CIT). Także ta możliwość będzie limitowana, tj. przysługiwać będzie:

86

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

1) do wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków poniesionych i udokumentowanych przez pracownika, oraz 2) miesięcznie do kwoty 400 zł (w przypadku objęcia dziecka opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczania dziecka do żłobka lub klubu dziecięcego) lub 200 zł (w przypadku uczęszczania dziecka do przedszkola). Dodaniu powyższych przepisów towarzyszyć będzie modyikacja przepisu wyłączającego możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, tj. art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o CIT. Przepis ten będzie od 1 stycznia 2016 r. stosowany z zastrzeżeniem wskazanych powyżej przepisów, a więc nie będzie on wyłączał możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wskazanych wydatków. Art. 15. [Koszty] (…) 1za. Kosztami uzyskania przychodów, z uwzględnieniem ust. 8, są także koszty poniesione przez pracodawcę, pod warunkiem że nie zostały sinansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych: 1) na utworzenie zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola; 2) z tytułu: a) prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie na każde dziecko pracownika, o którym mowa w art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób izycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.): – uczęszczające do żłobka lub klubu dziecięcego – kwoty 400 zł, – uczęszczające do przedszkola – kwoty 200 zł, b) doinansowania pracownikowi wydatków, do wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków poniesionych i udokumentowanych przez pracownika, związanych z: – objęciem dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczaniem dziecka pracownika do żłobka lub klubu dziecięcego, nie więcej niż 400 zł miesięcznie na każde dziecko, o którym mowa w art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób izycznych, – uczę szczaniem dziecka pracownika do przedszkola, nie więcej niż 200 zł miesięcznie na każde dziecko, o którym mowa w art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób izycznych. 1zb. Przez koszty utworzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola, o których mowa w ust. 1p pkt 1,

87

Podatki 2016 cz. 1

1zc.

rozumie się koszty poniesione do dnia uzyskania wpisu do właściwego rejestru w zakresie spełniania warunków wymaganych do utworzenia żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola, w tym niezbędne koszty nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji, remontu środków trwałych lub nabycia innych składników majątku, a także koszty dotyczące środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub innych składników majątku ponoszone po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru. Przez koszty prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola, o których mowa w ust. 1p pkt 2 lit. a, rozumie się również odpłatne nabycie przez pracodawcę usługi polegającej na zapewnieniu dziecku pracownika, o którym mowa w art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób izycznych, opieki w żłobku, klubie dziecięcym lub przedszkolu.

(…) Art. 16. [Wyłączenia] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 45) wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych oraz koszty, o których mowa w art. 15 ust. 1za pkt 2; (…)

4. Wprowadzenie klauzuli zapobiegającej nadużyciom w przypadku zwolnienia z opodatkowania dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych Dzień przed 1 stycznia 2016 r., tj. 31 grudnia 2015 r., dodany zostanie art. 22c ustawy o CIT. Jego przepisy określać będą przypadki, gdy nie stosuje się zwolnień od podatku określonych w art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Będzie tak, jeżeli łącznie spełnione będą dwa określone przepisami art. 22c ust. 1 ustawy o CIT warunki, tj.: 1) osiągnięcie dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych następuje w związku z zawarciem umowy lub dokonaniem innej czynności prawnej, lub wielu powiązanych czynności prawnych, których głównym lub jednym z głównych celów było uzyskanie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 20 ust. 3 lub art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, a uzyskanie tego zwolnienia nie

88

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

skutkuje wyłącznie wyeliminowaniem podwójnego opodatkowania tych dochodów (przychodów), oraz 2) czynności, o których mowa w pkt 1, nie mają rzeczywistego charakteru. Na użytek powyższego uznawać się będzie, że umowa lub inna czynność prawna nie ma rzeczywistego charakteru w zakresie, w jakim nie jest dokonywana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności dotyczyć to będzie sytuacji, gdy w drodze czynności, o których mowa powyżej, przenoszona jest własność udziałów (akcji) spółki wypłacającej dywidendę lub spółka osiąga przychód (dochód), wypłacany następnie w formie dywidendy lub innego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (zob. art. 26c ust. 2 ustawy o CIT). Art. 22c. [Wyłączenie stosowania przepisów ustawy] 1. Przepisów art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 nie stosuje się, jeżeli: 1) osiągnięcie dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych następuje w związku z zawarciem umowy lub dokonaniem innej czynności prawnej, lub wielu powiązanych czynności prawnych, których głównym lub jednym z głównych celów było uzyskanie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 20 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, a uzyskanie tego zwolnienia nie skutkuje wyłącznie wyeliminowaniem podwójnego opodatkowania tych dochodów (przychodów), oraz 2) czynności, o których mowa w pkt 1, nie mają rzeczywistego charakteru. 2. Dla celów ust. 1 uznaje się, że umowa lub inna czynność prawna nie ma rzeczywistego charakteru w zakresie, w jakim nie jest dokonywana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności dotyczy to sytuacji, gdy w drodze czynności, o których mowa w ust. 1, przenoszona jest własność udziałów (akcji) spółki wypłacającej dywidendę lub spółka osiąga przychód (dochód), wypłacany następnie w formie dywidendy lub innego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

5. Zmiany związane z wprowadzeniem specjalnego podatku węglowodorowego Z dniem 1 stycznia 2016 r. wprowadzony zostanie specjalny podatek węglowodorowy (więcej na temat tego podatku w rozdziale 12 części 2). Towarzyszyły temu dwie zmiany w ustawie o CIT. Po pierwsze dodany zostanie art. 16 ust. 1 pkt 67a ustawy o CIT, który wyłączać będzie możliwość zaliczania specjalnego podatku węglowodorowego do kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten w praktyce znajdzie zastosowanie dopiero od 1 stycznia 2020 r., gdyż dopiero od tego dnia podatnicy specjalnego podatku węglowodorowego będą obowiązani do płacenia tego podatku.

89

Podatki 2016 cz. 1

Art. 16. [Wyłączenia] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 67a) specjalnego podatku węglowodorowego. (…) Po drugie, dodany zostanie art. 16j ust. 6 ustawy o CIT. Przewidywać on będzie możliwość indywidualnego ustalania przez podatników stawek amortyzacyjnych (z zastrzeżeniem, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 60 miesięcy, co odpowiada maksymalnej rocznej stawce amortyzacyjnej w wysokości 20%) dla wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji: 1) odwiertów rozpoznawczych lub wydobywczych, 2) platform wiertniczych lub produkcyjnych. Art. 16j. [Indywidualne ustalenie stawek amortyzacyjnych] (…) 6. Podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji: 1) odwiertów rozpoznawczych lub wydobywczych, 2) platform wiertniczych lub produkcyjnych – z tym że okres ich amortyzacji nie może być krótszy niż 60 miesięcy.

6. Zmiany związane z wprowadzeniem postępowania restrukturyzacyjnego Z dniem 1 stycznia 2016 r. wejdzie w życie ustawa z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. poz. 978), która wprowadzi nowego rodzaju postępowanie, tj. postępowanie restrukturyzacyjne. Towarzyszyć temu będzie wiele zmian w przepisach ustawy o CIT. I tak od 1 stycznia 2016 r.: 1) kwoty stanowiące równowartość umorzonych zobowiązań w ramach postępowania restrukturyzacyjnego nie będą stanowić podlegających opodatkowaniu przychodów (zob. art. art. 12 ust. 4 pkt 8 lit. b ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 2) umorzone w ramach postępowania restrukturyzacyjnego kredyty i pożyczki bankowe będą mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów (zob. art. 16 ust. 1 pkt 43 lit. b ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 3) otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego wymienione będzie wprost jako jeden ze sposobów uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności (zob. art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. b oraz art. 16 ust. 2a pkt 3 lit. b ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.).

90

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

Ponadto z dniem 1 stycznia 2016 r. w przepisach ustawy o CIT dokonanych zostanie wiele zmian dostosowawczych związanych z zastąpieniem postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu (określonym obecnie przepisami ustawy z 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze – t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 233 z późn. zm.) określonym przepisami ustawy – Prawo restrukturyzacyjne postępowaniem o zatwierdzenie układu. Art. 4a. [Deinicje] Ilekroć w ustawie jest mowa o: (…) 5a) postępowaniu restrukturyzacyjnym – oznacza to postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. poz. 978). (…) Art. 12. [Przychody] (…) 4. Do przychodów nie zalicza się: (…) 8) kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z: (…) b) postępowaniem restrukturyzacyjnym, postępowaniem upadłościowym lub (…) Art. 16. [Wyłączenia] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 43) umorzonych kredytów (pożyczek) bankowych, w tym nabytych wierzytelności banku hipotecznego, jeżeli ich umorzenie nie jest związane z: (…) b) postępowaniem restrukturyzacyjnym, lub (…) 2. Za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana: (…) 2) postanowieniem sądu o: a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub

91

Podatki 2016 cz. 1

b) c) (…) 2a.

umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a, lub zakończeniu postępowania upadłościowego, albo,

Nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną: 1) w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26a, w szczególności jeżeli: a) dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość albo b) zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji inansowej przedsiębiorstw i banków, albo,

(…) 3)

w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26b, jeżeli:

(…) b)

zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, lub;

(…) Art. 16f. [Odpisy amortyzacyjne] 1. Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1–3 oraz w art. 16b. 2. Podatnicy będący armatorami, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych od zamówionego przez nich taboru transportu morskiego w budowie, o którym mowa w art. 16a ust. 2 pkt 4. (…) Art. 25. [Deklaracje i zaliczki] (…) 14. Podatnicy, o których mowa w ust. 11, tracą prawo do zwolnienia, jeżeli: 1) zostali postawieni w stan likwidacji albo ogłoszona została ich upadłość w okresie korzystania ze zwolnienia albo w pięciu następnych latach podatkowych albo (…)

92

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

7. Wprowadzenie ulgi z tytułu ponoszenia kosztów na działalność badawczo-rozwojową Z dniem 1 stycznia 2016 r. zostanie dodany art. 18d ustawy o CIT, którego przepisy pozwalać będą na odliczanie od podstawy opodatkowania części kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową (tzw. kosztów kwaliikowanych), tj. – jak będzie wynikać z dodawanego 1 stycznia 2016 r. art. 4a pkt 26 ustawy o CIT – działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Odliczeń kosztów, o których mowa, podatnicy będą mogli dokonywać w ramach zeznania podatkowego (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 18e ustawy o CIT). Podatnicy korzystający z tych odliczeń obowiązani będą w ewidencji rachunkowej wyodrębniać koszty działalności badawczo-rozwojowej (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 9 ust. 1b ustawy o CIT). Powyższemu towarzyszyć będzie uchylenie art. 18b ustawy o CIT, a więc likwidacja ulgi z tytułu nabycia nowych technologii. Likwidacja ulgi nastąpi z zachowaniem praw nabytych. Art. 4a. [Deinicje] Ilekroć w ustawie mowa o: (…) 26) działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań; 27) badaniach naukowych – oznacza to: a) badania podstawowe – oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, b) badania stosowane – prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce, c) badania przemysłowe – badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a tak-

93

Podatki 2016 cz. 1

28)

że budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych; pracach rozwojowych – oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności: a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony, b) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

(…) Art. 9. [Ustalanie dochodu] (…) 1b. Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej. (…) Art. 18b. (uchylony) (…) Art. 18d. [Koszty kwaliikowane poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową] 1. Od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwaliikowanymi”. 2. Za koszty kwaliikowane uznaje się:

94

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

1)

3.

4.

5. 6. 7.

8.

należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób izycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części inansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej; 2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach inansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej; 4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4. Za koszty kwaliikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się. Koszty kwaliikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach inansowania nauki. Koszty kwaliikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie. Prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Kwota kosztów kwaliikowanych nie może przekroczyć: 1) w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 – 30% tych kosztów; 2) w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2–4 i ust. 3: a) 20% tych kosztów – jeżeli podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, b) 10% tych kosztów – w przypadku pozostałych podatników. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwaliikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok

95

Podatki 2016 cz. 1

podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Art. 18e. [Obowiązek podatnika korzystającego z odliczenia] Podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani wykazać w zeznaniu koszty kwaliikowane podlegające odliczeniu.

8. Pozostałe zmiany w ustawie o CIT Oprócz wymienionych powyżej w ustawie o CIT z dniem 1 stycznia 2016 r. zostanie dokonanych również wiele innych zmian. Najważniejsze z nich polegają na: 1) dostosowaniu treści art. 16 ust. 1 pkt 19b ustawy o CIT do zmian dokonywanych z dniem 1 stycznia 2016 r. w ustawie z 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 140 z późn. zm.), Art. 16. [Wyłączenia] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 19b) dodatkowej opłaty za brak sieci zbierania pojazdów, o której mowa w art. 17 ust. 2 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz.U. z 2015 r., poz. 140 i 933), z tym że kosztem uzyskania przychodów są poniesione opłaty, o których mowa w art. 14 ust. 1 oraz art. 28a ust. 1 tej ustawy, z wyłączeniem połowy opłaty ustalonej zgodnie z art. 28a ust. 4 tej ustawy; (…) 2) dostosowaniu treści art. 16 ust. 1 pkt 19c ustawy o CIT do treści obowiązującej od 1 stycznia 2016 r. ustawy z 11 września 2015 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz.U., poz. 1688), Art. 16. [Wyłączenia] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 19c) dodatkowej opłaty produktowej, o której mowa w art. 77 ust. 2 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz.U., poz. 1688), z tym że kosztem uzyskania

96

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

przychodów jest poniesiona opłata, o której mowa w art. 72 ust. 2 tej ustawy; (…) 3) dostosowaniu treści art. 12 ust. 1 pkt 5, art. 15 ust. 1b pkt 1, art. 16 ust. 1 pkt 59 oraz art. 17 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT do zmian wprowadzanych ustawą z 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U., poz. 1844) oraz dodanie art. 16 ust. 1 pkt 69 ustawy o CIT, który wyłącza możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów rezerw techniczno-ubezpieczeniowych dla celów wypłacalności, o których mowa w rozdziale 9 tej ustawy, Art. 12. [Przychody] 1. Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: (…) 5) u ubezpieczycieli – kwota stanowiąca równowartość zmniejszenia stanu rezerw techniczno-ubezpieczeniowych utworzonych dla celów rachunkowości zgodnie z odrębnymi przepisami; (…) Art. 15. [Koszty] (…) 1b. U ubezpieczycieli kosztem uzyskania przychodów za rok podatkowy są koszty ustalone zgodnie z ust. 1, a także: 1) rezerwy techniczno-ubezpieczeniowe utworzone dla celów rachunkowości zgodnie z odrębnymi przepisami – do wysokości stanowiącej przyrost tych rezerw na koniec roku podatkowego w stosunku do ich stanu na początek roku; przy ustalaniu zaliczek, o których mowa w art. 25, kosztem uzyskania przychodu jest przyrost stanu rezerw techniczno-ubezpieczeniowych utworzonych dla celów rachunkowości na koniec okresu, za który wpłacana jest zaliczka, w stosunku do stanu tych rezerw na początek roku podatkowego; (…) Art. 16. [Wyłączenia] 1. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) 59) składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U. poz. 1844), jeżeli uprawnionym do otrzymania

97

Podatki 2016 cz. 1

świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza: a) wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, b) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, c) wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie; (…) 69)

rezerw techniczno-ubezpieczeniowych dla celów wypłacalności, o których mowa w rozdziale 9 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej.

(…) Art. 17. [Zwolnienia] 1. Wolne od podatku są: (…) 22) dochody z działalności Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego, Rzecznika Finansowego oraz Polskiego Biura Ubezpieczycieli Komunikacyjnych; (…) 5) nałożeniu na niektóre podmioty powiązane obowiązku przekazywania do urzędu skarbowego sprawozdania o wysokości dochodów i zapłaconego podatku oraz miejscach prowadzenia działalności, jednostek zależnych i zagranicznych zakładów należących do grupy kapitałowej, w roku podatkowym (zob. art. 27 ust. 6, 7 i 9 ustawy o CIT). Art. 27. [Zeznania podatkowe] (…) 6. Podmioty krajowe, o których mowa w art. 11 ust. 1 pkt 1 i ust. 4, które: 1) spełniają kryteria jednostki dominującej oraz nie spełniają kryteriów jednostki zależnej, w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, 2) są jednostką konsolidującą sprawozdanie inansowe w rozumieniu przepisów o rachunkowości, 3) posiadają poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład lub jedną lub więcej jednostek zależnych w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, 4) których skonsolidowane przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz poza jej terytorium, przekroczyły w poprzednim roku podatkowym równowartość 750 000 000 euro

98

Rozdział 3. Podatek dochodowy od osób prawnych

7.

(…) 9.

– przekazują do urzędu skarbowego sprawozdanie o wysokości dochodów i zapłaconego podatku oraz miejscach prowadzenia działalności, jednostek zależnych i zagranicznych zakładów należących do grupy kapitałowej, w roku podatkowym, w terminie 12 miesięcy od dnia zakończenia roku podatkowego podmiotu krajowego, za który jest składane sprawozdanie. Wyrażone w euro wielkości, o których mowa w ust. 5 i 6, przelicza się na walutę polską po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski, obowiązującym w ostatnim dniu roboczym roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, za który jest składane sprawozdanie, o którym mowa w ust. 5 i 6. Minister właściwy do spraw inansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór sprawozdania, o którym mowa w ust. 6, sporządzanego w celu: 1) analizy ryzyka zaniżenia dochodu do opodatkowania w obszarze cen transakcyjnych, 2) wymiany informacji z właściwymi władzami państw obcych, 3) ułatwienia podatnikom sporządzenia poprawnego sprawozdania – uwzględniający treść ustaleń w zakresie wzoru sprawozdania podjętych przez OECD dotyczących dokumentacji cen transakcyjnych.

99

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług Inaczej niż w przypadku ustaw o podatku dochodowym, w ustawie z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – dalej nazywanej ustawą o VAT, nie nastąpi z początkiem 2016 r. wiele zmian. Zmiany w tej ustawie (w większości z 1 stycznia 2016 r., w jednym przypadku z 2 stycznia 2016 r.) wprowadzą przepisy czterech ustaw. Przepisy nowelizujące ustawę o VAT 1 stycznia 2016 r. (w kolejności publikacji w Dzienniku Ustaw): 1) art. 1 ustawy z 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U., poz. 605), 2) art. 430 ustawy z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U., poz. 978 z późn. zm.), 3) art. 10 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1649). Przepis nowelizujące ustawę o VAT 2 stycznia 2016 r. Art. 111 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 612). Najważniejsze zmiany w ustawie o VAT na 2016 r. polegać będą na: 1) dodaniu przepisów określających zasady obliczania kwoty podatku naliczonego w odniesieniu do zakupów towarów i usług wykorzystywanych tylko częściowo do celów działalności gospodarczej, 2) wprowadzeniu systemu korekt podatku odliczonego przy zastosowaniu przepisów, o których mowa w pkt 1, 3) zmianie sposobu ustalania kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu nieruchomości wykorzystywanych zarówno o celów działalności gospodarczej, jak i innych celów, 4) likwidacji stawki 8% przewidzianej obecnie dla dostaw sprzętu przeciwpożarowego.

1. Przepisy określające zasady obliczania kwoty podatku naliczonego w odniesieniu do zakupów towarów i usług wykorzystywanych tylko częściowo do celów działalności gospodarczej W przypadku zakupów wykorzystywanych zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i czynności innych niż opodatkowane (w tym niepodlegających opodatkowaniu), prawo do odliczenia, co do zasady, przy-

100

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

sługuje częściowo. Najczęściej przy tym w przypadkach takich znajduje zastosowanie metoda częściowych odliczeń polegająca na częściowym odliczaniu podatku naliczonego w oparciu o proporcję obowiązującą danego podatnika (zob. art. 90 ust. 2–10 ustawy o VAT). Należy jednak zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 24 października 2011 r. (sygn. akt I FPS 9/10) orzekł, że „w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”. W konsekwencji, jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1270/11), „w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży”. Sytuacja taka jest niekorzystna dla iskusa, gdyż powoduje, iż nawet niewielkie wykorzystywanie zakupów do wykonywania czynności opodatkowanych może podatników uprawniać do odliczania VAT w całości. Dlatego też przepisami art. 1 ustawy z 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U., poz. 605) – dalej nazywanej ustawą nowelizującą z 9 kwietnia, z początkiem 2016 r. dodane zostaną przepisy określające zasady dokonywania odliczeń częściowych w przypadkach, gdy podatnicy dokonują zakupów towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Przepisami, o których mowa, będą przede wszystkim przepisy art. 86 ust. 2a–2h ustawy o VAT. Na podstawie tych przepisów kwota podatku naliczonego będzie obliczana przez podatników w oparciu o nowego rodzaju proporcję, dalej nazywaną prewspółczynnikiem. Przepisy te – jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej z 9 kwietnia – „nie tylko pełniej zrealizują wytyczne TSUE, pozwolą również uniknąć przyszłych sporów z organami podatkowymi na gruncie rozliczania podatku naliczonego. Wskazanie sposobu określania proporcji odliczania podatku naliczonego dla jednostek samorządu terytorialnego zapewni tym podatnikom pewność w stosowaniu przepisów. Podmiotom tym pozostawiono jednakże możliwość zastosowania innego, w ich ocenie, bardziej reprezentatywnego sposobu ustalenia proporcji odliczenia podatku. Także pozostali podatnicy będą mieć możliwość oparcia się na przykładowych sposobach określenia proporcji, wskazanych w ustawie o VAT, co bez wątpienia ułatwi im określenie najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyikę ich działalności i dokonywanych nabyć, sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu”.

101

Podatki 2016 cz. 1

Wskazać przy tym należy, że obowiązek stosowania prewspółczynnika, o którym mowa, istnieć będzie niezależnie od obowiązku stosowania proporcji obecnie stosowanej dla celów odliczeń częściowych. Niekiedy oznaczać to będzie konieczność stosowania przy dokonywaniu zakupów dwóch proporcji.

PRZYKŁAD Na początku 2016 r. fundacja zarejestrowana jako czynny podatnik VAT nabędzie notebooka za 4200 zł netto + 966 zł VAT. Notebook ten fundacja będzie wykorzystywała do wykonywania opodatkowanej oraz zwolnionej działalności gospodarczej oraz niepodlegającej opodatkowaniu działalności statutowej, przy czym: 1) proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, dla 2016 r. wyniesie w fundacji 82%, 2) prewspółczynnik dla 2016 r. wyniesie w fundacji 41%. W tej sytuacji kwota podatku naliczonego z tytułu nabycia notebooka wyniesie w fundacji 396,06 zł (966 zł x 41%), z czego fundacja będzie mogła odliczyć 324,77 zł (396,06 zł x 82%). Co więcej, niekiedy ustalenie kwoty podlegającej odliczeniu będzie dokonywane w trzech etapach, gdyż stosowanie nowych przepisów nie będzie wyłączać stosowania przepisów art. 86 ust. 7b oraz art. 86a ustawy o VAT. Jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej z 9 kwietnia: „ustalony przez podatnika zakres wstępnego odliczenia podatku naliczonego w niektórych przypadkach będzie podlegał dalszej modyikacji. W przypadku bowiem gdy podatnik wykonuje także czynności podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, do tak ustalonego zakresu (obliczonej kwoty podatku naliczonego) zastosowanie może znaleźć art. 86 ust. 7b lub art. 86a ustawy o VAT (o ile zaistnieją przesłanki wskazane w tym przepisie). Ponadto, jeżeli dokonywane zakupy towarów i usług będą służyły także wykonywaniu przez podatnika czynności zwolnionych z VAT, dwukrotnie już określany zakres (kwota podatku naliczonego) podlega kolejnej modyikacji zgodnie z art. 90 ustawy o VAT”.

1.1. Warunki stosowania przepisów o prewspółczynniku Obowiązek ustalania kwoty naliczonej w oparciu o prewspółczynnik będzie miał miejsce, jeżeli łącznie spełnione będą cztery warunki. Warunki odliczania kwoty podatku naliczonego w oparciu o prewspółczynnik: 1) doszło do nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,

102

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

2)

3)

4)

nie jest to nabycie towarów i usług wykorzystywanych do celów osobistych, które podlegają opodatkowaniu jako nieodpłatne dostawy towarów (na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT) lub nieodpłatne świadczenie usług (na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), nie jest to nabycie towarów i usług wykorzystywanych do nieodpłatnego użycia pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ze względu na brzmienie art. 8 ust. 5 ustawy o VAT, przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

PRZYKŁAD Stowarzyszenie prowadzi podlegającą opodatkowaniu działalność gospodarczą oraz niepodlegającą opodatkowaniu działalność statutową. Na potrzeby obu rodzajów działalności stowarzyszenie wykorzystuje autobus. Od 1 stycznia 2016 r. przy dokonywaniu zakupów dotyczących tego autobusu, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej stowarzyszenia nie jest możliwe, stowarzyszenie będzie obowiązane ustalać kwotę podatku naliczonego przy uwzględnieniu prewspółczynnika. Ad 1. Pierwszym warunkiem zaistnienia obowiązku stosowania prewspółczynnika będzie, aby doszło do nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Z punktu widzenia tego warunku kluczowe jest zatem rozróżnienie celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej oraz celów innych niż działalność gospodarcza. Odnośnie celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej przytoczyć warto fragment uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej z 9 kwietnia, w którym czytamy, że „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście deinicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności trudnych itp.”. W dalszej części uzasadnienia przeczytać także można, że przez cele inne niż działalność gospodarcza „rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z deinicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika. (…) Przez cele pry-

103

Podatki 2016 cz. 1

watne należy rozumieć cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych oraz członków stowarzyszenia”. Ad 2. Przepisy o prewspółczynniku nie będą mieć zastosowania, jeżeli towary i usługi wykorzystywane będą – poza celami wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej – do celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i 8 ust. 2 ustawy o VAT, a więc jeżeli w związku z użytkiem osobistym dochodzi do podlegających opodatkowaniu nieodpłatnych dostaw towarów lub nieodpłatnie świadczonych usług. W przypadkach takich powstaje bowiem obowiązek naliczenia VAT, a więc nie ma potrzeby ograniczania kwoty podatku naliczonego od dokonywanych przez podatników zakupów.

PRZYKŁAD Osoba izyczna prowadząca działalność gospodarczą wykorzystuje na potrzeby działalności gospodarczej pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczającej 3,5 tony. Pojazd ten sporadycznie wykorzystuje na potrzeby osobiste. W przypadkach takich w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. stosowanie prewspółczynnika nie będzie konieczne, gdyż wykorzystywanie samochodu na potrzeby osobiste podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako nieodpłatne świadczenie usług. Wskazać przy tym należy, że – jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej z 9 kwietnia – przepisy art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ustawy o VAT „nie znajdą natomiast zastosowania w następujących przypadkach: – nabywana jest usługa lub dobro niemające charakteru inwestycyjnego (vide: pkt 84 opinii rzecznika generalnego do sprawy C-515/07), – nabywane są towary i usługi, zaliczone do aktywów przedsiębiorstwa, które służą realizacji czynności innych (niemających jednakże charakteru prywatnego) niż podlegające opodatkowaniu, mieszczących się jednak w przedmiocie działalności danego podmiotu (vide: pkt 56 opinii rzecznika generalnego do sprawy C-92/13; pkt 39 wyroku C-515/07, pkt 25 wyroku w sprawie C-92/13). W konsekwencji w opisanych powyżej przypadkach znajdzie zastosowanie ogólna zasada konieczności wyodrębnienia podatku naliczonego. Okoliczności te będą dotyczyły w szczególności jednostek samorządu terytorialnego, organów rządowych oraz innych podmiotów prawa publicznego, np. uczelni wyższych”. Ad 3. Przepisy o prewspółczynniku nie będą mieć także zastosowania, jeżeli towary i usługi wykorzystywane będą poza celami wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej – do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT, a więc gdy dochodzi do użycia pojazdów samochodowych do celów

104

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, obliczoną zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu: 1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów lub 2) nabycia, importu lub wytworzenia części składowych do tych pojazdów, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadkach takich kwota podatku naliczonego od dokonywanych zakupów jest bowiem już – na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT – ograniczona do 50%. Nie ma zatem potrzeby kolejnego jej ograniczania przy zastosowaniu prewspółczynnika.

PRZYKŁAD Podatnik będący osobą izyczną jest właścicielem nabytego w lipcu 2014 r. samochodu, który częściowo wykorzystuje na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, częściowo zaś do celów prywatnych. Przy nabyciu tego samochodu kwota podatku naliczonego ograniczona była do 50%, a w konsekwencji używanie tego samochodu na potrzeby prywatne nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 5 ustawy o VAT. Od 1 stycznia 2016 r. przy dokonywaniu zakupów dotyczących tego samochodu podatnik nie będzie musiał uwzględniać prewspółczynnika, gdyż będą to zakupy towarów i usług wykorzystywanych do nieodpłatnego użycia pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ze względu na brzmienie art. 8 ust. 5 ustawy o VAT. Zauważyć przy tym należy, że opodatkowanie podatkiem VAT użytku prywatnego pojazdów samochodowych nabytych przed 1 kwietnia 2014 r. wyłączone jest najczęściej na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej z 7 lutego 2014 r. (a nie na podstawie art. 8 ust. 5 ustawy o VAT). Z przepisów nie wynika, aby w przypadkach takich omawiane wyłączenie stosowania prewspółczynnika miało zastosowanie.

PRZYKŁAD Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że samochód, o którym w nim mowa, podatnik nabył nie w lipcu 2014 r., lecz w lipcu 2013 r. W takim przypadku opodatkowanie użytku prywatnego samochodu wyłącza art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej z 7 lutego 2014 r., a nie art. 8 ust. 5 ustawy o VAT. Wydaje się, że przy dokonywaniu zakupów dotyczących tego samochodu podatnik będzie obowiązany uwzględniać preproporcję.

105

Podatki 2016 cz. 1

Ad 4. Przepisy o prewspółczynniku mieć będą zastosowanie tylko w przypadkach, gdy przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe. W mojej ocenie określenie tego warunku ma na celu wyłączenie stosowania przepisów o prewspółczynniku w przypadkach, gdy jest możliwe ustalenie faktycznego wykorzystania nabytych przez podatników towarów i usług do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej. Dotyczy to w szczególności przypadków, gdy zużycie mediów do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej oraz innych celów ustalane jest na podstawie podliczników.

PRZYKŁAD Osoba izyczna prowadzi działalność gospodarczą w garażu domu, w którym mieszka. W garażu osoba ta zamontowała podlicznik energii elektrycznej, który pozwala jej ustalić zużycie energii elektrycznej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Uważam, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. osoba ta, odliczając VAT z faktur za energię elektryczną, nie będzie musiała stosować prewspółczynnika, lecz będzie nadal mogła odliczać VAT w części przypadającej na ustalone przy wykorzystaniu podlicznika zużycie energii na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

1.2. Określanie prewspółczynnika Sposób określenia prewspółczynnika będzie musiał jak najbardziej odpowiadać specyice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć (zob. dodawany z 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2a zdanie drugie ustawy o VAT). Jak przy tym wynikać będzie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia prewspółczynnika najbardziej odpowiada specyice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, oraz 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wydatków dotyczących towarów i usług wykorzystywanych do celów osobistych, które podlegają opodatkowaniu jako nieodpłatne dostawy towarów lub nieodpłatne świadczenie usług oraz wydatków dotyczących nabycia towarów i usług wykorzystywanych do nieodpłatnego użycia pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza), gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. 106

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

Przykładowe dane uwzględniane przy wyborze sposobu określania prewspółczynnika wskazywać będzie dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2c ustawy o VAT (zob. ramka). Będzie to katalog przykładowy, a więc możliwe będzie uwzględnianie przy wyborze sposobu określania prewspółczynnika innych danych, jeżeli w oparciu o te dane możliwe będzie obiektywnie określenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Przykładowe dane, które będą mogły być uwzględniane przy wyborze sposobu określania prewspółczynnika: 1) średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością; 2) średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością; 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększony o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza; 4) średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością. Co do zasady, podatnicy będą mieli swobodę w zakresie wyboru sposobu określenia prewspółczynnika, tj. będą mogli wybrać dowolny sposób, o ile wybrany przez nich sposób obiektywnie będzie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. W przypadku niektórych podatników swoboda ta zostanie jednak przez ministra inansów ograniczona, gdyż przepisami wykonawczymi określi on obowiązujące niektórych podatników sposoby określania prewspółczynnika. Dotyczyć to będzie – jak wynika z opublikowanego 25 września 2015 r. projektu tego rozporządzenia: 1) jednostek organizacyjnych utworzonych przez jednostki samorządu terytorialnego, tj. obsługujących te jednostki urzędów działających w formie samorządowej jednostki budżetowej, pozostałych samorządowych jednostek budżetowych oraz samorządowych zakładów budżetowych, 2) państwowych jednostek budżetowych, 3) uczelni publicznych, oraz 4) instytutów badawczych.

107

Podatki 2016 cz. 1

Nawet jednak w takich przypadkach możliwe będzie stosowanie przez podatników innego sposobu określenia prewspółczynnika. Wynikać to będzie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, który stanowić będzie, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia prewspółczynnika wskazują przepisy wykonawcze uzna, że wskazany zgodnie z tymi przepisami sposób określenia prewspółczynnika nie będzie najbardziej odpowiadać specyice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia prewspółczynnika. Sposób określenia prewspółczynnika stosowany w danym roku będzie, co do zasady, określany w oparciu o dane za rok poprzedni (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2d ustawy o VAT). W drodze wyjątku od tej zasady w dwóch przypadkach w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego podatnicy stosować będą prewspółczynnik określony w oparciu o dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu. Będzie tak w przypadku: 1) podatników rozpoczynających w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2e ustawy o VAT), 2) podatników, którzy uznają, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2f ustawy o VAT). Oprócz ustalania z naczelnikiem urzędu skarbowego prognozy prewspółczynnika podatnicy będą mogli konsultować z organami podatkowymi wybrany sposób określenia prewspółczynnika poprzez uzyskanie interpretacji indywidualnej. Jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej z 9 kwietnia, „skonsultowanie wybranego przez podatników sposobu określenia proporcji będzie mogło nastąpić w drodze interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów w trybie i na zasadach określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa”. Niezależnie od scenariusza, prewspółczynnik określany będzie procentowo w stosunku rocznym, a otrzymany wynik będzie zaokrąglany do najbliższej liczby całkowitej (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2g zdanie pierwsze i drugie ustawy o VAT). Odpowiednie zastosowanie będzie miał przy tym art. 90 ust. 10 ustawy o VAT (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2g zdanie trzecie ustawy o VAT), co oznacza, że będzie możliwe zaokrąglanie prewspółczynnika wynoszącego 99% do 100% (o ile kwota niestanowiąca kwoty podatku naliczonego, wynikająca z zastosowania tego prewspółczynnika, była mniejsza niż 500 zł), zaś prewspółczynnika wynoszącego 1% lub 2% – do 0%.

108

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

PRZYKŁAD Ustalony na początku 2016 r. przez fundację prewspółczynnik wyniesie 2%. W tej sytuacji fundacja będzie mogła zaokrąglić prewspółczynnik do 0%, a więc zrezygnować z odliczania w trakcie 2016 r. kwot podatku naliczonego od zakupów, do których ma zastosowanie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Wskazać przy tym należy, że do danych, w oparciu o które będzie mógł być określany prewspółczynnik, należeć będzie roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności. W przypadkach takich odpowiednie zastosowanie mieć będą przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 ustawy o VAT (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2g zdanie trzecie ustawy o VAT), a więc: 1) przy określaniu prewspółczynnika pomijany będzie: a) obrót uzyskany z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności, b) obrót z tytułu pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji inansowych; c) obrót z tytułu usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy, 2) do obrotu nie będą wliczane kwoty podatku. Art. 86. [Obniżenie kwoty podatku] (…) 2a. W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. 2b. Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

109

Podatki 2016 cz. 1

1)

2c.

2d. 2e.

2f. 2g. 2h.

110

zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane: 1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością; 2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością; 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza; 4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością. W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy. Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu. Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne. Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio. W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyice wykonywanej przez niego

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji. (…) 22.

Minister właściwy do spraw inansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

2. Korekty podatku odliczonego w oparciu o prewspółczynnik Tak jak w przypadku obecnie obowiązujących przepisów o odliczeniach częściowych, tak i w przypadku określania kwoty podatku naliczonego w oparciu o prewspółczynnik po zakończeniu roku obowiązkiem podatników będzie dokonywanie korekty odliczonego podatku. Obowiązek ten wynikać będzie z dodawanych 1 stycznia 2016 r. przepisów art. 90c ustawy o VAT. Omawianej korekty dokonywać się będzie przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 90c ust. 1 ustawy o VAT). Odpowiednie zastosowanie będzie przy tym miała większość przepisów art. 91 ustawy o VAT (obecnie określających zasady dokonywania korekty), a zatem, między innymi: 1) towary i usługi objęte obecnie korektą rozłożoną w czasie (na 5 lub 10 lat) będą także w przypadku dokonywania korekty kwoty podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT podlegały korekcie rozłożonej w czasie (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 90c ust. 1 w zw. z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT), 2) korekta kwoty podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT będzie dokonywana także w przypadku gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towarów lub usług podlegających korekcie rozłożonej w czasie lub towary te zostaną opodatkowane w ramach remanentu likwidacyjnego (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 90c ust. 1 w zw. z art. 91 ust. 4–6 ustawy o VAT), 3) korekta kwoty podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT będzie dokonywana także w przypadkach towarów i usług, które początkowo w całości były wykorzystywane do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej albo w całości były wykorzystywane do innych celów, a następnie nastąpiła zmiana sposobu wykorzystywania (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 90c ust. 1 w zw. z art. 91 ust. 7–7d ustawy o VAT). W celu dokonania korekty, o której mowa, podatnicy będą obowiązani określić prewspółczynnik dla zakończonego roku. Określając taki prewspółczynnik, podatnicy nie będą związani sposobem określenia prewspółczynni-

111

Podatki 2016 cz. 1

ka stosowanym w trakcie zakończonego roku. Jak bowiem będzie stanowić dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 90c ust. 3 ustawy o VAT, dokonując korekty, o której mowa, podatnik może przyjąć inny sposób określania prewspółczynnik niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

PRZYKŁAD Na początku 2016 r. stowarzyszenie określi dla 2016 r. prewspółczynnik w oparciu o średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością. Nie jest wykluczone, że dokonując (na początku 2017 r.) korekty odliczonego podatku za 2016 r. stowarzyszenie będzie mogło określić prewspółczynnik dla 2016 r. w oparciu o inne dane, np. w oparciu o roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności. Warunkiem takiej możliwości jest, aby taki sposób określenia prewspółczynnika był bardziej reprezentatywny dla podatnika. Korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT podatnicy będą, co do zasady, dokonywać przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego. Wyjątek dotyczyć będzie podatników, dla których sposób określenia prewspółczynnika wskazywać będą przepisy wykonawcze. Tacy podatnicy przy dokonywaniu korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90c ustawy o VAT, będą mogli uwzględniać dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 90c ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślić przy tym należy, że obowiązek przeprowadzania korekty, o której mowa, istnieć będzie niezależnie od obowiązku przeprowadzania korekty podatku odliczonego, o której obecnie mowa w art. 91 ustawy o VAT. Wejście w życie omawianych przepisów spowoduje zatem, że wielu podatników stanie się obowiązanych do przeprowadzania dwóch rodzajów korekt, tj. korekt podatku naliczonego (dokonywanych na podstawie dodawanego art. 90c ustawy o VAT) oraz korekt podatku odliczonego (dokonywanych na podstawie art. 91 ustawy o VAT).

PRZYKŁAD Stowarzyszenie od 1 stycznia 2016 r. dokonywać będzie zakupów towarów i usług, które wykorzystywane będą jednocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu, a przy-

112

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

pisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej stowarzyszenia nie będzie możliwe. W takim przypadku: 1) w trakcie 2016 r. stowarzyszenie będzie do powyższych zakupów obowiązane stosować dwie proporcje, tj. prewspółczynnik oraz proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, 2) po zakończeniu 2016 r. stowarzyszenie będzie obowiązane do dokonania dwóch korekt, tj. korekty podatku naliczonego oraz korekty podatku odliczonego. W przypadkach takich w pierwszej kolejności trzeba będzie dokonywać korekty podatku naliczonego, o której mowa będzie w art. 90c ustawy o VAT. Korekta podatku odliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, będzie dokonywana w drugiej kolejności. Kwota korekty będzie efektem zastosowania obu tych korekt.

PRZYKŁAD Na początku 2016 r. stowarzyszenie kupi urządzenie wielofunkcyjne za 2300 zł netto + 529 zł VAT. Urządzenie to wykorzystywane będzie zarówno na potrzeby prowadzonej przez stowarzyszenie działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), jak i na inne cele (na potrzeby niepodlegającej opodatkowaniu działalności statutowej). Jednocześnie prewspółczynnik obowiązujący stowarzyszenie w 2016 r. wyniesie 72%, zaś proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT – 63%. W tej sytuacji kwota podatku naliczonego z tytułu przedmiotowego urządzenia wielofunkcyjnego wyniesie 380,88 zł (529 zł x 72%), z czego stowarzyszenie będzie mogło odliczyć 239,95 zł (380,88 zł x 63%). Po zakończeniu 2016 r. okaże się, że ostateczny prewspółczynnik dla tego roku wyniósł w stowarzyszeniu 68%, zaś ostateczna proporcja dla celów odliczeń częściowych wyniosła w stowarzyszeniu 71%. W tej sytuacji stowarzyszenie w pierwszej kolejności będzie musiało obliczyć skorygowaną kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia urządzenia wielofunkcyjnego, która wyniesie 359,72 zł (529 zł x 68%). Dopiero znając tę kwotę stowarzyszenie będzie mogło ustalić skorygowaną kwotę podatku podlegającego odliczeniu, która wyniesie 255,40 zł (359,72 zł x 71%). Będzie to kwota o 15,45 zł wyższa od odliczonej przez stowarzyszenie przy nabyciu urządzenia wielofunkcyjnego kwoty podatku (255,40 zł – 239,95 zł), a więc efektem dokonania wskazanych korekt będzie podwyższenie kwoty podatku do odliczenia o 15,45 zł.

Art. 90c. [Obowiązek dokonania korekty podatku odliczonego] 1. W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obni-

113

Podatki 2016 cz. 1

2.

3.

żenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2–9 stosuje się odpowiednio. W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

3. Zmiana w sposobie ustalania kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu nieruchomości wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i innych celów Jak obecnie stanowi art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. Przepis ten obecnie może mieć zastosowanie także w przypadkach, gdy nieruchomość wykorzystywana jest do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza, które nie są celami osobistymi podatnika. Z początkiem 2016 r. to się zmieni, gdyż od 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 7b ustawy o VAT będzie miał zastosowanie tylko w przypadku nieruchomości wykorzystywanych przez podatników do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej oraz celów osobistych. Nie będzie on miał natomiast zastosowania w przypadku nieruchomości wykorzystywanych przez podatników do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej oraz innych celów podatników, które nie są celami osobistymi podatników. Spowoduje to, że w odniesieniu do wykorzystywania nieruchomości na cele prywatne znajdzie zastosowanie wyłącznie klucz „powierzchniowy”, ponieważ w takim przypadku nie wystąpi obrót, możliwość przyporządkowania pracowników czy też kategoria roboczogodzin. W pozostałym natomiast zakresie zastosowanie znajdzie – na podstawie omówionych wcześniej przepisów art. 86 ust. 2a–2h ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. – każda metoda uzasadniona ekonomicznie i gwarantująca właściwe przyporządkowanie podatku naliczonego.

114

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

Zmiana ta dotyczyć będzie nakładów na nabycie lub wytworzenie nieruchomości poniesionych od 1 stycznia 2016 r. W przypadku nakładów na nabycie lub wytworzenie nieruchomości poniesionych do końca 2015 r. mieć będą zastosowanie przepisy obecnie obowiązujące (zob. art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej z 9 kwietnia).

PRZYKŁAD Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą oraz fundacja kupią na początku 2016 r. nieruchomości, które będą wykorzystywać do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo osoba izyczna będzie wykorzystywać nabytą nieruchomość do celów osobistych, zaś fundacja będzie wykorzystywać nabytą nieruchomość do działalności statutowej. W takim przypadku: 1) osoba izyczna kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości będzie mogła obliczyć wyłącznie w oparciu o klucz powierzchniowy, 2) fundacja kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości będzie mogła obliczyć przy zastosowaniu prewspółczynnika określonego w dowolny sposób zgodny z przepisami art. 86 ust. 2a–2h ustawy o VAT.

Art. 86. [Obniżenie kwoty podatku] (…) 7b. W przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. (…)

4. Likwidacja możliwości stosowania obniżonej stawki 8% do dostaw sprzętu przeciwpożarowego Obecnie na podstawie art. 41 ust. 10 ustawy o VAT istnieje możliwość stosowania stawki VAT 8% do dostaw na terytorium kraju towarów wymienionych w poz. 129–134 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej. Zdaniem Komisji Europejskiej przepis ten jest jednak niezgodny z przepisami unijny-

115

Podatki 2016 cz. 1

mi (zob. stanowiące odpowiedź na interpelację poselską nr 15206 pismo Ministerstwa Finansów z 4 kwietnia 2013 r.). Ze względu na to konieczne jest wyłączenie możliwości stosowania stawki 8% do powyższych dostaw. Stanie się to 1 stycznia 2016 r., kiedy to art. 41 ust. 10 ustawy o VAT zostanie uchylony. Tym samym z początkiem 2016 r. zlikwidowana zostanie możliwość stosowania obniżonej stawki 8% do dostaw sprzętu przeciwpożarowego. Art. 41. [Stawki podatku] (…) 10. (uchylony) (…)

5. Uwzględnienie nowego postępowania restrukturyzacyjnego w przepisach o tzw. uldze na złe długi Obecnie obowiązujące przepisy nie przewidują postępowania restrukturyzacyjnego. W konsekwencji przepisów nawiązujących do takiego postępowania nie przewidują również zawarte w art. 89a ustawy o VAT przepisy określające tzw. ulgę na złe długi. Z dniem 1 stycznia 2016 r. wejdzie w życie ustawa z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. poz. 978), która wprowadzi nowego rodzaju postępowanie, tj. postępowanie restrukturyzacyjne. Towarzyszyć temu będą zmiany w przepisach określających ulgę na złe długi polegające na: 1) wyłączeniu stosowania ulgi na złe długi w stosunku do dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz podatników znajdujących się w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego (zob. art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 2) wyłączeniu stosowania ulgi na złe długi w stosunku do dłużników znajdujących się w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego (zob. art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Art. 89a. [Korekta podatku należnego z tytułu dostawy towarów] (…) 2. Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki: 1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. poz. 978), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

116

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

(…) 3)

na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

(…) b)

dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

(…)

6. Wyłączenie obowiązku korekty podatku odliczonego przez dłużników znajdujących się w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego Obecnie obowiązku dokonywania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, nie mają tylko dłużnicy, którzy w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 150. dzień od dnia upływu terminu płatności, są w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Stanowi tak art. 89b ust. 1b ustawy o VAT. Z dniem 1 stycznia 2016 r. przepis ten zostanie znowelizowany. Wynikać z niego będzie, że obowiązku dokonywania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, nie będą również mieli podatnicy, którzy w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 150. dzień od dnia upływu terminu płatności, znajdować się będą w trakcie wprowadzanego z początkiem 2016 r. postępowania restrukturyzacyjnego. Art. 89b. [Obowiązek pomniejszenia podatku naliczonego] (…) 1b. Przepisu ust. 1 nie stosuje się również w przypadku, gdy dłużnik w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 150 dzień od dnia upływu terminu płatności, jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. (…)

7. Uchylenie przepisów określających szczególne zasady ustalania właściwości organów podatkowych w sprawach dotyczących VAT Obecnie w art. 3 ustawy o VAT określone są szczególne zasady ustalania właściwości organów podatkowych w sprawach dotyczących VAT. Zasadą wynikającą z tych przepisów jest, że właściwym dla podatnika VAT organem po-

117

Podatki 2016 cz. 1

datkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zob. art. 3 ust. 1 ustawy o VAT). Z dniem 1 stycznia 2016 r. większość przepisów art. 3 ustawy o VAT (w tym art. 3 ust. 1 ustawy o VAT) zostanie uchylona. Spowoduje to, że, co do zasady, właściwymi dla podatników VAT organami podatkowymi staną się naczelnicy urzędu skarbowego właściwi ze względu na miejsce zamieszkania lub siedzibę podatników (zob. art. 17 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa – t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613). Art. 3. [Właściwość miejscowa] 1. (uchylony) 2. (uchylony) 3. W przypadku podatników: 1) (uchylony), 2) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju – właściwym organem podatkowym jest Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście, zwany dalej „naczelnikiem drugiego urzędu skarbowego”; 3) o których mowa w art. 130a pkt 2, i podmiotów zagranicznych, o których mowa w art. 131 pkt 2, zidentyikowanych na potrzeby procedury szczególnej rozliczania VAT, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim konsumpcji jest Rzeczpospolita Polska – właściwym organem podatkowym jest Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego. 3a. (uchylony) 4. (uchylony) 5. (uchylony)

8. Modyikacja sposobu ustalania odsetek od VAT z tytułu importu towarów Obecnie – jak stanowi art. 37 ust. 1a ustawy o VAT – w przypadku gdy kwota podatku należnego z tytułu importu towarów została określona w decyzjach, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34 ustawy o VAT, naczelnik urzędu celnego pobiera od niepobranej kwoty podatku odsetki z uwzględnieniem wysokości i zasad obowiązujących dla poboru odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, z tym że ich wysokość jest liczona od dnia następującego po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych (z zastrzeżeniem, że odsetek nie pobiera się, jeżeli podatnik udowodni, że wykazana w zgłoszeniu celnym nieprawidłowa kwota podatku była spowodowana okolicznościami

118

Rozdział 4. Podatek od towarów i usług

niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania). Przepisy te nie przewidują możliwości stosowania podwyższonych oraz obniżonych stawek odsetek za zwłokę. Z dniem 1 stycznia 2016 r. w art. 37 ust. 1a ustawy o VAT znajdzie się przepis przewidujący odpowiednie stosowanie dodawanych 1 stycznia 2016 r. przepisów art. 65 ust. 6a i 6b ustawy z 19 marca 2004 r. – Prawo celne (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 858 z późn. zm.). Zmiana ta umożliwi stosowanie podwyższonych oraz obniżonych stawek odsetek za zwłokę (jak również spowoduje, że wysokość odsetek w VAT od importu będzie odpowiadała tym naliczanym na podstawie przepisów prawa celnego). Art. 37. [Podatek naliczony] (…) 1a. W przypadku gdy kwota podatku należnego z tytułu importu towarów została określona w decyzjach, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34, naczelnik urzędu celnego pobiera od niepobranej kwoty podatku odsetki z uwzględnieniem wysokości i zasad obowiązujących na potrzeby odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, z tym że ich wysokość jest liczona od dnia następującego po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych. Przepisy art. 65 ust. 6a i 6b ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne stosuje się odpowiednio. Odsetek nie pobiera się, jeżeli podatnik udowodni, że wykazana w zgłoszeniu celnym nieprawidłowa kwota podatku była spowodowana okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. (…)

9. Ograniczenie właściwości naczelnika urzędu skarbowego w sprawach dotyczących VAT z tytułu importu towarów Organami podatkowymi właściwymi w sprawach dotyczących VAT z tytułu importu towarów są, co do zasady, właściwi dla podatników naczelnicy urzędów celnych. Wyjątek obecnie dotyczy postępowań dotyczących ulg w spłacie zobowiązań podatkowych w podatku oraz zwrotu nadpłaty podatku – w sprawach tych właściwymi organami podatkowymi są właściwi dla podatników naczelnicy urzędów skarbowych (zob. art. 39 ustawy o VAT). Z początkiem 2016 r. art. 39 ustawy o VAT otrzyma nowe brzmienie. Wynikać z niego będzie, że naczelnicy urzędów skarbowych właściwi dla podatnika są organami podatkowymi właściwymi tylko w sprawie postępowań dotyczących ulg w spłacie zobowiązań podatkowych w VAT. Organami podatkowymi z tytułu nadpłaty VAT z tytułu importu towarów staną się zatem od 1 stycznia 2016 r. naczelnicy urzędów celnych.

119

Podatki 2016 cz. 1

Art. 39. [Organ właściwy] Organem podatkowym właściwym w sprawie postępowań dotyczących ulg w spłacie zobowiązań podatkowych w podatku jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatnika.

10. Ograniczenie zakresu zwolnienia od podatku obejmującego działalność hazardową Obecnie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT zwolniona od podatku jest działalność w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie (chodzi o ustawę z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych – t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 612). Zakres tego zwolnienia zostanie 2 stycznia 2016 r. ograniczony, gdyż przestanie ono obejmować działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Zmiana ta będzie miała charakter techniczny, gdyż 2 stycznia 2016 r. działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych zostanie całkowicie wygaszona (do tego dnia stracą bowiem moc wszystkie zezwolenia udzielone na prowadzenie takiej działalności). Art. 43. [Zwolnienia przedmiotowe] Zwalnia się od podatku: (…) 15) działalność w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie; (…)

120

Rozdział 5. Podatek akcyzowy Wiele zmian z początkiem 2016 r. wprowadzonych zostanie w ustawie z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 752 z późn. zm.). Zmiany w tej ustawie wprowadzą przepisy czterech ustaw. Przepisy nowelizujące ustawę o podatku akcyzowym 1 stycznia 2016 r. (w kolejności publikacji w Dzienniku Ustaw): 1) art. 441 ustawy z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U., poz. 978), 2) art. 1 ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1479), 3) art. 15 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1649), 4) art. 471 ustawy z 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U., poz. 1844). Najważniejsze dokonywane z początkiem 2016 r. zmiany w ustawie o podatku akcyzowym polegać będą na: 1) wprowadzeniu możliwości wyboru przez podatnika właściwego organu podatkowego w zakresie akcyzy, 2) wprowadzeniu nowych regulacji dotyczących pośredniczących podmiotów tytoniowych, w tym obowiązku ich rejestracji, 3) uproszczeniu zasad prowadzenia ewidencji i innych dokumentacji, 4) dodaniu wielu nowych zwolnień od podatku akcyzowego obejmujących energię elektryczną, 5) umożliwieniu korzystania ze zwolnienia od akcyzy przewidzianego dla zakładów energochłonnych przez podmioty rozpoczynające działalność.

1. Wprowadzenie możliwości wyboru przez podatnika właściwego organu podatkowego w zakresie akcyzy Od 1 stycznia 2016 r. niektórzy podatnicy podatku akcyzowego będą mieli możliwość wyboru właściwego dla siebie organu podatkowego w zakresie akcyzy (obecnie obowiązujące przepisy możliwości takiej nie przewidują). Będzie tak w przypadkach, gdy czynności prawne podlegające opodatkowaniu akcyzą są dokonywane lub stany faktyczne podlegające opodatkowaniu akcyzą występują na obszarze właściwości miejscowej dwóch lub więcej organów podatkowych (zob. dodawane 1 stycznia 2016 r. art. 14 ust. 4a–4f ustawy o podatku akcyzowym).

121

Podatki 2016 cz. 1

Art. 14. [Organy podatkowe właściwe w zakresie akcyzy] (…) 4a. W przypadku gdy czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą są wykonywane lub stany faktyczne podlegające opodatkowaniu akcyzą występują na obszarze właściwości miejscowej dwóch lub więcej organów podatkowych, organem podatkowym właściwym miejscowo, z zastrzeżeniem ust. 5–7 i 9, może być jeden z tych organów, wybrany przez podatnika i wskazany w oświadczeniu złożonym do wybranego organu podatkowego oraz organu podatkowego właściwego dla podatnika zgodnie z ust. 4. 4b. W przypadku złożenia oświadczenia, o którym mowa w ust. 4a, przez podatnika po rozpoczęciu działalności, organ podatkowy wskazany w oświadczeniu jest organem właściwym miejscowo począwszy od pierwszego dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało złożone to oświadczenie. 4c. Jeżeli w okresie ostatnich 12 miesięcy, licząc od dnia wykonania na obszarze właściwości miejscowej organu podatkowego wybranego przez podatnika zgodnie z ust. 4a ostatniej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub wystąpienia na tym obszarze ostatniego stanu faktycznego podlegającego opodatkowaniu akcyzą, podatnik ten nie wykonywał na tym obszarze takich czynności lub nie występowały w przypadku tego podatnika na tym obszarze takie stany faktyczne, podatnik jest obowiązany, w terminie 14 dni od dnia upływu tego okresu, złożyć oświadczenie o niewykonywaniu na tym obszarze takich czynności lub o niewystępowaniu na tym obszarze takich stanów faktycznych. Oświadczenie składa się do organu podatkowego wybranego zgodnie z ust. 4a oraz organu podatkowego właściwego dla podatnika zgodnie z ust. 4. 4d. W przypadku złożenia oświadczenia, o którym mowa w ust. 4c, właściwość miejscową ustala się ponownie zgodnie z ust. 3, 4 albo 4a. Przepis ust. 4b stosuje się odpowiednio. 4e. Organ podatkowy wybrany przez podatnika zgodnie z ust. 4a, do którego w okresie ostatnich 12 miesięcy, licząc od dnia złożenia przez tego podatnika oświadczenia, o którym mowa w ust. 4a, lub od dnia złożenia przez niego do tego organu po raz ostatni deklaracji podatkowej, informacji lub innego dokumentu, których obowiązek złożenia wynika z ustawy, nie zostały przez tego podatnika złożone deklaracje podatkowe, informacje lub inne dokumenty, których obowiązek złożenia wynika z ustawy, ani oświadczenie, o którym mowa w ust. 4c, wzywa tego podatnika do złożenia, w terminie 14 dni od dnia otrzymania wezwania: 1) informacji o wykonanych w tym okresie na obszarze właściwości miejscowej tego organu podatkowego czynnościach podlegających opodatkowaniu akcyzą lub o wystąpieniu w tym okresie na tym obszarze stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu akcyzą albo

122

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

2)

4f.

oświadczenia o niewykonywaniu w tym okresie na obszarze właściwości miejscowej tego organu podatkowego czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub o niewystępowaniu w tym okresie na tym obszarze stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu akcyzą. W przypadku niezłożenia informacji albo oświadczenia, o których mowa w ust. 4e, albo złożenia przez podatnika oświadczenia, o którym mowa w ust. 4e pkt 2, właściwość miejscową ustala się zgodnie z ust. 3 albo 4 począwszy od pierwszego dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin do złożenia tej informacji albo tego oświadczenia albo w którym złożono oświadczenie, o którym mowa w ust. 4e pkt 2. Właściwość ustalona zgodnie z ust. 3 albo 4 może zostać ponownie ustalona na podstawie ust. 4a. Przepis ust. 4b stosuje się odpowiednio.

(…)

2. Nowe regulacje dotyczące pośredniczących podmiotów tytoniowych Z początkiem 2016 r. wprowadzone zostaną nowe regulacje odnoszące się do pośredniczących podmiotów tytoniowych. Regulacje te mają się przyczynić do skutecznego zwalczania działalności przestępczej w zakresie obrotu suszem tytoniowym. Do najważniejszych zmian w tym zakresie należeć będzie: 1) wprowadzenie obowiązku rejestracji pośredniczących podmiotów tytoniowych (obecnie pośredniczące podmioty tytoniowe mają jedynie obowiązek powiadamiania o rozpoczęciu działalności), w tym określenie warunków, które muszą być spełnione, aby uzyskać wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych (np. warunek niekaralności); rejestr ten będzie publikowany na stronie internetowej Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów; regulacje w tym zakresie zawarte będą w dodawanym z początkiem 2016 r. w dziale II ustawy o podatku akcyzowym rozdziale 3a, 2) wprowadzenie obowiązku składania przez pośredniczące podmioty tytoniowe zabezpieczenia akcyzowego (zob. art. 63 ust. 1 pkt 8 i 9 oraz art. 65 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Art. 2. [Deinicje] 1. Użyte w ustawie określenia oznaczają: (…) 23b) pośredniczący podmiot tytoniowy – podmiot posiadający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, przedsiębiorca zagraniczny posiadający oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie

123

Podatki 2016 cz. 1

z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.) lub przedsiębiorca zagraniczny, który wyznaczył podmiot reprezentujący go na terytorium kraju, prowadzący działalność gospodarczą w zakresie suszu tytoniowego, który został wpisany do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych; (…) Rozdział 3a Rejestracja pośredniczących podmiotów tytoniowych Art. 20a. [Wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych] 1. Prowadzenie działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy wymaga wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych. 2. Minister właściwy do spraw inansów publicznych albo upoważniony przez niego organ publikuje bez zbędnej zwłoki aktualny rejestr pośredniczących podmiotów tytoniowych. 3. Rejestr pośredniczących podmiotów tytoniowych jest publikowany na stronie podmiotowej Biuletynu Informacji Publicznej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw inansów publicznych. 4. Wpis podmiotu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych, jego zmiana oraz wykreślenie pośredniczącego podmiotu tytoniowego z rejestru następują na podstawie decyzji właściwego naczelnika urzędu celnego. 5. Decyzje, o których mowa w ust. 4, są natychmiast wykonalne. 6. Informację o wydaniu decyzji, o których mowa w ust. 4, właściwy naczelnik urzędu celnego niezwłocznie przekazuje ministrowi właściwemu do spraw inansów publicznych albo upoważnionemu przez niego organowi w celu dokonania odpowiednio wpisu pośredniczącego podmiotu tytoniowego do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych, zmiany wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych lub wykreślenia pośredniczącego podmiotu tytoniowego z tego rejestru. 7. Decyzję o: 1) dokonaniu wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych – wydaje się na wniosek złożony według ustalonego wzoru; 2) zmianie wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych – wydaje się na wniosek złożony według ustalonego wzoru albo z urzędu; 3) wykreśleniu pośredniczącego podmiotu tytoniowego z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych – wydaje się na wniosek albo z urzędu. 8. Wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych powinien zawierać dane dotyczące podmiotu i prowadzonej przez ten podmiot działalności, o których mowa w art. 20d pkt 1, z wyłączeniem adresu zamieszkania, jeżeli nie jest on taki sam jak adres miejsca wykonywania działalności gospodarczej.

124

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

Art. 20b. [Podmioty uprawnione do wpisu do rejestru] 1. Do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych może zostać wpisany podmiot posiadający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju lub przedsiębiorcy zagraniczni, o których mowa w art. 20d pkt 1 lit. b i c. 2. Przedsiębiorca zagraniczny, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c, zamierzający prowadzić na terytorium kraju działalność gospodarczą w zakresie suszu tytoniowego obowiązany jest do wyznaczenia dla celów akcyzy podmiotu go reprezentującego na terytorium kraju. Art. 20c. [Podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego] 1. Podmiotem reprezentującym przedsiębiorcę zagranicznego może być wyłącznie podmiot posiadający siedzibę na terytorium kraju, spełniający warunki, o których mowa w art. 20e ust. 1 pkt 1 i 2, i który złożył zgłoszenie rejestracyjne zgodnie z art. 16. Podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego w zgłoszeniu rejestracyjnym powinien wskazać ponadto reprezentowanego przez niego przedsiębiorcę zagranicznego. 2. Właściwy naczelnik urzędu celnego odmawia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego podmiotu reprezentującego przedsiębiorcę zagranicznego, który nie spełnia warunków, o których mowa w art. 20e ust. 1 pkt 1 i 2. 3. Właściwy naczelnik urzędu celnego wykreśla z rejestru, o którym mowa w art. 18, podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego w przypadku naruszenia któregokolwiek z warunków określonych w art. 20e ust. 1 pkt 1 i 2. 4. Działalność gospodarczą w zakresie suszu tytoniowego prowadzoną przez przedsiębiorcę zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c, uznaje się na potrzeby akcyzy za działalność prowadzoną przez podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego. Art. 20d. [Wniosek o wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych] Wniosek o wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych powinien zawierać: 1) dane dotyczące podmiotu oraz prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej obejmujące: a) w przypadku podmiotu krajowego: imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres zamieszkania lub adres jego siedziby, miejsce i adres wykonywania działalności w zakresie suszu tytoniowego, miejsce i adres magazynowania suszu tytoniowego na terytorium kraju, numer w Krajowym Rejestrze Sądowym lub informację o wpisie w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, numer identyikacji podatkowej (NIP) lub numer identyikacyjny REGON, b) w przypadku przedsiębiorcy zagranicznego posiadającego oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej:

125

Podatki 2016 cz. 1

–

imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres zamieszkania lub adres jego siedziby, numer identyikacyjny używany w państwie zamieszkania lub siedziby oraz informacje o prowadzonej przez ten podmiot działalności, – nazwy oddziałów z siedzibą na terytorium kraju, w ramach których przedsiębiorca zagraniczny prowadzi działalność gospodarczą na terytorium kraju, adresy ich siedzib, numer w Krajowym Rejestrze Sądowym, numer identyikacji podatkowej (NIP) lub numer identyikacyjny REGON, – miejsce i adres wykonywania działalności w zakresie suszu tytoniowego na terytorium kraju oraz miejsce i adres magazynowania suszu tytoniowego na terytorium kraju, – imiona i nazwiska osób upoważnionych do reprezentowania oddziału przedsiębiorcy zagranicznego oraz ich adresy, c) w przypadku przedsiębiorcy zagranicznego nieposiadającego oddziału z siedzibą na terytorium kraju utworzonego na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej: – imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres zamieszkania lub adres jego siedziby, numer identyikacyjny używany w państwie zamieszkania lub siedziby oraz informacje o prowadzonej przez ten podmiot działalności, – imię i nazwisko lub nazwę podmiotu reprezentującego przedsiębiorcę zagranicznego, adres zamieszkania lub adres jego siedziby, numer w Krajowym Rejestrze Sądowym, numer identyikacji podatkowej (NIP) lub numer identyikacyjny REGON, – miejsce i adres wykonywania działalności w zakresie suszu tytoniowego na terytorium kraju oraz miejsce i adres magazynowania suszu tytoniowego na terytorium kraju, d) informację o rodzaju działalności gospodarczej w zakresie suszu tytoniowego, w tym wskazanie, czy podmiot zamierza susz tytoniowy: – sprzedawać na terytorium kraju, – eksportować, – dostarczać wewnątrzwspólnotowo, – nabywać wewnątrzwspólnotowo, – importować, – zużywać, – przetwarzać, wraz z informacją, na czym będzie polegało to przetwarzanie; 2) proponowane zabezpieczenie akcyzowe. Art. 20e. [Warunki wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych] 1. Warunkiem wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych jest: 1) niekaralność osób, które kierują działalnością podmiotu lub osób upoważnionych do reprezentowania oddziału przedsiębiorcy za-

126

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

2.

3. 4.

granicznego z siedzibą na terytorium kraju, za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, przeciwko mieniu, przeciwko obrotowi gospodarczemu, przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub przestępstwo skarbowe; 2) nieposiadanie przez podmiot lub oddział przedsiębiorcy zagranicznego z siedzibą na terytorium kraju zaległości z tytułu cła i podatków stanowiących dochód budżetu państwa oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz nieprowadzenie wobec podmiotu lub oddziału postępowania egzekucyjnego, likwidacyjnego lub upadłościowego; 3) złożenie zabezpieczenia akcyzowego przez podmiot, który złożył wniosek o wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych, a w przypadku przedsiębiorcy zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c – przez podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego. Do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych nie może zostać wpisany podmiot, któremu: 1) cofnięto, ze względu na naruszenie przepisów prawa, którekolwiek z zezwoleń, o których mowa w art. 84 ust. 1; 2) cofnięto koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej; 3) wydano decyzję o zakazie wykonywania działalności regulowanej w zakresie wyrobów akcyzowych. Przy ocenie spełnienia warunków, o których mowa w ust. 2, bierze się pod uwagę okres ostatnich 3 lat, licząc od dnia złożenia wniosku o wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych. Do wniosku o wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych dołącza się dokumenty potwierdzające dane zawarte we wniosku oraz spełnienie warunków dokonania wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych.

Art. 20f. [Powiadomienie o zmianach danych wpisanych do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych] 1. Decyzja o dokonaniu wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych zawiera dane dotyczące pośredniczącego podmiotu tytoniowego i prowadzonej przez ten podmiot działalności oraz formy i terminu obowiązywania zabezpieczenia akcyzowego, a w przypadku przedsiębiorcy zagranicznego – również dane dotyczące oddziałów tego przedsiębiorcy na terytorium kraju oraz osób uprawnionych do reprezentowania tych oddziałów lub podmiotu reprezentującego przedsiębiorcę zagranicznego. 2. Pośredniczący podmiot tytoniowy jest obowiązany do powiadamiania właściwego naczelnika urzędu celnego o: 1) planowanych zmianach danych zawartych we wniosku o wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych lub w decyzji o dokonaniu wpisu do tego rejestru, przed dokonaniem tych zmian;

127

Podatki 2016 cz. 1

2)

3. 4.

5.

6. 7.

innych niż planowane zmianach danych zawartych we wniosku o wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych lub w decyzji o dokonaniu wpisu do tego rejestru, niezwłocznie po ich dokonaniu, nie później jednak niż w terminie 3 dni od dnia, w którym zmiany te nastąpiły. Do powiadomienia, o którym mowa w ust. 2, dołącza się dokumenty potwierdzające dane w nim zawarte. Powiadomienie, o którym mowa w ust. 2, stanowi jednocześnie wniosek o dokonanie zmiany wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych. Do zmiany danych zawartych we wniosku o dokonanie zmiany wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio. Pośredniczący podmiot tytoniowy lub jego następca prawny są obowiązani do powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o zaprzestaniu prowadzenia działalności przez pośredniczący podmiot tytoniowy niezwłocznie po zaprzestaniu prowadzenia tej działalności, nie później jednak niż w terminie 3 dni od dnia, w którym nastąpiło zaprzestanie prowadzenia tej działalności. Powiadomienie, o którym mowa w ust. 5, stanowi jednocześnie wniosek o wykreślenie pośredniczącego podmiotu tytoniowego z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych. Zmiana polegająca na wstąpieniu, na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, następcy prawnego lub podmiotu przekształconego w prawa lub obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego pośredniczącego podmiotu tytoniowego nie wymaga wykreślenia dotychczasowego pośredniczącego podmiotu tytoniowego z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych i wpisania do tego rejestru jego następcy prawnego lub podmiotu przekształconego. Zmiana ta wymaga dokonania zmiany wpisu do rejestru.

Art. 20g. [Decyzja o odmowie dokonania wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych] Właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję o odmowie dokonania wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych w przypadku: 1) podania we wniosku o wpis do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych nieprawdziwych danych, w szczególności dotyczących prowadzenia przez podmiot wskazanej we wniosku działalności gospodarczej pod wskazanym w nim adresem; 2) niespełnienia przez podmiot warunków dokonania wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych. Art. 20h. [Decyzja o wykreśleniu pośredniczącego podmiotu tytoniowego z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych] 1. Właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje z urzędu decyzję o wykreśleniu pośredniczącego podmiotu tytoniowego z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych w przypadku:

128

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

1)

2.

prowadzenia przez pośredniczący podmiot tytoniowy lub podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego działalności niezgodnie z przepisami prawa podatkowego lub decyzją o dokonaniu wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych, w szczególności przez: a) sprzedaż suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot, który jednocześnie z tą sprzedażą dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego, b) nieprowadzenie ewidencji suszu tytoniowego lub prowadzenie tej ewidencji w sposób nierzetelny, c) nieodnotowywanie obciążenia zabezpieczenia generalnego kwotą powstałego lub mogącego powstać zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 65 ust. 7, albo odnotowywanie tego obciążenia lub zwolnienia zabezpieczenia z tego obciążenia w sposób nierzetelny, d) niedopełnienie obowiązku informowania właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianach danych zawartych we wniosku o wpis do rejestru, e) prowadzenie działalności w zakresie suszu tytoniowego w innym miejscu niż wskazane w decyzji o dokonaniu wpisu do rejestru; 2) naruszenia warunków, których spełnienie jest wymagane do dokonania wpisu do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych, w szczególności gdy zabezpieczenie akcyzowe złożone przez pośredniczący podmiot tytoniowy lub podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego utraciło ważność lub nie zapewnia już pokrycia w terminie lub w należnej wysokości kwoty powstałych lub mogących powstać zobowiązań podatkowych; 3) wykreślenia podmiotu reprezentującego przedsiębiorcę zagranicznego z rejestru, o którym mowa w art. 18. Ponowne wpisanie do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych podmiotu, wobec którego została wydana decyzja, o której mowa w ust. 1, jest możliwe po upływie 3 lat od dnia doręczenia tej decyzji.

Art. 20i. [Delegacja] Minister właściwy do spraw inansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory wniosków, o których mowa w art. 20a ust. 7 pkt 1 i 2, oraz wykaz dokumentów, które dołącza się do tych wniosków, uwzględniając potrzebę uzyskania dostatecznych informacji o podmiotach, w szczególności wpływających na określenie zabezpieczenia akcyzowego i potrzebę prawidłowego działania pośredniczącego podmiotu tytoniowego. (…)

129

Podatki 2016 cz. 1

Art. 63. [Podmioty zobowiązane do złożenia zabezpieczenia akcyzowego] 1. Do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe albo powstałe lub mogące powstać zobowiązanie podatkowe oraz opłatę paliwową, której obowiązek zapłaty powstał albo może powstać, są obowiązane następujące podmioty: (…) 8) pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem przedsiębiorcy zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c; 9) podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c. (…) Art. 65. [Gwarancja pokrycia zobowiązań podatkowych] 1. Podmioty obowiązane do złożenia zabezpieczenia akcyzowego: (…) 6) pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem przedsiębiorcy zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c, 7) podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c – składają zabezpieczenie w formie zabezpieczenia generalnego w celu zagwarantowania pokrycia wielu zobowiązań podatkowych albo wielu zobowiązań podatkowych oraz wielu opłat paliwowych. (…) 3b. Wysokość zabezpieczenia generalnego składanego przez pośredniczący podmiot tytoniowy oraz podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c, ustala się w kwocie równej wysokości maksymalnej kwoty miesięcznego zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku sprzedaży suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy lub zużycia suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy, jednak nie mniejszej niż 2 mln zł. (…) 9a. Na wniosek pośredniczącego podmiotu tytoniowego albo podmiotu reprezentującego przedsiębiorcę zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c, który spełnia odpowiednio warunki, o których mowa w art. 64 ust. 1 pkt 1, 3 i 4, właściwy naczelnik urzędu celnego ustala wysokość zabezpieczenia ryczałtowego, z zastrzeżeniem ust. 9b, na poziomie 30% wysokości zabezpieczenia generalnego, do którego złożenia są obowiązane te podmioty, jednak nie większym niż 30 mln zł. 9b. Na wniosek pośredniczącego podmiotu tytoniowego, który posiada odpowiednią infrastrukturę do przechowywania suszu tytoniowego, zawarł umowy z producentami suszu tytoniowego na dostarczenie co najmniej 100 ton suszu tytoniowego w ciągu roku, spełnia odpowiednio warunki, o których mowa w art. 64 ust. 1 pkt 1, 3 i 4 oraz nie naruszył przepisów prawa podatko-

130

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

wego w ciągu roku przed dniem złożenia wniosku, właściwy naczelnik urzędu celnego ustala wysokość zabezpieczenia ryczałtowego z uwzględnieniem ilości suszu tytoniowego nabytego na terytorium kraju, nabytego wewnątrzwspólnotowo lub importowanego przez ten podmiot w ciągu roku przed dniem ustalenia tej wysokości, na poziomie 1 mln zł od każdego pełnego tysiąca ton suszu tytoniowego, jednak nie mniej niż 1 mln zł. (…)

3. Uproszczenie zasad prowadzenia ewidencji i innych dokumentacji Obecnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji i innych dokumentacji wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy znajdują się w ustawie o podatku akcyzowym i rozporządzeniach wykonawczych do tej ustawy oraz w ustawie o Służbie Celnej i rozporządzeniu wykonawczym do tej ustawy. Jednocześnie większość informacji zawartych w ewidencjach prowadzonych na podstawie przepisów z zakresu podatku akcyzowego pokrywa się z informacjami zawartymi w dokumentacjach prowadzonych na podstawie przepisów z zakresu kontroli. Podobne są również zasady i sposób prowadzenia ww. ewidencji i dokumentacji. W związku z powyższym w celu wyeliminowania obowiązku podwójnego gromadzenia informacji o wyrobach akcyzowych i znakach akcyzy z początkiem 2016 r: 1) uchylone zostaną obecne przepisy ustawy o podatku akcyzowym dotyczące prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych oraz ewidencji znaków akcyzy, oraz 2) w ich miejsce do ustawy o podatku akcyzowym dodany zostanie dział zawierający kompleksowe regulacje dotyczące ewidencji i innych dokumentacji prowadzonych na potrzeby podatku akcyzowego. Dział VIa Ewidencje i inne dokumentacje Art. 138a. [Ewidencja wyrobów akcyzowych oraz ewidencja wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi] 1. Podmiot prowadzący skład podatkowy prowadzi ewidencję wyrobów akcyzowych. 2. Operator logistyczny prowadzący skład podatkowy oprócz ewidencji, o której mowa w ust. 1, prowadzi ewidencję wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi, innych niż stanowiące wyposażenie składu podatkowego. 3. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności: 1) ustalenie ilości, rodzajów oraz miejsca magazynowania w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych:

131

Podatki 2016 cz. 1

a) b)

4.

objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nieobjętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w tym: – wyrobów zwolnionych od akcyzy, w tym zwolnionych ze względu na ich przeznaczenie, – wyrobów opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w art. 89; 2) ustalenie ilości i rodzajów wyrobów, od których została zapłacona akcyza; 3) ustalenie ilości i rodzajów magazynowanych w jednym zbiorniku wyrobów energetycznych: a) objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, b) od których została zapłacona akcyza, c) zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, d) opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w art. 89; 4) wyodrębnienie kwoty akcyzy, której pobór podlega zawieszeniu w związku z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, oraz kwoty akcyzy, która przypadałaby do zapłaty, gdyby wyroby nie były zwolnione od akcyzy; 5) ustalenie ilości wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego i wyprodukowanych w składzie podatkowym; 6) ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, daty wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz informacje o dokumentach dostawy; 7) ustalenie właściciela wyrobów akcyzowych, innego niż podmiot prowadzący skład podatkowy, oraz posiadania przez tego właściciela wymaganej koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne, lub wpisu do rejestru systemu zapasów interwencyjnych, o którym mowa w ustawie z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym. Ewidencja, o której mowa w ust. 2, powinna umożliwiać ustalenie ilości oraz rodzajów magazynowanych w składzie podatkowym wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi, innych niż stanowiące wyposażenie składu podatkowego.

Art. 138b. [Ewidencja wyrobów akcyzowych wysyłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu] 1. Zarejestrowany wysyłający prowadzi ewidencję wyrobów akcyzowych wysyłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu.

132

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

2.

Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności ustalenie ilości i rodzaju wyrobów akcyzowych wysyłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego wysyłającego oraz określenie kwoty akcyzy, której pobór podlega zawieszeniu w związku z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, oraz podmiotu, do którego są wysyłane wyroby akcyzowe.

Art. 138c. [Ewidencja wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo] 1. Ewidencję wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo prowadzą: 1) zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca; 2) podatnik nabywający wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej na terytorium kraju; 3) podatnik nabywający wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, które są objęte na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa. 2. Przedstawiciel podatkowy prowadzi ewidencję nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobów akcyzowych dostarczanych na terytorium kraju przez sprzedawcę, którego jest przedstawicielem. 3. Ewidencje, o których mowa w ust. 1 i 2, powinny umożliwiać w szczególności: 1) ustalenie ilości i rodzaju wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo; 2) określenie kwot akcyzy; 3) ustalenie podmiotu, który wysłał wyroby akcyzowe, oraz podmiotu, na rzecz którego wyroby akcyzowe zostały nabyte wewnątrzwspólnotowo; 4) ustalenie posiadania przez podmiot, na rzecz którego wyroby akcyzowe zostały nabyte wewnątrzwspólnotowo, wymaganej koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne, lub wpisu do rejestru systemu zapasów interwencyjnych, o którym mowa w ustawie z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym. Art. 138d. [Księgi kontroli nad produkcją alkoholu etylowego, obrotem nim i jego zużyciem] 1. Do prowadzenia ksiąg kontroli nad produkcją alkoholu etylowego, obrotem nim i jego zużyciem obowiązani są: 1) podmiot prowadzący skład podatkowy;

133

Podatki 2016 cz. 1

2) 2.

podmiot produkujący alkohol etylowy poza składem podatkowym na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 4–5; 3) podmiot zużywający. Księgi kontroli, o których mowa w ust. 1, powinny umożliwiać w szczególności: 1) ustalenie ilości alkoholu etylowego wytworzonego, przetworzonego, przerobionego na ocet, znajdującego się w magazynie, oczyszczonego, skażonego, rektyikowanego, odwodnionego, rozlanego w opakowania jednostkowe oraz zniszczonego; 2) określenie kwot akcyzy; 3) ustalenie miejsca i daty wytworzenia alkoholu etylowego, jego przetworzenia, przerobienia na ocet, dokonania obrotu nim w magazynie, jego oczyszczenia, skażenia, rektyikacji, odwodnienia, rozlania go w opakowania jednostkowe oraz zniszczenia.

Art. 138e. [Ewidencja dokumentów handlowych towarzyszących przemieszczaniu wyrobów akcyzowych] 1. Podmiot prowadzący skład podatkowy i zarejestrowany wysyłający prowadzą ewidencję dokumentów handlowych towarzyszących przemieszczaniu wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa. 2. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać dane dotyczące dokumentów handlowych, w szczególności w zakresie podmiotów i wyrobów akcyzowych, których te dokumenty dotyczą. Art. 138f. [Ewidencja wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie] 1. Ewidencję wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie prowadzą: 1) zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca; 2) podmiot pośredniczący; 3) podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00. 2. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności ustalenie ilości i rodzaju wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, daty wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz uzyskanie informacji o dokumentach dostawy. Art. 138g. [Ewidencja suszu tytoniowego] 1. Ewidencję suszu tytoniowego prowadzą:

134

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

1) 2)

pośredniczący podmiot tytoniowy; osoba upoważniona w oddziale do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego, w przypadku gdy pośredniczącym podmiotem tytoniowym jest przedsiębiorca zagraniczny, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. b; 3) podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego, o którym mowa w art. 20c, w przypadku gdy pośredniczącym podmiotem tytoniowym jest przedsiębiorca zagraniczny, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c. 2. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności: 1) ustalenie ilości suszu tytoniowego: a) nabytego na terytorium kraju, b) nabytego wewnątrzwspólnotowo, c) importowanego, d) sprzedanego na terytorium kraju, e) dostarczonego wewnątrzwspólnotowo, f) eksportowanego, g) zużytego przez pośredniczący podmiot tytoniowy, h) zniszczonego; 2) ustalenie: a) podmiotu, od którego susz tytoniowy został nabyty lub importowany, b) podmiotu, któremu susz tytoniowy został sprzedany, c) podmiotu, do którego susz tytoniowy został dostarczony wewnątrzwspólnotowo lub wyeksportowany; 3) ustalenie ilości i sposobu przetworzenia suszu tytoniowego, w przypadku gdy pośredniczący podmiot tytoniowy przetwarza susz tytoniowy. Art. 138h. [Ewidencja ilościową energii elektrycznej] 1. Ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą: 1) podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu; 2) podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4; 3) podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5; 4) podmiot dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu energii elektrycznej. 2. Przepisy ust. 1 nie mają zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania tej energii, lecz jest zużywana przez ten podmiot, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości. 3. Podmioty określone w ust. 1 pkt 1–3 prowadzą ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych

135

Podatki 2016 cz. 1

4.

5.

6.

u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych – na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika. Podmiot określony w ust. 1 pkt 4 prowadzi ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku braku takich możliwości – na podstawie dokumentów rozliczeniowych. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości: 1) energii elektrycznej wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej lub zakupionej na terytorium kraju; 2) energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju; 3) energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne; 4) energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej; 5) energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne; 6) energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6, 7 i 7a oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2; 7) strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9 ust. 2. W przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości, o których mowa w ust. 5 pkt 5 i 7, prowadzący ewidencję określa ilości szacunkowe.

Art. 138i. [Ewidencja wyrobów węglowych] 1. Ewidencję wyrobów węglowych prowadzą: 1) pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju inalnemu nabywcy węglowemu; 2) pośredniczący podmiot węglowy używający wyrobów węglowych. 2. Ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, powinna zawierać następujące dane: 1) ilość każdorazowo sprzedanych na terytorium kraju inalnemu nabywcy węglowemu wyrobów węglowych, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN; 2) datę sprzedaży wyrobów węglowych i datę ich wydania inalnemu nabywcy węglowemu; 3) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres zamieszkania lub siedziby inalnego nabywcy węglowego; 4) datę wystawienia dokumentu dostawy albo innego dokumentu zastępującego dokument dostawy i numer identyikujący dokument

136

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

3.

dostawy albo inny dokument zastępujący dokument dostawy, na podstawie którego wyroby te zostały sprzedane na terytorium kraju inalnemu nabywcy węglowemu. Ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać dane dotyczące wyrobów węglowych: 1) użytych w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31a ust. 1, lub 2) użytych do celów nieobjętych zwolnieniem – w podziale na miesiące, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN.

Art. 138j. [Ewidencja wyrobów gazowych] 1. Ewidencję wyrobów gazowych prowadzą: 1) pośredniczący podmiot gazowy dokonujący sprzedaży wyrobów gazowych na terytorium kraju inalnemu nabywcy gazowemu; 2) pośredniczący podmiot gazowy używający wyrobów gazowych. 2. Ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot gazowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, powinna zawierać następujące dane: 1) ilość każdorazowo sprzedanych na terytorium kraju inalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych, odpowiednio w kilogramach albo metrach sześciennych, według nazwy oraz kodów CN, oraz ich wartość opałową; 2) datę sprzedaży wyrobów gazowych; 3) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres zamieszkania lub siedziby inalnego nabywcy gazowego; 4) datę wystawienia i numer faktury lub innego dokumentu, z których wynika zapłata należności za sprzedane przez podatnika wyroby gazowe, na podstawie których wyroby te zostały sprzedane na terytorium kraju inalnemu nabywcy gazowemu. 3. Jeżeli sprzedaż wyrobów gazowych jest udokumentowana tylko paragonem iskalnym, ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot gazowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, powinna zawierać dane, o których mowa w ust. 2 pkt 1, 2 i 4. 4. Ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot gazowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać następujące dane: 1) ilość wyrobów gazowych, odpowiednio do dokonanych czynności: a) użytych w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31b ust. 1, 2 lub 3, lub b) użytych do celów nieobjętych zwolnieniem, lub c) wyprodukowanych, lub d) nabytych wewnątrzwspólnotowo, lub e) dostarczonych wewnątrzwspólnotowo, lub f) importowanych, lub g) eksportowanych, lub h) nabytych na terytorium kraju, lub i) sprzedanych na terytorium kraju

137

Podatki 2016 cz. 1

5.

– w podziale na miesiące dokonania czynności, odpowiednio w kilogramach albo metrach sześciennych, według nazwy oraz kodów CN, oraz ich wartość opałową; 2) datę oraz adres miejsca dokonania czynności; 3) w przypadkach, o których mowa w pkt 1 lit. d–i, dane kontrahentów, z którymi dokonano tych czynności. Ewidencję, o której mowa w ust. 1, prowadzi się na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku braku tych urządzeń – na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru wyrobów gazowych przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

Art. 138k. [Ewidencje rodzaju, ilości i wartości wyrobów akcyzowych] Ewidencje rodzaju, ilości i wartości wyrobów akcyzowych określonych w art. 118 ust. 1 pkt 1–3 i 6 prowadzą: 1) podmiot prowadzący skład podatkowy; 2) importer wyrobów akcyzowych; 3) podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych; 4) podmiot produkujący wyroby akcyzowe, zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5; 5) właściciel wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3. Art. 138l. [Ewidencja podatkowych znaków akcyzy] 1. Ewidencję podatkowych znaków akcyzy prowadzą: 1) podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy; 2) podmiot prowadzący skład podatkowy na terytorium kraju, któremu właściciel wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3, lub podmiot, o którym mowa w art. 116 ust. 1 pkt 7, przekazał znaki akcyzy w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe będące jego własnością. 2. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności określenie liczby znaków akcyzy otrzymanych, wydanych, wykorzystanych do naniesienia, uszkodzonych, zniszczonych, utraconych oraz zwróconych. Art. 138m. [Protokoły] 1. Sporządza się protokoły: 1) zniszczenia nieprzydatnych do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia podlegających kontroli: a) suszu tytoniowego, b) innych niż susz tytoniowy wyrobów akcyzowych; 2) utraty, zniszczenia, uszkodzenia, zdjęcia, zniszczenia uszkodzonych lub zniszczonych znaków akcyzy oraz wydania lub zwrotu znaków akcyzy;

138

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

2. 3.

4.

5.

6.

3) ustalenia ilości alkoholu etylowego podczas jego wydania z gorzelni; 4) skażenia alkoholu etylowego. Protokoły, o których mowa w ust. 1, sporządza się w formie papierowej. Protokoły, o których mowa w ust. 1 pkt 1, sporządza się w co najmniej dwóch egzemplarzach. Jeden egzemplarz protokołu przesyła się niezwłocznie naczelnikowi urzędu celnego właściwemu w zakresie akcyzy, z wyłączeniem przypadków, w których w czynnościach, które potwierdza protokół, uczestniczył przedstawiciel właściwego organu podatkowego. Protokoły, o których mowa w ust. 1 pkt 2, sporządza się w co najmniej trzech egzemplarzach. Egzemplarz protokołu przesyła się niezwłocznie naczelnikowi urzędu celnego właściwemu w zakresie akcyzy oraz naczelnikowi urzędu celnego właściwemu w zakresie spraw dotyczących znaków akcyzy, z wyłączeniem przypadków, w których w czynnościach, które potwierdza protokół, uczestniczył przedstawiciel właściwego organu podatkowego. Protokoły, o których mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, sporządza się w dwóch egzemplarzach, a w przypadku gdy alkohol etylowy skażony ma zostać wysłany do innego podmiotu, protokół sporządza się w trzech egzemplarzach. Jeden egzemplarz protokołu otrzymuje naczelnik urzędu celnego właściwy w zakresie akcyzy, a w przypadku kontroli wykonywanej jako kontrola stała w rozumieniu art. 30 ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej – komórka organizacyjna utworzona przez naczelnika urzędu celnego na terenie podmiotu podlegającego kontroli zgodnie z art. 30 ust. 6 tej ustawy, z wyłączeniem przypadków, w których w czynnościach, które potwierdza protokół, uczestniczył przedstawiciel właściwego organu podatkowego. Protokoły powinny umożliwiać w szczególności ustalenie odpowiednio: 1) daty zniszczenia oraz ilości i rodzaju zniszczonych wyrobów akcyzowych; 2) daty zniszczenia, utracenia, uszkodzenia, zdjęcia, wydania lub zwrócenia znaków akcyzy oraz ilości i rodzaju zniszczonych, utraconych, uszkodzonych, zdjętych, wydanych lub zwróconych znaków akcyzy; 3) sposobu zniszczenia wyrobów akcyzowych; 4) zapasu alkoholu etylowego w magazynie gorzelni przed jego wydaniem i po jego wydaniu oraz ilości alkoholu etylowego w naczyniach transportowych; 5) ilości pobranego do skażenia alkoholu etylowego, rodzaju i ilości dodanego środka skażającego lub dodanej substancji skażającej oraz ilości otrzymanego skażonego alkoholu etylowego.

Art. 138n. [Spis wyrobów z uszkodzoną akcyzą lub źle oznaczonych] W przypadku gdy zamierzone oznaczanie wyrobów akcyzowych znakami akcyzy następuje z powodu uszkodzenia znaków akcyzy na tych wyrobach, nieprawidłowego oznaczenia tych wyrobów bądź oznaczenia ich nieodpowiednimi znakami akcyzy, jak również z powodu wystąpienia w obrocie wyrobów ak-

139

Podatki 2016 cz. 1

cyzowych nieoznaczonych znakami akcyzy, podmiot sporządza spis tych wyrobów i przedstawia go właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 3 dni od dnia stwierdzenia wystąpienia tych zdarzeń lub od dnia ich wystąpienia, w celu jego potwierdzenia. Art. 138o. [Dokumentacja zawierająca informacje o czynnościach produkcyjnych dotyczących produkcji piwa lub wina] Podmioty prowadzące działalność w zakresie produkcji piwa lub wina są obowiązane do prowadzenia dokumentacji zawierającej informacje o czynnościach produkcyjnych dotyczących tych wyrobów. Art. 138p. [Zastąpienie ewidencji dokumentacją prowadzoną na podstawie przepisów prawa podatkowego] 1. Ewidencje i inne dokumentacje, o których mowa w art. 138a–138l i art. 138o, prowadzi się w formie papierowej lub elektronicznej. 2. Ewidencje, o których mowa w art. 138a–138c i art. 138e–138l, mogą zostać zastąpione dokumentacją prowadzoną na podstawie przepisów prawa podatkowego innych niż przepisy o akcyzie, albo na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że dokumentacja ta zawiera wszystkie dane wymagane dla danej ewidencji. Art. 138q. [Przechowywanie ewidencji i dokumentacji] 1. Ewidencje i inne dokumentacje, o których mowa w art. 138a–138o, powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone. 2. Faktury i inne dokumenty, z których wynika zapłata należności za sprzedane przez podatnika wyroby gazowe, o których mowa w art. 138j ust. 2 pkt 4, powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały wystawione. Art. 138r. [Zestawienie wystawionych dokumentów dostawy] 1. Podmiot, który wystawia dokument dostawy, sporządza kwartalne zestawienie wystawionych dokumentów dostawy. Jeden egzemplarz tego zestawienia przekazuje właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, którego dotyczy zestawienie. 2. Zestawienie, o którym mowa w ust. 1, powinno zawierać datę jego sporządzenia, nazwę albo imię i nazwisko oraz adres siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu sporządzającego zestawienie oraz wykaz wystawionych dokumentów dostawy określający datę wystawienia dokumentu dostawy, a w przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32, oraz w przypadkach określonych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 38 ust. 1, oraz art. 38 ust. 2 pkt 1 lub art. 39 ust. 1, również nazwę albo imię i nazwisko oraz adres siedziby albo miejsca zamieszkania odbiorcy wyrobów zwolnionych, kod CN i ilość wyrobów zwolnionych wpisanych do dokumentu dostawy.

140

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

3.

4. 5.

Wpisów do zestawienia, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się chronologicznie, w sposób trwały i wyraźny, niezwłocznie po wystawieniu dokumentu dostawy. Karty zestawienia numeruje się kolejno od numeru jeden i opatruje stemplem podmiotu sporządzającego zestawienie. Poprawka powinna być dokonywana w taki sposób, aby przekreślony pierwotny tekst pozostał czytelny. Poprawka powinna zostać potwierdzona podpisem osoby dokonującej poprawki, z podaniem daty jej dokonania. Zestawienie, o którym mowa w ust. 1, może być sporządzane oraz przekazywane naczelnikowi urzędu celnego, o którym mowa w ust. 1, w formie elektronicznej, w sposób uzgodniony z tym naczelnikiem. Przepisy ust. 1–4 stosuje się odpowiednio w przypadku gdy dokumentem dostawy jest faktura.

Art. 138s. [Delegacja] Minister właściwy do spraw inansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia: 1) szczegółowy zakres danych, które powinny znajdować się w ewidencjach, o których mowa w art. 138a ust. 1, art. 138b, art. 138c, art. 138e–138g i art. 138l, oraz protokołach, o których mowa w art. 138m ust. 1, 2) sposób prowadzenia ewidencji, o których mowa w art. 138a ust. 1, art. 138b, art. 138c, art. 138e, art. 138f i art. 138h–138l, 3) wzory ewidencji, o której mowa w art. 138l, oraz wzory protokołów, o których mowa w art. 138m ust. 1 pkt 2–4, 4) rodzaje ksiąg kontroli, o których mowa w art. 138d ust. 1, szczegółowy zakres danych, które powinny znajdować się w tych księgach, oraz wzory tych ksiąg, a także sposób ich prowadzenia, 5) rodzaje dokumentacji, o której mowa w art. 138o, szczegółowy zakres danych, które powinny znajdować się w tej dokumentacji, oraz jej wzory, a także sposób jej prowadzenia – uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli nad wyrobami akcyzowymi oraz wydanymi znakami akcyzy, a także właściwego poboru akcyzy od wyrobów akcyzowych i funkcjonowania zwolnień od akcyzy.

4. Nowe zwolnienia od podatku akcyzowego obejmujące energię elektryczną Zwolnienia od podatku akcyzowego obejmujące energię elektryczną określają obecnie przepisy art. 30 ust. 1–7 ustawy o podatku akcyzowym. Od 1 stycznia 2016 r. zakres tych zwolnień zostanie rozszerzony, gdyż na podstawie dodawanego art. 30 ust. 7a ustawy o podatku akcyzowym zwolniona od podatku akcyzowego będzie również energia elektryczna wykorzystywana: 1) do celów redukcji chemicznej; 2) w procesach elektrolitycznych; 3) w procesach metalurgicznych;

141

Podatki 2016 cz. 1

4) w procesach mineralogicznych. Warunki stosowania nowych zwolnień określać będą przepisy art. 30a ust. 7b i 7c ustawy o podatku akcyzowym. Art. 30. [Zwolnienia akcyzowe] (…) 7a Zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną: 1) do celów redukcji chemicznej; 2) w procesach elektrolitycznych; 3) w procesach metalurgicznych; 4) w procesach mineralogicznych. 7b. Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest: 1) wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii; 2) przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania. 7c. Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać: 1) nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyikacji podatkowej (NIP); 2) ilość wykorzystanej energii elektrycznej; 3) sposób wykorzystania energii elektrycznej; 4) datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie. (…)

5. Umożliwienie korzystania ze zwolnienia od akcyzy przewidzianego dla zakładów energochłonnych przez podmioty rozpoczynające działalność Obecnie na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe. W przypadku wyrobów gazowych art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym przewiduje zwolnienie od akcyzy czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Jednocześnie, zgodnie z art. 31a ust. 8 oraz 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą do

142

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

uznania za zakład energochłonny są dane dotyczące zużycia ww. wyrobów za rok poprzedzający rok, w odniesieniu do którego jest ustalany status zakładu. W świetle wskazanych przepisów ze zwolnienia nie mogą korzystać podmioty rozpoczynające dopiero działalność z wykorzystaniem wyrobów węglowych lub gazowych, nawet jeżeli w roku rozpoczęcia działalności będą osiągać limity zużycia tych wyrobów określone dla zakładów energochłonnych, oraz działające już podmioty gospodarcze, które dopiero uruchamiają instalacje, w których zużywane będą wyroby węglowe lub gazowe. Z dniem 1 stycznia 2016 r. dodane zostaną przepisy (art. 31a ust. 8 i 9 oraz art. 31b ust. 10a i 10b ustawy o podatku akcyzowym) zmieniające ten stan rzeczy. Art. 31a. [Zwolnienie akcyzowe] (…) 8. Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe uznaje się także podmiot rozpoczynający działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów węglowych lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą, który uruchamia nową instalację wykorzystującą wyroby węglowe, pod warunkiem złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oświadczenia o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w ust. 7. 9. W przypadku nieosiągnięcia na koniec pierwszego roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w ust. 7, podmiot określony w ust. 8 jest obowiązany do zapłaty w pierwszym kwartale kolejnego roku akcyzy od zużytych wyrobów węglowych, od których nie została zapłacona akcyza, wraz z odsetkami. (…) Art. 31b. [Zwolnienie akcyzowe czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe] (…) 10a. Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe uznaje się także podmiot rozpoczynający działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą, który uruchamia nową instalację wykorzystującą wyroby gazowe, pod warunkiem złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oświadczenia o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w ust. 10. 10b. W przypadku nieosiągnięcia na koniec pierwszego roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w ust. 10, podmiot określony w ust. 10a jest obowiązany do zapłaty w pierwszym kwartale kolejnego roku akcyzy od zużytych wyrobów gazowych, od których nie została zapłacona akcyza, wraz z odsetkami. (…)

143

Podatki 2016 cz. 1

6. Doprecyzowanie regulacji w zakresie opodatkowania strat olejów smarowych oraz wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie Z początkiem 2016 r. nastąpi doprecyzowanie regulacji w zakresie opodatkowania strat olejów smarowych oraz wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie, poprzez ich objęcie deinicją ubytków wyrobów akcyzowych. Stanie się to w drodze dodania przepisów art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. d i e ustawy o podatku akcyzowym. Art. 2. [Deinicje] 1. Użyte w ustawie określenia oznaczają: (…) 20) ubytki wyrobów akcyzowych – wszelkie straty: (…) d) wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji, e) wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, powstałe podczas: – stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji, – przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu dostawy;

7. Rozszerzenie możliwości stosowania celnych procedur uproszczonych przy obejmowaniu procedurą wywozu alkoholu etylowego zawartego w kosmetykach Obecnie art. 7c ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym zawsze wyłącza stosowanie tzw. procedury uproszczonej w miejscu w odniesieniu do alkoholu etylowego. Z dniem 1 stycznia 2016 r. wprowadzony zostanie wyjątek dotyczący alkoholu etylowego zawartego w kosmetykach. Art. 7c. [Procedury uproszczone] (…) 2. Procedur uproszczonych, o których mowa w art. 76 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, nie stosuje się w odniesieniu do: 1) alkoholu etylowego, z wyłączeniem przypadków gdy procedurą wywozu jest obejmowany alkohol etylowy zawarty w kosme-

144

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

tykach objętych pozycjami CN 3304, 3305, 3306 i 3307, perfumach i wodach toaletowych objętych pozycją CN 3303, olejkach eterycznych objętych pozycją CN 3301 i mieszaninach substancji zapachowych objętych pozycją CN 3302; (…)

8. Zniesienie odrębnego druku INF – informacji o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym Obecnie na podstawie art. 21 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym podmiot prowadzący skład podatkowy jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, do 25. dnia następnego miesiąca po miesięcznym okresie rozliczeniowym, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego informacje o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym, według ustalonego wzoru, zawierające dane, o których mowa w art. 53 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Informacje te składane są na formularzach oznaczonych symbolami INF-A, INF-B, INF-C, INF-D, INF-F, INF-I, INF-J, INF-K. Przepis powyższy zostanie z dniem 1 stycznia 2016 r. uchylony. Tym samym w 2016 r. nie będzie już obowiązku składać odrębnych informacji na formularzach INF. Art. 21. [Obowiązki podatnika] (…) 6. (uchylony) (…)

9. Doprecyzowanie pojęcia systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej Na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 9 oraz art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy odpowiednio wyroby węglowe i wyroby gazowe zużywane przez podmiot gospodarczy, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. W związku z licznymi wątpliwościami interpretacyjnymi ze strony podmiotów gospodarczych, co należy za taki system uznać, z początkiem 2016 r. dodane zostaną przepisy (tj. art. 31c i 31d ustawy o podatku akcyzowym) wskazujące, jakie systemy uznaje się za „systemy prowadzące do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej”.

145

Podatki 2016 cz. 1

Art. 31c. [Systemy prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej] Za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 9 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się: 1) Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. poz. 1223) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy; 2) system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. Nr 178, poz. 1060); 3) uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. Nr 94, poz. 551, z późn. zm.), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej; 4) system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyikatem ISO 14001:2004; 5) system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyikatem ISO 50001:2011. Art. 31d. [Zwolnienie z akcyzy zakładu energochłonnemu wykorzystującemu energię elektryczną] 1. Zakładowi energochłonnemu wykorzystującemu energię elektryczną, który łącznie spełnia następujące warunki: 1) wykonuje działalność gospodarczą oznaczoną następującymi kodami Polskiej Klasyikacji Działalności (PKD): 0510, 0729, 0811, 0891, 0893, 0899, 1032, 1039, 1041, 1062, 1104, 1106, 1310, 1320, 1394, 1395, 1411, 1610, 1621, 1711, 1712, 1722, 1920, 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017, 2060, 2110, 2221, 2222, 2311, 2312, 2313, 2314, 2319, 2320, 2331, 2342, 2343, 2349, 2399, 2410, 2420, 2431, 2432, 2434, 2441, 2442, 2443, 2444, 2445, 2446, 2720, 3299, 2011, 2332, 2351, 2352, 2451, 2452, 2453, 2454, 2611, 2680 lub 3832, 2) prowadzi księgi rachunkowe w rozumieniu przepisów o rachunkowości, 3) nie korzysta w stosunku do tej energii elektrycznej ze zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 7a – przysługuje zwolnienie od akcyzy, realizowane przez zwrot części zapłaconej akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej przez ten zakład. 2. Przez zakład energochłonny wykorzystujący energię elektryczną rozumie się podmiot, u którego udział kosztów wykorzystanej energii elektrycznej w wartości produkcji sprzedanej w roku podatkowym, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5, wynosi ponad 3%. Zakład energo-

146

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

3.

chłonny wykorzystujący energię elektryczną nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i inansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kwotę zwrotu części zapłaconej akcyzy, o której mowa w ust. 1, zwanej dalej „kwotą zwracanej częściowo akcyzy”, oblicza się według następującego wzoru: K% - 3% Z = ----------- x (20 – 0,5 x W) x E x 0,85 K%

4.

5. 6. 7.

w którym poszczególne symbole oznaczają: Z – kwotę zwracanej częściowo akcyzy (w złotych), K – udział kosztów wykorzystanej energii elektrycznej w wartości produkcji sprzedanej, wyrażony w procentach (%), w roku podatkowym, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5, W – kurs euro w stosunku do złotego, obowiązujący w pierwszym dniu roboczym października roku poprzedzającego rok, w którym rozpoczął się rok podatkowy, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5, opublikowany w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, E – łączne zużycie energii elektrycznej wyrażone w megawatogodzinach (MWh) w roku podatkowym, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5. W przypadku podmiotów, których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy, przy obliczaniu kwoty zwracanej częściowo akcyzy za rok podatkowy uwzględnia się, oddzielnie dla każdego roku kalendarzowego: 1) kurs euro w stosunku do złotego, opublikowany w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, obowiązujący w pierwszym dniu roboczym października roku poprzedzającego dany rok kalendarzowy; 2) łączne zużycie energii elektrycznej wyrażone w megawatogodzinach (MWh) w odpowiedniej części roku podatkowego, przypadającej w danym roku kalendarzowym. Zwrot kwoty zwracanej częściowo akcyzy dokonywany jest na wniosek zakładu, o którym mowa w ust. 1, za okres roku podatkowego. O zwrocie tym orzeka, w drodze decyzji, wyznaczony naczelnik urzędu celnego. Dyrektor właściwej izby celnej dokonuje wypłaty z tytułu zwrotu kwoty zwracanej częściowo akcyzy na wniosek wyznaczonego naczelnika urzędu celnego. Wniosek, o którym mowa w ust. 5, powinien zawierać: 1) imię i nazwisko lub nazwę wnioskodawcy, adres zamieszkania lub jego siedziby; 2) numer identyikacji podatkowej (NIP) wnioskodawcy;

147

Podatki 2016 cz. 1

3)

8.

9. 10.

11.

12.

numer wnioskodawcy w rejestrze przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym albo informację o wpisie w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej; 4) numer identyikacyjny REGON wnioskodawcy; 5) określenie kwoty zwracanej częściowo akcyzy, o zwrot której ubiega się wnioskodawca; 6) numer rachunku bankowego, na który ma zostać dokonany zwrot kwoty zwracanej częściowo akcyzy; 7) określenie roku podatkowego, za który składany jest wniosek; 8) oświadczenie wnioskodawcy o: a) wykonywaniu działalności gospodarczej, o której mowa w ust. 1 pkt 1, z podaniem kodu Polskiej Klasyikacji Działalności (PKD), b) prowadzeniu ksiąg rachunkowych, o których mowa w ust. 1 pkt 2. Do wniosku, o którym mowa w ust. 5, dołącza się dokumenty, na podstawie których określono koszty wykorzystanej energii elektrycznej przy obliczaniu kwoty zwracanej częściowo akcyzy, oraz opinię biegłego rewidenta, potwierdzającą prawidłowość wyliczenia udziału kosztów wykorzystanej energii elektrycznej w wartości produkcji sprzedanej w roku podatkowym, za który składany jest wniosek. Wniosek, o którym mowa w ust. 5, jest składany za okres roku podatkowego, w terminie do dnia 31 grudnia roku następującego po roku, w którym zakończył się rok podatkowy. Zwrot kwoty zwracanej częściowo akcyzy dokonywany jest na rachunek bankowy, o którym mowa w ust. 7 pkt 6, w terminie 30 dni od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w ust. 5, wraz z dokumentami, o których mowa w ust. 8. Kwota zwracanej częściowo akcyzy nie może być wyższa od kwoty akcyzy zapłaconej od energii elektrycznej wykorzystanej przez zakład energochłonny w trakcie roku podatkowego, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5. Minister właściwy do spraw inansów publicznych, w drodze rozporządzenia, wyznaczy naczelnika lub naczelników urzędów celnych właściwych w sprawie orzekania o zwrocie kwoty zwracanej częściowo akcyzy, uwzględniając konieczność skutecznego funkcjonowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, oraz zapewnienia właściwej kontroli i przepływu informacji dotyczących tego zwolnienia.

10. Wprowadzenie możliwości korekty ilości wyrobów gazowych podlegających zwolnieniu od akcyzy Z początkiem 2016 r. dodany zostanie przepis umożliwiający korektę ilości wyrobów gazowych podlegających zwolnieniu od akcyzy, określonej w umowie stanowiącej warunek ich zwolnienia od akcyzy, jeżeli sprzedaż tych wyrobów jest rozliczana okresowo, a umowa dotyczy również wyrobów gazowych

148

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

niepodlegających zwolnieniu. Przepisem tym będzie dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 31b ust. 5a ustawy o podatku akcyzowym. Art. 31b. [Zwolnienie akcyzowe czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe] (…) 5a. W przypadku gdy umowa, o której mowa w ust. 5, dotyczy wyrobów gazowych zwolnionych od akcyzy oraz wyrobów gazowych niepodlegających zwolnieniu, których sprzedaż jest rozliczana okresowo, w umowie określa się wstępnie ilość wyrobów podlegających zwolnieniu. Ilość wyrobów podlegających zwolnieniu określona wstępnie w umowie może zostać skorygowana, w drodze pisemnego oświadczenia nabywcy stanowiącego załącznik do tej umowy, najpóźniej do dnia wystawienia przez sprzedawcę faktury za okres rozliczeniowy, jeżeli rzeczywista ilość wyrobów gazowych podlegających zwolnieniu, zużytych w tym okresie, różni się od ilości określonej wstępnie w umowie. (…)

11. Wprowadzenie alternatywnego dowodu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy Obecnie przepisy ustawy o podatku akcyzowym zezwalają na zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy jedynie na podstawie raportu odbioru/wywozu lub dokumentu zastępującego raport odbioru/wywozu. Występują jednak sytuacje, gdy nie jest tworzony ani raport odbioru/wywozu, ani dokument zastępujący raport odbioru/wywozu. Są to głównie sytuacje, w których ze względów technicznych inne państwo członkowskie nie jest w stanie przekazać żadnego z dokumentów, które w świetle obecnych przepisów pozwalałyby na zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i przesyła wtedy inny dowód potwierdzający, że przemieszczenie w tej procedurze zostało zakończone. Aby nadać moc prawną tego typu dokumentom, z dniem 1 stycznia 2016 r. wprowadzona zostanie możliwość zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy w oparciu o dowody alternatywne, zarówno w przypadku przemieszczania wyrobów akcyzowych z zastosowaniem tej procedury na terytorium kraju, jak i w obrocie wewnątrzwspólnotowym (zob. dodawane art. 2 pkt 30a, art. 41 ust. 5 pkt 3 oraz art. 42 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Art. 2. [Deinicje] 1. Użyte w ustawie określenia oznaczają: (…) 30a) alternatywny dowód zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy – wydane przez właściwe organy podatkowe na terytorium kraju lub przez właściwe organy państwa członkowskiego potwierdzenie, że

149

Podatki 2016 cz. 1

wysłane z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe zostały odebrane przez odbiorcę albo że zostały wyprowadzone poza terytorium Unii Europejskiej, zawierające w szczególności określenie rodzaju, ilości oraz kodów Nomenklatury Scalonej (CN) tych wyrobów, datę ich odbioru lub wyprowadzenia poza terytorium Unii Europejskiej, a także dane identyikacyjne podmiotu, który wyroby te odebrał, albo oznaczenie urzędu celnego, który nadzorował ich wyprowadzenie poza terytorium Unii Europejskiej, wraz z danymi identyikacyjnymi podmiotu, który dokonał ich eksportu; (…) Art. 41. [Warunki zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych] (…) 5. Przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy nie powstaje zobowiązanie podatkowe i wygasa powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu obowiązek podatkowy ciążący na podatniku, z chwilą otrzymania przez niego: (…) 3) alternatywnego dowodu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy – w części objętej potwierdzeniem. (…) Art. 42. [Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy] 1. Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje: (…) 3) w przypadku nieotrzymania przez podmiot wysyłający, w terminie 2 miesięcy od dnia wysyłki wyrobów akcyzowych, odpowiednio: raportu odbioru albo dokumentu zastępującego raport odbioru, raportu wywozu albo dokumentu zastępującego raport wywozu lub alternatywnego dowodu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli przemieszczanie miało miejsce na terytorium kraju – następnego dnia po upływie tego terminu; 4) w przypadku nieotrzymania przez podmiot wysyłający, w terminie 4 miesięcy od dnia wysyłki wyrobów akcyzowych, odpowiednio: raportu odbioru albo dokumentu zastępującego raport odbioru, raportu wywozu albo dokumentu zastępującego raport wywozu lub alternatywnego dowodu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli przemieszczanie miało miejsce w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu przez terytorium państwa członkowskiego – następnego dnia po upływie tego terminu; (…)

150

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

12. Doprecyzowanie przepisów dotyczących dokonywania przeładunku olejów smarowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy poza składem podatkowym Obecnie w świetle art. 47 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym istnieje wątpliwość co do dopuszczalności przeładunku poza składem podatkowym olejów smarowych, które nie są objęte systemem kontroli przemieszczania w Systemie EMCS na terytorium całej Unii Europejskiej, w sytuacji gdy są one przemieszczane w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego albo dostawy wewnątrzwspólnotowej na podstawie dokumentów handlowych. W celu usunięcia tej wątpliwości art. 47 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT zostanie z dniem 1 stycznia 2016 r. znowelizowany. Art. 47. [Skład podatkowy] (…) 4. Przeładunek wyrobów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem sytuacji: (…) 2) w których dochodzi do zmiany środka transportu, a przeładowane wyroby akcyzowe w całości są przemieszczane do jednego miejsca odbioru wskazanego w e-AD albo w dokumencie zastępującym e-AD, a w przypadku wyrobów akcyzowych innych niż wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, przemieszczanych na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej – do jednego miejsca odbioru wskazanego w dokumencie handlowym. (…)

13. Umożliwienie magazynowania wyrobów energetycznych klasyikowane do tego samego kodu CN w jednym zbiorniku Z dniem 1 stycznia 2016 r. dodany zostanie art. 47a ustawy o podatku akcyzowym, który, co do zasady, pozwalać będzie na magazynowanie w składach podatkowych w jednym zbiorniku wyrobów energetycznych klasyikowanych do tego samego kodu CN, posiadających różne parametry izykochemiczne, pod warunkiem że parametry izykochemiczne nie mają wpływu na stawkę akcyzy. Przepisy te będą miały zastosowanie także do magazynowania wyrobów przez podmiot pośredniczący (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 56a ustawy o podatku akcyzowym). Art. 47a. [Przechowywanie w jednym zbiorniku wyrobów energetycznych klasyikowanych do tego samego kodu CN] 1. W składzie podatkowym w jednym zbiorniku mogą być magazynowane wyroby energetyczne klasyikowane do tego samego kodu CN, posiada-

151

Podatki 2016 cz. 1

2. 3.

jące różne parametry izykochemiczne, pod warunkiem że parametry izykochemiczne nie mają wpływu na stawkę akcyzy. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do gazów propan-butan (LPG) objętych pozycją CN 2711, które mogą być magazynowane w jednym zbiorniku niezależnie od kodów CN, do których są klasyikowane, i ich parametrów izykochemicznych. W składzie podatkowym w jednym zbiorniku mogą być magazynowane wyroby energetyczne: objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz z zapłaconą akcyzą, pod warunkiem że: 1) ubytki i inne straty tych wyrobów są rozliczane proporcjonalnie do ilości oraz okresu ich magazynowania; 2) ewidencja wyrobów akcyzowych prowadzona przez podmiot prowadzący skład podatkowy umożliwia identyikację tych wyrobów.

(…) Art. 56a. [Stosowanie przepisu art. 47a] Do magazynowania wyrobów przez podmiot pośredniczący stosuje się odpowiednio przepis art. 47a.

14. Zmiany w przepisach o zezwoleniach na prowadzenie składów podatkowych Z dniem 1 stycznia 2016 r. istotnie znowelizowany zostanie art. 48 ustawy o podatku akcyzowym, który określa warunki ubiegania się o zezwolenia na prowadzenie składów podatkowych. Do zmian należeć będzie, między innymi: 1) zmniejszenie minimalnych wysokości obrotu oraz wielkości powierzchni magazynowych dla podmiotów prowadzących działalność w formie usługowych składów podatkowych typu magazynowego (zob. art. 48 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), oraz 2) wprowadzenie przepisów ułatwiających uzyskiwanie zezwoleń na prowadzenie składu podatkowego typu magazynowego przez operatorów logistycznych, tj. podmioty prowadzące działalność polegającą na kompleksowej obsłudze innych podmiotów w zakresie magazynowania, przeładowywania, przewozu i konfekcjonowania towarów należących do obsługiwanych podmiotów (zob. dodawane z dniem 1 stycznia 2015 r. przepisy art. 48 ust. 4a–4d ustawy o podatku akcyzowym). Art. 48. [Warunki uzyskania przez podmiot zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego] (…) 3. W przypadku podmiotu ubiegającego się o wydanie zezwolenia na prowadzenie w składzie podatkowym działalności polegającej wyłącznie na magazynowaniu lub przeładowywaniu wyrobów akcyzowych wyprodukowanych

152

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

4.

w innym składzie podatkowym, oprócz warunków określonych w ust. 1, dodatkowym warunkiem wydania zezwolenia, z zastrzeżeniem ust. 4, jest dla: 1) wyrobów tytoniowych – minimalna wysokość akcyzy, która byłaby należna od wyrobów, gdyby wyroby te nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w składzie podatkowym, w którym prowadzona będzie działalność na podstawie wydanego zezwolenia, wynosząca w roku kalendarzowym 222 mln zł; 2) napojów alkoholowych – minimalna wysokość akcyzy, która byłaby należna od wyrobów, gdyby wyroby te nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w składzie podatkowym, w którym prowadzona będzie działalność na podstawie wydanego zezwolenia, wynosząca w roku kalendarzowym w przypadku: a) alkoholu etylowego – 23 mln zł, b) wina i napojów fermentowanych – 3 mln zł, c) wyrobów pośrednich – 5 mln zł, d) piwa – 8 mln zł; 3) wyrobów energetycznych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w pkt 4–6 – pojemność magazynowa dla tych wyrobów w składzie podatkowym, w którym prowadzona będzie działalność na podstawie wydanego zezwolenia, co najmniej na poziomie 2500 m3; 4) olejów smarowych – minimalna wysokość akcyzy, która byłaby należna od wyrobów, gdyby wyroby te nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w składzie podatkowym, w którym prowadzona będzie działalność na podstawie wydanego zezwolenia, wynosząca w roku kalendarzowym 600 tys. zł; 5) gazu – pojemność magazynowa dla tych wyrobów w składzie podatkowym, w którym prowadzona będzie działalność na podstawie wydanego zezwolenia, co najmniej na poziomie 250 m3; 6) benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70, paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 – pojemność magazynowa dla tych wyrobów w składzie podatkowym, w którym prowadzona będzie działalność na podstawie wydanego zezwolenia, co najmniej na poziomie 400 m3. W przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 2 i 4, warunkiem wydania zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego jest złożenie przez podmiot oświadczenia, że w składzie podatkowym, w którym będzie prowadzona działalność na podstawie wydanego zezwolenia, wysokość akcyzy, która byłaby należna od magazynowanych lub przeładowywanych wyrobów, gdyby wyroby te nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, będzie osiągać w roku kalendarzowym minimalne poziomy określone w ust. 3 pkt 1, 2 lub 4. W przypadku gdy zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego jest wydawane w trakcie roku kalendarzowego, minimalną wysokość akcyzy oblicza się proporcjonalnie do liczby pozostałych, kolejnych miesięcy roku kalendarzowego.

153

Podatki 2016 cz. 1

4a.

4b.

4c.

4d.

(…) 6.

7.

154

W przypadku operatora logistycznego, który ubiega się o wydanie zezwolenia na prowadzenie w składzie podatkowym działalności polegającej na magazynowaniu lub przeładowywaniu wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w innym składzie podatkowym, oprócz warunków określonych w ust. 1, dodatkowym warunkiem wydania zezwolenia jest minimalna wartość rynkowa wszystkich towarów będących przedmiotem działalności tego podmiotu, jako operatora logistycznego, w tym wyrobów akcyzowych w jednym miejscu magazynowania w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym, wynosząca dla: 1) wyrobów tytoniowych – 350 mln zł; 2) napojów alkoholowych – 50 mln zł; 3) olejów smarowych – 10 mln zł. Za operatora logistycznego uznaje się podmiot prowadzący działalność polegającą na kompleksowej obsłudze innych podmiotów w zakresie magazynowania, przeładowywania, przewozu i konfekcjonowania towarów należących do obsługiwanych podmiotów. Za wartość rynkową, o której mowa w ust. 4a, uznaje się całkowitą kwotę, jaką nabywca, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłaciłby za te wyroby niezależnemu sprzedawcy na terytorium kraju. W przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej sprzedaży, za wartość rynkową uznaje się kwotę nie mniejszą niż cena nabycia podobnych towarów, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt ich wytworzenia. W przypadku, o którym mowa w ust. 4a, warunkiem wydania zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego jest złożenie przez operatora logistycznego oświadczenia, że minimalna wartość rynkowa wszystkich towarów będących przedmiotem działalności operatora logistycznego będzie osiągać w roku kalendarzowym minimalne poziomy określone w ust. 4a pkt 1–3. W przypadku gdy zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego jest wydawane w trakcie roku kalendarzowego, minimalną wartość rynkową oblicza się proporcjonalnie do liczby pozostałych, kolejnych miesięcy roku kalendarzowego. Podmiot prowadzący skład podatkowy, w którym produkuje wyroby akcyzowe, może w tym składzie podatkowym magazynować i przeładowywać wyroby akcyzowe objęte zezwoleniem na prowadzenie składu podatkowego, również wyprodukowane przez inny podmiot, bez konieczności spełnienia warunków, o których mowa w ust. 3 i 4. W przypadku gdy zmiana zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego dotyczy zmiany grupy wyrobów akcyzowych wymienionej w art. 2 ust. 1 pkt 1 będących przedmiotem działalności w składzie podatkowym i powoduje, że po zmianie zezwolenia zabezpieczenie akcyzowe złożone przez podmiot prowadzący skład podatkowy nie zapewniłoby pokrycia w należnej wysokości kwoty zobowiązania podatkowego albo kwoty zobowiązania podatkowego oraz opłaty paliwowej, warunkiem zmiany zezwolenia jest złożenie dodatkowego lub nowego zabezpieczenia akcyzowego, z zastrzeżeniem art. 64 ust. 1.

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

8. 9.

10.

11.

Do zmiany zezwolenia przepisy ust. 3–4d stosuje się odpowiednio. Warunkiem dokonania przez podmiot prowadzący skład podatkowy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne, na rzecz innego podmiotu, który jest obowiązany do uzyskania tej koncesji lub wpisu do rejestru systemu zapasów interwencyjnych, o którym mowa w ustawie z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym, jest posiadanie przez ten podmiot wymaganej koncesji lub wpisanie tego podmiotu do rejestru systemu zapasów interwencyjnych. Podmiot prowadzący skład podatkowy, w terminie 3 dni po upływie miesiąca, informuje Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych o podmiotach, na rzecz których dokonał w tym miesiącu nabyć wewnątrzwspólnotowych paliw silnikowych, o których mowa w ust. 9, oraz o nabytych paliwach. Informacja, o której mowa w ust. 10, powinna zawierać w szczególności: imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres miejsca zamieszkania lub siedziby podmiotu, jego numer identyikacji podatkowej (NIP) lub numer identyikacyjny REGON, a także określenie rodzaju, kodu CN i ilości nabytego paliwa.

15. Określenie warunków dotyczących miejsca magazynowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym oraz miejsca wyrobów akcyzowych przez zarejestrowanego odbiorcę Obecnie w ustawie o podatku akcyzowym nie ma przepisów określających warunki magazynowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym oraz warunki dotyczące miejsca odbioru wyrobów akcyzowych przez zarejestrowanego odbiorcę. Z dniem 1 stycznia 2016 r. dodane zostaną przepisy art. 48a ust. 1 oraz art. 57 ust. 2a ustawy o podatku akcyzowym, które określać będą takie warunki. Art. 48a. [Miejsce magazynowania wyrobów akcyzowych] Miejsce magazynowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym powinno być dostosowane do bezpiecznego składowania tych wyrobów, a proponowana lokalizacja składu podatkowego, stan lub wielkość pomieszczeń, w których ma być prowadzony skład podatkowy, lub ich wyposażenie powinny umożliwiać sprawowanie kontroli. (…) Art. 57. [Uzyskanie zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany handlowiec] (…) 2a. Miejsce odbioru wyrobów akcyzowych powinno być dostosowane do bezpiecznego wprowadzenia tych wyrobów, a proponowana lokalizacja

155

Podatki 2016 cz. 1

miejsca odbioru tych wyrobów, stan lub wielkość pomieszczeń, w których ma znajdować się to miejsce, lub ich wyposażenie powinny umożliwiać sprawowanie kontroli. (…)

16. Odstąpienie od wymogu obligatoryjnej obecności funkcjonariusza celnego podczas niszczenia piwa i wyrobów winiarskich z zapłaconą akcyzą zwróconych w wyniku reklamacji Jak stanowi art. 83a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą, uznanej przez podatnika, może on dokonać obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest obowiązany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów. Warunkiem tego jest całkowite zniszczenie reklamowanych wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym lub w innym miejscu spełniającym warunki niszczenia wyrobów. W tym drugim przypadku konieczna jest obecność przedstawiciela organu podatkowego (zob. art. 83a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym). Od 1 stycznia 2016 r. nie będzie to bezwzględnie konieczne, gdyż dodane zostaną przepisy (tj. art. 83a ust. 2a, 4 i 5 ustawy o podatku akcyzowym) umożliwiające naczelnikom urzędów celnych udzielanie zgody na zniszczenie reklamowanych wyrobów akcyzowych bez obecności przedstawiciela organu podatkowego. Art. 83a. [Obniżenie kwoty akcyzy] (…) 2a. W przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, właściwy naczelnik urzędu celnego po otrzymaniu zawiadomienia podatnika o zamiarze zniszczenia wyrobów akcyzowych może udzielić zgody na zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 94 ust. 1 i art. 95 ust. 1, bez obecności przedstawiciela organu podatkowego. (…) 4. W przypadku udzielenia zgody na zniszczenie wyrobów akcyzowych bez obecności przedstawiciela organu podatkowego podatnik, w terminie 3 dni roboczych, składa właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oświadczenie potwierdzające zniszczenie wyrobów akcyzowych. 5. Oświadczenie, o którym mowa w ust. 4, powinno zawierać w szczególności: 1) datę zniszczenia wyrobów akcyzowych; 2) ilość zniszczonych wyrobów akcyzowych; 3) czytelny podpis składającego oświadczenie.

156

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

17. Doprecyzowanie regulacji dotyczących wyrobów energetycznych opodatkowanych zerową stawką akcyzy Z początkiem 2016 r. w przepisach ustawy o podatku akcyzowym dokonanych zostanie wiele zmian mających na celu doprecyzowanie regulacji dotyczących wyrobów energetycznych opodatkowanych zerową stawką akcyzy. Do najważniejszych z tych zmian należeć będzie określenie przepisami art. 89 ust. 2–2c ustawy o podatku akcyzowym przypadków stosowania zerowej stawki akcyzy do wyrobów energetycznych, które opodatkowane są zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (obecnie brak jest w tym zakresie szczegółowych regulacji) oraz odstąpienie od obowiązku składania zabezpieczenia akcyzowego (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 41 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym). Art. 41. [Warunki zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych] (…) 1a. Warunek złożenia zabezpieczenia akcyzowego, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie dotyczy wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie. (…) Art. 89. [Stawki akcyzy na wyroby energetyczne] (…) 2. Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1–13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są: 1) w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy; 2) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów; 3) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy; 4) nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot,

157

Podatki 2016 cz. 1

2a.

2b.

2c.

który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy; 5) nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy; 6) importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy; 7) przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów; 8) importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę izyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe. Dokument dostawy, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 i 3, może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy. W przypadku wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przyjmuje się, w tym na potrzeby przepisów o zabezpieczeniu akcyzowym oraz przepisów działu VIa, że stawka akcyzy na te wyroby wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Stawka akcyzy na wyroby energetyczne niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1–13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

(…)

18. Wydłużenie terminu na zwrot uszkodzonych lub niewykorzystanych znaków akcyzy Obecnie art. 132 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym przewiduje, że znaki akcyzy uszkodzone oraz znaki akcyzy, które nie będą wykorzystywane do oznaczania wyrobów akcyzowych, powinny być zwrócone podmiotowi, który je wydał, w terminie 14 dni (np. od dnia ich otrzymania przez importera czy podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego). Z początkiem 2016 r. termin

158

Rozdział 5. Podatek akcyzowy

ten zostanie wydłużony do 30 dni (zob. art. 132 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Art. 132. [Rozliczenie z przekazanych znaków akcyzy] (…) 4. Znaki akcyzy uszkodzone oraz znaki akcyzy, które nie będą wykorzystywane do oznaczania wyrobów akcyzowych, powinny być zwrócone podmiotowi, który je wydał, w terminie 30 dni od dnia ich otrzymania przez podmiot, któremu znaki akcyzy zostały wydane, od podmiotu, któremu znaki akcyzy zostały przekazane w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe. (…)

19. Uproszczenia w przepisach o sposobie stosowania zabezpieczeń akcyzowych Z początkiem 2016 r. wejdzie w życie wiele zmian upraszczających w przepisach o sposobie stosowania zabezpieczeń akcyzowych. Do najważniejszych z tych zmian należy: 1) umożliwienie zwolnienia zabezpieczenia generalnego z obciążenia praktycznie w każdym urzędzie celnym, w którym naczelnik urzędu będzie miał możliwość wiarygodnego potwierdzenia (w systemie teleinformatycznym lub na podstawie dokumentów), że zobowiązanie podatkowe, którym było obciążone to zabezpieczenie, zostało zapłacone (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 14 ust. 5c ustawy o podatku akcyzowym), 2) wydłużenie terminu i uelastycznienie częstotliwości aktualizacji wysokości złożonego zabezpieczenia ryczałtowego (zob. art. 65 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), 3) umożliwienie stosowania zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego po upływie terminu do czasu rozstrzygnięcia przez naczelnika urzędu celnego wniosku o jego przedłużenie, nie dłużej jednak niż 90 dni po terminie (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 64 ust. 5a ustawy o podatku akcyzowym), 4) umożliwienie rozszerzenia funkcjonalności Systemu EMCS w zakresie automatycznego elektronicznego obciążania zabezpieczenia akcyzowego złożonego przez podmioty, które potwierdzą odbiór wyrobów akcyzowych przemieszczonych do nich z zastosowaniem zawieszenia poboru akcyzy (zob. dodawany 1 stycznia 2016 r. art. 41a ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym). Art. 14. [Organy podatkowe właściwe w zakresie akcyzy] (…) 5c. Na wniosek podatnika zwolnienie zabezpieczenia generalnego z obciążenia na skutek zapłaty zobowiązania podatkowego lub zapłaty opłaty paliwo-

159

Podatki 2016 cz. 1

wej może odnotować inny niż określony w ust. 5b naczelnik urzędu celnego, pod warunkiem że posiada on informację, że zobowiązanie podatkowe lub opłata paliwowa zostały zapłacone, lub podatnik przedstawi mu dokumenty potwierdzające dokonanie tej zapłaty. (…) Art. 41a. [Przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy] (…) 6. Z chwilą zweryikowania projektu e-AD, przed przesłaniem e-AD zgodnie z art. 41b ust. 1, następuje automatyczne odnotowanie obciążenia zabezpieczenia generalnego kwotą akcyzy albo kwotą akcyzy i opłaty paliwowej, wynikającymi z ilości i rodzaju przemieszczanych wyrobów akcyzowych, innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy i opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, albo następuje automatyczne odnotowanie objęcia tych wyrobów zabezpieczeniem ryczałtowym. (…) Art. 64. [Zwolnienie podmiotu z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego] (…) 5a. W przypadku złożenia przez podmiot zwolniony z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego wniosku o przedłużenie tego zwolnienia, spełniającego wymagania określone w ust. 4 i 5, nie później niż 3 miesiące przed upływem terminu, na jaki zwolnienie zostało udzielone, zwolnienie to stosuje się do dnia doręczenia temu podmiotowi decyzji właściwego naczelnika urzędu celnego w sprawie przedłużenia albo odmowy przedłużenia zwolnienia, nie dłużej jednak niż przez 90 dni od dnia, w którym upływa termin, na jaki zwolnienie zostało udzielone. (…) Art. 65. [Gwarancja pokrycia zobowiązań podatkowych] (…) 10. Właściwy naczelnik urzędu celnego co najmniej raz w roku ustala ponownie wysokość zabezpieczenia ryczałtowego, w szczególności w przypadku zmiany maksymalnych kwot zobowiązań podatkowych lub opłat paliwowych podlegających zabezpieczeniu akcyzowemu, zmiany ilości suszu tytoniowego nabytego na terytorium kraju, nabytego wewnątrzwspólnotowo lub importowanego w okresie roku przez pośredniczący podmiot tytoniowy, o którym mowa w ust. 9b, lub na wniosek podmiotu składającego zabezpieczenie ryczałtowe. Tomasz Krywan

160

▪ Nowe zasady korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów ▪ Likwidacja obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów ▪ Zmiany w opodatkowaniu działalności rolniczej ▪ Nowe zasady obliczania kwoty podatku naliczonego ▪ Wprowadzenie możliwości wyboru przez podatnika właściwego organu podatkowego w zakresie akcyzy ▪ Uproszczenie zasad prowadzenia ewidencji i innych dokumentacji ▪ Objęcie opodatkowaniem odpłatnego częściowego zniesienia współwłasności ▪ Zmiany w opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości ▪ Wyłączenie obowiązku uzasadniania korygowanych deklaracji ▪ Wprowadzenie zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika ▪ Nowe przepisy o pełnomocnictwach